Kendelse af 02-01-2024 - indlagt i TaxCons database den 01-02-2024

Journalnr. 21-0105357

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets salgsmoms med samlet 448.586 kr. for 1. kvartal 2020, da ydelser i form af indretning, istandsættelse og renovering m.v. af 3. mands ejendom ikke kan indgå i en leasingkontrakt. Som følge heraf skal selskabet til søsterselskabet udstede en faktura inkl. moms for leveringen af disse ydelser.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter selskabet) blev stiftet den 9. december 2019. Selskabet er registreret med branchekode ”773300 Udlejning af kontormaskiner og -udstyr, computere og it-udstyr”, jf. Det Centrale Virksomhedsregister, CVR. Selskabet blev momsregistreret den 1. januar 2020.

Selskabets aktivitet består i udlejning/leasing af udstyr og levering af ydelser til [virksomhed2] ApS (herefter søsterselskab).

Selskabet og søsterselskabet har samme ejere.

Søsterselskabet driver en tandlægeklinik fra lejede lokaler og leaser udstyr m.v. til brug i tandlægeklinikken hos selskabet.

Selskabet har indberettet negative momsangivelser for perioden 1. kvartal 2020 på -568.808 kr. og for perioden 2. kvartal 2020 på -18.595 kr. Skattestyrelsen har som følge heraf udtaget selskabet til kontrol.

I forbindelse med den gennemførte kontrol har Skattestyrelsen konstateret, at de negative indberettede momsangivelser vedrørte afholdte udgifter til istandsættelse af tandlægeklinikken, indkøb af møbler til tandlægeklinikken samt indkøb af forskelligt udstyr til tandlægeklinikken.

Selskabet har fremlagt en leasingkontrakt indgået mellem selskabet og søsterselskabet. Leasingkontrakten er underskrevet den 31. marts 2020.

Heraf fremgår der blandt andet:

”...

Mellem ovenstående Leasingtager og Leasinggiver er der indgået aftale om, at leasinggiver indkøber og herefter leaser til leasingtager.

1. Det leasede

Det leasede udgør klinikudstyr efter ordre til en samlet værdi på 2.300.000 ex. moms.

Nærmere specifikation er vedlagt i bilag 1.

2. Anbringelsessted

Det leasede udstyr befinder sig på adressen [adresse1], [by1].

3. Aftaleoplysninger

Anskaffelsessum: kr. 2.300.000 ex. moms

Scrapværdi: kr. 575.000 ex. moms

Månedlig leasingafgift udgør: kr. 14.676 ex. moms

Løbetid i måneder: 180 Første betaling: 01-04-20

4. Forsikring

Leasingtager forsikrer det leasede.

5. Opsigelse

Aftalen er uopsigelig for [virksomhed3]. Aftalen kan opsiges af [...], med 3 måneders skriftelig varsel, mod betaling af restydelsen, reguleret for den løbende rente.

6. Almene bestemmelser

Enhver senere ændring i lejekontrakten er kun gyldig, såfremt den er udformet skriftlig som tillæg til nærværende kontrakt.

I henhold til nærværende aftale forventer vi, at de leasede genstande efter endt leasingperiode ved normal vedligeholdelse vil indbringe restværdien, som fremgår af ovenstående.

Efter leasingperiodens ophør forpligter [...] sig til, på anfordring og efter særskilt henvendelse fra [virksomhed3], at anvise tredjemand (erhvervsdrivende med dansk CVR-nr.) som køber til denne pris. Hvis salget til tredjemand indbringer mindre end restværdien, erlægger leasingtager denne differencetil [virksomhed3] til regulering af de i leasingperioden erlagte ydelser, som vederlag for mangelfuld vedligeholdelse.

...”

Følgende fremgår af bilag 1 til leasingkontrakten:

”...

