|
|
Kendelse af 29-09-2023 - indlagt i TaxCons database den 03-11-2023
Journalnr. 20-0018358
Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med samlet 205.323 kr. for perioden fra den 1. januar 2015 til den 31. december 2017, idet Skattestyrelsen alene har godkendt delvis fradragsret for virksomhedens udgifter til husleje, jf. momslovens § 38, stk. 1.
Videre skyldes klagen, at Skattestyrelsen har nedsat virksomhedens godtgørelse af elafgift med samlet 135.231 kr. for perioden.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse, idet vurdering af de fremlagte fakturaer vedrørende udgifter til løbebånd m.v. i den omhandlede periode dog hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] (herefter virksomheden) blev stiftet den 1. januar 2000. Virksomheden var i den omhandlede periode registreret i Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, under branchekode ”772100 Udlejning og leasing af varer til fritid og sport”. Virksomheden var i perioden registreret med kvartalsvis angivelse af afgift.
Virksomheden blev i perioden drevet som et fitnesscenter og var beliggende i en lejet bygning med to etager. Den øverste etage kunne tilgås via en indvendig trappe og via en udvendig trappe.
Virksomheden har oplyst, at ejendommens førstesal, der er udstyret med styrketræningsmaskiner herunder 10 løbebånd, var forbeholdt kunder med et rent styrketræningsmedlemskab. Videre er det oplyst, at de kunder, der valgte at købe et medlemskab med mulighed for holdundervisning måtte anvende de træningsmaskiner, der var placeret i stueetagen, udover modtagelse af holdundervisning, der ligeledes blev udbudt i stueetagen. Alle medlemmer kunne benytte reception, cafe, shop og omklædningsrum, der befandt sig i stueetagen.
Virksomheden har i forbindelse med sagens behandling hos Skattestyrelsen fremsendt bogføringsbalancer for årene 2015, 2016 og 2017.
Virksomheden har videre fremlagt en lejekontrakt for perioden, hvoraf fremgår, at virksomheden med udlejer har aftalt et samlet beløb for leje af hele lejemålet inkl. parkeringsplads. Det fremgår videre, hvor stor en del af den samlede leje, der vedrører motionslokalerne, og hvor stor en del der vedrører parkeringspladserne.
Udlejeren har i forbindelse med sagens behandling hos Skatteankestyrelsen udarbejdet specifikationer til de oprindeligt udstedte fakturaer over opkrævning af husleje, hvorpå det er specificeret, at halvdelen af huslejen vedrører ejendommens stueetage, og at den anden halvdel af huslejen vedrører ejendommens førstesal.
Elafgift
Virksomheden har oplyst, at virksomheden havde to elmålere, der i perioden målte virksomhedens samlede elforbrug. Elmåler 1 målte primært elforbrug på virksomhedens øverste etage, men også delvist el forbrugt på nederste etage. Elmåler 2 målte alene elforbrug på virksomhedens nederste etage.
Videre har virksomheden oplyst, at virksomhedens førstesal er udstyret med 10 løbebånd med indbyggede elmålere.
Virksomheden har fremlagt en servicerapport udarbejdet af [virksomhed2], hvoraf fremgår, at der er foretaget service og udtræk af forbrugte kw/timer på 10 løbebånd.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med samlet 205.323 kr. for perioden fra den 1. januar 2015 til den 31. december 2017, idet Skattestyrelsen alene har godkendt delvis fradragsret for virksomhedens udgifter til husleje, jf. momslovens § 38, stk. 1.
Videre har Skattestyrelsen nedsat virksomhedens godtgørelse af elafgift med samlet 135.231 kr. for perioden.
Skattestyrelsen har anført følgende begrundelse:
”(...)
3.For meget fratrukket købsmoms vedrørende husleje med delvis fradragsret for købsmoms
(...)
Du har for årene 2015 – 2017 afholdt væsentlige udgifter til husleje. Din virksomhed har såvel momspligtige som ikke momspligtige aktiviteter, og købsmoms vedrørende huslejen er derfor kun delvis fradragsberettiget.
Huslejen og fordelingen heraf har du bogført således:
Fitness | Hold | |
2015, konto 3409, husleje, fitness, 68,0 % | 494.587 | |
Moms heraf | -98.917 | |
2015, konto 3410, husleje, hold, 32,0 % | 232.294 | |
2016, konto 3410, husleje, fitness, 32,7 % | 264.118 | |
Moms heraf | -52.824 | |
2016, konto 3409, husleje, hold, 67,3 % | 544.241 | |
2017, konto 3409, husleje, fitness, 67,7 % | 435.804 | |
Moms heraf | -87.161 | |
2017, konto 3410, husleje, hold, 32,3 % | 208.160 |
Du har i forbindelse med behandlingen af din genoptagelsesanmodning oplyst, at du har fordelt huslejen på grundlag af en kvadratmeterfordeling, hvor det samlede lejemål på 1.666 m2 er fordelt med 196 m2 på momsfritaget holdtræning, 1.426,5 m2 på momspligtig fitness og 43,5 m2 på fællesarealer.
Vir har så bemærket, at du i de enkelte år henfører en forskellig andel af din samlede udgift til husleje til din momspligtige fitness-del (68,0 % for 2015, 32,7 % for 2016 og 67,7 % for 2017).
Din husleje opkræves samlet for hele lejemålet. Det er således ikke på grundlag af de udstedte fakturaer muligt direkte at henføre en faktisk husleje til de enkelte lokaler/faciliteter.
Din virksomhed har som tidligere anført såvel momspligtige som ikke momspligtige aktiviteter, og med undtagelse af udgifter til husleje og elforbrug, har du beregnet den fradragsberettigede del af købsmomsen for samtlige momsbelagte fællesudgifter på grundlag af en omsætningsfordeling i henhold til momslovens § 38, stk. 1.
En fællesudgift er en udgift, som ikke direkte kan henføres til en specifik aktivitetsdel i virksomheden. Når en udgift (husleje) ikke direkte kan henføres til enten den momspligtige eller den ikke momspligtige del af dine aktiviteter, er hele udgiften at anse for en fællesudgift, og hvor der ikke er mulighed for at fravige fordelingsprincipperne på grundlag af en fradragsprocent efter bestemmelserne i momslovens § 38, stk. 1.
