Kendelse af 22-11-2021 - indlagt i TaxCons database den 14-12-2021

Journalnr. 19-0054115

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 93.687 kr. for afgiftsperioden 1. januar 2017 til 31. december 2017. Forhøjelsen vedrører nægtelse af fradrag for indgående afgift (købsmoms) vedrørende virksomhedens udgifter til underleverandører.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1], CVR-nr. [...1], herefter virksomheden, blev drevet af [person1], herefter indehaveren. Virksomheden er startet den 7. juli 2016 og ophørt den 31. juli 2019. Virksomheden har været registreret under branchekoden 439990 ”Anden bygge- og anlægsvirksomhed, som kræver specialisering”. Virksomheden har været registreret for moms i perioden.

Virksomhedens repræsentant har fremlagt årsregnskab for 2017 indeholdende resultatopgørelse og balance. Endvidere er fremlagt kontospecifikationer.

Der er desuden fremlagt kontoudtog fra virksomhedens indehavers private bankkonto og erhvervskonto.

Af resultatopgørelsen fra 1. januar 2017 til 31. december 2017 fremgår, at virksomheden havde en nettoomsætning på 5.662.321 kr. ekskl. moms, og udgifter til fremmed arbejde udgjorde 4.959.327 kr. ekskl. moms.

Af bogføringskonto 1310 ”Direkte omkostninger m/moms” for 2017 fremgår, at virksomhedens direkte omkostninger har udgjort 4.953.007,36 kr. ekskl. moms.

Af Skattestyrelsens oplysninger fremgår, at virksomheden har angivet 1.415.580 kr. i salgsmoms, og 1.256.363 kr. i købsmoms i afgiftsperioden 1. januar 2017 til 31. december 2017. Momstilsvaret har herefter udgjort 159.217 kr.

Skattestyrelsen har for den afgiftspligtige periode fra 1. januar til 31. december 2017 nægtet klagerens virksomhed fradrag for udgifter til købsmoms vedrørende underleverandørerne [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS med samlet 93.687 kr.

Følgende fakturaer er indgået i Skattestyrelsens sagsbehandling:

Betalingsdato	Fakturadato:	Underleverandør:	Faktura nr.	Beløb i kr. ekskl. moms:	Moms i kr.	Beløb i kr. inkl. moms:	Tekst
04-12-17	01-12-17	[virksomhed3] ApS	9799	198.500,00	49.625,00	248.125,00	Mandskab
28-12-17	28-12-17	[virksomhed2] ApS	7910	176.250,00	44.062,50	220.312,50*	Mandskab Vedr [adresse1]- nedrivning samt opbygning af tag
2017				374.750,00	93.687,00	468.437,50

* Der er ifølge bankkontoudtog alene overført 208.000 kr.

Virksomheden har som dokumentation for betaling af fakturaerne fremlagt kontoudtog fra [finans1] for perioden 1. januar 2017 – 31. december 2017. Det fremgår af kontoudtogene, at der for fakturaen fra [virksomhed3] ApS er sket overførsel fra klagerens bankkonto svarende til beløbet i den angivne underleverandørfaktura.

Af fremlagte bankkontoudtog er der den 28. december 2017 alene overført 208.000,00 kr. vedrørende fakturanr. 7910 fra [virksomhed2] ApS.

Fakturaernes momspligtige del er bogført på bogføringskonto 6903 ”Indgående (køb) moms”. Faktura med fakturanr. 7910 er bogført med 44.062,50 kr. svarende til det fulde momsbeløb på fakturaen. Der er ikke fremlagt yderligere dokumentation i form af støttebilag til fakturaerne.

Der er fremlagt udbudsmateriale for tagprojekter vedrørende henholdsvis [adresse2]A+B og [adresse3]. [virksomhed4] ApS er anført som bygherre og klagerens virksomhed er anført som entreprenør. Ifølge materialet har klagerens virksomhed forestået den daglige drift af byggepladsen. Udbudsmaterialet er ikke underskrevet. Materialet indeholder ingen oplysninger om de anvendte underleverandører.

[virksomhed3] ApS, cvr-nr. [...2]

[virksomhed3] ApS, herefter benævnt [virksomhed3], blev stiftet den 4. juni 2014 og var aktiv til den 12. juni 2019. [virksomhed3] har været registreret med branchekoden 783000 ”Anden personaleformidling”. [virksomhed3]’s formål har været at udbyde personalerekruttering, ledelses- og personalerådgivning samt andet dermed efter direktionens skøn beslægtede formål. [person2] har været registreret som direktør for [virksomhed3] i den relevante periode. For 4. kvartal 2017 er det i Det Centrale Virksomhedsregister oplyst, at [virksomhed3] har haft 2-4 ansatte medarbejdere. Der er ikke øvrige oplysninger om ansatte medarbejdere for den relevante periode. [virksomhed3] blev opløst efter konkurs den 12. juni 2019.

