Kendelse af 15-12-2023 - indlagt i TaxCons database den 01-02-2024

Journalnr. 20-0059116

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
1. januar 2017 – 31. december 2017 Afgiftstilsvar opgjort på baggrund af bogføringen	1.336.199 kr.	1.022.320 kr.	Hjemvisning til fornyet behandling
1. januar 2018 – 31. december 2018 Afgiftstilsvar opgjort på baggrund af bogføringen	935.460 kr.	906.714 kr.	Hjemvises til fornyet behandling
1. januar 2017 – 30. juni 2018 Ikke godkendt fradrag i den udgående afgift for moms af provision	1.585.405 kr.	0 kr.	1.575.220 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS blev stiftet den 14. juni 2012 af [person1]. Selskabets formål er at drive televirksomhed og hermed beslægtet virksomhed, og selskabet er registreret med branchen 474200: Detalihandel med telekommunikationsudstyr. [person2] har siden stiftelsen været registreret som ejer af selskabet.

Selskabet er registreret for moms, A-skat og AM-bidrag med virkning fra 1. september 2012. Fra den 1. februar 2013 blev selskabet registreret for pligterne import og eksport. Selskabet afregner moms kvartalsvis.

Selskabet har for perioden 1. januar 2017 – 31. december 2018 angivet følgende afgiftstilsvar:

	1. kvt. 2017	2. kvt. 2017	3. kvt. 2017	4. kvt. 2017	I alt
Salgsmoms	296.727	299.785	326.225	366.268	1.289.005
Købsmoms	67.938	68.451	222.777	250.653	609.819
Erhvervelsesmoms	0	0	0	0	0
Erhvervelsesmoms (modkonto)	0	0	0	0	0
Energiafg m.v.	0	0	0	0	0
I alt	228.789	231.334	103.448	115.615	679.186

	1. kvt. 2018	2. kvt. 2018	3. kvt. 2018	4. kvt. 2018	I alt
Salgsmoms			66.203	390.216	456.419
Købsmoms			0	189.611	189.611
Erhvervelsesmoms			0	0	0
Erhvervelsesmoms (modkonto)			0	0	0
Energiafg m.v.			0	0	0
I alt			66.203	200.605	266.808

For perioderne 1. og 2. kvartal 2018 har selskabet således ikke angivet moms, hvorfor Skattestyrelsen tidligere foreløbigt fastsat afgiftstilsvaret skønsmæssigt til 169.000 kr. for 1. kvartal 2018 og 150.000 kr. for 2. kvartal 2018. Det samlede ansatte momstilsvar for 2018 var derfor foreløbigt fastsat til 585.808 kr.

Momsafstemning

Skattestyrelsen har modtaget selskabets saldobalance og kontospecifikationer for 1. halvår 2017 og saldobalance for perioden 1. juli 2017 – 30. juni 2018 samt for 2. halvår 2018. Skattestyrelsen har desuden modtaget alle fakturaer for perioden 1. januar 2017 – 30. juni 2018 elektronisk, samt bilagsmapper med ikke nummererede bilag. Styrelsen har imidlertid ikke modtaget de ønskede momsafstemninger, hvorfor styrelsen har foretaget afstemninger af angivelser, saldobalancer og bogføringen.

I henhold til den oprindelige saldobalancer og kontospecifikationer er momstilsvaret af Skattestyrelsen opgjort som nedenfor:

	1. kvt. 2017	2. kvt. 2017	01.07.2017 -30.06.2018	2. hlv. 2018	I alt
Salgsmoms	544.746 kr.	302.202 kr.	1.452.212 kr.	469.344 kr.	2.768.504 kr.
Købsmoms	45.728 kr.	55.577 kr.	270.694 kr.	124.643 kr.	496.642 kr.
Erhvervelsesmoms	0 kr.	144.314 kr.	17.352 kr.	37.470 kr.	199.136 kr.
Erhvervelsesmoms (modkonto)	0 kr.	144.314 kr.	17.352 kr.	37.470 kr.	199.136 kr.
Energiafgift m.v.	0 kr.	203 kr.	0 kr.	0 kr.	203 kr.
I alt	499.018 kr.	246.422 kr.	1.181.518 kr.	344.701 kr.	2.271.659 kr.

Selskabets repræsentant har i forbindelse med klagebehandlingen indsendt nyt bogføringsmateriale, hvor der er sket genbogføring og afstemning af bogholderiet for perioden 1. januar 2017- 31. december 2018. Repræsentanten har desuden foretaget afstemning af salg og køb af taletidskort, startpakke i perioden 1. januar 2017 — 31. december 2018.

Repræsentantens nye opgørelser af selskabets momstilsvar er i den endelige klage sammenfattet således:

	År 2017	År 2018	I alt
Salgsmoms	2.064.158,00 kr.	2.629.341,00 kr.	4.694.499,00 kr.
Købsmoms	1.231.944,00 kr.	1.753.350,00 kr.	2.984.296,00 kr.
Erhvervelsesmoms	190.107,00 kr.	33.512,00 kr.	223.621,00Kr.
I alt	1.022.320,00 kr.	906.714,00 kr.	1.930.035,00 kr.

For hvert kvartal har repræsentanten fremsendt saldobalance, bogføringsposteringer for perioden for moms og momsopgørelser. Disse beløb kan afstemmes til repræsentantens opgørelse over afgiftstilsvaret for hvert kvartal, og som er sammenfattet på årsniveau ovenfor.

Den samlede købsmoms for 2017 anført ovenfor, er dog angivet med 1.000 kr. for højt i 2017 i forhold til momsopgørelsen og bogføringen. Afgiftstilsvaret for 2017 udgør ud fra dette 1.023.320 kr., i stedet for 1.022.320 kr. Det samlede afgiftstilsvar for de 2 år udgør herefter 1.931.035 kr.

Den nye bogføring viser dermed et samlet højere momstilsvar end selskabets momsangivelse på i alt 666.041 kr. Den nye bogføring viser et lavere momstilsvar på i alt 340.624 kr. i forhold til den oprindelige bogføring fra selskabet.

Den nye repræsentant har oplyst, at han har bogført samtlige bilag og fakturaer.

Der er modtaget bilag fra selskabet. F.eks. 2.454 siders salgsfakturaer fra [virksomhed1] ApS for perioden 1. januar 2017 – 30. juni 2018.

Forhøjelse af salgsmoms taletidskort

Selskabet har i afgiftsperioden foretaget leverancer af telekort og taletidskort til kunder.

Selskabet har ifølge den oprindelige bogføring for perioden 1. halvår af 2017 i forbindelse med leverancer heraf fratrukket moms af provisionen i den opgjorte salgsmoms. Momsbeløbet knytter sig til videresalg af taletidskort, som er indkøbt hos f.eks. [virksomhed2]. I den nye bogføring fragår moms af provision korrekt som købsmoms.

Selskabet har fremlagt følgende:

-Samarbejdsaftaler med 27 kunder. Af de fremlagte aftaler er der ikke beskrevet en fremgangsmåde, hvorefter den afgiftspligtige person godkender hver enkelt faktura, og det fremgår ikke af aftalerne, at det er forhandleren, der skal afregne moms af provision.

Kundelisteoversigt med information om de kunder, der er handlet med i afgiftsperioden vedrørende taletidskort. Af oversigten fremgår blandt andet CVR-nummer og andre kontaktoplysninger. Der er i alt oplysninger om 42 kunder(oplysningerne er fremsendt efter Skattestyrelsens afgørelse).

Udstedte fakturaer. Af fakturaerne fremgår CVR-nummer, navn på kunde, dato, tekst og beløb, herunder provision.

Som eksempel fremgår følgende fakturatekst vedrørende selskabets leverance af taletidskort m.v.:

Tekst	Antal	Pris	Total
[virksomhed2]	130	185 kr.	24.050 kr.
Provision	130	-84 kr.	-10.920 kr.

I alt ekskl. moms			13.130 kr.
Moms (25 % af 10.920 kr.)			-2.730 kr.
I alt inkl. moms			10.400 kr.

Af fakturaerne fremgår ikke ”selvfakturering” eller ”self-billing”.

De beløb, som Skattestyrelsen ikke har godkendt momsfradrag for, er specificeret i bilag 3 til afgørelsen. Beløbet udgør i alt 1.585.406 kr.. Af bilaget fremgår det, hvilke kunder der er udarbejdet kontrakt med, og hvilke fakturaer der mangler et CVR-nummer.

