|
|
Kendelse af 25-04-2022 - indlagt i TaxCons database den 15-06-2022
Journalnr. 20-0081258
Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har nægtet selskabet fradrag for købsmoms for udgifter til fem underleverandører med i alt 876.091 kr. for perioden 1. januar 2016 – 31. december 2017.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.
Faktiske oplysninger
... (herefter benævnt selskabet), blev stiftet den 27. november 2014. Selskabet er registreret under branchekode 412000 ”Opførelse af bygninger”. Selskabets formål er energioptimering og bygningsrenovering samt opførelse af bygninger. Selskabets stifter og direktør er [person1].
Selskabet blev registreret for moms og selskabsskat den 27. november 2014 og som arbejdsgiver pr. 1. januar 2017. Selskabet har i momsperioden 1. januar 2016 – 31. december 2017 været kvartalsafregnende.
Selskabet har for momsperioderne 1.-4. kvartal 2016 angivet salgs- og købsmoms på henholdsvis 6.219.268 kr. og 6.075.139 kr. og for momsperioderne 1.-4. kvartal 2017 henholdsvis 6.510.661 kr. og 5.887.628 kr., hvilket resulterer i et samlet momstilsvar på 767.162 kr. Skattestyrelsen har for de nævnte momsperioder forhøjet selskabets momstilsvar med 876.091 kr., fra 767.162 kr. til 1.643.253 kr.
Daværende SKAT har i forbindelse med et kontrolbesøg hos selskabet den 12. oktober 2017 foretaget kontrol af selskabets brug af underleverandører. SKAT godkendte selskabets momsangivelser for perioden 1. januar 2015 til 30. juni 2017 med forbehold for at genoptage behandlingen, såfremt SKAT modtog nye oplysninger.
Skattestyrelsen har efterfølgende den 4. december 2019 modtaget materiale fra politiet - Særlig Efterforskning Øst (SEØ), indeholdende oplysning om, at de pågældende underleverandører er en del af sagskomplekset ”Operation Greed”. På baggrund heraf indledte Skattestyrelsen på ny kontrol af selskabet og udsendte den 26. maj 2020 forslag til afgørelse. Selskabets repræsentant anmodede den 13. august 2020 om udsættelse af fristen for at komme med bemærkninger og yderligere materiale til Skattestyrelsens forslag til afgørelse.Skattestyrelsen imødekom selskabets anmodning, der medførte en suspension af fristen i skatteforvaltningsloven, hvorefter den påklagede afgørelse blev truffet den 10. september 2020.
Skattestyrelsen har nægtet fradrag for følgende fakturaer:
Dato | Faktura nr. | Underleverandør | Tekst | Beløb kr. ekskl. moms | Moms kr. |
06.04.2016 | 1816 | [virksomhed1] ApS | [virksomhed1] fk. 1816- ØF | 252.000 | 63.000 |
27.04.2016 | 3068 | [virksomhed1] ApS | Opsætning af gipsplader | 52.750 | 13.187,50 |
10.05.2016 | 3106 | [virksomhed1] ApS | Indeljning af mandskab | 53.125 | 13.281,25 |
31.05.2016 | 3156 | [virksomhed1] ApS | Maler arb. [adresse1]. | 154.789 | 38.697,25 |
20.06.2016 | 3209 | [virksomhed1] ApS | Levering og isætning af vinduer [adresse2]. Fast tilbud | 200.000 | 50.000 |
12.07.2016 | 900 | [virksomhed2] IVS | Gulv konstruktion samt lægning af gulvvarme & støbning af badeværelse samt gang & køkken. | 135.000 | 33.750 |
19.07.2016 | 950 | [virksomhed2] IVS | Opsætning af Fundablokke. | 53.395 | 13.348,75 |
27.07.2016 | 2024 | [virksomhed2] IVS | Støbning af rande fundament, opretning af bund, udlægning af rande spærer, isolering & støbning af gulv. | 210.000 | 52.500 |
29.08.2016 | 2816 | [virksomhed2] IVS | Grave arbejde til dræn lægning af grus & sten over rør. Pudsning af beton. Ifølge tilbud. | 164.000 | 41.000 |
03.10.2016 | 3811 | [virksomhed1] ApS | Opsætning af terasse vinduer og gulv pudsning af facade | 100.000 | 25.000 |
04.10.2016 | 4097 | [virksomhed1] ApS | Nedtagning af tapet, spartel, maling og filt. 2 x grunder og 2 x maling. Nye gips lofter i gang. Opmuring af væge efter El. | 165.000 | 41.250 |
01.11.2016 | 2854 | [virksomhed3] IVS | Tilbuds sag Opbankning af kælder Nedtagning af trapper Opgravning af jord Udkørsel af jord til vognmand Udstøbning af fundament (Alle materialer leveres af [virksomhed4]) [adresse3], [by1]. | 135.000 | 33.750 |
02.11.2016 | 2855 | [virksomhed3] IVS | Tilbuds sag Opbankning af beton Opgravning af jord Understøbning af fundament (Alle materialer leveres af [virksomhed4]) [adresse4], [by2]. | 105.000 | 26.250 |
12.12.2016 | 3000 | [virksomhed5] | Opsætning af blokke H+H, Opsætning af etage dæk, Opsætning af spær. | 195.000 | 48.750 |
16.12.2016 | 3020 | [virksomhed5] | Isætning af vinduer samt fuge og sål bænke. Opsætning af væge og forskalling af loft, samt lukning af væge med gibs. | 100.200 | 25.050 |
02.01.2017 | 3108 | [virksomhed5] | Udlejning af personale Sept 2016 – Dec 2016 | 142.500 | 35.625 |
02.02.2017 | 3134 | [virksomhed5] | Nedrivning, opbankning af beton, nedtagning af lofter, opgravning af jord, rilling af riller til gulv, varme på 1 sal, nedtagning af tapet samt lægning af isolering. (Fast pris) | 90.000 | 22.500 |
01.03.2017 | 3243 | [virksomhed5] | FAST TILBUD Støbning af beton gulv opsætning af gibs på alle vægge. Lukning af hulder efter elektrikkeren. Opsætning af væge. Opsætning af nye lofter i stue og gang. | 93.200 | 23.300 |
01.03.2017 | 3244 | [virksomhed5] | Malerarbejde. Fuld spartling af væge og lofter. Slibning og filt på alle væge og lofter. 1 gang grunding. 2 gang maling. | 95.000 | 23.750 |
02.06.2017 | 3676 | [virksomhed5] | Nedrivning af væge og toiletter. Bort kørsel af affald. Opbygning af vægge. Opbygning af toiletter, støbning af gulv membrand og fliser. Alt malerarbejde filt og maling. Fast pris | 175.000 | 43.750 |
05.07.2017 | 3691 | [virksomhed5] | Nedrivning af indvendige væge og lofter. Opbygning af væge og lofter med gibs. Lukning af huller efter elekriker. Støbning af gulv til badeværelse 4 styk. Oplægning af jern over badeværelses dør. | 185.750 | 46.437,50 |
06.07.2017 | 3662 * | [virksomhed5] | Fast pris [adresse5] Aconto 1 | 80.000 | 20.000 |
10.07.2017 | 3692 | [virksomhed5] | Fast pris [adresse5] Aconto 2 | 100.000 | 25.000 |
16.08.2017 | 5721 | [virksomhed6] ApS | Opsætning af facade system skelflex. [virksomhed4] lever materialer. | 105.000 | 26.250 |
04.09.2017 | 5880 | [virksomhed6] ApS | Efter aftale lægning af tag og tagsten. Opsætning af indvendig vægge. | 128.000 | 32.000 |
14.09.2017 | 5985 | [virksomhed6] ApS | Opsætning af sten samt udlejning af murer. | 234.656 | 58.664 |
I alt | 3.504.365 | 876.091 |
* Fakturanummeret går tilbage fra 3691 til 3662
I relation til transaktionsspor vedrørende betaling af de fremlagte fakturaer, er der til sagen ikke fremlagt kontoudtog eller lignende. Skattestyrelsen har i sin udtalelse af 7. januar 2021 tilkendegivet, at de pågældende fakturaer er betalt ved bankoverførsel.
