Kendelse af 08-09-2022 - indlagt i TaxCons database den 30-09-2022

Journalnr. 21-0013615

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 747.860 kr. for perioden 1. oktober 2018 – 30. juni 2020.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter benævnt selskabet) blev stiftet den 1. april 2008. Selskabet har siden 27. januar 2019 været registreret under branchekode 433900 ”Anden bygningsfærdiggørelse” og bibranchekode 702200 ” Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse”. Selskabets formål er at drive virksomhed indenfor ejendomsbranchen, herunder køb og salg af fast ejendom, udlejningsvirksomhed, ombygning og renovering, udbyde håndværkerydelser, samt konsulentvirksomhed samt hvad der efter ledelsens skøn naturligt står i forbindelse hermed.

[person1] indtrådte den 27. januar 2019 som administrerende direktør i selskabet. [person2] var medlem af direktionen i perioden 1. juli 2011 – 18. november 2020. Selskabets reelle ejer er [person3].

Selskabet blev registreret for moms den 1. april 2008 og som arbejdsgiver den 1. juli 2013. Selskabet har i momsperioden 1. oktober 2018 – 30. juni 2020 både været kvartals- og halvårsafregnende. Selskabet har for de omhandlede afregningsperioder angivet følgende i moms:

Periode

Salgsmoms

Købsmoms

Momstilsvar

4. kvartal 2018

257.317 kr.

250.917 kr.

6.400 kr.

1. halvår 2019

829.965 kr.

543.564 kr.

293.254 kr.

2. halvår 2019

1.866.181 kr.

1.248.508 kr.

644.375 kr.

1. kvartal 2020

804.020 kr.

490.412 kr.

322.132 kr.

2. kvartal 2020

1.339.731 kr.

894.527 kr.

456.755 kr.

I alt

5.097.214 kr.

3.427.928 kr.

1.722.916 kr.

Skattestyrelsen har på baggrund af saldobalancer opgjort selskabets omsætning ekskl. moms til 3.042.590 kr. i 2018, 10.784.587 kr. i 2019 og 7.051.299 kr. i 1. halvår 2020.

Skattestyrelsen bistod den 3. juni 2020 Statsadvokaten for særlig økonomisk og international kriminalitet (SØIK) med en ransagning på selskabets adresse. Herefter modtog Skattestyrelsen den 7. oktober 2020 selskabets regnskabsmateriale fra SØIK. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at der i forbindelse med ransagningen ikke blev fundet underbilag til underleverandørfakturaer i form af eksempelvis timesedler eller korrespondance.

Skattestyrelsen har nægtet fradrag for følgende fakturaer:

Dato

Faktura nr.

Underleverandør

Tekst

Beløb kr. ekskl. moms

Moms kr.

02.11.2018

17890

[virksomhed2] IVS

[adresse1], [by1]

Total entreprise i henhold til vedhæftet beskrivelse arbejdet er færdiggjort

1,00 Stk.

575.000

143.750

02.11.2018

17892

[virksomhed2] IVS

Total entreprise på parcelhus

575.000

143.750

02.11.2018

17893 (kreditnota)

[virksomhed2] IVS

Kreditering af faktura 17890

-575.000

-143.750

09.04.2019

39424

[virksomhed3] ApS

Nedrivningsentreprise

Nedrivning og bortkørsel af rør, kabler, tag, gulve, køkkener og badeværelser samt miljøsanering

297.760

74.440

03.05.2019

39640

[virksomhed3] ApS

Maler

[adresse2]

[by2]

70.000

17.500

03.05.2019

39641

[virksomhed3] ApS

Maler

[adresse3], [by3]

Nedrivning af tapet, m.m.

130.000

32.500

31.05.2019

39882

[virksomhed3] ApS

Nedrivning af resterende tag og mellem gulv

144.000

36.000

02.09.2019

10660

[virksomhed4] ApS

Renovering badeværelse

300.000

75.000

08.10.2019

11123

[virksomhed4] ApS

Spartel, filt, maling af vægge og loft samt fodpaneler og døre i 4 lejligheder og opgang

309.000

77.250

29.10.2019

11317

[virksomhed4] ApS

Nedrivning af tag inkl. velux vinduer

Nedrivning på 1. sal samt oprydning Bortskaffelse af affald

252.680

63.170

25.11.2019

11655

[virksomhed4] ApS

Facade puds, maling afrensning

Pris ifølge aftale

250.000

62.500

28.01.2020

151

[virksomhed5] ApS

Udskiftning af vinduer og døre [...]

Bortkørsel af affald

Pris efter aftale

140.000

35.000

13.02.2020

183

[virksomhed5] ApS

Mandskabsudlejning

[by4]

Aconto betaling

aconto

100.000

25.000

20.02.2020

184

[virksomhed5] ApS

Mandskabsudlejning

[by4]

Aconto betaling

Pris efter aftale

150.000

37.500

27.02.2020

186

[virksomhed5] ApS

[by4]. Facede arbejde udført og afsluttet

pris efter aftale

148.000

37.000

26.03.2020

206

[virksomhed5] ApS

Nedrivning af 5 lejligheder

Mandskabsudlejning

125.000

31.250

I alt

2.991.440

747.860

Selskabet har i perioden 2018-2020 bogført sine udgifter til underleverandører på konto 1326: Fremmedarbejde.

I relation til transaktionsspor vedrørende betaling af de fremlagte fakturaer er der til sagen fremlagt bankkontoudtog.

Der er ikke fremlagt underbilag til fakturaerne eller samarbejdsaftaler indgået mellem selskabet og de angivne underleverandører.

Følgende oplysninger foreligger vedrørende de angivne underleverandører:

[virksomhed2] IVS , CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed2], blev stiftet den 1. juli 2017 og er under konkurs på baggrund af konkursdekret af 25. november 2019. [virksomhed2] har siden 15. november 2019 haft virksomhedsnavnet [virksomhed6] IVS. Fra stiftelsen i 2017 og frem til seneste navneændring har [virksomhed2] heddet henholdsvis [virksomhed7] IVS, [virksomhed2] IVS og [virksomhed8] ivs. [virksomhed2] er registreret under branchekode 811000 ”Kombinerede serviceydelser” og var i perioden fra stiftelsen til den 10. februar 2019 registreret under branchekode 782000 ”Vikarbureauer”. [virksomhed2]’s formål er ”drift af vikarbureau samt aktiviteter relateret hertil”. [virksomhed2] har i perioden for samhandlen med selskabet ikke været registreret med ansatte.

Der er fremlagt to fakturaer og en kreditnota som dokumentation for selskabets samhandel med [virksomhed2]. Fakturanr. 17892, der indgår i Skattestyrelsens forhøjelse af selskabets momstilsvar, er ikke specificeret på antal timer, antal personer eller lignende, idet der er anført 1,00 i antal. Det fremgår af fakturaspecifikationen, at arbejdet er udført i henhold til et tidligere fremsendt tilbud, som ikke er fremlagt af selskabet. [virksomhed2] er på fakturaerne og kreditnotaen angivet som ApS og ikke rettelig IVS.