Bilag 1

Fortegnelse over leaset udstyr i henhold til leasingaftale

1 OX Flex Unit inkl. installation og udstyr

2 OX Flex Unit inkl. installation og udstyr

3 TRIOS 3 scanner inkl installationog udstyr

4 Fuldt udstyr til klinikrum 1 inkl. skabe m.v.

5 Fuldt udstyr til Klinikrum 2 inkl. skabe m.v.

6 Fuldt udstyr til sterilisation inkl. skabe m.v.

7 Møbler til venteværelse og kontor

8 Indretning af klinikken

...”

Som følge af den gennemførte kontrol har Skattestyrelsen konstateret, at udgifterne til indretning af ny klinik, istandsættelse, renovering samt levering og installering af køkken ikke kan indgå i leasingkontrakten. Skattestyrelsen har anset aktiverne og ydelserne for leveret til tandlægeklinikken i takt med at arbejdet er udført, hvorefter disse udgør en fast bestanddel af ejendommen, som søsterselskabet lejer af 3. mand. Udgifterne udgør samlet 1.172.773,03 kr., hvoraf moms udgør 293.193,26 kr.

Det er oplyst af Skattestyrelsen, at selskabet ikke har foretaget en særskilt fakturering af de leverancer som ikke kan indgå i leasingkontrakten til søsterselskabet.

Som følge heraf har Skattestyrelsen udskilt den del af leverancen, som ikke kan indgå i leasingkontrakten, i forhold til fordelingen af de afholdte udgifter. Skattestyrelsen har på baggrund af den indgåede leasingkontrakt indregnet en avance, som skal indgå i grundlaget for opgørelsen af salgsmomsen ved viderefaktureringen til søsterselskabet.

Skattestyrelsen har opgjort avancen på følgende måde:

”...

Opgørelse af avance

Salgspris, jf. leasingkontrakt (14.676*180) 2.641.680,00

Anskaffelsespris efter scrapværdi på 575.000 kr. (2.300.000-575.000) 1.725.000,00

Avance, opgjort for perioden af 180 måneder 916.680,00

Avance af kostpris i % (916.680/1.725.000*100) 53,14

...”

Udgifterne til de leverede varer og ydelser, som ikke kan indgå i leasingkontrakten, udgør samlet 1.172.773,03 kr., hvoraf moms udgør 293.193,26 kr. Skattestyrelsen har angivet, at den opgjorte avance kostpris udgør 53 % af 1.172.773,03 kr., hvilket resulterer i en avance på 621.569,71 kr., hvoraf moms udgør 155.392,43 kr.

Som følge heraf har Skattestyrelsen beregnet vederlaget for de leverancer, som ikke kan indgå i leasingkontrakten, til 1.794.342,74 kr., hvoraf salgsmoms udgør 448.585,68 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har den 30. august 2021 truffet afgørelse, hvorefter selskabets salgsmoms forhøjes med samlet 448.586 kr. for perioden 1. kvartal 2020.

Som begrundelse herfor er der blandt andet anført følgende:

”...

Skattestyrelsen er af den opfattelse, et der er tale om to selvstændige leverancer mod vederlag i form af leasing af udstyr og levering af istandsættelse/indretning af tandlægeklinikken.

Jeres revisor har til Skattestyrelsen oplyst, at der ikke er leveret istandsættelse af lokaler, men derimod specialindretning af tandlægeklinik. Vi har bedt revisor sende en specifikation af, hvilke ydelser der er leveret fra [virksomhed4], som udgør langt den største leverandør i forbindelse med indretning af klinikken. Vi har ikke modtaget yderligere specifikationer fra jer, og lægger til grund, at ”indretning af ny klinik”, har udgjort udgifter til indretning, istandsættelse, renovering mm.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at ydelser i form af indretning, istandsættelse, renovering m.v., ikke kan indgå i en leasingaftale. Kun ydelser der vedrører montering af de leasede goder, kan indgå i leasingaftalen.

Det er en helt overordnede forudsætning for, hvilke aktiver der kan indgå i en leasingaftale, at de leasede aktiver (goder) tilhører leasingselskabet, og forbliver i leasingselskabets ejerskab i hele leasingperioden. Forstået på den måde, at leasinggiver skal kunne kræve leasinggoderne retur, ved en eventuel misligholdelse af aftalen.