Følgende oplysninger foreligger vedrørende de angivne underleverandører:
[virksomhed5] , CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed5], blev stiftet den 2. november 2016 og ophørte den 22. august 2017. Enkeltmandsvirksomheden var registreret under branchekode 431200 ”Forberedende byggepladsarbejder”. [virksomhed5] har ifølge CVR-registeret været registreret for aktiviteter med vekselkontorer i henhold til hvidvaskloven. [virksomhed5] har ikke været registreret med ansatte og har ikke angivet moms eller til eIndkomst.
Der er fremlagt 10 fakturaer som dokumentation for selskabets samhandel med [virksomhed5]. For otte af de fremlagte fakturaer gælder, at fakturabeløbene ikke er specificeret på antal timer, antal personer eller lignende, idet der er anført 1,00 i antal. Fakturaerne er ikke angivet med fortløbende fakturanumre og har ikke samme fakturalayout. Betaling af fakturaerne henvises til to forskellige bankkonti.
Skattestyrelsen har oplyst, at det ikke har været muligt at komme i kontakt med [virksomhed5]. Selskabets repræsentant har fremlagt korrespondance mellem selskabet og [person2] fra [virksomhed5] vedrørende underskrift af samarbejdsaftale. Korrespondancen indeholder en mail af 13. september 2017 fra [virksomhed5] til selskabet indeholdende oplysning om, at de er under ophør. Det fremgår af CVR-registeret, at [virksomhed5] ophørte den 22. august 2017. Skattestyrelsen har oplyst, at der i CPR-registeret ikke findes en person med navnet ”[person2]” i Danmark, og selskabet har ikke fremlagt den omtalte samarbejdsaftale.
Skattestyrelsen har i sin afgørelse fremlagt dokumentation i form af keylogger-udskrift fra politiet, hvilket viser, at fakturaerne med nr. 3662, 3692, 3676 og 3691 er udstedt fra en computer, som er anvendt af en person med tilknytning til et kædesvigsarrangement.
[virksomhed6] ApS , CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed6], blev stiftet den 1. december 2015 og ophørte den 16. august 2021. [virksomhed6] blev opløst efter konkurs på baggrund af konkursdekret afsagt den 24. maj 2018. [virksomhed6] var registreret under branchekode 782000 ”Vikarbureauer”, og formålet var udlejning af mandskab og dermed beslægtet aktivitet. [virksomhed6] har ikke været registreret med ansatte.
Der er fremlagt tre fakturaer som dokumentation for selskabets samhandel med [virksomhed6]. Det gælder for to af fakturaerne, at fakturabeløbene ikke er specificeret på antal timer, antal personer eller lignende, idet der er anført 1,00 i antal. For så vidt angår faktura 5985, der vedrører opsætning af sten og udlejning af murer, er der anført 8,00 i antal. Der er ikke fremlagt underbilag i form af arbejds- eller timesedler.
Skattestyrelsen har oplyst, at fakturanr. 5721 og 5985 er betalt på udstedelsesdatoen, mens fakturanr. 5880 er betalt dagen efter udstedelsen, trods betalingsfristen på 8 dage. Selskabets repræsentant har fremlagt korrespondance mellem selskabet og [person3] fra [virksomhed6]. Skattestyrelsen har oplyst, at der i CPR-registeret ikke findes en person med navnet ”[person3]” i Danmark.
Skattestyrelsen har i sin afgørelse fremlagt dokumentation i form af keylogger-udskrift fra politiet, hvilket viser, at fakturaerne med nr. 5721, 5880 og 5985 er udstedt fra en computer, som er anvendt af en person med tilknytning til et kædesvigsarrangement.
[virksomhed1] ApS , CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed1], blev stiftet den 1. december 2015 og ophørte den 11. december 2017. Selskabet blev opløst efter konkurs på baggrund af konkursdekret afsagt den 6. marts 2017. [virksomhed1] var registreret under branchekode 782000 ”Vikarbureauer” og bibranche 649900 ”Anden finansiel formidling undtagen forsikring og pensionsforsikring, i.a.n.”. [virksomhed1] formål var udlejning af mandskab og dermed beslægtet aktivitet. [virksomhed1] har angivet moms for 1. og 2. kvartal 2016 og blev herefter foreløbigt fastsat for moms. [virksomhed1] har ikke været registreret med ansatte.
Der er fremlagt seks fakturaer som dokumentation for selskabets samhandel med [virksomhed1]. Det gælder for de fleste fakturaer, at fakturabeløbene ikke er specificerede på antal timer, antal personer eller lignende, idet der er anført 1,00 i antal. Selskabet har ikke fremlagt fakturanr. 1816, der ifølge leverandørkontokortet er bogført den 6. april 2016.
Selskabet har bogført fakturanr. 3068, 3106, 3156 og 3209 på trods af, at de er stilet fra [virksomhed1] til [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4], der ligesom selskabet er ejet af [virksomhed5] ApS.
[virksomhed2] IVS , CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed2], blev stiftet den 16. september 2015 og ophørte den 16. oktober 2018. [virksomhed2] blev opløst efter konkurs på baggrund af konkursdekret afsagt den 19. maj 2017. [virksomhed2] var registreret under branchekode 649900 ”Anden finansiel formidling undtagen forsikring og pensionsforsikring” samt bibranche 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. [virksomhed2]’s formål var at drive virksomhed indenfor transportbranchen samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed. [virksomhed2] var ikke arbejdsgiverregistreret og har ifølge Skattestyrelsen ikke angivet moms retvisende.
Der er fremlagt fire fakturaer som dokumentation for selskabets samhandel med [virksomhed2]. Det gælder for samtlige fakturaer, at fakturabeløbene ikke er specificerede på antal timer eller lignende, idet der er anført 1,00 i antal. Fakturanr. 2816 har ikke samme layout som de øvrige fakturaer.
Skattestyrelsen har oplyst, at det ikke har været muligt at komme i kontakt med [virksomhed2], og at direktøren er indrejst til Danmark den 24. august 2015, mens [virksomhed2] stiftes den 16. september 2015.
[virksomhed3] IVS , CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 7. januar 2015 og opløst den 30. oktober 2017 efter konkurs på baggrund af konkursdekret afsagt den 10. april 2017. [virksomhed3] var registreret under branchekode 532300 ”Andre post- og kurertjenester” og bibranche 811000 ”Kombinerede serviceydelser”. Formålet var at drive virksomhed inden for vikarbureau. [virksomhed3] var ikke registreret med ansatte eller registreret for indeholdelse af A-skat og AM-bidrag. [virksomhed3] har ikke selvangivet for indkomståret 2016 eller i øvrigt angivet moms.