De fremlagte fakturaer og kreditnotaen er alle udstedt den 2. november 2018. Fakturanr. 17892 er betalt den 5. november 2018 og bogført den 30. november 2018. Vedrørende betaling af fakturaerne har [virksomhed2] henvist til kontonr. [...51] i [finans1]. Repræsentanten har oplyst, at der i første omgang var faktureret med angivelse af en forkert adresse, hvorefter denne faktura blev krediteret, og der blev fremsendt en ny faktura med den korrekte adresse.

Selskabets repræsentant har endvidere oplyst, at selskabet har tjent 25.000 kr. på at formidle opgaven mellem [virksomhed2] og [virksomhed9] ApS, idet [virksomhed2] fakturerede selskabet 575.000 kr. ekskl. moms, hvorefter selskabet fakturerede [virksomhed9] ApS 600.000 kr. ekskl. moms.

Skattestyrelsen har oplyst, at det ikke har været muligt at komme i kontakt med [virksomhed2], idet Skattestyrelsens henvendelser ikke er blevet besvaret. Herudover har [virksomhed2] ikke foretaget bogføring og trods udstedelse af fakturaer for i alt 4.565.768 kr. ekskl. moms i 2018 alene angivet 29.359 kr. i løn. Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at den konto, som betaling af fakturaen henvises til, tilhører selskabet [virksomhed10] ApS, og at [virksomhed2] tidligere har anvendt ejerens lønkonto hvorfra fakturabeløb blev hævet i kontanter eller videreført.

Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed2] har været momsregistreret i perioden 1. juli 2017 til 25. november 2019.

[virksomhed3] ApS , CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 3. september 2014 og er under konkurs på baggrund af konkursdekret af 23. september 2019. [virksomhed3] undergik den 14. juni 2019 en omdannelse fra aktieselskab til anpartsselskab. [virksomhed3] har siden 1. oktober 2014 været registreret under branchekode 532000 ”Andre post- og kurertjenester” og siden 1. februar 2019 under bibrancherne 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”, 811000 ”Kombinerede serviceydelser” og 467310 ”Engroshandel med træ, trælast og byggematerialer”. [virksomhed3]’ formål er ”at drive virksomhed inden for post og kurertjenester, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed”. [virksomhed3] har ikke været registreret med ansatte.

Der er fremlagt fire fakturaer som dokumentation for selskabets samhandel med [virksomhed3]. Fakturaerne er ikke specificeret på antal timer, antal personer eller lignende, idet der er anført 1,00 i antal. Vedrørende betaling af fakturaerne har [virksomhed3] henvist til kontonr. [...30] i [finans2]. Samme konto henviser nedenstående underleverandør [virksomhed4] ligeledes til. Der er angivet en reference på hver faktura, som skal angives ved betaling. Fakturanr. 39424 er bogført og betalt på udstedelsesdatoen den 9. april 2019.

Skattestyrelsen har oplyst, at tre personer i sommeren 2020 er dømt for hvidvask i [by5] Byret for at have overført midler fra [virksomhed3] til udlandet, og at en af de dømte personer har forklaret, at den eneste aktivitet i [virksomhed3] var at flytte penge til udlandet, og at der ikke blev leveret nogen arbejdskraft, ydelser eller varer.

Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed3] har været momsregistreret i perioden 1. oktober 2014 til 23. september 2019.

[virksomhed4] ApS , CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed4], blev stiftet den 8. september 2015 og er under konkurs på baggrund af konkursdekret af 19. januar 2021. [virksomhed4] er registreret under branchekode 821100 ”Kombinerede administrationsserviceydelser” og bibrancherne 811100 ”Kombinerede serviceydelser” og 466300 ”Engroshandel med maskiner til minedrift og bygge- og anlægsvirksomhed” og har til formål at drive administrationsvirksomhed. [virksomhed4] har i perioden for samhandlen med selskabet ikke været registreret med ansatte.

Der er fremlagt fire fakturaer som dokumentation for selskabets samhandel med [virksomhed4]. Fakturaerne er ikke specificeret på antal timer, antal personer eller lignende, idet der er anført 1,00 i antal. Vedrørende betaling af fakturaerne har [virksomhed4] henvist til kontonr. [...30] i [finans2]. Samme konto henviser underleverandøren [virksomhed3] ligeledes til. Der er angivet en reference på hver faktura, som skal angives ved betaling.

Det gælder for samtlige fakturaer, at de er bogført og betalt på udstedelsesdatoen med undtagelse af fakturanr. 11123, der er betalt den efterfølgende dag.

Skattestyrelsen har oplyst, at tre personer i sommeren 2020 er dømt for hvidvask i [by5] Byret for at have overført midler fra [virksomhed4] til udlandet, og at en af de dømte personer har forklaret, at den eneste aktivitet i [virksomhed4] var at flytte penge til udlandet, og at der ikke blev leveret nogen arbejdskraft, ydelser eller varer.

Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed4] har været momsregistreret i perioden 28. august 2019 til 31. marts 2020.

[virksomhed11] IVS, CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed11], blev stiftet den 30. august 2018 og ophørte den 10. februar 2022. [virksomhed11] blev erklæret konkurs ved dekret afsagt af Sø- og Handelsrettens skifteret den 18. august 2020 på grundlag af en egen begæring. [virksomhed11] har siden stiftelsen og frem til 18. august 2019 haft virksomhedsnavnet [virksomhed12] IVS og været registreret under branchekode 464620 ”Engroshandel med læge- og hospitalsartikler” og haft ”handel og trading” til formål. Herefter har [virksomhed11] været registreret under branchekode 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed” og bibranchekode 432200 ”VVS- og blikkenslagerforretninger” og haft ”Tømrer og snedker virksomhed” angivet som formål. [virksomhed11] har i perioden oktober til december 2019 samt januar og februar måned 2020 haft mellem 1 og 2 ansatte.

Der er fremlagt fem fakturaer som dokumentation for selskabets samhandel med [virksomhed11]. Fakturaerne er ikke specificeret på antal timer, antal personer eller lignende, idet der er anført 1,00 i antal. Det gælder for samtlige fakturaer, at de er bogført og betalt på udstedelsesdatoen eller den efterfølgende dag.

Selskabets repræsentant har endvidere fremlagt mailkorrespondance mellem selskabets direktør og flere personer fra [virksomhed11].