Ydelser der leveres til tandklinikken (leasingtager) i form af eksempelvis forbedringen til den ejendom, som leasingtager lejer, kan ikke indgå i en leasingaftale. Sådanne ydelser anses for leveret til tandlægeklinikken, i takt med at arbejdet er udført.

Det begrunder vi med, at I det øjeblik sådanne ydelser er leveret til tandlægeklinikken, udgør de en fast bestanddel af den ejendom, som tandlægeklinikken i dette tilfælde har lejet ved 3. mand. Leasinggiver har således ikke længere ejendomsret over de leverede ydelser fra det øjeblik hvor de er leveret.

På samme måde anser vi også levering og installering af køkken, for at udgøre en fast bestanddel af den ejendom, som tandlægeklinikken lejer. Derfor kan denne leverance heller ikke indgå i leasingaftalen.

Der skal betales moms ved levering af varer og ydelser efter ML § 4, stk. 1. Momspligten indtræder på leveringstidspunktet, jævnfør momslovens § 23, og der skal derfor betales moms i de momsperioder hvor de nævnte leverancer leveres til tandlægeklinikken. Hvis der udstedes faktura før levering eller umiddelbart efter leveringen, indtræder momspligten dog på faktureringstidspunktet.

Løbende faktureringer, der sker i en periode der strækker sig over 180 måneder efter leverancen er udført, er ikke foretaget umiddelbart efter leveringen, og momspligten kan i en sådan situation ikke anses for at være indtrådt på faktureringstidspunktet. Vi anser i stedet en sådan fakturering, som udtryk for en aftale om salg på kredit, jævnfør momslovens § 4, stk. 3, nr. 2.

Efter Skattestyrelsen opfattelse skal selskabet foretage en opdeling af de afholdte udgifter, som kan indgå i leasingkontrakten og udgifter, som ikke kan indgå i leasingkontrakten. Denne opdeling skal danne grundlag for særskilt fakturering af de leverancer der ikke kan indgå i leasingaftalen. I har ikke foretaget en sådan opdeling og I har ikke foretaget særskilt fakturering. Skattestyrelsen har på baggrund af modtagne oplysninger foretaget en opgørelse af udgifter, der efter vores opfattelse ikke kan indgå i leasingkontrakten.

Selskabet har indgået aftale med leasingtager om, at det samlede vederlag udgør 2.641.680 kr., og betales over en periode på 180 måneder. Den del af leverancen, som efter Skattestyrelsens opfattelse ikke kan indgå i leasingaftalen, skal udskilles i forhold til fordelingen af de afholdte udgifter, jf. bilag 1, og indgår i momsgrundlaget for den periode, hvor leveringen har fundet sted.

Vi har beregnet vederlaget for de leverancer, der ikke kan indgå i leasingaftalen, til 448.586 kr. Se vedlagte bilag 1. Ved beregning har vi lagt den oprindelige aftale om vederlag til grund. Det begrunder vi med, at kreditkøbstillæg mm., skal medregnes i momsgrundlaget, jævnfør momslovens § 27, stk. 2, nr. 5.

Selskabets salgsmoms for januar kvartal 2020 forhøjes med 448.586 kr.

...”

Skattestyrelsen har den 6. januar 2022 fremsendt bemærkninger til selskabets klage. Heraf fremgår blandt andet:

”...

Selskabets repræsentant har primært klaget over:

1. Skattestyrelsens opgørelse af salgsmoms, som skal viderefaktureres fra Leasingselskabet til Tandlægeselskabet,
2. Samt manglende genberegning af nye ydelse (nedsat ydelse).

Skattestyrelsens opfattelse er, at selskabets repræsentant ikke har klaget eller har haft bemærkninger til Skattestyrelses opgørelse af de aktiver/ydelser, som ikke kan indgå i leasingkontrakten.