[virksomhed3] har ikke reageret på Skattestyrelsens henvendelser. Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed3] ikke angivet salgsmoms, A-skat og AM-bidrag for den periode, fakturaerne er udstedt, der kan indeholde det på fakturaerne angivne.

[virksomhed2] ApS (under konkurs), cvr-nr. [...3]

[virksomhed2] ApS, herefter benævnt [virksomhed2], blev stiftet den 18. september 2012 under virksomhedsnavnet [virksomhed5] ApS. [virksomhed2] skiftede navn til [virksomhed2] ApS den 1. juni 2015. [virksomhed2] har været registreret med branchekoden 461900 ”Agenturhandel med blandet sortiment”. [virksomhed2]’s formål har været at drive handel. Der er afsagt konkursdekret over [virksomhed2] 9. august 2018.

[virksomhed2] har ikke reageret på Skattestyrelsens henvendelser. Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed2] ikke foretaget momsindberetninger for 2017 og har ikke været registreret som arbejdsgiver. [virksomhed2] har ikke indberettet A-skat og AM-bidrag for 2017.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar 2017 – 31. december 2017 med 93.687 kr. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for udgifter til købsmoms vedrørende fremmed arbejde.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”...

4.Ikke godkendt fradrag for underleverandører for 2017

4.1.De faktiske forhold

Du har i perioden 1. januar – 31. december 2017 bogført og fratrukket underleverandørudgifter med i alt 4.953.007 kr. eksklusiv moms, samt fratrukket købsmoms heraf med i alt 1.238.251 kr.

Du har anvendt følgende underleverandører i 2017:

[virksomhed3] ApS cvr-nr. [...2] 1 faktura

...

[virksomhed2] ApS cvr-nr. [...3] 1 faktura

...

Vi har modtaget din virksomheds bilagsmappe indeholdende de fleste købsfakturaer.

Fakturaerne mangler beskrivelse af de købte ydelser vedrørende mængde og arten, ligesom der ikke oplyses adresser og datoer, hvor mandskabet har arbejdet. Der anføres f.eks. ”mandetimer 1 stk.” eller ” aconto mandskabsleje iht. Aftale” efterfulgt af et beløb.

Vi har bedt dig om at indsende kontrakter, timesedler, arbejdssedler med videre vedrørende de bogførte udgifter til belysning af, hvem der har udført arbejdet, hvornår og på hvilke adresser. Herudover har vi bedt dig om at oplyse os, om de kontaktpersoner du har haft hos virksomhederne.

Vi har intet modtaget fra dig eller din revisor. Vi har således ikke modtaget dokumentation vedrørende de bogførte køb af mandskabstimer til belysning af, hvem der har været udlejet, hvor de har arbejdet og så videre.

Underleverandørudgifter er bogført på konto 1310 – Direkte omkostninger m/moms.

Vi har foretaget kontrol i tre af de virksomheder, som du har foretaget bankoverførelser til. [virksomhed3] ApS og [virksomhed2] ApS er under konkursbehandling. Vores kontrol har påvist nedstående forhold, nævnt pr. virksomhed.

[virksomhed3] ApS

Du har bogført og fratrukket 1 faktura vedrørende dette selskab på 198.500 kr. eksklusiv moms, hvoraf købsmomsen ifølge fakturaen udgør 49.625 kr. (se bilag 2).

Selskabet reagerer ikke på vores henvendelser, og breve til selskabet er kommet retur med begrundelsen fra [virksomhed6] ”Ubekendt på adressen”. Vi har derfor anmodet [finans2] om selskabets bankudskrifter. Derudover har vi modtaget oplysning fra en række danske kunder, ligesom vi har forsøgt at indhente oplysninger hos en række virksomheder i udlandet, som har modtaget betalinger fra [virksomhed3] ApS.

Selskabet har forskellig faktura layout og flere faktura-nummerserie.

Selskabet har ikke angivet salgsmoms, A-skat og AM-bidrag for den periode, fakturaerne er udstedt, der kan indeholde det på fakturaerne angivne.

Hovedparten af indbetalingerne på selskabets konto videreoverføres til udlandet.

...

[virksomhed2] ApS

Du har bogført og fratrukket 1 faktura vedrørende dette selskab på 176.250 kr. eksklusiv moms, hvoraf købsmoms ifølge faktura udgør 44.062,50 kr. (se bilag 2).

Selskabet har ikke foretaget momsindberetninger for 2017 og har ikke været registreret som arbejdsgiver. Selskabet har således ikke indberettet A-skat og AM-bidrag for 2017.