Skattestyrelsen har under klagesagens behandling fremlagt oplysninger modtaget fra kurator, mens [virksomhed11] var under konkursbehandling. Heraf fremgår, at [virksomhed11]’s tidligere direktør har oplyst, at virksomhedens drift aldrig kom i gang som følge af uoverensstemmelser. Det fremgår endvidere heraf, at [virksomhed11] ifølge resultatopgørelsen for 2018-2019 havde en samlet omsætning på 589.861 kr., og at der ikke er blevet bogført omkostninger, lønninger m.m., hvorefter [virksomhed11] havde et positivt resultat på 589.861 kr. Det samme gør sig gældende for 2020, hvor [virksomhed11] havde et positivt resultat på 3.862.047 kr. svarende til omsætningen.

Kurator har i en mail til Skattestyrelsens sagsbehandler oplyst, at boet ”i lighed med Skattestyrelsen ikke fik oplysninger eller dokumentation for, at selskabet skulle have haft de menneskelige, økonomiske og tekniske ressourcer til levering af ydelser, svarende til omsætningen”.

Skattestyrelsen har oplyst, at det ikke har været muligt at komme i kontakt med [virksomhed11], at [virksomhed11] ikke har udvist tegn på reel drift, at der ikke er angivet korrekt moms eller afleveret regnskab til Erhvervsstyrelsen og at [virksomhed11] i 2019 har udstedt fakturaer for i alt 6.726.450 kr.

Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed11] har været momsregistreret i perioden 19. august 2019 til 29. april 2020.

Der er fremlagt oplysning om Arbejdstilsynets kontrolbesøg den 6. maj 2020 på en arbejdsplads, hvor selskabet var entreprenør. Det fremgår heraf, at der blev truffet fire af selskabets egne ansatte samt tre ansatte hos en anden underleverandør, end de i sagen nævnte.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar for perioden 1. oktober 2018 til 30. juni 2020 med i alt 747.860 kr. vedrørende nægtelse af fradrag for købsmoms for selskabets udgifter til fire underleverandører.

Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen anført følgende:

”...

1.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er foretaget levering fra nogen af de følgende underleverandører, hvorpå der fratrækkes moms.

[virksomhed2] IVS
[virksomhed3] ApS
[virksomhed4] ApS
[virksomhed5] ApS

I den vurdering er henset til de omstændigheder der er skitseret i afsnit 1.1 særligt omkring [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS som begge er anvendt til hvidvask jf. dom i [by5] byret.

For så vidt angår øvrige underleverandører [virksomhed5] ApS og [virksomhed2] IVS så er det Skattestyrelsens opfattelse, at de i afsnit 1.1 skitserede omstændigheder er identiske med de forhold der er konstateret omkring [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS og således, at de også må anses for anvendt til hvidvask.

Hverken [virksomhed5] ApS eller [virksomhed2] IVS har således leveret en momspligtig ydelse til [virksomhed1] ApS.

Endvidere er fakturamaterialet fra [virksomhed5] ApS og [virksomhed2] IVS mangelfuldt.

Ligeledes konstaterer Arbejdstilsynet ved deres kontrol, at der er 9 personer tilstede, hvoraf kun 4 er på lønningslisten. De sidste 5 må således arbejde sort.

Derfor godkendes der ikke momsfradrag på disse fiktive underleverandører efter Momslovens § 37.

Der henvises ligeledes til EU-dom, C-18/13 - Maks Pen, EU-dom, C-285/11 – EU-dom, C342/87 - Genius Holding - Bonik, præmis 29

Samt til danske domme SKM 2016.9 - Byretten, offentliggjort 7. januar 2016, og SKM 2018.314 – Byretten, offentliggjort 27. juni 2018, samt fra landsskatteretten SKM 2018.540 og j.nr. 15-2156180 (se www.afgoerelsesdatabasen.dk)

Endelig henvises til SKM 2019.231.HR og SKM 2009.325.

Momsen foreslås derfor ændret med følgende, jf. bilag 11:

4. kvartal 2018

143.750

1. halvår 2019

160.440

2. halvår 2019

277.920

1. kvartal 2020

165.750

I alt =

747.860

1.5 Skattestyrelsens endelige afgørelse

Skattestyrelsen modtog som nævnt i afsnit 1.2 mail fra selskabets direktør [person1].

Der er ikke vedlagt ny dokumentation og heller ingen nye forklaringer eller oplysninger i øvrigt.

Det har således ikke givet anledning til en ændret opfattelse. Derfor træffes der afgørelse i overensstemmelse med det fremsendte forslag til opkrævning af moms, jf. Skattestyrelsens brev fra 8. december 2020.

...”

Skattestyrelsen er i udtalelse af 9. marts 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til selskabets supplerende indlæg af 21. januar 2022:

”...

Nye oplysninger vedr. underleverandører – bilag 19 - 33

Ved gennemgang af bilagsmaterialet kan Skattestyrelsen konstatere, at bilagsgruppe 19 – 33 vedrører fradrag for de i sagen omtalte underleverandører der nægtes fradrag for og som er følgende:
[virksomhed3] ApS
[virksomhed4] ApS
[virksomhed2] IVS
[virksomhed11] IVS

Skattestyrelsen må konstatere ved gennemgang af denne bilagsgruppe 19-33, at det er ganske sparsomt med supplerende oplysninger til fakturaerne der er udstedt af de 4 underleverandører. Der er ingen timesedler eller oplysninger om hvilke personer der udfører arbejdet og ingen korre- spondance.

Dog er der vedlagt korrespondance vedr. [virksomhed11] IVS, som nu er under konkurs. Skattestyrelsen har derfor i forbindelse med denne udtalelse fundet anledning til, at kontakte kura- tor [person4] for, at få kurators vurdering af [virksomhed11] IVS.

Kurator [person4] bekræftede telefonisk den 21. februar 2022 Skattestyrelsens vurdering idet konkursboet i lighed med Skattestyrelsen ikke fik oplysninger eller dokumentation for, at selska- bet skulle have haft de menneskelige, økonomiske og tekniske ressourcer til levering af ydelser, svarende til omsætningen. Kurator henviste i den forbindelse til § 125, stk. 4 redegørelsen.

Videre oplyste [person4] samme dag pr. telefon, at de ikke har kunnet verificere de oplysninger ledelsen har afgivet. Det fremgår i øvrigt, at [person5] oplyste til kurator, at driften aldrig kom i gang, hvilket fremgår af bo-regnskab.

Heroverfor fremstår mail korrespondance i [virksomhed13]´s bilag 24 og med [person5]s navn anført som auto signatur i [virksomhed13]´s bilag 20. Denne korrespondance vil i lyset af kurators oplysninger derfor komme til, at miste troværdighed efter Skattestyrelsens opfattelse.

(vedlagt mail fra kurator med § 125, stk. 4 og bo regnskab)

Vedr. [virksomhed13] synspunkt side 8/54, at

I forbindelse med at [virksomhed1] ApS begyndte at benytte de pågældende underentreprenører, tjekkede [virksomhed1] ApS, at selskaberne eksisterede, og at der var normal drift i underentreprenørernes virksomheder, på tidspunktet hvor virksomhederne udførte opgaver for [virksomhed1] ApS.

