Kendelse af 20-12-2022 - indlagt i TaxCons database den 19-01-2023

Journalnr. 19-0084979

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 1.818.880 kr. for perioden fra den 1. januar 2016 til 31. december 2017, idet Skattestyrelsen ikke har godkendt selskabets momsfradrag for udgifter til en underleverandør, samt forhøjet selskabets salgsmoms vedrørende materialesalg til en anden underleverandør.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, herefter selskabet, er ifølge det Centrale Virksomhedsregister (herefter CVR) stiftet den 3. september 2014, og selskabet er registreret med branchekoden ”411000 Gennemførelse af byggeprojekter”. Selskabet tegnes af selskabets direktører [person1] og [person2] i fællesskab, som ligeledes er selskabets reelle ejere. Selskabet er stiftet af selskaberne [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS.Selskabets ejerskab er pr. 27. juni 2019 overdraget til [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...1], som ligeligt ejes af [person1] og [person2] via holdingselskaberne [virksomhed5] ApS og [virksomhed6] ApS.

Selskabet [virksomhed2], CVR-nr. [...2], er ifølge CVR stiftet den 3. september 2014 af [virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...3], som er 100 % ejet af [person1], men selskabets legale ejer er i perioden 3. september 2014 til 27. juni 2019 oplyst til at være [virksomhed6] ApS, CVR-nr. [...4], som er 100 % ejet af [person2].Selskabets ejerskab er pr. 27. juni 2019 overdraget til [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...1], som ligeligt ejes af [person1] og [person2] via holdingselskaberne [virksomhed5] ApS og [virksomhed6] ApS.

[virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...5], er ifølge CVR stiftet af dets legale ejer [virksomhed5] ApS, som er 100 % ejet af [person1].

Skattestyrelsen har opgjort selskabets omsætning m.v. som følger:

2016 2017

Omsætning ekskl. moms 58.668.196 40.712.126

-Igangværende arbejder, primo 0 4.973.007

+Igangværende arbejder, ultimo 4.973.007 9.700.000

-Vareforbrug ekskl. moms 52.682.97437.476.847

Bruttofortjeneste 10.958.229 7.962.272

Det fremgår af afgørelsen, at selskabet hovedsageligt har benyttet underleverandører ved byggeprojekter, men at selskabet dog har haft ansat kontorpersonale, viceværter, projektledere og tilsynsførende medarbejdere.

Personaleomkostninger har udgjort henholdsvis 3.981.707 kr. og 4.595.834 kr. i 2016 og 2017.

Skattestyrelsens forhøjelse af selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2016 til 31. december 2017 vedrører nedsættelse af fradrag for købsmoms med 1.294.880 kr. og forhøjelse af salgsmoms med 524.000 kr., i alt et yderligere momstilsvar på 1.818.880 kr.

Ikke godkendt fradrag for købsmoms

Skattestyrelsen har nedsat selskabets fradrag for købsmoms med 1.294.880 kr. for perioden 1. januar 2016 til 31. december 2017. Nedsættelsen af fradraget skyldes, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for moms af udgifter til underleverandøren [virksomhed2] (herefter [virksomhed2]), udgifter som Skattestyrelsen har undersøgt og vurderet til at være uden realitet.

Skattestyrelsen har i sagen vurderet dokumentationen utilstrækkelig for følgende 16 poster vedrørende [virksomhed2], hvortil selskabet har fremlagt 13 fakturaer og 1 kreditnota:

Fakturadato / *Bogføringsdato* :	Fakturanr. / *Bogføringsnr.*	Beløb kr. ekskl. moms	Moms kr.	Beløb kr. inkl. moms	Tekst Faktura / *Tekst Bogføring*
07.01.16 07.01.16	42 353	392.000	98.000	490.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
12.01.16 12.01.16	43 354	205.922	51.480	257.402	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
15.02.16 15.02.16	44 355	212.000	53.000	265.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
11.03.16 11.03.16	45 356	400.000	100.000	500.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
14.03.16 11.03.16	46 357	640.000	160.000	800.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
10.05.16 10.05.16	50 1452	680.000	170.000	850.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
10.05.16 10.05.16	51 1453	400.000	100.000	500.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
10.05.16 10.05.16	52 1454	120.000	30.000	150.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
17.06.16 17.06.16	53 2065	400.000	100.000	500.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
24.06.16	2125	200.000	50.000	450.000	Aconto
07.07.16	2126	13.600	3.400	17.000	Aconto
07.07.16 07.07.16	54 2066	880.000	220.000	1.100.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
10.05.16	56	-680.000	-170.000	-850.000	Annullering af faktura 50 Levering
11.04.17 11.04.17	65 1181	24.000	6.000	30.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
18.05.17 18.05.17	66 1182	300.000	75.000	375.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
23.05.17 23.05.17	67 1183	312.000	78.000	390.000	Acontofaktura Levering Udb. [virksomhed2]
I alt			1.294.880*

* Excl. kreditnota 56

De til sagen fremlagte fakturaer fra [virksomhed2] har alle teksten ”Acontofaktura Levering”. Der har til sagen ikke været fremlagt yderligere dokumenter til specifikation af det leverede, herunder samarbejdsaftale, underbilag, timesedler eller lignende.

Alle de fremlagte fakturaer er bogført samme dato, som fakturaerne er udstedt. Dog undtagen fakturanr. 46, som er bogført tre dage forud for faktureringsdatoen.

Den 10. maj 2016 er der blevet udstedt 3 fakturaer og en kreditnota fra [virksomhed2].

I relation til transaktionsspor for betaling af det fremlagte, har Skattestyrelsen konstateret, at den regnskabsmæssige modpost til ovenstående 13 fakturaer og de to posteringer uden bilag, (med bogføringsteksten ”Aconto”), er konto 18200Bank, samt at teksten på konto 18200Bank er ”[virksomhed2]”. Endvidere har Skattestyrelsen konstateret, at kreditnotaen ikke er bogført af selskabet, samt at der ikke fremgår en tilbagebetaling fra [virksomhed2].

Selskabets direktør [person1] har til Skattestyrelsen oplyst, at betalingerne til [virksomhed2] vedrører materialer, udviklings fee og finders fee. Han har oplyst, at det vedrører diverse arbejde, hvorfor der ikke er indgået kontrakter.

CVR indeholder ingen indberetninger af ansatte i [virksomhed2].

Selskabet har i forbindelse med klagesagen oplyst, at [virksomhed2] ingen ansatte har, men at [virksomhed2] har væsentlige udgifter til underleverandører. Selskabets repræsentant har efterfølgende fremlagt en opgørelse over de bogførte omkostninger i [virksomhed2]’s regnskaber, som [virksomhed2] har viderefaktureret til selskabet som underleverandørydelser og varer i 2016 og 2017.

Udgiften i de opgjorte underleverandørfakturaer udgør 3.904.536 kr. ekskl. moms.

Skattestyrelsen har i forbindelse med sin udtalelse til fremlagt materiale til klagesagen, sorteret repræsentantens opgørelse i henholdsvis fakturadatoorden og i leverandørorden.

[virksomhed2] har i alt faktureret selskabet 4.321.122 kr. ekskl. moms i 2016 og 2017.

Udgifterne spænder over perioden 25. november 2014 til 25. september 2017, og der er tale om forskelligartede udgifter.

I 2016 har [virksomhed2] i perioden 7. januar 2016 til 10. maj 2016 faktureret selskabet 3.649.922 kr. ekskl. moms, mens der i opgørelsen over [virksomhed2]’s underleverandørudgifter fra 25. november 2014 frem til 10. maj 2016 alene er udgiftsført 1.538.849 kr. ekskl. moms.

Samlet for 2016 og 2017 udgør forskellen mellem det i alt til selskabet fakturerede og det af [virksomhed2] indkøbte i perioden 25. november 2014 til 10. maj 2016 i alt 416.586 kr. ekskl. moms.

Det opnåede avancetillæg på 416.586 kr. ekskl. moms, skal ifølge repræsentanten dække [virksomhed2]’s øvrige omkostninger og en avance i [virksomhed2].

Det fremgår af Skattestyrelsens opgørelse af de udgifter [virksomhed2] har haft til underleverandøren [virksomhed7] ApS (herefter [virksomhed7]), at [virksomhed7] har faktureret [virksomhed2] med i alt 2.019.382 kr. ekskl. moms i perioden 20. januar 2016 til 14. december 2016.

Skattestyrelsen har konstateret, at der ikke er transaktionsspor på [virksomhed2]’s bankkonti for betaling af fakturaerne fra [virksomhed7].

Skattestyrelsen har endvidere konstateret, at [virksomhed2]’s momsangivelser for de tre første kvartaler i 2016 ikke har kunnet indeholde momsen af det af [virksomhed2] købte fra [virksomhed7] eller det af [virksomhed2] solgte til selskabet, ligesom alene momsangivelsen for 4. kvartal 2016 er af sådan en størrelse, at den kan rumme beløbene for henholdsvis købs- og salgsmoms.

Repræsentanten har den 19. april 2022 fremsendt udskrift af [virksomhed2]’s konto 24100 Udgående moms (salgsmoms) og [virksomhed2]’s momsangivelser for 2016 og 2017.

Det fremgår af dokumenterne, at de af [virksomhed2] bogførte fakturaer i de tre første kvartaler af 2016 på konto 24100 Udgående moms (salgsmoms) ikke er angivet før end i 4. kvartal 2016.

Ligeledes fremgår det af dokumenterne, at [virksomhed2] på konto 24100 Udgående moms (salgsmoms) har bogført momsen af kreditnota KN56. Skattestyrelsen har konstateret, at kreditnota KN56 er fremlagt af selskabet, men at den ikke fremgår af selskabets bogføring. Skattestyrelsen har endvidere konstateret, at der ikke er sket en tilbagebetaling vedrørende KN56 fra [virksomhed2] til selskabet.

Det fremgår ikke af dokumenterne, at selskabets to regnskabsmæssige posteringer, bogføringsnummer 2125 og 2126 med bogføringsteksten ”Aconto” er bogført på [virksomhed2]’s konto 24100 Udgående moms (salgsmoms).

Forhøjelse af salgsmoms

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets salgsmoms med 524.000 kr. for perioden 1. oktober 2016 til 31. december 2016. Forhøjelsen skyldes, at Skattestyrelsen har vurderet, at selskabet ikke har angivet salgsmoms af selskabets salg af materialer til [virksomhed7].