Det nye regnskab viser, at provision er udgiftsført med henholdsvis 2.578.242 kr. for indkomståret 2017 og 3.722.641 kr. for indkomståret 2018, i alt 6.300.883 kr.Købsmoms af dette udgør 1.575.220 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har for afgiftsperioden 1. januar 2017 – 31. december 2018 forhøjet selskabets afgiftstilsvar med i alt 2.592.070 kr. Som begrundelse herfor har styrelsen anført:

”Afgørelse: Skattestyrelsen har ændret selskabets moms

Vi har bedt om at se selskabets regnskabsmateriale, og vi har gennemgået den moms, I har angivet for perioden 1. januar 2017 – 31. december 2018.

Resultatet er, at selskabet skal betale 2.592.070 kr. mere i moms.

(...)

Skattestyrelsens ændringer

1. Forhøjelse af momstilsvar i forbindelse med momsafstemning

2. Forhøjelse af salgmoms vedrørende provision i forbindelse med salg af taletidskort

Beskrivelse af virksomheden

(...)

Sagsfremstilling og begrundelse

1. Forhøjelse af momstilsvar i forbindelse med momsafstemning

1.1. De faktiske forhold

[virksomhed1] ApS har for perioderne 1. – 4. kvartal 2017 angivet et samlet momstilsvar på 679.186 kr. Beløbet kan specificeres således på de 4 momsperioder (se bilag 2):

(...)

Skattestyrelsen har ikke modtaget momsafstemning, men har modtaget saldobalance og kontospecifikationer for 1. halvår 2017. Derudover har vi modtaget saldobalance for indkomståret 2018, dvs. for perioden 1. juli 2017 – 30. juni 2018 samt for 2. halvår 2018. Endelig har vi modtaget alle fakturaer for perioden 1. januar 2017 – 30. juni 2018 elektronisk, samt bilagsmapper med ikke nummererede bilag.

Ifølge den indsendte bogføring/saldobalancer er momstilsvaret opgjort til følgende:

	1. kvt. 2017	2. kvt. 2017	01.07.2018-30.06.2018	2. halvår 2018
Salgsmoms	544.746	302.202	1.452.212	469.344
Købsmoms	45.728	55.577	270.694	124.643
Erhvervelsesmoms	0	144.314	17.352	37.470
Erhvervelsesmoms (modkonto)		144.314	17.352	37.470
Energiafg m.v.	0	203	0	0
I alt	499.018	246.422	1.181.518	344.701

Den modtagne saldobalance for perioden 01.07.2017 – 30.06.2018 kan afstemmes til den indsendte selvangivelse for samme periode (indkomståret 2018), hvor resultat før skat udgør 1.486.348 kr.

Ifølge kontospecifikationerne for 1. halvår 2017 vedrører salgsmomsbeløbet på i alt 846.948 kr. moms af salgsfakturaer opgjort pr. måned, som både er almindelig salgsmoms fratrukket ”negativ” salgsmoms, som er moms af provision i forbindelse med jeres køb af telekort / taletidskort til diverse kunder. Derudover er der bogført yderligere salgsmoms ved køb af taletidskort hos [virksomhed3] og [virksomhed2], dvs. moms af provisionen vedrørende køb af taletidskort.

Købsmomsbeløbet for 1. halvår 2017 på i alt 101.305 kr. vedrører køb hos f.eks. [virksomhed4], [virksomhed3], [virksomhed5], [virksomhed6], [virksomhed7], [virksomhed8], husleje m.v.

Da vi kun har modtaget saldobalancer for de øvrige perioder, har vi ikke mulighed for at gennemgå de opgjorte momsbeløb.

For 1. halvår 2017 har det været muligt at opdele momsen på kvartaler ud fra bogføringen. Det er ikke muligt for de efterfølgende perioder, da vi ikke har modtaget den tilhørende bogføring til saldobalancerne.

1.2. Selskabets bemærkninger

Skattestyrelsen har den 24. april 2020 modtaget en mail fra selskabet med anmodning om udsættelse til den 20. maj 2020. Vi har den 27. april 2020 sendt en mail til selskabet og accepteret udsættelse af fristen.

Vi har ikke efterfølgende modtaget bemærkninger til vores forslag af 26. marts 2020.

1.3. Retsregler og praksis

Relevante bestemmelser fra momsloven

Momslovens § 56 om opgørelse af afgiftstilsvaret: Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal for hver afgiftsperiode opgøre den udgående og den indgående afgift. Forskellen mellem den udgående og den indgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar. Afgiftstilsvaret afregnes efter reglerne i kapitel 15 samt lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v.

§ 56, stk. 2: Den udgående afgift i en afgiftsperiode er afgiften efter denne lov af virksomhedens leverancer, erhvervelser fra andre EU-lande, indførsel af varer fra steder uden for EU, frakørsler fra afgiftsoplag m.v. og betalingspligtige køb efter § 46, stk. 1, for hvilke afgiftspligten er indtrådt i perioden.

§ 56, stk. 3: Den indgående afgift i en afgiftsperiode er afgiften efter denne lov på virksomhedens fradragsberettigede indkøb m.v. efter kapitel 9 i perioden.

Momslovens § 57, stk. 1 om afregning af momsen: Momsregistrerede virksomheder skal efter udløbet af hver afgiftsperiode til told- og skatteforvaltningen angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgående afgift i perioden samt værdien af de leverancer, der efter §§ 14-21 d eller § 34 er fritaget for moms.

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Skattestyrelsen har opgjort selskabets momstilsvar ud fra den bogføring, som er modtaget fra selskabets revisor. Resultatet er, at selskabets momstilsvar ændres med 657.013 kr. for 2017 og 349.652 kr. for 2018 - i alt 1.006.665 kr.

Selskabets oprindelige momsangivelser for 2017 havde et samlet momstilsvar på 679.186 kr. og for 2018 havde de oprindelige momsangivelser og foreløbige fastsættelser et momstilsvar på 585.808 kr. – i alt 1.264.994 kr.

På baggrund af jeres kontospecifikationer / saldobalancer for 2017 og 2018 har vi opgjort momstilsvaret for 2017 til 1.336.199 kr. og for 2018 til 935.460 kr. – i alt 2.271.659 kr.

Ændringen skyldes, at vi ikke har modtaget den bogføring, der ligger til grund for de momsbeløb, selskabet har angivet, og at vi derfor ændrer momstilsvaret ud fra den de modtagne kontospecifikationer og saldobalancer. Vi har henset til, at vi kan afstemme bogføringen for 1. halvår 2017 til bilagsmaterialet, og kan afstemme resultatet i saldobalancen for indkomståret 2018 til den indsendte selvangivelse.

Der skal således efterangives yderligere momstilsvar på 1.006.665 kr. og beløbet kan specificeres således på baggrund af forskellene mellem de angivne og de bogførte momsbeløb:

	2017	2018	I alt
Momstilsvar ifølge bogføring/saldobalance	1.336.199	935.460	2.271.659
Angivet momstilsvar / foreløbig fastsættelse	679.186	585.808	1.264.994
Manglende angivelser	657.013	349.652	1.006.665

For perioden fra 1. juli 2017 og frem, har vi foretaget en forholdsmæssig fordeling af momstilsvaret ifølge bogføringen på de enkelte perioder. Beløbene er ligelig fordelt på de 2 eller 4 kvartaler som saldobalancen vedrører (se vedlagte bilag 1), henset til at vi ikke har modtaget den bogføring der ligger til grund for saldobalancen.

Ændringen sker med hjemmel i momslovens § 56 om afregning af momsen, se punkt 1.3 ovenfor.

2. Forhøjelse af salgsmoms vedrørende provision i forbindelse med taletidskort

2.1. De faktiske forhold

[virksomhed1] ApS har i perioden 1. januar 2017 – 30. juni 2018 foretaget leverancer af telekort og taletidskort til en lang række kunder.

Selskabet har ifølge bogføringen for 1. halvår 2017 i forbindelse med disse leverancer fratrukket moms af provisionen i den opgjorte salgsmoms. Momsbeløbet knytter sig til videresalg af taletidskort, som er indkøbt hos f.eks. [virksomhed2] og [virksomhed3].

Beløbet er fejlagtigt angivet som salgsmoms (negativ), men der er tale om købsmoms, idet der rettelig er tale om momsbeløb, som kunden skal angive og betale, se i øvrigt forslagets punkt 1 ovenfor. Det har ikke betydning for det samlede momstilsvar, og er ikke ændret i afsnit 1.

[virksomhed1] ApS har faktureret taletidskortene til pålydende værdi og herfra er fratrukket et provisionsbeløb. Der er beregnet moms af provisionsbeløbene, hvilket fremgår af momsbeløbet på fakturaerne, hvori der er anført et negativt momsbeløb, som herefter kan medregnes ved opgørelsen af købsmomsen.