Dette kommer til, at henstå udokumenteret når henses til det fremsendte bilagsmateriale 2 – 60, idet kun vedlægges en forespørgsel på momsregistrering ([virksomhed13] Bilag 26) og i øvrigt kun selskabs- rapporter fra BIQ på de omhandlede underleverandører ([virksomhed13] Bilag 25, 29, 31 og 33). Disse bilag kan ikke tages som udtryk for, at der er normalt drift i underentreprenørernes virksomheder.

[virksomhed13] hævder senere på side 28/54, at [virksomhed1] ApS har opfyldt sine forpligtelser og foretaget de undersøgelser af underentreprenører, som var mulige. Skattestyrelsen savner mødereferater, aftaler og lign. der understøtter denne påstand. På det foreliggende er der kun tjekket momsregistreringen.

Vedr. afsnit 5.1, [virksomhed13] indlæg side 16/54

I dette afsnit anfægter [virksomhed13] Skattestyrelsens anvendte timesats på 250 kr. i timen til beregning af timer i Skattestyrelsens afsnit 2.4 i sagsfremstillingen.

Henset til almindelig branche kendskab fra andre skatte og momsmæssige kontroller vurderer Skattestyrelsen, at den anførte timesats på 1.000 ikke vil være retvisende til brug i en beregning som denne og i øvrigt urealistisk set i f.t. konkurrenters tilsvarende udbudspriser.

Omvendt vurderer Skattestyrelsen, at en timesats på mellem 350-400 kr. i timen kan være retvisende.

Skattestyrelsen har således revurderet sine beregninger på side 10 og 11 til følgende:

(skema)

Sammenholdt med lønoplyste timer i bilag 13 og 14 jf. følgende:

2019 12.563 timer

2020 9.302 timer

Efter Skattestyrelsens opfattelse betyder det, at det fortsat må anses for sandsynliggjort, at der er faktureret flere timer af [virksomhed1] ApS end der har været rådighed over igennem egne ansatte, jf. lønoplysninger i Skattestyrelsens bilag 13 og 14.

Derved er det fortsat sandsynliggjort, at der er grundlag for arbejdsgiverhæftelse for en kreds af ukendte personer som må vurderes aflønnet helt eller delvist via fiktive underleverandører.

Vedr. [virksomhed13] henvisning til dom, side 26 / 54

[virksomhed13] henviser hertil en dom fra [by5] Byret anført i SKM 2016.509. [virksomhed13] henviser til, at [virksomhed1] ApS i lighed med den i dommen anførte hovedleverandør skal have fradrag for moms idet der var foretaget levering og uagtet, at pågældende tidligere var dømt for momssvig.

Det er her værd, at bemærke, at i præmisserne i dommen for at godkende, at der er sket levering bl.a. var underleverandørens forklaringer.

Der har ikke været nogle forklaringer fra underleverandører til [virksomhed1] ApS.

Dernæst er den pågældende i dommen dømt for momssvig ved ikke at have angivet et momstil- svar og blev afmeldt. Det er ikke tilfældet i nærværende sag. Her er personkredsen bag [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS dømt for hvidvask og altså ikke momssvig. Her er den væsentlige forskel, at i hvidvask sker der ikke levering. Hvidvask er karakteriseret ved, at handle om transport af andres penge og på baggrund af en sløring, som i det det konkrete tilfælde er sket i [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS via fiktive underleverandørfakturaer. Hvidvask er således ikke forbundet med en momspålagt ydelse efter Momslovens regler.

Dommen i SKM 2016.509 anført af [virksomhed13] er således ikke anvendelig i denne sammenhæng.

Henset til skærpede bevisforhold jf. SKM 2009.325 er der således efter Skattestyrelsens opfattelse en skærpet bevisbyrde for, at ydelserne er købt, betalt og leveret, som anført på fakturaerne hvilket også her omfatter [virksomhed2] IVS og [virksomhed11] IVS. Denne bevisbyrde ses efter Skatte- styrelsens opfattelse ikke løftet.

Vedr. [virksomhed13] anbringende side 28/54 – domme i hvidvask sager, [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS

Skattestyrelsen tillægger det endvidere stor betydning, at der foreligger to domme for [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS. Dog har Skattestyrelsen ikke fremsendt de pågældende domme til klager eller undertegnede, hvorfor vi ikke konkret kan kommentere herpå.

Det er korrekt, at dommene ikke er tilsendt. Skattestyrelsen har henset til de informationer der er offentligt tilgængelige og vurderer fortsat, at dette er tilstrækkelig information til brug for at kunne træffe afgørelse i den konkrete sag (official maksimen). Skulle Skatteankestyrelsen være uenige i dette vil Skattestyrelsen gerne orienteres med henblik på fremskaffelse og fremsendelse af dom- mene.

Vedr. Arbejdstilsynets besøg, [virksomhed13] anbringende side 31/54

Skattestyrelsen anerkender det fremsatte idet det er dokumenteret ved bilag 55-59, at de pågæl- dende er ansat i [virksomhed14] ApS.

Det ændrer dog ikke ved Skattestyrelsens samlede konklusion om sagen idet underleverandørerne fortsat henstår udokumenterede og hvor hovedparten af den nægtede underleverandør sum vedrører selskaber involveret i hvidvask.

Vedr. [virksomhed13] anbringende side 32 / 54

Endvidere kan der ikke opstilles krav til en faktura om, at der skal angives et timeantal, når der mellem parterne aftales en samlet entreprisesum. Derudover er der ingen tvivl mellem parterne om, hvad der har været aftalt. Der har for alle de omhandlede

fakturaer været en korrespondance mellem parterne, hvor selve ydelsen og betalingen nærmere er blevet drøftet. Der er derfor ingen tvivl om, at fakturaerne dækker over en ydelse leveret af underentreprenørerne, og hvor betalingen er foretaget af [virksomhed1] ApS.

Skattestyrelsen må konstatere omkring det understregede, at det ikke stemmer overens med det bilagsmateriale man fremlægger i bilag 2-60 idet det kun er [virksomhed11] IVS der fremlægges nogle mails for. Disse mails oven i købet med mindre troværdighed, jf. ovenstående gen- nemgang ud fra kontakt med kurator i [virksomhed11] IVS.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.

...”

Skattestyrelsen er i høringssvar den 8. juli 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”...

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, og begrundelsen heri, der indstiller den påklagede afgørelse stadfæstet, hvori klager er nægtet momsfradrag for underleverandører.

Der er efter Skattestyrelsens opfattelse ikke kommet nye oplysninger i forbindelse med klagesagen, der giver anledning til en ændret vurdering af klagers momsfradragsret for underleverandører.

De af klager fremsendte fakturakopier vedrørende underleverandører giver ikke grundlag for at indrømme momsfradrag vedrørende udgifter til underleverandører, hvorfor vi med de grunde, der fremgår af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse kan tiltræde, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at de omtvistede underleverandører har leveret momspligtige og fradragsberettigede ydelser til klager.

