Kendelse af 12-12-2023 - indlagt i TaxCons database den 19-01-2024

Journalnr. 21-0026431

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet selskabets anmodning om genoptagelse af momstilsvaret for 2. kvartal 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, og § 32, stk. 1, nr. 4.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter selskabet) blev stiftet den 30. juni 2008. Selskabet er registreret med branchekode ”433200 Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”, jf. Det Centrale Virksomhedsregister, CVR. Selskabet var i perioden registreret for kvartalsvis angivelse af moms.

[virksomhed2] ApS (herefter leverandøren) leverede byggeydelser til selskabet i 2. kvartal 2017.

Selskabet modtog i den forbindelse fire fakturaer fra leverandøren. Følgende fakturaer er fremlagt:

•	Fakturanr. 72 af 1. april 2017 på 246.562,50 kr., hvoraf moms udgør 49.312,50 kr.
•	Fakturanr. 73 af 3. april 2017 på 63.125,00 kr., hvoraf moms udgør 12.625,00 kr.
•	Fakturanr. 80 af 3. maj 2017 på 176.250,00 kr., hvoraf moms udgør 35.250,00 kr.
•	Fakturanr. 81 af 3. maj 2017 på 73.750,00 kr., hvoraf moms udgør 14.750,00 kr.

Det fremgår af fakturaerne, at selskabet skulle betale et samlet beløb på 559.687,50 kr. inklusiv moms til leverandøren. Selskabets adresse samt CVR-nr. fremgår af fakturaerne. Leverandørens CVR-nr. fremgår ikke af fakturaerne.

Selskabet medtog ikke købsmomsen i momsangivelsen for 2. kvartal 2017.

Det er oplyst af selskabet, at selskabet ikke betalte fakturaerne, da leverandørens CVR-nr. ikke fremgik heraf, og da selskabet havde en række indsigelser til arbejdet, som leverandøren havde udført.

Leverandøren blev erklæret konkurs den 24. oktober 2018.

Den 24. januar 2020 blev der indgået forlig i sagen mellem selskabet og konkursboet, ifølge hvilket selskabet skulle betale fakturaerne udstedt i 2. kvartal 2017. Det fremgår af forligsaftalen, at vederlaget blev nedsat med 39.687,50 kr., som betød, at selskabet skulle betale et samlet beløb på 520.000 kr. inklusiv moms.

Det er oplyst af Skattestyrelsen, at selskabets revisor den 24. august 2020 angav en efterangivelse på samlet 104.000 kr. for perioden 4. kvartal 2019. Selskabet tilbageførte efterfølgende efterangivelsen for 4. kvartal 2019 efter dialog med Skattestyrelsen ved et møde den 26. august 2020. Selskabets revisor angav ikke efterangivelsen for 2. kvartal 2017 i forbindelse med tilbageførslen for 4. kvartal 2019.

Skattestyrelsen har oplyst, at mødet den 26. august 2020 vedrørte selskabets skattemæssige forhold i forbindelse med genoptagelse af sambeskatningsindkomsten for indkomståret 2018.

Selskabet anmodede den 22. oktober 2020 Skattestyrelsen om genoptagelse og ændring af selskabets momstilsvar for 2. kvartal 2017, således at selskabet fik fradrag for købsmoms med 104.000 kr. af udgiften til konkursboet.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke imødekommet anmodningen om genoptagelse af selskabets momstilsvar for 2. kvartal 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, og § 32, stk. 1, nr. 4.

Som begrundelse herfor er der blandt andet anført følgende:

”...

Vi kan ikke ændre selskabets moms, fordi I har bedt os om at ændre den mere end tre år efter det tidspunkt, hvor I skulle indberette momsen, og fordi I ikke har oplyst os om særlige omstændigheder, der opfylder kravene for, at vi alligevel ændrer den.

Vi har lagt vægt på, at forligsaftalen er indgået den 24. januar 2020, og at selskabet den 24. august 2020 har efterangivet beløbet for 4. kvartal 2019 og efterfølgende den 26. august 2020 tilbageført efterangivelsen uden at efterangive beløbet for 2. kvartal 2017 senest den 1. september 2020.

Det er ikke en særlig omstændighed, at I har ventet til den 22. oktober 2020 med at sende en an- modning om genoptagelse af momsen for 2. kvartal 2017, som medfører at vi ændrer momsen.

I opfylder derfor ikke betingelserne for at få ændret jeres moms.

1.6. Skattestyrelsens bemærkninger til selskabets rådgivers bemærkninger

Ad Faktiske forhold

Selskabets rådgiver anfører, at selskabet ikke var berettiget til at opnå fradrag for moms vedrørende fakturaer fra [virksomhed2] ApS, da I har opdaget, at [virksomhed2] ApS ikke var momsregistreret.

Vi skal hertil bemærke, at ifølge momslovens § 37, stk. 1, kan registrerede virksomheder ved opgørelsen af afgiftstilsvaret efter § 56, stk. 3 fradrage afgiften for virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter momslovens § 13.

Den fradragsberettigede afgift er afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden. Det fremgår af momslovens § 37, stk. 2, nr. 1.

Ifølge momsbekendtgørelsens § 82 skal registrerede virksomheder til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag.

Vi skal også bemærke, at vi ikke har registreret henvendelse fra selskabet om, at [virksomhed2] ApS ikke var registreret for moms.

Selskabet har nægtet at betale hele fakturabeløbet. Det vil sige værdien af de leverede ydelser og moms, som var påført fakturaer.

I har ikke været uenige med Skattestyrelsen på mødet den 26. august 2020 om, at momsen vedrørende fakturaerne fra [virksomhed2] ApS skal efterangives for 2. kvartal 2017, da I samme dag har tilbageført efterangivelsen for 4. kvartal 2019.

I forbindelse med genoptagelsessagen har I sendt efterangivelsesblanket vedrørende 2. kvartal 2017, kopi af 4 fakturaer fra [virksomhed2] ApS og forlig, som I har indgået med kurator.