Uden at det direkte er tillagt betydning ved vores vurdering af sagen bemærker vi også, at fratrukket købsmoms vedrørende husleje i 2015 og i 2017 alene overstiger din samlede angivne salgsmoms vedrørende fitness, café og shop for de to omhandlede år.
Din fradragsprocent (oprundet) har vi opgjort efter omsætning ifølge revisors momssandsynliggørelser til henholdsvis 8 % for 2015, 8 % for 2016 og 7 % for 2017.
Fradragsberettiget del af købsmoms vedrørende husleje godkendes med følgende beløb:
Købsmoms | I alt | |
Samlet husleje for 2015 er opkrævet med 726.881 kr. inklusive moms Heraf udgør moms 145.376 kr. Fradragsberettiget del af købsmoms er godkendt med 8 % af 145.376 kr. | 11.630 | |
Samlet husleje for 2016 er opkrævet med 808.359 kr. Heraf udgør moms 161.672 kr. Fradragsberettiget del af købsmoms er godkendt med 8 % af 161.672 kr. | 12.934 | |
Samlet husleje for 2017 er opkrævet med 643.964 kr. Heraf udgør moms 128.793 kr. Fradragsberettiget del af købsmoms er godkendt med 7 % af 128.793 kr. | 9.015 | 33.579 |
Fratrukket købsmoms for 2015 | -98.917 | |
Fratrukket købsmoms for 2016 | -52.824 | |
Fratrukket købsmoms for 2017 | -87.161 | -238.902 |
Regulering | -205.323 |
Din købsmoms nedsættes med 87.287 kr. for 2015, 39.890 kr. for 2016 og 78.146 kr. for 2017.
Skattestyrelsens afsluttende bemærkninger og begrundelse
De fremsendte bemærkninger giver ikke anledning til en ændret stillingtagen.
Du er som anført foranstående blevet faktureret en husleje for ét samlet lejemål. Når der er tale om en fællesudgift, skal den delvise fradragsret opgøres på grundlag af en omsætningsfordeling efter bestemmelserne i momslovens § 38, stk. 1. Der er som udgangspunkt ikke nogen mulighed for at foretage en opdeling på anden vis.
Du anfører i din indsigelse indirekte, at der er et misforhold mellem at din virksomhed har momspligtige aktiviteter på 85,64 % af lejemålets areal, og at der kun godkendes fradrag for moms med 7 – 8 % af huslejeudgifterne.
Skattestyrelsen bemærker her til, at der også, som tidligere anført, synes at være et misforhold mellem, at omsætningen vedrørende fitnessdelen udgør mellem 6,02 % og 7,23 % af din samlede omsætning vedrørende hold (momsfri) og fitness (momspligtig).
Omsætningsfordelingen i en virksomhed med både momspligtige og momsfritagne aktiviteter skal anvendes som grundlag for opgørelse af den delvise fradragsret, selv om der er et misforhold mellem omsætningsfordelingen og det faktiske ressourcetræk til de to aktiviteter. Det fremgår blandt andet af TfS1996, 588ØLD, og SKM2004.487.LSR.
Din købsmoms nedsættes med 87.287 kr. for 2015, 39.890 kr. for 2016 og 78.146 kr. for 2017.
(...)
5.For meget fratrukket elafgift vedrørende forbrug af el med delvis fradragsret for købsmoms
(...)
Du har for årene 2015 – 2017 afholdt udgifter til forbrug af el. Din virksomhed har såvel momspligtige som ikke momspligtige aktiviteter, og købsmoms vedrørende udgifter er derfor kun delvis fradragsberettiget.
Vi har i foranstående punkt 4 taget stilling til omfanget af din fradragsret for købsmoms vedrørende udgifter til forbrug af el.
Det fremgår af elafgiftslovens § 11, stk. 16, at elafgift kan fratrækkes i samme omfang, som virksomheden har fradragsret for købsmoms vedrørende udgift til elektricitet.
Din fradragsprocent (oprundet) har vi opgjort efter omsætning ifølge revisors momssandsynliggørelser til henholdsvis 8 % for 2015, 8 % for 2016 og 7 % for 2017.
Elafgift godkendes fratrukket med følgende beløb:
Elafgift | I alt | |
Elafgift for 2015 har du opgjort til 46.138 kr. Den fradragsberettigede del heraf udgør 8 % | 3.691 | |
Elafgift for 2016 har du opgjort til 50.455 kr. Den fradragsberettigede del heraf udgør 8 % | 4.036 | |
Elafgift for 2017 har du opgjort til 49.855 kr. Den fradragsberettigede del heraf udgør 7 % | 3.490 | 11.217 |
Fratrukket elafgift for 2015 | -46.138 | |
Fratrukket elafgift for 2016 | -50.455 | |
Fratrukket elafgift for 2017 | -49.855 | -146.448 |
Regulering | -135.231 |
Din elafgift nedsættes med 42.447 kr. for 2015, 46.419 kr. for 2016 og 46.365 kr. for 2017.
Skattestyrelsens afsluttende bemærkninger og begrundelse
De fremsendte bemærkninger giver ikke anledning til en ændret stillingtagen.
Skattestyrelsen fastholder de vurderinger og betragtninger, som er anført i tidligere udsendt forslag. De bemærkninger du har indsendt er som udgangspunkt anset at vedrøre denne sagsfremstillings punkt 4.
Fradrag for elafgift godkendes i samme omfang, som der godkendes fradrag for købsmoms vedrørende udgifter til elforbrug. Ændringen fastholdes derfor med samme begrundelse som er anført i denne sagsfremstillings punkt 4.4.
Din elafgift nedsættes med 42.447 kr. for 2015, 46.419 kr. for 2016 og 46.365 kr. for 2017.
(...)”
Skattestyrelsen har den 19. maj 2020 fremsendt bemærkninger til klagen. Heraf fremgår der bl.a.:
”(...)
