Kendelse af 14-12-2023 - indlagt i TaxCons database den 16-02-2024

Journalnr. 21-0081702

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar for perioden 1. januar til 31. december 2018 med i alt 677.722 kr. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms i forbindelse med selskabets udgifter til to underleverandører.

Landsskatteretten nedsætter selskabets momstilsvar for perioden 1. januar til 31. december 2018 med 677.722 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, herefter benævnt selskabet, blev stiftet den 3. juli 2015. Selskabet er ejet af [person1]. Selskabet er registreret med branchekoden 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. Selskabets formål er at drive rengøringsservice og andre former for service og administration.

Selskabets har foretaget følgende momsangivelser for perioden 1. januar til 31. december 2018:

	Kvartal	Kvartal	Kvartal	Kvartal
Salgsmoms	522.100	324.507	262.992	189.697
Købsmoms	320.307	203.479	157.732	194.882
Momstilsvar	201.793	121.028	105.260	-5.185

Ifølge CVR havde selskabet i perioden 1. januar til 31. december 2018 mellem 2 og 19 ansatte med i alt 2-4 årsværk. Selskabet har i perioden bogført udgifter til fremmed arbejde på konto 1340 fremmed arbejde m/moms for i alt 2.736.460 kr. ekskl. moms. Moms heraf udgør 684.115 kr. =SUM(ABOVE)

Selskabet har blandt andet anvendt underleverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed3], som led i selskabets drift. Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms på 677.722 kr. af udgifterne til disse underleverandører i perioden 1. januar 2018 til 31. december 2018.

I forbindelse med sagsbehandlingen er der fremlagt følgende fakturaer fra underleverandørerne Rengøring og [virksomhed3] v/[person2]:

Fakturadato:	Faktura nr.	Underleverandør	Beløb kr. ekskl. moms:	Moms kr.	Beløb kr. inkl. moms:	Tekst
25-01-2018	37	[virksomhed2]	30.400,00	7.600,00	38.000,00	Rengøring, Periode 01.01.2018-31.01.2018
31-01-2018	1	[virksomhed3]	375.000,00	93.750,00	468.750,00	Rengøring Januar 2018
23-02-2018	38	[virksomhed2]	27.200,00	6.800,00	34.000,00	Rengøring, Periode 01.02.2018-28.02.2018
28-02-2018	2	[virksomhed3]	320.000,00	80.000,00	400.000,00	Rengøring Februar 2018
23-03-2018	39*	[virksomhed2]	27.200,00	6.800,00	34.000,00	(Faktura mangler)
31-03-2018	3	[virksomhed3]	310.000,00	77.500,00	387.500,00	Rengøring Marts 2018
25-04-2018	40	[virksomhed2]	28.800,00	7.200,00	36.000,00	Rengøring, Periode 01.04.2018-30.04.2018
30-04-2018	4	[virksomhed3]	310.000,00	77.500,00	387.500,00	Rengøring April 2018
25-05-2015	41	[virksomhed2]	28.800,00	7.200,00	36.000,00	Rengøring, Perioden 01.05.2018-31.05.2018
31-05-2018	5	[virksomhed3]	115.000,00	28.750,00	143.750,00	Rengøring Maj 2018
31-05-2018	42	[virksomhed2]	2.970,00	742,50	3.712,50	Rengøring (ingen angivelse af periode)
25-06-2018	43	[virksomhed2]	28.800,00	7.200,00	36.000,00	Rengøring, Perioden 01.06.2018-30.06.2018
29-06-2018	44	[virksomhed2]	2.970,00	742,50	3.712,50	Rengøring
30-06-2018	6	[virksomhed3]	145.000,00	36.250,00	181.250,00	Rengøring Junij 2018
24-07-2018	45	[virksomhed2]	26.800,00	6.700,00	33.500,00	Rengøring, Perioden 01.07.2018-31.07.2018
31-07-2018	7	[virksomhed3]	122.000,00	30.500,00	152.500,00	Rengøring Juli 2018
27-08-2018	46	[virksomhed2]	34.500,00	8.625,00	43.125,00	Rengøring, Perioden 01.08.2018-31.08.2018
31-08-2018	8	[virksomhed3]	115.000,00	28.750,00	143.750,00	Rengøring august 2018
24-09-2018	47	[virksomhed2]	30.000,00	7.500,00	37.500,00	Rengøring, Perioden 01.09.2018-30.09.2018
30-09-2018	9	[virksomhed3]	112.000,00	28.000,00	140.000,00	Rengøring september 2018
24-10-2018	49*	[virksomhed4]	32.400,00	8.100,00	40.500,00	Rengøring, Perioden 01.10.2018-31.10.2018
31-10-2018	10	[virksomhed3]	136.000,00	34.000,00	170.000,00	Rengøring oktober 2018
22-11-2018	50*	[virksomhed4]	38.650,00	9.662,50	48.312,50	Rengøring, Perioden 01.11.2018-30.11.2018
30-11-2018	11	[virksomhed3]	160.000,00	40.000,00	200.000,00	Rengøring november 2018
21-12-2018	51**	[virksomhed4]	26.400,00	6.600,00	33.000,00	Rengøring, Perioden 01.12.2018-31.12.2018
30-12-2018	12	[virksomhed3]	125.000,00	31.250,00	156.250,00	Rengøring december 2018
I alt			2.710.890,00	677.722,50	3.388.612,50

* Faktura nr. 39 fra [virksomhed2] mangler i bilagsmaterialet. Bogføringen indeholder en postering for faktura 39 den 23. marts 2018 og bankkontoudtoget har en udgående overførsel på beløbet den 28. marts 2018.

** Underleverandøren skifter navn og logo til [virksomhed4].

Selskabets bankkontoudtog viser, at fakturaerne er betalt ved elektronisk overførsel.

[virksomhed3] v/[person2] , cvr-nr. [...1], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 2. januar 2012. [virksomhed3] er registreret under branchekode ”812100 ’’ Almindelig rengøring i bygninger. I år 2018 havde [virksomhed3] mellem 5 og 19 medarbejdere.

[virksomhed3] ophørte den 18. marts 2019, hvorefter [virksomhed3] blev taget under konkursbehandling.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed3] ikke angivet korrekt moms for årene 2018 og 2019. [virksomhed3]’s indehaver har ikke indsendt oplysningsskema for indkomståret 2018.

Der er i perioden 1. januar 2018 – 31. december 2018 fremlagt 12 fakturaer fra [virksomhed3] for i alt 2.345.000 kr. ekskl. moms. Momsbeløbet udgør samlet 586.250 kr.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed3] ikke indberettet korrekt moms.

Den fremlagte samarbejdskontrakt, benævnt underleverandøraftale, hvoraf fremgår, at [virksomhed3] skal levere rengøringsydelse til køberen ”[virksomhed5]” angivet med SE-nr. [...2], der relaterer sig til hovedanpartshaverens enkeltmandsvirksomhed under cvr-nr. [...3]. Aftalen er hverken dateret eller underskrevet.

Vederlag udgør i henhold til aftalen følgende:

”Vederlæggelsen fra KØBER til SÆLGER angående de i § 1 aftalte leverancer udgør min. kr. 125,00 pr. time. Timelønnen være blive højere, men ikke mindre. Engagementet reguleres løbende i henhold til antallet af opgaver.”

Selskabets repræsentant har i forbindelse med klagesagens behandling den 3. november 2022 fremsendt nye oplysninger i form af SMS-korrespondance mellem selskabets direktør og indehaveren af [virksomhed3]. SMS-korrespondancen vedrører rengøringsopgaver udført af [virksomhed3] i 2018.

[virksomhed2] , CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed2], blev stiftet den 1. januar 2015. [virksomhed2] er registreret under branchekode ”812100 Almindelig rengøring i bygninger” og bibrancherne ”494100 Vejgodstransport” og ”479111 Detailhandel med dagligvarer via internet”.

Der er ingen oplysninger vedrørende antallet af ansatte i år 2018.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed2] ikke haft nogen aktivitet i 2018. [virksomhed2] har ikke indberettet moms i 2018. Der foreligger ingen samarbejdskontrakt mellem parterne.

Der er i perioden 1. januar 2018 til 31. december 2018 fremlagt 14 fakturaer fra [virksomhed2] for

i alt 365.890 kr. ekskl. moms. Momsbeløbet udgør samlet 91.472 kr.

Selskabets repræsentant har i forbindelse med klagesagens behandling den 3. november 2022 fremsendt nye oplysninger i form af SMS-korrespondance mellem selskabets direktør og indehaveren af [virksomhed2]. SMS-korrespondancen vedrører rengøringsopgaver udført af [virksomhed2] i 2018.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ved afgørelsen nægtet fradrag for købsmoms for selskabets udgifter til underleverandører med i alt 677.722 kr. for perioden 1. januar til 31. december 2018.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført følgende:

”...

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Fradrag for købsmoms vedrørende udgifter til underleverandører

Vi har ved gennemgang af det fremlagte regnskabsmateriale konstateret, at I for 2018 har anvendt underleverandører til brug for det udførte arbejde.

Vi har foretaget en gennemgang af de fakturaer, der er fremlagt, og som danner grundlag for fradrag for købsmoms vedrørende underleverandører.

Vi har konstateret, at I anvender underleverandører, der ikke indberetter korrekt moms, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Desuden kan det konstateres, at de fremlagte fakturaer er mangelfulde og indeholder væsentlige fejl.

Det drejer sig om følgende underleverandører:

•	[virksomhed3] v/[person2].
•	[virksomhed2].

[virksomhed3] v/[person2] cvr-nr. [...1]

Der foreligger ikke nogen kontrakter mellem parterne. I forbindelse med kontrollen er der fremlagt 12 fakturaer vedrørende denne virksomhed. Fakturabeløbene ses overført/hævet på erhvervskontoen i banken og betalingen for fakturaerne foretages inden fakturaens udstedelsesdato.

Fakturaerne indeholder f.eks. kun teksten ”Rengøring marts 2018”. De indeholder ikke oplysninger om omfanget af den leverede ydelse.

Herudover mangler fakturaerne oplysning om selskabet [virksomhed1]s navn. Alle de fremlagte fakturaer er sendt til [virksomhed1] v/[person1].

Virksomheden har kun indberettet moms for 1. halvår 2018 selvom der er udført arbejde for jer i hele 2018. Virksomheden har heller ikke indberettet oplysningsskema for indkomståret 2018.

Det fremgår af [virksomhed1]s skatteoplysninger for 2018, at virksomheden ikke har nogen aktivitet. Der er heller ikke indberettet moms for 2018 vedrørende [virksomhed1].

Indehaver af [virksomhed3] er ligeledes lønansat hos jer.

Virksomheden blev taget under konkursbehandling den 18. marts 2019. Dagen efter dekretet ansøgte virksomheden om, at blive registreret for sine tidligere pligter, men registreringen blev nægtet af Skattestyrelsen, fordi der ikke blev stillet sikkerhed.

[virksomhed2] cvr-nr. [...4]

Der foreligger ikke nogen kontrakter mellem parterne. I forbindelse med kontrollen er der fremlagt 14 fakturaer vedrørende denne virksomhed. Fakturabeløbene ses overført/hævet på erhvervskontoen i banken.

Fakturaerne indeholder kun teksten ”Rengøring”. De indeholder ikke oplysninger om omfanget af den leverede ydelse.

Herudover mangler fakturaerne oplysning om selskabet [virksomhed1]s navn. Alle de fremlagte fakturaer er sendt til [virksomhed1] v/[person1].

Virksomheden er registreret som arbejdsgiver, men der er ikke indberettet løn for ansatte til eIndkomst.

Det fremgår af [virksomhed1]s skatteoplysninger for 2018, at virksomheden ikke har nogen aktivitet. Der er heller ikke indberettet moms for 2018 vedrørende [virksomhed1].

Vi har konstateret, at flere af de fremlagte fakturaer er mangelfuldt udfyldt. Der mangler oplysninger om:

•	Købers navn.
•	Hvor arbejdet er udført.
•	Hvorledes fakturabeløbet fremkommer.
•	Omfanget af den leverede ydelse. Der er blot anført teksten ”rengøring”.
•	Den dato, hvor leveringen af ydelserne er foretaget eller afsluttet.

En faktura defineres, som et dokument, der af leverandøren og modtageren betragtes som en anmodning om betaling af leverancen. Fakturaen skal for det første danne grundlag for opgørelse og kontrol af salgsmomsen hos leverandøren og for det andet udgøre dokumentation for fradrag for købsmoms hos køberen.

Krav til fakturaens indhold fremgår af momsbekendtgørelsens § 58, herunder specifikke krav om omfanget og arten af de leverede ydelser. Efter vores opfattelse lever fakturaerne ikke op til kravene i momsbekendtgørelsen.

Vi mener ikke, at I kan få fradrag for købsmoms vedrørende udgifter til de nævnte underleverandører, fordi de fremlagte fakturaer ikke kan anvendes som dokumentation for momsfradrag efter momslovens § 37, stk. 1, idet det ikke kan dokumenteres, at de anførte ydelser som fremgår af fakturaerne, er leveret af de nævnte underleverandører. Se momslovens § 37, stk. 1.

At I fremlægger dokumentation for betalingen af fakturabeløbene løfter ikke bevisbyrden for, at underleverandørerne rent faktisk har leveret momspligtige ydelser til jer, der berettiger til fradrag efter momslovens § 37, stk. 1.

Der er ikke fremlagt underleverandørkontrakter, der kan henføres til fakturaerne eller andet materiale, der kan dokumentere, at ydelserne er leveret til jer. Det er således ikke muligt at afstemme omfanget af ydelserne med et aftalegrundlag eller andet, der dokumenterer omfanget. Desuden er der ikke fremlagt kopi af mails eller anden korrespondance, I måtte have haft med de nævnte underleverandører.

Efter vores opfattelse virker det usædvanligt, at der ikke skulle foreligge samarbejdsaftaler, der nærmere regulerer samhandlen. Der fremgår således intet om hvorledes prisfastsættelsen er aftalt eller konsekvenser ved fejl eller mangler.