Ad Hvornår skal forældelsen regnes fra.

Ifølge selskabets rådgiver, er det forkert, når Skattestyrelsen anfører, at momsfradraget skal medregnes i 2017, da momsfradragsretten først opstod i 2020, hvor forliget indgås og værdien af de leverede ydelser først foreligger. Ligesom det også ifølge deres oplysninger først er det tidspunkt, hvor virksomheden/konkursboet bliver momsregistreret.

I den forbindelse henviser rådgiveren til sag C-8/17 Biosafe, som efter hans opfattelse har flere lighedspunkter.

Vi skal hertil bemærke, at fradragsretten indtræder på det tidspunkt, hvor momspligten indtræder. Det følger af momslovens § 56, stk. 3, hvorefter den indgående afgift er afgiften på virksomhedens indkøb i perioden sammenholdt med momslovens regler om afgiftspligtens indtræden. Det er således fakturadatoen, der afgør i hvilken momsperiode købsmomsen skal medregnes til momstilsvaret.

Selskabets fradragsret er således indtrådt på det tidspunkt selskabet har modtaget fakturaer fra [virksomhed2] ApS, det vil sige den 1. april 2017, 3. april 2017, 3. maj 2017 (2 fakturaer) for de ydelser [virksomhed2] ApS har leveret til selskabet i 2017 fra uge 10 til uge 17.

Det er ikke en betingelse for fradragsretten, at fakturabeløbet og dermed den opkrævede moms er betalt, se Den juridiske vejlednings afsnit D.A.11.2, Almindelige leverancer.

Vi skal også bemærke, at dommen Biosafe C-8/17 drejer sig om en momskorrektion, hvor en leverandør har solgt produkter til en nedsat momssats. I en efterfølgende kontrol afgør myndighederne, at leverancerne skulle være sket til normalsatsen og leverandøren udsteder som følge deraf korrektionsbilag til de oprindelige transaktioner.

Det er ikke tilfældet i nærværende sag, da de oprindelige fakturaer er udstedt i 2017 med 25 procent moms, som er normal sats i Danmark. Det er således ikke tale om en momskorrektion som i sag C-8/17, da leverandøren, [virksomhed2] ApS ikke har udstedt nogen korrektionsbilag til de i 2. kvartal 2017 udstedte fakturaer, men endelige fakturaer, som selskabet har nægtet at betale.

Forligsaftalen, som er indgået mellem selskabet og [virksomhed2] ApS under konkurs v/kurator (navn undladt) henviser til de 4 oprindelige fakturaer fra 2017, og handler om manglende betaling af disse fakturaer, og ikke om yderligere fakturering af for lidt opkrævet moms, som det er tilfælde i sag C-8/17.

Selskabet har modtaget ydelser og fakturaer fra [virksomhed2] ApS for levering af disse ydelser i 2. kvartal 2017 og det er derfor på dette tidspunkt, at selskabet er i besiddelse af dokumentation i form af fakturaer, der berettiger til momsfradrag og har kendskab til momsens størrelse.

Forældelsesfristen skal derfor regnes fra den 1. september 2017, som var angivelsesfristen for 2. kvartal 2017 og ikke fra forligsaftalens indgåelse i januar 2020, som selskabets rådgiver anfører.

Med hensyn til, at momsfradragsretten først opstår på det tidspunkt, hvor virksomheden/konkursboet bliver momsregistreret kan vi bemærke, at konkursboet ikke er registreret for moms.

Ad Momsfradragsretten skal beregnes fra forligstidspunktet

Som det fremgår af ovenstående, har selskabet haft nødvendig dokumentation for momsen på tidspunktet for modtagelsen af fakturaer fra [virksomhed2] ApS i april og maj 2017.

Selskabet har som følge af forligsaftalen hverken modtaget nogen ydelser eller fakturaer fra konkursboet. Konkursboet retter krav mod selskabet grundet selskabets manglende betaling af fakturaer fra [virksomhed2] ApS. Den i forligsaftalen aftalte hensættelse til mangels krav på 39.687,50 kr. er ikke en korrektion af momsen, som i sag C-8/17, men en nedsættelse af det beløb, som selskabet skal betale til konkursboet.

Da konkursboet ikke har leveret nogen ydelser til selskabet, vedrører opgørelsen af det beløb, som selskabet skal betale til konkursboet ikke en levering mod vederlag efter momslovens § 4, og forliget kan derfor ikke anses som tidspunktet for opnåelse af fradragsretten og heller ikke sidestilles med en faktura eller efterfølgende fakturering.

Forældelsesfristen kan derfor ikke regnes fra forligstidspunktet.

Med hensyn til momsdirektivets artikel 219 skal vi bemærke, at den giver mulighed for berigtigelse af en faktura. For det tilfælde, hvor afgiftsmyndighederne eksempelvis konstaterer fejl eller undladelser i forbindelse med fakturaens udstedelse, har den afgiftspligtige mulighed for at berigtige denne faktura med henblik på udøvelse af fradragsretten. Det er ikke sket i nærværende sag.

Med hensyn til henførelse af momsfradrag til december 2019 eller januar 2020 skal vi henvise til momsloven § 56, hvoraf det fremgår, at registrerede virksomheder skal for hver periode opgøre den udgående og indgående afgift. Den indgående afgift i en afgiftsperiode er afgiften efter momslovens regler i kapitel 9 på virksomhedens fradragsberettigede indkøb i perioden.

Da fradragsretten vedrørende køb af ydelser hos [virksomhed2] ApS er opnået i 2. kvartal 2017, kan efterangivelsen kun foretages gennem ændring af momsangivelsen for 2. kvartal 2017 og ikke ved tilpasning af momsangivelsen for 4. kvartal 2019 eller 1. kvartal 2020.