Skattestyrelsen har godkendt delvis fradragsret for købsmoms vedrørende lejeudgifter efter bestemmelserne i momslovens § 38, stk. 1. Virksomheden har ét samlet lejemål og én samlet lejebetaling. Virksomheden ønsker nu at fremskaffe og fremlægge ændrede lejeopkrævninger, hvor leje for de lokaler, der alene i perioden har været anvendt til momspligtige formål, udskilles og faktureres særskilt. Købsmoms vedrørende hele den resterende del af lejeudgiften vil virksomheden fordele efter bestemmelserne i momslovens § 38, stk. 1. Under 10 % af virksomhedens omsætning henføres til den momspligtige del, men af det samlede lejemål på 1.666 m2 har virksomheden i forbindelse med den tidligere sagsbehandling oplyst, at 1.426,5 m2 heraf udelukkende benyttes til rent momspligtige formål.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at udlejer alene kan opdele lejebeløb i naturlige enheder som f.eks. etager eller bygninger m.v., men ikke på grundlag af en af lejer foretaget opgørelse af anvendelsen af virksomhedens enkelte lokaler, hvor virksomhedens aktiviteter kan ændres, så udlejer i praksis skal være løbende orienteret om ændringer i fordelingen af anvendelsen. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at en større del af virksomhedens lokaler i det mindste i et lidt begrænset omfang anvendes til såvel momspligtige som ikke momspligtige aktiviteter, så en reel opdeling af lejeudgifterne ikke er praktisk mulig. Lejemålet indeholder tillige parkeringsfaciliteter for fitnesscentrets brugere og medlemmer, og denne udgift må anses at være en fællesomkostning.
Udgift til leje vil i den aktuelle sag, uanset en eventuel ændret specifikation, være en udgift, hvor købsmoms efter Skattestyrelsens opfattelse skal afløftes efter bestemmelserne i momslovens § 38, stk. 1.
Hvis virksomhedens ændrede opgørelsesmetode vedrørende købsmoms på husleje mod forventning imødekommes, må der i det mindste skulle udskilles købsmoms af husleje, der alene vedrører momsfrie aktiviteter. Denne del af lokalerne må virksomheden og udlejer ”nemt” kunne udskille, når det hævdes, at man kan udskille de lokaler, der udelukkende anvendes momsmæssigt.
En fordeling efter momslovens § 38, stk. 1 burde i den aktuelle virksomhed give et nogenlunde retvisende billede. Det er virksomheden så ikke enig i er tilfældet. Det er virksomhedens opfattelse, at den afholder store udgifter til især husleje og elforbrug, men hvor den relativt beskedne momspligtige omsætning ikke dækker udgifterne. Virksomheden har i forbindelse med sagsbehandlingen oplyst noget i retning af, at det er nødvendigt at opretholde den ”underskudsgivende momspligtige del af virksomheden” for at trække kunder og omsætning til de ”overskudsgivende ikke momspligtige aktiviteter”.
Købsmoms vedrørende eludgifter og fradrag for elafgifter har Skattestyrelsen ligeledes fordelt efter bestemmelserne i momslovens § 38, stk. 1. Der er i lejemålet to elmålere med særskilt fakturering. Virksomheden har fremlagt en redegørelse, som den mener godtgør, at målerne viser strømforbruget vedrørende henholdsvis den momspligtige og den ikke momspligtige del af aktiviteterne, og virksomheden har bogført udgifterne på dette grundlag. Skattestyrelsen har begrundet sin afgørelse med, at begge måleres udvisende i et eller andet begrænset omfang også medtager strømforbrug, der vedrører fællesarealer og fællesomkostninger, så målernes udvisende ikke kan lægges til grund for den endelige fordeling.
Virksomheden oplyser nu, at løbebånd har indbyggede målere, som registrerer løbebåndenes strømforbrug. Virksomheden ønsker nu disse registreringer lagt til grund for, at der vedrørende dette forbrug godkendes fuldt momsfradrag m.v., og at købsmoms m.v. vedrørende den resterende del af elforbruget godkendes fratrukket efter bestemmelserne i momslovens § 38, stk. 1.
Vedrørende indkøb (elforbrug) som anvendes både til momsfrie og momspligtige formål, kan en virksomhed ikke foretage fuldt fradrag for købsmoms og elafgift, heller ikke selv om der er opstillet bimålere. Det fremgår af SKM 2011.594BR, der er henvist til i Juridisk Vejledning, afsnit 11.4.2.1. Som det også fremgår af afgørelsen og elafgiftslovens § 11, stk. 16, sker tilbagebetaling af elafgift i samme omfang, som virksomheden har fradrag for moms for elektricitet.
Som det fremgår af Juridisk Vejledning skal en virksomhed, der driver momsfritaget virksomhed, og som derudover har momspligtig omsætning, opgøre sin fradragsret for moms af indkøbt elektricitet til den samlede drift i henhold til momslovens § 38, stk. 1, om delvis fradrag for moms af fællesomkostninger, fordi der er tale om ét samlet indkøb, der anvendes til både momsfrie og momspligtige formål, og som måles via en hovedmåler og afregnes under ét over for elselskabet. Der er ikke hjemmel til at foretage fuldt momsfradrag efter momslovens § 37, stk. 1 for en del af elforbruget til enkeltenheder (her løbebånd), selvom virksomheden har opstillet eller installeret målere, der måler elforbruget ved en aktivitet.
(...)”
Skattestyrelsen har den 25. februar 2022 fremsendt en supplerende udtalelse med bemærkninger til de af virksomheden fremsendte bilag den 10. februar 2022, herunder virksomhedens lejekontrakt for perioden samt fakturaspecifikationer udarbejdet af udlejeren.
Skattestyrelsen udtaler bl.a.:
”(...)
Vedrørende købsmoms på husleje
I den fremsendte lejekontrakt fra 2003 fremgår af § 5, stk. 1:
”Den årlige leje udgør for motionslokalerne pr. 1. januar 2003 162.440,50 kr. samt med virkning fra 1. marts 2003 for parkeringspladserne 33.000,00 kr., således at den samlede leje for lejemålet inkl. parkeringspladserne er 195.440,50 kr.”
og
”Lejen tillægges moms efter den til enhver tid gældende sats”.
Lejekontraktens § 5, stk. 2 indeholder bestemmelser om en årlig lejeregulering.
I lejekontrakten er således anført en samlet leje for motionslokalerne, dvs. for såvel den ”øverste etage som den nederste etage”.
De ændrede lejefakturaer med fordeling af den samlede leje for motionslokalerne på den øverste og på den nederste etage, og som senest er medsendt, er således udstedt med tilbagevirkende kraft efter aftale mellem [virksomhed1] og udlejer.
Efter Skattestyrelsens opfattelse er den samlede lejebetaling fortsat i momslovens forstand at anse for en fællesudgift, der er fradragsberettiget efter bestemmelserne i momslovens § 38, stk. 1.