Det er ikke anført på fakturaerne fra [virksomhed1] ApS, at det påhviler kunden at angive og betale momsbeløbene.

Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrollen gjort selskabet opmærksom på, at [virksomhed1] ApS i forbindelse med provisionsafregningerne reelt har udstedt afregningsbilag vedrørende leverancer fra de pågældende kunder, og vi har oplyst jer om momslovens særlige krav til afregningsbilag, herunder at der skal foreligge en skriftlig aftale, se vores brev af 3. maj 2019.

Vi har på denne baggrund anmodet om at få tilsendt kopi af jeres skriftlige aftaler med 65 navngivne virksomheder, som vores gennemgang har vist, at selskabet har solgt tele- og taletidskort til med modregning af provision.

Vi har i den forbindelse modtaget i alt 27 kontrakter, heraf vedrører 20 af dem de 65 virksomheder, som vi har bedt om. De øvrige 7 kontrakter var ikke på den liste, som fremgår af vores brev af 3. maj 2019. Derudover har vi modtaget ID vedr. virksomheden [virksomhed9], da denne kontrakt er bortkommet.

Nedenfor er anført de 27 virksomheder, som vi har modtaget kontrakter på – de 7 sidste på listen, fremgår ikke af vores brev af 3. maj 2019:

(...)

En gennemgang af de indsendte kontrakter viser, at de oftest har samme indhold, og at der øverst på kontrakten er anført, at kontrakten er indgået mellem [virksomhed10] ApS og ”Forhandler”, ligesom det ikke fremgår af teksten i kontrakten hvem forhandleren er. Dette er kun vist ved en underskrift fra forhandler virksomheden, og evt. et stempel. I nogle af kontrakterne er forhandlerens navn anført både øverst og løbende i teksten.

Generelt er kontrakterne ikke daterede, men indeholder en dato, som aftalerne gælder fra. I en del af kontrakterne er det den samme dato, den 15. april 2016.

Hvad angår det indholdsmæssige, så står der i de fleste af kontrakterne, at ”Aftalen omfatter primært salg af mobiltelefoner, tilbehør samt fysisk taletid og startpakker under provision momsloven”.

Der er ikke anført andet i kontrakterne om moms af provision, godkendelse af fakturaer eller lignende. Aftalerne omfatter ikke nærmere bestemmelser om (brugen af) afregningsbilag mellem parterne.

Enkelte kontrakter indeholder andre oplysninger, f.eks. står der følgende i kontrakten med [virksomhed11] ApS, cvr-nr. [...1]:

”Eventuel anvisningsprovision til de enkelte kunder, er et mellemværende mellem [virksomhed11] ApS. og det enkelte hotel.”

I kontrakten med [virksomhed12] ApS, cvr.-nr. [...2] er der anført følgende:

”Aftalen omfatter primært salg af mobiltelefoner, tilbehør samt fysisk taletid og startpakker under provision momsloven og omvendt momsbetaling.”

Samarbejdsaftalerne er vedlagt som bilag 4.

2.2. Selskabets bemærkninger

Vi har ikke efterfølgende modtaget bemærkninger til vores forslag af 26. marts 2020.

2.3. Retsregler og praksis

Relevante bestemmelse fra momsloven

Momslovens § 37, stk. 1 og 2, nr.1: Registrerede virksomheder kan fradrage momsen for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer ved opgørelse af momstilsvaret. Modsætningsvis er moms af fakturaer, for hvilke det ikke kan dokumenteres, at en momspligtig underleverandør faktisk har leveret de på fakturaen anførte varer og ydelser, ikke fradragsberettiget.

Momslovens § 52 a, stk. 3: Faktureringspligten anses for opfyldt, hvis den afgiftspligtige persons kunde udsteder fakturaen (afregningsbilag) over leverancer af varer eller ydelser på vegne af den afgiftspligtige person og i dennes navn. Det er et vilkår for at anvende afregningsbilag, at den afgiftspligtige person og dennes kunde forinden indgår en aftale, hvori der skal være fastlagt en fremgangsmåde, hvorefter den afgiftspligtige person skal godkende hver enkelt faktura.

Relevante bestemmelser fra momsbekendtgørelsen

Afregningsbilag

§ 68. Ved levering af varer og ydelser, hvor der benyttes afregningsbilag efter momslovens § 52 a, stk. 3, skal afregningsbilaget opfylde indholdskravene for faktura efter § 58, stk. 1, i denne bekendtgørelse, og der skal på afregningsbilaget anføres ”selvfakturering” eller ”self-billing”. Herudover skal købers registreringsnummer anføres på afregningsbilaget.

Stk. 2. Reglerne efter stk. 3-5 gælder som vilkår for at benytte afregningsbilag ved transaktioner mellem registrerede virksomheder her i landet.

Stk. 3. Afregningsbilag kan kun udstedes, hvis begge parter er registrerede. Udstederen af et afregningsbilag skal sikre sig, at sælgeren er en registreret virksomhed. Hvis køber eller sælger ophører med at være registreret, skal den anden part underrettes.

Stk. 4. Betingelserne for udstedelse af afregningsbilag, jf. momslovens § 52 a, stk. 3, 2. pkt. anses for opfyldt, hvis fakturering (afregning) fra kunden sker på grundlag af skriftlig aftale, eller hvis der foreligger vedtægtsmæssige eller lignende ensartede regler for levering og prisfastsættelse af varer. Når udstedelse af afregningsbilag sker på grundlag af en skriftlig aftale, skal den ansvarlige ledelse hos begge parter have underskrevet denne, og begge parter skal opbevare et eksemplar af aftalen. Fakturering skal ske på grundlag af nærmere specifikke oplysninger, som beror hos kunden.

Stk. 5. Modtager en virksomhed, der ikke er registreret, et afregningsbilag, hvor på der er anført afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at afregningen indbefatter afgift, skal virksomheden gøre den, der har udstedt afregningsbilaget opmærksom herpå og tilbagebetale afgiftsbeløbet. Oplysning om, hvorvidt et registreringsnummer er gyldigt kan fås ved henvendelse til SKAT eller ved elektronisk opslag på skat.dk/TastSelv Erhverv. Køber skal opbevare dokumentation for foretagne verifikationer, herunder verifikationsdato.

Den juridiske vejledning, afsnit A.B.3.3.1.3 Afregningsbilag

Regel

Normalt er det sælger der udsteder faktura. Under visse betingelser kan fakturaen/afregningsbilaget udstedes af køber. Når det er den registrerede køber, der på sælgers vegne udsteder et afregningsbilag, er der visse betingelser, der skal være opfyldt.

Se ML § 52 a, stk. 3, og de nærmere bestemmelser i momsbekendtgørelsens § 68. Se momssystemdirektivets art. 224.

Definition

Et afregningsbilag er en faktura, hvor det er kunden (modtageren af varen eller tjenesteydelsen), der udsteder fakturaen, og så på leverandørens vegne står for faktureringen. Når kunden på denne måde forestår faktureringen kaldes det udstedte bilag et afregningsbilag. Det defineres også som selvfakturering.

Betingelser

De nævnte bestemmelser giver mulighed for, at faktureringspligten på visse betingelser kan anses for opfyldt, hvor det er den registrerede kunde, der på leverandørens vegne udsteder et afregningsbilag. Det er en betingelse, at

•	afregningsbilaget opfylder kravene til en fuld faktura, og at der på afregningsbilaget herudover anføres "selvfakturering" eller "self-billing" samt købers registreringsnummer
•	der forinden leveringen er en aftale mellem leverandøren og kunden, hvor der er fastlagt en fremgangsmåde, hvorefter leverandøren af varerne eller tjenesteydelserne godkender hver enkelt faktura (afregningsbilag).

Se afsnit A.B.3.3.1.4 om fakturaens indhold - fuld faktura og momsbekendtgørelsens § 68, stk. 1.

Ved benyttelse af afregningsbilag mellem registrerede virksomheder her i landet gælder herudover, at

•	begge parter er momsregistrerede
•	udstederen af afregningsbilaget sikrer sig, at leverandøren er en momsregistreret virksomhed med et gyldigt registreringsnummer
•	der er en skriftlig aftale mellem parterne.

Se momsbekendtgørelsens § 68, stk. 2-5.

Gyldigt registreringsnummer

Modtager en virksomhed, der ikke er momsregistreret, et afregningsbilag, hvor der er anført afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at afregningen indbefatter moms, skal udstederen af afregningsbilaget betale momsbeløbet tilbage, når virksomheden har gjort opmærksom på det.