Der er fremlagt to fakturaer som dokumentation for selskabets samhandel med [virksomhed3]. Det gælder for begge fakturaer, at fakturabeløbene ikke er specificerede på antal timer eller lignende, idet der er anført 1,00 i antal.
Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at daværende SKAT i forbindelse med kontrolbesøget den 12. oktober 2017 spurgte ind til underskriften på en kontrakt, der ifølge [person1] blev afleveret af virksomheden med underskrift, og at han ikke har mødt den person, der har underskrevet den. Selskabet har ikke fremlagt den pågældende samarbejdskontrakt.
Skattestyrelsen har oplyst, at det ikke har været muligt at få kontakt til [virksomhed3]. [virksomhed3]’s direktør har i Sø- og Handelsretten forklaret, at han ikke har kendskab til [virksomhed3] IVS.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2016 til 31. december 2017 med i alt 876.091 kr. for nægtelse af fradrag for købsmoms for selskabets udgifter til underleverandører.
Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen anført følgende:
”(...)
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed4] har indgået i kædesvig i forbindelse med samhandel med underleverandørerne:
| • | [virksomhed6] ApS |
| • | [virksomhed5] |
| • | [virksomhed1] ApS |
| • | [virksomhed2] IVS |
| • | [virksomhed3] IVS |
Skattestyrelsen støtter sin påstand på politiets efterforskning af forholdet der er vedlagt som BILAG A til E.
Til yderligere støtte for Skattestyrelses påstand omkring [virksomhed4] har indgået i kædesvig henviser Skattestyrelsen til egen sagsbehandling af de pågældende selskaber der alle af Skattestyrelsen er anset for at indgå i kædesvig:
(...)
Skattestyrelsen vedlægger som bilag nedenstående fakturaer som efter Skattestyrelsens opfattelse ikke kan indrømmes momsfradrag, idet [virksomhed4] på baggrund af ovenstående beskrevne forhold viste eller burde vide de indgik i transaktioner der var led i momssvig.
Skattestyrelsen henviser i den forbindelse til ovenstående lovgrundlag og afgørelser.
Perioden hvor Skattestyrelsen foretager korrektion af [virksomhed4] ApS’ momstilsvar er 1. januar 2016 til 31. december 2017.
På baggrund af politiets efterforskning, og Skattestyrelsens egne undersøgelser af de involverede svigselskaber er det Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed4] har deltaget i det beskrevne svigarrangement, hvor følgende fakturaer herefter udgår af selskabets opgørelse af indgående moms for kontrolperioden:
(...)
1.5. Skattestyrelsens endelige afgørelse
Skattestyrelsen besvarer her de forhold Skattestyrelsen mener giver anledning til besvarelse grundet modtaget indsigelse fra Bachmann/Partners Advokatpartnerselskab til det udsendte ændringsforslag.
Er der sket levering af faktureret ydelse fra underleverandørene eller ej?
(...)
• I henhold til BILAG A beskrives det, at fremgangsmåden for udfærdigelse af en faktura i eksempelvis [virksomhed6] ApS typisk var at ”kunder” kom forbi ofte med et stykke papir med et CVR nummer på det selskab som skulle modtage fakturaen. Der var også anført tekst, og det beløb fakturaen skulle udstedes på.
Afhørte oplyste også, at nogle ”kunder” mundtligt dikterede den dato samt tekst og det beløb der skulle fremgår af den udstedte faktura.
Der er således tale om udstedelse af fiktive fakturaer uden realitet i de selskaber omfattet af operation Greed.
• I de pågældende selskaber hvor Skattestyrelsen nægter [virksomhed4] fradrag for købsmoms, og efterfølgende pålægger selskabet manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag kan Skattestyrelsen konstatere, at disse er uden lønansatte. Udelukkende i selskabet [virksomhed1] ApS er der angivet lønninger for januar til marts måned 2016 på 110.730 kr. til en person.
• I de pågældende selskaber hvor Skattestyrelsen nægter [virksomhed4] fradrag for købsmoms, og efterfølgende pålægger selskabet betaling for den manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag kan Skattestyrelsen konstatere, at der i disse selskaber tillige ikke har været tilkøb af underleverandør ydelser. Levering af ydelserne er herefter ikke teknisk muligt grundet manglende ressourcer.
• Skattestyrelsen ser ingen erhvervsmæssige udgifter i form af telefoni, håndværktøj, husleje, biludgifter eller lignende i de pågældende selskaber., som kunne indikerer en reel drift.
Med baggrund i ovenstående forhold er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er sket levering af de ydelser der fremgår af de pågældende fakturaer modtaget af [virksomhed4].
Selskaberne der udsteder de pågældende fakturaer er tomme og uden realitet. Selskaberne er udelukkende oprettet med henblik på udstedelse af fiktive fakturaer til brug for uretmæssig moms- og skattefradrag, hvilket er dokumenteret af politiet, samt ved kontroller af de pågældende underleverandører foretaget af Skattestyrelsen.
I henhold til politiets efterforskning, og afhøring af bl.a. tiltalte der har medvirket til udstedelse af de pågældende fakturaer er det efter Skattestyrelsens opfattelse uomtvisteligt, at der er tale fiktive virksomheder uden realitet.
(...)
Afsluttende konklusion:
På baggrund af ovenstående indsigelser, og Skattestyrelsens bemærkninger hertil fastholder Skattestyrelsen at [virksomhed4] nægtes fradrag for købsmoms på 876.091 kr. vedrørende betalte fakturaer til selskaberne der er anset for fiktive i svigarangementet:
| • | [virksomhed6] ApS |
| • | [virksomhed5] |
| • | [virksomhed1] ApS |
| • | [virksomhed2] IVS |
| • | [virksomhed3] IVS |
(...)”
Skattestyrelsen har den 7. januar 2021 afgivet følgende bemærkninger til selskabets endelige klage af 10. december 2020:
”(...)
Bemærkning til afsnit 2.4. Formelt ugyldighed
Skattestyrelsen kan ikke tilslutte sig repræsentantens påstand omkring ugyldighed.
Skattestyrelsen har den 4. december 2019 modtaget omfattende efterforskningsmateriale fra Særlig Efterforskning Øst (SEØ) modtaget oplysninger der dokumenterer, at [virksomhed4] ApS har benyttet sig af fakturaer udstedt af fiktive selskaber. Ifølge politiets undersøgelser har selskaberne udstedt fakturaer der må anses for fiktive til brug uretmæssig moms og skattefradrag.
Selskaberne har således alle indgået i kædesvig.
Der er tale om svigkomplekset GREED
(...)
På baggrund er det fremsendte fra Særlig Efterforskning Øst (SEØ) er det Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om væsentlige nye oplysninger hvorefter Skattestyrelsen har dog i henhold til skatteforvaltningslovens § 32 gengivet nedenfor mulighed for indenfor 6 måneder, at udsende ændringsforslag regnet fra det tidspunkt oplysningerne kommer Skattestyrelsen til kundskab når den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Oplysninger er endeligt kommet Skattestyrelsen til kundskab den 4. december 2019, hvorefter 6 måneders fristen regnes fra dette tidspunkt. Skattestyrelsen overholder således denne frist ved udsendelse af sit forslag til selskabet.