Efter Skattestyrelsens opfattelse kan udlejer og lejer ikke, selvom om den med tilbagevirkende kraft aftalte fordeling af lejen for motionslokalerne ikke nødvendigvis er hverken forkert eller misvisende, uden om lejekontraktens bestemmelser aftale en fordeling af et beløb, som i lejekontrakten er fastsat som et samlet lejebeløb.
Vedrørende arealfordeling er der i Skattestyrelsens afgørelse af 4. december 2019 i øvrigt anført følgende:
”Du har i forbindelse med behandlingen af din genoptagelsesanmodning oplyst, at du har fordelt huslejen på grundlag af en kvadratmeterfordeling, hvor det samlede lejemål på 1.666 m2 er fordelt med 196 m2 på momsfritaget holdtræning, 1.426,5 m2 på momspligtig fitness og 43,5 m2 på fællesarealer.
Vir har så bemærket, at du i de enkelte år henfører en forskellig andel af din samlede udgift til husleje til din momspligtige fitness-del (68,0 % for 2015, 32,7 % for 2016 og 67,7 % for 2017)”.
I virksomhedens bogføring (bogføringsbalance), i Skattestyrelsens opgørelse m.v. og i ændrede huslejefakturaer kan udgift m.v. til husleje specificeres således:
Kalenderåret 2015: | Bogført | Godkendt | Nye fakturaer |
Konto 3409, husleje | 395.699,74 | 0,00 | 258.272,88 |
Moms, konto 3409 | 98.917,44 | 0,00 | 64.568,22 |
Konto 3410, husleje | 232.293,58 | 0,00 | 322.841,10 |
Moms, konto 3410 | 0,00 | 0,00 | 0,00 |
Leje af parkeringspladser | 0,00 | 0,00 | 58.812,72 |
Samlet bogført husleje | 0,00 | 581.528,61 | 0,00 |
Moms, 25 % | 0,00 | 145.382,15 | 0,00 |
Husleje i alt (inkl. moms) | 726.910,76 | 726.910,76 | 704.494,92 |
Heraf godkendt momsfradrag 8 % (delvis fradragsret) | 11.631,00 | ||
Kalenderåret 2016: | Bogført | Godkendt | Nye fakturaer |
Konto 3409, husleje | 544.290,97 | 0,00 | 266.021,16 |
Moms, konto 3409 | 0,00 | 0,00 | 66.505,29 |
Konto 3410, husleje | 211.294,47 | 0,00 | 332.526,45 |
Moms, konto 3410 | 52.823,62 | 0,00 | 0,00 |
Leje af parkeringspladser | 0,00 | 0,00 | 60.576,90 |
Samlet bogført husleje | 0,00 | 646.727,25 | 0,00 |
Moms, 25 % | 0,00 | 161.681,81 | 0,00 |
Husleje i alt (inkl. moms) | 808.409,06 | 808.409,06 | 725.629,80 |
Heraf godkendt momsfradrag 8 % (delvis fradragsret) | 12.934,00 | ||
Kalenderåret 2017: | Bogført | Godkendt | Nye fakturaer |
Konto 3409, husleje | 208.159,55 | 0,00 | 283.802,85 |
Moms, konto 3409 | 0,00 | 0,00 | 0,00 |
Konto 3410, husleje | 348.643,49 | 0,00 | 227.027,48 |
Moms, konto 3410 | 87.160,87 | 0,00 | 57.760,57 |
Leje af parkeringspladser | 0,00 | 0,00 | 62.394,30 |
Samlet bogført husleje | 0,00 | 515.171,13 | 0,00 |
Moms, 25 % | 0,00 | 128.792,78 | 0,00 |
Husleje i alt (inkl. moms) | 643.963,91 | 643.963,91 | 630.985,20 |
Heraf godkendt momsfradrag 7 % (delvis fradragsret) | 9.015,00 |
Skattestyrelsen er ikke umiddelbart i besiddelse af kontospecifikationer, som kan redegøre for forskellen mellem bogførte udgifter til husleje og huslejeudgift ifølge ændrede fakturaer.
Det retsforlig af 10. maj 2012, der i klagen henvises til, vedrører ifølge Skattestyrelsens oplysninger en sag, hvor en del af virksomhedens lokaler var udlejede, og hvor det i retsforliget anerkendes, at en del af virksomhedens fællesudgifter, efter andre opgørelsesmetoder, kan udskilles og direkte henføres til udlejede lokaler.
Købsmoms vedrørende virksomhedens resterende fællesudgifter skulle derimod fortsat behandles efter bestemmelsen i momslovens § 38, stk. 1.
[virksomhed1] anvender i store træk selv hele lejemålet, men det må dog erkendes, at der i de modtagne bogføringsbalancer er anført mindre lejeindtægter henholdsvis 20.120 kr. i 2015, 53.145 kr. i 2016 og 43.520 kr. i 2017. Huslejen (fællesudgiften) burde, med henvisning til det indgående retsforlig af 10. maj 2012, have været reduceret med den del af den samlede husleje, som kvadratmetermæssigt kan der til de udlejede lokaler, så beregningsgrundlaget for delvis fradragsret blev mindre. Til gengæld skal der godkendes fuldt fradrag for købsmoms af den del af huslejen, som kvadratmetermæssigt kan henføres til de udlejede lokaler.
Ud over denne korrektion og jævnfør foranstående anser Skattestyrelsen, og i modsætning til klagers opfattelse (med henvisning til ændrede fakturaer), den omhandlede huslejeudgift at være en fællesudgift
Der ses ikke, heller ikke med henvisning til det foran omtalte indgåede retsforlig af 10. maj 2012, at være hjemmel til at ”udeholde” dele af ”egne fællesudgifter” ved opgørelse og beregning af delvis fradragsret for købsmoms efter bestemmelsen i momslovens § 38, stk. 1.
(...)
Vedrørende fradrag for elafgift
Vedrørende fradrag for elafgift bemærker Skattestyrelsen, at retsforliget af 10. maj 2012, der i klagen henvises til, alene vedrører fradrag for købsmoms i forbindelse med fremleje af lokaler.
Retsforliget tager i sagens natur ikke stilling til fradrag for elafgift. Det er lejeren af de fremlejede lokaler, der har fradragsretten for elafgift. De bimålere, der i sagen (retsforliget) var installeret, var alene installeret med henblik på og til brug for at opgøre forbrug til viderefakturering vedrørende fremlejede lokaler.