Selskabet var, da kontrollen blev påbegyndt, registreret på adressen [adresse4], [by1], som vi anser for at være en dækadresse.

Post til selskabet kommer retur som ubekendt på adressen. Selskabet findes ikke på adressen.

Selskabet har ikke reageret på vores henvendelser.

Vores gennemgang af ind- og udbetalingerne på selskabets bankkonto har vist, at indbetalingerne i hovedsagen knytter sig til de udstedte fakturaer, mens udbetalingerne altovervejende er foretaget til udenlandske bankkonti.

Indbetalingerne stammer overvejende fra virksomheder, som har betalt de udstedte fakturaer vedrørende leje af mandskab. Derudover har selskabet modtaget indbetalinger for faktureret vareleverancer.

Udlandsbetalingerne er i vid udstrækning sket til beløbsmodtagere, som har vist sig at være tredjeparter, dvs. betalingerne knytter sig ikke til leverancer, som [virksomhed2] ApS har modtaget.

Vi har indhentet oplysninger fra en række yderligere udenlandske virksomheder, der har modtaget overførsler fra selskabet. Det fremgår af de fleste svar, at modtagerne ikke har haft samhandel med [virksomhed2] ApS, og at de har modtaget pengene i forbindelse med leverancer til kunder i f.eks. Iran, Tyrkiet og Afghanistan.

Gældende for alle nævnte underleverandører

Vi er ikke i besiddelse af oplysninger om, hvem eller hvor mange personer der har været beskæftiget i underleverandørvirksomhederne, eller om hvor meget, der beløbsmæssig er udbetalt til de pågældende personer.

4.2. Dine bemærkninger

[virksomhed7] har sendt kopi af mailkorrespondance mellem dig og [virksomhed8]. De fakturaer, som er modtaget fra [virksomhed8], indeholder en fast aftalt pris på aftalt udført arbejde. Der er udstedt aconto faktura, hvor der er opgjort timer. Der er udstedt aconto fakturaer, hvor opgørelsen er i procent af udført arbejde. Arten af de leverede ydelser er levering af mandskabsydelser til diverse byggepladser. [person1] ligger ikke inde med timesedler eller arbejdssedler, idet det er underleverandøren, som står for disse.

Det er således [virksomhed7]s opfattelse, at betingelserne momsmæssig er opfyldt for de modtagende fakturaer. Fakturaerne er betalt via bank, så der kan ske identifikation af modtageren.

Vedrørende [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS har disse udført arbejde på [adresse1] omfattende nedrivning samt opbygning af tag. Fakturaerne er betalt vi bank. Kopi af bankoverførelser den 28. december 2017 på 208.000 kr. og den 4. december 2017 på 248.125 kr. identificerer modtageren af betalingen. [person1] har tjekket for momsregistreringen, inden fakturaerne er blevet betalt, herunder at selskaberne ikke på betalingstidspunktet var under tvangsopløsning.

På mødet den 3. maj 2019 fremlagde [virksomhed7], at der er skattemæssig fradrag for erhvervsmæssige udgifterne efter statsskattelovens § 6, når udgifterne er afholdt i forbindelse med erhvervsmæssige indtægter. Det er dokumenteret, at udgifterne er betalt via bankoverførelse.

...

4.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi fastholder, at vi ikke kan godkende fradrag for udgifter til [virksomhed2] ApS med 176.250 kr. og [virksomhed3] ApS med 198.500 kr., i alt 374.750 kr. samt fradrag for angivet købsmoms i alt 93.687 kr.

Du har ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at [virksomhed3] ApS og [virksomhed2] ApS faktisk reelt har leveret de på fakturaerne anførte ydelser. [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS har ikke haft teknisk, økonomisk eller personalemæssig mulighed for at levere de faktureret ydelser.

På det foreliggende grundlag anerkender vi fradrag for udgifter og købsmoms til [virksomhed8]

Samlet er det vores opfattelse, at [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS er stråmandsfirmaer, der ikke råder over arbejdskraft, der kan udlejes til kunder. Vi har lagt vægt på:

•	Virksomhederne angiver ikke moms.
•	[virksomhed3] ApS, der er arbejdsgiverregistreret, har ikke angivet løn svarende til det på fakturaerne angivne.
•	Virksomhederne er under konkurs.
•	Virksomhederne reagerer ikke på vores henvendelser. Vi har derfor ikke mulighed for at kontrollere samhandlen.
•	Forskellige fakturalayout og faktura nummerrækkefølge i samme momsperiode hos [virksomhed3] ApS.
•	Betalinger for leje af mandskab overføres til udlandet uden sammenhæng til den leverede arbejdskraft.