1. Viderefakturering fra Leasingselskabet til Tandlægeselskabet (opgørelse af salgsmomsen)

Selskabets repræsentant har i sin klage anført, at der ikke er indregnet en avance i leasingkontrakten. Repræsentanten er af den opfattelse, at der er tale om et finansieringsforhold, og at den indregnede rente afspejler forskydningen i tid fra Leasingselskab erhverver aktiverne og Tandlægeselskabet tilbagebetaler aktivernes købesum, via løbende ydelser.

Ved udarbejdelse af afgørelsen og hermed opgørelse af salgsmomsen, der skal viderefaktureres til Tandlægeselskabet har Skattestyrelsen anvendt leasingkontrakten, som er udarbejdet mellem Leasingselskabet og Tandlægeselskabet. Løbetiden for ydelserne er ifølge leasingkontrakten fastsat til 180 måneder. Det er også Skattestyrelses opfattelse, at det drejer sig om et finansieringsforhold. Da den løbende faktureringer strækker sig over 180 måneder efter den udførte leverance, anser Skattestyrelsen en sådan fakturering, som udtryk for en aftale om salg på kredit, jf. momslovens § 4, stk. 3, nr. 2. I henhold til momslovens § 27, stk. 2, nr. 5 medregnes i afgiftsgrundlag kreditkøbstillæg, finansieringstillæg og lignede. Derfor skal, efter Skattestyrelses opfattelse, det finansieringstillæg, det vil sige renten, som repræsentanten i sin klage har benævnt som Leasingselskab fortjeneste, indgå i grundlaget for opgørelse af salgsmomsen ved viderefakturering til Tandlægeselskabet.

Selskabets repræsentant har også i sin klage anført, at markedsprisen, som skal anvendes ved viderefakturering, den rene anskaffelsespris for både indkøbte aktiver og ydelser, og, at Leasingselskabet ikke har tilført yderligere værdi til dem.

Skattestyrelsen er ikke enig i repræsentantens påstand om, at markedsprisen er lige med anskaffelsesprisen. Det er Leasingselskabet, der har indgået aftaler med leverandør om indkøb af både aktiver og ydelser, og hvis de leverede aktiver/ydelser straks var betalt af Tandlægeselskabet skulle anskaffelsesprisen i det mindste tillægges de generelle omkostninger, som Leasingselskabet har afholdt for at kunne foretage disse indkøb, og viderefakturering heraf, jævnfør momslovens § 29.

Selskabets repræsentanten har i sin klage også anført følgende: ”Havde Tandlægeselskabet ikke ønsket leasingforholdet, havde Tandlægeselskabet selv forestået indkøb af aktiver og ydelser, og omkostningerne vil i den forbindelse have været den samme som Leasingselskabets”

Skattestyrelsen har truffet sin afgørelse på baggrund af leasingkontrakten, der er indgået mellem Tandlægeselskabet og Leasingselskabet, og det er et faktum og den valgte disposition. Skattestyrelsen kan ikke basere sin afgørelse på baggrund af hvad Tandlægeselskabet ville have gjort hvis man ikke havde ønsket et leasingforhold.

Selskabets repræsentant har i sin klage også henvist til en anden afgørelse (sagsid [sag1]), som blev truffet i en anden enhed i Skattestyrelsen.

Vi har truffet afgørelsen på baggrund af den dokumentation, som er modtaget fra selskabet (leasingkontrakten) i nærværende sag. Vi kan ikke udtale os om afgørelsen, som er truffet overfor et andet selskab i en anden enhed i Skattestyrelsen. Vi kan dog oplyse, at der i den sag klager henviser til, er udstedt en ny faktura og indgået en ny leasingaftale, som har dannet grundlag for afgørelsen i sagen. Dette ses ikke at være tilfældet i nærværende sag.

2. Genberegning af den nye ydelse

Selskabets repræsentant har i sin klage anført, at Skattestyrelses afgørelse ikke omtaler en nedsættelse af den løbende ydelse, da kontraktens finansieringsforhold er væsentligt nedsat. Repræsentanten har også indsendt en regneark fil med en ny opgørelse af den nye ydelse på 7.193 kr. ex. moms pr. måned.