(...)
Bemærkning til afsnit 3.11 Talmæssige opgørelser -difference
(...)
Ifølge klager skal faktura 1816, med kr. 252.000 eksklusiv moms, ikke indgå i Skattestyrelsens opgørelse. Købsmoms heraf udgør kr. 63.000. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed4] ApS har bogført og derfor fratrukket faktura 1816.
Der skal således ikke ske nedsættelse af opgjort moms [...] som anført af rådgiver.
(...)
Kommentar til 4.2.1 Ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 32
(...)
[...] Skattestyrelsen har som beskrevet først den 4. december 2019 modtaget materialet fra Særlig Efterforskning Øst (SEØ) i forbindelse med deres efterforskning i operation GREED.
Skattestyrelsen var således ikke i besiddelse af afhøringsrapporter – keylogger rapport – IMEI rapport der dokumenterer, at der er tale om fiktive virksomheder. Såfremt Skattestyrelsen i oktober 2017 havde viden om de pågældende underleverandører var fiktive ville daværende kontrol være blevet reguleret i henhold til nærværende afgørelse.
Der er således tale om væsentlige nye oplysninger der begrunder den ekstraordinære amsættelse.
(...)”
Skattestyrelsen er i høringssvar den 21. marts 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:
”(...)
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som stadfæster Skattestyrelsens afgørelse, hvorefter klager nægtes momsfradrag vedrørende 5 konkrete underleverandører. Skattestyrelsen er således enig i, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at de pågældende underleverandører har leveret momspligtige og fradragsberettigede ydelser til klager, hvorfor der ikke er grundlag for at indrømme momsfradrag for de fremlagte fakturaer og bogført fradrag.
Fradrag for underleverandører
Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt klager har fradrag for udgifterne til de omhandlede underleverandører og dertil knyttede fakturaer. Det er imidlertid alene klager, som den der ønsker fradraget, der skal dokumentere retten hertil, herunder at der er sket levering af de fakturerede ydelser til klager. Som det følger af EU-domstolens praksis samt bl.a. Højesterets dom SKM2019.231HR, er det en betingelse for fradrag for køb efter momslovens § 37 af moms af leverancer, at leverancerne faktisk er blevet leveret.
Yderligere er den fradragsberettigede købsmoms betinget af, at virksomheden kan fremlægge dokumentation for fradraget i form af fakturaer, forenklede fakturaer og afregningsbilag for indenlandske køb, jf. momsbekendtgørelsens kapitel 12, samt dagældende § 82.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke alene ved fremlæggelsen af bogføring, fakturaer og betalingsoverførsler, har løftet bevisbyrden for, at de omtalte underleverandører har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiger til et fradrag efter momslovens § 37. Der henvises til gennemgangen af de enkelte underleverandører i den påklagede afgørelse fra den 10. september 2020, s. 36 og frem.
Som redegjort for i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, indeholder fakturaerne ikke fyldestgørende oplysninger vedrørende arten og omfanget af de ydelser, som skulle være leveret. Yderligere har klager ikke fremlagt arbejdssedler eller timeopgørelser, der kan henføres til de pågældende fakturaer, som kan godtgøre, at der reelt er sket levering af momspligtige og fradragsberettigede ydelser til virksomheden af underleverandørerne.
Der foreligger heller ikke mails eller anden korrespondance med underleverandørerne, som omhandler omfang og specifikation på de fakturerede opgaver, indsigelser om eventuelle mangler ved arbejdet m.v., som underleverandørerne ifølge fakturakopierne skulle have udført.
Der er ved flere af de udstedte fakturaer konstateret uoverensstemmelser, f.eks. at betaling er sket samme dag som fakturaudstedelse, eller at der er sket fakturering før arbejdet er udført. Der henvises til den nærmere gennemgang i den påklagede afgørelse.
Skattestyrelsen er med de grunde, der fremgår af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse enig i, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at underleverandørerne har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiget til fradrag efter momslovens § 37, stk. 1.
Skattestyrelsen henviser endvidere til den skærpede bevisbyrde og praksis på området. Udover praksis refereret af Skatteankestyrelsen, henvises blandt andet til SKM2017.117.ØLR og SKM 2019.245.LSR
Det følger videre af retspraksis, at Skattestyrelsen kan nægte en virksomhed fradrag for købsmoms, hvis den momspligtige har deltaget i en leveringskæde, hvor der i et andet led er begået momssvig. Som betingelse for at nægte fradraget stilles, at det på grundlag af objektive forhold godtgøres, at virksomheden vidste eller burde vide, at transaktionen var et led i momssvig begået af en virksomhed i et andet led i kæden. Se bl.a. EU-domstolens domme i de forenede sager C-439/04 og C-440/04, Axel Kittel m.fl. (præmis 59), eller SKM2015.751.BR stadfæstet ved SKM2016.591.ØLR.
Baggrunden for denne subsidiære påstand skyldes forhold omkring hver enkelt samhandelsforhold, der ud fra en række objektive momenter understøtter denne påstand. Skattestyrelsen henviser også til at klager direkte er nævnt i politiets materiale som modtager af de fiktive fakturaer.
Klager har videre ikke udvist tilstrækkelig påpasselighed f.eks. ved at være i besiddelse af arbejdssedler, samarbejdsaftaler eller tilstrækkelig materialet, således at underleverandørens repræsentation kan identificeres.
Skattestyrelsen henviser til den nærmere begrundelse i afgørelsen for hver af underleverandørerne. Men Skattestyrelsen kan da kort gengive at de fx
| • | ikke har angivet salgsmoms, |
| • | ikke har været muligt for Skattestyrelsen at få kontakt til dem, |
| • | ikke synes at råde over ansatte eller aktiver m.v. til at kunne levere mandetimerne, |
| • | har overført indbetalinger straks til udlandet eller til et vekselbureau, og |
| • | ikke er kendt på de registrerede adresser. |
Skattestyrelsen har bl.a. også lagt vægt på at samarbejdet ikke synes indgået på normale markedsmæssige vilkår, mht. f.eks. til reklamationsbetingelser, modtagelses-dokumentation, kvitteringer for leverede timer, nærmere forhandlinger eller aftaler om priser, betingelser for leveringer eller betalinger. Skattestyrelsen henviser til at dette ikke er oplyst allerede fordi der ikke er indgået skriftlige aftaler med underleverandørerne.
Skattestyrelsen fastholder at klager har indgået i handelstransaktioner, hvori staten har lidt et tab, og hvor klager ikke kan siges at have udvist almindelig agtpågivenhed i handelsforholdet, hvorfor klager, efter vores opfattelse, må kunne anses for at være i ond tro.
Ekstraordinær genoptagelse
Skattestyrelsen er enige i, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, jf. Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 nr. 3, jf. stk. 2.
Skattestyrelsen fastholder at klager må anses for at have handlet mindst groft uagtsomt, jf. de af Skatteankestyrelsen anførte grunde.
Det bemærkes, at det ikke efter bestemmelsens ordlyd i § 32, stk. 1 nr. 3 forudsættes, at der skal foreligge et strafbart forhold, men der skal foreligge en kvalificeret og positiv fejl, dvs. at fejlen skal kunne tilregnes den afgiftspligtige eller dennes repræsentant som forsætlig eller groft uagtsom.
