|
|
Kendelse af 20-03-2023 - indlagt i TaxCons database den 13-04-2023
Journalnr. 21-0089865
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Virksomhedens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
1. kvartal 2016 | |||
Momstilsvar | 31.423 kr. | Ugyldig | 25.138 kr. |
2. kvartal 2016 | |||
Momstilsvar | 31.423 kr. | Ugyldig | 25.138 kr. |
3. kvartal 2016 | |||
Momstilsvar | 31.423 kr. | Ugyldig | 25.139 kr. |
4. kvartal 2016 | |||
Momstilsvar | 31.424 kr. | Ugyldig | 25.139 kr. |
1. halvår 2017 | |||
Momstilsvar | 68.277 kr. | Ugyldig | 54.622 kr. |
2. halvår 2017 | |||
Momstilsvar | 68.278 kr. | Ugyldig | 54.622 kr. |
1. halvår 2018 | |||
Momstilsvar | 88.776 kr. | Ugyldig | 71.021 kr. |
2. halvår 2018 | |||
Momstilsvar | 88.776 kr. | Ugyldig | 71.021 kr. |
Faktiske oplysninger
Virksomhedsindehaveren har frem til den 18. december 2018 været bosat i Litauen, hvor indehaveren flyttede til Danmark på adressen [adresse1], [by1], [by2]. Indehaveren har endvidere ifølge folkeregisteret tidligere boet i Danmark i perioden 6. marts 2006 – 14. august 2006 og 3. september 2007 – 10. september 2009.
Indehaveren har i perioden 2010 – 2013 drevet rengøringsvirksomhed i Danmark med CVR nr. [...1]. Virksomheden blev i indkomståret 2015 registreret som en udenlandsk virksomhed med hjemsted i Litauen. Virksomheden er registreret med navnet [person1], og registreringsforholdet omfatter moms.
Siden indehaveren tilflyttede adressen på [adresse1], har hun været registreret med virksomheden [virksomhed1] v/[person1] med CVR nr. [...2].
Indehaveren har oplyst, at arbejdet i rengøringsvirksomheden leveres i Danmark af ansatte fra Litauen, der alene har opholdt sig midlertidigt i Danmark i forbindelse med udførelse af arbejdet.
Indehaveren har siden 2016 lejet lokaler på adressen [adresse1] og [adresse2], [by2]. Lejen er uden moms. Der er ikke udarbejdet lejekontrakt på lejemålet vedrørende [adresse2]. Der foreligger en lejekontrakt vedrørende indehaverens leje af [adresse3], [by2] (150 m2 villa på gård), gældende fra 1. oktober 2018, med en månedlig leje på 7.500 kr.
Indehaveren har den 5. januar 2021 indsendt skatteregnskaber for indkomstårene 2016 – 2018.
Der foreligger regnskabs- og bogføringsmateriale for rengøringsvirksomheden for indkomstårene 2016 - 2018 i form af fakturalister, lønomkostninger, bogføring for indkomst samt registreringsbeviser for 3 litauisk indregistrerede biler.
Af bogføringsmaterialet fremgår, at virksomheden har modtaget vederlag for rengøringsydelser fra private kunder og erhvervskunder. Den indberettede salgsmoms udgør salgsmoms for de private kunder for perioden 2016 – 2018. Der er ikke anført salgsmoms for erhvervskunderne. De underliggende bilag er ikke fremlagt.
Det fremgår af fakturalisten for 2016 og 2017, at rengøringsvirksomheden har haft løbende ca. 40 private kunder og 8-10 erhvervskunder. I 2018 var det ca. 110 privatkunder og 10-12 erhvervskunder. Virksomheden har haft 6-8 ansatte i 2016, 8-9 ansatte i 2017 og 9-10 ansatte i 2018.
Det fremgår af virksomhedens lønregnskab (employee benefits), at indehaveren har opholdt sig i Danmark i 83 dage i 2016, 82 dage i 2017 og 162 dage i 2018.
