Kendelse af 19-10-2021 - indlagt i TaxCons database den 15-12-2021

Journalnr. 20-0088818

Motorstyrelsen har truffet afgørelse om, at sagens køretøj ikke længere er afgiftsmæssigt identisk med det tidligere afgiftsberigtigede køretøj, hvorfor køretøjet skal anmeldes til afgiftsberigtigelse hos Motorstyrelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 7 a, stk. 5.

Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse, for så vidt angår, at køretøjet skal afgiftsberigtiges på ny, og finder i øvrigt at den tidligere betalte registreringsafgift skal modregnes.

Faktiske oplysninger

Sagens køretøj er en Porsche 911 3,0 SC, stelnummer [...], registreringsnummer [reg.nr.1], der er indregistreret første gang den 25. maj 1982.

Det fremgår at køretøjets vognkort, at køretøjet oprindeligt er monteret med motortypen M93016, 2994 ccm 132 kW/180 hk.

Køretøjet er synet og toldsynet den 21. november 2019 med en kilometerstand på 142.000 km og middel stand.

Køretøjet er indregistreret af klageren som veterankøretøj den 20. december 2019, som originalt veterankøretøj med en benzinmotor 3,0 180 kW/245 hk.

Efter anmodning fra Motorstyrelsen blev køretøjet beslaglagt af politiet den 3. maj 2020, med henblik på en nærmere afgiftsteknisk vurdering af køretøjet.

Under besigtigelsen den 4. maj 2020, blev det konstateret, at køretøjet er monteret med en benzinmotor 3600 ccm 184 kW/250 hk. Det fremgår tillige af køretøjets tidligere hollandske registreringsattest, at køretøjet var indregistreret i Holland med en benzinmotor 3600 ccm 184 kW/250 hk. Motoren har følgende motornummer: [...] og motor-støbenummer: [...].

Køretøjet har aldrig været monteret med en benzinmotor 3,0 180 kW/245 hk.

Motorstyrelsens afgørelse

Motorstyrelsen har den 17. september 2020 truffet afgørelse om, at sagens køretøj ikke længere er afgiftsmæssigt identisk med det tidligere afgiftsberigtigede køretøj, hvorfor køretøjet skal anmeldes til afgiftsberigtigelse hos Motorstyrelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 7 a, stk. 5.

Motorstyrelsen har som begrundelse anført følgende (uddrag):

”[...]

Motorstyrelsen har konstateret, at dit motorkøretøj er konstruktivt ændret ved udskiftning af den oprindelige 3,0 liters motor til en 3,6 liters motor, og derfor fremstår som en nybygning. Køretøjet er efter nybygningen ikke afgiftsmæssigt identisk med det tidligere afgiftsberigtigede køretøj. Køretøjet skulle derfor forinden benyttelsen have været anmeldt til registrering efter registreringsbekendtgørelsen § 47, stk. 3 (bekendtgørelse nr. 1643 af 17. december 2018 om registrering af køretøjer m.v. med senere ændringer) samt været afgiftsberigtiget, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3 (lovbekendtgørelse nr. 228 af 11. marts 2020 om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v. med senere ændringer).

Motorstyrelsen afkræver dig 239.468 kr. i registreringsafgift. Den afgiftspligtige værdi af motorkøretøjet er fastsat af Motorstyrelsen. For nærmere forklaring henvises til vedhæftede ”Uddybende begrundelse” og beregning af registreringsafgiften ”Regnemaskine” samt ”Afgørelse om værdifastsættelse”

Hvis afgiften allerede er indbetalt

Det skal bemærkes, at [person1] har indbetalt registreringsafgiften på 239.468 kr., og køretøjet er indregistreret med nummerplader med følgende registreringsnummer [reg.nr.1].

Afkrævning af registreringsafgift udsendes af formalitetsgrundlag i henhold til skatteforvaltningslovens § 19. De 239.468 kr. skal derfor ikke betales igen.

Begrundelsen for afgørelsen er følgende:

[by1] Politi har efter anmodning fra Motorstyrelsen den 3. maj 2020, beslaglagt ovenstående køretøj, efter Motorstyrelsen havde modtaget en anonym anmeldelse den 27. april 2020 på ovenstående køretøj om mulig ændring af motorstørrelse. Køretøjet blev efterfølgende standset på [adresse1], [by1] kl. 14.05. Ved kontrollen blev det konstateret, at du har anvendt nedenstående køretøj som er registreret i køretøjsregistret med følgende data.

Mærke Porsche

Model 911 3,0 SC

Stelnr [...]

Registreringsnummer [reg.nr.1]

Du forklarede ved kontrollen, at køretøjet ejes af dig.

Ved Motorstyrelsens behandling af sagen er det konstateret, at køretøjet ikke fremstår i henhold til registrerede oplysninger, men at dette er konstruktivt ændret i en sådan grad, at det har mistet sin afgiftsmæssige identitet og derfor fremstår som en nybygning. Køretøjet er herudover ikke registreret i Køretøjsregistret med konstruktive ændringer.

Det er Motorstyrelsens opfattelse, at køretøjet er anvendt i Danmark i strid med bestemmelserne i registreringsbekendtgørelsen og registreringsafgiftsloven ved at anvende det nybyggede køretøj uden anmeldelse til registrering samt korrekt afgifts- berigtigelse af køretøjet.

For yderligere begrundelse henvises til vedlagte sagsfremstilling samt tilhørende bilagsmappe.

[...]

Køretøjet er en bil, som ved kontrollen den 3. maj 2020 fremstod med disse data/fakta ifølge registrerede oplysninger i Køretøjsregisteret.

Mærke: Porsche

Model: 911SC, 3,0

Stelnummer: [...]

Registreringsnummer: [reg.nr.1]

Registreringsland Danmark

Km-stand: 149.900

Køretøjets registrerede ejer er:

Cpr-nr: [...]

Navn: [person1]

Nationalitet: Danmark

Adresse: [adresse2], [by1]

Sagens faktiske forhold

[by1] Politi har efter anmodning fra Motorstyrelsen den 3. maj 2020, beslaglagt ovenstående køretøj. Motorstyrelsen havde modtaget en anonym anmeldelse den 27. april 2020 på ovenstående køretøj om mulig ændring af motorstørrelse. Køretøjet blev efterfølgende standset på [adresse1], [by1] kl. 14.05. Føreren af køretøjet var [person1], CPR-nr. [...].

Ved en umiddelbar efterfølgende besigtigelse af køretøjet blev det konstateret, at:

?	Køretøjet ikke umiddelbart fremstod i henhold til registrerede data som det tidligere afgiftsberigtigede køretøj
?	Køretøjet ikke er registreret i Køretøjsregistret med konstruktive ændringer
?	Køretøjet er konstruktivt ændret ved, at den oprindelige 3,0 motor er udskiftet med en 3,6 motor. Derfor har køretøjet mistet sin afgiftsmæssige identitet og derfor fremstår som en nybygning.
?	Ved nærmere undersøgelse af køretøjet, er motornummeret blevet aflæst til [...].

Motorstyrelsen har kontaktet Porsche importøren i Danmark som oplyser, at en Porsche motor, hvor motornummeret starter med 62M, er en 3,6l (3600ccm) motor anvendt i model året 1991 Motoren er af typen M64/01 og har en effekt på 250Hk/184kW, og blev anvendt i stort set alle 911 varianter fra modelåret, 1989 til 1993 sammen med manuel gearkasse.

?	Køretøjet blev indregistreret første gang i 1982, og oprindeligt oplyst til 180 hk fra Porsche Importøren i Danmark og derved forøget med 28 %. Motortypen M64/01 kunne ikke købes til denne model.

Motorstyrelsen har modtaget en anonym anmeldelse den 27. april 2020 på ovenstående køretøj om mulig ændring af motorstørrelse. På baggrund af dette, indkalder Motorstyrelsen materiale fra køretøjets ejer, der kan afklare forholdet. Efter modtaget materiale samme dag fra [person1], samt vognkort fra [virksomhed1], vurderes det at det registreret køretøj og billeder af køretøjet ikke stemmer overens. Motorstyrelsen vurderer herefter, at køretøjet skal til nærmere besigtigelse, og beder [by1] Politi om, at beslaglægge køretøjet.

[by1] Politi beslaglægger efterfølgende køretøjet den 3. maj 2020 på Motorstyrelsens foranledning, med henblik på en nærmere afgiftsteknisk vurdering heraf. Den 4. maj 2020 besigtiger Motorstyrelsen køretøjet, hvor det konstateres, at der er monteret en 3.6 liter motor, hvilket også fremgår af den tidligere hollandske registreringsattest. Af køretøjregisteret fremstår køretøjet med en 3,0 liters motor og er afgiftsberigtiget efter registreringsafgiftsloven § 10, stk. 4.

Motorstyrelsen aftaler derefter med Politiet at deres bilinspektør skulle besigtige køretøjet efterfølgende for at konstatere om køretøjet havde den korrekte identitet som ved første registreringen. Politiets bilinspektør kontaktede Motorstyrelsen og fremfører samme konklusion som Motorstyrelsen.

Motorstyrelsens forslag til ændring

Køretøjet er efter sagens oplysninger konstruktivt ændret. Da dette burde fremgå af køretøjets registreringsattest, skulle køretøjet efter registreringsbekendtgørelsens § 65 have været anmeldt til registrering.

Ændringerne er ligeledes omfattet af registreringsbekendtgørelsens § 47, stk. 2 og 3, hvorfor køretøjet skulle have været anmeldt til registrering, før køretøjet blev taget i brug med ændringerne på færdselslovens område.

Køretøjet er efter nybygningen ikke længere afgiftsmæssigt identisk med det tidligere afgiftsberigtigede køretøj. Der skal derfor svares registreringsafgift af køretøjet i henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3. Nybygningen opfylder ikke betingelserne for afgiftsfritagelse i registreringsafgiftslovens § 7a, stk. 1-4, hvorfor køretøjet skulle have været anmeldt til afgiftsberigtigelse hos told- og skatteforvaltningen efter registreringsafgiftslovens § 7a, stk. 5. I henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3 skulle afgiften have været svaret, inden køretøjet blev taget i brug på færdselslovens område.

Der skal svares registreringsafgift af det nybyggede køretøj, og denne er fastsat til 239.468 kr. Beregningen af den afgiftspligtige værdi er foretaget af Motorstyrelsen.

Motorstyrelsens begrundelse for ændringen

Motorstyrelsen finder, ud fra en samlet vurdering af sagens forhold, at køretøjet har mistet sin afgiftsmæssige identitet. Køretøjets anvendelse er således i strid med bestemmelserne i registreringsbekendtgørelsen og registreringsafgiftsloven, idet køretøjet er nybygget uden efterfølgende anmeldelse til afgiftsberigtigelse heraf.

Motorstyrelsen har konstateret, at [person1] har brugt ovenstående køretøj på færdselslovens område. [person1] har ikke reageret på henvendelsen fra Motorstyrelsen den 20. december 2019, ” Kvittering – Registrer køretøj”. [person1] har på intet tidspunkt oplyst, at køretøjet skulle været forkert registreret i køretøjregistret.

[person1]s ombygning, vurderes i lighed med følgende afgørelser:

I SKM2019.498.LSR har Landsskatteretten stadfæstet Motorstyrelsens bindende svar, hvor klager har spurgt til, hvor meget der skal betales i registreringsafgift ved ombygningen af en Porsche 911 Coupé. Køretøjet er ombygget til en nyere model, med større motor, mere end 20 pct. effektforøgelse, nye bremser m.v.