Vi mener, at der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet, hvorfor vi nægter fradrag for købsmoms, idet det ikke er godtgjort, at indkøb af fremmed arbejdskraft er leveret af de nævnte underleverandører, uagtet betaling af fakturaerne har fundet sted. Se momslovens § 37, stk. 2, nr. 1.

Begrundelsen er, at fakturaernes udformning bærer præg af, at de ikke har et reelt indhold. Stort set alle de beløb, der er betalt til de nævnte underleverandører er hævet kontant, eller videreført til andre virksomheder eller personer.

Vi betvivler således fakturaernes realitet og henviser i den forbindelse til Østre Landsrets dom SKM2009.325.ØLR. I henhold til denne påhviler der køber en særlig forpligtelse til at dokumentere at købsfakturaer kan danne grundlag for fradrag for købsmoms, hvis der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet.

Desuden kan der henvises til følgende EU-domme:

EU-dom, C-439/04 – Axel Kittel

Af præmis 59 fremgår det at deres handlinger vidste eller burde vide, at de har deltaget i transaktioner, der var led i momssvig, ifølge hvilken der kan nægtes fradrag for udgifter til underleverandører, hvis myndighederne på grundlag af objektive momenter kan godtgøre, at køber vidste eller burde vide, at man ved købet deltog i transaktioner, der var led i momssvig. Dette gælder uanset om handlen opfylder de objektive kriterier for en handel.

EU-dom, C-438/09 – Boguslaw Juliusz Dankowski

Af præmis 38 fremgår det, at en faktura, der indeholder alle formelle fakturakrav, kan anvendes til fradrag, hvis den underliggende vare eller ydelse er leveret.

EU-dom, C-342/87 – Genius Holding BV

Af præmis 15 og 19 fremgår det, at fradragsretten for købsmoms er begrænset til kun at omfatte moms, der svarer til en momspligtig transaktion.

Fradragsretten omfatter ikke moms, der alene skyldes, at den er anført på fakturaerne.

EU-dom, C-131/13 – Schoenimport

Det fremgår af dommen, at køber der vidste eller burde have vist, at køber ved de gennemførte transaktioner medvirkede til momssvig begået inden for rammerne af en leveringskæde, kan nægtes fradrag for moms.

Desuden henviser vi til den skærpede bevisbyrde og praksis på området. Se bl.a.:

SKM2019.231.HR.

Højesteret har fastslået, at det er en betingelse for fradrag efter momsloven, at der faktisk er sket en leverance. Det er i den forbindelse uden betydning om den der ønsker fradrag var i god tro med hensyn til leverancens eksistens.

SKM2017.461.ØLR.

Skattemyndighederne havde nægtet fradrag for købsmoms af rengøringsydelser, som var købt fra en række underleverandører. Landsretten fandt, at bevisbyrden påhvilerede sagsøger henset til en række usædvanlige forhold knyttet til såvel fremlagte fakturaer som de hævdede underleverandører. Retten fandt efter en konkret vurdering, at sagsøger ikke havde løftet den skærpede bevisbyrde for fradrag. Skatteministeriet blev derfor frifundet.

SKM2016.27. ØLR.

Østre Landsret lagde vægt på, dels at fakturaerne ikke opfyldte betingelserne for en faktura, dels at bevisbyrden ikke var løftet for, at der var sket levering og betaling for ydelserne.

SKM2015.350.BR .

Fremlagte købsfakturaer kunne ikke danne grundlag for fradrag, da fakturaerne var udstedt til et andet selskab, hvorfor fakturakravene ikke var opfyldt. Uagtet at sagsøger i fakturaerne figurerede under rubrikken ”forhandlernavn”, fandt retten ikke var en afgørende omstændighed, der kunne medføre til et andet resultat.

Samlet set vurderer vi, at I ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag for købsmoms efter momslovens § 37, stk. 1 er opfyldte. I har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer.

Derfor kan vi ikke godkende fradrag for købsmoms vedrørende udgifter til de nævnte underleverandører med i alt 677.722 kr. Se bilag 1.

Da I er registreret med kvartalsvis momspligt og udgifterne er posteret i 1., 2., 3. og 4. kvartal 2018, vil det ikke godkendte fradrag for købsmoms blive reguleret for disse 4 momsperioder.

Moms til betaling fordeles således:

Periode: 01.01.2018 - 31.03.2018 272.450 kr.

Periode: 01.04.2018 - 30.06.2018 165.584 kr.

Periode: 01.07.2018 - 30.09.2018 110.075 kr.

Periode: 01.10.2018 - 31.12.2018 129.613 kr.

I alt 677.722 kr.

2.5 Vores bemærkninger til jeres rådgivers indsigelse

Fradrag for købsmoms vedrørende udgifter til underleverandører

Det fremgår af ejerens skatteoplysninger i Skattemappen, at hun er indehaver af enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1], cvr-nr. [...3]. I henhold til vedlagte registreringsbevis for denne virksomhed er der en henvisning til se-nr. [...2], [virksomhed1] v/[person1]. Se vedlagte registreringsbevis.

Virksomheden registreret under se-nr. [...2] er oprettet den 1. september 2006, og har været registreret for moms og indeholdelse af A-skat siden denne dato. Begge pligter er fortsat aktive. Eksistensen af dette se-nr. understøttes af, at ejeren og dennes revisor tidligere har ændret i registreringerne til enkeltmandsvirksomheden. Se vedlagte udskrifter fra Erhvervsstyrelsen.

Indehaveren af [virksomhed3] har siden 2016 været lønansat hos jer ved siden af, at han driver selvstændig erhvervsvirksomhed. Derfor vidste eller burde han vide, at det er jer hans virksomhed har samhandel med og ikke ejerens enkeltmandsvirksomhed.

Virksomheden er som tidligere nævnt taget under konkursbehandling den 18. marts 2019. Efter konkursdekretet har aktiviteten i virksomheden ikke været indstillet. Dette understøttes af, at I for regnskabsåret 2019 har bogført udgifter til [virksomhed3] efter dekretet er afsagt.

Desuden har [person2] den 22. marts 2019 ansøgt om registrering for moms og A-skat vedrørende et nyt selskab. Dette selskab blev nægtet registrering, grundet manglende sikkerhedsstillelse.

Det er ikke korrekt, at man ud fra bogføringen i [virksomhed3] kan udlede, at der er indberettet løn, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag til eIndkomst med de nævnte beløb.

[virksomhed3] har ikke indberettet korrekt moms for 2018 og 2019, selvom det fremgår af jeres bogføring for 2018 og 2019, at jeres samhandel stadig eksisterer.

Desuden har [person2] ikke indsendt oplysningsskema for 2018 og 2019.

Advokat [person3] oplyser, at [person2] har drevet virksomheden [virksomhed3] i 17 år. Vi finder ikke denne oplysning relevant i forhold til vurdering af den rejste problemstilling.

For fakturaerne fra [virksomhed3] og [virksomhed2] gælder det, at de ikke lever op til kravene i momsbekendtgørelsen, idet de mangler oplysninger om de datoer, hvor levering af ydelserne er foretaget, samt oplysninger om omfanget og arten af de enkelte leverede ydelser og prisen pr. enhed.

Det skal desuden bemærkes, at der skal være et kontrolspor. Ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringens rigtighed. Fakturaerne fra de nævnte underleverandører indeholder ikke tilstrækkelige oplysninger til at kunne påvise kontrolsporet.

Advokat [person3] har ikke i forbindelse med indsigelsen fremlagt f.eks. timesedler fra de nævnte underleverandører, der understøtter jeres påstand om, at de anvendte timer og det fakturerede beløb ligger inden for jeres egne opgørelser over de estimerede beløb til underleverandørerne.

Derfor finder vi det ikke relevant at indkalde samtlige regneark for 2018, der viser jeres budget for opgaverne.

Der er ikke fremlagt nogen dokumentation, bortset fra fakturaer, der dokumenterer samhandlen med de nævnte underleverandører. Desuden er der ikke indgået nogen skriftlige kontrakter med de nævnte underleverandører, til trods for størrelsen af den leverance der skal udføres.

Advokat [person3] oplyser, at der ikke er lavet skriftlige samarbejdsaftaler. Rammerne, for det arbejde der skulle udføres, er aftalt mundtligt med de nævnte underleverandører. Derfor har I ikke på tilstrækkelig måde dokumenteret grundlaget for samarbejdet med de nævnte underleverandører, i form af f.eks. skriftlige samarbejdsaftaler eller erklæringer fra underleverandørerne om omfanget af samarbejdet.

Dog har I som dokumentation for ydelsernes levering fremlagt en underleverandøraftale indgået mellem enkeltmandsvirksomheden [virksomhed5] se-nr. [...2] og [virksomhed3]. Aftalen er ikke underskrevet af parterne. Aftalen indeholder ikke en beskrivelse af arbejdsopgaver, oplysninger om leveringssted eller leveringsdato for samarbejdet.

Efter vores opfattelse angiver den fremlagte underleverandøraftale ikke et sædvanligt aftalegrundlag med forpligtelser og misligholdelsesbeføjelser, som sædvanligvis gør sig gældende i samhandelsforhold.

Der foreligger ingen skriftlig korrespondance. Al kontakt med de nævnte underleverandører foregår enten telefonisk eller via sms.

Der foreligger heller ikke f.eks. mailoplysninger om mangelindsigelser, instruktion og aftale af hvilke ydelser der skal leveres, forespørgsel på ekstraydelser eller aftaler om hvornår ydelserne skal udføres. Desuden er der ikke fremlagt anden dokumentation for at ydelserne er udført eller hvor arbejdet konkret er udført henne.

Advokat [person3] påstår, at vi ikke kan nægte fradrag for købsmoms vedrørende udgifter til de nævnte underleverandører, idet I har været i god tro ved samarbejdsforholdet og betalingen til de nævnte underleverandører. Hvorvidt I har været i god tro eller ej er efter vores opfattelse ikke afgørende for at nægte fradrag for købsmoms til de nævnte underleverandører. Se SKM2019.231.HR.

Det er fortsat vores opfattelse, at alene tvivl om fakturaernes realitet bevirker, at der kan nægtes fradrag. Dette fremgår af SKM2009.325.ØLR, hvor der blev nægtet fradrag for købsmoms efter momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Det forhold, at fakturaerne fra de nævnte underleverandører ifølge jeres rådgiver skal sammenholdes med fakturaerne fra jeres kunder, idet underleverandørfakturaerne angiveligt skulle vedrøre dette arbejde, og at der er fremlagt dokumentation for, at I har foretaget bankoverførsler i overensstemmelse med betalingsvilkårene i underleverandørfakturaerne, kan ikke føre til en anden vurdering, idet det ikke anses for bevist, at der er sket levering af de ydelser, som fakturaerne relaterer sig til.

Vi er ikke enig i, at de nævnte domme ikke er relevante i denne sag, da vi ud fra en samlet vurdering er fremkommet til dette resultat.

Det fastholdes derfor samlet, at I ikke kan anses for at have løftet jeres bevisbyrde for, at de nævnte underleverandører har leveret momspligtige tjenesteydelser til jer.

...”

Skattestyrelsen har den 14. oktober 2022 fremsendt følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling af 30. september 2022.:

”...

Skattestyrelsen fastholder at klager fortsat ikke har dokumenteret, at der er leveret momspligtige ydelser til klager, som kan fratrækkes efter momslovens § 37.

Skattestyrelsen indstiller at Skatteankestyrelsen stadfæster Skattestyrelsens afgørelse, som forhøjer klagers momstilsvar for perioden 1. april – 31. december for de 2 underleverandører [virksomhed3] og [virksomhed2] med i alt 677.722 kr.

Klager har i perioden drevet rengøringsvirksomhed med rengøring af skurvogne m.v. på byggepladser samt anden rengøring. Klager har bl.a. benyttet underleverandøren [virksomhed3] og [virksomhed2] til arbejdet.

Momsfradrag for underleverandør [virksomhed3]

Indledningsbevis bemærkes det, at det forhold Skatteankestyrelsen i indstillingen i den tilknyttede momssag for 2017 (jnr. [sag1]) har anerkendt momsfradrag, kan ikke tillægges grund ved vurderingen af fradragsret for 2018. Der skal således sket en selvstændig prøvelse momsperiode for momsperiode, udgift for udgift. Videre er Skattestyrelsen ikke enige i indstillingen på dette punkt.

Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt klager har fradrag for udgifterne til de omhandlede underleverandører. Det er imidlertid alene klager, som den der ønsker fradraget, der skal dokumentere retten hertil, herunder at der er sket levering af de fakturerede ydelser til klager. Som det følger af EU-domstolens praksis samt Højesterets dom SKM2019.231HR, er det en betingelse for fradrag for køb efter momslovens § 37 af afgift af leverancer, at leverancerne faktisk er blevet leveret.

Yderligere er den fradragsberettigede købsmoms betinget af, at virksomheden kan fremlægge dokumentation for fradraget i form af fakturaer, forenklede fakturaer og afregningsbilag for indenlandske køb, jf. momsbekendtgørelsens kapitel 12, samt § 82.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke alene ved fremlæggelsen af fakturaer og betalingsoplysninger, har løftet bevisbyrden for, at den omtalte underleverandør har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiger til et fradrag efter momslovens § 37.

Som redegjort for i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, indeholder fakturaerne, som synes at være samlefakturaer (jf. bekendtgørelsens § 57, stk. 6), ikke fyldestgørende oplysninger vedrørende arten og omfanget af de ydelser, som skulle være leveret til klager. Fakturaerne og samarbejdskontrakt er videre ikke udstedt til klager, men til klagers direktør og hovedanpartshavers tidligere enkeltmandsvirksomhed. Yderligere har klager ikke fremlagt arbejdssedler eller timeopgørelser, der kan henføres til de pågældende fakturaer, som kan godtgøre, at der reelt er sket levering af momspligtige og fradragsberettigede ydelser til klager af underleverandøren.

Videre er påvist en række fejl og mangler herunder til klagers bogføring, betalinger m.v.