Som nævnt ovenfor under punkt nr. 1 har vi truffet afgørelsen på baggrund af den tilgængelige dokumentation, den indsendte leasingkontrakt. Det er Skattestyrelses opfattelse, at den nye ydelse, og hermed leasingkontrakt først kan udarbejdes efter Leasingselskabet har udstedt en salgsfaktura til Tandlægeselskabet. Salgsfakturaen skal indeholde værdi af de aktiver og ydelser, som ikke kan indgå i leasingkontrakten. Skattestyrelsen er af den opfattelse, at udarbejdelse af den nye kontrakt påhviler Leasingselskabet.

Vi bemærker i øvrigt, at første leasingydelse først er betalt i perioder der ligger efter den periode der er omfattet af Skattestyrelsens afgørelse. Ændringer i afregnet moms af de betalte leasingydelser, vil derfor ikke påvirke Skattestyrelsens afgørelse, men skal ændres af selskabet ved indsendelse af efterangivelser for de aktuelle perioder.

Afslutningsvis vil vi henlede Skatteankestyrelsens opmærksomhed på, at Skattestyrelsen ikke modtog bemærkninger til det udsendte forslag, og derfor ikke har haft mulighed for at tage højde for eventuelle ændringer i aftalegrundlaget mellem parterne. Vi bemærker også, at der i forbindelse med klagen, ikke ses at være modtaget noget nyt aftalegrundlag.

...”

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at den af Skattestyrelsen indregnede avance på 621.570 kr. (heraf salgsmoms på 155.392 kr.) skal bortfalde, og selskabets afgiftstilsvar nedsættes tilsvarende.

Videre er der nedlagt påstand om, at der skal ske hjemvisning til Skattestyrelsen for genberegning af den løbende ydelse i leasingkontrakten.

Selskabet har til støtte herfor anført følgende:

”...

[virksomhed1] ApS, senere omtalt Leasingselskabet, har opført et aktiv til udlejning til Selskabet [virksomhed2] ApS, senere betegnet Tandlægeselskabet. Leasingkontrakten påbegyndes når aktivet er klar til brug, hvorfor der er en tidsmæssig forskydningen mellem Leasingselskabets indkøb af aktiver og opstart på leasingkontraktens ydelser.

Hensigten med leasingforholdet er at Leasingselskabet etablere en tandlægeklinik med udstyr, som leases ud til Tandlægeselskabet. Der er tale om et finansieringsforhold, og kontrakten indeholder ikke nogen avance på de indkøbte ydelser, men udelukkende et afkast for Leasingselskabet ved en forretning af aktiverne i leasingperioden, som det er kendt fra øvrige leasingforhold.

Tandlægeselskabet og Leasingselskabet er koncernforbundet. Selskaberne er således omfattet af ligningslovens § 2, armslængdeprincippet.

Leasingperioden er sat til 180 måneder, 15 år.

Skattestyrelsen har ikke anerkendt væsentlige aktiver til at indgå i leasingkontrakten som leasingaktiver. Disse ikke anerkendte leasingaktiver udgør samlet kr. 1.172.773 ex moms, hvor købsmomsen heraf således udgør kr. 293.193. De ikke anerkendte aktiver anses af Skattestyrelsen for overgået fra Leasingselskabet til Tandlægeselskabet, ejerskab 100 %, med en af Skattestyrelsen beregnet avance. Avancen er af Skattestyrelsen beregnet til 621.570 hvoraf der er beregnet en salgsmoms pålydende kr. 155.392. Se bilag 1.

Begrundelse for klagen:

Det fremgår klart af Skattestyrelsens afgørelse, at de ydelser som Skattestyrelsen ikke mener kan indgå i leasingkontrakten, skal anses for leveret til tandlægeklinikken på færdiggørelsestidspunktet, for den enkelte ydelse, hvorfor momsen efter momslovens § 23, stk. 1 forfalder i takt med levering af ydelserne. Den samlede aktivmasse som Skattestyrelsen ikke mener kan indgå i leasingforholdet udgør kr. 1.172.773 og dermed en moms på kr. 293.193.