Bilens motor skiftes fra den originale 2,7 L motor på 2687 ccm med 165 HK til en 3,2 L motor på 3164 ccm med 231 HK, forøges motoreffekten med 28,6 %. Landsskatteretten fandt at, allerede fordi køretøjets effekt er forøget mere end 20

%, er køretøjet ikke omfattet af undtagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 a, stk. 1, jf. stk. 2, nr. 2, hvorfor det skal afgiftsberigtiges, jf. § 1, stk. 3.

I nærværende sag er motoren i køretøjet også blevet udskiftet, med nyere og større model, med en resulterende effektforøgelse på 28 %, hvilket gør de to sager sammenlignelige.

I SKM2008.712BR sag, hvor byretten fandt, at ombygning af køretøjet i sådan en grad havde mistet sin oprindelige identitet og at der som følge heraf skulle ske en ny beregning og betaling af registreringsafgift. Retten slog endvidere fast, at der ikke var hjemmel til at modregne tidligere betalt registreringsafgift i det nye krav.

I SKM2013.612.BR (se nedenstående) Her fandt byretten at et veterankøretøj afgiftsberigtiget køretøj på baggrund af ændre luftindtag til tuning af motor, samt andre konstruktive ændringer ikke længere var identisk med oprindeligt indregistrerede køretøj i afgiftsmæssig henseende, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, 1. pkt., jf. § 10, stk. 4, 1. pkt. Der skulle derfor betales afgift af køretøjet på ny.

Gældende retspraksis underbygger, at køretøjet skal registreres på ny.

På denne baggrund finder Motorstyrelsen at køretøjet har mistet sin identitet og skal afgiftsberigtiges på ny.

[...]

Nedenstående dom er tilsvarende herværende sag, hvor retten fastslår at der ikke er hjemmel til modregning af tidligere betalt registreringsafgift.

I SKM2008.712BR er offentliggjort en byretsdom, hvor et motorkøretøj var ombygget i en grad, så køretøjet havde mistet sin identitet. Ombygningen havde ikke medført en effektforøgelse på mere end 20 %. Retten fandt alligevel, i overensstemmelse med Landsskatterettens kendelse i sagen, at ombygningen havde medført, at køretøjet havde mistet sin identitet, og at der som følge heraf skulle ske en ny beregning og betaling af registreringsafgift. Retten slog endvidere fast, at der ikke er hjemmel til at modregne tidligere betalt registreringsafgift i det nye krav.

Nedenstående dom er tilsvarende herværende sag, da der er tale om udskiftning af motor, således køretøjet fremstår konstruktivt ændret.

%, er køretøjet ikke omfattet af undtagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftsloven § 7 a, stk. 1, jf. stk. 2, nr. 2, hvorfor det skal afgiftsberigtiges, jf. § 1, stk. 3.

[person1]s opfattelse, begrundelse og eventuelle indsigelser

Motorstyrelsen har modtaget nedenstående på mail 22. juli 2020 af [person1]

”Klage til Motorstyrelsen

Til rette vedkommende – vedrørende sagsnummer [sag1] Det fremsendte forslag til afgørelse kan ikke godkendes.

Denne sag har to aspekter.

?	Pligt til om registrering af køretøj
?	Betaling af registreringsafgift med 239.468 kr.”

Ad første punkt: Pligt til om registrering af køretøj

”Undertegnede importerede bilen i december 2019. Ved toldsyn gennemgik synsmanden bilen og fik udleveret samtlige papirer – inklusive originale Hollandske registreringsattest. Her står tydeligt anført, at bilen er monteret med anden motor. Dette punkt fremfører motorstyrelsen også. Motor har 180kW = 247hk. Dette bliver anført i bilens registreringsattest.

I sagsfremstillingen bliver det anført at bilen originalt har 180HK. Dette er ikke korrekt. Bilen er originalt Europæisk / ROW (Rest Of World), hvilket fremgår at stelnummer [...]. De Europæiske biler havde 204HK, i modsætning til de Amerikanske som havde 180. Der er altså ikke tale om en forveksling af hk/kW.

Bilen er monteret med en Porsche motor M64/01, som er opgivet til netop 247HK (SAE).

Effektforøgelsen fra 204hk til 247hk bliver nu ca. 20 % og således indenfor reglerne.

Det er undertegnedes opfattelse at jeg handlede i god tro, idet samtlige oplysninger er indgivet til synsvirksomheden som har fysisk besigtiget bilen og SKAT (som fik original kopi af registreringsattesten). Det er således min opfattelse af synsvirksomheden har vurderet bilen som original (hvilket fremgør af registreringsattesten) og at den ændrede motor er inden for retningslinjerne. Dette stadfæstes af SKAT ved forslag til første originale registreringsafgift, hvor der står anført at bilen har 247hk (180kw).

Som lægmand, kan jeg ikke vurdere om bilen opretholder gældende retningslinjer i forbindelse med import og originalitets krav. Dette lades op til synsvirksomheden, som vurderer på vejende af Motorstyrelsen. Idet SKAT har fundet at bilen takseres til ca. 75.000kr. i afgift som original veteran – med den monterede motor på 247hk – er jeg altså i god tro ved godkendelsen af dette. Det skal her også anføres, at Motorstyrelsen selv ikke kender retningslinjer for originalitets krav. Jeg har således forespurgt muligheden for at eftermontere original Porsche spoiler. Dette har man ikke kunne give et svar på. Jeg har også forespurgt muligheden for at eksportere bilen med fuld afgift. I første omgang var svaret: Ja det må du gerne – men i anden omgang var svaret: Nej det må du ikke.

Hvordan kan det forventes af lægmand skal kende disse ekstremt komplicerede regler, når hverken synsvirksomhed eller Motorstyrelsen selv kender til reglerne?”

Konklusion ad punktet ”Pligt til om registrering af køretøj”:

”Det er min opfattelse af jeg som lægmand har fulgt gængs praksis og indleveret de oplysninger jeg havde tilgængelig på bilen til både Synsvirksomhed og SKAT. Begge instanser har godkendt bilen med 247hk som værende inden for originalitetskravet. Såfremt dette ikke er tilfældet, bør den originale afgift på 75.000kr. tilbagebetales – eller modregnes den nye fulde afgift. Ligeledes gælder det de 20.000kr. der er betalt i transport og evt. bøde udgifter – som således ikke er berettiget i denne sag.”

[...]

Motorstyrelsens endelige afgørelse

Motorstyrelsen bemærker, at [person1] i indsigelsen henviser til, at der ved toldsyn er udleveret samtlige papirer til synsmanden, hvor af det fremgår at motoren er 180KW = 247hk. Motorstyrelsen bemærker at 180KW = 244.8hk.

Motorstyrelsen er af [person1] ved anmeldelse til værdifastsættelse som originalt veterankøretøj den 21. november 2019 via køretøjsregisteret oplyst om følgende uddrag af specifikationer:

Mærke, Model: Porsche, 911 SC, 3,0

Slagvolumen: 2.994cm3

Største effekt: 180KW

Årgang: 1982

Originalt veterankøretøj: Ja

Motorstyrelsen har efterfølgende den 20. december 2019 af [person1] modtaget den tidligere hollandske registreringsattest til arkivering. Heraf fremgår grundlaget for toldsyn den 21. november 2019 med følgende uddrag af specifikationer:

Slagvolumen: 3600cm3

Største effekt: 184KW

[person1] har 20. december 2019 modtaget ”Kvittering – Registrer køretøj” Uddrag af punktet Øvrige oplysninger viser:

” Køretøjet er nu registreret med ovenstående data. Du bedes kontrollere, at det er de korrekte data. Det er dit ansvar, at køretøjet er registreret med de rigtige oplysninger. Hvis der er fejl i de registrerede tekniske oplysninger, skal du sørge for at få dem rettet snarest og inden 7 dage. BEMÆRK - Ændring af ejer- og brugerforhold skal/kan kun rettes ved omregistrering. Det fremgår af registreringsbekendtgørelsens § 105 (BEK. Nr. 818 af 20. juni 2018), at Motorstyrelsen kan bestemme at din registreringsattest og dine nummerplader skal inddrages af politiet, hvis registreringsgrundlaget ikke er korrekt. Du kan se registreringsbekendtgørelsen på retsinformation.dk”

Motorstyrelsen har ikke modtaget bemærkninger eller indsigelser fra [person1] omkring ovenstående.

Motorstyrelsen bemærker, at [person1] i indsigelsen henviser til, at bilen er originalt europæisk/ROW (Rest of world) og derfor oprindeligt med 204hk. Motorstyrelsen har fra [virksomhed1] den 29. april 2020 modtaget vognkort som beskriver produktionsgrundlaget for herværende køretøj.

Heraf oplyser [virksomhed1], at køretøjet er udført til det amerikanske marked. Det oplyses at køretøjet oprindeligt er angivet med stelnummer [...], som er påtrykt typeplade i bagagerummet fra myndighederne i USA og i hugget stelnummer [...] i bagagerum.

• Motortypen fra fabrikken: M930.16.

• Bestillingsnummer: [...]

• Modelår: 1982

• Landeudførsel: CO2 USA

• Handelspartner: [...]

Udsøgt via Porsche.com, Porsche Classic Part for model 1978 – 1983 se uddrag heraf:

Hvilket beskriver køretøjet ved 1. registrering var produceret med 132KW/180HK.

Motorstyrelsen bemærker, at [person1] i indsigelsen henviser til, at bilen er monteret med en Porsche motor M64/01 med 247hk, som har en effektforøgelse på 20 % og således indenfor reglerne. Motorstyrelsen bemærker at 184KW = 250hk. Motorstyrelsen er af [person1] ved anmeldelse til værdifastsættelse som originalt veterankøretøj den 21. november 2019 via køretøjsregisteret oplyst følgende uddrag af specifikationer:

Mærke, Model: Porsche, 911 SC, 3,0

Slagvolumen: 2.994cm3

Største effekt: 180KW

Årgang: 1982

Originalt veterankøretøj: Ja

Motorstyrelsen bemærker at den fremkomne effekt og motorstørrelse, bekræfter at grundlaget for indregistrering som ”Originalt veterankøretøj” ikke er til opfyldt, da køretøjet derved ikke fremtræder som ved første registrering, hvilket fremgår af registreringsafgiftslovens § 10 stk. 4.

Stk. 4. Den afgiftspligtige værdi af et køretøj, der er mere end 35 år gammelt, jf. § 4, stk. 8, og som fremtræder som ved første registrering, er køretøjets almindelige pris ved salg til bruger her i landet indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Afgiften beregnet efter 1. pkt. kan ikke overstige afgiften beregnet på grundlag af 40 pct. af køretøjets nypris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Er der for samme køretøj udbetalt godtgørelse efter § 7 b, fastsættes afgiften dog til den udbetalte godtgørelse.

Motorstyrelsen bemærker, at [person1] i indsigelsen henviser til, at han er i god tro ved henvendelse til synsvirksomhed. Der indgivet samtlige oplysninger til synsvirksomheden, og som lægmand, kan han ikke vurdere om bilen overholder originalitets krav.