Skattestyrelsen finder derfor, fortsat at der er tale om usædvanlige omstændigheder bag de fremlagte fakturaer og samhandelsbetingelser, at fakturaerne ikke kan anses for at være reelle eller alene tjene som grundlag for et momsfradrag. Dette skal ses i sammenhæng med at underleverandøren ikke har angivet og betalt korrekt moms og skatter i henhold til lovgivningen jf. oplysningerne i sagen.

Der foreligger heller ikke andre objektive beviser så som mails eller anden korrespondance med underleverandøren, som omhandler omfang og specifikation på de fakturerede opgaver, indsigelser om eventuelle mangler ved arbejdet m.v., som underleverandørerne ifølge fakturakopierne skulle have udført.

Skattestyrelsen finder derfor fortsat at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at underleverandøren [virksomhed3] har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiget til fradrag efter momslovens § 37, stk. 1.

Skattestyrelsen henviser endvidere til den skærpede bevisbyrde og praksis på området. Udover praksis refereret af Skatteankestyrelsen, henvises blandt andet til SKM2017.117.ØLR og SKM 2016.9.BR og SKM 2019.245.LSR.

Momsfradrag for underleverandør [virksomhed2]

Indledningsvis bemærkes det at Skatteankestyrelsen i indstillingen ikke nærmere har redegjort for hvorfor momsfradrag for udgifter til underleverandør [virksomhed2] ikke anerkendtes. Skatteankestyrelsen har imidlertid henvist til den tilknyttede momssag for 2017 (jeres sagsnr. [sag1]), som også omhandler udgifter til den pågældende underleverandør. Skattestyrelsen lægger derfor til grund, at begrundelsen er som anført i indstillingen i denne klagesag.

Her fremgår følgende:

For så vidt angår fakturaerne fra underleverandøren [virksomhed2], finder Skatteankestyrelsen, at der ikke kan anses at være sket en levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

De fremlagte fakturaer fra [virksomhed2], indeholder ikke de nødvendige oplysninger, som gør det muligt at foretage en kontrol af de angivne leverancer. Fakturaerne er ikke støttet af bilag i form af timesedler, korrespondance eller andet materiale, som kan give et indtryk af, at der har været en almindelige samhandel mellem parterne.

Skatteankestyrelsen henviser i den forbindelse med momslovens § 37, stk. 1 og momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1.

Skattestyrelsen er enig i at klager fortsat nægtes momsfradrag vedrørende underleverandøren [virksomhed2]. Skattestyrelsen henviser også til begrundelse vedrørende underleverandøren [virksomhed3]. Skattestyrelsen er således enig i, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at den pågældende underleverandør har leveret ydelser til klager, hvorfor der ikke er grundlag for at indrømme momsfradrag for de fremlagte fakturaer, jf. § 37, stk. 1.

Skattestyrelsen har den 26. januar 2023 fremsendt supplerende udtalelse, hvoraf fremgår:

”...

Det fremsendte materiale giver ikke anledning til en ændret opfattelse af sagen. Det fastholdes, at sagerne stadfæstes således at klager ikke anerkendes fradrag for udgifter til fremmede arbejde for de pågældende oplyste underleverandør [virksomhed3] og [virksomhed2].

Der henvises til tidligere fremsendte udtalelser af 14. oktober 2022, til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der i det hele fastholdes.

Skattestyrelsen har følgende bemærkninger til det nye materiale:

Klager har fremlagt en række korrespondancer mellem klager og [person4] samt en række korrespondancer mellem klager og [person5]. Korrespondancerne vedrører rengøringsopgaver.

I mødereferat af 10. juni 2021 mellem klager og Skatteankestyrelsen fremgår, at indehaver af [virksomhed3], [person2] også går under navnet [person4].

Vi bemærker, at det af sagen fremgår, at [person2]/[person4] har været lønansat ved klager siden 2016.

Det kan ikke ud fra de fremlagte korrespondancer udledes, at [person2]/[person4] optræder som underleverandør. I korrespondancerne synes instruktionsbeføjelsen at påhvile klager.

[person5] er indehaver af den oplyste underleverandør [virksomhed2].

Det kan ikke ud fra de fremlagte korrespondancer udledes, at [person5] optræder som underleverandør. Det bemærker hertil, at instruktionsbeføjelsen synes at ligge ved klager.

Skattestyrelsen anser ikke, at klager ved det fremlagte materiale, har løfte den skærpede bevisbyrde for, at betalingerne af de pågældende fakturaer udgør en reel levering af rengøringsydelser.

Det i de tidligere fremsendte udtalelser fastholdes.”

Skattestyrelsen har den 26. juni 2023 fremsendt supplerende udtalelse til Skatteankestyrelsens fornyede indstilling i sagerne, hvoraf fremgår følgende:

” Skattestyrelsen er ikke enig i Skatteankestyrelsen indstilling i sagen, som ændrer Skattestyrelsens afgørelse fra 5. juli 2021for underleverandøren [virksomhed3] og [virksomhed2].

Skattestyrelsen fastholder at klager fortsat ikke har dokumenteret, at der er leveret momspligtige og fradragsberettigede ydelser til klager, som kan fratrækkes efter momslovens § 37 fra de 2 underleverandører.

Momsfradrag for underleverandør [virksomhed3]

Skattestyrelsen fastholder afgørelse på punktet i sin helhed og finder fortsat at klager ikke har ret til momsfradrag for fakturaerne udstedt af [virksomhed3], jf. § 37.

Efter momslovens § 37 kan registreret virksomheder ved opgørelsen af momstilsvaret fradrage moms efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer. Den fradragsberettigede moms er momsen af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden.

Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt klager har fradrag for udgifterne til de omhandlede underleverandører. Det er imidlertid alene klager, som den der ønsker fradraget, der skal dokumentere og ikke kun sandsynliggøre retten hertil, herunder at der er sket levering af de fakturerede ydelser til klager. Som det følger af EU-domstolens praksis samt Højesterets dom SKM2019.231HR, er det en betingelse for fradrag for køb efter momslovens § 37 af afgift af leverancer, at leverancerne faktisk er blevet leveret.

Yderligere er den fradragsberettigede købsmoms betinget af, at virksomheden kan fremlægge dokumentation for fradraget i form af forskriftsmæssige fakturaer, forenklede fakturaer og afregningsbilag for indenlandske køb, jf. momsbekendtgørelsens kapitel 12, samt § 82.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke alene ved fremlæggelsen af fakturaer og betalingsoplysninger, har løftet bevisbyrden for, at den omtalte underleverandør har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiger til et fradrag efter momslovens § 37.

Skattestyrelsen henviser også til den manglende samarbejdskontrakt, mailkorrespondance, arbejdssedler eller timeopgørelser, der regulerer samhandlen mellem 2 uafhængige partner på markedsvilkår.

Der er heller ikke fremlagt forskriftsmæssige fakturaer, der i øvrigt kan afstemmes til betalingerne. Der mangler oplysninger om arten og omfanget af de ydelser, som skulle være leveret til klager. Videre henvises til de mange fejl og mangler ved fakturaerne. Skattestyrelsen henviser til redegørelsen i afgørelsen.

Skattestyrelsen finder derfor fortsat at der er tale om usædvanlige omstændigheder bag de fremlagte fakturaer og samhandelsbetingelser, at fakturaerne ikke alene kan tjene som grundlag for momsfradrag eller kan anses for at være reelle. Dette skal også ses i sammenhæng med at underleverandøren ikke har angivet og betalt korrekt moms og skatter i henhold til lovgivningen, jf. oplysningerne i sagen.

At underleverandøren har indberettet moms til Skattestyrelsen, eller at indehaveren har selvangivet et overskud af virksomhed, kan ikke anses som dokumentation for, at der er leveret ydelser til klager, eller at der ikke er tale om usædvanlige omstændigheder.

De af klager videresendte mails dokumenterer ikke en samhandel eller at der er leveret ydelser til klager fra [virksomhed3].

Skattestyrelsen fastholder derfor at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at [virksomhed3] har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiget til fradrag efter momslovens § 37, stk. 1.

Momsfradrag for underleverandør [virksomhed2]

Skattestyrelsen fastholder at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at den pågældende underleverandør har leveret ydelser til klager, hvorfor der ikke er grundlag for at indrømme momsfradrag for de fremlagte fakturaer udstedt af [virksomhed2], jf. § 37, stk. 1.

Indledningsvis bemærkes det at Skatteankestyrelsen i indstillingen ikke nærmere har redegjort for hvorfor momsfradrag for udgifter til underleverandør [virksomhed2] anerkendtes.

Her fremgår alene følgende:

For så vidt angår underleverandøren [virksomhed2], har retten lagt vægt

på, at den samlede fakturering ikke er større end, hvad indehaveren

selv ville kunne indtjene.

Skatteankestyrelsen henviser i den forbindelse med momslovens § 37, stk. 1 og momsbekendtgørelsens § 58, henholdsvis 82, stk. 1.

Skattestyrelsen henviser også til de ikke forskriftsmæssige fakturaer, den mangelfyldte samarbejdskontrakt, de manglende arbejdssedler eller timeopgørelser, der regulerer samhandlen mellem 2 uafhængige partner på markedsvilkår.

Skattestyrelsen finder derfor fortsat at der er tale om usædvanlige omstændigheder bag de fremlagte fakturaer og samhandelsbetingelser, at fakturaerne ikke kan anses for at være reelle.

...”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at selskabets momstilsvar føres tilbage til det angivne.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført følgende:

”...

Retten til momsfradrag bestemmes af Momslovens § 37, som har følgende ordlyd (i uddrag og med min fremhævning):

”§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,”

Det er ovenfor dokumenteret at [virksomhed3] v/[person2] i 2018 var reel virksomhed som havde eksisteret og været momsregistreret siden 2008. Dette understøttes af bilag 5-7, hvoraf fremgår at virksomheden i 2017 alene havde en omsætning på kr. 3.461.000 og lønudgifter på kr. 2.189.319 samt indberettede A-indkomst med kr. 2.189.319, indeholdt AM-bidrag med kr. 175.133 og A-skat med kr. 507.402. Efterfølgende og i 2018 er det gået nedad for virksomheden som desværre går konkurs i 2019. Der er indberettet moms for både 2017 og første halvår 2018 og denne indberetning er efter det oplyste ikke korrigeret fra Skattestyrelsens side.

Det fastholdes at det ikke kan lastes klager som kunde at en underentreprenør som i øvrigt er momsregistreret og udsteder fakturaer m.v. ikke har orden i sit momsregnskab m.v. Underentreprenøren havde i 2017-2018 havde mellem 5-19 medarbejdere ansat, hvilket understøtter at der faktisk har været ansat personale som har udført de til klager leverede og fakturerede tjenesteydelser.

Det er endvidere dokumenteret at [virksomhed2] er en momsregistreret virksomhed som fortsat eksisterer den dag i dag, jf. cvr.registeret. Det er ubestridt fra Skattestyrelsens side at [virksomhed2] har indberettet moms m.v. for 2018. [virksomhed2] er en enkeltmandsvirksomhed og det er indehaveren selv der har udført rengøringsopgaverne for klager i 2018, idet der først ansættes personale i 2020 og fremefter. Dette understøttes af de til klager udstedte fakturaer som er på mindre beløb, svarende til 1 persons arbejde – i modsætning til fakturaerne fra [virksomhed3] som typisk er på større beløb svarende til flere medarbejderes arbejde.

Ovenstående forhold er en afgørende forskel fra de sager Skattestyrelsen påberåber sig, hvor underleverandørerne ikke har været momsregistreret, ikke har været registreret som arbejdsgiver, ikke har indeholdt A-skat m.v. eller ikke har indberettet moms m.v. Om indberetningen er sket korrekt er irrelevant for klagers fradragsret, da klager ikke har nogen indflydelse herpå og ikke kan få kendskab hertil.

Som dokumenteret ovenfor ville klager slet ikke have kunne realisere den omsætning som sket i 2017-2019, jf. bilag 10-12, hvis der ikke var anvendt underleverandører i samspil med klages egne medarbejdere. Der er altså tale om levering af ydelser til en momsregistreret virksomhed fra to ligeledes momsregistrerede virksomheder. Der er tale om levering af rengøringsydelser, hvilket er anført på de for Skattestyrelsen fremlagte fakturaer og omfattet af klagers erhvervsmæssige virksomhed, som jo netop er levering af rengøringsydelser. Klager kontrollerer alle ydelser i sammenhæng med de ydelser klager fakturerer til sine kunder og der er dermed tale om ydelser som leveres udelukkende til brug for levering af klagers ydelser, jf. Momslovens § 37, stk. 1. Endvidere har klager faktisk betalt for ydelserne via bankoverførsel fra klagers erhvervskonto, hvilket ikke ville være sket, hvis de ikke var leveret.

Dette er som nævnt en afgørende forskel fra de sager om momssvig m.v. som Skattestyrelsen påberåber sig.

Skattestyrelsen bruger ubetydelige fejl i de udstedte fakturaer til at nægte klager fradrag efter Momsbekendtgørelsen § 57. Det bemærkes i den forbindelse at momsbekendtgørelsens § 57 er en ordens- og regnskabsbestemmelse, som ikke alene kan anvendes til at nægte fradrag for moms, hvis det i øvrigt er dokumenteret at der er sket levering af og betaling for ydelser til brug for en momsregistreret virksomheds levering af egne ydelser. Dette er dokumenteret ovenfor. Der skal være andre forhold som dokumenteret beviser at de er tale om viden eller burde viden om momssvig i leverandørleddet og sådanne ødiøse forhold foreligger ikke i nærværende sag.

Skattestyrelsen anfører alene sin egen opfattelse og konklusioner som ”bevis” for sådan burde viden. Det er cirkulært og ikke en retsstat værdigt. Der er ikke fra Skattestyrelsen side fremlagt dokumentation som understøtter Skattestyrelsens synspunkt om at de udstedte fakturaer er fiktive og det er Skattestyrelsen som skal godtgøre dette. Tværtimod er der fra klagers side fremlagt en stribe af dokumentation og faktum i nærværende sag og sagen fra 2017 som viser at der er tale om reelt samhandelsforhold og at klager ikke ville kunne realisere sin omsætning uden brug af både underentreprenører og egne ansatte.