Virksomhedens omsætning er opgjort til følgende efter de fremlagte skatteregnskaber for indkomstårene 2016 – 2018:
2016 | 2017 | 2018 | |
Omsætning | 918.355 kr. | 1.109.200 kr. | 2.032.385 kr. |
Indehaveren har indberettet følgende salgsmoms for afgiftsperioderne i 2016 – 2018:
Indberettet salgsmoms | |
1. kvartal 2016 | 15.365 kr. |
2. kvartal 2016 | 25.025 kr. |
3. kvartal 2016 | 32.167 kr. |
4. kvartal 2016 | 31.339 kr. |
I alt 2016 | 103.896 kr. |
1. halvår 2017 | 72.544 kr. |
2. halvår 2017 | 68.201 kr. |
I alt 2017 | 140.745 kr. |
1. halvår 2018 | 163.792 kr. |
2. halvår 2018 | 166.752 kr. |
I alt 2018 | 330.544 kr. |
Skattestyrelsen har forhøjet indehaverens salgsmoms med følgende differencer på baggrund af beregnet moms som 25 % af omsætningen ifølge de fremsendte regnskaber sammenholdt med den indberettede salgsmoms:
2016 | 2017 | 2018 | |
Omsætning ekskl. moms ifølge regnskab | 918.355 kr. | 1.109.200 kr. | 2.032.385 kr. |
Moms af omsætning | 229.589 kr. | 277.300 kr. | 508.096 kr. |
Indberettet salgsmoms | 103.896 kr. | 140.745 kr. | 330.544 kr. |
Difference | 125.693 kr. | 136.555 kr. | 177.552 kr. |
Skattestyrelsen har ikke fundet det muligt at henføre forhøjelserne af differencerne til de enkelte afgiftsperioder, hvorfor de efter et skøn forholdsmæssigt har fordelt den yderligere salgsmoms således:
1. kvartal 2016 | 31.423 kr. |
2. kvartal 2016 | 31.423 kr. |
3. kvartal 2016 | 31.423 kr. |
4. kvartal 2016 | 31.424 kr. |
1. halvår 2017 | 68.277 kr. |
2. halvår 2017 | 68.278 kr. |
1. halvår 2018 | 88.766 kr. |
2. halvår 2018 | 88.776 kr. |
Der er fremlagt bankkontoudtog fra [finans1] med kontonummer [...01] for perioden 2016 – 2018. Alle indbetalinger fra bankkontoudtogene fremgår ikke af det fremlagte bogføringsmateriale.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 439.800 kr. for afgiftsperioderne 1. – 4. kvartal 2016 og 1. og 2. halvår 2017 og 2018 fordelt med 31.423 kr., 31.423 kr., 31.423 kr., 31.424 kr., 68.277 kr., 68.728 kr., 88.776 kr. samt 88.776 kr. for de otte afgiftsperioder.
Skattestyrelsen har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:
”(...)
Skattestyrelsens ændringer
(...)
Moms
Yderligere tilsvar i henhold til punkt 2:
- kvartal 2016 31.423 kr.
- kvartal 2016 31.423 kr.
- kvartal 2016 31.423 kr.
- kvartal 2016 31.424 kr.
I alt 2016 125.693 kr.
- halvår 2017 68.277 kr.
- 2. halvår 2017 68.278 kr.
I alt 2017 136.555 kr.
- halvår 2018 88.776 kr.
- halvår 2018 88.776 kr.
I alt 2018 177.552 kr.
(...)
Beskrivelse af virksomheden
Virksomheden blev i 2010 registreret med cvr-nr. [...1] indtil 2013 og igen fra 2015 som en udenlandsk virksomhed med hjemsted i Litauen. Virksomheden er registreret med navnet [person1] og registreringsforholdet omfatter moms.
Efter at du flyttede til Danmark, har du været registeret med virksomheden [virksomhed1] v/[person1], som har cvr-nr. [...2]. Denne virksomhed har i 2019 været registreret for A-skat og moms.
Sagsfremstilling og begrundelse
(...)
2. Moms
2.1. De faktiske forhold
Der er angivet følgende salgsmoms for din virksomhed:
1. kvartal 2016 15.365 kr.
2. kvartal 2016 25.025 kr.
3. kvartal 2016 32.167 kr.
4. kvartal 2016 31.339 kr.
I alt 2016 103.896 kr.
1. halvår 2017 72.544 kr.
2. halvår 2017 68.201 kr.
I alt 2017 140.745 kr.
1. halvår 2018 163.792 kr.
2. halvår 2018 166.752 kr.
I alt 2018 330.544 kr.
Der er den 5. januar 2021 modtaget regnskaber for 2016, 2017 og 2018. I disse regnskaber er om- sætningen ekskl. moms opgjort til:
2016 918.355 kr.
2017 1.109.200 kr.
2018 2.032.385 kr.
Det er ud fra det modtagne materiale ikke muligt at fordele omsætningen på de enkelte momsperioder.
(...)
2.3. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse i henhold til forslag af 17. juni 2021
Efter det oplyste udfører virksomheden sine opgaver i Danmark. Der er ikke angivet nogen momsfri omsætning, ligesom rengøringsarbejde udført i Danmark er en momspligtige ydelse i henhold til momslovens § 4.
Vi har derfor beregnet moms som 25 % af omsætningen ekskl. moms og sammenholdt denne med de indsendte angivelser, hvilket giver følgende difference:
2016 2017 2018
Omsætning ekskl. Moms ifølge regnskab 918.355 kr. 1.109.200 kr. 2.032.385 kr.