Køretøjet ses fra synsvirksomheden ikke registreret med de oplysninger der fremgår af den oprindelige hollandske registreringsattest.

Motorstyrelsen bemærker, at [person1] i indsigelsen henviser til at, Motorstyrelsen ikke selv kender retningslinjer for originalitets krav og eksport, og hvordan kan det for ventes af lægmand skal kende disse komplicerede regler. Motorstyrelsen henviser til at lovgivningen på disse spørgsmål, fremgår af både retsinformation og juridisk vejledning.

Motorstyrelsen bemærker, at [person1] i konklusion til indsigelse henviser til at, der som lægmand er fulgt gængse praksis og indleveret de tilgængelige oplysninger på bilen til både synsvirksomhed og SKAT. Begge instanser har godkendt bilen med 247hk indenfor originalitetskravet. Yderligere fremføres det, at såfremt dette ikke er tilfældet, skal [person1] tilbagebetales den originale afgift på 75.000kr, hvilket ligeledes gælder for de 20.000kr. der er betalt til transport. Til disse bemærkninger oplyses at Motorstyrelsen har vurderet ud fra tilgængelige oplysninger i køretøjsregisteret, hvoraf det fremgår at køretøjet fremtræder som originalt veterankøretøj.

Ligeledes vurderes det at [person1] ikke har oplyst tilgængelige data fra den tidligere hollandske registreringsattest. Der findes ikke lovhjemmel til tilbagebetaling af registreringsafgift, for køretøjer der ændrer registreringsgrundlag, der henvises til tidligere domme under afsnittet ”Praksis”

Motorstyrelsen bemærker, at [person1] i indsigelsen henviser til at, ”Motorstyrelsen og SKATs forslag om fastsættelsen af registreringsafgift kan ikke godkendes. Det fremgår af beregningen af registreringsafgift at bilen er vurderet til 446.000kr. ved salg i DK.”

Motorstyrelsens kommentar til værdifastsættelse er at denne beror på et skøn. I herværende sag er værdien af køretøjet vurderet ud fra tilgængelige salgsannoncer som Motorstyrelsen finder sammenlignelig med det omhandlende køretøj som bør indgå som grundlag for værdifastsættelsen.

Herværende køretøj, afskiller sig betydeligt fra almindelige salgs/solgte køretøjer. Køretøjet er gennemgribende renoveret ved total afskilles af køretøjet ned til det bare karrosseri, som efterfølgende er rengjort for rustbeskyttelse med nylakering af hele køretøjet ind- og udvendigt, og derved fremstår pænere end ved fabrikslevering som ny. De billigste varianter til salg er typisk targa modeller der ikke holder samme værdi som herværende køretøj, som er en coupé.

Der er monteret med 3.600cm3 motor af betydelig nyere årgang og funktionalitet. Alle undervognskomponenter ses gennemgået og renoveret og ligeledes ny lakeret. Endvidere vil et køretøj hvoraf der er betalt korrekt registreringsafgift, kunne anvendes på færdselslovens område uden indgriben fra myndigheder og ville efterfølgende kunne sælges lovmæssigt korrekt.

Motorstyrelsen har 16. september 2020 fra ETU forsikring indkaldt materiale fra deres sag omkring nu stjålet køretøj. Der er af [person1] modtaget samtykke erklæring der erklærer at besvarelser og afgivne oplysninger er i fuld overensstemmelse med sandheden. Af det modtagne materiale oplyser [person1] en handelspris til ETU forsikring på 650.000.-. Der oplyses køretøjet er ”Yderst speciel bil. Total renoveret Porsche 911 fra 1982. Let genkendelig.” Yderligere er der fremført ”Bilen er fuldstændig ”nut and bolt” renoveret i 2018. Dokumentation haves. Stod som ny bil”

Ligeledes er der fra ETU forsikring modtaget kopi af Erstatningsopgørelse med rapport nr. [...], hvoraf det fremgår at [person1] accepterer 625.000 Kr. i erstatning.

De indkomne bemærkninger, giver ikke anledning til ændring af Motorstyrelsens opfattelse af sagen. Motorstyrelsen træffer afgørelse på baggrund af tidligere udsendte forslag til afgørelse og sagsfremstilling.

Ændringerne er ligeledes omfattet af registreringsbekendtgørelsens § 47, stk. 2 og 3, hvorfor køretøjet skulle have været anmeldt til registrering, inden køretøjet blev taget i brug med ændringerne på færdselslovens område.

Der skal svares registreringsafgift af det nybyggede køretøj, og denne er fastsat til 239.468 kr. Beregningen af den afgiftspligtige værdi af motorkøretøjet er foretaget af Motorstyrelsen. For nærmere forklaring henvises til vedhæftede ”Uddybende begrundelse” og beregning af registreringsafgiften ”Regnemaskine” samt ”Afgørelse om værdifastsættelse”

Motorstyrelsen bemærker at registreringsafgiften allerede er betalt. Afkrævning af registreringsafgift udsendes af formalitetsgrundlag i henhold til skatteforvaltningslovens § 19. De 239.468 kr. skal derfor ikke betales igen.

[...]”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Motorstyrelsens tilpligtes at anerkende, at der ikke er grundlag for at opkræve registreringsafgift på 239.468 kr. relaterende til Porsche 911, 3,0 se, stel.nr. [...].

Klagerens repræsentant har subsidiært nedlagt påstand om, at Motorstyrelsen tilpligtes at anerkende, at Motorstyrelsen alene kan opkræve kr. 165.158 i yderligere registreringsafgift for Porsche 911, 3,0 se, stel.nr. [...].

Til støtte for påstanden har klagerens repræsentant anført følgende begrundelse (uddrag):

”[...]

Der nedlægges principalt påstand om, at Motorstyrelsens tilpligtes at anerkende, at der ikke er grundlag for at opkræve registreringsafgift med kr. 239.468 relaterende til Porsche 911, 3,0 se, stel.nr. [...].

Der nedlægges subsidiært påstand om, at Motorstyrelsen tilpligtes at anerkende, at Motorstyrelsen alene kan opkræve kr. 165.158 i yderligere registreringsafgift for Porsche 911, 3,0 se, stel.nr. [...].

SAGSFREMSTILLING

For en nærmere belysning af de faktiske omstændigheder i sagen henvises i første omgang til sagsfremstillingen udarbejdet af Motorstyrelsen den 17. september 2020, jf. Bilag 2.

Oversigt over allerede indbetalt registreringsafgift hentet fra OMR -registeret fremlægges imidlertid som Bilag 3. Her fremgår det, at køretøjet den 20. december 2019 blev vurderet til at have en afgiftspligtig værdi på kr. 82.600, og at der i den forbindelse blev beregnet og betalt en registreringsafgift på i alt kr. 74.310.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for en afgiftsberigtigelse med kr. 239.468 i henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, idet det i sagen omhandlede køretøj er identisk med det tidligere afgiftsberigtigede køretøj.

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand gøres det helt overordnet gældende, at det af Motorstyrelsen opkrævede beløb på kr. 239.468 skal nedsættes med den af klageren allerede betalte registreringsafgift på kr. 74.310, idet den allerede indbetalte registreringsafgift er aflejret i køretøjet.

[...]”

Motorstyrelsen udtalelse

Motorstyrelsen har den fremsendt følgende udtalelse (uddrag):

”[...]

Faktiske forhold.

Motorstyrelsen havde modtaget en anonym anmeldelse den 27. april 2020 på omhandlende køretøj om mulig ændring af motorstørrelse.

[by1] Politi har efter anmodning fra Motorstyrelsen den 3. maj 2020, beslag- lagt køretøjet med stelnummer [...]. Køretøjet blev efterfølgende standset på [adresse1], [by1] kl. 14.05. Føreren af køre- tøjet var [person1], CPR-nr. [...].

[person1]’s opfattelse

[virksomhed2]. Advokatpartnerselskab repræsentant, Advokat [person2] har i klage til Skatteankestyrelsen anført, at sagen drejer sig overordnet om, hvorvidt der er grundlag for afgiftsberigtigelse af det omtalte køretøj med 239.468 kr. i henhold til registreringsafgiftslovens § 1. stk. 3.

•

[virksomhed2]. Advokatpartnerselskabs repræsentant, Advokat [person2] nedlægger principalt, på vegne af [person1], påstand om, at Motorstyrelsen tilpligtes at anerkende, der ikke er grundlag for at opkræve registreringsafgift med 239.468 kr. relaterende til Porsche 911 3,0 SC, med stelnummer [...]. Til støtte for påstanden gøres det helt overordnet gældende at der ikke er grundlag for afgiftsberigtigelsen med 239.468 kr. i henhold til registreringsafgiftslovens § 1 stk. 3, da omhandlende køretøj er identisk med det tidligere afgiftsberigtigede køretøj.

•

[virksomhed2]. Advokatpartnerselskabs repræsentant, Advokat [person2] nedlægger principalt, på vegne af [person1], at der nedlægges subsidært påstand om at Motorstyrelsen alene kan opkræve 165.158 i yderligere registreringsafgift, der fremføres der 20. december 2019 er vurderet en afgiftspligtig værdi på 82.600 kr. og der på tidspunktet er betalt en registreringsafgift på 74.310 kr. Til støtte for påstanden, gøres det helt overordnet gældende, at Motorstyrelsens opkrævede beløb på 239.468 kr. skal nedsættes med den allerede betalte registreringsafgift på 74.310 kr. der allerede er aflejret i køretøjet.

Motorstyrelsens kommentar

Motorstyrelsen bemærker overordnet at, [person1] fremstiller herværende køretøj til toldsyn, ansøger om værdifastsættelse via køretøjsregisteret og indregistrere på nummerplader på baggrund af følgende oplysninger, uddrag:

Mærke, Model: Porsche, 911 SC, 3,0

Slagvolumen: 2.994cm3

Største effekt: 180KW

Årgang: 1982

Originalt veterankøretøj: Ja

Motorstyrelsen bemærker, at ved efterfølgende besigtigelse af køretøjet den 4. maj 2020, blev det konstateret, at motor er udskiftet til nyere model årgang 1991 M64/01 på 3.600ccm med en effekt på 250HK/184KW, den fremkomne effekt og motorstørrelse, bekræfter at grundlaget for indregistrering som ”Originalt veteran- køretøj” ikke er til opfyldt, da køretøjet derved ikke fremtræder som ved første registrering, hvilket fremgår af registreringsafgiftslovens § 10 stk. 4.

Motorstyrelsen nævner, at [person1] har, den 27. november 2019 modtaget afgiftsberigtigelse med udgangspunkt fra en afgiftspligtig værdi på 206.558 kr. nedsat som begunstigelse af originalitetskravet til 40 %, til afrundet 82.600 kr. også kendt som veteranafgift.

Motorstyrelsen bemærker, at der ikke findes lovhjemmel til tilbagebetaling af registreringsafgift, for køretøjer der ændrer registreringsgrundlag, derfor er det ligeledes ikke muligt at nedsætte registreringsafgiften med den allerede betalte registreringsafgift på 74.310 kr., der henvises til nedenstående praksis:

SKM2008.712BR er offentliggjort en byretsdom, hvor et motorkøretøj var ombygget i en grad, så køretøjet havde mistet sin identitet. Ombygningen havde ikke medført en effektforøgelse på mere end 20 %. Retten fandt alligevel, i overensstemmelse med Landsskatterettens kendelse i sagen, at ombygningen havde medført, at køretøjet havde mistet sin identitet, og at der som følge heraf skulle ske en ny beregning og betaling af registreringsafgift. Retten slog endvidere fast, at der ikke er hjemmel til at modregne tidligere betalt registreringsafgift i det nye krav.