Modtager en virksomhed, der er momsregistret, et afregningsbilag, hvor der ikke er anført moms, må virksomheden gøre udstederen opmærksom på det og anmode om, at momsen faktureres. Det forudsættes i denne situation, at betingelserne for udstedelse af et afregningsbilag i øvrigt er opfyldt. I modsat fald må leverandøren udstede en sædvanlig faktura efter de almindelige regler.

Oplysning om, hvorvidt et momsnummer er gyldigt, kan fås ved opslag på SKATs hjemmeside http://www.skat.dk/ under TastSelv Erhverv/Moms/Søg på momsnumre (momsnumre i Danmark). Her kan køber få dokumenteret momsregistreringen. Herudover kan verifikation ske ved henvendelse til Skatteforvaltningen. Køber skal opbevare dokumentation for verifikationerne, herunder verifikationsdato. Se momsbekendtgørelsens § 68, stk. 5.

Som ved almindelig fakturaudstedelse er købers momsfradragsret betinget af, at dokumentation for købet er korrekt. Derfor er et afregningsbilag, der er udstedt til en leverandør, der ikke er momsregistreret, ikke korrekt dokumentation for momsfradragsret.

Landsskatteretten fandt, at en speditions- og transportvirksomhed, der havde udstedt afregningsbilag til et transportfirma uden at sikre sig, at dette var momsregistreret, ikke var berettiget til momsfradrag. Virksomheden ansås videre for at have udvist grov uagtsomhed, derfor var det berettiget at foretage en ekstraordinær ansættelse af momstilsvaret. Landsskatteretten lagde vægt på samhandelsperiodens længde, at klageren på intet tidspunkt i det tidsrum, hvor samhandlen fandt sted, havde foretaget sig noget for at sikre, at sælgeren var momsregistreret, og at sælgeren over for klageren ikke foretog sig eller oplyste noget, så yderligere undersøgelser var unødvendige for at sikre sælgerens registreringsforhold. Se SKM2006.670.LSR.

Landsskatteretten fandt, at et selskab efter ML § 37, stk. 1, ikke havde ret til at fradrage indgående moms af udstedte afregningsbilag til en ikke-momsregistreret leverandør i perioden fra 1. februar 2004 - 25. januar 2005. Selskabet havde ikke opfyldt sin undersøgelsespligt efter den dagældende momsbekendtgørelses § 47, stk. 1. Leverandøren ophørte med at være momsregistreret den 1. februar 2004. Den omstændighed, at selskabet ved samarbejdets start i februar 2003 havde kontrolleret leverandørens momsregistrering, var ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at selskabet havde opfyldt sin undersøgelsespligt i den påklagede periode. Se SKM2007.322.LSR.

Landsskatteretten fandt, at en virksomhed måtte antages at have tilsidesat sin undersøgelsespligt efter ML § 37 (leverandør ej momsregistreret), og der var derfor ikke fradrag for købsmoms efter det udstedte afregningsbilag. Se SKM2008.880.LSR.

Aftale mellem parterne

Betingelserne for at udstede et afregningsbilag anses for opfyldt, hvis fakturering (afregning) fra kunden sker på grundlag af en skriftlig aftale, eller hvis der foreligger vedtægtsmæssige eller lignende ensartede regler for levering og prisfastsættelse af varer. Når afregningsbilag udstedes på grundlag af en skriftlig aftale, skal den ansvarlige ledelse hos begge parter have underskrevet denne, og begge parter skal opbevare et eksemplar af aftalen. I øvrigt skal fakturering via afregningsbilag ske på grundlag af nærmere specifikke oplysninger, som skal bero hos kunden. Se momsbekendtgørelsens § 68, stk. 4.

Hvis der er tale om et leverandørforhold, hvor der er vedtægtsmæssige eller lignende ensartede regler for levering og prisfastsættelse af varer, sidestilles dette med en aftale, der kan danne grundlag for udstedelse af afregningsbilag. Her er især tænkt på landbrugssektorens leverancer til mejerier, slagterier, foderstofforretninger m.v. og tilsvarende leverandørforhold.

EU-Domstolen har i sag C-268/86 Rompelman, præmis 24, fastslået, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldte.

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Selskabet skal betale 1.585.405 kr. i moms for perioden 1. januar 2017 – 30. juni 2018, idet vi ikke kan godkende jeres fradrag efter momslovens § 37 for moms af provision, som jeres kunder har modtaget fra jer i forbindelse med leverancer af taletidskort.

Specificeret opgørelse over ændringen med henvisning til fakturanumre og virksomhed er vedlagt i bilag 3. På opgørelsen er med momsbeløbet markeret med fed, hvis beløbet ikke er det samme som det samlede momsbeløb på fakturaen, hvilket som regel skyldes, at der på samme faktura er solgt andre momspligtige varer. Som bilag 5 har vi vedlagt eksempler på nogle af fakturaerne, som er de fakturanumre, som er markeret med fed i den første kolonne på bilag 3.

Forhøjelsen vedrører de momsbeløb der er beregnet af provision, som selskabet har fratrukket i den opgjorte salgsmoms.

I tilfælde hvor en køber udsteder en faktura, er det efter momslovens § 52 a, stk. 3 en betingelse, at der foreligger en forud indgået aftale mellem den afgiftspligtige person og kunden, og at der er fast-lagt en fremgangsmåde, hvorefter den afgiftspligtige person godkender hver enkelt faktura, se punkt 2.3 ovenfor.

Skattestyrelsen har modtaget 20 ud af 65 skriftlige aftaler samt vedrørende 7 andre virksomheder, som vi ikke har fundet fakturaer på med provision. De indsendte aftaler indeholder ikke specifikke oplysninger om, at det er forhandleren der skal afregne moms af provision, ligesom der ikke er fastlagt en fremgangsmåde, hvorefter den afgiftspligtige person godkender hver enkelt faktura.

Derudover indeholder mange af fakturaerne med provision ikke et gyldigt registreringsnummer på kunden, og for nogle af dem, har Skattestyrelsen ikke ved opslag kunne identificere hvem kunden er. På vedlagte bilag 3 har vi anført i kolonne 3 ”Cvr-nr. på faktura”, om cvr-nr. fremgår af fakturaen.

Det er vores opfattelse, at selskabet ikke har opfyldt momslovens krav til afregningsbilag i forbindelse med den moms, som selskabet har fratrukket vedrørende leverancerne fra de nævnte kunder, da der kun delvis foreligger skriftlige aftaler med nogle af kunderne, og i disse er der ikke etableret en fremgangsmåde, hvorefter de nævnte kunder har godkendt hver faktura. Der henvises i øvrigt til EU-Dom C268/86 Rompelman, præmis 24.

Yderligere skal vi bemærke, at der på selskabets fakturaer ikke er anført en tekst, som oplyser, at køberen skal afregne momsbeløbet, ligesom det ikke fremgår af fakturaen, at momsbeløbet vedrører moms af provision. Betingelsen om, at der på afregningsbilaget anføres "selvfakturering" eller "self-billing" er derved ikke opfyldt, ligesom købers registreringsnummer mangler i en del tilfælde.

(...)

Skattestyrelsens har af 24. april 2023 afgivet følgende udtalelse til repræsentantens endelige klage:

”Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Selskabet har efter modtagelse af afgørelsen indsendt nyt bogføringsmateriale, som ikke er gennemgået i forbindelse med den tidligere sagsbehandling.

Skattestyrelsens afgørelse er delt op i 2 afsnit – 1. Momsafstemning, hvor ændringerne er foretaget ud fra de indsendte saldobalancer / delvise bogføring, og afsnit 2 der omhandler ændring af salgsmomsen i forbindelse med salg af taletidskort.

I afsnit 1, der vedrører momsafstemning, udgør momsen ifølge de tidligere indsendte saldobalancer:

	1. kvt. 2017	2. kvt. 2017	01.07.2017-30.06.2018	2. hlv. 2018	I alt
Salgsmoms	544.746	302.202	1.452.212	469.344	2.768.504
Købsmoms	45.728	55.577	270.694	124.643	496.642
Erhvervelsesmoms	0	144.314	17.352	37.470	199.136
Erhvervelsesmoms (modkonto)		144.314	17.352	37.470	199.136
Energiafg m.v.	0	203	0	0	203
I alt	499.018	246.422	1.181.518	344.701	2.271.659

I den nye bogføring, som er indsendt i forbindelse med klagen, udgør momsen følgende beløb:

	1. kvt. 2017	2. kvt. 2017	01.07.2017-30.06.2018	2. hlv. 2018	I alt
Salgsmoms	623.880	731.783	2.955.485	429.235	4.740.383
Købsmoms	479.561	429.040	1.769.055	354.041	3.031.697
Erhvervelsesmoms	0	115.842			115.842
Erhvervelsesmoms (modkonto)	0	115.842			115.842
Energiafg m.v.	0	0			0
I alt	144.319	302.743	1.186.430	75.194	1.708.686

Der er således en difference mellem den gamle og nye bogføring på 562.973 kr., som den tidligere forhøjelse vedrørende dette punkt på 1.006.665 kr. skal reduceres med (se dog nedenfor). Selskabets oprindelige momsangivelser / foreløbige fastsættelser udgjorde i alt 1.264.994 kr.