Det er en konkret vurdering, hvorvidt klager har fradrag for udgifterne til de omhandlende underleverandører. Det er dog alene klager som den der ønsker fradraget, der skal dokumentere retten til fradrag, herunder at der er sket levering af de pågældende ydelser til klager.

Højesteret har i SKM2019.231.HR bekræftet, at fradrag af moms efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1 er betinget af, at der er sket en faktisk levering, som fradragsretten kan knyttes op på.

Henset til de i den påklagede afgørelse nævnte og i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse refererede usædvanlige omstændigheder i denne sag, fastholder vi, at klager ikke har sandsynliggjort, at underleverandørerne har leveret de iht. fakturaerne udførte serviceydelser til klager.

Vi fastholder, at arbejdet i henhold til de udstedte fakturaer fra underleverandørerne må anses for udført af klagers ansatte.

Vi henviser endvidere til den skærpede bevisbyrde og praksis på området refereret af Skatteankestyrelsen, og yderligere herunder dommene SKM2021.224.BR, SKM2021.371.BR og SKM2021.394.BR.

...”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om nedsættelse af den foretagne forhøjelse af selskabets momstilsvar med i alt 747.860 kr. til 0 kr. Subsidiært hjemvisning til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

Repræsentanten har som begrundelse anført følgende:

”...

Heroverfor er det [virksomhed1] ApS’ overordnede opfattelse, at der er sket reelle momsbelagte leverancer fra de anvendte underleverandører til selskabet, hvorfor selskabet er berettiget til momsfradrag i henhold til momslovens § 37.

(...)

Det er heroverfor [virksomhed1] ApS’ overordnede opfattelse, at der ikke er grundlag for at anse udgifterne til fremmed arbejde for lønudgifter og som følge heraf pålægge selskabet arbejdsgiverhæftelse for A-skat og AM-bidrag, idet der ikke foreligger et arbejdsgiverforhold mellem selskabet og de anvendte underleverandører.

(...)

ANBRINGENDER

Vedrørende moms

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at der er sket reelle momsbelagte leverancer fra de anvendte underleverandører til selskabet, hvorfor selskabet er berettiget til momsfradrag i henhold til momslovens § 37.

...”

Repræsentanten er den 21. januar 2022 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger (uddrag):

”...

ANBRINGENDER

Vedrørende moms

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det for så vidt angår forhøjelsen af [virksomhed1] ApS’ momstilsvar overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at nægte [virksomhed1] ApS fradrag for købsmoms vedrørende virksomhedens udgifter til underentreprenører i perioden 1. oktober 2018 – den 30. juni 2020, idet de fakturerede ydelser reelt er leveret til selskabet. Følgelig er der ikke grundlag for at nægte fradrag for købsmoms i medfør af momslovens § 37 under bl.a. henvisning til momsbekendtgørelsens § 58, ligesom der ikke i øvrigt er grundlag for at rejse tvivl om fakturaernes realitet.

(...)

Subsidiær påstand om hjemvisning

Til støtte for den subsidiære påstand gøres det gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen, således at det overlades til Skattestyrelsen at foretage de nødvendige, fyldestgørende undersøgelser af sagen med henblik på at gennemføre en korrekt beskatning og momsansættelse.

(...)

1.2 Den konkrete sag

Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for at nægte fradrag for købsmoms for udgifter til underentreprenørerne [virksomhed2] IVS, [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS og [virksomhed11] IVS, idet det er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at [virksomhed1] ApS har betalt for udgifter leveret til [virksomhed1] ApS fra underentreprenører.

Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår, at Skattestyrelsen ikke vil godkende fradrag for købsmoms for [virksomhed2] IVS, [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS og [virksomhed11] IVS, idet Skattestyrelsen vurderer, at der ikke er leveret en ydelse.

Skattestyrelsen mener overordnet, at selskaberne ikke har haft en reel drift, og at fakturaerne er mangelfulde. Dette er hovedsageligt begrundet i, at der for [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS’ vedkommende foreligger to domme fra [by5] Byret, og at der mangler specifikationer af angivne timer på fakturaerne.

Det er således forhold i underentreprenørselskaberne, der begrunder Skattestyrelsens afgørelse. Det er altså forhold, som [virksomhed1] ApS ikke har indflydelse på.

1.2.1 [virksomhed1] ApS har overholdt sine forpligtelser

Det fremgår af momslovens § 37, stk. 1, at en virksomhed, der er momsregistreret, kan få momsfradrag. [virksomhed1] ApS er en registreret virksomhed og opfylder derfor kravet i momslovens § 37.

At nogle af underentreprenørerne angiveligt ikke angiver og afregner moms, er således uvedkommende for [virksomhed1] ApS’ fradragsret, idet underentreprenørerne er uafhængige skattesubjekter, hvorfor moms – samt også A-skat og arbejdsmarkedsbidrag – bør inddrives fra disse.

[virksomhed1] ApS eftertjekkede de fire underentreprenørselskabers momsregistreringer, da [virksomhed1] ApS benyttede dem. Dette stemmer også med, at alle fire selskaber netop var momsregistreret, på tidspunktet hvor [virksomhed1] ApS benyttede dem.

For så vidt angår [virksomhed2] IVS er den omhandlede faktura udstedt den 11. november 2018, og [virksomhed2] IVS var momsregistreret fra den 1. juli 2017 til den 25. november 2019. [virksomhed2] IVS var altså momsregistreret, da [virksomhed1] ApS benyttede [virksomhed2] IVS.

For så vidt angår [virksomhed11] IVS er fakturaerne dateret fra den 29. januar 2020 til den 26. marts 2020, og [virksomhed11] IVS var momsregistreret fra den 1. oktober 2015 til den 20. august 2019 og fra den 19. august 2019 til den 29. april 2020. [virksomhed11] IVS var altså momsregistreret, da [virksomhed1] ApS benyttede [virksomhed11] IVS.

Det kan således konstateres, at [virksomhed1] ApS opfyldte sine forpligtelser. [virksomhed1] ApS har sikret sig, at underentreprenørerne var momsregistreret, og [virksomhed1] ApS har således foretaget de undersøgelser af underentreprenørerne, som var mulige for [virksomhed1] ApS.

Om de fire underentreprenører også har afregnet korrekt moms, har [virksomhed1] ApS ikke mulighed for at vide, da det handler om underentreprenørernes egne regnskabsmæssige forhold. Det kan derfor heller ikke komme [virksomhed1] ApS til skade.

... ...

Skattestyrelsen tillægger det endvidere stor betydning, at der foreligger to domme for [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS. Dog har Skattestyrelsen ikke fremsendt de pågældende domme til klager eller undertegnede, hvorfor vi ikke konkret kan kommentere herpå.