Skattestyrelsens konklusion og afgørelse

Skattestyrelsen mener fortsat, at forældelsen løber fra tidspunktet for momsangivelsesfristen for 2. kvartal 2017, som var 1. september 2017. Leverandøren har på intet tidspunkt ændret de fakturaer, som de har udstedt i 2. kvartal 2017.

Selskabets anmodning om ekstraordinær genoptagelse støttes således udelukkende på forhold, som I hele tiden var bekendt med. Derudover har I på tidspunktet for indgåelse af forlig med kurator, den 24. januar 2020 fået at vide, at I skal betale de udestående fakturaer. I havde således rigelig tid til at efterangive momsen for 2. kvartal 2017 inden for treårsfristen ifølge skatteforvaltningslovens § 31.

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit A.A.8.3.2.2.2.4, at ”...Der kan også være særlige omstændigheder, hvis en forkert opgørelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, som ikke kan bebrejdes den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede. Det er ikke særlige omstændigheder, hvis fejlen skyldes borgeren/virksomheden eller dennes repræsentant.”

Vi fastholder, at I ikke opfylder betingelser for ekstraordinær genoptagelse, da det ikke er en særlig omstændighed, at I har undladt at betale de ovennævnte fakturaer, og at I har ventet til den 22. oktober 2020 med at sende en anmodning om genoptagelse af momsen for 2. kvartal 2017, som medfører at vi ændrer momsen.

...”

Skattestyrelsen har den 20. april 2021 fremsendt bemærkninger til selskabets klage af 30. marts 2021. Heraf fremgår blandt andet:

”...

Nye oplysninger i sagen

Klagerens rådgiver har den 6. januar 2021, kl. 16:59 efterangivet 104.000 kr. for perioden 1/10- 2019 - 31/12-2019 med følgende kommentar: ”Skattestyrelsen anmodede om at tidligere efterangivelse blev tilbageført og henført til 2017. Skattestyrelsen nu afgjort at der ikke kunne ske refusion for 2017. Derfor sendes denne efterangivelse på ny.”

Den 7. januar 2020, kl. 11:54 har rådgiveren tilbageført beløbet uden kommentar.

Den 7. januar 2021, kl. 12:14 har klagerens rådgiver igen efterangivet 104.000 kr. for perioden 1/1-2020 -31/03-2020 med følgende kommentar: ”Skattestyrelsen har nu afgjort at der ikke kunne ske refusion for 2017 men i 2020. Derfor sendes denne efterangivelse.”

Skattestyrelsen har ikke afgjort, at ”refusion” skal ske i 2020.

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Ad 1. Supplerende sagsfremstilling,

Det er ikke korrekt, at selskabet ikke var berettiget til at opnå fradrag for momsen, såfremt de havde medtaget momsen i deres momsregnskab for 2. kvartal 2017.

Selskabet opfylder betingelser for momsfradrag på faktureringstidspunktet i 2. kvartal 2017, da selskabet er en momspligtig person, indkøber ydelser, der er anvendt til selskabets momspligtige aktivitet og selskabet er i besiddelse af forskriftsmæssige fakturaer.

Manglende betaling af de fremsendte fakturaer afskærer ikke selskabet fra fradragsretten, da det ikke er en betingelse for fradragsretten, at fakturabeløb er betalt.

Det fremgår af forligsaftalen mellem [virksomhed1] ApS og konkursboet, at allerede 6 dage efter [virksomhed2] ApS´s konkurs, som er afsagt den 24. oktober 2018, rettede kurator henvendelse til [virksomhed1] ApS med krav om betaling af de udestående fakturaer.

Forligsaftalen er indgået den 24. januar 2020 og det fremgår af forligets indhold at:

”[virksomhed1] betaler følgende fakturaer til [virksomhed2]:

Faktura 72 kr. 246.562,50

Faktura 73 kr. 63.125,00

Faktura 80 kr. 176.250,00

Faktura 81 kr. 73.750,00

Mellemsum kr. 559.687,50

Hensat til

mangelskrav kr. 39.687,50

I alt til betaling kr. 520.000,00”

Det er således tale om de samme fakturaer, som [virksomhed2] ApS har udstedt til selskabet i 2. kvartal 2017 og ikke om ny fakturaer eller yderligere fakturaer.

Forliget handler ikke om, hvorvidt selskabet har fradrag for moms, men om betaling af det udestående beløb.

Det fremgår ikke heller ikke af forliget, at konkursboet vil angive og indbetale salgsmomsen, og det er heller ikke fremsendt dokumentation for, at ”statens egen advokat” har oplyst til selskabet, at konkursboet er blevet registreret med tilbagevirkende kraft og har angivet og indbetalt salgsmomsen.

Ad 3. Påstand

Primær påstand:

Klageren mener, at der skal anerkendes momsfradrag for 104.000 kr. for 2. kvartal 2017, fordi Skattestyrelsen allerede på møde den 26. august 2020 var bekendt med momsefterangivelsen, som ligger inden tidspunktet for ordinær genoptagelse af 2. kvartal 2017.

Mødet er afholdt på [Skattecentret] og handlede om klagerens skattemæssige forhold i forbindelse med genoptagelse af sambeskatningsindkomsten for indkomståret 2018, fremsendt den 20. februar 2020, da klagerens rådgiver har konstateret fejl i indkomståret 2018 for klageren, hvilket påvirkede koncernens sambeskatningsindkomst i indkomståret 2018.

Klageren har den 9. juni 2020 også anmodet om genoptagelse af skattepligtige indkomst for indkomståret 2017 vedrørende fakturaer fra [virksomhed2] ApS.

På mødet med Skattestyrelsen den 26. august 2020 kom det frem, at klagerens rådgiver lige har lavet en momsefterangivelse på moms med 104.000 kr. for perioden 01.07.2019 – 31.12.2019. Dette var en fejl fra rådgivers side. Han vil derfor ændre perioden, så den passer med fakturadatoerne i 2017. Rådgiveren har efterfølgende tilbageført efterangivelsen for 4. kvartal 2019, men har ikke indberettet den for 2. kvartal 2017 i stedet for.