Selskabet har bogført følgende tre udgifter vedrørende [virksomhed7] på konto 2010 Fremmed assistance bogført i 4. kvartal 2016:

Fakturadato / *Bogføringsdato* :	Fakturanr. / *Bogføringsnr.*	Beløb kr. ekskl. moms	Moms kr.	Beløb kr. inkl. moms	Tekst Faktura / *Tekst Bogføring*
20.10.2016 31.10.16	94 2133	736.000	184.000	920.000	Indretning af netto butik oktober Udb. [virksomhed7]
20.11.2016 30.11.16	98 2134	768.000	192.000	960.000	Indretning af netto butik november Udb. [virksomhed7]
20.12.2016 29.12.16	1001 2135	592.000	148.000	740.000	Indretning af netto butik december Udb. [virksomhed7]
I alt		2.096.000	524.000	2.620.000

Det fremgår af alle tre fakturaer, at betalingsbetingelsen er netto 8 dage, samt at beløbet skal indbetales på bankkonto: Reg.nr. [...] / Kontonr. [...57].

Selskabet har oplyst, at de ikke har betalt de tre købsfakturaer fra [virksomhed7].

I selskabets regnskab har selskabet modposteret bilagene med bogføringsnummer 3133 og 2135 på konto 25720Mellemregning [person2] og bilag 2134 på konto 25730 Mellemregning [person1].

Selskabet har oplyst, at bogføringen af de tre fakturaer på hovedaktionærernes mellemregningskonti var en fejl.

Selskabet har endvidere oplyst, at årsagen til den manglende betaling har været, at selskabet har foretaget en række varekøb for [virksomhed7], da selskabet har haft nogle fordelagtige indkøbsaftaler.

Selskabet har til Skattestyrelsen fremlagt en mappe med købsfakturaer, som selskabet har viderefaktureret til [virksomhed7]. Skattestyrelsen har konstateret, at selskabet har fratrukket købsmoms af de varekøb, som selskabet erklærer at have foretaget på vegne af [virksomhed7] i 2016.

Skattestyrelsen har konstateret, at der i 2016 ikke er bogført et varesalg af det indkøbte til [virksomhed7].

Selskabet har fremlagt en salgsfaktura af 14. august 2018 udstedt til [virksomhed7] på 2.620.000 kr. [virksomhed7]s momsnummer fremgår ikke af fakturaen. Faktura er påført teksten: ”Varebetegnelse: Materialekøb m.v. i perioden, Antal Enhed: 1,00, A’pris: 2.096.000 kr.” Momsen på fakturaen udgør 524.000 kr. og fakturatotalen udgør 2.620.000 kr. Fakturaen er afslutningsvis påført ”Netto kontant”.

Selskabet har oplyst, at [virksomhed7] ikke har betalt selskabets salgsfaktura af 14. august 2018, idet [virksomhed7] har udført det i 2016 fakturerede arbejde for selskabet, og fakturaerne beløbsmæssigt har modsvaret hinanden.

Ifølge CVR har [virksomhed7] været under konkursbehandling på tidspunktet hvor selskabet har udstedt fakturaen. Det fremgår af de historiske stamdata, at [virksomhed7] var under tvangsopløsning fra den 1. september 2017 til den 28. december 2017, hvor der blev afsagt konkursdekret. [virksomhed7] blev opløst efter endt konkursbehandling den 21. august 2018. Endvidere fremgår det af CVR,at [virksomhed7] var et anpartsselskab, som blev stiftet den 25. marts 2013, og som var registreret under branchekode 6420202 Ikke-finansielle holdingselskaber, med bibranchekoderne 461900 Agenturhandel med blandet sortiment, 494100 Vejgodstransport og 812290 Anden rengøringer af bygninger og rengøring af erhvervslokaler. CVR indeholder ingen indberetninger af ansatte i [virksomhed7].

Selskabet har oplyst, at udstedelsen af salgsfakturaen dateret 14. august 2018 til [virksomhed7] har været en fejlfakturering. Selskabet har fremlagt en kreditnota, som har neutraliseret den udstedte faktura. Den fremlagte kreditnota er ligeledes dateret 14. august 2018, og udstedt til [virksomhed8] P/S (herefter [virksomhed8]), momsnummer [...6]. Fakturateksten er: ”Varebetegnelse: Kreditnota iht. aftale, Antal Enhed: 1,00, A’pris: -2.096.000 kr.”. Momsen på kreditnotaen udgør -524.000 kr. og fakturatotalen udgør -2.620.000 kr. Kreditnotaen er afslutningsvis påført ”Netto kontant”.

Repræsentanten har i forbindelse med klagesagen oplyst, at varesalget til [virksomhed7] burde have været indtægtsført i 2016, men idet der tillige er udstedt en fejlagtig faktura til [virksomhed8] på samme beløb i 2016, er der ikke grundlag for forhøjelsen af selskabets indkomst, hverken skattemæssigt eller momsmæssigt.

Repræsentanten har efterfølgende oplyst, at der ikke findes en faktura til [virksomhed8] i 2016 på præcis samme beløb, da fakturering til [virksomhed8] skete på baggrund af det igangværende projekts månedlige stade-vurderinger. Repræsentanten har i relation hertil fremlagt stade-vurderingen pr. 31. august 2017 for projektet med [virksomhed8], og selskabets debitorkontokort for [virksomhed8] for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2019.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ved afgørelse af 2. juli 2019 forhøjet selskabets momstilsvar med 1.818.880 kr. for perioden 1. januar 2016 til 31. december 2017, idet Skattestyrelsen ikke har godkendt selskabets momsfradrag for udgifter til en underleverandør, samt forhøjet selskabets salgsmoms vedrørende materialesalg til en anden underleverandør.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen vedrørende nedsættelse af fradrag for købsmoms med 1.294.880 kr. anført følgende (uddrag):

”Det er Skattestyrelsens opfattelse, at fakturaerne fra [virksomhed2] ikke kan anvendes som dokumentation for momsfradrag efter momslovens § 37, idet det ikke kan dokumenteres, at der er leveret varer eller ydelser fra [virksomhed2].

Begrundelsen herfor er, at

•	Alle fakturaerne fra [virksomhed2], på nær den sidste i 2017, har teksten ”Acontofaktura, Levering”.
•	Indholdet af fakturaerne ikke på nogen måde kan specificeres ved kontrakt eller lignende.
•	Der er tale om samlede fakturaer på over 6 mio. kr.
•	[virksomhed2] er 100 % ejet af [person2] via selskabet [virksomhed6] ApS.
•	Der ikke har været ansatte i [virksomhed2] til at udføre det pågældende arbejde.
•	Der er udskrevet en kreditnota på 850.000 kr., som er en annullering af faktura 50, men kreditnotaen er ikke bogført, og beløbet er ikke tilbagebetalt fra [virksomhed2] til selskabet.

Der er således en række forhold, der gør, at der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet.

(...)

Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for udgifter afholdt til [virksomhed2], da de fremlagte fakturaer ikke opfylder kravene i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1.

Der kan henvises til EU-domstolens dom C-438/09Boguslaw J. Dankowski, hvor det af præmis 38 fremgår, at en faktura, der indeholder de formelle krav, er fradragsberettiget, hvis de underliggende varer eller ydelser er leveret. Omvendt kan det sluttes, at en faktura, der ikke lever op til fakturakravene, ikke er fradragsberettiget.

Ud fra ovenstående er det herefter Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet kan nægtes momsmæssigt fradrag vedrørende betalingerne til [virksomhed2]. Dog godkendes der momsmæssigt fradrag for fakturaen vedrørende andel af telefoni og mail 2017.

Selskabets bemærkninger af 21. juni 2019 har ikke ændret på Skattestyrelsens opfattelse, idet det bemærkes, at det ikke er på grund af den nærtstående forbindelse mellem selskabet og [virksomhed2], at der nægtes momsmæssigt fradrag for betalingerne. Fradragsnægtelsen sker som ovenfor beskrevet på grund af den manglende dokumentation for, at der reelt er sket levering af ydelser fra [virksomhed2] til selskabet.

Selskabets købsmoms nedsættes herefter med følgende beløb:

1. kvartal 2016 462.480

2. kvartal 2016 450.000

3. kvartal 2016 223.400

4. kvartal 2017 159.000 jf. note

I alt 1.294.880

Note:

Langt hovedparten af selskabets køb i 2017 er først angivet i 4. kvartal 2017, jf. bemærkningerne under ”Øvrige punkter” nedenfor.

Det antages derfor, at købsmomsen vedrørende fakturaerne fra [virksomhed2] også først er angivet i 4. kvartal 2017, da de fremstår som acontobetalinger, hvorfor tilbagereguleringen foretages i 4. kvartal 2017.”

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen vedrørende forhøjelse af salgsmoms med 524.000 kr. anført følgende (uddrag):

”3.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Som beskrevet under punkt 3.1. ovenfor har selskabet bogført følgende udgifter til [virksomhed7] ApS:

Dato		Bilagsnr.		Bogføringstekst		Køb ekskl. moms		moms		I alt
31.10.16	2133		Udb. [virksomhed7]		736.000,00		184.000,00		920.000,00
30.11.16	2134		Udb. [virksomhed7]		768.000,00		192.000,00		960.000,00
29.12.16	2135		Udb. [virksomhed7]		592.000,00		148.000,00		740.000,00
I alt					2.096.000,00		524.000,00		2.620.000,00

Skattestyrelsen har ved kontrol af [virksomhed7] ApS konstateret, at disse fakturabeløb ikke er indbetalt til [virksomhed7] ApS.

Som beskrevet under punkt 3.1. ovenfor oplyste [person2] den 20.5.2019, at fakturaerne ikke var blevet betalt, idet de blev modsvaret af varekøb, som selskabet havde foretaget for [virksomhed7] ApS.

Til dokumentation herfor havde [person2] medbragt en faktura på 2.620.000 kr. inkl. moms af 14.8.2018 fra selskabet til [virksomhed7] ApS vedrørende materialekøb m.v.

Selskabet har i 2016 fratrukket købsmoms af de varekøb, som selskabet har foretaget på vegne af [virksomhed7] ApS. Samtidig har selskabet fratrukket købsmoms af ovenstående tre fakturaer, som de har modtaget fra [virksomhed7] ApS.

Selskabet har imidlertid ikke bogført fakturaen til [virksomhed7] ApS vedrørende materialekøb i 2016, idet denne faktura først er udstedt den 14.8.2018.

Fakturaen vedlægges som bilag 8.

Det skal videre bemærkes, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at fakturaen alene er udstedt i 2018 for at rette op på den manglende bogføring og hermed den manglende angivelse af momsbeløbet i 2016. Dette begrundes med, at [virksomhed7] ApS kom under konkursbehandling den 28.12.2017 og er opløst efter konkurs den 21.8.2018. Fakturaen er således i august 2018 uden betydning i relation til [virksomhed7] ApS.