De afgørelser som Skattestyrelsen henviser til, kan ikke føre til et andet resultat:

EU-dom, C439/05 – Axel Kittel: Et selskab ansås for bevidst at have deltaget i en ”momskarrusel ”, der havde til formål en eller flere gange at få den moms, der var faktureret af leverandørerne for én og samme vare, tilbagebetalt, samt at de leverancer, der var foretaget til selskabet, var fiktive. Sagen vedrørte momskrav og bøder for i alt 18 millioner EURO. Det bestrides i det hele som udokumenteret fra Skattestyrelsens side at klager skulle være del af en momskarrusel eller endsige bevidst eller ubevidst på nogen måde har deltaget i transaktioner som er en del af momssvig. Det er helt ude af proportioner at sammenligne klager med Axel Kittel.

EU-dom, C-438/09 – Boguslaw Juliusz Dankowski: Fastslår, at en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke er registreret med hensyn til denne afgift, såfremt fakturaerne vedrørende disse tjenesteydelser indeholder alle de oplysninger, som kræves i henhold til nævnte artikel 22, stk. 3, litra b), navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer, og arten af de leverede tjenesteydelser.

Afgørelsen er ikke sammenlignelig med nærværende sag, idet såvel klager som begge underleverandører i nærværende sag var momspligtige og momsregistrerede i 2018 og begge efter det oplyste har indberettet moms i 2018. Skattestyrelsen gengiver i øvrigt afgørelsen illoyalt, idet man tilsyneladende bevidst undlader at nævne den vigtige forudsætning og baggrund for afgørelsen at leverandøren netop i strid med reglerne havde undladt at lade sig momsregistrere, men ikke desto mindre udstedte fakturaer med moms osv. Dette er naturligvis en helt afgørende forskel i forhold til nærværende sag, som Skattestyrelsen undlader at tillægge vægt.

Afgørelsen statuerer, at modtageren har fradrag for moms for sådanne fakturaer udstedt af en registreringspligtig ikke-registreret person, hvis fakturaerne opfylder kravene i dagældende 6. momsdirektivs art. 22, stk. 3, litra b) navnlig de krav som skal til for at identificere udstederen og arten af de leverede tjenesteydelser. Afgørelsen vedrører ikke spørgsmålet om ydelserne var leveret eller ej, hvilket er et krav for fradrag både efter EU-lovgivningen og efter Momsloven.

Alle de i nærværende sag udstedte fakturaer indeholder de oplysninger, som var nødvendige og tilstrækkelige for at identificere underleverandøren og arten af de leverede tjenesteydelser – nemlig rengøringsydelsen og klager har verificeret og kontrolleret omfanget af de fakturerede ydelser inden betaling af fakturaerne.

EU-dom C-342/87 – Genius Holding BV: I hovedsagen kunne sagsøgeren i henhold til de interne hollandske regler ikke fradrage momsen, fordi denne var blevet faktureret ham af underentreprenørerne i strid med de interne hollandske momsregler – de leverede ydelser var slet ikke momsbelagte. EU-domstolen fandt derfor, jf. præmis 15 at momsfradragsret er udelukket for enhver afgift, som ikke svarer til en bestemt transaktion, enten fordi denne afgift er højere end den, der skyldes efter loven, eller fordi den pågældende transaktion ikke er momsbelagt.

De i nærværende sag omfattede tjenesteydelser er ubetinget momspligtige og momsen er korrekt anført og beregnet på de udstedte fakturaer, hvorfor klager allerede af den grund skal indrømmes fradrag herfor. Den ovenfor nævnte EU-dom vedrørte netop transaktioner som slet ikke var momsbelagt, hvorfor det forhold at der var anført moms på fakturaen ikke i sig selv kunne berettige til momsfradrag. Sagen er ikke sammenlignelig med nærværende sag på nogen måde.

EU-dom C-131/13 – Schoenimport: Et nederlandsk selskab foretog en række transaktioner vedrørende it-udstyr som det erhvervede i Nederlandene og Tyskland og videresolgte og leveret til momspligtige kunder i Italien. Selskabet købte varerne fra Tyskland under sit nederlandske momsregistreringsnummer, men disse varer blev transporteret direkte fra Tyskland til Italien. Selskabet foretog alle de nødvendige angivelser og foretog fradrag for den indgående moms i sine momsangivelser vedrørende varerne fra Nederlandene. For så vidt angår de varer, der hidrørte fra Tyskland, angav selskabet derimod hverken en levering inden for Fællesskabet i denne medlemsstat eller en erhvervelse inden for Fællesskabet i Nederlandene, selv om transaktionen var fritaget i Tyskland. I Italien blev ingen af disse erhvervelser inden for Fællesskabet angivet af de berørte købere, og der blev ikke betalt moms. De italienske afgiftsmyndigheder nægtede at indrømme køberne ret til fradrag og foretog opkrævning af den skyldige afgift. De nederlandske afgiftsmyndigheder var af den opfattelse, at selskabet bevidst havde medvirket til svig for at unddrage sig betaling af moms i Italien, og nægtede at indrømme dette selskab ret til fritagelse for leveringer inden for Fællesskabet i denne medlemsstat, ret til fradrag for indgående afgift og ret til tilbagebetaling af den afgift, der var betalt for varerne fra Tyskland.

Igen bestrides det i det hele som udokumenteret fra Skattestyrelsens side - at klager har været en del af en momskarrusel eller momskædesvig eller endsige bevidst eller ubevidst på nogen måde har deltaget i transaktioner som er en del af momssvig. Igen helt ude af proportioner at sammenligne klagers forhold med Schoenimport.

De sager som Skattestyrelsen henviser til, for så vidt angår såkaldt skærpet bevisbyrde, er ej heller sammenlignelige med nærværende sag. Ud fra en samlet vurdering – som Skattestyrelsen helt undlader at foretage - af den fremlagte dokumentation sammenholdt med de ubetydelige fejl der foreligger i de udstedte fakturaer bestrides det at der foreligger nogen former for skærpet bevisbyrde i forhold til klager. Det er ved det for Skattestyrelsen fremlagte dokumenteret at der er realitet i de leverede og fakturerede og i øvrigt betalte ydelser.

De sager, som Skattestyrelsen henviser til, viser, at der skal foretages en samlet vurdering af, hvornår en momspligtig ydelse skal anses for leveret med ret til momsfradrag til følge, jf. momssystemdirektivets artikel 168, stk. 1, litra a). Af den bestemmelse fremgår, at i det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

SKM2019.231H er på ingen måde sammenlignelig med nærværende sag. I den sag var hovedproblemstillingen spørgsmålet om, hvorvidt SKAT på objektivt grundlag kunne kræve indgående moms tilbagesøgt på leasingaktiver erhvervet af et leasingselskab, allerede fordi leasingaktiverne

ikke eksisterede. Det var således ubestridt under sagen at leasingaktiverne ikke eksisterede og at leasingsselskabet derfor var blevet besveget.

På den baggrund gjorde Leasingselskabet bl.a. gældende, at tilbagesøgning ikke kunne ske som følge af, at leasingselskabet var i god tro om aktivernes eksistens, idet leasingselskabet havde modtaget en leveringserklæring fra leasingtageren – som altså havde besveget leasingselskabet.

Højesteret bemærkede, at det er en betingelse for fradrag efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1, af afgift af varer, der er solgt til en virksomhed, at varerne faktisk er blevet leveret. Da det måtte lægges til grund, at de entreprenørmaskiner, som sagen angik, ikke eksisterede, var der ikke sket levering, og derfor kunne der ikke ske fradrag for den betalte moms.

Højesteret fandt endvidere, at der ikke var en sådan tvivl om forståelse af EU-retten, at der var anledning til at forelægge spørgsmål for EU-Domstolen begrundet i, at EU-Domstolen i dom af 27. juni 2018 i de forenede sager C-459/17 og C-460/17 (SGI & Valériane) havde udtalt, at fradragsretten var knyttet til den faktiske levering, og at der ingen fradragsret opstår, når den faktiske gennemførelse af leveringen ikke har fundet sted, herunder at det er tilstrækkeligt, at myndighederne godtgør, at de transaktioner, som fakturaen vedrører, ikke faktisk er blevet gennemført.

Skatteministeriet fik herefter medhold i, at den af leasingselskabet fratrukne indgående moms skulle tilbagebetales.

I sagen var det således et faktum at de leasede maskiner ikke fandtes hvorfor leasingselskabet – selvom der var betalt i god tro – ikke havde fradrag for momsen, fordi der ikke var sket levering. Det er stadig Skattemyndighederne der skal bevise at der ikke er sket levering, men det var ikke et issue i Højesteretssagen, da det var ubestridt at der var tale om svig, idet maskinerne ikke fandtes. I nærværende klagesag har Skattemyndighederne ikke godtgjort at der ikke er sket levering af de ydelser klager har betalt for efter faktura og ved bankoverførsel.

Tværtimod fremgår det af de fremlagte saldobalancer m.v. at disse ydelser udgør en forudsætning for klagers omsætning. Dermed er sagerne ikke sammenlignelige – og da slet ikke i forhold til spørgsmålet om god tro eller ej.

I såvel SKM2016.27ØLR som i SKM2017.40.BR (nu SKM2017.461ØLR) kunne sagsøgerne ikke dokumentere betaling af fakturaerne fra underleverandørerne, idet der var sket kontant betaling.

Af denne årsag anså retten efter en samlet vurdering ikke, at sagsøgeren havde løftet bevisbyrden for, at der var sket levering af eller betaling for ydelserne.

Sådanne forhold foreligger ikke i nærværende sag, hvor der er sket betaling ved bankoverførsel og hvor der er fremlagt regnskabs- og bogføringsmateriale som tydeligt dokumenterer at der er leveret en momspligtig ydelse.

Endvidere er fakturaerne udstedt af underleverandører som var momsregistret og som har indberettet A-skat, moms m.v. Derfor skal klager indrømmes fradrag uanset om der måtte være ubetydelige fejl i fakturaerne.

Tilsvarende afgørelsen SKM2009.325.ØLR som Skattestyrelsen ligeledes påberåber sig. Sagen er på ingen måde sammenlignelig med nærværende sag. I den sag havde virksomheden ved et brev af 24. september 2004 fra daværende ToldSkat fået meddelelse om, at der ikke i fremtiden kunne gives fradrag for indgående moms af fakturaer fra G1 v/KF, idet det var konstateret, at denne virksomhed var afmeldt fra momsregistrering allerede med virkning fra 31. december 1990. På trods af denne meddelelse fortsatte virksomheden med at tage fradrag i momsregnskabet for udgifterne til G1 v/KF i perioden fra den 1. januar 2004 - 30. september 2004. Desuden var alle fakturaer betalt kontant og der forelå misbrug af andres CVR-nr. osv. Alt i alt en klokkeklar svindelsag, hvor de øvrige omstændigheder sammenholdt med fejl i faktureringen medførte at fradragsret blev nægtet.

Sådanne forhold foreligger ikke i nærværende sag, hvor de pågældende underleverandører begge var momsregistrerede, alt er betalt via bankoverførsel og klager har ført intern kontrol og registrering af de udførte opgaver m.v., hvilket er dokumenteret overfor Skattestyrelsen. Derfor kan sagen ikke sammenlignes med sagen vedr. klagers virksomhed. Henvisningen til ØL sagen er usaglig.

SKM2015.350BR er ikke sammenlignelig med nærværende sag, idet klagers logonavn ”[virksomhed1]” fremgår af alle udstedte fakturaer; idet der ikke har været drift i den persoligt ejede virksomhed siden stiftelsen af klagers ApS i 2015, jf. ovenfor og idet klager beskæftiger sig med præcis den samme virksomhed som tidligere blev drevet i personligt regi af [person1]. I nævnte dom var forholdet derimod det at de pågældende fakturaer var udstedt til et helt andet selskab end sagsøgerens selskab og det var ikke sagsøgerens adresse, der fremgik af de pågældende fakturaer, ligesom det selskab som fakturaen var udstedt til fortsat var i drift og beskæftigede sig med noget helt andet end sagsøgerens selskab. Sammenligningen er igen usaglig.

Det gøres gældende at de fejl der foreligger i faktureringen, ikke er så signifikante, at de har medført, at klager ikke skulle have betalt fakturaerne eller ikke kunne identificere hvad fakturaen vedrørte. Det gøres tillige gældende, at de udstedte fakturaer utvivlsomt vedrører momspligtige leverancer til klagers selskab og at der ikke hersker tvivl om identiteten af parterne eller omfanget eller arten af de leverede ydelser. Der er leveret rengøringsydelser i den anførte faktureringsmåned for det beløb, der er anført på fakturaen, hvilket beløb stemmer med det af klager noterede og viderefakturerede.

Det forhold at en underleverandør ikke har angivet ”korrekt moms” med påstået tab for Skattestyrelsen til følge efter en konkurs medfører ikke i sig selv, at der bliver tale om hverken kædeansvar eller momssvig m.v. eller at kravet af andre årsager kan gøres gældende overfor klager. Disse forhold er klager ikke bekendt med og der foreligger ikke nogen former for indikationer eller forhold ved faktureringen m.v. som medfører, at klager vidste eller burde have vidst at der kunne være tale om momssvig, hvis dette overhovedet måtte være tilfældet. Også af denne årsag kan klager ikke nægtes momsfradrag, idet klager har betalt de udstedte fakturaer i god tro, idet ydelserne var leveret til brug for klagers erhvervsmæssige virksomhed, det i øvrigt for Skattestyrelsen fremlagte materiale.

Skattestyrelsen har helt undladt at undersøge forholdene vedrørende historikken i klagers virksomhed, navn og logo m.v. og har dermed fejlagtigt antaget de udstedte fakturaer for ikke at vedrøre klagers selskab. Dette er, jf. ovenfor under sagsfremstillingen ikke korrekt. Skattestyrelsen har forsømt at foretage en konkret sammenstilling af faktum og historik vedrørende henholdsvis klagers virksomhed og underleverandørerne for derefter konkret vurdere om der er realitet i aftaleforholdet.