Hertil kommer også, at uagtsomhedsvurderingen ved overtrædelse af momsloven er en skærpet uagtsomhedsvurdering, således at der i relation til momslovgivningen stilles strenge krav til den registreringspligtiges omhu og påpasselighed, jf. TfS 1996,296 V og SKM2006.150.ØLR.
Videre finder Skattestyrelsen, at fristerne iht. § 32, stk. 2 er overholdt.
Skattestyrelsen finder at kundskabstidspunktet, dvs. 6 måneders fristen tidligst skal regnes fra den 4. december 2019, hvor Skattestyrelsen modtog underretning fra politiet om at klager havde været involveret i den efterforskede sag om fiktive fakturaer og momssvig med underleverandørfakturaer. Da forslag til afgørelse er sendt den 26. maj 2020, er fristen overholdt i skatteforvaltningsloven § 32 stk. 2, 1. pkt. allerede af den grund er overholdt.
Domstolene har i sagerne omkring Money transfer-sagerne tidligere taget stilling til kundskabstidspunktet, når skattemyndighederne får kontroloplysninger fra andre herunder politiet. Det er således i flere domme fastslået, at kundskabstidspunktet først løber fra det tidspunkt hvor myndighederne har fået en nærmere redegørelse fra den moms og skattepligtige.
Fristerne for indsendelse af materiale efter høringen herunder afgørelsestidspunktet, er forlænget på klagers foranledning og bekræftelse, hvorfor også 3-månedersfristen efter Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. er overholdt. Skattestyrelsen henviser til redegørelsen og dokumentationen i afgørelsen, som netop belyser dette.
Skattestyrelsen fastholder således forhøjelsen af klagers momstilsvar for perioden.
Begrundelseskrav
Skattestyrelsen finder at afgørelsen overholder begrundelseskravet i forvaltningsloven.
Det fremgår af forvaltningslovens § 22, at en skriftlig afgørelse skal være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold. Endvidere er det beskrevet i forvaltningslovens § 24, stk. 1, at en begrundelse som minimum skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet.
Skattestyrelsen finder ikke, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig, som følge af manglende begrundelse.
Der er i den forbindelse lagt vægt på, at der i afgørelsen er henvist til momslovens §§ 4, 37, 56, 57, opkrævningslovens § 5, skatteforvaltningslovens § 32 og praksis fra EU-domstolen. Skattestyrelsen har således henvist til de korrekte retsregler.
Skattestyrelsen har endvidere henvist til, at klager nægtes fradrag for udgifter til navngivne underleverandører, og da det ikke er dokumenteret af klager, at disse har levereret momspligtige og fradragsberettigede ydelser til klager. Videre har Skattestyrelsen nærmere begrundet med henvisning til politiets oplysninger og underleverandørernes forhold, at denne bevisbyrde er skærpet.
Det fremgår således af begrundelsen de oplysninger omkring sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen. Skattestyrelsen finder således, at afgørelsen må anses at være gyldig.
(...)”
Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har fremsat påstand om nedsættelse af den foretagne forhøjelse af selskabets momstilsvar med i alt 876.091 kr. til 0 kr. Subsidiært nedsættelse af momstilsvaret fra 876.091 kr. til 813.091 kr. Mere subsidiært ugyldighed for så vidt angår momsperioderne 1.-4. kvartal 2016.
Repræsentanten har som begrundelse anført følgende:
”(...)
3.11 Talmæssige opgørelser
På side 39 i sagsfremstillingen anføres det af Skattestyrelsen, at de fakturaer, der er nævnt i bilag H-M, udgår af Klagers opgørelse af indgående moms for kontrolperioden.
Klager bemærker hertil, at det alene er de fakturaer, der er nævnt i bilag H-M, der udgår.
Klager bemærker endvidere, at de af Skattestyrelsen opgjorte beløb ikke er korrekte. De korrekte beløb fremgår af følgende skema:
[skema]
Hvis Landsskatteretten måtte stadfæste Skattestyrelsens afgørelse af 10. september 2020, skal der derfor foretages nogle talmæssige reduktioner i overensstemmelse med skemaet ovenfor.
Beløbet på kr. 876.091 skal reduceres med kr. 62.999,75, således at beløbet udgør kr. 813.091.
(...)
4. Anbringender
4.1 Materielle forhold
[...] Klager har ikke indgået i kædesvig i forbindelse med samhandel med de 5 angivne virksomheder, hvis der med kædesvig skal forstås det forhold, at klager har bestilt fiktive fakturaer hos de pågældende virksomheder, betalt de pågældende fakturaer, fået en kursværdi af fakturabeløbene tilbagebetalt som kontantbeløb som derefter er anvendt til at aflønne ”sort” arbejdskraft.
Det gøres derimod gældende, at Klager hos de pågældende virksomheder har bestilt og fået leveret momspligtige ydelser, som Klager har betalt for via bankoverførsler på baggrund af behørige fakturaer.
Det gøres i den forbindelse også gældende, at Klager hverken vidste eller burde have vidst, at de pågældende underleverandører ikke angav og afregnede moms, AM-bidrag og A-skat.
Det gøres gældende, at ingen af bilagene A-E, der er vedlagt Skattestyrelsens afgørelse af 10. september 2020 understøtter, at Klager skulle have deltaget i kædesvig, sådan som Skattestyrelsen påstår. Det eneste som de pågældende bilag indikerer noget om, er, at de pågældende virksomheder har indgået i kædesvig, men de hverken dokumenterer eller sandsynliggør, at Klager skulle have medvirket til denne kædesvig.
Det fastholdes, at uanset at Skattestyrelsens sagsbehandling og undersøgelser samt Politiets efterforskning måtte indikere, at de pågældende 5 virksomheder har indgået i kædesvig, så er det ikke ensbetydende med, at de pågældende virksomheder i enhver henseende har indgået i kædesvig med andre virksomheder.
Efter Klagers opfattelse må der foretages en skarp sondring mellem de situationer, hvor der mellem de pågældende virksomheder og fakturaaftagere er indgået aftaler om udstedelse af fiktive fakturaer og tilbageførsel af midler som kontanter med henblik på ”sort” aflønning, og de situationer, hvor der mellem der mellem de pågældende virksomheder og fakturaaftagere ikke er indgået sådanne aftaler, men hvor fakturaaftagerne uforvarende har indgået aftaler med underleverandører, der aldrig har haft til hensigt at angive og afregne moms for levering af momspligtige ydelser.
(...)
4.1.1.2 Argumentation
Det gøres gældende, at Klager i den pågældende periode foretog afgiftspligtige leverancer og at Klager i samme periode har fået leveret afgiftspligtige ydelser fra de pågældende underentreprenører, der har leveret bygningshåndværksydelser til Klager. Det gøres gældende, at Klager kan fradrage momsen på disse ydelser som indgående afgift.
Det gøres gældende, at ikke er belæg for at konkludere, at der ikke er sket levering af de ydelser, som er anført på de pågældende fakturaer udstedt af de pågældende underentreprenørvirksomheder, ligesom der heller ikke er grundlag for at konkludere, at de pågældende ydelser ikke er blevet anvendt af Klager i forbindelse med Klagers afgiftspligtige transaktioner med nyopførelse, renovering og istandsættelse af fast ejendom.