Vi er ikke enige i, at Skattestyrelsens bemærkning på et møde, som handlede om klagerens skattemæssige forhold kan sidestilles med selskabets anmodning om genoptagelse af afgiftstilsvar. Inden for fristen for genoptagelse af afgiftstilsvar for 2. kvartal 2017, har klageren alene anmodet om ændring af skattepligtig indkomst for 2018 og 2017.

Sekundær påstand.

Klageren mener, at der skal anerkendes momsfradrag for 104.000 kr. for 1. kvartal 2020 og henviser i den forbindelse til sag C-8/17, Biosafe.

Det fremgår af dommen i sag C-8/17, at fradragsretten under visse betingelser ikke indtræder på leveringstidspunktet, men først ved udstedelse af den efterfølgende faktura. Der er i Biosafe sagen tale om fradragsret for supplerende afgift (moms), som var opkrævet efter fristen for ordinær genoptagelse af moms af de oprindelige fakturaer.

Der er ikke udstedt efterfølgende fakturaer i klagerens sag, som medfører, at klageren skal have et større fradrag for moms i forhold til de oprindelige fakturaer. Omstændigheder i sag C-8/17 og i klagerens sag er derfor ikke sammenlignelige.

Forligsaftalen kan ikke anses som efterfølgende fakturering af yderligere afgift, da konkursboet ikke leverer nogen ydelser til klageren, men alene opkræver det beløb, som klageren i 2. kvartal 2017 nægtede at betale til [virksomhed2] ApS, nedsat med hensættelse til mangelkrav på 39.687,50 kr.

Dermed er der heller ikke tale om de situationer, som beskrevet i Den juridiske vejledning, afsnit D.A.11.2 under overskriften ”Korrektion af fejlagtig fakturering” og som omhandler situationer, hvor fradragsretten indtræder på tidspunktet for en efterfølgende fakturering.

Selskabet var ikke afskåret fra at fradrage momsen på tidspunktet for udstedelsen af fakturaer fra [virksomhed2] ApS i 2. kvartal 2017.

En manglende betaling af fakturaer og twist med sælgeren har ingen relation til fradragsrettens indtræden for klageren, da betingelser for fradragsret er opfyldt på faktureringstidspunktet.

Det er i øvrigt vores opfattelse, at klagerens bemærkninger om sælgers forhold i nærværende sag er klagerens momsfradragsret uvedkommende.

...”

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt principal påstand om, at anmodningen om genoptagelse og ændring af selskabets momstilsvar for 2. kvartal 2017 skal imødekommes.

Subsidiært har selskabet nedlagt påstand om, at anmodningen om genoptagelse og ændring af selskabets afgiftstilsvar for 1. kvartal 2020 skal imødekommes.

Mest subsidiært har selskabet nedlagt påstand om, at anmodningen om genoptagelse og ændring af selskabets afgiftstilsvar for en anden periode skal imødekommes.

Selskabet har til støtte herfor anført følgende:

”...

1. Supplerende sagsfremstilling

[virksomhed1] ApS er en entreprenørvirksomhed, der udfører byggearbejder primært for større erhvervskunder i hovedstadsregionen. [virksomhed1] ApS benytter i vidt omfang underentreprenører til arbejdet.

I 2017 modtog [virksomhed1] ApS en række fakturaer fra underentreprenøren [virksomhed2] ApS. Fakturaerne var pålagt moms. [virksomhed1] ApS opdagede dog, at [virksomhed2] ApS ikke var momsregistreret, og [virksomhed1] ApS dermed ikke var berettiget til at opnå fradrag for momsen, såfremt de havde medtaget momsen i deres momsregnskab tilbage i 2. kvartal 2017. [virksomhed1] ApS havde herudover en række mangelsindsigelser til det arbejde, som [virksomhed2] ApS havde udført og ville, også af denne årsag, ikke betale de fremsendte fakturaer.

De modtagne og indsigelsesramte fakturaer blev derfor ikke bogført i [virksomhed1] ApS.

Den 24. oktober 2018 blev [virksomhed2] ApS erklæret konkurs, og [virksomhed3] blev indsat som kurator i boet. Der pågik derefter en række drøftelser og den 24. januar 2020 blev, der indgået forlig, som betød at [virksomhed1] ApS skal betale et beløb på 520.000 kroner inklusiv moms. Momsen heraf udgør kr. 104.000. Beløbet blev opgjort som de oprindeligt modtagne fakturaer i 2017 på kr. 559.687,50 inklusive moms fratrukket et nedslag.

I perioden fra forliget blev indgået til august 2020 blev de momsmæssige udfordringer drøftet med kurator. Vores kunde bliver i forbindelse med disse drøftelser bekræftet af statens egen advokat i, at konkursboet er blevet momsregistreret med tilbagevirkende kraft og agter at angive og indbetale salgsmomsen, (dividendekrav), således at købsmomsen kan efertangives for [virksomhed1] ApS

På den baggrund foretages der i august 2020 en efterangivelse for momsbeløbet i 4. kvartal 2019, da dette også er tidspunktet, hvor omkostningen bogføres, som en efterpostering, da årsrapporten for 2019 aflægges den 21. august 2020.

Den 26. august 2020 har [virksomhed1] ApS’ revisor et møde med Skattestyrelsen, hvor den momsmæssige håndtering bl.a. drøftes. På dette møde modtager Skattestyrelsen oplysninger om momsefterangivelsen samt baggrunden herfor. På den baggrund oplyser Skattestyrelsen, at momsfradraget skal medtages i momsangivelserne i 2017. Derfor tilbagereguleres momsbeløbet for 4. kvartal 2019, og medtages efter Skattestyrelsens instruks og viden i 2. kvartal 2017. Dette sker dog først den 22. oktober 2020, som følge af at manuelle blanketter skal benyttes, men Skattestyrelsen var allerede bekendt hermed den 26. august 2020.