I afgørelsens afsnit 2 har vi forhøjet salgsmomsen vedrørende provision i forbindelse med taletidskort med i alt 1.585.405 kr. I den gamle bogføring var salgsmomsen reduceret med provisionsmomsen, modsat i den nye bogføring, hvor provisionsmomsen er fratrukket som købsmoms.

Dette forklarer hvorfor der er sket en større stigning i både den samlede salgsmms og købsmoms i forhold til tidligere.

I den nye bogføring er ”provisionsmoms” på konto 6903: Indgående (køb) moms opgjort til følgende beløb:

1. halvår 2017: 570.939,82 kr.

2. halvår 2017: 651.270,76 kr.

1. halvår 2018: 400.024,00 kr.

2. halvår 2018: 404.916,00 kr.

I alt: 2.027.150,58 kr.

Differencen på selskabets opgørelse af provisionsmomsen og vores opgørelse udgør således (2.027.150 – 1.585.405 kr.) = 441.745 kr., dvs. hvis vi godkender den nye bogføring, med et lavere momstilsvar, vil ændringen vedrørende ”provisionsmoms” også blive større. En samlet ændring i forhold til vores afgørelse vil derfor være -562.973 kr. + 441.745 kr. = -121.228 kr.

I afgørelsens afsnit 2.4 har vi anført manglerne i dokumentationen:

•	Vi har kun modtaget et begrænset antal aftaler, ligesom aftalerne ikke indeholder specifikke oplysninger om, at det er forhandleren, der skal afregne moms af provision.
•	Der er i aftalerne ikke fastlagt en fremgangsmåde, hvorefter den afgiftspligtige person godkender hver enkelt faktura.
•	Mange af fakturaerne med provision indeholder ikke et gyldigt registreringsnummer på kunden, og for nogle af dem, har vi ikke ved opslag kunne identificere hvem kunden er.
•	På selskabets fakturaer er der ikke anført en tekst, som oplyser, at køberen skal afregne momsbeløbet, ligesom det ikke fremgår af fakturaen, at momsbeløbet vedrører moms af provision. Betingelsen om, at der på afregningsbilaget anføres "selvfakturering" eller "self-billing" er derved ikke opfyldt.

I den indsendte klage er der ikke vedlagt yderligere dokumentation i forhold til dette punkt, og vi er derfor fortsat af den opfattelse, at selskabet ikke har opfyldt momslovens krav til afregningsbilag.”

Skattestyrelsens har af 8. november 2023 afgivet følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling:

Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og begrundelsen heri.

Klagesagen vedrører den foretagne forhøjelse af klagers momstilsvar med i alt 2.592.070 kr. for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2018.

Forhøjelsen er sammensat af en forhøjelse af momstilsvaret i forbindelse med momsafstemning til oprindeligt modtagne bogføringsmateriale (1.006.665 kr.) og ikke indrømmet fradrag i opgjort salgsmoms vedrørende provision i forbindelse med taletidskort (1.585.405 kr.).

Klager har i forbindelse med klagesagen indsendt nyt bogføringsmateriale. Materialet er kommenteret i Skattestyrelsens udtalelse af 24. april 2023, hvori det bekræftes, at den nye bogføring i udgangspunktet kan lægges til grund.

Skattestyrelsen er dog enig i de af Skatteankestyrelsen anførte grunde for, at denne del af den beløbsmæssige forhøjelse hjemvises med henblik på en stikprøvegennemgang, som angivet i indstillingen.

Under henvisning til udtalelser af 24. april 2023 og udtalelse af 15. august 2023 fastholder Skattestyrelsen, at det har været berettiget at nægte klager momsfradrag efter momslovens § 37 for moms af provisioner.

Som angivet i udtalelsen af 15. april 2023 og i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse udgør det samlede momsbeløb fra provisioner efter den nye bogføring 1.575.220 kr. Skattestyrelsen er i udgangspunktet enig i, at denne kan lægges til grund forudsat, at der ikke ved den indstillede hjemvisning og stikprøvegennemgang findes forhold, der ændrer den beløbsmæssige opgørelse af moms af provisionerne i henhold til seneste bogføring.

(...).”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabets afgiftstilsvar for perioden 1. januar 2017 – 31. december 2017 udgør 1.022.320 kr., og at selskabets afgiftstilsvar for perioden 1. januar 2018 – 31. december 2018 ifølge bogføringen udgør 906.714 kr.

Endvidere påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse for perioden 1. januar 2017 – 30. juni 2018 vedrørende moms af provision skal nedsættes til 0 kr. Til støtte herfor har han i den endelige klage anført følgende:

1. Forhøjelse af momstilsvar i forbindelse med momsafstemning

Vi er uenig i skattestyrelsens momskorrigeringer, der er foretaget for perioden 1. januar 2017 — 31. december 2018, idet skattestyrelsens korrigering af momsangivelserne har medført ændring af skattestyrelsens krav til en samlet momsbetaling på 3.852.930 kr. for årene 2017 og 2018. Vores afstemning af bogholderi og moms samt gennemgang af modtaget materiale, viser at selskabet [virksomhed1] ApS skal betale 1.930.279,00 kr. i moms til skattestyrelsen for hele perioden.

Tabel 4) skattestyrelsens forslag om momsangivelse kontra afstemt bogholderi for 2017 & 2018

Momsafstemning 2017 & 2018 jf. ajourført bogholderi

	År 2017	År 2018	I alt
Salgsmoms	2.064.158,00 kr.	2.629.341,00 kr.	4.694.499,00 kr.
Købsmoms	1.231.944,00 kr.	1.753.350,00 kr.	2.984.296,00 kr.
Erhvervelsesmoms	190.107,00 kr.	33.512,00 kr.	223.621,00Kr.
I alt	1.022.320,00 kr.	906.714,00 kr.	1.930.035,00 kr.

Forslag for momsangivelse for 2017 & 2018 fra skattestyrelsen

	År 2017	År 2018	I alt
Salgsmoms	2.760.563,00 kr.	1.593.346,00 kr.	4.353.909,00 kr.
Købsmoms	389.642,00 kr.	306.135,00 kr.	695.777,00 kr.
Erhvervelsesmoms	152.990,00 kr.	41.808,00 kr.	194.798,00 kr.
I alt	2.523.911,00 kr.	1.329.019,00 kr.	3.852.930,00 kr.

Afstemt bogholderi kontra skattestyrelsens forslag

	År 2017	År 2018	I alt
Salgsmoms	- 696.426,00 kr.	1.035.993,00 kr.	-1.122.618,00 kr.
Købsmoms	842.302,00 kr.	1.455.961,00 kr.	1.123.293,00 kr.
Erhvervelsesmoms	37.118,00 kr.	- 8.720,00 kr.	-194.798,00 kr.
I alt	-1.501.591,00 kr.	- 428.688,00 kr.	-1.930.279,00 kr.

Vedhæftet dokumentation i mappen ”Momsafstemning 2017+2018”:

• Momsopgørelse+kontokort+saldobalance 01.01.2017 - 31.12.2017.pdf

• Momsopgørelse+kontokort+saldobalance 01.01.2018 - 31.12.2018.pdf

Selskabets forslag om korrigering af momsangivelser for perioden 1. januar 2017- 31. december 2018.

Vi har opgjort selskabets momstilsvar baseret på afstemt bogholderi samt genbogføring, afstemning af salg og købt af taletidskort, startpakke i perioden 1. januar 2017 — 31. december 2018.

Resultatet er, at selskabets momstilsvar ændres med 343.134,00 kr. kr. for 2017 og 314.523,00 kr. kr. for 2018, sammenlagt for begge år bliver 657.657,00 kr. dvs. [virksomhed1] ApS skal betale 1. 930.279,00 kr. i alt.