Det af Skattestyrelsen anførte på side 12 i afgørelsen bestrides. Der er således ingen holdepunkter for, at Klager skulle have bestilt fiktive fakturaer. Det fremgår intet sted i de politirapporter, der er vedlagt som bilag til afgørelsen af 10. september 2020, at [person1] eller andre repræsentanter for Klager skulle have ”bestilt” fakturaer hos de pågældende underleverandører med det formål at opnå uberettiget momsfradragsret. [person1] og Klager har bestilt momspligtige ydelser hos de pågældende virksomheder, som skulle udføres i underentreprise af disse. Dette fremgår tydeligt af den e-mailkorrespondance, der er fremlagt, som bilag 2-5. Dette arbejde er også udført og Klager har betalt for dette arbejde, når der er modtaget en faktura fra de pågældende underleverandører.
(...)
De objektive momenter, der foreligger i form af politirapporter med afhøringer, rumaflytninger m.v., tilsiger alene, at de pågældende underentreprenørvirksomheder har handlet svigagtigt ved hverken at angive eller afregne moms, AM-bidrag og A-skatter. Dette er imidlertid som udgangspunkt et forhold, der er Klager uvedkommende.
Skattestyrelsens afgørelse af 10. september 2020 må efter Klagers opfattelse forstås sådan, at Skattestyrelsen er af den opfattelse, at det pågældende arbejde, som underentreprenørerne har udført, også rent faktisk er udført. Skattestyrelsens afgørelse må imidlertid også forstås sådan, at Skattestyrelsen er af den opfattelse, at det er Klager selv, der har udført arbejdet, hvorfor Klager pålægges at betale AM-bidrag og A-skat herfor. Dette bestrides som en fuldstændigt udokumenteret påstand. Der er således ingen objektive holdepunkter for, at Klager skulle have aflønnet ”sort” arbejdskraft, sådan som Skattestyrelsen anfører afgørelsen af 10. september 2020.
Det bemærkes også, at Skattestyrelsen heller ikke ved den tidligere kontrol i 2017 har anfægtet de formelle krav til fakturaer, jf. momsbekendtgørelsens kapitel 12.
Af den ovennævnte doms præmis 45 kan det udledes, at Klagers fradragsret derfor alene kan nægtes, hvis det på grundlag af objektive forhold af skattemyndighederne godtgøres, at Klager vidste eller burde have vidst, at transaktionerne foretaget af underleverandørvirksomhederne var led i svig. Der er ingen tvivl om, at det er skattemyndighederne, der skal godtgøre de objektive forhold, som gør det muligt at fastslå, om den erhvervsdrivende vidste eller burde vide, at transaktionen var et led i svig. Det fremgår klart af dommen præmis 49.
Sådanne objektive forhold foreligger imidlertid ikke i de politirapporter, der er vedlagt som bilag til Skattestyrelsens afgørelse af 10. september 2020. Det kan af disse politirapporter blot udledes, at der angiveligt ikke er angivet og afregnet moms m.v. af de pågældende underentreprenørvirksomheder og at disse virksomheder i visse sammenhænge har udstedt fiktive fakturaer, hvor modtageren af fakturaen har overført et beløb til underentreprenørvirksomheden for at få beløbet tilbagebetalt i kontanter fra underentreprenørvirksomheden, efter at der er indeholdt et ”fee” til bagmændene bag svindlen. De virksomheder, der har indgået i sådanne svigagtige transaktioner, har således efterfølgende været i stand til at aflønne sit personale med ”sorte” lønninger.
Det er imidlertid ikke dette, der har været forholdet for Klager, idet Klager har være uvidende om, at de pågældende underentreprenørvirksomheder ikke har angivet og afregnet moms m.v. Klager har fået udført tjenesteydelser af virksomhederne og har derfor ikke indgået i køb af fiktive fakturaer, som Skattestyrelsen anfører i afgørelsen af 10. september 2020.
Der er heller ikke grundlag for at statuere, at Klager burde vide, at de pågældende underentreprenørvirksomheder ikke angav og afregnede moms m.v., idet underentreprenørvirksomhederne var registreret for moms på det tidspunkt, hvor der blevet leveret momspligtige ydelser til Klager.
Klager har derfor på ingen måde medvirket til den svindel, der angiveligt har fundet sted.
Derfor er der intet belæg for at nægte Klager fradragsret for moms. [...]
(...)
4.2 Formelle forhold
4.2.1 Ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 32
Klager bestrider, at der er belæg for at foretage en ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk.1, nr. 3. Klager har ikke medvirket til momssvig, sådan som Skattestyrelsen har påstået. Skattestyrelsen har derfor ikke haft belæg for at ændre Klagers momstilsvar for 2016, idet den ordinære ansættelsesfrist på 3 år, jf. skatteforvaltningslovens § 31, er udløbet.
De faktiske forhold, der ligger til grund for Skattestyrelsen afgørelse af 10. september 2020, afviger ikke fra de faktiske forhold, som Skattestyrelsen blev gjort bekendt med i forbindelse med den kontrol, der blev gennemført den 12. oktober 2017.
De oplysninger, som Skattestyrelsen har modtaget fra politiet, giver intet grundlag for at foretage en ekstraordinær ansættelse af Klager. Oplysningerne viser blot, at nogle af de underleverandørvirksomheder, som Klager har gjort brug af til forskellige underentrepriser, ikke har afregnet moms, AM-bidrag og A-skat til skattemyndighederne og at disse underleverandører er mistænkt for at indgå i kædesvig. Oplysningerne viser derimod intet om, at Klager skulle have bestilt fiktive fakturaer, sådan som Skattestyrelsen fejlagtigt påstår uden nærmere belæg eller begrundelse.
Klager har ikke været vidende om og burde heller ikke have haft viden om, at underleverandørerne indgik i kædesvig. Klager har fået udført underentrepriser af de pågældende virksomheder, har modtaget momsbelagte fakturaer fra dem og har via bankoverførsler betalt disse. [person1] har på Klagers vegne endvidere korresponderet med personer fra de pågældende underentreprenører om arbejdets udførelse. Der er i den forbindelse også fremsat indsigelser over for dele af det udførte arbejde. [person1] har også på Klagers vegne afholdt fysiske møder med repræsentanter fra en af de pågældende virksomheder. Uanset at Skattestyrelsen i sin afgørelse af 10. september 2020 uden nærmere belæg afviser disse e-mails som konstruerede mails, så fastholdes det, at [person1] har haft korrespondancen og at denne har været reel. Ligeledes fastholdes det, at [person1] har afholdt fysiske møder med den person, der udgav sig for at være [person3]. [person1] havde ingen anledning til at tro, at der var tale om en person, der udgav sig for at være en fiktiv person.
[person1] har ikke haft grundlag for at konkludere, at de pågældende underleverandørvirksomheder (eller rettere bagmændene bag disse) har haft til hensigt at begå svig over for staten. Det forhold, at virksomhederne efterfølgende angiveligt har overført kontomidlerne til vekselbureauer, hvorefter pengesporet er ophørt, har ikke været noget, som Klager har haft kendskab til, ligesom Klager heller ikke har fået refunderet betalte fakturabeløb som kontantbeløb, sådan som Skattestyrelsen har påstået i sin afgørelse af 10. september 2020 uden nærmere dokumentation herfor.
Hverken Klager eller [person1] har derfor forsætligt eller groft uagtsomt bevirket, at Klagers momstilsvar for perioden er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fastholdes, at Klager har ret til at fradrage den indgående moms på de fakturaer, der er udstedt fra de underentreprenører, som er omfattet af Skattestyrelsens afgørelse af 10. september 2020, da Klager har foretaget de fornødne foranstaltninger for at sikre sig, at det ikke var et led i andre virksomheders momsmisbrug.