Der er ikke uenighed om ovenstående sagsforløb og Skattestyrelsen anfører i sin afgørelse: ”I har ikke været uenige med Skattestyrelsen på mødet den 26. august 2020 om, at momsen vedrørende fakturaerne fra [virksomhed2] ApS skal efterangives for 2. kvartal 2017.”

(...)

4. Anbringender

Til støtte for den primære påstand gøres gældende, at Skattestyrelsen allerede på møde den 26. august 2020 var bekendt med momsefterangivelsen, og initierede den, hvilket tidspunkt ligger inden tidspunktet for ordinære genoptagelse for 2. kvartal 2017.

Til støtte for den primære påstand bemærkes det, at der først forelå en endelig afklaring af den momsmæssige status af konkursboet i august 2020. Det medfører at anmodningen om genoptagelse, selv hvis den skal måles fra 22. oktober 2020, er fremsat indenfor 6 måneders fristen for ekstraordinære genoptagelse, som er angivet i SKF § 27, stk. 2.

Til støtte for den sekundære påstand bemærkes det, at momsfradragsretten først opstod i 2020, hvor forliget indgås og værdien af de leverede ydelser foreligger. Ligesom det også ifølge vores oplysninger først er det tidspunkt, hvor virksomheden/konkursboet bliver momsregistreret.

Der henvises til Biosafe C-8/17, hvor forældelsesfristen først regnes fra tidspunktet fra forligets indgåelse.

Biosafe, C-8/17:

I EU-dommen C-8/17 Biosafe, som indeholder flere lighedspunkter med denne sag, fastslår EU domstolen i præmis 44, at EU-retten samt momsens neutralitetsprincip er til hinder for, at medlemsstaterne kan indføre lovgivning, som nægter en momspligtig virksomhed fradrag for moms, med den begrundelse at forældelsesfristen, som er fastsat i lovgivningen regnes fra datoen for udstedelsen af de oprindelige fakturaer.

Den pågældende sag vedrører to portugisiske virksomheder, hvor den sælgende virksomhed Biosafe fejlagtigt havde faktureret for lidt i moms. I forbindelse med en kontrol fra de portugisiske myndigheder konstateres fejlen, og myndighederne opkræver den manglende moms.

henvender sig herefter til køberen med krav om, at køberen skal betale den yderligere moms. Køberen, nægter dog at betale den yderligere moms, da han anfører, at det ville påføre ham en omkostning, da han var afskåret fra at opnå momsfradrag. Det skyldes, at den oprindelige momsperiode var forældet. Køber mente, at forældelsesfristen skulle regnes fra udstedelsen af de oprindelige fakturaer, og ikke fra tidspunktet, hvor Biosafe udstedte fakturaen for den yderligere moms.

Spørgsmålet indbringes herefter for den portugisiske højesteret, som forelægger præjudicielle spørgsmål for EU Domstolen.

I forhold til om det er foreneligt med EU-lovgivningen og momsens neutralitetsprincip at nægte en afgiftspligtig person momsfradrag med henvisning til, at forældelsesfristen løber fra tidspunktet hvor de oprindelige fakturaer var udstedt, og retten til momsfradrag dermed er forældet, fastslår EU-domstolen følgende:

at afgiftspligtiges ret til momsfradrag for omkostninger, som de har indkøbt i forbindelse med deres momspligtige aktiviteter, er en integreret del af momssystemet, og fradragsretten kan som udgangspunkt ikke begrænses.

at ”...selvom momsfradragsretten i henhold til momsdirektivets artikel 167 indtræder på det tidspunkt, hvor afgiften forfalder, er det i henhold til dette direktivs artikel 178 i princippet kun muligt at udøve denne ret fra det tidspunkt, hvor den afgiftspligtige person er kommet i besiddelse af en faktura.

Domstolen fastslår, at køberen først havde den nødvendige dokumentation for momsens størrelse, da den modtager de endelige fakturaer fra Biosafe, og dermed var køber objektivt ikke i stand til at udøve sin fradragsret før dette tidspunkt. Da det først på dette tidspunkt at de materielle og formelle betingelser for momsfradrag var opfyldt.

Konklusionen i dommen er derfor, at myndighederne er afskåret fra at nægte en afgiftspligtig person momsfradrag med henvisning til, at forældelsesfristen er overskredet, når denne regnes fra den oprindelige afgiftsperiode, hvis der ikke er tale om svig m.v. og virksomheden objektivt er afskåret fra at opnå fradrag, da de mangler den nødvendige dokumentation.

Videre som det fremgår af Den Juridiske Vejledning afsnit D.A.11.2 ”Tidspunktet for fradragsrettens indtræden”, under overskriften ”Korrektion af fejlagtig fakturering”, at det er muligt at udøve fradragsretten, selvom treårsfristen for ændringer i Skatteforvaltningslovens § 31 er udløbet, da forældelsesfristen skal regnes fra tidspunktet for den efterfølgende fakturering. Af afsnittet anføres netop de nedenstående punkter, som krav for at tidspunktet for forældelsesfristen kan flyttes.

der er opstået en situation, hvor der foreligger en asymmetrisk momsmæssig behandling af den afgiftspligtige sælger og afgiftspligtige køber, der er parter i samme momspålagte transaktion,
der skal være tale om en ændring fra en momsfritaget transaktion, jf. ML § 13 og § 34, til, at samme transaktion bliver momspligtig, eller om ændret leveringssted,
den afgiftspligtige sælger korrigerer forholdet og udsteder en faktura til den afgiftspligtige køber om ændringen på et tidspunkt efter den oprindelige levering og fakturering af varerne,
det er objektivt umuligt for den afgiftspligtige køber at udøve retten til fradrag (tilbagebetaling), inden den afgiftspligtige sælger har berigtiget den oprindelige faktura, idet køber ikke rådede over denne efterfølgende faktura på et tidligere tidspunkt eller vidste, at der skulle betales (supplerende) moms,
de materielle og formelle betingelser, som giver ret til momsfradrag, er opfyldt, således at den afgiftspligtige køber kan anmode om at blive aflastet for den moms, som denne skylder eller har erlagt,
den momsmæssige ændring må ikke skyldes ændringer i de faktiske forhold, og
den afgiftspligtige køber må ikke have udvist manglende agtpågivenhed, og der må ikke foreligge noget misbrug eller medvirken til svig i forhold til den afgiftspligtige sælger.