Vi har bedt dig indsende kopi aftaler, kontrakter og samarbejdskontrakter med dine underleverandører samt specifikationer i form af arbejdssedler, timesedler, mandskabsopgørelser eller anden form for bagvedliggende materiale. Dette har vi ikke modtaget. Aftaler/kontrakter og opgørelser af timer/arbejde anses for en del af din virksomheds regnskabsmateriale og skal gemmes i lighed med øvrigt materiale i henhold årsregnskabslovens regler.

Vi har modtaget dokumentation for, at du har overført betaling til [virksomhed3] ApS og [virksomhed2] ApS via bank.

...

Konklusion

Manglende momsangivelser, herunder manglende pligtregistreringer, direktører med stråmandskarateristika skaber ifølge vores opfattelse en formodning for, at her ikke er udført det fakturerede arbejde.

Alene på baggrund af nævnte forhold vurderer vi, at [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS ikke har haft mulighed for at levere noget til din virksomhed.

Vi kan ud fra det foreliggende stille tvivl om fakturaernes realitet. Din bevisbyrde for, at de fremlagte fakturaer dækker over reelle ydelser, skærpes som følge heraf.

Vi mener ikke, at du har frembragt nogen form for objektiv dokumentation for, at arbejdet er udført, ligesom der ikke foreligger skriftlig underskrevne aftaler med virksomhederne.

Ved vores vurdering af skattemæssig fradrag og fradrag for købsmoms godkendes alene fakturaer, hvor der ligger en reel leverance til grund for disse. Betaling alene er ikke tilstrækkelig dokumentation. Tilsvarende er fakturaerne i sig selv ikke nok til at kunne danne grundlag for fradrag.

Købsfakturaerne og betalingerne fra din bankkonto må på ovennævnte baggrund anses for at have haft til formål at sløre de reelle pengestrømme og dække over, hvem der reelt har udført det fra underleverandørerne faktureret arbejde.

På baggrund heraf kan vi skattemæssig ikke godkende fradrag for udgifter til underleverandører på 374.750 kr. (se vedlagte bilag 2) og den angivne købsmoms på 93.687 kr. genopkræves. Reglerne fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, momslovens § 37, momsbekendtgørelsens § 79 og § 82, samt Den juridiske vejledning afsnit C.C.2.2.1.1 og afsnit D.A.11.1.7.

Momsen opkræves efter opkrævningslovens § 5, stk. 1.

...”

Se vedlagte bilag 1 til udtalelsen.

...”

Skattestyrelsen er ved udtalelse af 22. juli 2021 fremkommet med følgende bemærkninger:

”...

Skattestyrelsen er delvis enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller, at det har været berettiget at nægte momsfradrag for udgifter til underleverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed3]. Skattestyrelsen er dog ikke enig med Skatteankestyrelsen i, at der er grundlag for at nedsætte ændringen på 93.687 kr. med 2.462,50.

Klager har drevet momspligtig virksomhed indenfor renovering og byggeri.

På baggrund af gennemført kontrol af klagers skatte- og momsforhold er bl.a. gennemført en forhøjelse af klagers momstilsvar for 2017, hvori klager har påklaget nedenstående punkter.

...

Ikke godkendt købsmoms underleverandører

Vi kan med de grunde, der fremgår af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse tiltræde, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at de 2 underleverandører har leveret momspligtige og fradragsberettigede ydelser til klager.

Det er en konkret vurdering, hvorvidt klager har fradrag for udgifterne til de omhandlende underleverandører. Det er dog alene klager som den der ønsker fradraget, der skal dokumentere retten til fradrag, herunder at der er sket levering af de pågældende ydelser til klager.

Højesteret har i SKM2019.231.HR bekræftet, at fradrag af moms efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1 er betinget af, at der er sket en faktisk levering, som fradragsretten kan knyttes op på.

Henset til de i den påklagede afgørelse nævnte og i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse refererede usædvanlige omstændigheder bag de fremlagte fakturaer, fastholder vi, at klager ikke har sandsynliggjort, at underleverandørerne har leveret de iht. fakturaerne udførte serviceydelser til klager.

Vi henviser endvidere til den skærpede bevisbyrde og praksis på området refereret af Skatteankestyrelsen, og yderligere herunder dommene SKM2021.224.BR og SKM2021.371.BR

Skattestyrelsen fastholder, at ikke godkendt købsmoms for underleverandøren [virksomhed2] udgør 44.062 kr. Det fremgår af modtagne kontokort for 2017 for ”Konto 6903: Indgående (køb) moms”, at klager den 28. december 2017 havde bogført et fradrag med netop dette beløb.

Den af Skatteankestyrelsen indstillede ændring ville medføre, at klager blev indrømmet et delvist momsfradrag på 2.462,50 kr. Vi fastholder, at fradraget nægtes fuldt ud, hvilket medfører, at den bogførte købsmoms på konto 6903 fuldt ud tilbageføres.