Moms heraf 26 % 229.589 kr. 277.300 kr. 508.096 kr.
Heraf angivet salgsmoms 103.896 kr. 140.745 kr. 330.544 kr.
For lidt angivet 125.693 kr. 136.555 kr. 177.552 kr.
Afgiftstilsvaret forhøjes med de opgjorte differencer. Da det ikke er muligt af henføre differencerne til de enkelte afgiftsperioder fordeles den yderligere salgsmoms efter et skøn forholdsmæssigt på de enkelte afgiftsperioder således:
1. kvartal 2016 31.423 kr.
2. kvartal 2016 31.423 kr.
3. kvartal 2016 31.423 kr.
4. kvartal 2016 31.424 kr.
I alt 2016 125.693 kr.
1. halvår 2017 68.277 kr.
2. halvår 2017 68.278 kr.
I alt 2017 136.555 kr.
1. halvår 2018 88.776 kr.
2. halvår 2018 88.776 kr.
I alt 2018 177.552 kr.
Beløbene er opgjort efter momslovens § 4 og ændringen gennemføres med hjemmel i opkrævningslovens § 5, stk. 2.
Vi ændrer momstilsvaret for 2016 og 2017 ud over den ordinære frist, som er anført i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. Dette sker med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, da vi vurderer, at du har handlet mindst groft uagtsom ved ikke at angive salgsmomsen korrekt. Vi modtog dit regnskabsmateriale den 5. januar 2021 og overholder derfor 6 måneders fristen, som er anført i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2.
Ændringerne vil blive indberettet på dit cvr-nr. [...1], som var aktivt i de pågældende år.
2.4. Dine bemærkninger
Du har ikke haft bemærkninger til det fremsendte forslag.
2.5. Vores bemærkninger og endelige afgørelse
Da du ikke har haft bemærkninger til det fremsendte ændringsforslag, træffes der afgørelse i overensstemmelse med dette.
(...)”
Skattestyrelsen har den 5. januar 2023 fremsendt følgende udtalelse:
”(...)
Følgende er indstillet:
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagers opfattelse | Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse | Skattestyrelsens udtalelse |
Perioden 1. januar 2016 – 31. december 2018 | ||||
Ugyldighed | Ja | Nej | Nej | |
Skønsmæssig forhøjelse af momstilsvar | 439.800 | 0 | 439.800 | 351.840 |
Skattestyrelsens begrundelse/vurdering
Skatteankestyrelsen indstiller, at det har været berettiget skønsmæssigt at forhøje klagers momstilsvar for salg af rengøringsydelser her i landet, ligesom Skatteankestyrelsen indstiller den foretagne forhøjelse beløbsmæssigt stadfæstet.
Skattestyrelsen fastholder, som også indstillet af Skatteankestyrelsen, at det har været berettiget at forhøje klagers momstilsvar skønsmæssigt.
Efter en fornyet gennemgang af sagens oplysninger om faktureret omsætning inkl. moms, herunder materiale fremlagt under klagesagen, er der efter Skattestyrelsens opfattelse grundlag for at nedsætte forhøjelsen fra 439.800 kr. til 351.840 kr. henset til praksis for efteropkrævning af moms beskrevet i Den juridiske vejledning afsnit D.A.8.1.1.12.
Forhøjelsen af klagers salgsmoms er gennemført i klagers virksomhed, momsregistreret ved SE-nr. [...1].
Ugyldighed
Klager har gjort gældende, at den påklagede afgørelse lider af alvorlige begrundelsesmangler og derfor er ugyldig.
En sagsbehandlingsfejl skal være væsentlig for at kunne medføre ugyldig.
Væsentlighedskriteriet opdeles i praksis i to led:
| • | Det påses, om den tilsidesatte regel har karakter af en væsentlig garanti for afgørelsens lovlighed og rigtighed, dvs. der foretages en generel væsentlighedsvurdering af, om den begåede fejl generelt set er egnet til at medføre ugyldighed. |
| • | Selv om der er sagsbehandlingsfejl i forbindelse med sagsbehandlingen, skal fejlen have ført til en materiel urigtig afgørelse, som vil være urimelig at opretholde. |
Skattestyrelsen er ikke enig i, at afgørelsen lider af væsentlige sagsbehandlingsfejl, der kan medføre, at afgørelsen er ugyldighed.
Det bemærkes, at der i den påklagede afgørelse er henvist til begrundelse og lovhjemmel i opkrævningslovens § 5 til at foretage en skønsmæssig ansættelse af klagers momstilsvar herunder grundlaget for den foretagne skønsmæssige ansættelse og overholdelse af frister i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1 og § 32, stk. 1, nr. 3 og stk. 2.