Skattestyrelsen omtaler at der er indregnet en avance i leasingkontrakterne, hvilket ikke tilfældet. Da der er tale om et finansieringsforhold er der indregnet en rente af denne finansiering afspejlet i forskydningen i tid fra Leasingselskabet erhverver aktiverne og Tandlægeselskabet tilbagebetaler aktivernes købesum, via løbende ydelser. Renten er et udtryk for leasingselskabets fortjeneste som følge af forskydningen i tilbagebetalingen af investeringen af tandlægeudstyret og der er ikke indregnet anden avance.

Havde Tandlægeselskabet ikke ønsket leasingforholdet, havde Tandlægeselskabet selv forestået opførelsen af aktivet, og omkostningen vil i den forbindelse have været den samme som Leasingselskabets. Markedsprisen er således den rene etableringsomkostning, altså aktiverne samt ydelsernes anskaffelsesomkostning. Ydelserne er erhvervet hos 3. mand, og Leasingselskabet har ikke selv tilført yderligere værdi til disse aktiver. Markedsværdien af de omtalte aktiver udgøres dermed af den samlede omkostning af aktiver samt ydelser hos 3. mand, hvilket her udgør kr. 1.172.773.

Da de ydelser, som ikke kan indgå i leasingforholdet, dermed ikke finansieres over 180 måneder, anses disse, som også anført af Skattestyrelsen, for overgået til Tandlægeselskabet på færdiggørelsestidspunktet. Dette kan kun ske til samme værdi som Leasingselskabet har afholdt i forbindelse med opførelsen af aktivet, hvis dette skal være i overensstemmelse med ligningslovens § 2. Dette er også i overensstemmelse med Skattestyrelsens egen praksis, der henvises bl.a. til Skattestyrelsens egen afgørelse med sagsid [sag1].

Der vil således være tale om en overfakturering fra Leasingselskabet til Tandlægeselskabet, som modsvarer den købsmoms der er fratrukket på de omtalte aktiver. Salgsmomsen vil således udligne fradraget som Leasingselskabet har fået, da salgsmomsen vil udgøre kr. 239.193.

Skattestyrelsen anfører at aktiverne/ydelserne skal anses som overgået til Tandlægeselskabet på leveringstidspunktet. At indregne kontraktens forrentning, som følge af at der er indgået et finansieringsforhold over 180 måneder, som en avance på leveringstidspunktet, afspejler således ikke virkeligheden, da der ikke er tale om en avance men en forrentning. Ligeledes er det som anført ovenfor heller ikke i overensstemmelse med Skattestyrelsens egen praksis.

Der må således accepteres en overfakturering på leveringsdagen for de aktiver/ydelser som ikke kan indgå i leasingforholdet til samme værdi som leasingselskabets omkostning. Der er således ikke tale om en finansiering, hvorfor overfakturering kun kan tage afsæt i markedsprisen for ydelserne, som er tilsvarende den omkostning som Leasingselskabet har afholdt. Således har selskabet også mulighed for at overholde den øvrige skattemæssige lovgivning, som f.eks. ligningslovens § 2, som anfører at selskaberne er forpligtet til at handle sammen på markedsmæssige vilkår.

Den løbende leasingydelses nedsættelse

Skattestyrelsens afgørelse omtaler ikke en nedsættelse af den løbende ydelse, nu hvor kontraktens finansieringsforhold er væsentligt nedsat. Salgsmomsen af de løbende leasingydelser skal reduceres med den for meget opkrævet moms af leasingydelser. Dette da der således skal udfærdiges ny leasingkontrakt og udstedes kreditnotaer på den ydelse der allerede er opkrævet i den forløbende leasingperiode, hvor leasingydelsen har været for høj. Dette er ligeledes i overensstemmelse med Skattestyrelsens egen praksis, der henføres igen til sag med sagsid [sag1].