Tabel 5) Selskabets forslag om korrigering af momsangivelse Afstemt bogholderi

	År 2017	År 2018	I alt
Salgsmoms	2.064.158,00 kr.	2.629.341,00 kr.	4.694.499,00 kr.
Købsmoms	1.231.944,00 kr.	1.753.350,00 kr.	2.984.296,00 kr.
Erhvervelsesmoms	190.107,00 kr.	33.512,00 kr.	223.621,00 kr.
I alt	1.022.320,00 kr.	906.714,00 kr.	1.930.035,00 kr.

Momsangivelser for 2017/2018 foretaget af [virksomhed1] ApS

	År 2017	År 2018	I alt
Salgsmoms	1.289.005,00 kr.	775.419,00 kr.	2.064.424,00 kr.
Købsmoms	609.819,00 kr.	189.611,00 kr.	799.430,00 kr.
Erhvervelsesmoms	- kr.	- kr.	- kr.
I alt	679.186,00 kr.	585.808,00 kr.	1.264.994,00 kr.

Selskabets forslag om ændring af momsangivelser for 2017 & 2018

	År 2017	År 2018	I alt
Salgsmoms	775.152,00 kr.	1.853.920,00 kr.	2.629.072,00 kr.
Købsmoms	622.125,00 kr.	1.572.485,00 kr.	2.194.610,00 kr.
Erhvervelsesmoms	190.107,00 kr.	33.088,00 kr.	223.195,00 kr.
I alt	343.134,00 kr.	314.523,00 kr.	657.657,00 kr.

Vedhæftet dokumentation i mappen ”Momsafstemning 2017+2018”:

• Momsopgørelse+kontokort+saldobalance 01.01.2017 - 31.12.2017.pdf

• Momsopgørelse+kontokort+saldobalance 01.01.2018 - 31.12.2018.pdf

2. Salgsmoms vedrørende provision i forbindelse med taletidskort

Vi er også uenig i skattestyrelsens påstand om at inddrage momsfradrag for provisionsmoms for [virksomhed1] ApS, da provisionen for salg af forudbetalte taletidskort pålægges kun moms med udgangspunkt i "Moms - telefonkort - Teknisk gennemførelse af SKM2007.294.SR - Den momsmæssige behandling af mellemhandlere", og den faktiske værdi af forudbetalte kort er ikke pålagt moms.

[virksomhed1] ApS har i perioden 1. januar 2017 — 30. juni 2018 foretaget leverancer af telekort og forudbetalte taletidskort til en 47 kunder i [by1] og omegn. (se Debitorsaldoliste)

Der er vedhæftet afstemning samt lagerstatus for køb og salg af forudbetalte taletidskort, der dokumenterer, at bogføring af taletid er udført korrekt samt disse tal indgår selskabets forslag om korrigering af momsangivelserne for 2017 og 2018

Tabel 6) Afstemning for køb-salg af forudbetalt-taletidskort

Afstemning af salg af taletid 2017 & 2018 jf. ajourført bogholderi

	År 2017	År 2018	I alt
Salg af Taletid (momsfri)	6.125.748,00 kr.	9.196.240,00 kr.	15.321.988,00 kr.
Køb af Taletid (momsfri)	-2.946.220,00 kr.	-4.715.450,00 kr.	-7.661.670,00 kr.
Salg provision (momspligtig)	2.578.242,00 kr.	3.722.642,00 kr.	6.300.884,00 kr.
Køb provision (momspligtig)	-1.464.100,00 kr.	-673.836,00 kr.	-2.137.936,00 kr.
I alt	4.293.670,00 kr.	7.529.596,00 kr.	11.823.266,00 kr.

Momsafstemning af provision 2017 & 2018 jf. ajourført bogholderi

År 2017 År 2018

	udgående	indgående	udgående	indgående	I alt
1033 - Taletidprovision	366.025,00		168.459,00		534.484,00
1347 - Provision		-644.560,60		-930.660,60	-1.575.221,20
	366.025,00	-644.560,60	168.459,00	-930.660,60	-1.040.737,20

Selskabet har i forbindelse med disse leverancer benyttet sig af samme faktureringsmetode som selskabets to leverandører af forudbetalte taletidskort [virksomhed2] og [virksomhed3], som er markedsleder i branchen, disse selskaber benytter sig af [virksomhed13] statsautoriseret revisionspartnerselskab og derfor har direktøren for [virksomhed1] ApS[person2] har ikke haft grund til at betvivle faktureringsmetode, der er godkendt af [virksomhed13] statsautoriseret revisionspartnerselskab.

Selskabets direktør [person2], har personligt indgået og underskrevet samarbejdsaftalen med alle selskabets debitorer, hvor han både forklaret og illustreret faktureringsmetoden og at når det handles med forudbetalte taletidskort er der omvendt momspligt af provisionen.

[virksomhed1] ApS har blot benyttet sig af branchens kutyme samt samme faktureringsmetode som branchens største leverandører, derfor har selskabet fratrukket moms af provisionen. Altså momsbeløbet der knytter sig til videresalg forudbetalte taletidskort.

Tabel 7) Illustrering af sammenhæng mellem købs- og salgsfaktura

Salg - Faktura [...]

Tekst	Antal	Enhed	Pris	Total
[virksomhed2] 99	125,00	Stk	99,00	12.375,00
Provision	125,00	Stk	-15,20	-1.900,00
Moms				-475,00
Total				10.000,00

Købsfaktura [...]

Tekst	Antal	Enhed	Pris	Total
[virksomhed2] 99	1.500,00	Stk	99,00	148.500,00
Provision	1.500,00	Stk	-23,20	-34.800,00
[virksomhed2] 150	500,00	Stk	150,00	75.000,00
Provision	500,00	Stk	-36,00	-18.000,00
Moms				-13.200,00
Total				157.500,00

Tabel 8) Illustrering af momsafstemningsmetode for købs- og salgsfaktura

Provision af købsfaktura [...]

Provision eks. Moms		Udg. moms	Indg. moms	Moms Total
Provision fra [virksomhed2] 99	34.800,00
Provision fra [virksomhed2] 150	18.000,00
Profit	16.800,00	-13.200,00		-13.200,00

Provision til Salg Faktura [...]

Provision eks. Moms		Udg. moms	Indg. moms	Moms Total
Provision til kunden	1.900,00		475,00	475,00

Provision for [virksomhed2] 99

Provision eks. Moms		Udg. moms	Indg. moms	Moms Total
Provision fra [virksomhed2] 99	23,20	-5,80
Provision til kunden	15,20		3,80
Profit	8,00	-5,80	3,80	-2,00

Sammenligning mellem salg og køb (Faktura [...])

Provision eks. Moms		Udg. moms	Indg. moms	Moms Total
Provision fra [virksomhed2] 99	2.900,00	-725,00
Provision til kunden	1.900,00		475,00
Profit	1.000,00	-725,00	475,00	-250,00

I eksemplet ovenfor er det forklaret, hvordan forudbetalte kort og hensættelsen hertil er bogført. Når der foreligger en faktura på køb af taletid, bogføres taletiden som en omkostning for Taletid uden moms og hensættelsen hertil bogføres som indtægt i resultatopgørelsen med sælgende moms. Ved salg af forudbetalt kort bogføres værdien af forudbetalt kort som et salg uden moms, og hensættelsen hertil bogføres som en omkostning ved køb af moms.

Selskabet har faktureret og handlet med 47 virksomheder i perioden 1. januar 2017 – 31- december 2018. Med den baggrund afsendte selskabet kopi af aftaler med 27 navngivne virksomheder til skattestyrelsen for at dokumentere, at selskabet har solgt tele- og taletidskort til med modregning af provision.

Momsafstemning af provision 2017 & 2018 jf. ajourført bogholderi

År 2017 År 2018

	udgående	indgående	udgående	indgående	I alt
1033 - Taletidprovision	366.025,00		168.459,00		534.484,00
1347 - Provision		-644.560,60		-930.660,60	-1.575.221,20
	366.025,00	-644.560,60	168.459,00	-930.660,60	-1.040.737,20

Ifølge afstemt bogholderi, har selskabet solgt taletidkort for 6.125.748,00 kr. i 2017 Hensættelsen til det akkumulerede salg for 2017 er 2.578.242,40. som er købsmomspligtig og hensættelsen til akkumulerede køb er 1.464.100,00 kr. som er pålagt salgsmoms. Selskabets omsætning for taletidskort i 2018 blev 9.196.240,00 kr. Hensættelsen til det akkumulerede salg for 2018 er 3.722.642,00 kr. som er købsmomspligtig og hensættelsen til de akkumulerede køb er 673.836,00 kr. som er pålagt salgsmoms. I både 2017 og 2018 havde virksomheden en negativ saldo på køb og salg af Taletid. Selskabet kunne dog sælge på grund af den akkumulerede beholdning tilbage i 2016. Derfor havde selskabet i 2017 og 2018 en negativ momsangivelse på 1.040.737,20 kr.