Eftersom Skattestyrelsen tillægger disse to domme stor betydning – både i forhold til [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS, men også for de to øvrige underentreprenører, [virksomhed11] IVS og [virksomhed2] IVS – bør det som minimum være en betingelse, at disse to domme fremlægges, før de kan inddrages i nærværende sag.

Uanset om de kan inddrages eller ej, bør dommene ikke have betydning for, om [virksomhed1] ApS kan få fradrag for købsmoms, så længe underentreprenørerne har leveret den pågældende ydelse til [virksomhed1] ApS. Som anført ovenfor i SKM2016.509 havde underentreprenøren i det tilfælde også en dom for momssvig, men det ændrede stadig ikke på, at retten fandt, at sagsøger kunne få fradrag for købsmoms.

De underliggende forhold hos underentreprenørerne er nemlig uden betydning for fradragsretten, hvis der blot er sket en levering af en ydelse mod vederlag.

Og dommene kan i hvert fald ikke inddrages i vurderingen af fradragsretten for ydelser leveret af [virksomhed11] IVS og [virksomhed2] IVS, da dommene – som også anført af Skattestyrelsen – ikke vedrører de to selskaber.

Det skal i den forbindelse også bemærkes, at [virksomhed1] ApS netop har benyttet sig af mange underentreprenører, hvoraf de fleste er accepteret af Skattestyrelsen.

1.2.2 Korrespondancer

Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår, at der ikke er supplerende bilag til underentreprenørfakturaerne.

Under sagsfremstillingens punkt 4.3 er der fremlagt supplerende bilag. Dette er korrespondance mellem [virksomhed11] IVS og [virksomhed1] ApS, jf. bilag 24, og mellem [person2] fra [virksomhed1] ApS og [person6] fra [virksomhed9] ApS, jf. bilag 28.

Som gennemgået under sagsfremstillingen har eksempelvis [virksomhed1] ApS og [virksomhed11] IVS haft drøftelser om tilbud på en opgave. Dette fremgår af bilag 19. Og af bilag 24 fremgår drøftelser om de tre sidste fakturaer, herunder hvad opgaven vedrørte, og prisen på opgaven.

Korrespondancen viser for det første, at der var realitet bag fakturaerne, og at opgaverne var løst. Det fremgår nemlig af korrespondancerne, at der var drøftelser om, hvad [virksomhed1] ApS har behov for.

For det andet viser korrespondancerne, at priserne på opgaverne ikke kunne opgøres på timebasis. Dette fremgår af bilag 19, hvoraf det fremgår, at der først sendtes et tilbud. Det bemærkes i den forbindelse, at et tilbud vel at mærke kan forhandles.

Det er i den forbindelse væsentligt at understrege, at [virksomhed1] ApS netop forhandlede en rabat på den sidste faktura, hvilket fremgår af korrespondancen på bilag 24.

At det overhovedet er muligt at forhandle, vidner netop om, at der blev afregnet med en samlet entreprisesum.

Korrespondancerne viser for det tredje, at underentreprenørvirksomheden over for sine kunder fremstod som at have reel drift. Korrespondancen indikerer således det modsatte af, hvad Skattestyrelsen anfører, om ”At der ikke er tegn på reel drift i selskabet”. Der er altså intet i korrespondancen, der tyder på, at [virksomhed1] ApS skulle fatte mistanke om, at der ikke var reel drift i underentreprenørvirksomheden. Tværtimod fremgår det, at [virksomhed1] ApS havde indgået en aftale med en underentreprenør om at levere en ydelse mod vederlag.

For det fjerde vidner korrespondancerne også om, at [virksomhed1] ApSikke har antaget specifikke personer til at udføre opgaverne. [virksomhed1] ApS har altså ikke bedt enkeltpersoner om at udføre personligt arbejde i tjenesteforhold. Om spørgsmålet om kategorisering af beløbene som løn henvises til punkt 2 nedenfor.

1.2.3 Fakturaerne

Det gøres gældende, at de udstedte fakturaer fra underentreprenørerne til [virksomhed1] ApS opfylder betingelserne til korrekt udformede fakturaer efter momsbekendtgørelsen § 58.

De fakturaer, som Skattestyrelsen ikke mener, opfylder betingelserne til en faktura, er fakturaer udstedt af [virksomhed11] IVS og [virksomhed2] IVS. Som begrundelse vedrørende fakturaerne fra [virksomhed11] IVS anfører Skattestyrelsen, at fakturaerne mangler specifikationer til de angivne timer, der faktureres, herunder af hvem og hvor de respektive timer er udført hos [virksomhed1] ApS.

Det er vigtigt at notere sig, at det helt centrale for fradragsretten er, om der er sket en levering af en ydelse mod vederlag efter momslovens § 37. Dokumentationskravenes formål er alene at sikre, at dette er tilfældet. Kravene skal derfor heller ikke ses som ufravigelige krav. Er der derfor sket en levering af en ydelse mod vederlag, kan skattemyndighederne ikke nægte fradrag for købsmoms, fordi alle dokumentationskravene ikke er korrekt opfyldt.

Dette blev også fastslået af byretten i SKM2016.509, hvor det af byretten netop bemærkes, at 44 ud af 50 fakturaer ikke var korrekt udformet.

Som nævnt finder Skattestyrelsen, at det er et problem, at der ikke er en angivelse af de anvendte timer, men som anført under sagsfremstillingens punkt 5 blev aftalerne mellem [virksomhed1] ApS og underentreprenører indgået som fastprisaftaler. Det er derfor årsagen til, at der ikke står angivet et antal timer. Og som anført ovenfor fremgår det af korrespondancen med [virksomhed11] IVS, at de samlede priser var til forhandling og derfor udtryk for en samlet entreprisesum.

Det fremgår i øvrigt heller ikke af momsbekendtgørelsen, at der skal fremgå en angivelse af timeantallet. Skattestyrelsen kan derfor ikke bare uden videre opfinde et krav om, at der skal være specifikation af timeantallet.

Skattestyrelsen finder også, at der mangler en angivelse af stedet, hvor arbejdet udførtes for [virksomhed11] IVS og [virksomhed2] IVS.

For så vidt angår [virksomhed11] IVS kan man af korrespondancen mellem de to selskaber se, at der ikke er nogen tvivl om, hvor de fakturerede opgaver er udført. Det står nemlig i overskriften på bilag 19: ”Faktura: søndre jernbanevej 27, [by4]”.

For så vidt angår fakturaen fra [virksomhed2] IVS er det under sagsfremstillingens punkt 4.3.1 nærmere beskrevet, at betalingen af fakturaen er faktureret videre til [virksomhed9] ApS, og [virksomhed1] ApS har således blot tjent kr. 25.000 på videreformidling mellem [virksomhed9] ApS og [virksomhed2] IVS. Dette fremgår af bilag 28.