Nedenfor følger vores bemærkninger til ovenstående betingelser.

Der er i nærværende sag tale om en asymmetrisk momsmæssig behandling af momsen mellem køber og sælger, da de oprindelige fakturaer var opkrævet inklusiv moms, uagtet at sælger ikke var momsregistreret. Endvidere bemærkes det, at der var tvist omkring værdien af det udførte arbejde, og det endelige forlig medførte også, at betalingen blev ca. 40.000 kroner mindre end værdien af de oprindelige fakturaer.

En fastholdelse af forældelsesfristen vil derfor medføre, at der opstår en asymmetrisk momsmæssig behandling, da sælger indbetaler en salgsmoms, som vores kunde bliver afskåret fra at få fradrag for, såfremt Skattestyrelsens afgørelse fastholdes.

Det er endvidere vores opfattelse, at kravet om, at det er en ændring af en momsfri til en momspligtig transaktion ikke er hjemlet i EU domstolens praksis.

EU-domstolens praksis viser derimod, at såfremt køberen har været afskåret fra at udnytte sin momsfradragsret, skal de nationale myndigheder først regne forældelsesfristen fra tidspunktet, hvor køberen opnår grundlaget til at udnytte sin fradragsret. For eksempel i Biosafe sagen, hvor sælger ønskede at overvælte den yderligere momsbetaling til køberen. EU-domstolen fastslår i sagen, at myndighederne er afskåret fra at nægte en afgiftspligtig person momsfradrag med henvisning til, at forældelsesfristen er overskredet, når denne regnes fra den oprindelige afgiftsperiode, hvis der ikke er tale om svig m.v. og virksomheden objektivt er afskåret fra at opnå fradrag, da de mangler den nødvendige dokumentation.

Endvidere er det vores opfattelse, at som følge af at sælgeren af ydelserne i nærværende sag er gået konkurs, og det derfor ikke er muligt for sælgeren at udstede kreditnotaer og nye fakturaer bør det accepteres, at det skriftlige forlig træder i stedet for en ny faktura, da det først er på dette tidspunkt, at den endelige salgspris er fastlagt, ligesom salgsmomsen ikke er indbetalt før dette tidspunkt.

Forligstidspunktet er derfor det tidligste tidspunkt, hvor vores kunde er i stand til at beregne det korrekte momsfradrag af de købte ydelser. Vi henviser til momsdirektivets artikel 219, som angiver at ”ethvert dokument eller enhver meddelelse, der specifikt og utvetydigt ændrer og henviser til den oprindelige faktura, sidestilles med en faktura”.

Til støtte for vores mere sekundære påstand børes gældende, at forældelsesfristen bør regnes fra i 4. kvartal 2019, da dette også er tidspunktet, hvor omkostningen bogføres, som en efterpostering, da årsrapporten for 2019 aflægges den 21. august 2020.

...”

Selskabet har fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 20. april 2021. Heraf fremgår blandt andet:

”...

Kommentarer til ”Nye oplysninger i sagen”

Skattestyrelsen anfører under afsnit om nye oplysninger, at der er foretaget en momsefterangivelse for af de i sagen kr. 104.000 i 1. kvartal 2020. Efterangivelsen følger vores mere sekundære påstand om, at momsfradragsretten er opstået på tidspunktet for forlig med Kammeradvokaten. Forliget blev indgået i 1. kvartal 2020.

Kommentarer til ”Ad 1 Supplerende sagsfremstilling”

Skattestyrelsen anfører i sin udtalelse, at vores klient var berettiget til momsfradraget i 2. kvartal 2017, da der på dette tidspunkt forelå fakturaer. som var korrekt udstedt i henhold til forskrifterne.

Dog synes Skattestyrelsen helt at ignorere det væsentlige faktum, at sælger på daværende tidspunkt ikke var momsregistreret, hvilket vores klient var bevidst om, ligesom vores klient også var uenig i beløbet, som var angivet på fakturaerne, da det leverede arbejde var mangelfuldt og vores klient dermed ikke ville betale beløbet.

Under hensyntagen til ovennævnte forhold valgte vores klient som bekendt ikke at tage fradrag for momsen. Da et fradrag ville medføre en asymmetrisk momsmæssig behandling, da sælger grundet den manglende momsregistrering ville betyde, at sælger med stor sandsynlighed ikke ville indbetale salgsmomsen, og vores klient såfremt de tog momsfradraget ville påføre statskassen et tab.

Det skal videre bemærkes, at vi finder det meget sandsynligt, at Skattestyrelsen ville anfægte et momsfradrag af købsmomsen, såfremt Skattestyrelsen i forbindelse med en kontrol af 2. kvartal 2017 konstaterede, at vores klient havde taget momsfradrag for en købsmoms uagtet, at vores klient var opmærksom på, at sælger ikke var momsregistreret. Det er vores vurdering, at Skattestyrelsen i en sådan situation ville have sendt sagen til ansvarsbedømmelse.

Vi er endvidere uenige med Skattestyrelsen i, at et forlig ikke kan træde i stedet for en faktura. Særligt henset til det forhold, at man først ved forliget får fastlagt den endelige købsmoms, og dermed er det også først fra dette tidspunkt, at det endelige momsfradrag kendes.

Kommentarer til ”Ad 3 Påstand”

Det er vores opfattelse, at Skattestyrelsen på mødet d. 26. august 2020 gennemgik momsproblemstillingen, hvor momsfradraget på kr. 104.000 på daværende tidspunkt var (efter)angivet i 4. kvartal 2019. Det er vores opfattelse at Skattestyrelsen anerkendte momsfradraget, men Skattestyrelsen anmodede om at virksomheden tilbageførte fradraget til 2017.