Det fastholdes endvidere, at de udførte ydelser er momspligtige efter momslovens § 4 og har leveringssted her i landet efter momslovens § 18.
Leveringsstedet for rengøringsydelser er her i landet jf. momslovens § 18, når ydelserne vedrører fast ejendom her i landet. Med virkning fra 1. januar 2017 følger det direkte af Momsforordningens artikel 31a, stk. 2, litra k og for tidligere perioder af praksis gengivet i Den juridiske vejledning 2016-2 afsnit D.A.6.2.7.1.3.1.
Ud fra de foreliggende oplysninger om klagers virksomhed, herunder oplysninger om ansatte og dansk lejemål, fastholdes det, at klager leverer momspligtige rengøringsydelser her i landet fra et fast forretningssted her i landet, hvorefter klager er betalingspligtig for moms af salg af rengøringsydelser jf. momslovens § 46, stk. 1, 1. pkt. for salg af rengøringsydelser til både privatkunder og erhvervskunder.
Eftersom klager er etableret her i landet, finder reglerne om omvendt betalingspligt for salg til afgiftspligtige personer i momslovens § 46, stk. 1, nr. 3 ikke anvendelse.
Skønsmæssig forhøjelse af momstilsvar
Klagers momstilsvar er skønsmæssigt fastsat i den påklagede afgørelse ud fra oplyst omsætning ekskl. moms ifølge regnskab.
Forhøjelsen af salgsmoms er opgjort på baggrund af beregnet moms (25 %) af omsætning fratrukket den af klager allerede angivne salgsmoms.
Efter en fornyet gennemgang af sagens oplysninger er det Skattestyrelsens opfattelse, at en andel af en oplyste omsætning ekskl. moms udgør omsætning inkl. moms. For 2016 er andel af omsætning inkl. moms opgjort til 502.771 kr., for 2017 til 546.220 kr. og for 2018 til 710.209 kr.
Det medfører en nedsættelse af den samlede foretagne forhøjelse af salgsmoms, da moms af omsætning inkl. moms udgør 20 % og ikke som opgjort i den påklagede afgørelse 25 %.
Ændringen af salgsmoms kan opgøres til - 87.960 kr., hvorefter forhøjelsen indstilles nedsat fra 439.800 kr. til 351.840 kr.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at EU-domstolens dom i C-249/12, C-250/12 Tulicâ må forstås sådan, at i tilfælde af ændringer, der foretages på Skattestyrelsens initiativ af momstilsvar som følge af at Skattestyrelsen efterfølgende kvalificerer transaktionerne således, at der burde have været opkrævet moms, jf. opkrævningslovens § 5, jf. skatteforvaltningslovens § 31 og § 32, skal momsen beregnes som 20 % af den opnåede pris.
Hvis sælger derimod retligt kan (har mulighed for) og på eget initiativ rent faktisk efterdebiterer køber momsen, udgør momsgrundlaget den oprindelige pris. Det vil sige, at momsen skal beregnes som 25 % af den opnåede pris.
Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at det er uden betydning, at der foreligger ubestemt mulighed for at gøre efterbetalingskravet gældende. Afgørende er derimod, at sælger rent faktisk gør det gældende overfor køber, som er forpligtet til at opfylde sælgers krav om betaling.
Som sagen er oplyst, har klager alene opkrævet moms udover den oplyste omsætning ekskl. moms i regnskabet ved salg til privatkunder.
Omsætningen ekskl. moms til erhvervskunder har klager ikke opkrævet moms af, og salgsmomsen skal derfor i henhold til ovenstående beregnes som 20 % af den opnåede pris.
Ud fra angivet salgsmoms er i vedlagte regneark beregnet den omsætning ekskl. moms, hvoraf der er opkrævet salgsmoms, og momsen skal opgøres til 25 % af. For den resterende omsætning er salgsmomsen opgjort til 20 %, da der ikke er oplysning om, at klager rent faktisk har efterdebiteret erhvervskunderne moms.
Korrigeret beløbsmæssig opgørelse af skønsmæssig ansættelse med underliggende beregninger fremgår af vedlagte regneark.
Den skønsmæssige forhøjelse af salgsmoms skal herefter nedsættes fra 439.800 kr. til 351.840 kr.
(...)”
Indehaverens opfattelse
Indehaverens repræsentant har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig, idet indehaveren ikke er bosiddende i Danmark, og virksomheden ikke har fast forretningssted i Danmark.
Repræsentanten har til støtte for påstandene anført følgende:
”(...)
Påstand:
Forhøjelserne skal annulleres.
Anbringende:
ugyldighed
Fakta og problemstilling:
[person1] har for årerne 2016-2019 været skattemæssigt hjemmehørende i Litauen, hvor hun har drevet et rengøringsfirma/vikarfirma med udlejning af rengøringspersonale til danske virksomheder og privatpersoner.