Af momslovens § 23, stk. 1 fremgår, at afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet) og af stk. 2 fremgår, at såfremt der udstedes faktura over en leverance, anses faktureringstidspunktet som leveringstidspunkt, for så vidt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning.

Da selskabet har foretaget materialekøbet for [virksomhed7] ApS i 3. og 4. kvartal 2016, må dette være leveringstidspunktet.

Da faktureringen først sker den 14.8.2018 kan faktureringstidspunktet ikke anses at være leveringstidspunktet, idet faktureringen først er sket længe efter leveringstidspunktet.

Ved mail af 21. juni 2019 meddeler selskabet, at der er tale om en fejlfakturering og fremsender samtidig en kreditnota, som gør at den tidligere fremsendte faktura, jf. bilag 8 er neutral.

Kreditnotaen vedlægges som bilag 9.

Skattestyrelsen er uforstående overfor, at selskabet den 14.8.2018 både har udstedt en faktura og en kreditnota på 2.096.000 kr., idet selskabet jo netop ikke har betalt de tre fakturaer fra [virksomhed7] ApS på i alt 2.096.000 kr., hvilket ifølge det tidligere oplyste skyldes, at selskabet har købt materialer for [virksomhed7] ApS for samme beløb.

Skattestyrelsen er endvidere uforstående overfor, at kreditnotaen er udstedt til [virksomhed8] P/S.

Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at fakturaen, jf. bilag 8 skal medtages i 4. kvartal 2016, idet det er på daværende tidspunkt, at der sker modregning mellem de af selskabet afholdte udgifter for [virksomhed7] ApS, og det af [virksomhed7] ApS udførte arbejde for selskabet.

Samtidig finder Skattestyrelsen, at den udstedte kreditnota til [virksomhed8] P/S er uden reelt indhold.

Selskabet salgsmoms for 4. kvartal 2016 forhøjes herefter med 524.000 kr.”

Skattestyrelsen har i udtalelse af 14. oktober 2019 anført (uddrag):

”Ad faktiske forhold

Klagers repræsentant anfører i første afsnit følgende:

Skattestyrelsen har gennem længere tid foretaget en revision af [virksomhed1]. Revisionen er udført og initieret af Skattestyrelsens kontor for Kædesvig, og [virksomhed1] har gennem en lang periode i adskillige omgange udleveret bilagsmateriale m.v. til Skattestyrelsen. Denne "kædesvigs"-gennemgang har ikke givet anledning til nogen form for bemærkninger. Derimod har revisionen resulteret i de af denne sag omfattede ændringer, som blev fremført meget sent i processen, og som synes båret af den oprindelige "antagelse" om svindel.

Det skal hertil bemærkes, at det ikke er korrekt, at Skattestyrelsens gennemgang af selskabets underleverandører ikke har givet anledning til nogen form for bemærkninger.

Der skal i den forbindelse henvises til mødereferat af 21. februar 2019 samt selskabets bemærkninger hertil af 1. marts 2019, hvoraf det fremgår, at Skattestyrelsen har haft bemærkninger til flere af de af selskabet anvendte underleverandører.

Ad argumentation - dokumentation modtagne fakturaer

Klagers repræsentant anfører, at der efter deres opfattelse foreligger tilstrækkelig dokumentation for de ydelser, der er modtaget for de pågældende fakturaer.

Skattestyrelsen er ganske uforstående over for dette, idet det ikke på nogen måde er dokumenteret, hvad der er leveret.

Ad argumentation - ikke indtægtsført omsætning i 2016

Klagers repræsentant anfører i første afsnit følgende:

Det er vores opfattelse, at det i 2016 indtægtsførte beløb er korrekt totalt set. [virksomhed1] har i 2016 fejlagtigt udstedt en faktura til [virksomhed8] P/S, der rettelig burde være udstedt til [virksomhed7] ApS. Det er således korrekt, at der burde ske indtægtsførelse af udført arbejde til [virksomhed7] ApS for 2.096.000 kr. ekskl. moms - men omvendt burde faktura ikke være udstedt til [virksomhed8] P/S på samme beløb i 2016. Fakturaen er heller ikke blevet betalt af [virksomhed8] P/S. Det skal bemærkes, at [virksomhed8] P/S var ejet i forening med [virksomhed9], som holdt strengt tilsyn med betalinger m.m.

Klagers repræsentant anfører, at det i 2016 indtægtsførte beløb er korrekt totalt set, idet [virksomhed1] i 2016 fejlagtigt har udstedt en faktura til [virksomhed8] P/S, der rettelig burde være udstedt til [virksomhed7] ApS.

Det er imidlertid ikke dokumenteret, at selskabet i 2016 har udstedt den pågældende faktura til [virksomhed8] P/S, ligesom det ikke er dokumenteret, at denne faktura på 2.096.000 kr. ekskl. moms er indtægtsført i 2016.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at Skattestyrelsen alene er i besiddelse af selskabets kontospecifikationer inden revision for indkomståret 2016. Heraf fremgår der ikke en salgsfaktura på 2.096.000 kr. ekskl. moms med en salgsmoms på 524.000 kr.

Såfremt det kan dokumenteres at der i 2016 er bogført en salgsfaktura til [virksomhed8] P/S på 2.096.000 kr. og en salgsmoms på 524.000 kr. anerkendes det, at de indtægtsførte beløb totalt set er korrekte.”

Skattestyrelsen har den 16. juni 2020 fremsendt bemærkninger til det af selskabet yderligere fremlagte materiale i forbindelse med anmodning om genoptagelse. Heraf fremgår (uddrag):

”Skattestyrelsen har gennemgået den fremsendte opgørelse over udgifterne i [virksomhed2].

Udgifterne er opgjort til 3.904.536 kr. ekskl. moms

Der er tale om en række forskelligartede udgifter.

Skattestyrelsen har opstillet udgifterne i datoorden, jf. vedlagte regneark.

Det fremgår heraf, at udgifterne spænder over perioden 25.11.2014 til 25.9.2017.

De fakturerede beløb fra [virksomhed2] til selskabet kan specificeres således:

(skema)

I 2016 er der i alt faktureret 3.649.922 kr. ekskl. moms, og den sidste faktura i 2016 er af 10.5.2016.

Ud fra den indsendte udgiftsspecifikation har [virksomhed2] kun afholdt udgifter for 1.538.849 kr. ekskl. moms pr. 10.5.2016, jf. vedlagte regneark.

Der er således ingen sammenhæng mellem aconto faktureringerne til [virksomhed1] og de faktisk afholdte udgifter i [virksomhed2].

Skattestyrelsen har endvidere opstillet udgifterne i leverandørorden, jf. ligeledes vedlagte regneark. Det fremgår heraf, at [virksomhed2] har haft følgende udgifter til [virksomhed7] ApS:

(skema)

Skattestyrelsen er i besiddelse af kontoudtogene vedrørende [virksomhed7] ApS bankkonti, og det kan konstateres, at fakturaerne ikke ses indbetalt på [virksomhed7] ApS' bankkonti.

Det skal videre bemærkes, at salgsmomsen vedrørende de af [virksomhed2] fakturerede acontobeløb og købsmomsen vedrørende udgifterne i relation hertil først kan være angivet i [virksomhed2] i 4. kvartal 2016, da hverken salgs- eller købsfakturaerne kan indeholdes i de angivne momsbeløb for de tre første kvartaler i 2016.

Endelig skal det bemærkes, at Skattestyrelsen finder det påfaldende, at der er tillagt en avance ved viderefaktureringen fra [virksomhed2] til [virksomhed1], idet der overhovedet ikke ses at være en forretningsmæssig begrundelse herfor.

Det er derfor fortsat Skattestyrelsen opfattelse, at der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet.

2. Manglende indtægtsførsel af omsætning i 2016

Der er ikke modtaget nye oplysninger vedrørende dette punkt, hvorfor der henvises til Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsen af 14.10.2019.”

Skattestyrelsen har i supplerende udtalelse af 6. maj 2022 anført (uddrag):

”Til det nu fremsendte har Skattestyrelsen følgende bemærkninger:

Ad punkt l: Manglende dokumentation for ydelser

Indledningsvis skal der henvises til vores skrivelse af 16. juni 2020, hvoraf følgende fremgår:

(skrivelsen gengivet)

Skattestyrelsen finder ikke, at repræsentanten i skrivelsen af 19. april 2022 er fremkommet med nye oplysninger eller materiale, som ændrer ovenstående vurdering.

Repræsentanten fremsender således dokumentation for, at [virksomhed2] har angivet moms af indtægterne, hvilket jo også fremgår af Skattestyrelsens redegørelse af 16. juni 2020, jf. ovenfor. Den af repræsentanten fremsendte dokumentation viser, som det også fremgår af Skattestyrelsens redegørelse ovenfor, at salgsmomsen først er angivet i 4. kvartal 2016, uanset de første fakturaer er udstedt i januar 2016.

Skattestyrelsen finder det endvidere påfaldende, at repræsentanten ikke har indsendt dokumentation for, hvor til [virksomhed2] har foretaget betalingerne til deres underleverandør [virksomhed7] ApS, da det af Skattestyrelsens redegørelse af 16. juni 2020 fremgår, at betalingerne ikke er indgået på [virksomhed7] ApS' bankkonto.

Det er derfor fortsat Skattestyrelsen opfattelse, at der kan rejses tvivl om realiteten af fakturaerne fra [virksomhed2] til [virksomhed1].

Ad punkt 2: Ikke angivet salgsmoms i 2016 vedrørende indtægt fra [virksomhed7] ApS

I den oprindelige klage til Skatteankestyrelsen har repræsentanten anført følgende:

(afsnit fra repræsentantens og Skattestyrelsens tidligere skrivelser gengivet)

I skrivelsen af 19. april 2022 henviser repræsentanten indledningsvis til Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsen af 14. oktober 2019, hvor Skattestyrelsen anfører, at såfremt det kan dokumenteres, at der i 2016 er bogført en salgsfaktura til [virksomhed8]P/S på 2.096.000 kr. og en salgsmoms på 524.000 kr. anerkendes det, at de indtægtsførte beløb totalt ser er korrekte.

Herefter anfører repræsentanten følgende:

Der findes ikke en faktura udstedt til [virksomhed8] i 2016 på præcis samme beløb, hvilket

skyldes, at fakturering på [virksomhed8] skete på baggrund af månedlige attesterede Stade vurderinger, hvor vurderingen på 31. august 2017 er vedlagt ("[virksomhed1] bilag 1 april 2022").