En beregning på leasingydelsen med en finansiering af aktiver for kr. 1.127.227 (2.300.000– 1.172.773) medfører en månedlig leasingydelse på kr. 7.193 ex. moms i stedet for de kr. 14.676 som oprindeligt opkrævet, når rente, afskrivninger og scrapværdisprocent fastholdes, som i den oprindelige leasingkontrakt. Dette betyder at den månedlige salgsmoms på leasingkontrakten nedsættes med kr. 1.871. Altså at Leasingselskabet momstilsvar bør således nedsættes med kr. 1.871 pr. måned. Dette må betragtes som en væsentlig mangel ved Skattestyrelsens afgørelse, hvorfor der anmodes om at denne beregning bør hjemvises til Skattestyrelsen, således Selskabet ikke opkræves dobbeltmoms igen.

Der henvises til vedlagte beregning i bilag 3.

...”

Selskabet har den 25. januar 2022 fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 6. januar 2022. Heraf fremgår blandt andet:

”...

Skattestyrelsen er ikke enig i at markedsprisen er denne samme som Leasingselskabets anskaffelsessum.

Det understreges igen at der er tale om et finansieringsforhold, det er Tandlægeselskabet selv der har stået for anvisningen af opstillingen af udstyret. Der er ikke indlagt en sådan indretningsydelse i kontrakten, som Skattestyrelsen antyder. Der er ingen forskel på det finansieringsforhold der er valgt i denne situation eller leasing valgt via pengeinstitut. Pengeinstituttet i en sådan situation står også for den rene finansiering, pengeinstituttet står ikke for det tekniske vedrørende opstillingen af udstyret. Dette ligger hos Tandlægeselskabet, som har de fornødne faglighed herfor.

Det er meget svært at følge at Skattestyrelsen har mulighed for at beregne en salgsmoms inkl. en ”fiktiv” avance, men der ikke er mulighed for at blot at beregne salgsmomsen uden en opgjort avance. Dette da faktureringen til anskaffelsessummen ikke kræver en udøvelse af skøn, som det netop er tilfældet ved Skattestyrelsens indregning af avance. Der foreligger ingen baggrund i kontrakten for at indregne indkøbsomkostninger. Ved ikke at indregne en avance gøres det ligeledes muligt at overholde ligningslovens § 2, i forhold til den øvrige skattelovgivning.

Statsstyrelsens beregningen af avancen beror på en opgørelse af en rente samt et indlagt skøn på generelle anskaffelsesomkostninger, som der ikke foreligger noget grundlag for opgørelsen af. Der henvises igen til leasing i pengeinstitutter, her tillægges ikke en generel indkøbsomkostning, da der er tale om ren finansiering.

Leasingselskabets forretningsgrundlag er indregnet i renten, som kun effektueres ved at der er tale om et finansieringsforhold over tid. Alternativt ville selskabet selv have købt udstyret, alt andet afspejler ikke virkelige realiteter.

Der må igen henvises til den omtalte sag som Skattestyrelsen selv har truffet afgørelse i, men som Skattestyrelsen ikke vil kommentere nærmere, med sagsid [sag1]. Der her er tale om lignende sag hvor der er overfaktureret til Tandlægeselskabet til Leasingselskabets anskaffelsesomkostninger. Der er tale om en direkte sammenlignelig sag, som derfor er et væsentligt grundlag i forhold til den forvaltningsretlige lighedsgrundsætning.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets salgsmoms for 1. kvartal 2020 med samlet 448.586 kr.

Retsgrundlaget

Af momslovens § 4, stk. 1, og stk. 3, nr. 2, fremgår følgende:

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

(...)

Stk. 3. Som levering af en vare anses endvidere:

1) (...)

2) Faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg på kredit, med en klausul om, at ejendomsretten under normale forhold overgår til lejeren eller køberen senest ved betaling af det sidste lejebeløb eller afdrag.