Der er heller ikke i dette samarbejde tvivl om, hvor og hvad der skulle udføres. Det skal hertil nævnes, at det netop af bilag 28, der er en korrespondance mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed9] ApS, fremgår, at det drejer sig om en opgave på adressen [adresse4], [by3]. Der er altså en angivelse af, hvor den pågældende opgave var udført.

Der var altså ingen tvivl mellem parterne om, hvor opgaverne skulle udføres, selvom den specifikke adresse ikke har fremgået af alle de endelige fakturaer.

1.2.4 Arbejdstilsynets besøg

Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår det endvidere på side 9, at Skattestyrelsen tillægger følgende betydning:

”Ligeledes konstaterer Arbejdstilsynet ved deres kontrol, at der

er 9 personer tilstede, hvoraf kun 4 er på lønningslisten. De

sidste 5 må således arbejde sort.” (min fremhævning)

Skattestyrelsen konstaterer altså, at de øvrige fem personer må arbejde sort af den eneste grund, at de fem personer ikke står på lønningslisten hos [virksomhed1] ApS.

Ser man nærmere på Arbejdstilsynets rapport, jf. bilag 54, fremgår det ikke, at der var ni personer. Derimod fremgår det følgende:

”[...] fordi vi så/fik oplyst følgende:

Virksomheden beskæftiger 4 ansatte og 3 indlejet ansatte på

byggepladsen, hvor der arbejdes med omfattende indvendig

renovering af etageejendom.”

Skattestyrelsen konklusion er altså ikke korrekt. Det fremgår jo netop af Arbejdstilsynets rapport, at Arbejdstilsynet så, at virksomheden havde fire ansatte og tre indlejede på byggepladsen, hvilket altså kun giver syv personer, og ikke ni personer som anført som faktum i Skattestyrelsens afgørelse. Der er altså en åbenlys fejl i Skattestyrelsens afgørelse, da antallet er gengivet forkert. Det synes også betænkeligt, at Skattestyrelsen gengiver oplysninger som faktiske omstændigheder, der ved et gennemtjek viser sig ikke at være korrekte.

Derudover fremgår det ikke af Arbejdstilsynets rapport, at de yderligere personer ikke var der legalt. Og som anført under sagsfremstillingens punkt 6 var der netop et samarbejde mellem [virksomhed14] ApS og [virksomhed1] ApS om at løse denne opgave på adressen [adresse5]/[adresse6], [by6]. Dette understøttes også af kontospecifikationerne for [virksomhed1] ApS, jf. bilag 8, hvor der tre gange er faktureret fra [virksomhed14] ApS til [virksomhed1] ApS. Se nærmere herom under sagsfremstillingens punkt 6.

Skattestyrelsen kan altså ikke uden videre blot konkludere, at de øvrige personer på byggepladsen må have været sort arbejdskraft. Særligt ikke, når det kan konstateres, at [virksomhed1] ApS netop har benyttet underentreprenører til opgaven, hvilket vel at mærke ikke var en af de fire omhandlede underentreprenører, men derimod en underentreprenør, der er anerkendt af Skattestyrelsen.

1.3 Sammenfatning

På baggrund af ovenstående kan det konstateres, at [virksomhed1] ApS har fået leveret ydelser af underentreprenørerne mod betaling af vederlag efter momslovens § 37. Der er derfor ikke grundlag for at nægte fradrag for købsmoms i medfør af momslovens § 37 under bl.a. henvisning til momsbekendtgørelsens § 58, ligesom der ikke i øvrigt er grundlag for at rejse tvivl om fakturaernes realitet.

Skattestyrelsens begrundelse for at nægte fradrag for købsmoms går på forhold hos underentreprenørerne. [virksomhed1] ApS har nemlig overholdt sine forpligtelser ved at sikre sig, at underentreprenørerne var momsregistrerede. De øvrige forhold er interne anliggender hos underentreprenørerne, herunder hvordan deres momsregnskab over for skattemyndighederne i så fald har været.

Der er i nærværende indlæg også fremlagt betydelige mængder materiale, herunder bl.a. også korrespondancer. Af disse korrespondancer fremgår det tydeligt, at der har været tale om, at de fakturerede ydelser blev leveret.

Endvidere kan der ikke opstilles krav til en faktura om, at der skal angives et timeantal, når der mellem parterne aftales en samlet entreprisesum. Derudover er der ingen tvivl mellem parterne om, hvad der har været aftalt. Der har for alle de omhandlede fakturaer været en korrespondance mellem parterne, hvor selve ydelsen og betalingen nærmere er blevet drøftet. Der er derfor ingen tvivl om, at fakturaerne dækker over en ydelse leveret af underentreprenørerne, og hvor betalingen er foretaget af [virksomhed1] ApS.

Endelig vidner Arbejdstilsynets besøg og fakturaerne fra [virksomhed14] ApS om, at [virksomhed1] ApS har benyttet sig af både egne ansatte og underentreprenører i overensstemmelse med de oplysninger, der fremgår af [virksomhed1] ApS’ regnskab.

...”

Repræsentanten er den 13. april 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 9. marts 2022:

”...

  1. Vedrørende timepris og Arbejdstilsynets besøg

Af Skattestyrelsens udtalelse fremgår det, at Skattestyrelsen anerkender to forhold i afgørelsen. Det første forhold er, at Skattestyrelsens afgørelse baserer sig på en timesats, der er alt for lav. Og det andet forhold er, at Skattestyrelsen er enig med klager i, at Arbejdstilsynets besøg ikke kan bruges som grundlag for Skattestyrelsens afgørelse.

Skattestyrelsen finder dog ikke, at de to fejl ændrer ved afgørelsen. Dette er klager ikke enig i.

Det er netop disse to forhold, der er hele grundlaget for Skattestyrelsens afgørelse om arbejdsgiverhæftelse. Der fremgår jo netop følgende af afgørelsens side 13:

”Skattestyrelsen vurderer således, at [virksomhed1] ApS ikke har haft tilstrækkelig arbejdskraft til at kunne generere den omsætning der har været, hvilket også understreges af misforholdet mellem fakturerede timer og lønoplyste timer, jf. bilag 13 og 14 sammenholdt med beregning af solgte timer i afsnit 2.1. Dette understøttes også af, at Arbejdstilsynet jf. bilag 6 konstaterer, at der var 9 arbejdende personer til stede, hvoraf dog kun 4 var på lønningslisten.”

For så vidt angår timeprisen har en ændring heraf betydning for, hvilke beløb Skattestyrelsen mener, at [virksomhed1] ApS hæfter for.

Ved at Skattestyrelsen anerkender, at timeprisen ikke udgør kr. 250, er de omregnede timer lavere end timerne, der fremgår af Skattestyrelsens afgørelse af den 12. januar 2021. Der er derfor ikke det samme misforhold i antallet af timer, som Skattestyrelsen baserer afgørelsen på, og Skattestyrelsen anerkender altså, at der ikke kan have været brugt ”ansatte”, i det omfang som Skattestyrelsen kom frem til i afgørelsen af den 12. januar 2021.