[virksomhed1] ApS har ikke anført på fakturaerne, at det påhviler kunden at angive og betale momsbeløbene, er helt på linje med begge leverandørs fakturer, som er to af største leverandører på markedet samt kunderne har det forklaret ved indgåelse af samarbejdsaftale samt fakturering.

Konklusion

Baseret på vores momsafstemning som tager udgangspunkt i genbogføring af indtægter og udgifter for perioden 1. januar 2017 — 31. december 2018. kan vi konkludere at det samlet momstilsvar for [virksomhed1] ApS i perioden er 1.930.279,00 kr. selskabet har allerede momsangivet for 1.264.994,00 kr. derfor skal samlet momsangivelse ændres med 657.657,00 kr. for hele perioden. Disse resultere inkluderer moms for salg og købt af taletidskort i henhold til tilsendte bogføringsmateriale.”

Repræsentanten har den 10. maj 2023 har anført følgende til Skattestyrelsen udtalelse af 24. april 2023:

”På baggrund af jeres foreløbige afgørelse har vi samlet den dybdegående og omfattende dokumentation, som dermed vil sikre et fuldstændigt billede samt et fyldestgørende materiale for sagen i sin helhed. I dette svar har vi inkluderet supplerende dokumenter, som vi mener vil hjælpe med at demonstrere vores holdning om at [virksomhed1] ApS overholder kravene i momslovgivningen samt omfattende svar på hvert hovedpunkt, der er rejst i afsnit 2.4.

De supplerende oplysninger, vi fremsender, omfatter følgende:

1. Kundeliste oversigt: Indeholder kontaktoplysninger på alle kunder, som [virksomhed1] ApS har handlet med i omtalte periode. Herunder CVR-nummer, navn, adresse, postnummer, by, telefonnummer og e-mail-adresse.

2. Udstedte fakturaer: Dette dokument viser alle fakturaer udstedt efter nummer, kunde og dato og giver et klart overblik over [virksomhed1] ApS´s fakturerings historik, med udgangspunkt i salg af forudbetalte taletidskort.

3. Momsopgørelse for taletid: Dette dokument indeholder kvartalsvise momsopgørelser og årlige totaler for årene 2017 og 2018 og viser vores konsekvente momsafstemning.

4. Betalingsverifikationsdokument: Dette dokument bekræfter betalinger modtaget fra kunder og detaljerer fakturanummer, betalingsdato samt specifikke sidenumre og linjenumre fra bankudskriften, hvor hver betaling kan findes.

5. Debitorsaldoliste: Denne liste viser alle debitorsaldi pr. 31. december 2018 og giver et overblik over udestående gæld på det tidspunkt.

6. Kundekontokort: Dette dokument indeholder kundekontooversigter for perioden fra 1. januar 2017 til 31. december 2018 og tilbyder en detaljeret oversigt over vores finansielle transaktioner med hver kunde.

Vi har også givet omfattende svar på de vigtigste punkter, der er rejst i afsnit 2.4 i Deres afgørelse.

Afsnit 2.4 Punkt 1 - Kundeoplysninger:

Som anmodet har vi nu givet dybdegående og omfattende oplysninger for hver kunde involveret i provisionsaftalerne. Disse oplysninger inkluderer:

1. Firmanavn

2. CVR (Det Centrale Virksomhedsregister) nummer

3. Adresse

4. Ansvarlig person

5. Telefonnummer

6. E-mail-adresse

Disse yderligere oplysninger imødekommer jeres ønske om yderligere dokumentation. Med disse detaljer kan De nu verificere identiteten og registreringen af hver kunde involveret i provisionsaftalerne og overholdelse af kravene i momsloven. Hvis De har yderligere spørgsmål eller behov for mere information, tøv ikke med at kontakte os.

Afsnit 2.4 Punkt 2 - Eksisterende fakturerings godkendelsesprocedure:

Vi værdsætter Deres grundige undersøgelse af vores dokumentation og vil gerne adressere de bekymringer, der er rejst i afsnit 2.4, punkt 2 i Deres afgørelse vedrørende godkendelse af hver enkelt faktura af den skattepligtige person.

Vi anerkender, at de indsendte aftaler muligvis ikke eksplicit skitserer en formel procedure for godkendelse af hver faktura af, skal ske af den tegningsberettigede person. Imidlertid vil vi gerne præcisere, at vores virksomhed altid har opretholdt en effektiv og klar intern proces for at sikre nøjagtigheden og fuldstændigheden af alle finansielle transaktioner, inklusive fakturering.

Vi forstår vigtigheden af at overholde momsloven og sikre, at vores faktureringsgodkendelsesprocedure er gennemsigtig og veldokumenteret. I lyset af dette er vi forpligtet til at give eventuelle yderligere oplysninger eller afklaring, De måtte kræve om vores eksisterende faktureringsgodkendelsesproces.

Afsnit 2.4 Punkt 3 - Gyldige CVR-numre på fakturaer:

Vi vil gerne adressere de bekymringer, der er rejst i afsnit 2.4, punkt 3 i Deres afgørelse vedrørende gyldigheden af CVR-numre på vores fakturaer.

Vi præciserer nu, at alle vores fakturaer indeholder gyldige CVR-numre, firmanavne og adresser for hver kunde. Vi forstår vigtigheden af at give nøjagtige og komplette oplysninger på vores fakturaer for at sikre overholdelse af momslovens krav. I tilfælde af fejl og mangler på vores faktura, har vi rettet alle vores fejl.

I lyset af disse oplysninger anmoder vi om, at De genovervejer Deres vurdering af vores dokumentation vedrørende gyldigheden af CVR-numre på vores fakturaer. Vi er overbeviste om, at vores faktureringspraksis opfylder de nødvendige krav, og at vi har givet nøjagtige og komplette oplysninger for hver kunde.

Afsnit 2.4 Punkt 4 - Forklaring på fakturaindhold:

Der er rejst tvivl om proceduren vedrørende fraværet af "selvfakturering" eller "self-billing" angivelser på vores fakturaer.

Vores fakturaer er baseret på den oprindelige faktura, der er leveret af vores leverandør, [virksomhed2], som er det største telekommunikationsfirma i landet. Vi har simpelthen kopieret faktureringsformatet og indholdet leveret af [virksomhed2], da vi udstedte fakturaer til vores kunder. Det er vigtigt at bemærke, at selskabets ejer og direktør, [person2], som er fra Irak, ikke med rimelighed kunne forventes at vide, at angivelsen "selvfakturering" eller "self-billing" skulle inkluderes på fakturaerne, da han modtog en faktura fra en telekommunikationsgigant som [virksomhed2] - der ligeledes ikke.

Vi forstår, at manglen på sådan en angivelse på vores fakturaer ikke opfylder kravene i momsloven. Imidlertid anmoder vi venligt om Deres forståelse og hensyntagen til de unikke omstændigheder, under hvilke disse fakturaer blev oprettet. Vores hensigt var ikke at unddrage vores skattemæssige forpligtelser, men snarere at følge eksemplet sat af et velrenommeret, brancheførende firma som [virksomhed2].

For at rette op på denne situation er vi forpligtet til at opdatere vores faktureringsproces for at inkludere de nødvendige "selvfakturering" eller "self-billing" angivelser på alle fremtidige fakturaer. Vi vil også sikre, at alle ansvarlige parter i vores virksomhed bliver uddannet i de korrekte faktureringskrav i henhold til momsloven.

Vi håber, at denne forklaring og vores forpligtelse til at rette problemet viser vores gode tro og vilje til at overholde alle relevante skatteregler. Hvis De har yderligere spørgsmål eller behov for mere information, tøv ikke med at kontakte os. Vi er ivrige efter at arbejde sammen med Dem for at løse denne sag så effektivt og præcist som muligt.

Vi håber, at denne information og vores supplerende dokumenter demonstrerer vores engagement i gennemsigtighed og overholdelse af kravene i momsloven. Hvis De har yderligere spørgsmål eller behov for mere information, tøv ikke med at kontakte os.”

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt klagerens påstande og gennemgik klagerens anbringender.

Selskabets ejer oplyste, at selskabet flere gange var blevet kontrolleret af SKAT/Skattestyrelsen, der ikke tidligere havde haft bemærkninger til selskabets faktureringsmetode vedrørende provision.