I stedet har Skattestyrelsen helt blindt med momsbekendtgørelsen i hånden antaget, at fordi fakturakravene ikke er opfyldt på uvæsentlige punkter, så er der nok heller ikke leveret ydelser eller tale om udgifter afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten i selskabet. Dette er usagligt og uproportionalt og forkert.

Det gøres gældende at det ville have været mere proportionalt at give et pålæg til klager om fremadrettet at få opdateret angivelserne af selskabets navn m.v. på indgåede aftaler og modtagne fakturaer m.v. samt påse fremover at der ikke var fejl i datering og nummerering af fakturaer fra underleverandører inden betaling sker.

Det bestrides at de udstedte fakturaer er så mangelfulde som anført af Skattestyrelsen at dette kan medføre at betalingen heraf skal anses for ikke at være driftsmæssigt begrundet, således at fradrag og momsfradrag nægtes. Skattestyrelsen kan umuligt fastholde den opfattelse at der ikke er modtaget ydelser for de betalte beløb.

Samtlige de modtagne fakturaer fremstår med de nødvendige og tilstrækkelige oplysninger for at klager kan identificere hvad der er udført og hvornår, hvilket er formålet med bestemmelserne i Momsbekendtgørelsens § 58 og klager har ikke haft grund til at betvivle rigtigheden af de anførte oplysninger, idet disse har været i overensstemmelse med de af klager beregnede timer m.v. for leverede ydelser.

Der er ikke hjemmel til at indføre ”kædeansvar” eller ansvarsgennembrud for uafhængige parter, medmindre Skattestyrelsen påviser forhold, som dokumenterer at klager har været involveret i kædesvig. I nærværende sag er det ikke engang sandsynliggjort at de pågældende to underleverandører har deltaget i noget der minder om kædesvig – de har tilsyneladende blot ikke haft orden i deres bogholderi m.v. Klager har derimod orden på sin bogføring, moms og skatteangivelser og Skattestyrelsen har endvidere ikke ved kontrollen af klagers virksomhed fundet uregelmæssigheder af nogen art i forhold til moms- eller skatteangivelser eller i form af overførsler m.v. til andre selskaber eller personer.

Klager således har været i god tro ved samarbejdsforholdet og betalingen af fakturaerne til de nævnte underleverandører.

Klagers viderefakturering af fuldstændig samme typer ydelser – nemlig rengøring - som klager har betalt underleverandørerne for dokumenterer at der er realitet i de leverede ydelser og at disse er leveret til klagers kunder som led i klagers erhvervsmæssige virksomhed, hvor klager har opnået overskud. Igen – det har formodningen imod sig at klager skulle afholde så væsentlige udgifter til underleverandører uden at få en modydelse – nemlig levering af rengøringsydelser.

Skattestyrelsens argumentation i bilag 1 – blandt andet på side 14 – er fuldstændig selvopfyldende og cirkulær. Således anfører Skattestyrelsen følgende argumentation:

”Det forhold, at fakturaerne fra de nævnte underleverandører ifølge jeres rådgiver skal sammenholdes med fakturaerne fra jeres kunder, idet underleverandørfakturaerne angiveligt skulle vedrøre dette arbejde, og at der er fremlagt dokumentation for, at I har foretaget bankoverførsler

i overensstemmelse med betalingsvilkårene i underleverandørfakturaerne, kan ikke føre til en anden vurdering, idet det ikke anses for bevist, at der er sket levering af de ydelser, som fakturaerne relaterer sig til.”

Hvilket svarer til at sige, at vi ikke anser det for bevist for det anser vi ikke for bevist, så derfor fastholder vi. Det er usagligt. Skattestyrelsen har helt klart besluttet sig for et resultat og træder nu vande for at fastholde en dårlig argumentation uden nogen former for begrundelse og med fuldstændig negligering af den fremlagte dokumentation for de faktiske forhold i klagers virksomhed.

Klager påberåber sig nedenstående praksis fra EU-domstolen, idet det gøres gældende at den praksis som den som bilag 1 fremlagte afgørelse er udtryk for er en uproportional og dermed usaglig forvrængning af gældende EU-praksis, hvorefter nægtelse af fradrag kræver at der skal foretages en samlet vurdering af samtlige faktiske forhold, selvom der måtte være fejl i fakturering.

Fejl i fakturering kan efter praksis ikke i sig selv medføre at fradrag nægtes medmindre myndighederne godtgør at klager vidste eller burde vide at der var tale om momssvig fra underleverandørens side. I nærværende sag er der end ikke påvist svig fra underleverandørernes side.

Endvidere stiller Skattemyndighederne så skrappe krav til skriftlighed i parternes aftalegrundlag, dokumentation for korrespondance osv. så det reelt bliver umuligt for erhvervsdrivende at drive virksomhed og dokumentere at deres forhold medmindre alt bliver skrevet ned i mindste detalje. Sådan fungerer det simpelthen ikke i det virkelige erhvervsliv – særligt ikke i rengøringsbranchen, jf. bilag 4 og det kan der heller ikke stilles krav som betingelse for fradrag, hvis alle andre omstændigheder – fakturering, intern kontrol, betaling, regnskabsmæssigt overskud og viderefakturering til kunder m.v. – peger på at der er tale om reel levering af en tjenesteydelse.

Skattestyrelsens afgørelse er i strid med den EU-retlige praksis og regelsæt.

Med min fremhævning og kommentarer påberåbes følgende EU-domme:

C-664/16 – Lucretiu Hadrian Vadan, dom af den 21. november 2018:

Domstolen fastslog, at det er den afgiftspligtige person, som ønsker fradrags egen opgave at bevise, at ydelserne faktisk er blevet leveret. I denne sag kunne den afgiftspligtige person ikke fremlægge beviser, herunder faktura, men kun andre ulæselige dokumenter og et skøn over omkostningerne via en sagkyndig erklæring, og intet bevis på, at der faktisk er sket betaling.

• Afgørelsen viser at fremlæggelse af faktura og bevis for at der er sket betaling skal tillægges vægt som bevis for at der er sket levering. Det anfører Skattestyresen direkte i afgørelsen fremlagt som bilag 1 at man ikke anser for bevis for noget som helst. Det er usagligt og uproportionalt.

C-69/17 – Siemens Gamesa Renewable Energy România SRL, dom af den 12. september

2018:

Sagen omhandlede et rumænsk selskab, som var blevet erklæret som en ”inaktiv afgiftspligtig person”, da de ikke havde opfyldt visse lovpligtige forpligtelser. Selskabet fortsatte dog med at drive virksomhed, og ønskede fortsat at kunne fratrække moms fra de fakturaer udstedt efter deres genaktivering, selvom leveringen af ydelserne skete før selskabet, blev genaktiveret. Domstolen kom frem til, at selskabet stadig skulle have denne mulighed, da der ikke var taleom svig eller misbrug og at det ellers ville stride med proportionalitetsprincippet. At ydelserne var leveret før genaktiveringen, var ikke nok grund til at nægte fradrag.

• Afgørelsen viser at myndighederne skal kunne dokumentere svig eller misbrug og at proportionalitetsprincippet naturligvis gælder i sådanne sager også. Dette er ikke tilfældet i nærværende sag.

• Præmis 34: Ifølge fast retspraksis kræver det grundlæggende princip om momsens neutralitet, at der indrømmes fradrag for denne afgift, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser (dom af 28.7.2016, Astone, C-332/15, EU:C:2016:614, præmis 45, af 19.10.2017, Paper Consult, C-101/16, EU:C:2017:775, præmis 41, og af 26.4.2018, Zabrus Siret, C-81/17, EU:C:2018:283, præmis 44). Det vil sige - det normale udgangspunkt: hvis betingelserne kan efterprøves, kan fradrag ikke nægtes og det kan de i nærværende sag.

De forenede sager C-459/17 og C-460/17: SGI (sag C-459/17), Valériane SNC (sag C-460/17) mod Ministre de l’Action et des Comptes Publics, dom af den 27. juni 2018:

Domstolen fastslog, at såfremt man ønsker at nægte retten til fradrag, er det tilstrækkeligt, at myndighederne godtgør, at de transaktioner, som fakturaen vedrører, i virkeligheden ikke er blevet gennemført.

• Afgørelsen viser at det er myndighederne der skal godtgøre at de transaktioner som fakturaen vedrører i virkeligheden ikke er gennemført. Det er således ikke klagers bevisbyrde, når der som i nærværende sag er fremlagt fakturaer og dokumentation intern kontrol heraf samt for betalingen og der i øvrigt ikke er dokumentation for at der dels er tale om svig eller at klager vidste eller burde vide at der var tale om svig.

De forenede sager C-374/16 og C-375/16 – Rochus Geissel, som likvidator for RGEX GmbH i.L. mod Finanzamt Neuss (sag C-374/16), og Finanzamt Bergisch Gladbach mod Igor Butin (sag C-375/16), dom af den 15. november 2017:

Sagerne omhandlede afgiftsmyndighedernes afslag på at indrømme ret til fradrag for indgående merværdiafgift (moms) på fakturaer med angivelse af en adresse, hvor udstederen af fakturaerne kan nås ad postvejen, men hvor vedkommende ikke udøver nogen økonomisk aktivitet.

Domstolen fastslog, at besiddelse af en faktura, som indeholder de oplysninger, der kræves i medfør af direktivets artikel 226, udgør en formel betingelse med hensyn til retten til momsfradrag. Der skal imidlertid indrømmes fradrag for indgående moms, hvis de materielle betingelserherfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser.

Domstolen fastslog derfor, at man ikke national kunne vedtage en lov, der betingede retten til at fradrage moms, at fakturaudstederen har anført den adresse, hvor udstederen udøver sin økonomiske aktivitet, på fakturaen.

• Afgørelsen viser at der skal indrømmes fradrag hvis de materielle betingelser for fradrag er opfyldt selv visse formelle betingelser – f.eks. ubetydelige fejl i fakturaer m.v. – ikke er overholdt.

C-516/14, Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos SA mod Autoridade Tributária e Aduaneira, dom af den 15. september 2016:

Retten fastslog i denne sag, at en faktura som kun indeholder beskrivelsen ”juridiske tjenesteydelser leveret fra (dato) og frem til i dag” ikke er tilstrækkelig til at opfylde kravene efter artikel 226, nr. 6) eller 7). Derudover fastslog retten, at de nationale myndigheder ikke alene på grund af en mangelfuld faktura kan nægte fradrag, så længe de har mulighed for at foretage en efterprøvelse på baggrund af alle de andre fremlagte forhold i sagen.

• Afgørelsen fastslår at myndighederne ikke kun på baggrund af en mangelfuld faktura kan nægte fradrag uden at efterprøve alle forhold i sagen. I nærværende sag siger Skattemyndighederne bare – det kan godt være I har fremlagt fakturaer, dokumentation for intern kontrol og betaling, regnskabsmateriale der viser at udgiften er viderefaktureret osv. men det tillægger vi ikke betydning. Det er usagligt og borgeren kan aldrig løfte en bevisbyrde overfor sådan cirkulær selvopfyldende argumentation.

C-277/14 - PPUH Stehcemp sp. j. Florian Stefanek, Janina Stefanek, Jaroslaw Stefanek mod Dyrektor Izby Skarbowej w Lodzi, dom af den 22. oktober 2015:

Retten fastslog, at den nationale myndighed ikke kunne nægte retten til fradrag, fordi fakturaen var udstedt af en erhvervsdrivende som var blevet fastslået som værende ”ikke-erhvervsdrivende” og at det ikke var muligt at fastslå identiteten af på den faktiske leverandør.

Nægtelsen af fradragsretten ville kræve, at den afgiftspligtige person vidste eller burde vise, at leveringen var sket som led i momssvig og at dette kan bedømmes på objektive kriterier.

• Afgørelsen viser at det ikke er nok til at nægte fradragsret at underleverandører ikke er momsregistreret. Myndighederne skal godtgøre at klager vidste eller burde vide at der er tale om momssvig og dette skal kunne bedømmes ud fra objektive kriterier. I nærværende sag var begge underleverandører ubestridt momsregistrerede og der er ingen oplysninger om momsvig m.v. i forhold til disse. Det er simpelthen ikke nok for at nægte fradrag m.v. at underleverandøren ikke har angivet ”korrekt” moms. Det kan aldrig overvæltes på klager som kunde.

• Præmis 50: Det påhviler de skatte- og afgiftsmyndigheder, der har konstateret svig eller uregelmæssigheder begået af fakturaudstederen, at godtgøre på grundlag af objektive forhold og uden at det hermed kræves af fakturamodtageren, at denne foretager kontroller, som ikke påhviler den pågældende, at denne modtager vidste eller burde have vidst, at den til støtte for fradragsretten påberåbte transaktion var led i momssvig, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve (jf. i denne retning domme Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, præmis 45, og LVK – 56, C-643/11, EU:C:2013:55, præmis 64).

• Præmis 52: Selv om en sådan afgiftspligtig person, når den pågældende er i besiddelse af oplysninger, som gør det muligt at mistænke, at der foreligger uregelmæssigheder eller svig, kan se sig nødsaget til at indhente oplysninger om den erhvervsdrivende, hos hvem den pågældende påtænker at købe varer eller tjenesteydelser, med henblik på at sikre sig, at denne erhvervsdrivende er troværdig, kan skatte- og afgiftsmyndighederne imidlertid ikke på generel vis kræve af denne afgiftspligtige person, at denne enten kontrollerer, at udstederen af fakturaen for de varer og tjenesteydelser, i forhold til hvilke der anmodes om udøvelse af fradragsretten, rådede over de pågældende varer og kunne levere dem, og havde opfyldt sin pligt til at angive og indbetale momsen, for at sikre sig, at der ikke forelå uregelmæssigheder eller svig hos erhvervsdrivende i tidligere omsætningsled, eller er i besiddelse af dokumenter herom (jf. i denne retning domme Mahagében og Dávid, C-80/11 og C-142/11, EU:C:2012:373, præmis 60 og 61, og Stroy trans, C-642/11, EU:C:2013:54, præmis 49, samt kendelse Jagiello, C- 33/13, EU:C:2014:184, præmis 38 og 39).