Motorstyrelsen finder, ud fra en samlet vurdering, at [person1] ifølge tidligere fremsendte indsigelser på mail til Motorstyrelsen den 22. juli 2020, er fuldt ud vidende om, at motoren er ”en Porsche motor M64/01”. Der er herved lagt særlig vægt på, at køretøjet er efter sagens oplysninger konstruktivt ændret. Da dette burde fremgå af køretøjets registreringsattest, skulle køretøjet efter registreringsbekendtgørelsens § 65 have været anmeldt til registrering. Ændringerne er ligeledes omfattet af registreringsbekendtgørelsens § 47, stk. 2 og 3, hvorfor køretøjet skulle have været anmeldt til registrering, inden køretøjet blev taget i brug med ændringerne på færdselslovens område.

Køretøjet er efter nybygningen ikke længere afgiftsmæssigt identisk med det tidligere afgiftsberigtigede køretøj. Der skal derfor svares registreringsafgift af køretøjet i henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3. Nybygningen opfylder ikke betingelserne for afgiftsfritagelse i registreringsafgiftslovens § 7a, stk. 1-4, hvorfor køre- tøjet skulle have været anmeldt til afgiftsberigtigelse hos told- og skatteforvaltningen efter registreringsafgiftslovens § 7a, stk. 5. I henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3 skulle afgiften have været svaret, inden køretøjet blev taget i brug på færdselslovens område.

Der er således ikke argumenter i den fremsendte klage, som ændrer ved Motorstyrelsens vurdering af sagen.

Motorstyrelsen fastholder afgørelsen om afkrævning af registreringsafgift på 239.468 kr. over for [person1].

Motorstyrelsen indstiller derfor, at vores afgørelse af 17. september 2020 stadfæstes.

[...]”

Klagerens bemærkninger.

Klagerens repræsentant har den 6. januar 2021 fremsendt bemærkninger, hvoraf følgende fremgår (uddrag):

”[person1] er Porsche entusiast, og købte i 2019 den i sagen omhandlede Porsche 911, 3,0 SC, stel.nr. [...], der i det følgende omtales som ”køretøjet”.

[person1] erhvervede køretøjet som led i en aftale om bytte, idet der henvises til bytteaftale af den 28. oktober 2019, jf. Bilag 4.

Af bytteaftalen fremgår følgende:

[...]

Af bytteaftalen fremgår det således nærmere, at [person1] byttede sin tidligere Porsche 911 fra 1969 med den i sagen omhandlede Porsche 911 fra 1982.

Parterne underskrev bytteaftalen den 28. oktober 2019 og byttede i den forbindelse køretøjerne.

[person1] fragtede herefter sin nyerhvervede Porsche med hjem til Danmark for straks at indregistrere denne, så den var klar til at blive anvendt på de danske veje.

1. Indregistrering

Da det i sagen omhandlede køretøj var blevet fragtet til Danmark henvendte [person1] sig til [virksomhed3], der er en autoriseret synshal, der kunne forestå både registreringssyn og afregning af registreringsafgift, hvortil henvises til synsrapport fra [virksomhed3] af den 21. november 2019, jf. Bilag 5.

Synshallen beregnede i den forbindelse en registreringsafgift på i alt kr. 74.310, hvortil henvises til udtræk af oplysninger fra DMR-registeret, jf. Bilag 3. Køretøjet blev således anmeldt til indregistrering efter de særlige regler for veterankøretøjer.

Indregistreringen blev indsendt til godkendelse ved Motorstyrelsen, der kontrollerede den af synshallen beregnede registreringsafgift samt de fremsendte oplysninger. Motorstyrelsen fremsendte efterfølgende en godkendelse af indregistreringen og værdifastsættelsen, hvortil henvises til Motorstyrelsens kvittering for indregistrering, jf. Bilag 6.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at køretøjets motorinformation fremgik af den oprindelige registreringsattest fra Holland, som blev tilsendt Motorstyrelsen ved indregistreringen den 20. december 2019. Af den oprindelige registreringsattest fremgik det, at køretøjet havde en slagvolumen på 3.600cm3 og en effekt på 184kW, jf. Bilag 6, side 5-6.

Motorstyrelsen havde ingen bemærkninger hertil.

Efter syn og indregistrering, herunder betaling af den opkrævede registreringsafgift, begyndte [person1] at anvende køretøjet, da han var overbevist om, at alle forhold nu var i orden.

Siden syn af køretøjet den 21. november 2019 har [person1] alene foretaget udskiftning af køretøjets udstødning. Der er således blevet monteret en an- den udstødning benævnt ”997 GT3 Titanium” på køretøjet, jf. Bilag 7, side 1.

Der er ikke foretaget andre konstruktionmæssige ændringer.

2. Kontrol

Motorstyrelsen fik i april 2020 en anonym anmeldelse om, at [person1]s køretøj var ændret konstruktivt, hvortil henvises til Motorstyrelsens sagsnotat, jf. Bilag 8.

Motorstyrelsen fremsendte herefter en materialeindkaldelse til [person1], hvortil henvises til Motorstyrelsens skrivelse af 29. april 2020 til [person1], jf. Bilag 9. Motorstyrelsen anmodede i den forbindelse [person1] om, at fremsende billeder af køretøjet m.v.

[person1] indhentede og fremsendte herefter det efterspurgte materiale, hvortil henvises til e-mailkorrespondance mellem [person1] og Motorstyrelsen, jf. Bilag 10

Den seneste e-mail blev sendt fra [person1] til Motorstyrelsen den 3. maj 2020, kl. 12:25. Umiddelbart herefter den 3. maj 2020, kl. 14:05 stoppede [by1] Politi sammen med Motorstyrelsen køretøjet.

Motorstyrelsen foretog i den forbindelse en umiddelbar kontrol af køretøjet.

Motorstyrelsen valgte i den forbindelse at beslaglægge køretøjet, hvortil henvises til Motorstyrelsens afgørelse om beslaglæggelse, jf. Bilag 11

Af afgørelsen for beslaglæggelse fremgår følgende:

”Ved en umiddelbar besigtigelse af køretøjet vurderes det, at køretøjet ikke fremstår i henhold til registrerede data, men at dette er konstruktivt ændret i en sådan grad, at det har mistet sin afgiftsmæssige identitet og derfor fremstår som en nybygning. Køretøjet er herudover ikke registreret i Køretøjsregistret med konstruktive ændringer.” (vores understregning)

Motorstyrelsen traf herefter den 17. september 2020 afgørelse om afgiftsberigtigelse, jf. Bilag 1.

... ...

Motorstyrelsen er under sagens behandling ved Skatteankestyrelsen fremkommet med en udtalelse til klagesagen. I udtalelsen har Motorstyrelsen blandt andet an- ført følgende:

”Motorstyrelsen bemærker overordnet at, [person1] fremstiller herværende køretøj til toldsyn, ansøger om værdifastsættelse via køretøjsregisteret og indregistrere på nummerplader på baggrund af følgende oplysninger, uddrag:

Mærke, Model: Porsche, 911 SC, 3.0

Slagvolumen: 2.994cm3

Største effekt: 180KW

Årgang: 1982

Originalt veterankøretøj: Ja

Motorstyrelsen bemærker, at ved efterfølgende besigtigelse af køretøjet den 4. maj 2020, blev det konstateret, at motor er udskiftet til nyere model årgang 1991 M64/01 på 3.600ccm med en effekt på 250HK/184KW, den fremkomne effekt og motorstørrelse, bekræfter at grundlaget for indregistrering som ”Originalt veterankøretøj” ikke er opfyldt, da køretøjet ikke fremtræder som ved første registrering, hvilket fremgår af registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4

[...]

Køretøjet er efter nybygningen ikke længere afgiftsmæssig identisk med det tidligere afgiftsberigtigede køretøj. Der skal derfor svares registreringsafgift af køretøjet i henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3.” (vores understregning)

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for en afgiftsberigtigelse med kr. 239.468 i henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, idet det i sagen omhandlede køretøj ikke – som hævdet af Motorstyrelsen – er konstruktivt ændret, men derimod identisk med det afgiftsberigtigede køretøj.

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand gøres det helt overordnet gældende, at det af Motorstyrelsen opkrævede beløb på kr. 239.468 skal nedsættes med den af [person1] allerede betalte registreringsafgift på kr. 74.310, idet den allerede indbetalte registreringsafgift er aflejret i køretøjet.

Vi vil nedenfor uddybe vores ovennævnte anbringender.

1 Afgiftsmæssig identitet

1.1 Det juridiske grundlag

Det følger helt overordnet af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, 3. pkt., at registreringsafgift som udgangspunkt skal svares i forbindelse med et køretøjs første registrering.

Herefter fremgår der af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, 1. pkt., at et køretøj skal afgiftsberigtiges, såfremt det ”efter reparation eller ombygning ikke i afgiftsmæssig henseende er identisk med et tidligere afgiftsberigtiget køretøj” (vores understregning).

Afgørende for afgiftsberigtigelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, 1. pkt., er således, 1) om der er sket ombygning eller reparation af det konkrete køretøj, og 2) om det herefter er identisk med det oprindeligt afgiftsberigtigede køretøj.

Såfremt det konstateres, at der ikke er afgiftsmæssig identitet, så vil der i visse tilfælde alligevel ikke skulle ske afgiftsberigtigelse, såfremt køretøjet opfylder registreringsafgiftslovens § 7 eller § 7 a, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, 1. pkt.

Hvorvidt et køretøj har eller ikke har afgiftsmæssig identitet, er en helt konkret vurdering, som er afhængig af de konstruktive ændringer, som er foretaget.

Af Den Juridiske Vejledning 2020-2, afsnit I.A.1.8.3 Reparerede og genopbyggede køretøjer fremgår følgende:

”Motortuning er tilladt så længe, det sker på den originale- eller senere ilagt tilsvarende motor. I forhold til registreringsafgift gælder der ikke nogen procentgrænse for effektforøgelse ved motortuning på den originale- eller senere ilagt tilsvarende motor.” (vores understregning)

Den ”originale- eller senere ilagte motor” skal forstås som den motor, der var ilagt et køretøj på det tidspunkt, hvor et køretøj er blevet afgiftsberigtiget.

En efterfølgende ændring alene af dele tilknyttet til motoren, vil således aldrig kunne betyde, at køretøjet mister sin afgiftsmæssige identitet.

Der skal i forbindelse henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 24. november 2011 (LSR’s j.nr. 10-02249).

I sagen var en afgiftsyder blevet stoppet af politiet i sin Nissan 200SX. Politiet konstaterede i den forbindelse, at køretøjet var konstruktivt ændret, og at ændringerne ikke umiddelbart var godkendte. Politiet valgte derfor at beslaglægge køretøjet for derved at få køretøjet nærmere undersøgt af politiets bilinspektør.