...”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at virksomheden er berettiget til fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter vedrørende fremmed arbejde med 93.687 kr. for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017.

Repræsentanten har som begrundelse for påstanden anført følgende:

” ...

Baggrund

[person1] driver enkelmandsvirksomheden [virksomhed1]. [person1] er ikke udannet håndværker, men har tidligere arbejdet som projektleder på diverse byggeopgaver. I 2016 starter han enkelmandsvirksomheden [virksomhed1], hvis opgave er at indgå byggekontrakter, renoveringsopgaver m.v. Der er som bilag 1 vedlagt to kontrakter, som beskriver, hvilke arbejdsopgaver der skal udføres. Da [person1] ikke selv er håndværker, indgår han aftaler med diverse håndværkere om udførelse af disse arbejdsopgaver. Disse håndværkere fremsender efterfølgende en faktura til [person1], som han betaler. [person1]s arbejdsopgave er således at være projektleder og hyre de rette underleverandører (håndværkere) ind til at udføre de indgåede aftaler.

...

Fradrag underleverandører 374.750 kr.

[person1] er ikke udannet håndværker, og [person1] har ikke selv udført tagarbejde og nedrivning vedr. projektet på [adresse1].

[person1] har hyret to underleverandører ind til dette arbejde. [person1] modtager faktura for det udførte arbejde og betaler disse faktura via en bankoverførsel.

Der fremgår:

• Dato på fakturaerne

• CVR-nr.. på fakturaerne

• Navn og adresse på fakturaerne, både for udsteder og modtager

• Hvilken ydelse, der er leveret ”mandskab” til.

• Momsgrundlaget

Det fremgår af bilag 4, til hvilken konto pengene er overført.

...”

I forbindelse med kontormøde af 2. september 2020 fremsatte repræsentanten subsidiær påstand om, at der bør godkendes et skønsmæssigt fradrag for udgifterne til underleverandørerne og mere subsidiær påstand om, at udgifterne kan betragtes som et driftstab for klagerens virksomhed.

I tilknytning til kontormødet fremsatte repræsentanten supplerende påstande og anbringender til den indsendte klage:

”...

Fradrag underleverandører 374.750 kr.

...

Det fremgår:

•	Dato på fakturaerne, hvilket der er.
•	Fortløbende nummer, har ikke været muligt at tjekke, idet der kun er modtaget en faktura.
•	CVR-nr.. på fakturaerne, er tjekket.
•	Navn og adresse på fakturaerne, både for udsteder og modtager, er tjekket.
•	Hvilken ydelse, der er leveret ”mandskab” vedr. [adresse1]-nedrivning samt opbygning af tag.
•	Fakturaen er udstedt på baggrund for den aftalte ydelse, nedrivning samt opbygning af tag, ”mandskab”.
•	Der var aftalt en fast pris for udførelsen af arbejdet og ikke en timepris for mandskab. [person1] har ikke timesedler eller arbejdssedler, idet der er underleverandøren, som står for disse.
•	Momsgrundlaget

Ingen af selskaberne var taget under konkursbehandling i 2017.

SKM2004.162H:

Den, der anser sig berettiget til et befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, må således i fornødent omfang kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at befordring rent faktisk har fundet sted i det selvangivne omfang.

[person1] har således dokumenteret at der foreligger en indtægt som kan knyttes direkte til en udgift, at de pågældende selskaber efterfølgende ikke har afregnet A-skatter, moms m.v. gør ikke at [person1]s udgift ikke kan henføres til SL § 6, stk. 1 litra a.

Skattestyrelsen har henset at [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS er stråmandsfirmaer, idet

•	Virksomhederne angiver ikke moms.

- Dette har [person1], ingen indflydelse på, herunder mulighed for at tjekke.

•	[virksomhed3] ApS, der er arbejdsgiverregisteret, har ikke angivet løn svarende til det på fakturaerne angivet.

- Dette har [person1], ingen indflydelse på, herunder mulighed for at tjekke. Endvidere kan manglende angivelse af løn fra [virksomhed3] ApS ikke fratage [person1] fradragsret for det arbejde som er udført og som han har betalt for.

•	Virksomhederne er under konkurs.

- Dette bar virksomhederne ikke på tidspunkt, hvor de udførte arbejde for [person1] og blev betalt for disse ydelser.

•	Virksomhederne regerer ikke på vores henvendelser. Vi har derfor ikke mulighed for at kontrollere samhandlen.

- Dette kan kun tale til [person1]s fordel, idet der er udført et arbejde, modtaget en faktura og der er dokumenteret at der er sket betaling for det udførte arbejde via bankoverførelser fra [person1]s konto.

•	Forskellige fakturalayout og faktura nummerrækkefølge i samme momsperiode hos [virksomhed3] ApS.