• Skattestyrelsen kan således ikke kræve, at klienten selv aktivt undersøger underleverandøren indgående. Det er uproportionalt.

C-590/13, Idexx Laboratories Italia Srl mod Agenzia delle Entrate, dom af den 11. december 2014:

Sagen omhandlede et selskab, som ikke var momsregistreret, ingen nummerering af faktura og der var ikke sket rettidig registrering.

Domstolen fastslog, at man godt kunne få fradrag, selvom alle betingelser ikke var opfyldt, så længe afgiftsmyndighederne er besiddelse af de nødvendige oplysninger til at fastslå de materielle betingelser, og det er den ’yderligere’ nationale lovgivning, som gør, at fradragsretten nægtes.

• Afgørelsen viser at det ikke er nok til at nægte fradragsret at underleverandører ikke er momsregistreret og fakturaer ikke opfylder alle betingelser m.v., hvis myndighederne ud fra andre kriterier kan fastslå de materielle betingelser for fradrag. I nærværende sag pålægges klager en helt uproportional mængde krav i form af krav om skriftlige kontrakter, timesedler osv. som klager ikke kan fremlægge fordi disse ikke er anvendt i samarbejdsforholdet. Derimod er der fremlagt fakturaer, betalingsdokumentation, dokumentation for intern kontrol m.v., dokumentation for viderefakturering og det regnskabsmæssige overskud m.v. undersøtter at der selvfølgelig er sket levering af de fakturerede ydelser. Derfor kan fradrag ikke nægtes.

C-18/13, dom af den 13. februar 2014:

Sagen vedrørte muligheden for at nægte fradrag. Sagen omhandlede et selskab der solgte kontor- og reklamemateriale, hvor man ikke kunne fastslå hvem underleverandøren var. Ydelsen var ikke leveret af den leverandør, som stod på fakturaerne, og det havde ikke været muligt at identificere den rigtige leverandør.

Domstolen fastslog, at såfremt der både var faktiske og objektive kriterier, som gør, at denafgiftspligtige person vidste eller burde have vidst, at der var tale om svig, så kan myndighedernenægte fradrag.

• Afgørelsen viser at myndighederne skal godtgøre at klager vidste eller burde vide at der er tale om momssvig og dette skal kunne bedømmes ud fra objektive kriterier. I nærværende sag var begge underleverandører kendte og ubestridt momsregistrerede og der er ingen oplysninger om momsvig m.v. i forhold til disse. Det er simpelthen ikke nok for at nægte fradrag m.v. at underleverandøren ikke har angivet ”korrekt” moms.

Det kan aldrig overvæltes på klager som kunde.

• Præmis 31: I denne forbindelse er den blotte omstændighed, at den ydelse, som i hovedsagen er blevet leveret til Maks Pen, ikke reelt er blevet leveret af den leverandør, som er anført på fakturaen, eller af leverandørens underleverandør, bl.a. eftersom disse ikke rådede over det nødvendige personale, det nødvendige materiale og de nødvendige aktiver, eftersom omkostningerne i forbindelse med ydelsen ikke er dokumenteret i deres regnskaber, eller identiteten på personer, der har underskrevet visse dokumenter som leverandører, har vist sig at være ukorrekt, ikke i sig selv tilstrækkelig til at nægte den ret til fradrag, som Maks Pen har påberåbt sig.

Sag C-285/11, dom af den 6. december 2012:

Sagen vedrørte fradragsret for købsmoms ved underleverandørers manglende levering.

Retten fastslog, at blot fordi der sket svig i tidligere omsætningsled, kunne den afgiftspligtige person ikke nægtes fradrag, såfremt denne ikke vidste eller burde vide, at der var sket svig i de tidligere led.

Det kan aldrig overvæltes på klager som kunde.

• Præmis 43: Eftersom nægtelse af fradragsretten er en undtagelse til anvendelsen af det grundlæggende princip, som nævnte ret udgør, påhviler det følgelig de kompetente afgiftsmyndigheder i tilstrækkelig grad at godtgøre de objektive forhold, som gør det muligt at konkludere, at den afgiftspligtige person vidste eller burde have vidst, at den transaktion, der er blevet påberåbt til støtte for fradragsretten, var led i svig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden (jf. dommen i sagen Mahagében og Dávid, præmis 49).

C-324/11, dom af den 6. september 2012:

Sagen omhandlede en entreprenør, hvis underentreprenører ikke havde opfyldt sine skattemæssige forpligtelser.

Retten fastslog, at så længe det ikke kunne fastslås på objektive forhold, at entreprenøren vidste eller bude vide, at transaktionen var begået som led i svig, skulle denne stadig tilkendes fradraget. Hvis skattemyndigheder konkret kunne bevise dette, kunne de dog nægte fradrag.

Det kan aldrig overvæltes på klager som kunde.

• Præmis 43: Domstolen konkluderede på dette grundlag, at direktiv 2006/112 er til hinder for en national praksis, hvorefter skattemyndighederne nægter retten til fradrag med den begrundelse, at den afgiftspligtige person ikke har sikret sig, at udstederen af fakturaen for de goder, i forhold til hvilke der anmodes om udøvelse af fradragsretten, var afgiftspligtig, rådede over de pågældende goder og kunne levere dem samt havde opfyldt sin pligt til at angive og indbetale momsen, til trods for at de materielle og formelle betingelser, der for udøvelse af fradragsretten er fastsat i direktiv 2006/112, er opfyldt, og at den afgiftspligtige person ikke var i besiddelse af indicier, som begrundede en mistanke om, at der forelå uregelmæssigheder eller svig i nævnte udsteders sfære (jf. dommen i sagen Mahagében og Dávid, præmis 66).

• Præmis 45: Det tredje spørgsmål skal derfor besvares med, at direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at den omstændighed, at den afgiftspligtige person ikke har undersøgt, om der består et retsforhold mellem de arbejdstagere, som er beskæftiget på byggepladsen, og udstederen af fakturaen, eller om denne udsteder havde anmeldt disse arbejdstagere, ikke er en objektiv omstændighed, der gør det muligt at konkludere, at modtageren af fakturaen vidste eller burde vide, at den pågældende deltog i en transaktion, der var led i momssvig, såfremt denne modtager ikke var i besiddelse af indicier, som begrundede en mistanke om, at der forelå uregelmæssigheder eller svig i nævnte udsteders sfære. Der kan derfor ikke nægtes ret til fradrag på grund af denne omstændighed, selv om de materielle og formelle betingelser i nævnte direktiv for udøvelsen af den nævnte ret er opfyldt.

• Præmis 50: Det er ganske vist korrekt, at når skattemyndighederne fremlægger konkrete indicier for, at der foreligger svig, er hverken direktiv 2006/112 eller princippet om afgiftsneutralitet til hinder for, at den nationale ret inden for rammerne af en tvist mellem den afgiftspligtige person og skattemyndighederne vedrørende afslag på retten til fradrag kontrollerer, om fakturaudstederen selv har foretaget den pågældende transaktion, og at den med henblik herpå tager hensyn til samtlige omstændigheder i den foreliggende sag, herunder de omstændigheder, der er nævnt i det første og det andet spørgsmål, som den nationale ret har forelagt.

• Præmis 51: Det skal dog konstateres, at en sådan undersøgelse ikke kan rejse tvivl om de betragtninger, der udgør grundlaget for besvarelsen af de tre første spørgsmål, medmindre skattemyndighederne på grundlag af objektive forhold godtgør, at den pågældende afgiftspligtige person vidste eller burde have vidst, at den transaktion, der er blevet påberåbt til støtte for retten til fradrag, var led i svig begået af fakturaudstederen eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere led af forsyningskæden.

• Præmis 53: Det fjerde spørgsmål skal derfor besvares med, at når skattemyndighederne fremlægger konkrete indicier for, at der foreligger svig, er direktiv 2006/112 og princippet om afgiftsneutralitet ikke til hinder for, at den nationale ret ud fra en samlet bedømmelse af samtlige omstændigheder i den foreliggende sag kontrollerer, om fakturaudstederen selv har foretaget den pågældende transaktion. I en situation som den, der foreligger i hovedsagen, kan retten til fradrag dog kun nægtes, når skattemyndighederne på grundlag af objektive forhold har godtgjort, at modtageren af fakturaen vidste eller burde have vidst, at den transaktion, der er blevet påberåbt til støtte for retten til fradrag, var led i svig begået af fakturaudstederen eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere led af forsyningskæden.

De forenede sager C-80/11 og C-142/11, dom af den 21. juni 2012:

Retten fastslog i denne sag, at de nationale myndigheder kun kunne nægte fradrag, såfremt de på objektive forhold kunne godtgøre, at den afgiftspligtige vidste eller burde vide, at der var tale om svig eller misbrug.

Retten fastslog samtidig, at det ikke kan lægge den afgiftspligtige person til last, at denne ”ikke har sikret sig, at udstederen af fakturaen ... var afgiftspligtig, rådede over de pågældende goder og kunne levere dem samt havde opfyldt sin pligt til at angive og indbetale merværdiafgiften, eller med den begrundelse, at den nævnte afgiftspligtige person foruden nævnte faktura ikke er i besiddelse af dokumenter, der kan godtgøre, at de nævnte omstændigheder er opfyldt”, så længe de materielle og formelle betingelser ellers er opfyldt.

Det kan aldrig overvæltes på klager som kunde.

• Præmis 50: Henset til ovenstående betragtninger skal de forelagte spørgsmål i sag C- 142/11 herefter besvares med, at artikel 167, artikel 168, litra a), artikel 178, litra a), artikel 220, nr. 1), og artikel 226 i direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at de er til hinder for en national praksis, hvorefter afgiftsmyndigheden nægter en afgiftspligtig person retten til i det beløb, der påhviler ham i skyldig moms, at fradrage beløbet på den moms, som skal betales eller er betalt for ydelser, der er blevet leveret til ham, med den begrundelse, at udstederen af fakturaen for disse ydelser eller en af fakturaudstederens leverandører har handlet ulovligt, uden at nævnte myndighed på grundlag af objektive forhold godtgør, at den pågældende afgiftspligtige person vidste eller burde have vidst, at den transaktion, der er blevet påberåbt til støtte for retten til fradrag, var led i svig begået af den nævnte fakturaudsteder eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere led af forsyningskæden.

• Præmis 61: Afgiftsmyndigheden kan imidlertid ikke på generel vis kræve af den afgiftspligtige person, som ønsker at udøve retten til momsfradrag, at denne enten kontrollerer, at udstederen af fakturaen for de goder og tjenesteydelser, i forhold til hvilke der anmodes om udøvelse af fradragsretten, var afgiftspligtig, rådede over de pågældende goder og kunne levere dem, og havde opfyldt sin pligt til at angive og indbetale momsen, for at sikre sig, at der ikke forelå uregelmæssigheder eller svig hos erhvervsdrivende i tidligere omsætningsled, eller er i besiddelse af dokumenter herom.

• Præmis 62: Det påhviler nemlig i princippet afgiftsmyndighederne at foretage den nødvendige kontrol hos den afgiftspligtige person med henblik på såvel at opfange momsuregelmæssigheder og -svig som at pålægge den afgiftspligtige person, der har begået disse uregelmæssigheder eller denne svig, sanktioner Præmis 65: Det følger heraf, at afgiftsmyndigheden i strid med nævnte bestemmelser overfører sine egne kontrolopgaver til de afgiftspligtige personer, idet den på grund af risikoen for at blive nægtet ret til fradrag pålægger disse at træffe de i denne doms præmis 61 anførte forholdsregler.

• Præmis 66: Henset til ovenstående betragtninger skal de forelagte spørgsmål i sag C- 80/11 herefter besvares med, at artikel 167, artikel 168, litra a), artikel 178, litra a), og artikel 273 i direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at de er til hinder for en national praksis, hvorefter afgiftsmyndigheden nægter retten til fradrag med den begrundelse, at den afgiftspligtige person ikke har sikret sig, at udstederen af fakturaen for de goder, i forhold til hvilke der anmodes om udøvelse af fradragsretten, var afgiftspligtig, rådede over de pågældende goder og kunne levere dem samt havde opfyldt sin pligt til at angive og indbetale momsen, eller med den begrundelse, at den nævnte afgiftspligtige person foruden nævnte faktura ikke er i besiddelse af dokumenter, der kan godtgøre, at de nævnte omstændigheder er opfyldt, til trods for at de materielle og formelle betingelser, der for udøvelse af fradragsretten er fastsat i direktiv 2006/112, er opfyldt, og at den afgiftspligtige person ikke var i besiddelse af indicier, som begrundede en mistanke om, at der forelå uregelmæssigheder eller svig i nævnte udsteders sfære.

Sag C-438/09, dom af den 22. december 2010:

Sagen omhandlede et selskab der fik leveret marketingsydelser fra A. A var dog ikke registreret og havde derfor ikke afregnet moms, selvom hans udstedte fakturer indeholdt moms.

Domstolen fastslog, at man har ret til fradrag, også for tjeneydelser, selvom tjenesteyderen ikke er momsregistreret, så længe alle fakturaerne indeholder de oplysninger, som artikel 22, stk. 2 litra b) kræver – særligt skal tjenesteyderen kunne identificeres samt arten af ydelsen. Samtidig kan der ikke nægtes fradrag for beløb der er betalt af en afgiftspligtig til en anden afgiftspligtig, som er tjenesteyder, selvom sidstnævnte ikke er registreret med hensyn til denne afgift.

• Afgørelsen viser at en erhvervsdrivende momspligtig person har ret til fradrag for moms betalt til en anden momspligtig person, selvom sidstnævnte ikke er registreret for moms. Det er simpelthen ikke nok for at nægte fradrag m.v. at underleverandøren ikke har angivet ”korrekt” moms. Det kan aldrig overvæltes på klager som kunde.

Sag C-25/03 af 21. april 2005: Finanzamt Bergisch Gladbach mod Hans U. Hundt- Esswein

Sagen omhandlede et ægtepar, som opførte et hus, hvor en del af huset skulle bruges erhvervsmæssigt, og i den forbindelse kommenterede retten på kravene til faktura.