Bilinspektøren fremkom i den forbindelse med følgende bemærkninger:

•	”Lygter/apparat til signalgivning: Begge forreste blinklygter overmalet med sort maling. Højre sideblinklygte virkede ikke.
•	Motor, udstødning m.v.: En række konstruktive ændringer, herunder større turbolader og uoriginal intercooler. Effektforøgelsen af motoren er skønnet til ikke under 40 %.” (vores understregning)
•	Bilinspektøren udtalte afslutningsvist, at køretøjet ikke var i overensstemmelse med færdselslovens krav.

Umiddelbart herefter traf SKAT afgørelse om opkrævning af ny registreringsafgift, idet SKAT fandt, at køretøjet havde mistet sin afgiftsmæssige identitet. SKAT lag- de i den forbindelse bl.a. vægt på følgende forhold vedrørende køretøjet:

?	”Køretøjet er indregistreret i Danmark som personbil
?	Køretøjet er ombygget ved, at
?	Den oprindelige turbo er udskiftet med større turbo
?	den oprindelige ladeluftkøler er udskiftet med større ladeluftkøler
?	luftfilter og rørføring er udskiftet for at optimere luftmængdeindtaget
?	rør og slangeføring for ladeluftkøler, turbolader og indsugning er udskiftet med forstærket type
?	der er monteret benzintrykregulator, som indicerer, at der er monteret forstærket benzin- pumpe for øget brændstoftilførsel
?	udstødningsmanifolden er udskiftet med en såkaldt bananmanifold for optimering af motor- ydelse.” (vores understregning)

Afgiftsyderen var uenig i denne afgørelse og påklagede således SKAT’ afgørelse. SKAT fremkom i den forbindelse med en udtalelse til sagen, hvori SKAT bl.a. anførte følgende:

”... det er skattecenterets vurdering, af registreringsafgiftslovens § 7a, stk. 2, nr. 2 betyder, at en hver effektforøgelse ud over 20 % medfører, at en bil mister dens afgiftsmæssige identitet.” (vores understregning)

Landsskatteretten fandt imidlertid – i overensstemmelse med afgiftsyderens påstand – at køretøjet ikke havde mistet sin afgiftsmæssige identitet. Landsskatteretten udtalte i den forbindelse følgende:

”Det bemærkes indledningsvist, at der i den foreliggende sag er tale om ændringer på et køretøj af mærket Nissan 200SX S13, årgang 1989. Bilen var således mere end 20 år gammel på standsningstidspunktet.

Ændringerne vedr. den omhandlede bil ses alene at vedrører motoren og udstødningssystemet

Der er foretaget motorrenovering forud for den nuværende ejers overtagelse, hvorved bl.a. plejllejer og stempler er udskiftet. SKAT ses dog ved afgørelsen af 31. maj 2010 primært at have lagt vægt på ændringerne foretaget af klageren efter erhvervelsen af bilen.

Landsskatteretten bemærker herefter, at der, jf. gældende administrativ praksis tillades et vidt spillerum for tuning af motorer, når denne ikke sker ved udskiftning af centrale dele af selve motoren (motorblok, topstykke og krumtap), hvilket sidestilles med motorskifte, jf. registreringsafgiftslovens § 7, stk. 2, nr. 2. Der kan herved henvises til Punktafgiftsvejledningens, afs. E.1.3.2, navnlig eksemplet med en Volvo 245 DL, samt alle de bindende svar angående motortuning m.v. indsendt af repræsentanten.

I den foreliggende sag har klageren udskiftet en eksisterende turbo på bilen med en anden og i den forbindelse skiftet øvrige nødvendige dele, hvilket ligger indenfor den gældende praksis for godkendelse af motortuninger uden afgiftsmæssig konsekvens. Det må endvidere antages, at en del af de foretagne udskiftninger af dele på bilen har været begrundet af brugs- og aldersforårsaget slid, hvorfor disse udskiftninger kan sidestilles med almindeligt vedligehold, idet yderligere bemærkes, at der formentlig ikke har kunnet fremskaffes originale reservedele.

De foretagne ændringer findes således at falde indenfor rammerne af registreringsafgiftslovens § 7a, stk. 1 smh. m. stk. 2.

På denne baggrund ændres SKATs afgørelse, idet det godkendes, at de foretagne ændringer på motorkøretøjet har kunnet foretages uden afgiftsmæssig konsekvens. Der skal derfor ikke betales ny registreringsafgift, jf. registreringsafgiftslovens

§ 1, stk. 3.” (vores understregning)

Afslutningsvist skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse ligeledes af den 24. november 2011 (LSR’s j.nr. 10-00197). I sagen var en afgiftsyder ligeledes blevet stoppet af politiet i sin Ford Fiesta ST. Politiet konstaterede i den forbindelse ligeledes, at der var foretaget konstruktive ændringer af køretøjet, som ikke umiddelbart var registrerede. Politiet valgte derfor også i denne sag at beslaglæg- ge køretøjet.

Køretøjet blev fremvist for politiets bilinspektør, der konstaterede følgende ændringer på køretøjet:

?	”Driftsbremser: Forbremser – 315 mm ventilerede ski- ver. Ændringen er ikke godkendt.
?	Motor, udstødning m.v.: En række konstruktive ændringer, herunder påsat kompressor, der dog ikke var for- bundet med drivrem. Manglende katalysator. Ejeren har pligt til at lade ændringen godkende og registrere. Ved syn skal ejeren kunne dokumentere, at bestemmelser om luftforurening og støj overholdes samt bi- lens egnethed, herunder bremser.
?	Bærende elementer: Konstruktive ændringer af bilens undervogn i form af andre fjederben og ændret geometri. Ændringerne er ikke godkendt.
?	Udsyn/ruder: Forreste sideruder påsat solfilterfilm, hvilket ikke er lovligt. Kun de bagerste sideruder og bag- ruden må påsættes solfilterfilm.”

Endeligt konkluderede bilinspektøren, at køretøjet ikke lovligt kunne anvendes på færdselslovens område, førend de konkrete ændringer blev godkendt.

Umiddelbart herefter traf SKAT afgørelse om, at køretøjet havde mistet sin afgiftsmæssige identitet efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, hvorfor SKAT opkrævede afgiftsyderen registreringsafgift på ny.

Afgiftsyderen var uenig i SKAT’ afgørelse og påklagede denne med påstand om, at der ikke var grundlag for at opkræve ny registreringsafgift.

SKAT fremkom under sagen med en udtalelse, hvori SKAT indstillede, at Lands- skatteretten stadfæstede afgørelsen. SKAT udtalte bl.a. andet følgende:

”... en hver effektforøgelse ud over 20 % medfører, at en bil mister dens afgiftsmæssig identitet.

[...]

Uanset effektforøgelsen, som klageren selv har anslået til ca. 100 %, er der i øvrigt tale om en ombygning af bilen, der i sig selv medfører tab af afgiftsmæssig identitet. Bremser og undervogn er ændret, indsugning og udstødning er ombygget og katalysator er afmonteret. Også af denne årsag finder SKAT, at der er tale om en afgiftspligtig ombygning af bilen.” (vores understregning)

På trods af det anførte ændrede Landsskatteretten SKAT’ afgørelse, idet Lands- skatteretten fandt, at køretøjet ikke havde mistet sin afgiftsmæssige identitet.

Landsskatteretten udtalte i den forbindelse følgende:

”Det bemærkes indledningsvis, at der i den foreliggende sag er tale om ændringer på et køretøj af mærke Ford FiestaST150 2.0, årgang 2007. Bilen var således kun ca. 2 år gammel på standsningstidspunktet.

De foretagne ændringer på køretøjet ses primært at vedrøre tuning af motoren ved montering af kompressor sammen med øvrige nødvendige dele i forbindelse hermed, ændring af oprindeligt sænket undervogn med andre fjedre, og udskiftning af forreste bremseskiver fra 278 mm til 315 mm. Udgiften til indkøb af motortuningssættet alene har udgjort 3.350 £, svarende til 30.150 kr., ved kurs 900.

Der kan herved henvises til Punktafgiftsvejledningens, afs. E.1.3.2, navnlig eksemplet med en Volvo 245 DL, samt alle de bindende svar angående motortuning m.v. indsendt af repræsentanten.

I den foreliggende sag har klageren monteret en kompressor på den originale motor og i denne forbindelse skiftet øvrige nødvendige dele, herunder intercooler, hvilket ses at ligge indenfor den gældende praksis for godkendelse af motortuninger uden afgiftsmæssig konsekvens, jf. den oven for nævnte praksis. Det forhold, at katalysatoren er afmonteret, ses ikke umiddelbart af have betydning for afgiftsspørgsmålet.

Spørgsmålet er herefter, om de øvrige ændringer af bilen, navnlig udskiftningen af fjedre med konsekvens for sænkningen af undervognen samt forstærkningen af bremserne på for- hjulene, alene eller i forening med motortuningen har medført, at køretøjet har skiftet identitet i afgiftsmæssig forstand.

SKAT er den 6. september 2010 blevet spurgt om deres holdning til dette spørgsmål ved anmodningen om en supplerende udtalelse. Anmodningen var begrundet i de fremkomne kommentarer fra klagerens repræsentant i anledning af den oprindelige udtalelse i anledning af klagen, samt efterfølgende fremsendelse af et bindende svar vedr. godkendt motortuning. Der er imidlertid hverken i den oprindelige eller i den supplerende udtalelse taget stilling til spørgsmålet.

Endvidere bemærkes det, at SKAT i en række af de afgivne bindende svar har tiltrådt, at der i sammenhæng med motortuning svarende til den ovenfor beskrevne kan ske forstærkning af bremser og/eller sænkning af undervogn uden afgiftsmæssig konsekvens, se således bl.a. svaret i en helt analog sag.

Landsskatteretten er af den opfattelse, at der kan sættes spørgsmålstegn ved, om SKAT ved den foreliggende praksis er gået for langt i forhold til hvilke konstruktive ændringer, der kan tillades uden at dette medfører tab af afgiftsmæssig identitet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3 smh. m § 7a. Det bemærkes således, at en motortuning ved montering af ydre dele som f.eks. turbo(er), kompressor(er), intercooler(er) kan være væsentlig mere kompliceret og kostbar at gennemføre end en komplet motorudskiftning, hvilket taler for identitetstab, ikke mindst hvis effektforøgelsen samtidig overstiger den accepterede grænse på 20 % ved motorudskiftninger. Dette gør sig i endnu højere grad gældende, hvis tuningen yderligere nødvendiggør andre konstruktive ændringer, f.eks. forstærkning af bremserne, for fortsat at kunne anvendes lovligt på vejene, idet sådanne ændringer ligger langt fra det normale område for godkendelse af ekstraudstyr i form af påskruede eller pålimede dele som pyntelister, spoilere m.v. uden fornyet afgiftsberigtigelse.

Retten finder dog, at der må næres betænkelighed ved administrativt at begrænse den praksis, som har udviklet sig, idet der er tale om skønsprægede afgørelser uden klare holdepunkter i lovgivningen eller i dennes forarbejder for grænsen mellem identitetsbevarende og identitetsændrende ombygninger samt at der ved lovens udformning navnlig har tænkt på helt store ændringer i form af udskiftning eller påsætning af nyt karosseri. Endelig bemærkes det, at SKAT’s overordnede kontor på om- rådet, Motorkoordinering og planlægning, har ført an i den se- neste lange række af bindende svar, hvorved motortuninger bl.a. i kombination med ændringer på bremser og undervogn er blevet godkendt som identitetsbevarende ombygninger. På denne baggrund finder retten, at en opstramning af praksis bør ske ved en lovændring, eller i den mindste ved en ændring af Punktafgiftsvejledningen med fremadrettet virkning.