Virksomheden har haft et dansk se-nummer(momsnummer) [...1].
Virksomheden har ikke haft fast driftssted i Danmark, da alt ledes fra Litauen.
Virksomheden har kun haft personale fra Litauen, der har under arbejdsopholdet i Danmark, har opholdt sig mindre end 183 dage i Danmark – og dermed været skattemæssigt hjemmehørende i Litauen.
Danske virksomheder er blevet faktureret med omvendt moms – og privatpersoner er blevet faktureret med dansk moms.
Anbringende:
Skattestyrelsens afgørelse vil være rigtig, hvis [person1] havde boet i Danmark, eller virksomheden havde haft fast driftssted i Danmark.
Der er således ikke hjemmel til at kræve, at virksomheden skal betale dansk a-skat m.v. for medarbejdere, der bor i Litauen.
Virksomhedsoverskuddet skal heller ikke beskattes i Danmark.
Måtte jeg høre fra Skatteankestyrelsen
(...)”
Repræsentanten har den 27. juni 2022 fremsendt følgende bemærkninger i en sammenholdt sag:
”(...)
Fakta
[person1] har været skattemæssigt hjemmehørende i Litauen, hvor hun har drevet et rengøringsfirma/vikarfirma med udlån af rengøringspersonale til danske virksomheder og privatpersoner.
Rengøringen i Danmark er sket i to perioder. Perioden 2010-2011 og fra 2015-2019.
Virksomheden har kun haft personale fra Litauen, der under arbejdsopholdet i Danmark har opholdt sig mindre end 183 dage i Danmark – og dermed været skattemæssigt hjemmehørende i Litauen.
SKATs tidligere afgørelse (år 2010 og 2011
I SKATs afgørelse af 20. august 2013 meddeler SKAT, at [person1] rengøringsvirksomhed har haft begrænset fast driftssted i Danmark i 2011 og 2012.
Man statuerer fast driftssted hos kunden [virksomhed2] med henvisning til, at rengøringen hos denne ene kunde er så intensiv og kontinuerlig, at det undtagelsesvist udgør et fast driftssted. Der gøres rent ca. 2 timer på hverdage og 7 timer om lørdagen.
Indtægten fra [virksomhed2] skal derfor beskattes i Danmark, men ikke indtægterne fra de øvrige rengøringskunder i Danmark.
SKAT skriver således i afgørelsen:
”Vi vil ikke undlade at gøre opmærksom på, at på baggrund af de foreliggende oplysninger, er det vurderet, at virksomhedens indtægter fra andre arbejdssteder i Danmark ikke er omfattet af betingelserne i artikel 5, stk. 1, hvorfor der for disse ikke kan statueres fast driftssted. Indtægterne herfra er derfor ikke omfattet af den begrænset skattepligt. Såfremt SKAT havde vurderet at du havde drevet din virksomhed fra Danmark, f.eks. fra adressen [adresse4], [by2], hvor du har lejet en lejlighed til dine ansætte, så havde alle indtægter fra Danmark været skattepligtig til Danmark”
Man statuerer ikke fast forretningssted efter momslovgivningen, hvorfor der ikke foretages momsregulering.
År 2015:
(...)
SKATs nuværende afgørelse:
(...)
Momsmæssigt:
Fast forretningssted efter momslovgivningen er ikke nævnt.
Fast driftssted (indkomstskat):
Der er enighed om, at hvis rengøringsarbejdet har fast driftssted i Danmark, der omfatter alt rengøringsarbejdet, er SKATs afgørelse af 8. juli 2021 korrekt – så vidt angår indkomstskatter.
Virksomheden har registreringsadresse på [adresse2], [by1] [by2]. På samme måde som den tidligere adresse [adresse4], [by2], er det blot en adresse, hvor rengøringspigerne kan overnatte, når de midlertidigt gør rent i Danmark.
Skattestyrelsen har i afgørelse af 20. august 2013 meddelt, at en sådan adresse ikke udgør noget fast driftssted, hvilket der er enighed om.
Fast forretningssted (momsmæssigt):
Der er enighed om, at hvis der fast forretningssted efter momslovgivningen, der omfatter alt rengøringsarbejdet, er SKATs afgørelse af 8. juli 2021 korrekt momsmæssigt.
Fast forretningssted momsmæssigt er ikke det samme som fast driftssted efter OECD-modeloverenskomst, jf. EU-domstolens afgørelse (C-210/04), hvor EU-domstolen skriver:
“Hvad angår OECD's modeloverenskomst skal det fastslås, at den er uden relevans, for så vidt som den vedrører direkte beskatning, mens moms er en indirekte skat.” Begrebet “fast driftssted” i OECD's forstand, og dermed også OECD's fortolkningsbidrag i forbindelse med begrebet, er altså ifølge EU-domstolen irrelevant ved fortolkningen af momsretten”
Udenlandske selskaber/virksomheder kan således godt have fast driftssted i Danmark – uden det har betydning momsmæssig – altså uden der er fast forretningssted momsmæssigt, jf. momslovens § 16, stk. 4.