På baggrund heraf blev der som udgangspunkt udarbejdet en månedlig faktura. De anførte månedstotaler kan afstemmes til vedlagte bilag ("bilag 2 april 2022 [virksomhed1] ApS- Debitor 18 - [virksomhed8] PS [...]"), som er [virksomhed1]'s debitorkontokort (der viser alle fakturaer sendt til [virksomhed8] og betalinger m.v. i perioden) for [virksomhed8]. Her fremgår nederst på bilaget også den omtalte kreditnota på 2.096.000 kr. ekskl. moms - og det kan ses, at debitorkontokortet efterfølgende går i 0, da der tages højde for kreditnotaen ved betalingen af fakturaerne den 6. december 2019."

På basis af ovenstående forklaring/dokumentation anser vi derfor dette punkt for afklaret.

Efter SkattestyreIsens opfattelse dokumenterer ovenstående ikke på nogen måde, at der i 2016 er bogført en salgsfaktura til [virksomhed8]P/S på 2.096.000 kr. og en salgsmoms på 524.000 kr.

Det fremsendte bilag med månedstotaler, som kan afstemmes til debitorkontokortet, omfatter således kun perioden frem til august 2017, mens kreditnotaen er af 14. august 2018.

Det er endvidere ikke på nogen måde dokumenteret, hvilken salgsfaktura kreditnotaen af 14. august 2018 vedrører.

Det skal videre bemærkes, at repræsentanten har ændret forklaring, idet han i skrivelsen til Skatteankestyrelsen af 19. april 2022 anfører, at der ikke findes en faktura udstedt til [virksomhed8]P/S i 2016 på præcis samme beløb, hvilket skyldes, at fakturering på [virksomhed8]P/S skete på baggrund af månedlige attesterede stadevurderinger.

I den oprindelige klage til Skatteankestyrelsen anfører repræsentanten imidlertid, at [virksomhed1] i 2016 fejlagtigt har udstedt en faktura til [virksomhed8]P/S, der rettelig burde være udstedt til [virksomhed7] ApS. Det er således korrekt, at der burde ske indtægtsførelse af udført arbejde til [virksomhed7] ApS for 2.096.000 kr. ekskl. moms - men omvendt burde faktura ikke være udstedt til [virksomhed8] P/S på samme beløb i 2016.

Endelig skal det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke tillægger det vægt, at tilgodehavendet hos [virksomhed8] P/S går i nul ved betaling af en faktura den 6. december 2019, idet Skattestyrelsen ikke er blevet forelagt den øvrige bogføring, hvorfor modposteringer ikke kendes.

Skattestyrelsen er derfor fortsat af den opfattelse, at det ikke på nogen måde er dokumenteret, at der i 2016 er bogført en salgsfaktura til [virksomhed8] P/S, som efterfølgende udlignes med den bogførte kreditnota på 2.620.000 kr. pr. 14. august 2018.”

Skattestyrelsen har i yderligere supplerende udtalelse af 2. juni 2022 anført:

”Under henvisning til repræsentantens supplerende indlæg af 20. maj 2022 skal det indledningsvis bemærkes, at indlægget efter Skattestyrelsens opfattelse ikke indeholder nye oplysninger, hvorfor der henvises til Skattestyrelsens skrivelse af 6. maj 2022.

Skattestyrelsen ønsker dog at fremkomme med følgende bemærkninger til repræsentantens supplerende indlæg:

Ad punkt 1: Ikke godkendte Skatte- og momsfradrag

Repræsentanten anfører en række forhold som begrundelse for, at de pågældende udgifter til [virksomhed2] bør godkendes, og afslutningsvis bemærker repræsentanten følgende:

”Endelig bemærker vi, at Skattestyrelsen i sin udtalelse af den 6. maj 2022 anfører, at de er uforstående over for, at vi ikke har forholdt os til [virksomhed2] ApS’ forhold til sine underleverandører. Vi kan ikke se, at forholdet mellem [virksomhed2] og dennes underleverandører skulle have relevans i nærværende sag, idet den påklagede afgørelse fra Skattestyrelsen vedrører [virksomhed1] og de udgifter, som i det væsentligste er afholdt til [virksomhed2]. Såfremt Skattestyrelsen mener, at der skulle være uregelmæssigheder mellem [virksomhed2] og dennes underleverandører, må dette være følgelig være et forhold mellem Skattestyrelsen og [virksomhed2].”

Skattestyrelsen finder det påfaldende, at repræsentanten dokumenterer, at [virksomhed2] har angivet moms af fakturaerne til [virksomhed1], men samtidig ikke finder, at uregelmæssigheder mellem [virksomhed2] og deres underleverandører har betydning for sagen.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at ud af de samlede udgifter i [virksomhed2] på 3.904.537 kr. ekskl. moms, udgør [virksomhed2] ApS’ udgifter til [virksomhed7] ApS 2.019.382 kr. ekskl. moms. Der er således tale om væsentlige udgifter, hvor det ikke er dokumenteret, hvortil betaling er sket.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at det er af væsentlig betydning for sagen at få klarlagt, hvem der reelt har modtaget betalingerne for de udgifter, som skulle være afholdt af [virksomhed2] til [virksomhed7] ApS, samt om der reelt er tale om, at [virksomhed7] ApS har udført det pågældende arbejde.

Det skal videre bemærkes, at Skattestyrelsen i udtalelsen af 16. juni 2020 har bemærket, at [virksomhed2] frem til den 10. maj 2016 i alt har faktureret 3.649.922 kr. ekskl. moms til [virksomhed1], men at [virksomhed2] frem til den 10. maj 2016 kun afholdt udgifter på 1.538.849 kr. ekskl. moms. Der er derfor ikke på nogen måde sammenhæng mellem aconto faktureringerne til [virksomhed1] og de faktisk afholdte udgifter i [virksomhed2], idet det bemærkes, at der ikke har været ansatte i [virksomhed2], hvorfor alt det viderefakturerede arbejde kun kan være udført af tredjemand.

Repræsentanten har ikke på noget tidspunkt kommenteret dette, hvilket Skattestyrelsen også finder påfaldende.

Det er således fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der kan rejses berettiget tvivl om realiteten af fakturaerne fra [virksomhed2] til [virksomhed1], hvilket er afgørende for vurderingen af både det momsmæssige og det skattemæssige fradrag.

Ad punkt 2: Manglende indtægtsførelse

Repræsentanten anfører, at såfremt Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på det- te punkt, er det deres forventning, at Skattestyrelsen af egen drift vil foretage en genoptagelse af [virksomhed1] ApS’ skatteopgørelser og momstilsvar for 2018, idet den udstedte faktura til [virksomhed7] ApS den 14. august 2018 i givet fald allerede er beskattet i 2016 og derfor ikke igen skal beskattes i 2018.

Skattestyrelsen er enig i dette.

Samtidig er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at det ikke på nogen måde er dokumenteret, at der i 2016 er bogført en salgsfaktura til [virksomhed8] P/S, som efterfølgende udlignes med den bogførte kreditnota på 2.620.000 kr. pr. 14. august 2018.

Kreditnotaen til [virksomhed8] P/S i 2018 på 2.620.000 kr. skal derfor også tilbageføres.

Der vil derfor ikke skulle foretages hverken skatte- eller momsmæssige reguleringer i 2018.”

Skattestyrelsen er i høringssvar den 31. august 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling (uddrag):

”(...)

Nægtet momsfradrag for udgifter til underleverandør

Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt klager har fradrag for udgifter til den omhandlede underleverandør. Det er imidlertid alene klager, som den der ønsker fradraget, der skal dokumentere retten hertil, herunder at der er sket levering af momsbelagte ydelser til klager.

Efter en konkret vurdering finder Skattestyrelsen fortsat ikke, at klager har dokumenteret, at de omhandlede tjenesteydelser er blevet leveret til klager, hvorfor klager ikke kan indrømmes et momsfradrag for udgifter til underleverandøren [virksomhed2], jf. momslovens § 37.

Der henvises i den forbindelse til SKM2019.231.HR, hvor Højesteret har bekræftet, at fradrag for købsmoms efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1 er betinget af, at der er sket en faktisk levering som fradragsretten kan knyttes op på.

Skattestyrelsen fastholder, at der grundet de særlige forhold i sagen, kan rejses en væsentlig tvivl vedrørende realiteten af de omhandlede fakturaer. Der henses til, at fakturaerne har teksten ”Acontofaktura, levering”, at de ikke er specificeret ved bagvedliggende kontrakt eller lignende, samt at [virksomhed2] ikke har haft de menneskelige ressourcer til at kunne udføre det pågældende arbejde. I øvrigt henses der til, at klager og [virksomhed2] er interesseforbundne.

Skattestyrelsen finder derfor, at der påhviler klager en skærpet bevisbyrde for at dokumentere, at der er leveret momspligtige tjenesteydelser af [virksomhed2]. Der henvises i den forbindelse til den skærpede bevisbyrde og praksis på området refereret af Skatteankestyrelsen, og yderligere herunder dommene SKM2021.224.BR og SKM2021.371.BR.

Der er endvidere lagt vægt på, at de fremsendte fakturaer ikke opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsens kapitel 12. Der henses til, at der mangler oplysninger om hvor arbejdet er udført, omfanget af den leverede ydelse, dato for hvornår leveringen af ydelsen er foretaget eller afsluttet, samt hvem der har udført arbejdet.

I øvrigt har klager ikke fremlagt timesedler, samarbejdsaftaler eller anden korrespondance der understøtter, at [virksomhed2] skulle have leveret momspligtige ydelser til klager.

Det fremlagte materiale vedrørende [virksomhed2] kan ikke føre til et andet resultat, da det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er sammenhæng mellem aconto faktureringerne til klager, og de faktiske afholdte udgifter i [virksomhed2]. I øvrigt har klager ikke dokumenteret, at [virksomhed2] har indbetalt fakturabeløbene til [virksomhed7] ApS.

Skattestyrelsen fastholder herefter, at klager ikke ved fremlæggelsen af de 13 fakturaer samt diverse regnskabsmateriale, har løftet den skærpede bevisbyrde for, at der er sket momspligtig levering i henhold til de fremlagte fakturaer, hvorfor betingelserne for momsfradrag efter momslovens § 37 således ikke er opfyldt.

Skattestyrelsen fastholder herefter, at klager nægtes momsfradrag på 1.294.880 kr. for perioden.

Forhøjelse af salgsmoms

Skattestyrelsen fastholder, at klagers salgsmoms i den påklagede periode forhøjes med 524.000 kr. på baggrund af salgsfaktura af 14. august 2018 udstedt til [virksomhed7] ApS (bilag 8), da fakturaen ikke ses bogført, og da klager ikke har dokumenteret, at der allerede er angivet og indbetalt moms af det fakturerede beløb i 4. kvartal 2016.