På denne baggrund ændrer Landsskatteretten SKAT’s afgørelse, idet det godkendes, at de foretagne ændringer på motorkøretøjet har kunnet foretaget uden afgiftsmæssig konsekvens.

Der skal derfor ikke pålægges ny registreringsafgift, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3.”

Afgørelserne ovenfor illustrerer med al tydelighed, at hvor der ikke sker ændringer af selve motoren, da er der ikke holdepunkter for et synspunkt om, at et køretøj har mistet sin afgiftsmæssige identitet.

Dette gælder også selvom et køretøjs motoreffekt forøges med mere end 20 %.

1.2 Den konkrete sag

Det bestrides helt overordnet, at det i sagen omhandlede køretøj har mistet sin afgiftsmæssige identitet Der henvises i den forbindelse til følgende forhold:

For det første blev køretøjet i forbindelse med indregistreringen den 21. november 2019 indbragt for [virksomhed3], der er en af Motorstyrelsen autoriseret synshal, som foretog registreringssyn og beregning af registreringsafgift for køretøjet, der efterfølgende blev godkendt af Motorstyrelsen den 20. december 2019.

Køretøjet fik ved indregistreringen beregnet en registreringsafgift på kr. 74.310 efter reglerne for veterankøretøjer, jf. registreringsafgiftslovens § 4, stk. 1, jf. § 10, stk. 4. Der henvises i den forbindelse til oplysninger fra DMR-registeret, jf. Bilag 3.

Synshallen kontrollerede i den forbindelse køretøjet. Udover den fysiske besigtigelse af køretøjet, så blev alle oplysninger om køretøjet fremlagt for både den autoriserede synshal og Motorstyrelsen ved indregistreringen, herunder den udenlandske registreringsattest, jf. Bilag 6, side 5-6.

Køretøjet havde således allerede ved indregistreringen den 20. december 2019 en motoreffekt på 184 kW, da den nye 3.6L motor var blevet isat af den tidligere hollandske ejer. Dette fremgår tillige af den udenlanske registreringsattest fremlagt for synshallen og Motorstyrelsen, jf. Bilag 6, side 6.

For det andet er det en fejlangivelse, at der i DMR-registeret fremgår en motoreffekt på 180kW i stedet for de korrekte 184 kW, jf. Bilag 3.

Det bestrides, at [person1] er ansvarlig for denne fejlindtastning, idet han ikke selv har indtastet informationerne i DMR-registreret. Desuden har [person1] fremlagt alt tilgængelig dokumentation vedrørende køretøjet for både synshallen og Motorstyrelsen.

Derudover har synshallen ved den fysiske besigtigelse den 21. november 2019 gennemgået køretøjets motorstørrelse.

For det tredje gøres det gældende, at det er Motorstyrelsen, der bærer bevisbyrden for, at der efter indregistreringen er sket efterfølgende konstruktionsmæssige ændringer, der aktualiserer en afgiftsberigtigelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3.

Det skal i den forbindelse lægges til grund, at køretøjet siden synet den 21. november 2019 alene har fået ændret en udstødning, hvilket aldrig kan medføre, at køretøjet mister sin afgiftsmæssige identitet, jf. Den Juridiske Vejledning 2020-2, afsnit I.A.1.8.3 Reparerede og genopbyggede køretøjer omtalt nærmere ovenfor. Derudover henvises til de to ovenfor omtalte Landsskatterets afgørelser af den 24. november 2011 (LSR’s j.nr. 10-02249 og 10-00197).

Det lægges derfor til grund, at det i sagen omhandlede køretøj ved kontrollen den 3. maj 2020 var identisk med det køretøj, der blev afgiftsberigtiget den 20. december 2019.

For det fjerde har Motorstyrelsen i sin udtalelse til klagesagen anført, at køretøjet ikke opfylder registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4 om indregistrering som veterankøretøj.

Dette spørgsmål er ikke relevant for denne sag, idet Motorstyrelsens afgørelse af den 17. september 2020 vedrører afgiftsberigtigelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3 og ikke omgørelse af afgiftsfastsættelsen foretaget den 20. december 2019.

Det gøres derfor gældende, at Motorstyrelsens bemærkninger om, hvorvidt køretøjet opfylder registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4, ikke er relevante for denne sag, idet Motorstyrelsen allerede – i december 2019 – godkendte at køretøjet opfyldte kravene for indregistrering som veterankøretøj, herunder originalitetskravet.

Det gøres ex tuto gældende, at der ikke er grundlag for en tilbagekaldelse af Motorstyrelsens tidligere afgiftsfastsættelse, foretaget af en autoriseret synshal, herunder at den påklagede afgørelse ikke opfylder betingelserne for en sådan tilbagekaldelse.

... ...

Sammenfattende gøres det på baggrund af ovenstående til støtte for den principale påstand gældende, at Motorstyrelsen ikke har løftet bevisbyrden for, at køretøjet har undergået konstruktionsmæssige ændringer, hvorfor der ikke er grundlag for afgiftsberigtigelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, som hævdet af Motorstyrelsen.

2 Allerede betalt registreringsafgift

2.1 Det juridiske grundlag

Det følger af registreringsafgiftsloven, at en registreringsafgift er knyttet til selve køretøjet, hvorfor der således også alene sker afgiftsberigtigelse af køretøjet én gang. Dette uanset om køretøjet måtte have flere ejere.

Når køretøjet er afgiftsberigtiget i overensstemmelse med registreringsafgiftsloven, skal der således heller ikke ske afgiftsberigtigelse i forbindelse med eksempelvis et ejerskifte.

Bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1 er også en naturlig følge af den omstændighed, at registreringsafgiften er knyttet til selve køretøjet, og at afgiften aflejrer sig i selve køretøjet.

Dette fordi det af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1 fremgår, at afgiften for et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter bestemmelserne i registreringsafgiftsloven, kan godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Motorregisteret og udføres fra landet.

Bestemmelsen har således følgende ordlyd:

”Afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4-5e, 29 eller 29 a, godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret og udføres fra landet.”

Forud for registreringsafgiftslovens § 7b, stk. 1 var det ikke muligt at få nogen del af registreringsafgiften retur, medmindre køretøjet blev afhændet, hvortil der henvises til de almindelige bemærkninger i lovforslag nr. 181 af 20. marts 2002. Af lovforslagets almindelige bemærkninger afsnit 2.4. fremgår følgende:

”I forbindelse med anskaffelse af såvel nye som brugte biler og motorcykler betales registreringsafgift, med mindre dette er sket på et tidligere tidspunkt. Det betyder, at værdien af alle biler og motorcykler, der er på det danske marked indeholder et element af registreringsafgift. Ved udførsel af biler og motorcykler til udlandet, f.eks. i forbindelse med, at ejeren rejser til udlandet, kan man i dag ikke få nogen del af registreringsafgiften retur, medmindre bilen eller motorcyklen afhændes her i landet. Blandt andet derfor er det sjældent, at brugte biler og motorcykler udføres eller medbringes fra Danmark til udlandet. Omvendt har Danmark en betydelig indførsel af brugte biler og motorcykler.” (vores understregning)

Det kan således direkte af de almindelige bemærkninger til lovforslaget konstateres, at en berigtiget registreringsafgift aflejrer sig i køretøjet, og at værdien af køre- tøjet – som beskrevet i lovforarbejderne – indeholder et element af registrerings- afgift. Dette indtil beløbet eventuelt måtte godtgøres efter bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, som blev indsat ved omtalte lovforslag.

2.2 Den konkrete sag

Det gøres til støtte for den subsidiære påstand gældende, at Motorstyrelsen alene kan opkræve registreringsafgift svarende til differencen mellem den foretagne opkrævning på kr. 74.310 og den registreringsafgift, som Motorstyrelsen senere har pålagt den i sagen omhandlede Porsche 911, 3,0 SC, stel.nr. [...] i forbindelse med en efterfølgende afgiftsberigtigelse.

Da der alene skal ske afgiftsberigtigelse én gang over for Motorstyrelsen, er den en naturlig følge af en senere afgiftsberigtigelse af det i sagen omhandlede køretøj, at Motorstyrelsens krav på registreringsafgift mod [person1] reduceres i samme omfang, som der er sket hel eller delvis afgiftsberigtigelse af det i sagen omhandlede køretøj.

Dette uanset om der senere er sket afgiftsberigtigelse med et helt beløb efter de almindelige regler, eller om der er sket forholdsmæssig afgiftsberigtigelse efter de særlige regler for veterankøretøjer.

I det omfang der ikke sker en reduktion af afgiftskravet mod [person1] i overensstemmelse med det anførte, vil det medføre, at Motorstyrelsen opnår en uberettiget berigelse.

Dette som følge af, at Motorstyrelsen vil opnå betaling for fuld registreringsafgift samtidig med, at Motorstyrelsen allerede har modtaget betaling af oprindelig beregnet registreringsafgift den 20. december 2019 på kr. 74.310, jf. Bilag 3.”

Klagerens bemærkninger

Skatteankestyrelsens sagsfremstilling har været i høring hos klageren. Klagerens repræsentant har den 27. april 2021 fremsendt følgende bemærkninger (uddrag):

”[...]

Det fremgår ikke af det foreliggende forslag til afgørelse, at Skatteankestyrelsen har forholdt sig til de på mødet drøftede forhold. Dette indlæg udgør en sammenfatning af vores bemærkninger til det på mødet drøftede samt det nu foreliggende forslag til afgørelse.

Det i sagen omhandlede køretøj blev indregistreret den 20. december 2019, idet der henvises til sagens Bilag 6, side 3-4.

Det fremgår heraf, at køretøjet blev indregistreret som følgende: "PORSCHE, 911 SC, 3.0. ", jf. Bilag 6, side 3.

I samme forbindelse blev den afgiftspligtige værdi opgjort til kr. 82.600, idet der henvises til skatteforvaltningens vurdering, der er fremlagt som Bilag 3.

Ved nævnte indregistrering modtog [person1] følgende besked:

"Køretøjet er nu registreret med ovestående data. Du bedes kontrollere, at de er de korrekte data. Det er dit ansvar, at køretøjet er registreret med de rigtige oplysninger. Hvis der er fejl i de registrede tekniske oplysninger, skal du sørge for at få dem rettet snarest og inden 7 dage. BEMÆRK - Ændring af ejer og brugerforhold skal/kan kun rettes ved omregistrering.

[person1] tjekkede herefter, om oplysninger vedrørende stelnummer, mærke, model, variant, art, anvendelse, første registrering dato, ejer- og brugerforhold og tilladelse var korrekte.

[person1] fandt ikke anledning til at anmode om korrektion af nævnte oplysninger, idet oplysningerne var i overensstemmelse med de for ham tilgængelige registreringer fra Holland, jf. Bilag 6, side 5-6.

[person1] betalte herefter det opkrævede beløb på kr. 82.600 i registreringsafgift i den tro, at opkrævningen var korrekt.

Denne sag vedrører herefter nærmere spørgsmålet om, hvorvidt der grundlag for at ændre Motorstyrelsens tidligere afgørelse af den 20. december 2019 om indregistrering af det i sagen omhandlede køretøj som veterankøretøj med en registreringsafgiftspligtig værdi på kr. 82.600 som forudsat ved første indregistrering.