Repræsentanten henviste til, at selskabet har anvendt samme metode, som [virksomhed2] har anvendt over for selskabet. Det er derfor urimeligt, at selskabet ikke kan få fradrag for købsmoms af provision. Det blev oplyst, at ejeren altid gennemgik fakturaer sammen med nye kunder for at sikre, at kunderne fik afregnet salgsmomsen, jf. de udstedte afregningsbilag.

Hvis selskabet blev nægtes fradrag for købsmoms af provision, skal selskabet tilsvarende ikke afregne salgsmoms af provision vedrørendeTDC og [virksomhed3].

Skattestyrelsen fastholdt styrelsens tidligere udtalelser.

Landsskatterettens afgørelse

Forhøjelse af momstilsvar i forbindelse med momsafstemning

Landsskatteretten skal tages stilling til, om det er korrekt, at Skattestyrelsen har forhøjet afgiftstilsvaret i henhold til selskabets oprindelige bogføringsmateriale, eller om den efterfølgende udarbejdede og fremsendte bogføring kan lægges til grund for afgiftstilsvaret.

Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret for hver afgiftsperiode og for kontrollen med afgiftens berigtigelse. For hver afgiftsperiode skal den udgående og den indgående afgift opgøres. Forskellen mellem den udgående og den indgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar. Dette følger af dagældende momslovens §§ 55 og 56, stk. 1 (lovbekendtgørelse 2003-08-08 nr. 703 og lovbekendtgørelse 2019-09-26 nr. 1021).

Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, eller afregningsperioden eller den dag, som tilsvaret vedrører, ikke fastsættes på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen fastsætte tilsvaret eller den afregningsperiode eller dag, som tilsvaret vedrører, skønsmæssigt. Dette følger af dagældende opkrævningslovens § 5, stk. 2 (lovbekendtgørelse 2013-09-23 nr. 1127).

Selskabets repræsentant har opgjort momstilsvaret baseret på genbogføring af alle bilag og afstemt bogholderi. Skattestyrelsen har ved forhøjelsen af afgiftstilsvaret taget udgangspunkt i selskabets oprindelige bogføring, som var uden momsafstemning. Den nye bogføring resulterer i et højere afgiftstilsvar, end selskabet selv har angivet, men et lavere afgiftstilsvar end Skattestyrelsens opgørelse på baggrund af selskabets oprindelige bogføringsmateriale.

Landsskatteretten finder på baggrund af en samlet, konkret vurdering, at den nye bogføring og afstemning heraf som udgangspunkt kan lægges til grund for afgiftstilsvaret for afgiftsperioden 1. januar 2017 – 31. december 2018. Der er lagt vægt på, at bogføringen af moms for hvert kvartal kan afstemmes til saldobalance og momsopgørelsen. De beløb, der følger af momsafstemningen for hvert kvartal, kan afstemmes til repræsentantens samlede opgørelse af salgsmoms, købsmoms, erhvervelsesmoms, energiafgift og det samlede afgiftstilsvar. Der er en mindre difference på 1.000 kr. i købsmoms i afgiftsperioden 1. januar 2017 – 31. december 2017. Der er i repræsentantens opgørelse taget 1.000 kr. for meget i købsmoms i forhold til den fremlagte momsopgørelse. Udgangspunktet for momstilsvaret er således 1.023.320 kr. for afgiftsperioden 1. januar 2017 – 31. december 2017 og 906.714 kr. for afgiftsperioden 1. januar 2018 - 31. december 2018, eller i alt for hele perioden 1.930.034 kr.

Skattestyrelsen har ikke haft den nye bogføring til rådighed ved afgørelsen. Selv om Skattestyrelsen er kommet med en udtalelse til den nye bogføring, hjemviser Landsskatteretten sagen til Skattestyrelsen til fornyet behandling. Hjemvisningen er med henblik på at gennemføre en stikprøvegennemgang af indgående og udgående moms ved sammenholdelse af selskabets bilag og den nye bogføring af moms. Dette er for at sikre, at de bilag, der er fremlagt, også er medtaget i den nye bogføring og for at sikre, at selskabet ikke mister en klagemulighed i det administrative klagesystem. Der er også henset til omfanget af bilag, kompleksiteten, og at det nye afgiftstilsvar resulterer i en lavere afgift end det, der fremgik af selskabets oprindelige regnskabsmateriale.

Forhøjelse af salgsmoms vedrørende moms af provision i forbindelse med taletidskort

Selskabet videresælger taletidskort fra [virksomhed2] og [virksomhed3] til forskellige kunder, f.eks. kiosker. Selskabets kunder får provision for salg af taletidskort. Normalt ville kunderne efter hovedreglen i momslovens § 52 a, stk. 1, skulle udstede en salgsfaktura vedrørende provisionen, herunder med opkrævning af salgsmoms. Selskabet og kunderne kan, hvis betingelserne herfor er opfyldt, i stedet anvende reglerne om afregningsbilag jf. momslovens § 52 a, stk. 3.

Landsskatteretten skal tage stilling til, om betingelserne for afregningsbilag i momslovens § 52 a, stk. 3, er opfyldt.

Det fremgår af dagældende momslovens § 37, stk. 1 og 2, nr. 1, at momsregistrerede virksomheder kan fradrage momsen for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer ved opgørelse af momstilsvaret.

Dagældende momslovens § 52 a, stk. 1 og stk. 3, har følgende ordlyd:

”Stk. 1. Enhver afgiftspligtig person skal for levering af varer eller ydelser udstede en faktura til aftageren (kunden).

(...)

Stk. 3 Faktureringspligten anses for opfyldt, hvis den afgiftspligtige persons kunde udsteder fakturaen (afregningsbilag) over leverancer af varer eller ydelser på vegne af den afgiftspligtige person og i dennes navn. Det er et vilkår for at anvende afregningsbilag, at den afgiftspligtige person og dennes kunde forinden indgår en aftale, hvori der skal være fastlagt en fremgangsmåde, hvorefter den afgiftspligtige person skal godkende hver enkelt faktura.”

Dagældende momsbekendtgørelsens § 68, stk. 1-4, (bekendtgørelse 2015-06-30 nr. 808) har følgende ordlyd:

”Ved levering af varer og ydelser, hvor der benyttes afregningsbilag efter momslovens § 52 a, stk. 3, skal afregningsbilaget opfylde indholdskravene for faktura efter § 58, stk. 1, i denne bekendtgørelse, og der skal på afregningsbilaget anføres ”selvfakturering” eller ”self-billing”. Herudover skal købers registreringsnummer anføres på afregningsbilaget.

Stk. 2. Reglerne efter stk. 3-5 gælder som vilkår for at benytte afregningsbilag ved transaktioner mellem registrerede virksomheder her i landet.

I henhold til momslovens § 52 a, stk. 3, er det således et vilkår for at anvende afregningsbilag fra den afgiftspligtiges kunde, det vil sige selskabets kunde, at den afgiftspligtige person og dennes kunde forinden indgår en aftale, hvori der skal være fastlagt en fremgangsmåde, hvorefter den afgiftspligtige person skal godkende hver enkelt faktura.

Denne betingelse er ifølge momsbekendtgørelsens § 68, stk. 4, opfyldt, hvis fakturering (afregning) fra kunden sker på grundlag af en skriftlig aftale, eller hvis der foreligger vedtægtsmæssige eller lignende ensartede regler for levering og prisfastsættelse af varer. Når udstedelse af afregningsbilag sker på grundlag af en skriftlig aftale, skal den ansvarlige ledelse hos begge parter have underskrevet denne, og begge parter skal opbevare et eksemplar af aftalen.

Selskabet har ikke med kunderne indgået skriftlige aftaler, der opfylder disse betingelser. De skriftlige samarbejdsaftaler, selskabet har fremlagt, angår alene almindelige samarbejdsvilkår mellem selskabet og den enkelte kunde.

Herefter, da der ikke foreligger vedtægtsmæssige eller lignede ensartede regler for levering og prisfastsættelse af varer, og da der i afregningsbilagene ikke er anført ”selvfakturering” eller ”self-billing”, er selskabet efter momslovens § 37 ikke berettiget til fradrag for købsmoms af provisionsbetalinger til selskabet kunder.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Det forhold, at der ikke godkendes fradrag for købsmoms vedrørende provision, kan ikke føre til, at der ikke skal afregnes salgsmoms af provision modtaget fra [virksomhed2] og [virksomhed3].

I henhold til den seneste fremsendte og afstemte bogføring, der lægges til grund for afgiftsperioden, udgør købsmoms af provision, som ikke kan godkendes, i alt 1.575.220 kr.