Klager anfører, at salgsfakturaen udstedt 14. august 2018 (bilag 8) vedrørende materialekøb foretaget for [virksomhed7] ApS, modsvarer tre købsfakturaer udstedt i 4. kvartal 2016 (bilag 6).

Da materialeindkøbet for [virksomhed7] ApS, og den herefter foretagne modregning af det af [virksomhed7] ApS udførte arbejde er foretaget i 4. kvartal 2016, finder Skattestyrelsen fortsat, at dette må anses for leveringstidspunktet, jf. momslovens § 23, stk. 1, hvorfor salgsmomsen skal medtages i 4. kvartal 2016.

Det bemærkes, at faktureringstidspunktet for salgsfakturaen ikke kan anses for leveringstidspunktet, da salgsfakturaen først udstedes den 14. august 2018, hvilket ikke kan anses for snarest efter leverancens afslutning.

Vedrørende den fremsendte kreditnota udstedt til [virksomhed8] P/S finder Skattestyrelsen fortsat ikke, at klager har dokumenteret sammenhængen mellem kreditnotaen og salgsfakturaen udstedt til [virksomhed7] ApS.

Skattestyrelsen finder i øvrigt heller ikke, at klager har dokumenteret, at der i 2016 er udstedt en salgsfaktura til [virksomhed8] P/S, som efterfølgende udlignes med den bogførte kreditnota på 2.620.000 kr. den 14. august 2018.

Det skal bemærkes, at repræsentanten har skiftet forklaring vedrørende den fremsendte kreditnota i skrivelsen til Skatteankestyrelsen af 19. april 2022.

Skattestyrelsen fastholder herefter, at den fremsendte kreditnota ikke kan føre til et andet resultat, hvorfor klagers salgsmoms forhøjes med 524.000 kr. for perioden.”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har i klagen nedlagt påstand om, at forhøjelsen af selskabets momstilsvar nedsættes til 0 kr. Selskabets repræsentant har efterfølgende ændret den nedlagte påstand til, at forhøjelsen af selskabet nedsættes til 53.400 kr.

Repræsentanten har, i forbindelse med høring, nedlagt påstand om, at der ved stadfæstelse af forhøjelsen af selskabets salgsmoms i 2016, skal ske en tilsvarende nedsættelse af selskabets salgsmoms i 2018.

Repræsentanten har som begrundelse for påstanden anført følgende (uddrag):

”Anbringender

Til støtte for ovenstående påstande gøres følgende gældende:

•	At selskabets udgifter til [virksomhed2] er tilstrækkeligt dokumenterede i form af fakturaer fra underleverandører til [virksomhed2],

•	At den samlede fakturerede omsætning i 2016 er korrekt - der er blot fejlagtigt sendt en faktura til [virksomhed8] P/S i stedet for [virksomhed7] A/S

Faktiske forhold

Skattestyrelsen har gennem længere tid foretaget en revision af [virksomhed1]. Revisionen er udført og initieret af Skattestyrelsens kontor for Kædesvig, og [virksomhed1] har gennem en lang periode i adskil lige omgange udleveret bilagsmateriale m.v. til Skattestyrelsen. Denne " kædesvigs"-gennemgang har ikke givet anledning til nogen form for bemærkninger. Derimod har revisionen resulteret i de af denne sag omfattede ændringer, som blev fremført meget sent i processen, og som synes båret af den oprindelige "antagelse" om svindel.

Selskabets formål er udførelse af bygge- og entreprisearbejder. Selskabet benytter hovedsageligt under leverandører ved byggeprojekter. Selskabet var ejet med 50 % af [person2] og 50 % til [person1].

I 2016 er der modtaget fakturaer fra [virksomhed2] på i alt 4.543.522 kr. ekskl. moms og i 2017 i alt 636.000 kr. ekskl. moms. Teksten på fakturaerne har været "Acontofakturering levering".

[virksomhed2] er 100 % ejet af [person2] via selskabet [virksomhed6] ApS. Selskabets formål er at eje kapitalandele i datterselskaber, investeringer, køb/salg af fast ejendom, udvikling af ejendomme med videresalg for øje, udførelse af byggearbejder samt hermed beslægtet virksomhed. Selskabet har ingen ansatte. [virksomhed2] har dog væsentlige udgifter til underleverandører, hvilket fremgår af oversigten nedenfor.

[virksomhed2] ApS' bruttofortjeneste for 2017 og 2016 kan specificeres således:

2017 2016

Nettoomsætning 2.771.199 4.812.128

Vareforbrug -2.077.300 -3.750.777
Øvrige omkostninger
-589.959-897.029
Bruttofortjeneste
103.940164.322

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen anerkender ikke, at der er dokumentation for de modtagne ydelser, som er faktureret fra [virksomhed2]. Det betyder, at Skattestyrelsen nægter [virksomhed1] skattemæssigt fradrag for de pågældende fakturaer, ligesom der ikke anerkendes momsmæssigt fradrag for momsen.

Dette begrundes med:

•	De pågældende fakturaer har teksten "Acontofakturering, Levering"
•	Indholdet af fakturaerne ikke på nogen måde kan specificeres ved kontrakt eller lignende
•	Der er tale om samlede fakturaer på over 6 mio.kr.
•	[virksomhed2] er 100 % ejet af [person2] via selskabet [virksomhed6] ApS
•	Der har ikke været ansatte i [virksomhed2] ApS til at udføre det pågældende arbejde

Dette medfører, at Skattetstyrelsen rejser tvivl om, hvorvidt der er modtaget ydelser fra [virksomhed2].

Endvidere mener Skattestyrelsen, at der fejlagtigt ikke er udstedt en faktura til [virksomhed7] A/S 2016, hvorfor der skal ske beskatning heraf, ligesom der skal beregnes udgående afgift heraf.

Argumentation - dokumentation modtagne fakturaer

Det er vores opfattelse, at der foreligger tilstrækkelig dokumentation for de ydelser, der er modtaget for de pågældende fakturaer.

Det er korrekt, som det fremføres af Skattestyrelsen, at der i [virksomhed2] ikke er ansatte. Det fremgår dog af ovenstående regnskabsoplysninger, at selskabet i stort omfang har købt ydelser hos underleveandører. Det er disse underleverandørydelser, der løbende er viderefaktureret til [virksomhed1] med tillæg af en avance.

Vi vil senere fremsende materiale vedrørende de viderefakturerede underleverandørarbejder, der er faktureret fra [virksomhed2] til [virksomhed1].

Endvidere kan henvises til, at det har formodningen imod sig, at [virksomhed1] (der er 50 % ejet af henholdsvis [person2] og [person1]) vil acceptere at betale et af [person2] 100 % ejet selskab for ydelser, der ikke er modtaget - idet der i denne sammenhæng er tale om parter med modsatrettede interesser.

Argumentation - ikke indtægtsført omsætning i 2016

Der er således ikke grundlag for en forhøjelse af selskabets indkomst - hverken skatte - eller momsmæssigt - for 2016 med 2.096.000 kr., idet der alene er tale om, at faktura er udstedt til forkert modtager.

Fejlfaktureringen var i øvrigt rettet inden modtagelsen af Skattestyrelsens skrivelse.”

Selskabets repræsentant har den 1. maj 2020 fremlagt yderligere materiale i forbindelse med anmodning om genoptagelse. Heri anfører repræsentanten (uddrag):

”Ændring af skattepligtig indkomst for 2016 og 2017 – manglende dokumentation for ydelser

I 2016 har [virksomhed1] modtaget fakturaer fra [virksomhed2] på i alt 4.543.522 kr. ekskl. moms og i 2017 fakturaer på i alt 636.000 kr. ekskl. moms, hvor fakturateksten har været ”A contofakturering, levering”. Vareforbrug i alt i [virksomhed1] i 2016 har i alt udgjort 53 mio. kr. og i 2017 i alt 37 mio. kr.

I ovenstående afgørelse har Skattestyrelsen nægtet skattemæssigt fradrag med den begrundelse, at der ikke er fremlagt dokumentation for de modtagne ydelser. Dette begrundes yderligere med, at der ikke er ansatte i [virksomhed2] til at udføre det pågældende arbejde, hvorfor Skattestyrelsen anfører, at der er tvivl om, hvorvidt der er leveret ydelser til [virksomhed1] ApS:

”..er det Skattestyrelsens opfattelse, at det ikke kan dokumenteres, at der er leveret varer eller ydelser fra [virksomhed2], idet der kan rejses tvivl og fakturaernes realitet.”

Senere fremhæves:

”Indholdet af fakturaerne ikke på nogen måde kan specificeres ved kontrakt eller lignende.”

Det er korrekt, at der ikke er ansatte i [virksomhed2]. Hvad der derimod ikke har været inddraget ved ovenstående afgørelse er, at [virksomhed2] i stort omfang har købt ydelser hos underleverandører og materialer. Det er disse ydelser/varer, der med tillæg af avance er viderefaktureret fra [virksomhed2] til [virksomhed1] ApS. Disse fakturaer bogført som omkostninger i [virksomhed2]. Disse fakturaer bogført som omkostninger i [virksomhed2] dokumenterer således, hvad der er leveret til [virksomhed1] ApS – hvorfor indholdet af fakturaerne kan specificeres ved de pågældende underleverandørfakturaer.

[virksomhed2] ApS' bruttofortjeneste for 2017 og 2016 kan specificeres således:

2017 2016

Nettoomsætning 2.771.199 4.812.128

Vareforbrug -2.077.300 -3.750.777
Øvrige omkostninger
-589.959-897.029
Bruttofortjeneste
103.940164.322

Som det kan ses aflejres alene et mindre overskud i [virksomhed2] og en stor del af selskabets omsætning er sker til [virksomhed1]. Fakturaer, der i øvrigt beskattes fuldt ud i [virksomhed2].

Vi har vedlagt regneark, der specificerer de fakturaer, som [virksomhed2] har opgjort direkte vedrører de pågældende fakturaer til [virksomhed1]. Ved viderefaktureringen t il [virksomhed1] er der opkrævet et avance-tillæg, der skal dække øvrige omkostninger og avance i [virksomhed2]. Den realierede bruttofortjenste i 2016 og 2017 i [virksomhed2] viser, at der alene aflejres et mindre overskud i [virksomhed2].

Vi foreslår, at Skattestyrelsen eventuelt kan udvælge fakturaer fra regnearket, som ønskes til kontrol. Alternativt kan vi mødes fysisk (når det er muligt) og gennemgå fakturaerne.

Ændring af skattepligtig indkomst – ikke indtægtsført omsætning i 2016

Selskabets skattepligtige indkomst er forhøjet med 2.096.000 kr.