I forlængelse heraf fremhæves det, at en begunstigende afgørelse om indregistrering af et køretøj til en bestemt afgiftspligtig værdi alene kan ændres, hvis 1) det er muligt at tilbagekalde afgørelsen efter den almindelig dommerskabte retsgrundsætning om tilbagekaldelse, 2) afgørelsen er ugyldig eller 3) der er positiv lovhjemmel hertil.

1 Ej grundlag for tilbagekaldelse

Det det gøres i forlængelse af ovenstående gældende, at der ikke er grundlag for at tilbagekalde Motorstyrelsens tidligere afgørelse af den 20. december 2019 om indregistrering af det i sagen omhandlede køretøj som veterankøretøj med en registreringsafgiftspligtig værdi på kr. 82.600.

Når der ikke er grundlag for en tilbagekaldelse efter den almindelige dommerskabte retsgrundsætning om tilbagekaldelse, er det allerede fordi, der ikke er tale om en afgørelse af skønsmæssig karakter, men derimod en fuldt lovbunden afgørelse.

2 Ej grundlag for ugyldighed

Videre gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at ændre Motorstyrelsens tidligere afgørelse af den 20. december 2019 om indregistrering af det i sagen omhandlede køretøj som veterankøretøj med en registringsafgiftspligtig værdi på kr. 82.600 med henvisning til regelsættet for ugyldighed.

Dette uanset, at det efterfølgende måtte konstateres, at indregistreringen ikke er korrekt som lagt til grund af Motor- og Skatteankestyrelsen. Dette fordi tertiære momenter vil hindre ugyldighed og derimod sikre afgørelsens opretholdelse som gyldig.

Tertiære momenter er baseret på et beskyttelseshensyn, hvorefter det i flere tilfælde vil være urimeligt, at en retlig mangel (fejl) skal medføre ugyldighed til skade for afgørelsens adressant - i dette tilfælde [person1].

Tertiære momenter, som vil føre til en opretholdelse af en afgørelse, er særligt, 1) hvis adressanten har indrettet sig på afgørelsen, og 2) adressanten har været i god tro.

Dette er for længst fastslået i retspraksis, idet der henvises til UfR 1887.640 H, der stadig har væsentlig præjudikatsværdi, jf. Karsten Revsbech m.fl. i Almindelige Emner, 6. udgave (2016), side 452.

Sagen drejede sig kort fortalt om en person, der fik næringsbrev til at drive købmandshandel fra en ejendom udenfor [by2]. Det blev på baggrund af en opmåling lagt til grund, at ejendommen lå godt mil fra centrum i købstaden [by2] og dermed udenfor den konkurrencebeskyttelseszone (læbælte) på 1 mil, der efter næringsloven var gældende omkring købsstæder.

Nogle år senere viste en ny opmåling, at ejendommen lå 149 alen indenfor læbæltet. Daværende amtmand forlangte herefter næringsbrevet tilbageleveret med henvisning til regelsættet om ugyldighed.

Højesteret erklærede derimod ikke næringsbrevet ugyldigt.

Som grundlag for dette henviste Højesteret til, at det påhvilede den myndighed, som udstedte næringsbrevet, at overvåge iagttagelse af lovens krav, og "at det ikke kan ses beføjet på Grund af den nu fremkomne Attestation om en ubetydelig Mangel i den lovbestemte Afstand at frakjende... den af ham i god Tro erhervevde og gennem længere Aarække upaatalte udøvende Næringsret i den for ham tilhørende [virksomhed4]".

Som anført af Karsten Revsbech m.fl. i Almindelige Emner, 6. udgave (2016), side 452, er dommen udtryk for, at en adressats gode tro, berettigede forventninger og indretteiser samt den tid, der er gået siden afgørelsens meddelelse, er forhold, som kan føre til, at en afgørelse, der er udstedt uden fornøden hjemmel og/eller strider mod loven, vil blive stående som gyldig.

Alle ovennævnte forhold gør sig gældende i denne sag.

Til støtte herfor henvises til sagens oplysninger i øvrigt samt særligt [person1]s forklaring på mødet med Skatteankestyrelsen den 12. marts 2021, hvor han bl.a. forklarede følgende:

"[person1] forklarede, at han havde importeret sagens køretøj til Danmark, og han også før har importeret veterankøretøjer til Danmark.

[person1] forklarede at han hentede køretøjet i Holland og fik det toldsynet, hvor han fremviste den Hollandske registreringsattest. Efterfølgende afleverede han dokumenterne til Told og SKAT der indregistrerede køretøjet og han betalte afgiften. [...]

[person1] oplyste at han ikke vidste, at køretøjet oprindeligt var monteret med en anden motorstørrelse, end den der fremgår af den Hollandske registreringsattest. [person3] læste op fra skrivelsen fra [virksomhed1] vedrørende beskrivelsen af stelnummer informationer, hvorfra der også er indhentet vognkort på køretøjet. [person1] kendte ikke til disse oplysninger." (min understregning)

Ovennævnte fremgår af Skatteankestyrelsens referat fra omtalte møde den 12. marts 2021.

3 Ej lovgrundlag for ændre

Hverken Motor- eller Skatteankestyrelsen har i den påklagede afgørelse af den 17. september 2020 eller det foreliggende forslag til afgørelse af den 17. marts 2021 henvist til et regelsæt, efter hvilket skatteforvaltningen er berettiget til at ændre den oprindelige afgørelse om indregistrering af det i sagen omhandlede køretøj som veterankøretøj med en registreringsafgiftspligtig værdi på kr. 82.600.

Det skal for god ordens skyld fremhæves, at det af Motorstyrelsens oprindelige afgørelse fremgik, at "det fremgår af registreringsbekendtgørelsens § 105 (BEK. Nr. 818 af 20. juni 2018), at Motorstyrelsen kan bestemme at din registreringsattest og dine nummerplader skal inddrages af politiet, hvis registreringsgrundlaget ikke er korrekt."

Nævnte bestemmelse er i dag videreført i registreringsbekendtgørelsens § 108 med virkning fra den 1. januar 2019.

Af denne bestemmelse fremgår følgende:

"§ 108. Skatteforvaltningen afgør spørgsmål om registrering af et køretøj i Køretøjsregisteret og spørgsmål om brug af et udenlandsk registreret køretøj på færdselslovens område.

Stk. 2. Skatteforvaltningen kan i følgende tilfælde bestemme, at et køretøjs nummerplader skal inddrages ved politiets foranstaltning:

1) Køretøjet er registreret i Køretøjsregisteret på et urigtigt grundlag.

2) De oplysninger, der er registreret i Køretøjsregisteret om køretøjet eller køretøjets tilhørsforhold, er ændret i forhold til de oplysninger, der fremgår af registreringsattesten, uden at ændringerne er anmeldt til registrering, hvis fejlen ikke er rettet inden for en af Skatteforvaltningen angiven frist.

3) Køretøjet anvendes i strid med lov om registrering af køretøjer eller denne, herunder i strid med reglerne for brug af et udenlandsk registreret køretøj her i landet, og Skatteforvaltningen vurderer, at der er en nærliggende risiko for, at køretøjet fortsat vil blive brugt i strid med disse regler.

Stk. 3. Skatteforvaltningen kan i øvrigt, når særlige grunde taler derfor, beslutte at afmelde et køretøj, selv om køretøjets nummerplade ikke er afleveret. I så fald skal Skatteforvaltningen anmode politiet om at lade nummerpladerne efterlyse."

For denne sag er alene registreringsbekendtgørelsens § 108, stk. 2, nr. 1 og nr. 2 relevant for en nærmere behandling.

Det forholder sig imidlertid således, at ingen at de nævnte bestemmelser fører til, at Motorstyrelsen i den konkrete sag har været berettiget til at ændre den oprindelige indregistrering af den 20. december 2019.

Til støtte herfor skal det for det første fremhæves, at det i sagen omhandlede køretøj ikke er registreret i Køretøjsregisteret på et urigtigt grundlag.

Motorstyrelsen er blevet forelagt samtlige dokumenter, ligesom køretøjet blev toldsynet - dvs. vist fysisk frem - forud for indregistreringen.

Motorstyrelsen har således ikke været i besiddelse af et urigtig grundlag ved bilens indregistrering som veteranbil.

Derimod har Motorstyrelsen haft fuld indsigt i alle relevante dokumenter med henblik på at kunne foretage indregistreringen og ansættelsen af den afgiftspligtige værdi, ligesom bilen har været gennem et toldsyn.

Der er herefter ikke grundlag for en antagelse om, at Motorstyrelsen har gennemført indregistreringen på et urigtigt grundlag, idet Motorstyrelsen alene har registreret køretøjet forkert, hvilket bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsens § 108, stk. 2, nr. 1 ikke efter sin ordlyd hjemler adgang til at ændre på.

For det andet skal det fremhæves, at de oplysninger, der er registreret i Køretøjsregisteret om køretøjet, ikke er ændret i forhold til de oplysninger, der fremgår af registreringsattesten, hvorfor der heller ikke er adgang til at ændre den oprindelige indregistrering efter registreringsbekendtgørelsens § 108, stk. 2, nr. 2.

4 Ej behørig begrundelse

Med reglerne i forvaltningslovens kapitel 6 er der i dansk ret fastsat almindelige regler om begrundelse af forvaltningsafgørelser, herunder også afgørelser truffet af Motorstyrelsen.

Det følger således af forvaltningslovens § 22, at en skriftlig afgørelse fra en forvaltningsmyndighed skal ledsages af en begrundelse. Forvaltningslovens§ 22 har følgende ordlyd:

"§ 22. En afgørelse skal, når den meddeles skriftligt, være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold"

Forvaltningslovens § 24 indeholder herefter en række generelle regler om begrundelsens indhold. Det er et helt overordnede krav til begrundelsens indhold, at denne skal udgøre en forklaring på, hvorfor afgørelsen fik det pågældende indhold.

Det følger således af ordlyden af forvaltningslovens§ 24, stk. 1 og 2:

"§ 24. En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen"

Begrundelsen skal således indeholde en henvisning til den konkrete lov, samt en nøjagtig henvisning til de bestemmelser, der er anvendt som hjemmel for afgørelsen.

Det kan konstateres, at Motorstyrelsen ikke har henvist til de retsregler, efter hvilke Motorstyrelsen er af den opfattelse, at der er grundlag for at ændre den oprindelige indregistrering.

Den pågældende afgørelse efterlever således ikke begrundelseskravene i henhold til forvaltningslovens kapital 6.

Det bemærkes i øvrigt, at Skatteankestyrelsen tilsvarende ikke har begrundet, med hvilken hjemmel Skatteankestyrelsen finder, at der er grundlag for at ændre den oprindelige indregistrering, hvorfor det må lægges til grund, at Skatteankestyrelsen ikke har forholdt sig til dette i sin indledende efterprøvelse.

5 Ej grundlag for at opkræve registreringsafgift med det fulde beløb

Hvis det lægges til grund, at Motorstyrelsen har mulighed for at træffe en ny afgørelse om indregistrering af det i sagen omhandlede køretøj, gøres det gældende, at denne afgørelse samtidig indeholder en annullation af den tidligere afgørelse om indregistrering af den 20. december 2019.