-[person1] har kun modtaget en faktura fra det pågældende selskab, hvorfor, han på ingen måde har kunne tjekke op på disse påstande.

•	Betalinger for leje af mandskab overføres til udlandet uden sammenhæng til den leverede arbejdskraft.

- Dette har [person1] intet med at gøre, han har overført til danske banker og ikke udlandet.

Det er således vores opfattelse, at [person1]s fradragsret ikke kan nægtes, grundet manglende indberetning af moms, A-skat m.v. fra leverandørernes side.

Sidst men ikke mindst så kan udgiften henføres til en indtægt, hvorfor der efter SL § 6, stk. 1 litra a er fradrag for de afholdte udgifter, der har været afholdt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. At Skattestyrelsen har anset, at [person1] er blevet ført bag lyset af ”svindler” som ikke har afregnet moms og A-skat gør ikke at [person1] kan nægtes fradragsret for en driftsomkostning som kan henføres til en indtægt som er medregnet som skattepligtig indkomst efter SL § 4. Der er således ikke grundlag at nægte fradrag efter SL § 6, stk. 1 litra a grundet ”falske” faktura, hvis [person1] har handlet i god tro og udgiften kan dokumenteres betalt.

SKM2008.647:

Der var skattemæssigt givet et skønsmæssigt fradrag på 40 % af omsætningen ekskl. moms men momsmæssigt var der kun givet fradrag for de dokumenterede udgifter. Byretten anførte, at der ikke var fremlagt dokumentation for udgifter momsmæssigt men at en virksomhed som anført nødvendigvis må indebære en større købsmoms end den af T1 er godskrevet og gav et skønsmæssig fradrag momsmæssigt på 25 % af salgsmomsen. Landsretten fandt efter en samlet vurdering ikke grundlag for at fastsætte momsen til mere end 25 % af salgsmomsen, men fandt dog at T1 skulle have fradrag for den foreløbige fastsatte moms.

Har var der tale om udokumenteret udgifter som der var givet et skønsmæssigt fradrag for. [person1] har dokumenteret dine udgifter.”

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 22. juli 2021 og Skatteankestyrelsens indstilling:

”...

Det følger af momslovens § 37, stk. 1, at en virksomhed, der er momsregistreret, kan få momsfradrag for virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer.

Kravene til dokumentationen for retten til fradrag af købsmoms følger af momsbekendtgørelsen, navnlig § 82, ligesom kravene præciseres i Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit D.A.11.1.7. Her fremgår følgende:

"Det er en betingelse for fradragsret, at fakturaen indeholder alle de oplysninger, der kræves i henhold til momsbekendtgørelsens § 82, navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer og arten af de leverede tjenesteydelser. Se sag C-438/09, JB."

EU-domstolen har i dom af 22. december 2010 i sag C-438/09 (Boguslaw Juliusz Dankowski) udtalt, at:

“Artikel 18, stk. 1, litra a), og artikel 22, stk. 3, litra b), i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter - Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag, som ændret ved Rådets direktiv 2006/18/EF af 14. februar 2006, skal fortolkes således, at en afgiftspligtig person har ret til fradrag af merværdiafgift erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke er registreret med hensyn til denne afgift, såfremt fakturaerne vedrørende disse tjenesteydelser indeholder alle de oplysninger, som kræves i henhold til nævnte artikel 22, stk. 3, litra b), navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer, og arten af de leverede tjenesteydelser.”

I sag C-438/09JB tager EU-Domstolen stilling til det præjudicielle spørgsmål om fortolkning af dokumentationskravene i momssystemsdirektivet, herunder om en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke svarer moms.

Sagen vedrører nærmere den afgiftspligtige aftagers ret til fradrag for moms for disse tjenesteydelser.

Af sagens præmis 27 fremgår klart, at det er en overordnet betingelse for fradragsretten at være i besiddelse af en faktura. EU-Domstolen fastslår efterfølgende i sagens præmis 35 og 36, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig fradragsret med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sin pligt til at svare moms - dette, endda selvom den afgiftspligtige helt har forsømt at foretage momsregistrering af virksomhed.

Herefter går EU-Domstolen videre til i præmis 38 at tage stilling til fakturakravenes vægtning. I præmis 38 anfører EU-domstolen efterfølgende, at de fakturaoplysninger, der er særligt egnede til at sandsynliggøre, at der er sket en levering mod vederlag, vægtes tungest.

Dette fremgår f.eks. også af afgørelsen i C-368 G15 kft. af den 15. juli 2010, hvor EU-domstolen fastslog, at korrekt angivelse af dato og fortløbende nummerering af fakturaer ikke var blandt de fakturakrav, der vægtede tungest.