Afslutningsvis skal vi understrege, at Skattestyrelsens afgørelse efter vores opfattelse er i strid med EU-rettens regel om, at afgiftspligtiges ret til momsfradrag for omkostninger, som de har indkøbt i forbindelse med deres momspligtige aktiviteter ikke kan begrænses.

...”

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har fremsendt sine bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling af 13. september 2023. Heraf fremgår blandt andet følgende:

”...

Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og begrundelsen heri, hvorefter afslag på klagers anmodning om genoptagelse indstilles stadfæstet.

Fradragsretten vedrørende køb af ydelser hos [virksomhed2] ApS er indtrådt i momsperioden 2. kvartal 2017.

Fristen for indberetning af moms for 2. kvartal 2017 var senest den 1. september 2017. Det betyder, at fristen for ordinær genoptagelse jf. skatteforvaltningslovens § 31 for 2. kvartal 2017 var senest den 1. september 2020.

Klagers anmodning om genoptagelse af 22. oktober 2020 er sendt efter udløb af fristen i § 31.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke foreligger særlig omstændigheder, der kan medføre genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Vi anser det ikke for en særlig omstændighed, at klager oprindeligt havde valgt ikke at angive fradraget i 2. kvartal 2017 på grund af manglende betaling som følge af indsigelser, og efterfølgende har ventet til den 22. oktober 2020 med at sende en anmodning om genoptagelse af momsen for 2. kvartal 2017.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet anmodningen om genoptagelse og ændring af selskabets momstilsvar for 2. kvartal 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, og § 32, stk. 1, nr. 4.

Retsgrundlaget

Af momslovens § 4, stk. 1, fremgår der følgende:

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.”

Det følger af momslovens § 23:

”Afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet).

Stk. 2. Udstedes faktura over en leverance, anses faktureringstidspunktet som leveringstidspunkt, for så vidt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning.

Stk. 3. (...).”

Af momslovens § 37 fremgår der følgende:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1)	afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,
2)	(...).”

Bestemmelsen i momslovens § 37 har til formål at implementere momssystemdirektivets artikel 167 og 168, hvoraf der blandt andet fremgår (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a)	den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person
b)	(...).”

EF-Domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Af momslovens § 56, stk. 1 og 3, fremgår der følgende:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal for hver afgiftsperiode opgøre den udgående og den indgående afgift. Forskellen mellem den udgående og den indgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar. (...)

(...)

Stk. 3. Den indgående afgift i en afgiftsperiode er afgiften efter denne lov på virksomhedens fradragsberettigede indkøb m.v. efter kapitel 9 i perioden. (...)”

Det følger af momslovens § 57, stk. 3:

”For virksomheder, hvis samlede afgiftspligtige leverancer overstiger 5 mio. kr. årligt, men udgør højst 50 mio. kr. årligt, er afgiftsperioden kvartalet. Virksomhedens angivelse efter stk. 1 skal foretages senest den 1. i den tredje måned efter afgiftsperiodens udløb.”

Af momsbekendtgørelsens § 57 fremgår der følgende:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68, indeholde:

1)	Udstedelsesdato (fakturadato).
2)	Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.
3)	Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.
4)	Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.
5)	(...)”

Bestemmelsen i momsbekendtgørelsens § 57 har til formål at implementere momssystemdirektivets artikel 178, a), og 226, hvoraf der blandt andet fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a)	for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med afsnit XI, kapitel 3, afdeling 3-6
b)	(...)

Artikel226

Med forbehold af særbestemmelserne i dette direktiv er det med henblik på momsen kun obligatorisk at anføre følgende oplysninger på de fakturaer, der udstedes i medfør af bestemmelserne i artikel 220 og 221:

1)	fakturaens udstedelsesdato
2)	et fortløbende nummer, der bygger på en eller flere serier, og som identificerer den enkelte faktura
3)	det momsregistreringsnummer omhandlet i artikel 214, hvorunder den afgiftspligtige person har foretaget leveringen af varerne eller ydelserne
4)	(...)
5)	den afgiftspligtige persons og kundens fulde navn og adresse
6)	(...)”

EU-Domstolen har i sag C-519/21 (DGRFP Cluj) udtalt, at momssystemdirektivets artikel 178, litra a), indeholder de formelle betingelser for udøvelsen af fradragsretten, hvorefter der foreligger et krav om besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med momssystemdirektivets artikel 226, jf. præmis 96. EU-Domstolen har videre i dommen udtalt, at det grundlæggende princip om momsens neutralitet kræver, at der indrømmes fradrag for indgående moms, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser, jf. præmis 97.

Det følger heraf, at en manglende opfyldelse af en formel betingelse ikke afskærer udøvelsen af fradragsretten, såfremt de materielle betingelser for fradragsretten er opfyldt.

EU-Domstolen har i sag C-438/09 (Dankowski) udtalt, at udøvelsen af fradragsretten ikke kan nægtes alene med henvisning til, at leverandøren ikke er registreret som afgiftspligtig, såfremt fakturaerne vedrørende de leverede ydelser indeholder de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den leverandør, der har udstedt fakturaerne, og arten af de leverede ydelser, jf. præmis 38.

Af skatteforvaltningslovens §§ 31-32 fremgår der følgende (uddrag):

”§ 31

...

Stk. 2. En afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, skal senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Tilsvarende skal en virksomhed eller en person, der ønsker godtgørelse af afgift, senest 3 år efter det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende, fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde godtgørelse af afgiften.

§ 32. Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

...

4) Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede giver tilladelse til ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

For at Landsskatteretten kan tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet anmodningen om genoptagelse og ændring af selskabets momstilsvar for 2. kvartal 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, og § 32, stk. 1, nr. 4, skal der tages stilling til, hvornår selskabets ret til fradrag er indtrådt.