3) (...).”

Bestemmelsen svarer til momssystemdirektivets artikel 14. Af momssystemdirektivets artikel 14, stk. 1, og stk. 2, litra b), fremgår følgende:

”Ved ”levering af varer” forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode.

Stk. 2. Ud over den i stk. 1 omhandlede transaktion anses følgende transaktioner for at være levering af varer:

a) (...)

b) faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg af en vare på afbetaling, med den klausul, at ejendomsretten under normale forhold erhverves senest ved betaling af det sidste afdrag

c) (...).”

Det følger af momslovens § 23, stk. 1 og 2:

”Afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet).

Stk. 2. Udstedes faktura over en leverance, anses faktureringstidspunktet som leveringstidspunkt, for så vidt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning.”

Af momslovens § 27, stk. 1 og stk. 2, nr. 5, fremgår følgende:

”Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af det modtagne beløb.

Stk. 2. I afgiftsgrundlaget medregnes:

1) (...)

2) (...)

3) (...)

4) (...)

5) Kreditkøbstillæg, finansieringstillæg og lign.”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Selskabet driver afgiftspligtige virksomhed med udlejning/leasing af udstyr og levering af ydelser til søsterselskabet.

Selskabet har fremlagt en leasingkontrakt indgået med søsterselskabet, hvoraf det fremgår, at det samlede vederlag udgør 2.641.680 kr. Vederlaget skal betales over en periode på 180 måneder.

Skattestyrelsen har i forbindelse med en gennemført kontrol hos selskabet konstateret, at udgifterne til indretning af ny klinik, istandsættelse, renovering samt levering og installering af køkken i 3. mands ejendom ikke, henset til ydelsernes art, kan indgå i en leasingkontrakt. Udgifterne hertil udgør samlet 1.172.773,03 kr., hvoraf moms udgør 293.193,26 kr.

Landsskatteretten bemærker, at der er enighed mellem Skattestyrelsen og selskabet om, at de omhandlede leverancer ikke kan indgå i leasingkontrakten, hvorfor der skal afregnes salgsmoms heraf på leveringstidspunktet, jf. momslovens § 4, stk. 1, jf. momslovens § 23, stk. 1.

Skattestyrelsen har udskilt den del af leverancen, som ikke kan indgå i leasingkontrakten, i forhold til fordelingen af de samlede afholdte udgifter. Skattestyrelsen har herefter indregnet en avance på 621.569,71 kr., hvoraf moms udgør 155.392,43 kr., til vederlaget på baggrund af en beregning foretaget i henhold til den fremlagte leasingaftale.

Som følge heraf har Skattestyrelsen beregnet vederlaget for de leverancer, som ikke kan indgå i leasingkontrakten, til 1.794.342,74 kr., hvoraf moms udgør 448.585,68 kr.

Henset til sagens oplysninger, herunder at der er tale om samhandel mellem interesseforbundne parter, finder Landsskatteretten i overensstemmelse med Skattestyrelsen, at den af Skattestyrelsen beregnede avance på 155.392,43 kr. skal indgå i momsgrundlaget for leverancerne, jf. momslovens § 27, stk. 2, nr. 5.

Landsskatteretten finder, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte det af Skattestyrelsen udøvede skøn, idet Skattestyrelsen skønsmæssigt har beregnet avancen på baggrund af den fremlagte leasingkontrakt.

Selskabets påstand om nedsættelse af selskabets salgsmoms med 155.392 kr. kan dermed ikke imødekommes.

Videre finder Landsskatteretten, at den af selskabet nedlagte påstand om hjemvisning ikke kan imødekommes. Der er herved henset til, at selskabet ikke har fremlagt en udstedt salgsfaktura for de leverancer, der ikke kan indgå i leasingkontrakten og en som følge heraf korrigeret leasingkontrakt.

Som følge heraf finder Landsskatteretten, at det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets salgsmoms med samlet 448.586 kr. for 1. kvartal 2020.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.