Sammenfattende viser EU-dommene i sag C-368 af den 15. juli 2010 og sag C-438 af den 22. december 2010 dermed, at selvom fakturakravene umiddelbart virker som et beviskrav, så kan fakturakravene - afhængig af omstændighederne - have en underordnet betydning.

Til spørgsmålet om, hvorvidt en afgiftspligtig person har ret til fradrag for moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig person, som ikke svarer moms og ikke er momsregistreret, udtaler EF-Domstolen i sagens præmisser 35 og 36 følgende;

"Når den kompetente afgiftsmyndighed er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at den afgiftspligtige person, som aftager af de omhandlede handelstransaktioner, er momsbetalingspligtige, kan den ikke foreskrive supplerende betingelser hvad angår den afgiftspligtiges ret til at fra drage den indgående afgift, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder (jf. dom af 8.5.2008, forenede sager C-95/07 og C-96/07, G13, Sml. I, s. 3457, præmis 64, og af 30.9.2010, sag C-392/09, G14, Sml. I, s. 8791, præmis 40)...'"

En tjenesteyders eventuelle tilsidesættelse af forpligtelsen i medfør af sjette direktivs artikel 22, stk. 1, kan således ikke rejse tvivl om fradragsretten i henhold til dette direktivs artikel§ 17, stk. 2, for aftageren af tjenesteydelserne"

Det fremgår således klart af EU-Domstolens praksis, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig person fradrag med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sin pligt til at svare moms - dette, endda selvom den afgiftspligtige helt har forsømt at foretage momsregistrering af virksomhed.

Skatteankestyrelsen har i deres foreløbige vurdering af sagen henvist til SKM2021.224.BR.

”Det fremgår af SKATs afgørelse, at G1 ApS ikke har nogen ansatte. LB, som var registreret som selskabets direktør, var på offentlige ydelser og har ikke fået løn fra selskabet. Han har til SKAT forklaret, at han modtog 5.000 kr. for at underskrive nogle papirer vedr. selskabet, og at han intet vidste om selskabets drift. Det fremgår af kontooplysningerne vedr. dette selskab, at alle indbetalinger straks blev tømt og overført til en anden konto. Der er ingen omstændigheder, som kan antageliggøre, at der er udført nogen form for arbejde i dette selskab, og der er ingen dokumentation for udbetaling af løn i dette selskab.

Fakturaerne fra G1 APS er på i alt 1,4 mio. kr. og udgør en væsentlig del af H1 ApS' samlede omsætning. Fakturaerne indeholder ikke en beskrivelse af det udførte arbejde og ingen specifikation af ydelsernes art, omfang, enhedspriser eller takster. Der findes ingen opgørelse som kan dokumentere, at fakturaerne dækker over et reelt timearbejde. Der er ingen kontrakt mellem H1 ApS og G1 ApS, som kan dokumentere en aftale om arbejdsydelse, og H1 ApS har ikke nogen dokumentation for et løbende samhandelsforhold, herunder i form af kommunikation om arbejdsopgaver med nogen fra G1 ApS.

Under disse omstændigheder har retten ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs afgørelse, hvorefter H1 ApS ikke har løftet bevisbyrden for, at der kan opnås fradrag for fakturaerne.

Af de nævnte omstændigheder har retten heller ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs vurdering af, at det udførte rengøringsarbejde er udført af ansatte ved H1 ApS, uden at der samtidig er indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. H1 ApS hæfter derfor for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for det udførte rengøringsarbejde. Sagsøgeren har ikke godtgjort, at den skønsmæssige ansættelse hviler på et forkert grundlag, eller at den er åbenbart urimelig.”

Vores kommentarer:

Det væsentlige i denne afgørelse er efter vores opfattelse, at Skattestyrelsen har løftet bevisbyrden for, at der er tale om, at G1 ApS er et fupselskab, idet selskabets direktør har forklaret, at han intet vidste om selskabets drift, selskabet havde ingen ansatte, og direktøren var alene indsat som stråmand. Der var endvidere ikke udarbejdet regnskaber for selskabet, som kunne dokumentere, at der havde været drift i selskabets levetid. G1 ApS har således ikke været i stand til at levere en ydelse til H1 ApS, da der ikke var tale om et reelt firma.

Endvidere fandt retten, at det er de ansatte i H1 ApS, som har udført arbejdet, hvorfor H1 ApS hæftede for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for det udførte rengøringsarbejde.

[virksomhed2] ApS

Skattestyrelsen har ”ikke” løftet bevisbyrden for, at [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...3], ikke er et reelt firma, jf. SKM2020.2021.224.BR. Selskabet var ejet af [person3], [adresse5], [by2], telefon [...], mail [...@...dk], og har eksisteret siden 2013. Faktura 7910: Udført arbejde: Mandskab vedr. [adresse1], - nedrivning samt opbygning af tag, pris ifølge aftale 176.250 kr.