I sag C-190/95 meddeler EU-domstolen, at et fast forretningssted momsmæssigt kræver, at der på stedet er ledelsespersonale, der på permanent basis kan indgå bindende kontrakter – og selvstændigt levere ydelsen.
Der kan også henvises til SKM2015.41 hvor Skatterådet meddeler, at der var fast driftssted i Danmark skattemæssigt, men ikke momsmæssigt, da stedet i Danmark ikke havde personale på permanent basis, der kunne godkende kunde og indgå bindende kontrakter.
Der kan tillige henvises til SKM2015.634 – hvor det skulle vurderes om der kunne statueres fast driftssted hos kunden. Skatterådet meddelte, at der var fast driftssted skattemæssigt, men ikke momsmæssigt.
Det kræver således væsentlig mere at statuere fast forretningssted momsmæssigt end Skattemæssigt.
Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse (fast driftssted):
Indkomstskatter:
Skatteankestyrelsen gør gældende, at der er fast driftssted på adressen [adresse2], [by1] [by2]. Til støtte for dette synspunkt fremføres følgende:
1. Den erhvervsmæssig rengøring foregår i Danmark
2. Man antager klager har været i Danmark i et ikke uvæsentligt antal dage i perioden 2016-2018.
3. klageren i hvert fald delvist har ledet, styret og koordineret virksomhedens aktiviteter i Danmark, og at denne styrende virksomhed ikke kan betragtes som forberedende eller hjælpende virksomhed.
Ud fra disse 3 fakta-betragtninger opstiller Skatteankestyrelsen en formodning for, at virksomheden ledes fra [adresse2], [by1] [by2].
Klager var i Danmark typisk for at gøre rent, når en af rengøringspigerne var syge.
Momsmæssigt:
Det momsmæssige er slet ikke behandlet i kontorindstillingen.
Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse (arbejdsudleje)
Ifølge Skatteankestyrelsen er der ikke tale om arbejdsudleje af følgende 2 grunde:
1. den overordnede ledelse af arbejdet, efter de foreliggende oplysninger, påhviler klagerens virksomhed
2. arbejdsredskaber, materiel, biler og rengøringsprodukter stilles til rådighed af klagerens virksomhed.
Anbringender:
Ad fast driftssted:
Formalia:
Henset til, at Skattestyrelsens afgørelse er baseret på en fejlregistrering, er det mærkeligt, at Skatteankestyrelsen ikke statuerer ugyldighed. Skattestyrelsen begrunder ikke, hvorfor der skulle være fast driftssted i Danmark, der tillige omfatter alle indtægterne.
Klager har anmodet om en registrering uden fast driftssted i Danmark og tillige selvangivet som om der ikke var fast driftssted i Danmark. Klager må som minimum være berettiget til at få en forklaring fra Skattestyrelsen på, hvorfor der er fast driftssted i Danmark, der tillige omfatter alle indtægterne.
Alternativt burde Skatteankestyrelsen sende sagen tilbage til Skattestyrelsen til fornyet vurdering.
Det fremgår heller ikke af afgørelsen, hvorfor der fast forretningssted momsmæssigt.
Det reelle:
Vi er enige i Skatteankestyrelsens 3 fakta-antagelser, men kan ikke se, at man ud fra dette kan opstille en formodning for, at virksomheden ledes fra [adresse2], [by1] [by2]. Dette er heller ikke korrekt – og heller ikke den konklusion SKAT tidligere er kommet frem til.
På kontormødet hos Skatteankestyrelsen har klager også gentaget, at der ikke foregår virksomhedsadministration fra adressen. Det fremgår også af lejekontrakten, at lejemålet kun er til privat beboelse.
Klager, der er lederen af virksomheden, har sit primære ophold i Litauen (75 % af tiden).
Bogføringen, lønudbetalingen, ansættelse, afskedigelse, og markedsføringen m.v. foregår således udelukkende i Litauen.
I den internationale skatteret opererer man ikke i små-perioder. Man kan således ikke sige, at i uge 7, 19 og 21 ledes virksomheden fra Danmark og resten af tiden fra Litauen. Hvis virksomheden indenfor en 6 måneders periode i overvejende grad ledes fra Litauen, er det Litauen der udelukkende tilskrives ledelsesfunktionen.
Der er heller ikke personer i Danmark, der kan indgå kontrakter med bindende virkning for virksomheden i Litauen.