Selskabet har den 22. oktober 2020 indsendt anmodning om genoptagelse og ændring af 1. kvartal 2020. Anmodningen blev begrundet med, at selskabet den 24. januar 2020 havde indgået et forlig, ifølge hvilket selskabet skulle betale et samlet beløb på 520.000 kr. inklusiv moms til leverandørens konkursbo.

Om baggrunden for forliget er det oplyst, at selskabet i 2017 valgte ikke at betale fire fakturaer udstedt af leverandøren til selskabet på samlet 559.687,50 kr. inklusive moms, da de leverede ydelser efter selskabets opfattelse var mangelfulde, og da fakturaerne ikke indeholdt leverandørens CVR-nr.

I henhold til forliget skal selskabet betale samlet 520.000 kr. inklusiv moms i overensstemmelse med fakturaerne udstedt i 2. kvartal 2017, idet vederlaget er nedsat med samlet 39.687,50 kr. grundet selskabets indsigelser.

Landsskatteretten finder i overensstemmelse med Skattestyrelsen, at selskabets ret til fradrag skal henføres til 2. kvartal 2017.

Der er herved henset til, at den købsmoms, der ønskes fradrag for, følger af leverandørens levering af byggeydelser, som er leveret og faktureret til selskabet i 2. kvartal 2017. Selskabets fradragsret indtrådte således i 2. kvartal 2017, jf. momslovens § 23, stk. 2, § 37 og § 56, stk. 3.

Det faktum, at leverandørens CVR-nr. ikke fremgik af de udstedte fakturaer, kan ikke føre til, at selskabet ikke var berettiget til at fradrage købsmomsen i 2. kvartal 2017, da de omhandlede ydelser er leveret af en afgiftspligtig person, og da ydelserne er blevet anvendt af selskabet i forbindelse med dets afgiftspligtige transaktioner, hvorfor betingelserne for fradragsrettens indtræden var til stede på dette tidspunkt.

Den af selskabet påberåbte EU-dom, jf. sag C-8/17 (Biosafe), kan ikke føre til et andet resultat, da dommen vedrører korrektion af en fejlagtig fakturering. Forholdene er dermed ikke sammenlignelige.

Som følge heraf finder Landsskatteretten i overensstemmelse med Skattestyrelsen, at selskabets anmodning af 22. oktober 2020 om genoptagelse og ændring af afgiftstilsvaret er fremsat efter fristens udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, 1. pkt.

Der er herved henset til, at selskabet i den omhandlede periode var registreret for kvartalsvis angivelse af moms. Selskabet skulle derfor angive momsen for 2. kvartal 2017 senest den 1. september 2017, jf. momslovens § 57, stk. 3. Den ordinære frist for genoptagelse af 2. kvartal 2017 udløb dermed den 1. september 2020, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Det forhold, at efterangivelsen af 24. august 2020 vedrørende 4. kvartal 2019 efter en drøftelse med Skattestyrelsen på mødet den 26. august 2020 blev tilbageført af selskabets revisor uden, at der samtidig skete en efterangivelse for 2. kvartal 2017, kan ikke ændre herved.

Der er herved henset til, at mødet med Skattestyrelsen ifølge det oplyste omhandlede selskabets skattemæssige forhold i forbindelse med genoptagelse af sambeskatningsindkomsten for indkomståret 2018, og at selskabet forsat på dette tidspunkt kunne have ændret afgiftstilsvaret for 2. kvartal 2017 rettidigt.

Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om selskabet har ret til ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, svarer til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, om ekstraordinær genoptagelse af indkomst- og ejendomsværdiskatteansættelser som følge af særlige omstændigheder.

Bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og § 32, stk. 1, nr. 4, er i det væsentlige udtryk for videreførelser af den tidligere skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8, og § 35 C, stk. 1, nr. 4. I forarbejderne til disse bestemmelser hedder det bl.a., jf. lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 under de specielle bemærkninger til § 1, nr. 2 og 3:

”...

Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. (...)

Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende. ...”

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, må efter sin ordlyd, placering og forarbejder antages at have et snævert anvendelsesområde, jf. bl.a. SKM2021.161.HR, som angår skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Der er ikke grundlag for at antage, at anvendelsesområdet for lovens § 32, stk. 1, nr. 4, skal afgrænses anderledes end for § 27, stk. 1, nr. 8.

Selskabets revisor indberettede den 24. august 2020 en efterangivelse på samlet 104.000 kr. for 4. kvartal 2019. Den 26. august 2020 tilbageregulerede selskabets revisor momsbeløbet for 4. kvartal 2019 uden samtidig at efterangive beløbet i 2. kvartal 2017. Efterangivelsen er begrundet i det med leverandørens konkursbo indgåede forlig af 24. januar 2020.

Henset hertil finder Landsskatteretten, at det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet selskabets anmodning om ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Der er herved henset til, at det forhold, at selskabet eller dets revisor har valgt ikke at angive fradraget i 2. kvartal 2017 på grund af manglende betaling som følge af indsigelser vedrørende den leverede ydelse, ikke suspenderer tidspunktet for fradragsrettens indtræden og ikke kan betragtes som en særlig omstændighed i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4,’s forstand.

Hertil kommer, at selskabet på baggrund af det indgåede forlig med leverandørens konkursbo af 24. januar 2020 kunne have ændret momstilsvaret for 2. kvartal 2017 rettidigt.

Det forhold, at selskabets revisor den 26. august 2020 tilbageregulerede momsbeløbet for 4. kvartal 2019 uden samtidig at efterangive beløbet i 2. kvartal 2017, må anses som en forglemmelse fra dennes side, hvilket heller ikke kan betragtes som en særlig omstændighed i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4,’s forstand.

Den af repræsentanten nedlagte subsidiære og mest subsidiære påstand kan dermed heller ikke imødekommes.

Landsskatteretten stadfæster dermed Skattestyrelsens afgørelse.