(...)”
Selskabets repræsentant er den 4. februar 2021 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 7. januar 2021:
”(...)
Til det anførte på side 18-20 i Skattestyrelsens udtalelse om de talmæssige differencer bemærkes det, at faktura 1816 er fratrukket momsmæssigt med kr. 63.000 af Klager. Beløbet på kr. 252.000 ekskl. moms er fratrukket skattemæssigt.
Årsagen til, at der skal ske nedsættelse som anført i klagen af 10. december 2020, er, at det af Skattestyrelsens afgørelse af 10. september 2020 fremgår på side 39, at
”følgende fakturaer herefter udgår af selskabets opgørelse af indgående moms for kontrolperioden:
[...]
BILAG I Fakturaer [virksomhed1] ApS
BILAG J Fakturaer [virksomhed1] ApS
(Stilet til [virksomhed4] ApS – men fratrukket i [virksomhed4] ApS]” (min understregning)
Det bemærkes, at faktura 1816 hverken fremgår af bilag I eller bilag J, hvorfor der heller ikke er grundlag for, at beløbet skal indgå i Skattestyrelsens opgørelse. Når Skattestyrelsen præcist har defineret, hvilke fakturaer der skal udgå af Klagers opgørelse af indgående moms, kan Skattestyrelsen ikke medtage fakturaer, der ikke er nærmere beskrevet.
Det fastholdes derfor, at der skal ske nedsættelse som anført i punkt 3.11 i klagen af 10. december 2020.
(...)”
Selskabets repræsentant er den 4. april 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse til indstillingen:
”(...)
Indledningsvis skal jeg fastholde anmodningen om afholdelse af retsmøde i sagen. Det er således ikke min opfattelse, at et retsmøde i sagen er overflødigt. Tværtimod. Det er væsentligt for min klient at fremføre sine synspunkter for Landsskatteretten.
Momssagen – Skatteankestyrelsens j.nr. 20-0081258
Skatteankestyrelsen har i forslaget til afgørelse anført, at der ikke kan anses at være sket levering af ydelser mod vederlag i henhold til de fremlagte fakturaer. Det fastholdes, at Klager har fået leveret ydelser mod vederlag.
Skatteankestyrelsen har i forslaget til afgørelse anført, at fakturaerne ikke opfylder de indholdsmæssige krav i momsbekendtgørelsens § 58. Klager er ikke enig heri, idet Klager er af den opfattelse, at fakturaerne opfylder kravene i momsbekendtgørelsens § 58. Der foreligger ikke et lovkrav om, at en faktura skal angive, hvem der har været med til at udføre de pågældende ydelser, ligesom der heller ikke er krav om, at en faktura skal angive, hvornår arbejdet er udført. Visse af fakturaerne angiver imidlertid, hvor ydelserne er leveret. Fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 58 hjemler heller ikke, at der skal fremlægges underbilag eller samarbejdsaftaler. Der er ikke lovkrav om, at en underleverandør skal udarbejde timesedler eller lignende, som en aftager skal opbevare. Der er heller ikke krav om, at der mellem en aftager og en underleverandør skal indgås skriftlige samarbejdskontrakter. Når Klager indgår aftaler med sine underleverandører om levering af forskellige ydelser, sker det ofte på mundtlig basis. Det ville være usædvanligt, at der blev indgået skriftlige aftaler, der nærmere beskrev, hvilke ydelser der skulle udføres, hvornår de skulle udføres og hvilken pris der blev aftalt for de aftalte ydelser. Dansk ret indeholder ikke et krav om, at aftaler skal indgås skriftligt for at være gyldige.
Det forhold, at betaling af visse af fakturaerne sker på udstedelsesdatoen eller den efterfølgende dag, er ikke et forhold, der kan tillægges betydning. At betaling for en ydelse sker rettidigt hverken kan eller skal lægges Klager til last. Tilsvarende skal det heller ikke lægges Klager til last, at en leverandør skifter bankforbindelse. Klager har i sagens natur ikke indflydelse på, hvilken bankforbindelse en underleverandør anvender og kan ikke nægte at betale for en udført ydelse med henvisning til, at underleverandøren har skiftet bankforbindelse. Klager har i sagens natur ikke indflydelse på, hvordan nummereringen af fakturaer hos underleverandører er, herunder kan Klager ikke vide, om fakturaer er fortløbende nummereret. På daværende tidspunkt kunne Klager heller ikke konstatere, om underleverandører var registreret for arbejdsgiverforpligtelser som AM-bidrag og A-skat. Denne mulighed er først opstået efterfølgende.
Det forhold, at underleverandører er ophørt efterfølgende, er heller ikke i sig selv et forhold, der kan tillægges betydning. På det tidspunkt, hvor Klager fik leveret ydelser fra underleverandørerne, var de momsregistrerede, hvilket Klager kontrollerede. Klager har ikke haft viden eller burde viden om, at de pågældende underleverandører ikke har angivet og afregnet moms eller alene angivet og afregnet i ubetydeligt omfang. Klager har kontrolleret momsnumrene på underleverandørerne og har indrettet sig i tillid til, at der var tale om registrerede virksomheder, der angav og afregnede. Efter EU-Domstolens praksis, jf. det anførte i klagen, er det ikke Klager, men derimod myndighederne, der skal foretage kontrol af, om registrerede virksomhed angiver og afregner. Underleverandørernes forhold kan derfor ikke være et relevant argument for at nægte Klager fradragsret.
Det fastholdes derfor, at fakturaerne fra underleverandørerne er udtryk for, at der er skete leverancer af ydelser til Klager og at fakturaerne derfor er reelle.
(...)”
Landsskatterettens afgørelse
Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet selskabet fradrag for købsmoms af udgifter til fem angivne underleverandører for i alt 876.091 kr. for perioden 1. januar 2016 – 31. december 2017.
Af momslovens § 37 (lovbekendtgørelse nr. 760 af 21. juni 2016 og dagældende lovbekendtgørelse nr. 106 af 23. januar 2013) fremgår følgende (uddrag):
”§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.
Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er
1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,
(...)”
Af momsbekendtgørelsens § 82 (bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015) fremgår følgende:
”§ 82. Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”
Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1, fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold:
”§ 58. Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:
1) Udstedelsesdato (fakturadato).
2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.
3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.
4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.
5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.
6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.
7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.
8) Gældende afgiftssats.
9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”
Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):
”Artikel 167
Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.
Artikel 168
I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.
(...)”
Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):
”Artikel 178
For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:
a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240
(...)
Artikel 179
Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.
(...)”
EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.
Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.
Som dokumentation herfor har selskabet fremlagt 10 fakturaer fra [virksomhed5], 3 fakturaer fra [virksomhed6] ApS, 6 fakturaer fra [virksomhed1] ApS, 4 fakturaer fra [virksomhed2] IVS og 2 fakturaer fra [virksomhed3] IVS.
Landsskatteretten finder, at der ikke kan anses at være sket levering mod vederlag af ydelser i henhold til de fremlagte fakturaer.