Der ses ikke, heller ikke med henvisning til det foran omtalte indgåede retsforlig af 10. maj 2012, at være hjemmel til at ”udeholde” dele af ”egne fællesudgifter” ved opgørelse og beregning af delvis fradragsret for købsmoms efter bestemmelsen i momslovens § 38, stk. 1. Der er derfor heller ikke mulighed for at udskille en del af ”egne eludgifter” f.eks. ved brug af bimålere. Klagen indeholder da heller ikke nogen anmodning om en ændring af Skattestyrelsens behandling af fradrag for købsmoms på udgifter til elforbrug.
Fradrag for elafgift sker efter bestemmelsen i elafgiftslovens § 15, stk. 16 i samme forhold, som virksomheden har fradragsret for købsmoms på udgift til elforbrug efter momslovens § 38, stk. 1. Virksomheden har ikke ifølge det oplyste viderefaktureret elforbrug, og som i givet fald kunne have berettiget til en mindre ændring i fradragsretten for købsmoms.
Skattestyrelsen skal derfor fortsat henvise til Byretsdom (SKM 2011.594BR), efter hvilken installation af bimålere ikke kan bruges som grundlag for at ændre på det fradrag for elafgift, som kan opgøres efter eleafgiftslovens § 15, stk. 16 og momslovens § 38, stk. 1. Retsforliget, som der i klagen henvises til, kan efter Skattestyrelsens opfattelse ikke tolkes at ændre på opgørelsen efter forannævnte regelsæt.
Samlet set er der som forannævnt grundlag for ændringer i et vist omfang af den opgjorte købsmoms vedrørende udgift til husleje, men ellers bør klagen som udgangspunkt ikke efter Skattestyrelsens opfattelse imødekommes.
En eventuel ændring af købsmoms og elafgift vil tillige have betydning (afledt virkning) for opgørelse af den skattepligtige indkomst og eventuelt også for opgørelse af lønsumsafgift.
(...)”
Virksomhedens opfattelse
Virksomheden har nedlagt påstand om, at virksomheden er berettiget til fuldt fradrag for moms af udgifter til husleje af ejendommens førstesal, jf. momslovens § 37.
Videre har virksomheden nedlagt påstand om, at virksomheden er berettiget til fuld godtgørelse af elafgift vedrørende elforbrug, som anvendes til 10 løbebånd på førstesalen, jf. elafgiftslovens § 16, stk. 15.
Virksomheden har til støtte for påstanden anført følgende:
”[...]
[virksomhed1] ejes af [person1], som har drevet fitnesscentret som personlig ejet virksomhed de sidste 22 år.
Fitnesscentret er beliggende i [by1] i en to etagers bygning på ca. 1000 kvm. Der er vedlagt et billede af bygningen (bilag 2).
I perioden 2015-2017 var forholdene følgende:
Øverste etage var forbeholdt de medlemmer, som dyrkede styrketræning og betalte herfor.
Disse medlemmer og kun disse medlemmer kunne få udleveret mod særskilt betaling et nøglekort, hvorved de kunne anvende en særskilt adgang til den øverste etage via en udendørs trappe og låse døren op for enden af trappen ved hjælp af det udleverede nøglekort, jf. bilag 3. Disse medlemmer fik derved mulighed for at dyrke styrketræning på ethvert tidspunkt af døgnet, som de måtte ønske.
Ovennævnte medlemmer kunne også få adgang til øverste etage via den nederste etage, idet der gik en indvendig trappe fra nederste etage til øverste etage – hvilket også var et krav fra brandmyndighederne – men også denne trappe var kun forbeholdt medlemmer, som betalte for styrketræning. Hvis adgangen til øverste etage foregik via denne trappe, kunne det kun ske i fitnesscenterets normale åbningstider.
[virksomhed1]center beskriver selv sin fitnessafdeling således på sin hjemmeside, og det bemærkes, at den beskrevne indretning svarer til den indretning, der var i perioden 2015-2017:
”Vores fitnessafdeling hører til en af [...] største afdelinger på over 1.000 kvm fordelt på 2 etager. Her findes styrketræningsmaskiner fra [virksomhed3] og [virksomhed4], som leverer noget af verdens bedste træningsudstyr. Alle maskinerne er justerbare og er fysiologisk korrekt designet. Alle maskinerne har wiretræk.
På 1. sal er der et kæmpe cross rig, diverse crossfit udstyr samt vægtløftningsafdeling. Der kan bookes tid til programlægning i receptionen. Programmet er individuelt efter dit behov og mål, og alle instruktørerne er uddannet og eksaminerede inden deres første programlægning.
Vores konditionsudstyr består af kondicykler, trappemaskiner, romaskiner, crosstrainer samt nye løbebånd fra [virksomhed3] og [virksomhed4], hvilket bruges til opvarmning, konditionstræning og pulstræning. Alle maskinerne giver mulighed for pulsmåling.
Det er muligt at tilkøbe et nøglekort til styrketræning 1.sal, så man træne hele døgnet.”
Print af denne del af hjemmesiden vedlægges som bilag 4, hvor billederne er fra øverste etage og giver et indblik i, hvordan denne etage var indrettet.
Som det fremgår af billederne stod der løbebånd på øverste etage, nærmere bestemt 10 løbebånd.
Løbebåndene på øverste etage var på lige fod med andet udstyr på øverste etage forbeholdt medlemmer, som betalte for styrketræning.
Den nederste etage blev hovedsageligt anvendt af de medlemmer, som modtog og betalte for holdundervisning i form af eksempelvis spinning, yoga og pilates, eller som modtog og betalte for individuel træning. Disse medlemmer kunne også bruge det udstyr, som stod i den nederste etage, f.eks. 4 løbebånd, der var placeret der. I nederste etage var der også fællesarealer som f.eks. gangarealer og toiletter, samt en café og salg af diverse udstyr og kosttilskud.
Fitnesscenteret havde i perioden 2015-2017 således såvel momspligtige aktiviteter som momsfrie aktiviteter. De momspligtuge aktiviteter bestod hovedsageligt af adgang til styrketræning samt salg af mad og drikkevarer samt udstyr og kosttilskud. De momsfrie aktiviteter bestod hovedsageligt af ”undervisning i legemsøvelser”.
(...)