Momsmæssigt er der utvivlsomt ikke fast forretningssted i Danmark, jf. SKM2015.634 og SKM2015.41
Ad Arbejdsudleje:
Formalia:
Henset til, at Skattestyrelsen ikke har taget stilling til arbejdsudleje i sin afgørelse, burde man sende sagen tilbage til Skattestyrelsen.
Det reelle:
Skatteankestyrelsens fakta-antagelser er forkerte. Alle arbejdsredskaber stiles til rådighed af hvervgiver – bortset fra bilen.
Overvågningen af arbejdet varetages også af klienten, der ringer til Klager, hvis arbejdet ikke er ordentligt. Kunderne skal således selv overvåge, om arbejdet er gjort ordentligt.
Højesteret har i sin seneste afgørelse (Højesteretsdom af 29. november 2021 (BS-[...]- HJR) udvidet området for arbejdsudleje.
Det skulle vurderes om udenlandske arbejdere, der skulle foretage okulation på en dansk planteskole som et led i produktion af roser og frugttræer, var arbejdsudlejet.
Fakta var følgende:
1.) den overordnede ledelse af arbejdet påhvilede det udenlandske selskab
2.) den udenlandske virksomhed stillede alle arbejdsredskaber til rådighed
3.) den udenlandske virksomhed var ansvarlig for arbejdsresultatet
4.) den udenlandske virksomhed varetog lønudbetalingerne, afskedigelse og ansættelse
5.) det var kontraktligt formuleret som entreprise
6.) arbejdet foregik fysisk på den danske planteskole
Højesteret fremhævede følgende:
1.) at der var tale om simpelt rutinepræget arbejde, hvor risikoen for at ifalde ansvar var beskeden
2.) at det var en støttefunktion til hvervgivers produktion
3.) at arbejdet blev udført på planteskolen som dermed reelt havde kontrollen og ansvaret for arbejdsstedet
Ifølge Højesteret var det derfor arbejdsudleje. Det samme gør sig gældende ved rengøring.
I lovbemærkningerne til kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3 skrives (egen understregning):
“Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor udenlandsk arbejdskraft modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det kan være arbejde som udgør virksomhedens kerneydelser, eller arbejde, som udøves som et naturligt i en virksomheds drift, f.eks. bogholderi, rengøring eller kantinedrift.”
Rengøring er en naturlig del af den almindelige drift af virksomheden, hvorfor rengøringspersonale altid anses for indlejet. Er arbejdsgiveren ikke dansk – og er personalet ikke skattepligtig til Danmark, skal reglerne omkring arbejdsudleje altid anvendes.
(...)”
Retsmøde
Indehaverens repræsentant fastholdt tidligere fremsatte påstand og anbringender. Han fastholdt således sin påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig, da SKAT ikke har begrundet deres ændring. Repræsentanten gjorde endvidere gældende, at der skal mere til at statuere momsmæssigt fast forretningssted end skattemæssigt fast driftssted, og at der ved indehaverens virksomhed er tale om arbejdsudleje, idet virksomhedens kunder stiller materialer til rådighed for arbejdsydelsen.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelse, at den trufne afgørelse ikke er ugyldig, og at der skal ske nedsættelse af det samlede momstilsvar fra 439.800 kr. til 351.840 kr.
Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, hvorvidt det er berettiget, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens salgsmoms med differencen mellem den angivne salgsmoms og salgsmoms af den samlede omsætning som fremgår af de fremsendte regnskaber.
Retsgrundlaget
Ifølge momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.
Efter momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.
Afgiften udgør 25 % af afgiftsgrundlaget. Det følger af momslovens § 33.
Leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen vedrører fast ejendom beliggende her i landet, jf. momslovens § 18.
Af momslovens § 46, stk. 1, 1. pkt. fremgår, at betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet.
Momsregistrerede virksomheder skal ifølge momslovens § 55 føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelse og kontrol af merværdiafgiften. Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab.
Kravene til regnskabet fremgår af kapitel 13 i momsbekendtgørelsen, bogføringsloven samt årsregnskabsloven. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan afgiften fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2, jf. dagældende lovbekendtgørelse nr. 1224 af 29. september 2016.
Af skatteforvaltningslovens §§ 31, stk. 1, og 32, stk. 1, nr. 3, og stk. 2 fremgår følgende:
Ӥ 31
Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. (...)
§ 32
Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: (...)
3)Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. (...)
Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. (...)”
Den konkrete sag
Landsskatteretten har ved afgørelse i sagsnummer: [sag1] vedrørende indehaverens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2016 – 2018 fundet, at virksomheden har haft fast driftssted i Danmark i form af de lejede lokaler på [adresse2], [by1], [by2], hvorfor indehaveren er begrænset skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4.