I en sådan situation påhviler det Motorstyrelsen at udbetale kr. 82.500 til [person1], idet den oprindelige afgørelse herved ophæves, og retsvirkningerne af denne, herunder kravet om indbetaling af registreringsafgift, fjernes.

Motorstyrelsens afgørelse af den 20. december 2019 burde tillige indeholde en stillingtagende til dette forhold.

Beklageligvis er Motorstyrelsens afgørelse også på dette punkt ubegrundet.

Udbetales beløbet ikke, vil Motorstyrelsen i øvrigt også opnå en ugrundet berigelse, jf. også bemærkningerne på mødet med Skatteankestyrelsen den 12. marts 2021.

[...]”

Motorstyrelsens bemærkninger

Skatteankestyrelsens indstilling har været i høring hos Motorstyrelsen, der den 6. maj 2021 har fremsendt følgende bemærkninger (uddrag):

”[...]

Motorstyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling.

[...]”

Klagerens supplerende bemærkninger

Klagerens repræsentant har den 1. juni 2021 fremsendt supplerende bemærkninger, hvoraf følgende fremgår (uddrag):

”[...]

Denne sag vedrører helt overordnet spørgsmålet om, hvorvidt der kan ske afgiftsberigtigelse af [person1]s Porsche 911 med henvisning til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, jf. Bilag 1.

Af Skatteankestyrelsens indstilling kan det lægges til grund, at Skatteankestyrelsen har tilsluttet sig, at registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3 ikke er relevant i denne sag, idet køretøjet ikke er undergået konstruktionsmæssige ændringer siden dets indregistrering i Danmark pr. 20. december 2019.

Der er således enighed om, at der ikke kan ske afgiftsberigtigelse i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3.

Spørgsmålet er herefter, om der - som anført af Skatteankestyrelsen - og uafhængigt af det lovgrundlag, som er anvendt af Motorstyrelsen, desuagtet kan ske opkrævning af registreringsafgift.

Skatteankestyrelsen har til støtte herfor anført, at [person1]s Porsche 911 ikke var original ved indregistreringen i Danmark, hvorfor betingelsen i registreringsafgiftslovens§ 10, stk. 4 - ifølge Skatteankestyrelsens - ikke var opfyldt.

Skatteankestyrelsen har lagt til grund, at køretøjet originalt havde en 2.7L motor. Dette er imidlertid ikke korrekt. Køretøjet havde - ifølge i de nu fremkomne oplysninger - oprindeligt en 3.0L motor og ikke en 2.7L motor, hvortil henvises til email korrespondance mellem [person1] og [virksomhed1], jf. Bilag 12.

Køretøjets nøjagtige specifikationer har i øvrigt givet anledning til generel forvirring i sagen, da køretøjet har to stelnumre.

Erklæring herom fra [virksomhed1] fremlægges i den forbindelse som Bilag 13.

Af erklæringen fremgår det, at Porsches køretøjer til det nordamerikanske marked fik to stelnumre. Det foreliggende forslag til afgørelse er således ikke baseret på korrekte faktuelle oplysninger.

Uanset de faktuelle stridigheder om køretøjets originale specifikationer, gøres det helt overordnet gældende, at den oprindelige afgørelse af den 20. december 2019 om indregistrering som veterankøretøj under alle omstændigheder ikke kan tilsidesættes som ugyldig.

Til støtte herfor henvises til, at originalitetskravet i registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4 er ophævet med tilbagevirkende kraft pr. dags dato, dvs. den 1. juni 2021.

Derudover henvises der fortsat til det tidligere anførte, herunder navnlig bemærkningerne i indlægget af den 26. april 2021.

Ophævelsen af originalitetskravet - og således betingelsen i registreringsafgiftslovens§ 10, stk. 4 uddybes nærmere i det følgende.

Originalitetskravet i registreringsafgiftslovens§ 10, stk. 4 er bortskaffet med tilbagevirkende kraft med ikrafttrædelse pr. 1. juni 2021.

Dette følger af § 1. nr. 31 i ændringslov nr. 203 af den 13. februar 2021, hvoraf fremgår følgende:

"§ 10, stk. 4, affattes således:

Stk. 4. For biler, der er mere end 35 år gamle, jf. § 4, stk. 7, beregnes afgiften uden tillæg for C02-udledning, jf. § 4, stk. 2, og § 5, stk. 4, og uden bundfradrag efter§ 4, stk. 5, og § 5, stk. 6, og afgiften kan ikke overstige afgiften beregnet på grundlag af 75 pct. af bilens nypris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. For motorcykler, der er mere end 35 år gamle, jf. § 4, stk. 7, kan afgiften ikke overstige afgiften beregnet på grundlag af 40 pct. af køretøjets nypris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Er der for samme køretøj udbetalt godtgørelse efter§ 7 b, fastsættes afgiften dog til den udbetalte godtgørelse."

Ny affatningen af bestemmelsen træder i kraft fra og med den 1. juni 2021, jf. ændringslovens § 9, stk. 2. Originalitetskravet afskaffes for alle biler, hvorved må forstås, at lovbestemmelsen har tilbagevirkende kraft.

Der henvises i den forbindelse til de særlige bemærkninger i forarbejderne, jf. § 1, nr. 29 i lovforslag nr. 129 af den 18. december 2020, hvor der fremgår følgende:

"Det følger af registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4, at den afgiftspligtige værdi af et køretøj, der er mere end 35 år gammelt, jf. registreringsafgiftslovens § 4, stk. 8, og som fremtræder som ved første registrering, er køretøjets almindelige pris ved salg til bruger her i landet inklusive moms, men uden afgift efter denne lov. Den beregnede afgift kan ikke overstige afgiften beregnet på grundlag af 40 pct. af køretøjets nypris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter registreringsafgifts/oven. Hvis der også er udbetalt godtgørelse for det samme køretøj efter registreringsafgiftslovens § 7 b, fastsættes afgiften dog til den udbetalte godtgørelse.

Et køretøj, der er mere end 35 år gammelt, betegnes også som et veterankøretøj. Kravet om. at køretøjet skal fremtræde som ved første registrering. betegnes også originalitetskravet.

Det foreslås, at registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4, ny affattes.

Det foreslås i stk. 4, 1. pkt., at for biler, der er mere end 35 år gamle, jf. § 4, stk. 7, beregnes afgiften uden tillæg for CO2 udledning, jf. § 4, stk. 2, og § 5, stk. 4, uden bundfradrag efter § 4, stk. 5, og § 5, stk. 6, og afgiften kan ikke overstige afgiften beregnet på grundlag af 75 pct. af bilens nypris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov.

Det betyder, at originalitetskravet for veterankøretøjer vil blive ophævet, så der ikke vil være krav om, at køretøjet skal fremstå som ved første registrering. Det foreslåede vil også gælde for køretøjer, som er afgiftsberigtiget efter registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4. før lovens ikrafttrædelse, og originalitetskravet vil således bortfalde for alle køretøjer.

Det vil medføre, at køretøjer behandles ens i forhold til reglerne om identitetstab, uanset om køretøjet er mere eller mindre end 35 år gammelt.

Det betyder derudover at der for alle veterankøretøjer ikke vil skulle betales tillæg for CO2-udledning. Der vil ikke ydes fradrag i registreringsafgiften på 18.500 kr. (2010-niveau) for personbiler og 25.600 kr. (2010-niveau) for varebiler ved bilens anmeldelse til registrering. Det svarer i 2021-niveau til 21.700 kr. for personbiler og 30.000 kr. for varebiler." (vores understregning)

Som følge af, at originalitetskravet pr. 1. juni 2021 ophæves, gøres det gældende, at den påklagede afgørelse skal ophæves.

Der er ikke grundlag for en ændring efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 3, hvilket Skatteankestyrelsen allerede har konstateret.

Med den nye lovændring er der heller ikke grundlag for en ændring i henhold til registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4 som lagt til grund af Skatteankestyrelsen”

Landsskatterettens afgørelse

Inden et køretøj tages i brug på færdselslovens område, skal køretøjet registreres i køretøjsregisteret, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, dagældende lovbekendtgørelse nr. 177 af 25. februar 2019.

Det er udgangspunktet, at der betales fuld registreringsafgift af et køretøj i forbindelse med første registrering her i landet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1 - 3.

Landsskatteretten bemærker indledningsvist, at indregistrering af et køretøj i køretøjsregistreret, ikke er en begunstigende forvaltningsakt.

For veterankøretøjer gælder, at registreringsafgiften beregnes på baggrund af den afgiftspligtige værdi af køretøjet, der er mere end 35 år gammelt, jf. § 4, stk. 8, og som fremtræder som ved første registrering, er køretøjets almindelige pris ved salg til bruger her i landet indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Afgiften beregnet efter 1. pkt. kan ikke overstige afgiften beregnet på grundlag af 40 pct. af køretøjets nypris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Er der for samme køretøj udbetalt godtgørelse efter § 7 b, fastsættes afgiften dog til den udbetalte godtgørelse, jf. registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4.

Sagens køretøj er indregistreret første gang den 25. maj 1982, jf. registreringsafgiftslovens § 4, stk. 8, efter hvilken bestemmelse registrering i udlandet medregnes ved beregningen af køretøjets alder. Det fremgår af køretøjets vognkort, at køretøjet oprindeligt er produceret og indregistreret med en benzinmotor 2994 ccm 132 kW/180 hk.

Ved indregistreringen af køretøjet her i landet den 20. december 2019, fremstod køretøjet ikke som ved første registrering den 25. maj 1982, idet køretøjet ved indførelsen her i landet, var monteret med en benzinmotor 3600 ccm 184 kW/250 hk, som det blev konstateret ved besigtigelsen af køretøjet den 4. maj 2020.

Landsskatteretten finder herefter, at køretøjet ikke kan afgiftsberigtiges som et veterankøretøj, jf. registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4, da køretøjet ikke længere fremstår som ved første registrering den 25. maj 1982.

Landsskatteretten bemærker at afskaffelsen af originalitetskravet i registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4, lovbekendtgørelse nr. 228 af 11. marts 2020, der trådte i kraft den 1. juni 2021, ikke har tilbagevirkende kraft, således at sagens køretøj ved indregistreringen den 20. december 2020, ikke skulle fremstå som ved første registreringen den 25. maj 1982.

Landsskatteretten finder, at køretøjet skal afgiftsberigtiges efter reglerne om brugte køretøjer, jf. registreringsafgiftslovens § 1, jf. § 10, stk. 1, hvorefter den afgiftspligtige værdi skal fastsættes til køretøjets almindelige pris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Den almindelige pris fastsættes efter salg til bruger her i landet i den stand, hvori køretøjet skal registreres.

Landsskatteretten bemærker at dansk rets almindelige modregningsregler finder anvendelse på skatterettens område. Retten finder ud fra en konkret bedømmelse af sagens oplysninger, herunder særligt at sagens køretøj fremstår identisk som ved klagerens registrering af køretøjet i Køretøjsregistret, at den af klageren tidligere betalte registreringsafgift skal modregnes, i den registreringsafgift der nu opkræves i henhold til, at køretøjet skal afgiftsberigtiges efter reglerne for brugte køretøjer, jf. registreringsafgiftslovens § 1, jf. § 10, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster herefter Motorstyrelsens afgørelse, for så vidt angår, at køretøjet skal afgiftsberigtiges på ny, og finder i øvrigt at den tidligere betalte registreringsafgift skal modregnes.