[virksomhed1] har i 2016 fejlagtigt udstedt en faktura t il [virksomhed8] P/S, der rettelig burde være udstedt til [virksomhed7] ApS. Det er således korrekt, at der burde ske indtægtsførelse af udført arbejde til [virksomhed7] ApS for 2.096.000 kr. ekskl. moms i 2016 – men omvendt burde faktura ikke være udstedt til [virksomhed8] P/S på samme beløb i 2016. Fakturaen er i sagens natur heller ikke blevet betalt af [virksomhed8] P/ S. Det skal bemærkes, at [virksomhed8] P/S var ejet i forening med [virksomhed9], som holdt strengt tilsyn med betalinger m.m.

Der er således ikke grundlag for en forhøjelse af selskabets indkomst – hverken skatte- eller momsmæssigt - for 2016 med 2.096.000 kr., idet der alene er tale om, at faktura er udstedt til forkert modtager. [virksomhed8] P/S har ikke og vil ikke betale fakturaen, hvilket også dokumenterer, at der var tale om en fejlfakturering i 2016.

Vi har modtaget opgørelse udarbejdet af selskabet, hvoraf det fremgår, at de modtagne betalinger fra [virksomhed8] P/S stemmer overens med de fakturerede beløb, når bortses fra ovennævnte faktura.”

Selskabets repræsentant har den 20. maj 2022 indsendt supplerende bemærkninger i forbindelse med, at selskabet har fremlagt yderligere materiale den 19. april 2022, og at selskabets repræsentant har udtalt sig på kontormøde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 21. april 2022. Af de supplerende bemærkninger fremgår (uddrag):

”1. Ikke-godkendte skatte- og momsfradrag

Skattestyrelsen har i afgørelsens punkt 1 ikke imødekommet [virksomhed1] ApS’ fradrag for udgifter til købs- moms med i alt 1.294.880 kr. og skattemæssigt samlet 5.179.522 kr. for perioden fra den 7. januar 2016 til den 23. maj 2017.

Udgifterne vedrører i det væsentligste samlefakturaer udstedt af [virksomhed2]. Disse fakturaer fremgår af sagens materiale.

Videre vedrører udgifterne to fakturaer bogført som bilag 2125 og 2126. Det har desværre ikke været muligt at fremskaffe fakturaerne for bilag 2125 og 2126, hvorfor disse to udgifter ikke påklages.

Som begrundelse for forhøjelserne vedrørende udgifter afholdt til [virksomhed2], har Skattestyrelsen principalt anført, at der er tvivl om samlefakturaernes realitet, og subsidiært at samlefakturaerne ikke opfylder momsbekendtgørelsens fakturakrav.

Skattestyrelsen har begrundet sin tvivl om fakturaernes realitet med,

? at fakturaerne alene indeholder teksten ”Acontofaktura, Levering”,

? at fakturaerne ikke kan specificeres ved kontrakt eller lignende,

? fakturaernes samlede beløbsstørrelse,

? kapitalejersammenfaldet mellem [virksomhed1] og [virksomhed2], samt

? at [virksomhed2] ikke har haft nogen ansatte til at udføre det pågældende arbejde.

For det første bemærker vi, at [virksomhed1] har anvendt underleverandører til at udføre sine byggeprojekter. [virksomhed1] har bl.a. anvendt [virksomhed2], der som underleverandør til [virksomhed1] også selv har anvendt underleverandører til levering af de underleverandørydelser, som [virksomhed2] har leveret til [virksomhed1].

Vi kan dermed ikke se, at det forhold, at [virksomhed2] i den omhandlede periode ikke havde nogen ansatte, skulle have nogen betydning i nærværende sag. De samlefakturaer, som er udstedt fra [virksomhed2] til [virksomhed1], vedrører dermed bl.a. fakturaer udstedt til [virksomhed2], som herefter har viderefaktureret disse løbende gennem samlefakturaer til [virksomhed1] indeholdende en tillagt mark-up/fortjeneste.

Det er almindelig praksis ved handel mellem virksomheder, at en sælger tager en fortjeneste ved videre- salg af sine indkøbte varer og ydelser. Det er endvidere almindelige praksis inden for byggeri at anvende underentreprenører i vidt omfang.

For det andet bemærker vi – modsat Skattestyrelsen - at kapitalejersammenfaldet netop taler for, at der er realitet i de omhandlede leveringer. [virksomhed2] var i den omhandlede periode ejet med 100 % af [person2], mens [virksomhed1] var ejet med 50 % hver af [person2] og [person1]. Ingen af parterne havde bestemmende indflydelse i [virksomhed1], og der var ikke tale om selskaber med sammenfaldende interesser.

Det må således have formodningen imod sig, at [person1] ville tillade [virksomhed1] at betale fakturaer til et selskab, han ikke er anpartshaver i, hvis ikke der var leveret modydelser herfor.

For det tredje bemærker vi, at kapitalejersammenfaldet tilsvarende taler for, at der ikke er udarbejdet en kontrakt vedrørende de omhandlede samlefakturaer. I kraft af begges ejerforhold i [virksomhed1] har [person2] og [person1] løbende diskuteret størrelsen af de pågældende samlefakturaer i for- hold til rimeligheden af [person2]s mark-up i [virksomhed2] ved underleverandørydelser videre- faktureret til [virksomhed1].

[person2] og [person1] havde således ikke en formel skriftlig aftale/kontrakt om en på forhånd fastsat mark-up-procentsats, da mark-up-størrelsen blev diskuteret fra samlefaktura til samlefaktura. At de ikke havde aftalt en fast mark-up-procentsats bekræftes i øvrigt af, at samlefakturaernes beløb alle er i runde tal. De har således blot diskuteret, hvilket beløb det er rimeligt at viderefakturere fra [virksomhed2] velop ApS til [virksomhed1]. Dette har i hvert tilfælde været en individuel mundtlig forhandling/drøftelse mellem [person2] og [person1].

Vi finder, at en sådan uformel samarbejdsform er naturlig mellem tætte forretningspartnere, hvor man har tillid og kendskab til hinanden, og hvor der således ikke er behov for skriftlige aftaler på alle forhold.

For det fjerde bemærker vi, at Skattestyrelsen ikke har foretaget en tilstrækkelig vurdering af de skatte- og afgiftsmæssige forhold hos [virksomhed2] ved vurderingen af fakturaernes realitet, idet Skatte- styrelsen bl.a. ikke har undersøgt, om [virksomhed2] har betalt skat og afregnet salgsmoms af de omhandlede samlefakturaer.

Vi har ved en gennemgang af [virksomhed2] ApS’ regnskabsmateriale i den omhandlede periode konstateret, at [virksomhed2] ApS’ har betalt skat og afregnet moms af de omhandlede samlefakturaer.

Det fremgår af [virksomhed2] ApS’ kontokort for 2016 (bilag 1) og 2017 (bilag 2), at salgsmomsen af de fremlagte samlefakturaer er bogført. Den bogførte salgsmoms i kontokortene kan afstemmes direkte med [virksomhed2] ApS’ momsangivelser for perioden fra den 1. januar 2016 til den 31. december 2017 (bilag 3).

Dette forhold er ikke undersøgt i Skattestyrelsens afgørelse, ligesom forholdet heller ikke – som det el- lers påstås af Skattestyrelsen i deres udtalelse af den 6. maj 2022 - er tilstrækkeligt undersøgt ifølge Skattestyrelsens udtalelse af den 16. juni 2020, idet følgende blot fremgår af udtalelsen (vores understregning):

”Det skal videre bemærkes, at salgsmomsen vedrørende de af [virksomhed2] fakturerede acontobeløb [...] først kan være angivet i [virksomhed2] i 4. kvartal 2016, da hverken salgs- eller købsfakturaerne kan inde- holdes i de angivne momsbeløb for de tre første kvartaler.”

Skattestyrelsen har således aldrig gjort sig bekendt med, at den bogførte salgsmoms i kontokortene kan afstemmes direkte med [virksomhed2] ApS’ senere momsangivelser.

Som det fremgår af momsangivelserne, er salgsmomsen af indtægterne fra samlefakturaerne i visse tilfælde angivet i den forkerte angivelsesperiode, men det kan dokumenteres, at salgsmomsen er afregnet og at denne kan afstemmes med bogføring og fremlagte fakturaer. Hertil bemærker vi, at Skattestyrelsen på afgørelsens side 15 anfører, at også [virksomhed1] i visse tilfælde har angivet moms i forkerte angivelsesperioder, men at dette er uden betydning, idet angivelserne kan afstemmes til selskabets bogføring. Dette må således tilsvarende gøre sig gældende for [virksomhed2].

Vi kan herefter påvise, at Skattestyrelsen har truffet afgørelse om ikke at imødekomme [virksomhed1] ApS’ skatte- og momsmæssige fradrag af udgifter afholdt til [virksomhed2], selvom [virksomhed2] har betalt skat og afregnet salgsmoms af de modsvarende indtægter fra de pågældende samlefakturaer.

Skattestyrelsen anfører i sin udtalelse af den 6. maj 2022, at de er af den opfattelse, at der rejses tvivl om fakturaernes realitet. Med de nye oplysninger, som vi har fremlagt, kan vi i hvert fald godtgøre, at der er realitet i fakturaerne, og at Skattestyrelsen har modtaget både skat og salgsmoms af de pågældende indtægter i [virksomhed2].

Vi kan således ikke se, hvad Skattestyrelsens incitament skulle være for fortsat at nægte [virksomhed1] fradrag for de pågældende samlefakturaer. Om så samlefakturaerne vedrørte salg af varm luft, ville Skattestyrelsen ikke have lidt et tab, idet der er fuld symmetri i den moms- og skattemæssige behandling. Ved at nægte [virksomhed1] fradrag for købsmomsen af samlefakturaerne, når [virksomhed2] har afregnet salgsmomsen, vil Skattestyrelsen tværtimod have opnået en gevinst, som efter neutralitetsprincippet vil være uberettiget.

For det femte anfægter vi Skattestyrelsens påstand om, at samlefakturaerne ikke opfylder momsbekendtgørelsens fakturakrav. Skattestyrelsen anfører, at fakturaerne ikke indeholder mængden og arten af de leverede ydelser.

Vi bemærker, at det er almindelig kutyme i byggebranchen, at viderefakturering af underleverandør- ydelser sker ved samlefakturaer med beskrivelserne ”acontofaktura”, ”samlede leveringer”, ”underleverandørydelser” eller lignende formulering. Når der er tale om byggeprojekter, vedrører leveringerne til et sådant byggeprojekt mange aktører, herunder tømrere, murere, elektrikere, vareleverandører osv. Det må på baggrund af det i øvrigt oplyste igennem sagsforløbet stå klart, hvad de omhandlede samlefakturaer vedrører (opførelse af byggeri).