Retten har ved vurderingen lagt vægt på, at fakturaerne ikke opfylder de indholdsmæssige krav i momsbekendtgørelsens § 58, idet de ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om arten og omfanget af de leverede ydelser, samt oplysning om hvornår og af hvem arbejdet er udført. Endvidere er fakturabeløbene på samtlige fakturaer ikke specificerede på antal timer, antal personer eller lignende. Retten har herudover lagt vægt på, at der ikke er fremlagt underbilag eller samarbejdsaftaler, samt at der er væsentlige uregelmæssigheder i forhold til betaling af fakturaerne. Særligt gælder det vedrørende [virksomhed6] ApS, at betaling af fakturaerne sker på udstedelsesdatoen eller den efterfølgende dag, og vedrørende [virksomhed5], at betaling henvises til forskellige bankkonti.
Retten har yderligere lagt vægt på, at fakturaerne fra [virksomhed5] ikke er angivet med fortløbende fakturanumre.
Hertil kommer, at samtlige underleverandører er ophørt og ikke har været registreret med ansatte.
Under disse omstændigheder finder retten, at de fremlagte fakturaer ikke kan anses for at være reelle, og at der dermed ikke kan anses at være sket levering fra de angivne underleverandører.
Selskabet har bogført en faktura fra [virksomhed1] ApS med fakturanummer 1816. Selskabet kan ikke indrømmes fradrag for købsmoms for så vidt angår denne faktura, jf. momsbekendtgørelsens § 82, idet fakturaen ikke er fremlagt. Landsskatteretten kan på denne baggrund ikke tiltræde selskabets subsidiære påstand om nedsættelse af det forhøjede momstilsvar.
Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, kan ikke i sig selv udgøre dokumentation for, at levering har fundet sted, og kan derfor ikke føre til et andet resultat.
Retten har ikke herved taget stilling til, i hvilket omfang de angivne underleverandørydelser er angivet som led i momssvig, og om selskabet var bekendt eller burde have været bekendt hermed.
Der henvises i øvrigt til Retten i [by3] dom af 16. november 2015, offentliggjort som SKM2016.9.BR, Retten i [by4] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, og Retten på [by5] dom af 9. juni 2021, offentliggjort som SKM2021.395.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.542.LSR og SKM2018.611.LSR.
Formalitet
Ekstraordinær genoptagelse
Selskabets repræsentant har til støtte for påstanden om ugyldighed for det første gjort gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse ikke er opfyldt for de påklagede momsperioder 1.-4. kvartal 2016.
Af skatteforvaltningslovens §§ 31, stk. 1, og 32, stk. 1, nr. 3, og stk. 2, fremgår følgende:
”§ 31. Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.
(...)
§ 32. Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:
(...)
3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
(...)
Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.”
I 2016 og 2017 var selskabet registreret med kvartalsvis momsafregning. For momsperioderne i 2016 skulle selskabet, jf. momslovens § 57, stk. 3, have indberettet moms senest den 1. juni 2016, den 1. september 2016, den 1. december 2016 og den 1. marts 2017.
Fristerne for at varsle ændringen af momstilsvarene for momsperioderne 1.-4. kvartal i 2016, jf. skatteforvaltningslovens § 31, udløb således den 1. juni 2019, den 1. september 2019, den 1. december 2019 og den 1. marts 2020.
Skattestyrelsen har ved forslag til afgørelse af 26. maj 2020 og den påklagede afgørelse af 10. september 2020 med henvisning til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, sammenholdt med stk. 2, genoptaget selskabets momstilsvar for momsperioderne 1.-4. kvartal 2016 uden for de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, hvorfor spørgsmålet om genoptagelse skal afgøres efter bestemmelsen om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Momsperioderne 1.-4. kvartal 2017 er således genoptaget indenfor de ordinære frister, da der er afsendt varsling inden den 1. juni 2020.
Landsskatteretten finder, at selskabets indberetning af uberettigede fradrag for købsmoms anses for mindst groft uagtsomt. Der er herved lagt vægt på karakteren af den manglende dokumentation for de foretagne fradrag, samt at der er tale om fradrag af en væsentlig størrelse. Der er endvidere lagt vægt på, at ingen af de anvendte underleverandører har været registreret med ansatte.
Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, er dermed opfyldt.
Retten finder, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., er overholdt.
Retten har ved vurderingen lagt vægt på, at Skattestyrelsen den 4. december 2019 har modtaget materiale fra politiet – Særlig Efterforskning Øst (SEØ), herunder afhøringsrapport, rumaflytningsrapport og IMEI-oversigt. Heraf fremgår, at samtlige underleverandører har forbindelse til et kædesvigsarrangement. Skattestyrelsen er dermed den 4. december 2019 kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde et forslag til afgørelse.
Videre har retten lagt vægt på, at det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at Skattestyrelsen under kontrolbesøget den 12. oktober 2017 spurgte ind til de af selskabet indberettede momsfradrag og forholdene vedrørende de af selskabet anvendte underleverandører, men at Skattestyrelsen ikke modtog konkrete oplysninger om momsfradragene og underleverandørerne allerede på dette tidspunkt, der dokumenterer, at de af selskabet anvendte underleverandører ikke er aktive selskaber, som reelt udfører arbejdet, eller gav anledning for Skattestyrelsen til nærmere at undersøge forholdene.
Skattestyrelsen har udsendt forslag til afgørelse den 26. maj 2020, hvilket er mindre end 6 måneder efter, at Skattestyrelsen fik kendskab til det materiale, som er modtaget fra politiet, hvorfor fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., er overholdt.
Retten bemærker, at Skattestyrelsen udsendelse af forslag til afgørelse skete den 26. maj 2020, og at afgørelsen er dateret den 10. september 2020. Kendelsesfristen på 3 måneder i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., er derfor ikke umiddelbart overholdt. Skattestyrelsen imødekom imidlertid repræsentantens anmodning om fristforlængelse den 13. august 2020, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 3. pkt., således at fristen for udsendelse af afgørelse blev forlænget til den 26. september 2020. Da afgørelsen blev udsendt den 10. september 2020, er fristen dermed overholdt.
Ugyldighed - Begrundelse
Repræsentanten har til støtte for påstanden om ugyldighed af ændringen af selskabets momstilsvar for perioden 1.-4. kvartal 2016 for det andet gjort gældende, at afgørelsen ikke er behørigt begrundet.
Af forvaltningslovens § 22 og § 24, stk. 1 og 2, fremgår følgende:
”§ 22. En afgørelse skal, når den meddeles skriftligt, være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold.
(...)
§ 24. En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.
(...)
Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.”
Skattestyrelsen har i sin afgørelse henvist til og gengivet ordlyden af bl.a. momslovens § 37, stk. 1, og stk. 2, nr. 1. Skattestyrelsen har anført, at der ikke kan godkendes fradrag for købsmoms. Hertil har Skattestyrelsen anført forhold vedrørende de pågældende underleverandører som begrundelse for, at disse selskaber anses at være uden realitet og ressourcer, hvorfor der ikke kan være sket levering af de fakturerede ydelser.
På denne baggrund er det Landsskatterettens opfattelse, at den trufne afgørelse ikke lider af en begrundelsesmangel, hvorfor afgørelsen ikke anses for at være ugyldig. Der er lagt vægt på, at afgørelsen indeholder en fyldestgørende henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, og at Skattestyrelsen har redegjort for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen. Retten bemærker, at det ikke af repræsentanten er gjort gældende, hvorfor afgørelsen ikke skulle være korrekt begrundet.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.