Problemet var, at det var manden, som ville have fradrag, men fakturaerne var udstedt til ægteparret i fællesskab.

Ifølge EU-retten skal en faktura blot indeholde prisen og afgiften samt evt. fritagelser, mens medlemslandet kan opstille flere krav. Disse skal dog begrænses til, hvad der er nødvendigtfor at sikre, at momsen opkræves, og at afgiftsmyndighederne kan udøve deres kontrol. Tilføjelsesreglerne må i praksis ikke gøre udøvelsen af fradragsretten umulig eller uforholdsmæssigvanskelig (dom af 14.7.1988, forenede sager 123/87 og 330/87, Jeunehomme og EGI, Sml. s. 4517, præmis 17).

I denne sag ville det derfor være i strid med proportionalitetsprincippet, såfremt ægtefællen ikke blev tilkendt retten til fradrag.

• Afgørelsen viser at en faktura ifølge EU-retten blot skal indeholde prisen og afgiften samt evt. fritagelser, mens medlemslandet kan opstille flere krav, MEN proportionalitetsprincippet gælder over nationale regler, idet disse skal dog begrænses til, hvad derer nødvendigt for at sikre, at momsen opkræves, og at afgiftsmyndighederne kan udøvederes kontrol. Tilføjelsesreglerne må i praksis ikke gøre udøvelsen af fradragsretten umulig eller uforholdsmæssig vanskelig. I nærværende sag stiller Skattemyndighederne uproportionale krav til såvel kravene til fakturaerne, dokumentation for parternes aftalegrundlag og de ser helt bort fra den fyldestgørende dokumentation for betalinger m.v. som er fremlagt. Der uproportionalt og gør i realiteten klagers udøvelse af fradragsretten umulig og uforholdsmæssig vanskelig, hvilket er i strid med EU-retten.

Under henvisning til ovenstående skal de nedlagte påstande tages til følge.

...”

Selskabets repræsentant har endvidere gengivet følgende anbringender i klagen under overskriften sagsfremstilling:

”...

SAGSFREMSTILLING:

[person1] er ultimativ ejer af [virksomhed1] ApS (klager) og har drevet rengøringsvirksomhed siden 2000. I perioden fra år 2000 til 2002 drev [person1] sin virksomhed i et I/S under navnet [virksomhed1], CVR-nr. [...5]. Virksomheden ophørte den 31. marts 2002.

Fra 1. april 2002 drev [person1] selvstændig rengøringsvirksomhed under navnet [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...3]. Fra 3. juli 2015 har [person1] drevet rengøringsvirksomheden via sit helejede selskab [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...6].

Betegnelsen ”[virksomhed1]” er imidlertid fastholdt i klagers logo, som ser således ud:

Som bilag 2 og bilag 3 fremlægges cvr-udskrifter for [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...3] og [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...6]. Det fremgår af bilag 2, at der fra 3. kvartal 2015 ikke har været ansatte i [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...3]. Tilsvarende fremgår det af bilag 3, at der fra 3. kvartal 2015 er 2-9 ansatte i [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...6]. Der har således ikke været aktivitet i [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...3] siden 2015, hvor det nye ApS stiftes og den personlige virksomhed er heller ikke længere momsregistreret. Dette er ubestridt af Skattestyrelsen, jf. bilag 1, side 1, hvor Skattestyrelsen anerkender at der ikke er aktivitet i [virksomhed1] i 2018 og heller ikke er indberettet moms. Dette netop fordi al aktivitet fra 2015 foregår i regi af [virksomhed1] ApS.

Den personlige virksomhed er endnu ikke afregistreret. [person1] har forsøgt at afregistrere virksomheden, men fik følgende besked: ”Kan ikke lukkes. Dette kan eventuelt skyldes aktive administrative enheder.” Der verserer en Landsskatteretssag vedrørende denne virksomhed for indkomstårene 2014 og 2015, hvilket kan være årsagen, men det ændrer ikke på at der ikke har været aktivitet i den personlige virksomhed siden 2015. Virksomheden vil blive afregistreret, når dette er muligt.

Al rengøringsvirksomhed er fra stiftelsen af det nye ApS foregået i ApS regi og alle afholdte udgifter til driften m.v. fra 2015 vedrører således det nye selskab. Angivelsen af ”[virksomhed1]” på de i 2018 udstedte fakturaer vedrører naturligvis [virksomhed1] ApS som er [person1]s aktive virksomhed i dette år og ikke den personligt drevne virksomhed, som der ikke har været aktivitet i siden 2015.

Dette understøttes af at det fortsat er betegnelsen ”[virksomhed1]” som fremgår af klagers logo, jf. ovenfor samt af historikken i firmanavnene m.v. Der har da heller ikke på noget tidspunkt været tvivl om identitet m.v. mellem underleverandørerne og klager eller i forhold til klagers kunder. Af samme årsag har klagers bogholder [virksomhed6] ApS, [adresse1], [by1], som har stået for bogføring, da heller ikke studset over dette.

Klager har siden 2016 via tiltrædelsesaftale været omfattet af Serviceoverenskomsten DI overenskomst II (SBA) mellem 3F Fagligt Fælles Forbund og Landssammenslutningen for Rengøring og Service. Klagers ansatte har således overenskomstmæssige løn- og ansættelsesvilkår. Af samme årsag kræver 3F med mellemrum at underleverandører skal være ansatte hos klager, hvorfor indehaveren af [virksomhed3] i perioder har været lønansat sideløbende med varetagelse af sin virksomhed med ansatte, jf. nedenfor.

I 2018 drev klager sin virksomhed med egne ansatte og med tilkøb af tjenesteydelser fra danske selvstændige underleverandører herunder [virksomhed3] v/[person2], CVR-nr. [...1] og [virksomhed2], CVR-nr. [...4], som Skattestyrelsens regulering i nærværende sag vedrører.

Klagers virksomhed udfører rengøring på bl.a. byggepladser (skurvogne m.v.) samt indenfor industri og butikslokaler. Som det er dokumenteret overfor Skattestyrelsen er klagers kunder såvel små som rigtig store byggefirmaer og virksomheder relateret til byggebranchen, kontorer- og butikslokaler. De fleste kunder er mangeårige samarbejdspartnere, hvor klager via mail eller mundtligt får opgaver ind efterhånden som f.eks. byggepladserne skifter. Kun for enkelte kunder foreligger der skriftlige samarbejdsaftaler, hvilket ikke sædvanen i rengøringsbranchen.

Som bilag 4 fremlægges eksempel på aftaleindgåelse med en af klagers kunder via e-mail og efterfølgende oplysning om hvilke ansatte og underentreprenører der skal udføre opgaven og dermed skal tildeles adgangskort. Herunder fremgår underentreprenør [person2] som er indehaver af [virksomhed3].

Når klager får en opgave fra en kunde lægges opgaven ind i et foreløbigt regneark (budget for opgaverne). Af regnearket fremgår Kundenavn, Opgavernes forventede omfang, forventet pris og forventet udgifter, herunder forventet udgift til underleverandører samt deraf følgende forventet overskud til klager pr. opgave. Hvis der senere kommer ekstraopgaver lægges disse ligeledes ind i budgettet.

Skattestyrelsen har modtaget eksempel på sådanne regneark i forbindelse med den tilsvarende klagesag for 2017, men har ikke ønsket at se samtlige disse regneark trods opfordret hertil, jf. bilag 1, side 6.

Hver måned faktureres klagers kunder i forhold til de udførte opgaver og ekstraarbejder m.v. Skattestyrelsen har modtaget kopi af samtlige klagers udstedte fakturaer m.v. til egne kunder. Klager laver derudover hver måned en oversigt over udstedte fakturaer, som sendes til revisor.

[virksomhed3] v/[person2], CVR-nr. [...1]

Som bilag 5 fremlægges cvr.udskrift vedrørende [virksomhed3] v/[person2], CVR-nr. [...1]. Det fremgår heraf at virksomheden har eksisteret siden 2008 indtil den ophørte ved konkurs den 18. marts 2019.

Som bilag 6 fremlægges virksomhedens årsrapport for 2017. Det fremgår heraf at virksomheden havde en omsætning på kr. 3.461.000 og lønudgifter på kr. 2.189.319. Som bilag 7 fremlægges virksomhedens erhvervsmæssige skatteoplysninger. Heraf fremgår at der er indberettet A-indkomst med kr. 2.189.319, indeholdt AM-bidrag med kr. 175.133 og A-skat med kr. 507.402. Endvidere fremgår at der er indberettet moms og Skattestyrelsen har efter det oplyste ikke korrigeret virksomhedens moms for 2017.

Af bilag 5-7 fremgår således samlet set at der var tale om en reel virksomhed som har eksisteret i ca. 17 år og som i 2017 havde mellem 10-19 medarbejdere ansat, i 2018 5-9 medarbejdere. Virksomheden var momsregistreret og det er i den påklagede afgørelse, jf. bilag 1, side 4 anført at virksomheden har angivet moms for 1. halvår 2018. For 2. halvår 2018 går det ned for virksomheden som desværre ender i konkurs i 2019 efter 17 års aktivitet.

Klagers samarbejde med [virksomhed3] har altid – som det gør sig gældende med hovedparten af klagers egne kunder og i øvrigt i rengøringsbranchen – været baseret på mundtlighed.

Det fremgår af den som bilag 2 fremlagte cvr-udskrift for [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...3], at klagers virksomhed i perioden 01.09.2006 - 08.01.2013 hed ”[virksomhed5] v/[person1]”. Virksomheden skiftede i 2013 navn tilbage til ”[virksomhed1] v/[person1]” og blev i 2015 blev omdannet til [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...6], jf. ovenfor.

De fra [virksomhed3] udstedte fakturaer henviser blot til ”[virksomhed1]” som er stadig klagers logo, jf. ovenfor. Der har således aldrig været tvivl mellem parterne om identiteten af aftaleparterne, hvorfor det helt indlysende blot er en formalitet, at dette ikke er blevet opdateret på de udstedte fakturaer i takt med navneskift i klagers virksomhed.

I praksis indgås aftalerne om de konkrete rengøringsopgaver mundtligt ved at [person1] kontakter underleverandøren og oplyser hvor de nye pladser m.v. er efter hun har fået opgaven ind fra sin kunde.

Indehaveren af [virksomhed3] udfører tjenesteydelserne personligt og havde som dokumenteret ovenfor ligeledes ansatte medarbejdere.

[virksomhed2], CVR-nr. [...4]

Som bilag 8 fremlægges cvr.udskrift vedrørende [virksomhed2], CVR-nr. [...4]. Det fremgår heraf, at virksomheden har eksisteret siden 1. januar 2015 og fortsat eksisterer under navnet [virksomhed4]. Der er tale om en enkeltmandsvirksomhed, som ikke har registreret ansatte i 2018, hvor indehaveren [person5] personligt udførte de til klager leverede og fakturerede tjenesteydelser. Virksomheden er først fra 2020 registreret med 1-2 ansatte. Derfor er der intet odiøst i at virksomheden ikke var registreret som arbejdsgiver i 2018.

Som det gør sig gældende for forholdet mellem klager og klagers kunder og mellem klager og [virksomhed3] indgås aftalerne om de konkrete rengøringsopgaver mundtligt ved at [person1] kontakter [person5] og oplyser hvor de nye pladser er, hvor der skal gøres rent, når hun har fået opgaven ind fra kunden. Afregning og prissætning m.v. og afregning sker præcis som beskrevet ovenfor vedrørende [virksomhed3].

Som bilag 9 fremlægges udskrift fra Skattestyrelsens hjemmeside hvoraf fremgår at [virksomhed2] er momsregistreret. Skattestyrelsen har ikke i den påklagede afgørelse fremlagt oplysninger om at [virksomhed2]O ikke skulle have afregnet moms m.v. for 2018. For så vidt angår anførelsen af klagers navn på fakturaerne henvises til de ovenfor anførte – og i øvrigt offentligt tilgængelige – oplysninger om historikken i klagers virksomhed og navn m.v., jf. bilag 2 og 3. Betegnelsen på de udstedte fakturaer svarer til klagers logo ”[virksomhed1]”, jf. ovenfor.

Det bemærkes endvidere at samtlige fakturaer som klager har modtaget fra de to underleverandører, er betalt via bankoverførsel, hvilket er ubestridt fra Skattestyrelsens side.

Regnskabsåret 2017

Som bilag 10 fremlægges klagers saldobalance vedrørende 2017. Omsætningen udgjorde i regnskabsåret kr. 6.705.646,43 eksklusive moms. Som det fremgår, er der i regnskabsåret afholdt lønudgifter til egne ansatte med i alt kr. 1.528.633,96 og der er afholdt udgifter til fremmed arbejde med i alt kr. 3.690.797,50.

Klager havde altså i 2017 en samlet udgift til egne ansatte og underleverandører på i alt kr. 5.219.430.

I 2017 har klagers således anvendt 77 % af omsætningen til lønninger og fremmed assistance.

Regnskabsåret 2018

Som bilag 11 fremlægges klagers saldobalance vedrørende 2018. 2018 var ikke et tilfredsstillende år for klager omsætningsmæssigt, da omsætningen i regnskabsåret i forhold til forrige år var faldet til kr. 5.203.388,03 eksklusive moms. Som det fremgår, er der i regnskabsåret afholdt lidt større lønudgifter til egne ansatte med i alt kr. 1.853.107,88 og der er afholdt lidt færre udgifter til fremmed arbejde med i alt kr. 2.736.460 i forhold til året før.

Klager havde således i 2018 en samlet udgift til egne ansatte og underleverandører på i alt kr. 4.589.567,88, hvilket svarer til at 88 % af omsætningen i 2018 udgjorde udgifter til lønninger og fremmed assistance.

Regnskabsåret 2019

Som bilag 12 fremlægges klagers saldobalance vedrørende 2019. I dette år er omsætningen igen vendt og klager har omlagt sin forretning således at der er flere ansatte og færre underentreprenører.