ANBRINGENDER AD PUNKT 3
Det gøres gældende, at fitnesscenteret skal have ret til
fuldt momsfradrag af udgifterne til leje af øverste etage, idet denne etage udelukkende blev anvendt til fitnesscenterets momspligtige aktiviteter i form af styrketræning, jf. momslovens § 37
og
delvist momsfradrag af udgifterne til leje af nederste etage, idet denne etages blev anvendt til fitnesscenterets såvel momspligtige som momsfrie aktiviteter i form af salg af mad og drikkevarer samt udstyr og kosttilskud (momspligtige aktiviteter) og ”undervisning i legemsøvelser” (momsfrie aktiviteter), jf. momslovens § 38, stk. 1.
Fitnesscenterets aktiviteter er nærmere beskrevet under ”SAGSFREMSTILLING.”
[person1] er således enig i, at det delvise momsfradrag, som fitnesscenteret oprindeligt havde taget af udgifterne til husleje, var forkert og baserede sig på en misforståelse af momsreglerne.
Udlejer vil udarbejde specifikationer til tidligere udstedte fakturaer over opkrævning af husleje, således at det fremgår, hvad lejen for øverste etage har udgjort, og hvad lejen for nederste etage har udgjort. Disse specifikationer vil blive fremsendt til Skatteankestyrelsen senest 15. februar 2022.
Det bemærkes for en god ordens skyld, at fitnesscenteret betalte særskilt leje for parkeringspladser, og fitnesscenterets udgifter til leje af parkeringspladser vil ikke indgå i ovennævnte fordeling.
ANBRINGENDER AD PUNKT 5
Det gøres gældende, at fitnesscenterets godtgørelse af elafgift i perioden 2015-2017 skulle opgøres i overensstemmelse med § 16, stk. 15 i dagældende bekendtgørelse af lov om afgift af elektricitet (herefter benævnt elafgiftsloven).
Elafgiftslovens § 16, stk. 15, 1. pkt. var affattet således:
”Afgiften tilbagebetales efter stk. 1 og 3 i samme omfang, som virksomheden har fradragsret for indgående merværdiafgift af elektricitet, varme eller kulde.”
[person1] er enig med Skattestyrelsen i, at det målte elforbrug ifølge elmåler 1 ikke udelukkende medgik til fitnesscenterets momspligtige aktiviteter, men også i et lille omfang medgik til fitnesscenterets momsfrie aktiviteter. Måler 1 målte el forbrugt på øverste etage, herunder til løbebåndene på øverste etage, men målte også el forbrugt på nederste etage, selv om sidstnævnte del var minimal.
Såfremt elmåler 1 var den eneste måler, som målte fitnesscenterets elforbrug, ville Skattestyrelsens opgørelse af virksomhedens ret til godtgørelse af elafgift være korrekt; fitnesscenteret ville da kun have haft ret til delvis godtgørelse af elafgift af for- bruget af el ifølge elmåler 1, idet elforbruget medgik til såvel momspligtige som momsfrie aktiviteter, jf. elafgiftslovens § 16, stk. 15.
Forholdet er imidlertid, at fitnesscenteret i perioden 1. juli 2015 - 31. december 2017 også målte den el, som løbebåndene, der stod på øverste etage, forbrugte; de løbebånd, som kun blev anvendt til momspligtige aktiviteter i form af styrketræning. Disse løbebånd havde en indbygget måler, der kontinuerligt målte den el, som blev forbrugt, når båndene var i brug.
Dette elforbrug berettigede til fuld godtgørelse af elafgift i henhold til elafgiftslovens
§ 11, stk. 15 i perioden 1. juli 2015 – 31. december 2017, idet omkostningerne til løbebåndene var omfattet af retten til fuld momsfradragsret i henhold til momslovens § 37, fordi de kun blev anvendt til momspligtige aktiviteter i form af styrketræning.
Løbebåndene var leaset af [virksomhed2], og elforbruget blev aflæst af denne gruppe, jf. bilag 5.
Som det fremgår af bilag 5, udgjorde forbruget af el (målt i kWh) for løbebåndene på øverste etage i perioden 1. juli 2015 – 31. december 2017 følgende:
2015 – 14.550 kWh (afrundet)
2016 – 30.892 kWh (afrundet)
2017 – 32.450 kWh (afrundet)
I 2015 udgjorde satsen for godtgørelse af elafgift til proces: 87,4 øre pr. kWh.
I 2016 udgjorde satsen for godtgørelse af elafgift til proces: 88,1 øre pr. kWh.
I 2017 udgjorde satsen for godtgørelse af elafgift til proces: 90,6 øre pr. kWh.
Godtgørelse af elafgift vedrørende el anvendt til løbebåndene på øverste etage udgjorde dermed for:
Juli 2015 – 31. december 2016
(14.550 x 87,4) 12.717 kr.
Januar 2016 – 31. december 2016
30.892 x 88,1) 27.216 kr.
Januar 2017 – 31. december 2017
(32.450 x 90,6) 29.400 kr.
Fitnesscenteret havde inden Skattestyrelsens regulering taget godtgørelse af elafgift med følgende beløb:
2015
46.138 kr.
2016
50.455 kr.
2017
49.855 kr.
Skattestyrelsen tillod kun delvis godtgørelse af ovennævnte beløb med henholdsvis 8 % i 2015, 8 % i 2016 og 7 % i 2017, jf. side 13 i bilag 1.
På den baggrund kan størrelsen af fitnesscenterets ret til godtgørelse af elafgift opgøres for perioden 2015 - 2015. Den udgjorde for:
2015
(46.138 – 12.717) x 8 % + 12.717 = 15.391 kr.
2016
(50.455 – 27.216) x 8 % + 27.216 = 29.075 kr.
2017
(49.855 – 29.400) x 7 % + 29.400 = 30.831 kr.
I alt 75.297 kr.
(...)”
Virksomheden har fremsendt supplerende bemærkninger den 10. februar 2022. Heraf fremgår der bl.a.:
”(...)
Det skal bemærkes og understreges, at det samlede areal på de to etager udgør 2.020 m2 og ikke 1.000 m2, som det ved en beklagelig fejl er oplyst i den endelige klage, og størrelsen af arealet på øverste etage er identisk med størrelsen af arealet på nederste etage er ens.