Når Skattestyrelsen mener, at antallet af timer leveret af ”ansatte” er lavere end antaget i afgørelsen, må den naturlige følge være, at antallet af timer, som [virksomhed1] ApS skulle have indeholdt A-skat og AM-bidrag af, er lavere. Det beløb som Skattestyrelsen mener, at [virksomhed1] ApS hæfter for, er derfor også lavere.

Det bemærkes endvidere, at Skattestyrelsen i fastsættelsen af timeprisen ikke har taget højde for, hvilken type virksomhed [virksomhed1] ApS er, og hvordan selskabet er indrettet. Der henvises i den forbindelse til klagers tidligere supplerende indlæg.

For så vidt angår Arbejdstilsynets besøg har det også væsentlig betydning for Skattestyrelsens afgørelse om arbejdsgiverhæftelse. For ved at der er enighed om, at der var tale om ansatte hos [virksomhed14] ApS, er der altså ikke observeret nogen ansatte på byggepladsen, som ikke fremgår af [virksomhed1] ApS’ lønningslister. Der er altså ingen observationer af, at [virksomhed1] ApS skulle have benyttet sig af sort arbejdskraft. Tværtimod viser det uanmeldte besøg, at [virksomhed1] ApS kun har benyttet sig af underleverandører.

Udover at Skattestyrelsen baserer spørgsmålet om arbejdsgiverhæftelse på Arbejdstilsynets besøg, baseres spørgsmålet om moms også på dette besøg.

Skattestyrelsen anfører nemlig følgende på afgørelsens side 9:

”Ligeledes konstaterer Arbejdstilsynet ved deres kontrol, at der er 9 personer tilstede, hvoraf kun 4 er på lønningslisten. De sidste 5 må således arbejde sort .

Derfor godkendes der ikke momsfradrag på disse fiktive underleverandører efter Momslovens § 37.” (min fremhævning)

At denne præmis ikke længere er til stede, betyder også, at det ikke kan lægges til grund, at der er observeret brug af sort arbejdskraft på [virksomhed1] ApS’ byggepladser.

  1. Vedrørende adgang til tidligere afsagte domme

For så vidt angår de omhandlede domme vedrørende [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS har Skattestyrelsen anført, at Skattestyrelsen ikke selv har adgang til dommene, og at Skattestyrelsen derfor ikke har yderligere kendskab til sagerne, end det som vi er blevet bekendt med.

At ingen af os kender til dommene, men at nærværende afgørelse alligevel er baseret på netop de to domme, betyder, at nærværende afgørelse er truffet, uden at nogen af parterne er bekendt med det fulde grundlag for forhøjelsen. Der er derfor ingen af os, der er ved, hvad de domme baserer sig på, og om der er oplysninger, der har betydning for nærværende sag. Der er derfor risiko for, at der er blevet truffet en afgørelse, hvor ingen har kendskab til grundlaget. Det er i sig selv betænkeligt, og afgørelserne bør derfor ikke indgå i grundlaget for afgørelsen.

...”

Selskabets repræsentant er den 17. august 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse til indstillingen:

”...

Det kan i denne forbindelse oplyses, at Skatteankestyrelsens to forslag til afgørelse ikke kan tiltrædes. Herudover giver forslagene til afgørelse og Skattestyrelsens udtalelser ikke anledning til bemærkninger, ud over det tidligere anførte i sagen, som i det hele fastholdes.

Det kan endvidere oplyses, at forslaget om afskæring af retsmøde heller ikke kan tiltrædes. Muligheden for personligt fremmøde til uddybning af sagens faktiske forhold er således en central retssikkerhedsgaranti ved sagsbehandlingen i Landsskatteretten, og der ses ikke at være vægtige grunde til at fravige dette udgangspunkt i nærværende sag, navnlig ikke da kontorindstillingen eksempelvis ikke forholder sig til de åbenbare fejl i Skattestyrelsens opgørelse af omsætning til beregning af indeholdt AM-bidrag og A-skat.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for selskabets udgifter til købsmoms for underleverandører for i alt 747.860 kr. for perioden fra den 1. oktober 2018 til og med den 30. juni 2020.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)”

Af momsbekendtgørelsens § 82 (bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015) fremgår følgende:

§ 82. Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1, fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold:

§ 58. Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(...)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240.

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)”

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

I SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR fandt Østre Landsret i begge domme, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at levering havde fundet sted. Fakturaerne i de pågældende sager opfyldte ikke momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet der i fakturaerne bl.a. ikke var foretaget en tilstrækkelig præcis angivelse af ydelsernes art og omfang samt tidspunkt og sted for levering, ligesom der ikke var fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser var leveret.

Der henvises endvidere til Retten i [by7] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.

Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort som SKM2009.325.ØLR, og [by5] Byrets dom af 10. oktober 2016, offentliggjort som SKM2017.40.BR.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Som dokumentation herfor har selskabet fremlagt faktura fra [virksomhed2], fire fakturaer fra [virksomhed3], fire fakturaer fra [virksomhed4] og fem fakturaer fra [virksomhed11].

Landsskatteretten finder, at der ikke kan anses at være sket levering mod vederlag af ydelser i henhold til de fremlagte fakturaer.

Retten har ved vurderingen lagt vægt på, at fakturaerne ikke indeholder en tilstrækkelig angivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om, hvor og hvornår arbejdet er udført, samt hvem der har udført arbejdet.

Retten har herudover lagt vægt på, at der ikke er fremlagt underbilag eller samarbejdsaftaler indgået mellem selskabet og underleverandørerne.

Retten har yderligere lagt vægt på, at der er væsentlige uregelmæssigheder ved forholdene omkring fakturering og betaling, idet flere fakturaer er bogført og betalt på udstedelsesdatoen eller den efterfølgende dag. Herudover henvises betaling af fakturaerne fra [virksomhed3] og [virksomhed4] til den samme konto, mens der på fakturaerne fra [virksomhed2] henvises til en konto, som ikke tilhører [virksomhed2].

Hertil kommer, at samtlige underleverandører er gået konkurs eller under konkursbehandling, og at størstedelen af disse ikke har været registreret med ansatte.

Under disse omstændigheder finder retten, at selskabet ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at fakturaerne ikke kan anses for at være reelle.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, kan ikke i sig selv udgøre dokumentation for, at levering har fundet sted, og kan derfor ikke føre til et andet resultat.

Det af repræsentanten i øvrigt anførte og repræsentantens henvisning til det forhold, at underleverandørerne har været momsregistreret på tidspunktet for udstedelsen af fakturaerne, kan ligeledes ikke føre til et andet resultat.

Retten finder, at den af Skattestyrelsen trufne afgørelse ikke lider af formelle fejl eller mangler, hvorfor selskabets subsidiære påstand om hjemvisning ikke tages til følge.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.