Vi bemærker hertil, at EU-Domstolen i flere tilfælde har udtalt, at neutralitetsprincippet medfører, at der skal godkendes fradrag i de tilfælde, hvor de materielle betingelser for fradragsretten er opfyldte, uanset at de formelle betingelser ikke er opfyldte. Dette fremgår bl.a. af sag C-664/16 (Vadan), hvor følgende fremgår af præmis 40-42:

Hvad angår de formelle betingelser for fradragsretten fremgår det af momsdirektivets artikel 178, litra a), at udøvelsen heraf er undergivet et krav om besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med direktivets artikel 226 (dom af 15.9.2016, Senatex, C-518/14, EU:C:2016:691, præmis 29 og den deri nævnte retspraksis).

Domstolen har således fastslået, at det grundlæggende princip om momsens neutralitet kræver, at der indrømmes fradrag for indgående moms, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser. Det følger heraf, at skatte- og afgiftsmyndighederne ikke kan nægte at indrømme ret til momsfradrag alene af den grund, at en faktura ikke opfylder de betingelser, der kræves i medfør af momsdirektivets artikel 226, nr. 6) og 7), såfremt den er i besiddelse af alle de oplysninger, der kræves for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser vedrørende fradragsretten er opfyldt (dom af 15.9.2016, Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos, C-516/14, EU:C:2016:690, præmis 42 og 43).

En streng anvendelse af det formelle krav om fremlæggelse af fakturaer er således i strid med princippet om afgiftsneutralitet og proportionalitetsprincippet, eftersom det på en uforholdsmæssig måde forhindrer, at en afgiftspligtig person indrømmes afgiftsmæssig neutralitet i forbindelse med sine transaktioner.”

Det er vores opfattelse, at det i nærværende sag er i strid med neutralitetsprincippet at nægte [virksomhed1] fradrag for købsmomsen af de omhandlede samlefakturaer med henvisning til fakturaernes beskrivelse, når [virksomhed2] som sælger har afregnet salgsmoms af de pågældende leveringer og samt- lige omstændigheder taler for, at der er tale om leveringer af underleverandørydelser.

I forhold til det skattemæssige fradrag skal vi endvidere bemærke, at der ikke af skattelovgivningen fremgår samme formelle krav til fakturaindhold, som fremgår af momsbekendtgørelsen. Udgifterne skal i øvrigt ses i sammenhæng med, at [virksomhed1] for 2016 og 2017 har haft et vareforbrug på samlet 90.159.821 kr. De omhandlende udgifter udgør således alene 5,7 % af selskabets vareforbrug.

I forhold til praksis henviser Skattestyrelsen i deres afgørelse til SKM2009.325.ØLR og SKM2016.9.BR for at understøtte, at fakturaer kan tilsidesættes med henvisning til disses realitet.

Afgørelserne er af Skattestyrelsen gengivet uden gengivelse af de konkrete forhold i afgørelserne. Vi har derfor foretaget en dækkende gengivelse af afgørelserne, hvorved der opnås en forståelse for, i hvilke tilfælde retsinstanserne anser, at der er væsentlig tvivl om fakturaernes realitet.

Af Landsrettens begrundelse og resultat i SKM2009.325.ØLR fremgår bl.a. følgende:

”Fakturaerne, som er omfattet af denne sag, er skrevet af BB og er påført et stempel fra G1 ved KF med angivelse af et SE-nummer. Denne virksomhed blev afmeldt fra momsregistreret den 31. december 1990 (EY- tilføjelse: fakturaerne, der nægtes fradrag for i sagen er udstedt i 2002 og 2003), og den daværende indehaver af virksomheden har nægtet ethvert kendskab til de pågældende fakturaer.

Fakturaerne er angiveligt underskrevet af DK for G1 og er efter det oplyste betalt kontant. DF har ikke afgivet forklaring for hverken byretten eller landsretten.

Det tiltrædes under disse omstændigheder, at A ikke ved de afgivne forklaringer har løftet bevisbyrden for, at de pågældende fakturaer kan danne grundlag for fradrag i indkomsten eller fradrag i virksomhedens momsgrundlag.”

Der er således tale om udstedte fakturaer fra et CVR-nummer, der er ophørt for adskillige år siden, lige- som der er anvendt kontant betaling, dvs. at der ikke foreligger dokumentation for, at fakturaerne er betalt.

Af byrettens begrundelse og resultat i SKM2016.9.BR fremgår bl.a. følgende:

”Der er udstedt en række fakturaer til H1 fra henholdsvis G2 og G3x, men A har hverken kunne fremlægge samarbejdsaftaler med virksomhederne, korrespondance eller anden dokumentation for kontakt til virksom- hederne, timesedler, eller nærmere oplysninger om arten og omfanget af det udførte arbejde, ejerne af virksomhederne eller de medarbejdere, der udførte rengøringsopgaverne, selv om at samarbejdet strakte sig over en længere periode.

Efter de fremlagte fakturaer lægger retten til grund, at der er en betydelig forskel på de fakturerede beløb på købsfakturaerne fra G2 og G3x og salgsfakturaerne til G1 A/S, der for nogle måneder svarer til over 400 timers arbejde [...].

Hertil kommer, at kontonummeret anført på 8 af fakturaerne fra G2 tilhører en person som er udrejst af Dan- mark for flere år siden, at G2 og G3x i et vist omfang har anvendt samme kontonummer og at H1 ApS den 30. december 2011 betalte en faktura, som G3x imidlertid først udstedte dagen efter den 31. december 2011.

Under disse omstændigheder finder retten, at der er rejst sådan tvivl om de udstedte fakturaers realitet, at H1 ApS ikke alene ved fremlæggelsen af de pågældende fakturaer har løftet bevisbyrden for, at G2 og G3x har leveret ydelser til H1 ApS, der berettiger til et fradrag, jf. momslovens § 37, stk. 1 [...].

Da rengøringsopgaverne ikke kunne udføres af A alene, lægger retten til grund, at Selskabet havde yderligere ansatte, som der ikke er indeholdt A-Skat og AM-bidrag for [...].”

Det er herefter vores opfattelse, at de af Skattestyrelsen nævnte afgørelser ikke er sammenlignelige med nærværende sag. I de af Skattestyrelsen nævnte afgørelser har der bl.a. været tale om anvendelse af sort arbejde, kontant betaling af fakturaer, anvendelse af CVR-numre, som for adskillige år siden er afmeldt – og i øvrigt anvendt af en helt anden virksomhed. På den baggrund er det forståeligt, at der i disse konkrete sager er betydelig tvivl om fakturaernes realitet.

I forholdet mellem [virksomhed1] og [virksomhed2] er der ingen tvivl om ejerforhold og antal ansatte i de to selskaber, der er ikke anvendt kontant betaling, der er fuld symmetri mellem de foretagne fradrag hos [virksomhed1] og selvangivne indtægter og angivet/betalt salgsmoms. Der er således ikke tale om, at skattemyndighederne har lidt et økonomisk tab. Der kan således heller ikke være tvivl om fakturaernes realitet.

I forlængelse af de af Skattestyrelsen fremhævede afgørelser vil vi selv henvise til Landsskatterettens afgørelse i SKM2019.500.LSR, hvoraf bl.a. følgende fremgår (vores understregninger):

”Klageren har fremlagt dokumentation i form af de udstedte fakturaer, og at der rent faktisk er sket betaling af disse fakturaer.

Under normale omstændigheder ville denne dokumentation som udgangspunkt være tilstrækkelig til at dokumentere, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

I denne sag, hvor underleverandørerne ikke har indtægtsført og/eller ikke har angivet salgsmomsen vedrørende de udstedte fakturaer, hvor samtlige underleverandører ikke har afregnet skat og moms samt indeholdt A-skat og AM-bidrag og i mange tilfælde er gået konkurs, hvor langt størstedelen af underleverandørerne ikke har været registreret med ansatte, hvor klageren ikke har indgået en skriftlig samarbejdsaftale med hovedentreprenøren, G31 A/S på trods af samhandel på ca. 7,5 mio.kr. over 2 år, hvor klageren på ingen måde har kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne, i form af eksempelvis skriftlige samarbejdsaftaler, erklæringer fra underleverandørerne om omfanget af samarbejdet og identifikation af kontaktpersoner, hvor fakturaerne ikke opfylder kravene i momslovens, idet mængden og arten af de levererede ydelser ikke er angivet, og hvor klageren ikke har bevaret et kontrolspor og en intern kopi af timesedlerne, finder Landsskatteretten, at den fremlagte dokumentation i form af de udstedte fakturaer og betaling af disse under disse omstændigheder ikke er tilstrækkelig dokumentation for, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, st. 1, litra a.”

Det fremgår således klart heraf, at udstedte fakturaer og betaling af disse under normale omstændigheder er tilstrækkelig dokumentation for fradrag.

På baggrund af ovenstående er det fortsat vores påstand, at [virksomhed1] skal godkendes skatte- og momsmæssigt fradrag for de i sagen omhandlede samlefakturaer udstedt af [virksomhed2].

Såfremt Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt, er det vores klare forventning, at Skattestyrelsen af egen drift vil foretage en genoptagelse af [virksomhed2] ApS’ momstilsvar for den omhandlede periode, således at [virksomhed2] kan få tilbageført den afregnede salgsmoms af de omhandlede samlefakturaer. Dette henset til, at såfremt Landsskatteretten finder, at fakturaerne er uden realitet, vil der følgelig ikke være nogen leveringer fra [virksomhed2] at afregne salgsmoms af.

Endelig bemærker vi, at Skattestyrelsen i sin udtalelse af den 6. maj 2022 anfører, at de er uforstående over for, at vi ikke har forholdt os til [virksomhed2] ApS’ forhold til sine underleverandører. Vi kan ikke se, at forholdet mellem [virksomhed2] og dennes underleverandører skulle have relevans i nærværende sag, idet den påklagede afgørelse fra Skattestyrelsen vedrører [virksomhed1] og de udgifter, som i det væsentligste er afholdt til [virksomhed2]. Såfremt Skattestyrelsen mener, at der skulle være ure- gelmæssigheder mellem [virksomhed2] og dennes underleverandører, må dette være følgelig være et forhold mellem Skattestyrelsen og [virksomhed2].

2. Manglende indtægtsførelse

[virksomhed7] ApS har i 2016 udført arbejder for [virksomhed1] på i alt 2.096.000 kr. ekskl. moms, hvilke er udgiftsført hos [virksomhed1] i 2016. Fakturaen er ikke betalt, idet [virksomhed1] har foretaget varekøb for [virksomhed7] ApS for samme beløb.