For så vidt angår [virksomhed1]’ ret til godtgørelse af elafgift af forbrug anvendt til løbebåndene på øverste etage, jf. virksomhedens anbringender under pkt. 5 i den endelige klage af 20. januar, udtaler Skattestyrelsen den 3. februar 2022, at virksomheden ikke har ret hertil og henviser til byrettens dom offentliggjort som SKM2011.594BR.
Det skal hertil bemærkes, at Skatteministeriet efterfølgende, nærmere bestemt den 10. maj 2012, har indgået et retsforlig for landsretten i en sag, som Landsskatteretten havde truffet afgørelse i den 5. januar 2010. I retsforliget anerkender Skatteministeriet, at et fitnesscenter har ret til fuldt momsfradrag af udgifter til leje og varme, der efter en arealfordeling kan henføres til lokaler, som fitnesscenteret udlejer med moms, ligesom fitnesscenteret har fuldt momsfradrag for den del af udgiften til el og vand, som ved en bimåler er opmålt som forbrugt af lejeren. Principperne og kriterierne bag dette retsforlig, som Skatteministeriet har indgået, kan [virksomhed1] i sagens natur også støtte ret på.
(...)”
Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har den 4. oktober 2022 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling af 31. august 2022:
”(...)
Skattestyrelsen er enig Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller, at den påklagede afgørelse stadfæstes, hvorefter klager alene indrømmes delvist momsfradrag for udgifter til husleje af ejendommens 1. sal, jf. momslovens § 38, stk. 1, og klagers godtgørelse af elafgift nedsættes med 135.231 kr. for perioden 1. januar 2015 – 31. december 2017.
Klager er registreret under branchekoden udlejning og leasing af varer til fritid og sport, og driver aktivitet med drift af fitnesscenter. Klager afregner moms kvartalsvis.
Klager lejer en to etagers bygning til drift af virksomheden, hvori 1. salen kan tilgås via en indvendig og udvendig trappe.
Det oplyses, at ejendommens 1. sal anvendes til kunder med styrketræningsmedlemskab, hvorfor det lægges ubestridt til grund, at klager driver momspligtig virksomhed, jf. momslovens § 4, stk. 1.
I ejendommens stueetage driver klager blandet aktiviteter med henholdsvis momsfritaget holdundervisning i legemsøvelser, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, og drift af cafe med momspligtigt salg af forskellige varer og produkter, jf. momslovens § 4, stk. 1.
Skattestyrelsen har i sin afgørelse af 4. december 2019 nægtet klager fuldt momsfradrag for udgifter til husleje på ejendommens 1. sal, da udgiften til husleje anses for en samlet fællesudgift, der både anvendes til klagers momspligtige og momsfritagne aktiviteter, jf. momslovens § 38, stk. 1. Derudover har SKAT nedsat klagers godtgørelse af elafgift med 135.231 kr. for den påklagede periode.
Klager har påklaget dette med påstand om, at der skal indrømmes fuldt fradrag for udgifterne til leje af ejendommens 1. sal efter momslovens § 37, stk. 1, da 1. salen udelukkende anvendes til klagers momspligtige aktiviteter med styrketræning, samt at nedsættelsen af klagers godtgørelse for elafgift ændres til 59.934 kr.
Det er efter Skattestyrelsens opfattelse, alene punkt 3 og 5 i Skattestyrelsens afgørelse der ses påklaget.
Momsfradrag for udgifter til husleje
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller, at klager alene kan indrømmes delvist momsfradrag for udgifter til leje af ejendommens 1. sal for den påklagede periode, jf. momslovens § 38, stk. 1.
Det er således fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at udgiften til husleje udgør en fællesudgift der både anvendes til klagers fradragsberettigede aktiviteter med styrketræning og drift af cafe med salg af forskellige varer og produkter, samt klagers ikke-fradragsberettigede aktiviteter i form af undervisning i legemsøvelser.
Der er i vurderingen lagt vægt på, at det fremgår af huslejekontrakten, at der betales en samlet pris for leje af hele ejendommen, hvilket både inkluderer ejendommens stueetage samt 1. sal.
Den omstændighed, at klagers udlejer efter lejeaftalens indgåelse og i forbindelse med sagens behandling, har udstedt etageopdelte specifikationer til tidligere udstedte fakturaer over husleje med tilbagevirkende kraft, kan ikke ændre på ovenstående vurdering.
Skattestyrelsen fastholder herefter, at klager alene kan indrømmes delvist fradrag efter momslovens § 38, stk. 1.
Godtgørelse af elafgift
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller, at klagers godtgørelse af elafgift nedsættes med 135.231 kr. for den påklagede periode.
Skattestyrelsen fastholder således, at klagers elafgift kan fratrækkes i samme omfang som klagers fradragsret for købsmoms vedrørende udgifter til elektricitet, jf. dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 16.
Klager er herefter berettiget til delvis godtgørelse af elafgift, med samme begrundelse som anført under ovenstående punkt vedrørende momsfradrag for udgifter til husleje.
Der er i vurderingen lagt vægt, at elmåler 1 måler elforbrug på begge etager, hvorfor elforbruget efter Skattestyrelsens opfattelse anvendes både til klagers momsfrie og momspligtige formål. Klager er derfor alene berettiget til delvist fradrag for købsmoms vedrørende udgifter til elektricitet, der kan henføres til elmåler 1.
Den omstændighed, at klager har mulighed for at foretage udtræk af elforbruget for de 10 løbebånd på 1. sal, kan ikke danne grundlag for en ændring af klagers fradragsret. Der henvises i den forbindelse til SKM2011.594.BR, hvor opsætning af bimålere ikke kunne danne grundlag for en ændring af fradrag for elafgift.
Klagers godtgørelse af elafgift nedsættes herefter med 135.231 kr.
(...)”
Virksomhedens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Virksomheden har ved brev af 23. januar 2023 udtalt, at virksomheden har fravalgt at komme med bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og til Skattestyrelsens udtalelse hertil.
Retsmøde
Repræsentanten fastholdt påstanden om, at virksomhedens fradrag for moms af udgifter til husleje for henholdsvis perioden fra den 1. januar 2015 til den 31. december 2017 nedsættes, subsidiært hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen, og at elafgift nedsættes til 59.934 kr. Herefter gennemgik repræsentanten sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.
Landsskatterettens afgørelse
Husleje
Der skal tages stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen alene har godkendt delvis fradragsret for virksomhedens udgifter til husleje for perioden fra den 1. januar 2015 til den 31. december 2017, jf. momslovens § 38, stk. 1.