Ud fra de foreliggende oplysninger om virksomheden, herunder om virksomhedens ansatte, aktiviteten og det danske lejemål, finder Landsskatteretten, at virksomheden har leveret momspligtige rengøringsydelser her i landet fra et fast forretningssted her i landet. Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet, og de af virksomheden leverede rengøringsydelser er omfattet af afgiftspligten, jf. momslovens § 4, stk. 1, ligesom virksomheden er betalingspligtig for moms af salg af rengøringsydelserne, jf. momslovens § 46, stk. 1, 1. pkt. for salg af rengøringsydelser til både privatkunder og erhvervskunder.
Virksomheden har efter det oplyste i perioden 2016 – 2018 leveret ydelser til private kunder og erhvervskunder i Danmark, og har for perioden 2016 – 2018 fremlagt bogføring for indkomst, hvoraf fremgår en oplistning af virksomhedens kunder, der er leveret til i perioden. Landsskatteretten finder, at leveringsstedet for rengøringsydelserne er her i landet, jf. momslovens § 18. Der skal således afregnes dansk salgsmoms af de leverede ydelser.
Indehaveren har ikke fremlagt indtægtsbilag, der kan dokumentere den fremlagte bogføring. Bogføringen kan ikke afstemmes til virksomhedens likvide beholdninger i henhold til bankkontoudtog.
Retten finder, at det fremlagte regnskabsmateriale er mangelfuldt, og at virksomhedens momstilsvar derfor skal fastsættes skønsmæssigt i henhold til opkrævningslovens § 5, stk. 2. Der er herved lagt vægt på, at der ikke er fremlagt fyldestgørende bilag, og at der ikke kan afstemmes med de fremlagte bankkontoudtog.
Retten finder således, at virksomheden er afgiftspligtig her til landet og skal afregne salgsmoms af virksomhedens omsætning. Retten finder, at en andel på henholdsvis 502.771 kr., 546.220 kr. samt 710.209 kr. af den af Skattestyrelsen opgjorte samlede omsætning ekskl. moms må anses at udgøre omsætning inkl. moms.
Retten finder på baggrund af ovenstående, at der skal ske nedsættelse af Skattestyrelsens forhøjelse af salgsmoms, idet moms af omsætning inkl. moms udgør 20 %, og ikke 25 %, som opgjort i Skattestyrelsens afgørelse.
Landsskatteretten nedsætter således Skattestyrelsens afgørelse med samlet 87.960 kr. fra 439.800 kr. til 351.840 kr. for samlet momstilsvar fordelt på afgiftsperioderne 1. kvartal 2016 – 2. halvår 2018.
Formalitet – Ekstraordinær genoptagelse – afgiftsperioderne i 2016 og 2017
I 2016 var virksomheden registreret med kvartalsvis momsafregning, og i 2017 var virksomheden registreret med halvårs momsafregning.
Fristerne for at ændre afgiftstilsvaret i 2016 og 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 31, udløb således den 1. juni 2019, 1. september 2019, 1. december 2019 og 1. marts 2020, 1. september 2020 samt 1. marts 2021.
Skattestyrelsen har ved forslag til afgørelse af 17. juni 2021 og den påklagede afgørelse af 8. juli 2021 med henvisning til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, sammenholdt med stk. 2, genoptaget virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioderne i 2016 og 2017 uden for de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, så spørgsmålet om genoptagelse heraf skal afgøres efter bestemmelsen om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32.
Det må anses for groft uagtsomt, at virksomheden har indberettet momstilsvar for afgiftsperioderne i 2016 og 2017, der ikke er korrekte. Betingelsen for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, er således opfyldt, idet selskabet ved mindst grov uagtsomhed har bevirket, at momstilsvaret for afgiftsperioderne i 2016 og 2017 er ansat på et ufuldstændigt grundlag.
Skattestyrelsen har på den baggrund været berettiget til at fastsætte afgiftstilsvaret efter udløbet af fristerne i skatteforvaltningslovens § 31.
En ansættelse kan kun foretages efter § 32, stk. 1, hvis den varsles af skattemyndighederne senest 6
måneder efter, at skattemyndighederne er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. Kundskabstidspunktet er det tidspunkt, hvor told- og skatteforvaltningen er
kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær genoptagelse, jf. herved Højesterets dom gengivet i SKM 2018.481.HR. Retten finder, at 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, er overholdt. Retten finder således, at Skattestyrelsen den 5. januar 2021 kom til kundskab om, at der forelå grundlag for ekstraordinær genoptagelse. Ændringen blev foretaget 8. juli 2021, hvorfor 3 måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. tillige er overholdt.
Landsskatteretten finder således at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioderne i 2016 og 2017 er opfyldt, og at ansættelserne er rettidigt foretaget.