I 2019 udgjorde omsætningen således kr. 7.182.647,27 eksklusive moms og der er afholdt lønudgifter til egne ansatte med i alt kr. 4.054.123,32 og udgifter til fremmed arbejde med i alt kr. 913.471,54.

Klager havde altså i 2019 en samlet udgift til egne ansatte og underleverandører på i alt kr. 4.967.594,86, hvilket svarer til at 69 % af omsætningen i 2019 udgør udgifter til lønninger og fremmed assistance.

Klager har således i alle årene fra 2017-2019 haft brug for i det væsentlige samme arbejdskraft for at genere sin omsætning – enten fra ansatte eller fra underleverandører. Dog var omsætningen i 2018 lavere end årene før og efter, hvilket afspejles i den større procentvise udgift til arbejdskraft/underentreprenører.

...”

Selskabets repræsentant har den 3. november 2022 fremsendt nyt materiale og følgende bemærkninger til den foreløbige vurdering af sagen:

”...

Min klient har tidligere fremsendt eksempler på korrespondance, som knytter [virksomhed3] til forskellige pladser og opgaver, hvor klager har haft indtægtsgivende aktivitet i form af store kunder.

Der henvises til sagens bilag 17 – 28, som blev sendt til Skatteankestyrelsen den 24. juni 2021.

Min klient havde en forventning om, at idet min klient fremlagde dokumentation for samarbejdet med [virksomhed3] for 2017, så ville dette sandsynliggøre, at Skattestyrelsen afgørelser var fejlagtige, også for de efterfølgende år og tillige for den anden underentreprenør [virksomhed2].

Min klient antog således at de påklagede år ville blive foreslået ændret som påstået af klager.

Det er imidlertid som bekendt alene fradrag m.v. relateret til arbejdet udført i 2017 af [virksomhed3] ([virksomhed3]) underentreprenør, som er foreslået ændret jf. indstillingerne.

Derfor fremsender jeg i forlængelse af Skatteankestyrelsens indstillinger hermed på vegne min klient yderligere dokumentation for min klients korrespondance m.v. med underentreprenørerne og min klients kunder. Jeg henviser til de fremlagte bilag 29 – 32.

Som det fremgår af bilag 29 - 32, er der i begge årene betydelig korrespondance med de to underleverandører og kunderne vedrørende udførelsen af underleverandørernes tjenesteydelser – helt på samme vis som dokumenteret for 2017 vedr. [virksomhed3] ved bilag 17 – 28, som anerkendes som baggrund for de delvis positive indstillinger for 2017.

Jeg vil foreslå at Skatteankestyrelsen på baggrund af det nu fremsendte revurderer de fremsendte indstillinger af den 17. oktober 2022, særligt for 2018 hvor intet er anerkendt af det af klager anførte.

Jeg imødeser herefter korrigerede forslag til afgørelser for så vidt angår de indstillinger hvor Skatteankestyrelsen indstiller stadfæstelse, herunder ikke anerkender [virksomhed2] og [virksomhed3] som underleverandører.

Fremkommer der ikke korrigerede indstillinger som imødekommer min klient, må jeg gennemgå den fremsendte dokumentation på retsmødet således, at Landsskatteretten kan forholde sig til den massive korrespondance med underleverandørerne for de påklagede indkomstår. Der henvises i øvrigt til det tidligere anførte.”

Selskabets repræsentant har den 28. februar 2023 fremsendt følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 26. januar 2023:

”...

Den dokumentation i form af bilag 29 – 32 klager har fremsendt til Skatteankestyrelsen den 3. november 2022 vedrørende den anden underleverandør, svarer i dokumentationsgrad til den dokumentation, der tidligere er fremsendt vedrørende [virksomhed3] og som knytter underleverandøren til forskellige pladser og opgaver, hvor klager har haft indtægtsgivende aktivitet i form af store kunder.

Der henvises til sagens bilag 17 – 28, som blev sendt til Skatteankestyrelsen den 24. juni 2021.

Som det fremgik af bilag 29 - 32, er der i begge årene betydelig korrespondance med de to underleverandører og kunderne vedrørende udførelsen af underleverandørernes tjenesteydelser, helt på samme vis som dette er dokumenteret for 2017 vedr. [virksomhed3] ved bilag 17 – 28.

Skatteankestyrelsen har for 2017 anerkendt denne dokumentation som bevis og dermed som baggrund for de delvis positive indstillinger for 2017. Baseret på den nu foreliggende dokumentation for øvrige år og den anden underentreprenør, skal jeg anmode om at det nu i det hele indstilles at Skattestyrelsens afgørelser skal ændres.

Skattestyrelsen synes i det supplerende høringssvar at være af den opfattelse, at det er klager der instruerer underleverandørerne. Dette er for så vidt denne sag helt underordnet, da sagen ikke angår sondringen mellem lønmodtagere og erhvervsdrivende.

I Skattestyrelsens synspunkt ligger dog forudsætningsvis at klager har betydelig daglig kontakt med underleverandørerne i forbindelse med arbejdets udførelse. Denne anerkendelse er væsentlig at bemærke, idet det således forudsætningsvis af Skattestyrelsen anerkendes at arbejdet er udført af underleverandørerne. Det skal yderligere bemærkes, at underleverandørydelser kan leveres i form af vikarydelser, hvor brugervirksomheden instruerer underleverandøren.

Jeg vil foreslå at Skatteankestyrelsen på baggrund af det nu fremsendte bevismateriale revurderer de fremsendte indstillinger af den 17. oktober 2022, særligt for 2018 hvor intet er anerkendt af det af klager anførte.

Fremkommer der ikke korrigerede indstillinger som imødekommer min klient, skal jeg gentage at jeg er nødt til at gennemgå den fremsendte dokumentation på retsmødet således, at Landsskatteretten må forholde sig til den massive korrespondance med underleverandørerne for de påklagede indkomstår.

Der henvises i øvrigt til det tidligere anførte.

...”

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at selskabet har ret til fradrag for købsmoms af udgifter til to underleverandører og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det på retsmødet udleverede materiale.

Selskabets ejer oplyste, at det var for besværligt at have egne ansatte. Adspurgt oplyste ejeren, at [person2] fortsat er ansat i selskabet.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

To retsmedlemmer udtaler:

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms af selskabets udgifter til to underleverandører for perioden 1. april 2018 til 31. december 2018.

Af den dagældende momslovs § 37 fremgår følgende (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

...”

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende:

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1, fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. ”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. momsdirektivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

...”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

...

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

...”

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168) skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

EU-Domstolen sondrede i sag C-516/14 (Barlis) mellem formelle og materielle krav til fakturaen. Således udtalte EU-Domstolen, at de nationale skattemyndigheder ikke kan afslå at indrømme ret til momsfradrag alene af den grund, at en faktura ikke opfylder de betingelser, der er fastsat i artikel 226, nr. 6) og 7) i direktiv 2006/112, når myndighederne råder over alle de oplysninger, der er nødvendige for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser for at udøve fradragsretten er opfyldt, jf. præmis 43.

Selskabet har i perioden fra 1. januar 2018 til 31. december 2017 bogført købsmoms af udgifter til underleverandørerne [virksomhed3] og [virksomhed2] for 677.722 kr. Skattestyrelsen har nægtet selskabet fradrag herfor. Som dokumentation har selskabet fremlagt 12 fakturaer fra underleverandøren [virksomhed3] og 14 fakturaer fra underleverandøren [virksomhed2].

Skattestyrelsen har i relation til begge underleverandører identificeret de ansvarlige indehavere, som begge hæfter personligt for selvangivelsen og opkrævningen af moms på de fremlagte fakturaer. Der foreligger ikke oplysninger, som indikerer, at faktureringen er sket som led i svig, eller oplysninger, som indikerer, at selskabet vidste eller burde vide, at underleverandørerne havde til hensigt at undlade at angive salgsmomsen på de udstede fakturaer.

Selskabet har som led i sagsbehandlingen fremlagt [virksomhed3]S-korrespondance, som viser, at der har været løbende dialog om løsningen af konkrete rengøringsopgaver.

De fremlagte fakturaer indeholder en beskrivelse af de leverede ydelser, som er sparsom i forhold til arten og omfanget. Manglen af sådanne oplysninger hindrer kontrolmyndighedernes adgang til at efterprøve momsfradragsretten. I den konkrete sag er begge underleverandører registreret i branchekoden ”almindelig rengøring i bygninger”, og fakturaerne angiver at vedrøre rengøring. Omfanget af den leverede ydelse er derimod ikke udspecificeret på den enkelte faktura. Det er således ikke muligt at spore, hvor og hvornår ydelserne er leveret, og hvem der har udført arbejdet. De to retsmedlemmer finder, at fakturaernes manglende specifikation udgør en mangel i forhold til momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5.

For så vidt angår underleverandøren [virksomhed3], finder de to retsmedlemmer, at der ud fra en konkret vurdering må anses at være sket en levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person i henhold til de fremlagte fakturaer.

Underleverandøren [virksomhed3] er en enkeltmandsvirksomhed, hvor indehaveren kan identificeres og opholder sig i her landet. Det forhold, at [virksomhed3] efterfølgende gik personligt konkurs uden at indberette og betale den opkrævede moms, kan ikke isoleret set føre til et andet resultat.

For så vidt angår underleverandøren [virksomhed2], har de to retsmedlemmer lagt vægt på, at den samlede fakturering ikke er større end, hvad indehaveren selv ville kunne indtjene.

På baggrund af ovenstående, finder de to retsmedlemmer, at betingelserne for fradrag efter momslovens § 37 er opfyldt, idet der er leveret en ydelse mod vederlag, og at der ud fra en konkret vurdering må anses at være realitet bag de fakturaer, som [virksomhed3] og [virksomhed2]O har udstedt til selskabet.

Det forhold, at fakturaerne ikke opfylder de formelle betingelser om tilstrækkelig klar angivelse af arten og omfanget af den leverede ydelse i momsbekendtgørelsens § 58, kan ikke føre til et andet resultat. Der er herved henset til, at der er fremlagt supplerende materiale, som i fornødent omfang fastlægger arten af de leverede ydelser. For så vidt angår hvor, hvornår og hvem der har leveret ydelserne til selskabet, er der kun redegjort for indehaveren af underleverandøren [virksomhed3], og ikke de ansatte, som underleverandøren [virksomhed3] har anvendt. Der er med den fremlagte mailkorrespondance mellem selskabet og slutkunder skabt sammenhæng mellem indehaveren af [virksomhed3] og de opgaver, selskabet har udført for kunder. Der henvises til EU-domstolens sag C- 516/14 Barlis, præmis 43.

Et retsmedlem, retsformanden, udtaler:

Sagen angår, om selskabet i medfør af momslovens § 37, for afgiftsperioderne fra 1. januar til 31. december 2018 har fradragsret for købsmoms for i alt 677.722 kr. ifølge 26 fakturaer, der efter deres indhold vedrører rengøring. 12 af fakturaerne er udstedt af [virksomhed3] og momsen udgør i alt 586.250 kr., og 14 af fakturaerne er udstedt af [virksomhed2] og momsen udgør i alt 91.472 kr. Selskabet gør gældende, at udgifterne vedrører rengøring hos selskabets kunder, og at selskabet har købt rengøringsarbejdet hos [virksomhed3] og [virksomhed2] som underleverandører.

Bevisbyrden for fradrag for afgift i henhold til momslovens § 37 påhviler selskabet.

Den udaterede underleverandøraftale vedrørende [virksomhed3], der ikke er underskrevet, angiver ”[virksomhed5]” som aftalepart og ”SE [...7]”, som er selskabets ejers, [person1], virksomhed. De 12 fakturaer fra [virksomhed3] er udstedt til ”[person1][virksomhed1]”, og de 14 fakturaer fra [virksomhed2] er udstedt til ”[virksomhed1]”. Ingen af fakturaerne er således udstedt til selskabet, der blev stiftet den 3. juli 2015. På dette grundlag er det ikke muligt at konstatere, at selskabet har haft en retlig forpligtelse til af afholde de i 2017 fakturerede udgifter over for [virksomhed3] og [virksomhed2] som underleverandører af rengøringsarbejde.

Beløbsmæssigt er fakturaerne såvel enkeltvis som samlet ganske betydelige. Desuagtet beskriver fakturaerne alene ydelserne som ”Rengøring” for de angivne perioder. Selskabet har ikke fremlagt andet bilagsmateriale i form af ordrebekræftelser, timesedler eller lignende, der nærmere specificerer indholdet af rengøringen ifølge fakturaerne, herunder hvor rengøringen er udført og omfanget heraf. Der er for Landsskatteretten ikke fremkommet oplysninger, der viser, at selskabet over for [virksomhed3] og [virksomhed2] har foretaget en effektiv kontrol af, om rengøringsarbejdet ifølge de omhandlede fakturaer er leveret.

Indehaveren af [virksomhed3], [person2], blev ansat i selskabet i 2016 og er ifølge det, der blev oplyst under retsmødet, stadig ansat i selskabet. Selskabet har hverken fremlagt ansættelsesaftaler for eller oplysninger i øvrigt om de personer, der angiveligt som ansatte hos [virksomhed3] og [virksomhed2] har udført rengøringsarbejdet, herunder heller ikke i hvilket omfang disse har fået udbetalt løn herfor, hvoraf der er betalt A-skat og AM-bidrag. Der foreligger ingen oplysninger om, at [virksomhed3] og [virksomhed2] har leveret rengøringsarbejde til andre end selskabet.

Under disse omstændigheder har selskabet ikke dokumenteret, at de omhandlede udgifter påhvilede selskabet som en retlig forpligtelse i den omhandlede periode, og at selskabet har afholdt udgifterne over for [virksomhed3] og [virksomhed2] som underleverandører af rengøringsarbejde til selskabets kunder. Den fremlagte SMS- og mailkorrespondance og selskabets pengeoverførsler til [virksomhed3] og [virksomhed2], der i øvrigt hverken enkeltvis eller samlet kan afstemmes med fakturaerne, ændrer ikke herved.

På dette grundlag stemmer retsformanden for at stadfæste Skattestyrelsens afgørelse.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, hvorefter selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2018 til 31. december 2018 nedsættes med 677.722 kr.