Det følger af momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Efter § 13, stk. 1, nr. 3, er følgende varer og ydelser dog fritaget for afgift:
”Skoleundervisning og undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner, faglig uddannelse, herunder omskoling, og anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning, samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil...”
I SKM2001.121.VLR fastslog Vestre Landsret med henvisning til forarbejderne til lov nr. 375 af 18. maj 1994, at private motionscentres ydelser til private i form af undervisning i legemsøvelser kan momsfritages efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, såfremt ydelserne indeholder et væsentligt element af undervisning.
Af momslovens § 37, stk. 1, og § 38, stk. 1, fremgår bl.a. følgende:
”§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13 (...)
§ 38. For varer og ydelser, som en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a anvender både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til andre formål i virksomheden, kan der foretages fradrag for den del af afgiften, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registreringspligtige del af virksomheden.”
Momslovens §§ 37, stk. 1, og 38, stk. 1, gennemfører blandt andet momssystemdirektivets artikel 168, litra a), og artikel 173, stk. 1, der har følgende ordlyd:
”Art. 168
I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
| a) | den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person (...) |
Art. 173
Stk. 1. For så vidt angår varer og ydelser, som af en afgiftspligtig person benyttes både til transaktioner, der giver ret til fradrag i medfør af artikel 168, 169 og 170, og til transaktioner, der ikke giver ret til fradrag, er fradrag kun tilladt for den forholdsmæssige andel af momsen, der kan tilskrives den førstnævnte form for transaktioner.”
EU-Domstolen fastslog i sag C-268/83 (Rompelman), at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.
Virksomheden drev i den omhandlede periode et fitnesscenter, beliggende i en to etagers lejet bygning. Den øverste etage kunne tilgås via en indvendig trappe og via en udvendig trappe.
Det lægges til grund, at virksomheden i stueetagen foretog momsfritagne leverancer i form af undervisning i legemsøvelser, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, jf. SKM2001.121.VLR. Herudover leverede virksomheden fra både stueetagen og førstesalen momspligtige ydelser, jf. momslovens § 4, stk. 1.
Virksomheden har således oplyst, at virksomhedens førstesal, der er udstyret med styrketræningsmaskiner, var forbeholdt kunder med styrketræningsmedlemskab. Kunder med et medlemskab med mulighed for holdundervisning måtte anvende de træningsmaskiner, der var placeret i stueetagen, udover modtagelse af holdundervisning, der ligeledes blev udbudt i stueetagen. Alle medlemmer kunne benytte reception, cafe, shop og omklædningsrum, der befandt sig i stueetagen.
Det fremgår af den fremlagte lejekontrakt, at virksomheden med udlejer har aftalt en samlet pris for leje af hele bygningen.
Landsskatteretten finder, at virksomhedens udgifter til husleje udgør fællesudgifter, der både anvendes til virksomhedens fradragsberettigede samt ikke-fradragsberettigede aktiviteter, jf. momslovens § 38, stk. 1.
Der er herved særligt lagt vægt på, at virksomheden har aftalt og betalt en samlet pris for leje af bygningen.
At virksomheden efterfølgende – med tilbagevirkende kraft og til brug for skattesagen – har fået udlejer til at udstede etageopdelte specifikationer til tidligere udstedte fakturaer over husleje, ændrer ikke herved.
Repræsentanten har ved indlæg af den 9. januar 2023 fremlagt fakturaer for køb af løbebånd m.v. i den omhandlede periode. Disse fakturaer hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen med henblik på stillingtagen til, om de nye bilag giver anledning til yderligere momsfradrag.
Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes vedrørende dette punkt, idet de fremlagte fakturaer dog hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen med henblik på vurdering af mulighed for yderligere momsfradrag.
Elafgift
Der skal herefter tages stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har nedsat virksomhedens godtgørelse af elafgift med samlet 135.231 kr. for perioden fra den 1. januar 2015 til den 31. december 2017.
Af dagældende elafgiftslovs § 11, fremgik bl.a. følgende:
”§ 11.Virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, kan bortset fra de nævnte tilfælde i stk. 2 få tilbagebetalt afgiften efter denne lov med undtagelse af 1 øre pr. kWh
(...)
Stk. 16. Afgiften tilbagebetales efter stk. 1 og stk. 15 i samme omfang, som virksomheden har fradragsret for indgående merværdiafgift for elektricitet og varme. Til dokumentation af tilbagebetalingsbeløbet skal virksomheden kunne fremlægge fakturaer eller særskilte opgørelser, hvoraf størrelsen af afgiften fremgår, jf. § 11 a, stk. 8.”
Virksomheden har oplyst, at virksomheden havde to elmålere, der i perioden målte virksomhedens samlede elforbrug. Elmåler 1 målte primært elforbrug på ejendommens øverste etage men også delvist el forbrugt på nederste etage. Elmåler 2 målte alene elforbrug på nederste etage.
Videre har virksomheden oplyst, at førstesalen var udstyret med 10 løbebånd med indbyggede elmålere. Endvidere er der fremlagt en servicerapport udarbejdet af [virksomhed2], hvoraf fremgår, at der er foretaget service og udtræk af forbrugte kw/timer på 10 løbebånd.
Det fremgår af dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 16, at elafgift kan fratrækkes i samme omfang, som virksomheden har fradragsret for købsmoms vedrørende udgift til elektricitet.
Virksomheden er således berettiget til delvis godtgørelse af elafgift i samme omfang som anført under punktet vedrørende husleje. Der er herved bl.a. henset til, at Elmåler 1 måler elforbrug på begge etager, hvorfor virksomheden alene er berettiget til delvist fradrag for købsmoms vedrørende udgiften til elektricitet, der kan henføres til Elmåler 1. At det er muligt at foretage et udtræk af forbrugte kw/timer på de 10 løbebånd, ændrer ikke herved, jf. SKM2011.594.BR.
Det af repræsentanten anførte retsforlig af 10. maj 2012 ændrer ligeledes ikke herved, da de faktiske omstændigheder ikke er sammenlignelige med nærværende sag.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
Sammenfattende stadfæstes Skattestyrelsens afgørelse, idet de fremlagte fakturaer dog hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen med henblik på vurdering af mulighed for yderligere momsfradrag.