På den baggrund har Skattestyrelsens forhøjet [virksomhed1] ApS’ indkomst for 2016 med 2.096.000 kr. og selskabets momstilsvar med 524.000 kr., svarende til 25 % heraf, idet Skattestyrelsen anser, at der mangler at blive indtægtsført en faktura i 2016.

Det er korrekt, at [virksomhed1] i 2016 skulle have udstedt en faktura til [virksomhed7] ApS på ovenstående beløb. Dette modsvares dog af, at [virksomhed1] fejlagtigt havde sendt en faktura til [virksomhed8] P/S, hvori ovenstående beløb (fejlagtigt) indgik. Dette blev først konstateret i august 2018, hvor- for [virksomhed1] den 14. august 2018 udstedte faktura til [virksomhed7] ApS og modsvarende kredit- nota til [virksomhed8] P/S.

[virksomhed8] P/S var et større byggeprojekt, som [virksomhed1] gennemførte i lige sameje med [virksomhed9], og som blev afsluttet i 2019.

Såfremt Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt, er vores forventning, at Skattestyrelsen af egen drift vil foretage en genoptagelse af [virksomhed1] ApS’ skatteopgørelser og momstilsvar for 2018, idet den udstedte faktura til [virksomhed7] ApS den 14. august 2018 i givet fald allerede er beskattet i 2016 og derfor ikke igen skal beskattes i 2018.”

Selskabets repræsentant har den 24. juni 2022 indsendt yderligere supplerende bemærkninger efter modtagelse af Skattestyrelsens yderligere supplerende udtalelse (uddrag):

”Vi bemærker, at Skattestyrelsens udtalelse af den 2. juni 2022 vedrørende vores supplerende indlæg af den 20. maj 2022 ikke indeholder nye oplysninger, hvorfor vi i det væsentligste henviser til vores supplerende indlæg.

Vedrørende punkt 1 (Ikke-godkendte skatte- og momsfradrag) vil vi dog henlede opmærksomheden på, at Skattestyrelsen ikke har ønsket at forholde sig til den praksis, vi har fremlagt i vores supplerende indlæg, herunder princippet om momsens neutralitet.

Vedrørende punkt 2 (Manglende indtægtsførelse) noterer vi os videre, at Skattestyrelsen er enige i, at såfremt der skal ske beskatning af salg til [virksomhed7] ApS i 2016, skal den udstedte faktura af den 14. august 2018 ikke beskattes ellers momses i 2018. Vi stiller os derimod uforstående over for, at kreditnotaen til [virksomhed8] P/S af den 14. august 2018 også skal tilbageføres. Kreditnotaen er ydet til [virksomhed8] P/S og har medført en reduktion i de beløb, der er modtaget fra [virksomhed8] P/S – uanset at de 2.620.000 kr. ikke direkte udligner en faktura fra 2016. Anerkendes kreditnotaen ikke, er det ensbetydende med, at [virksomhed1] skal betale udgående moms af 2.096.000 kr. mere end der er modtaget i vederlag fra [virksomhed8] P/S ligesom [virksomhed1] skal beskattes af 2.096.000 kr. mere end der er modtaget i vederlag fra [virksomhed8] P/S.”

Selskabets repræsentant er den 14. september 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse til indstillingen:

”Vi vil gerne anføre, at vi er uenige i Skatteankestyrelsen kontorindstillinger i de sammenholdte sager 19-0084979 og [sag1]. Dette med henvisning til det anførte i vores tidligere klage og indlæg. Vi ønsker derfor fortsat sagerne afgjort på et retsmøde.

Videre bemærker vi med udgangspunkt i de nuværende kontorindstillinger, at Skattestyrelsen er enige med os i, at såfremt der skal ske beskatning af salget til [virksomhed7] i 2016, skal den udstedte faktura af den 14. august 2018 ikke beskattes eller momses i 2018.

Vi anmoder derfor om, at det indarbejdes/anføres i kontorindstillingerne, at en beskatning og momsafregning af fakturaen i 2016 samtidig medfører, at der ikke samtidig skal ske beskatning eller afregning af moms heraf også i 2018.”

Retsmøde i Landsskatteretten

På retsmødet fremsatte selskabets repræsentant sine påstande og anbringender i overensstemmelse med tidligere indlæg. Repræsentanten anførte, at selskabet har eksisteret og været kunde ved repræsentanten i flere år, det samme gør sig gældende for udsteder af fakturaerne, [virksomhed2], hvorfor der ikke er tale om fiktive fakturaer. Repræsentanten oplyste, at udstederen af fakturaerne har afregnet skat og moms, hvorfor statskassen ikke har lidt et tab. Repræsentanten påpegede også, at de domme Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen har henvist til, ikke er sammenlignelige med nærværende sag.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen henviste afslutningsvist til, at selskabet kunne søge om genoptagelse af 2018.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 1.818.880 kr. for perioden 1. januar 2016 til 31. december 2017, idet Skattestyrelsen ikke har godkendt selskabets momsfradrag for udgifter til underleverandøren [virksomhed2], samt forhøjet selskabets salgsmoms vedrørende materialesalg til underleverandøren [virksomhed7].

Retsgrundlaget

Ifølge momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Efter momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Af § 23, stk. 1 og 2, i momsloven fremgår følgende:

”Afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet).

Stk. 2.Udstedes faktura over en leverance, anses faktureringstidspunktet som leveringstidspunkt, for så vidt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning.”

Af § 37, stk. 1, og stk. 2, nr. 1, i momsloven fremgår følgende:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

...”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. momsdirektivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

...”

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende:

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra Skatteforvaltningen eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1, fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240...

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

...”

I sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) har EU-Domstolen i præmis 34 udtalt, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

I SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR fandt Østre Landsret i begge domme, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at levering havde fundet sted. Fakturaerne i de pågældende sager opfyldte ikke momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet der i fakturaerne bl.a. ikke var foretaget en tilstrækkelig præcis angivelse af ydelsernes art og omfang samt tidspunkt og sted for levering, ligesom der ikke var fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser var leveret. Samme forhold forelå i den nyere byretsdom SKM2021.395.BR, hvor de i sagen fremlagte samarbejdsaftaler blev fundet for upræcise til at løfte bevisbyrden.

Der henvises endvidere til Retten i [by1] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.

Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort som SKM2009.325.ØLR, og Københavns Byrets dom af 10. oktober 2016, offentliggjort som SKM2017.40.BR.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne momsfradrag er opfyldt.

Den konkrete sag

Selskabet har for perioden 1. januar 2016 til 31. december 2017 angivet købsmoms i forbindelse med fakturerede ydelser fra underleverandøren [virksomhed2]. Som dokumentation herfor, har selskabet fremlagt 13 fakturaer fra [virksomhed2].

Landsskatteretten finder, at der ikke er fremlagt fakturaer, eller underliggende bilag, der opfylder de indholdsmæssige krav i momsbekendtgørelsens § 58 vedrørende de arbejdsopgaver, som momsfradraget relaterer sig til.

Retten har lagt vægt på, at de fremlagte fakturaer ikke angiver leveringsdatoer, omfanget og arten af de leverede ydelser eller varer, herunder en beskrivelse af arbejdsopgaver samt hvor og hvornår arbejdet er udført eller leverancer er foretaget, og hvem der har udført arbejdet. Der er endvidere ikke fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser eller varer er leveret.

Det tillægges også betydning, at virksomheden ikke har fremlagt samarbejdsaftale eller lignende for samarbejdet mellem selskabet og [virksomhed2].

Retten finder, at i forhold til den mangelfulde dokumentation, er det er en særlig skærpende omstændighed, at selskabet og underleverandøren [virksomhed2] er interesseforbundne.

Hertil bemærkes, at [virksomhed2] efterfølgende er blevet omdannet til et for selskabets hovedaktionærer ligeligt ejet søsterselskab.

Retten finder på baggrund af de fremlagte fakturaer, at der ikke kan anses at være sket en levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

Samtidigt finder retten, at det af selskabet fremlagte materiale fra [virksomhed2] ikke kan føre til et andet resultat. Det fremlagte findes ikke at dokumentere køb i relation til de af selskabet foretagne leverancer, ligesom der ikke findes at være en forretningsmæssig begrundelse for den avancetillagte gennemfakturering, herunder gennemfaktureringen af [virksomhed2]’s udgifter til underleverandøren [virksomhed7], som selskabet selv har haft et samarbejdsforhold med.

Under disse omstændigheder finder retten, at selskabet ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er sket momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Sammenfattende finder retten, at der er tale om så usædvanlige omstændigheder bag de fremlagte fakturaer sammenholdt med oplysningerne fra Skattestyrelsen, at fakturaerne ikke kan anses for at være reelle.

I relation til Skattestyrelsens forhøjelse af selskabets salgsmoms finder retten, at selskabet med sin redegørelse og ved sin udstedelse af en faktura i 2018 for foretaget materialesalg til underleverandøren [virksomhed7] i 2016, ifalder pligt til af afregne salgsmomsen på det tidspunkt hvor, hvor leverancerne har fundet sted, jf. momslovens §§ 4, stk. 1, og 23, stk. 1.

Det forhold, at selskabet har fremlagt en kreditnota udstedt til en kunde på samme beløb og med samme dato som fakturaen til [virksomhed7], kan ikke føre til et andet resultat, da sammenhængen imellem de to forhold findes udokumenteret, ligesom sammenhængen til tidligere faktureringer til kunden findes udokumenteret. Ligeledes kan selskabets interne regnskabsmæssige posteringer på kundens debitorkonto ikke tillægges bevismæssig betydning.

Endvidere bemærkes det, at der er flere uoverensstemmelser i selskabets begrundelser for dispositionerne, og retten finder, at selskabets bogføring er mangelfuldt og selskabets angivelser er fejlbehæftede.

Det af repræsentanten i øvrigt anførte og selskabets øvrige regnskabsmæssige dispositioner kan ikke føre til en anden vurdering.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.

Momsangivelsesperioder i 2018

Landsskatteretten kan kun behandle klager over en afgørelse fra Skattestyrelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, nr. 1.

I forhold til repræsentantens påstand om nedsættelse af momstilsvaret for en momsangivelsesperiode i 2018 bemærker retten, at Skattestyrelsens afgørelse udelukkende omfatter momsperioderne i 2016 og 2017. Landsskatteretten har derfor ikke kompetence til at træffe afgørelse vedrørende påstanden for en momsangivelsesperiode i 2018.

Landsskatteretten afviser derfor at behandle påstanden vedrørende en momsangivelsesperiode i 2018.