•	Arten af de leverede ydelser fremgår således af fakturaen (Udlejning af mandskab til nedrivning samt opbygning af tag.
•	Der fremgår dato på den fremsendte faktura, altså hvornår arbejdet er afsluttet.
•	Afgiftsgrundlaget fremgår af den fremsendte faktura.

Det er således vores opfattelse, at momsbekendtgørelsen nr. 808 af 30. juni 2015 er overholdt.

[virksomhed1] har ingen ansatte, hvorfor både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsens sagsbehandler ikke er i tvivl om, at det ikke er [virksomhed1]s ejer, som har udført arbejdet. Endvidere er det [virksomhed2] ApS, som har ført timeregnskab med deres ansatte, og ikke [virksomhed1], hvorfor det er fuldstændig urimeligt at nægte fradrag for moms med henvisning til, at [virksomhed2] ApS ikke har ført et time-sagsregnskab og ikke har afregnet deres moms, AM-bidrag og A-skat, hvilket også er i direkte strid med EF-Domstolens afgørelser på dette område.

[virksomhed3] ApS

Skattestyrelsen har ”ikke” løftet bevisbyrden for, at [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...2], ikke er et reelt firma, jf. SKM2020.2021.224.BR. Selskabet var ejet af [virksomhed9] ApS CVR-nr. [...4], [person2], [adresse6], [by3]. Selskabet har eksisteret siden 2014. Faktura 9799: Udført arbejde: Mandskab, pris ifølge aftale 198.500 kr.

•	Arten af de leverede ydelser fremgår således af fakturaen (Udlejning af mandskab)
•	Der fremgår dato på den fremsendte faktura, altså hvornår arbejdet er afsluttet.
•	Afgiftsgrundlaget fremgår af den fremsendte faktura.

Det er således vores opfattelse, at momsbekendtgørelsen nr. 808 af 30. juni 2015 er overholdt.

[virksomhed1] har ingen ansatte, hvorfor både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsens sagsbehandler ikke er i tvivl om, at det ikke er [virksomhed1]s ejer, som har udført arbejdet. Endvidere er det [virksomhed3] ApS, som har ført timeregnskab med deres ansatte, og ikke [virksomhed1], hvorfor det er fuldstændig urimeligt at nægte fradrag for moms med henvisning til, at [virksomhed3] ApS ikke har ført et time-sagsregnskab og ikke har afregnet deres moms, AM-bidrag og A-skat, hvilket også er i direkte strid med EF-Domstolens afgørelser på dette område.

Vi har som dokumentation for vores påstand om, at [virksomhed1] alene er blevet nægtet fradrag for moms, fordi [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS ikke har afregnet salgsmoms, vedlagt 3 faktura fra 3 andre underleverandører, hvor Skattestyrelsen har godkendt disse til trods for, at disse er udarbejdet efter samme principper som dem, der er udstedt af [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS.

Vi skal således fastholde EU-Domstolens praksis, hvoraf det fremgår, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig person fradrag med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sin pligt til at svare moms - dette, endda selvom den afgiftspligtige helt har forsømt at foretage momsregistrering af virksomhed.

...”

Retsmøde

Repræsentanten frafaldt klagepunkterne vedrørende nægtelse af fradrag for købsmoms i relation til manglende bilag og forhøjelse af salgsmoms for yderligere omsætning. Repræsentanten fastholdt påstanden om, at der skal godkendes fradrag for købsmoms vedrørende underleverandørerne [virksomhed3] ApS og [virksomhed2] ApS. Repræsentanten anførte, at Skattestyrelsen i afgørelse af 22. maj 2019 havde lagt vægt på nogle forhold, som klageren ikke kunne have kontrolleret på nogen måde.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med udtalelse af 22. juli 2021, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen anførte, at fakturaerne fra de to underleverandører ikke dækker over reelle leverancer.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, at Skattestyrelsen har foretaget forhøjelse af virksomhedens momstilsvar som følge af nægtet fradrag for udgifter vedrørende fremmed arbejde.

Af den dagældende momslovs § 37 fremgår følgende (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

...”

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende (uddrag):

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. ”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. momsdirektivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

...”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

...

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

...”.

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Virksomheden har ifølge Skattestyrelsens oplysninger angivet 1.256.363 kr. i købsmoms i afgiftsperioden 1. januar 2017 til 31. december 2017.

Skattestyrelsen har nægtet virksomheden fradrag for udgifter til købsmoms for ydelser fra underleverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed3] med i alt 93.687 kr. i perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017.

Som dokumentation for det ønskede momsfradrag har selskabet fremlagt to fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed3].

Retten finder på baggrund af de fremlagte fakturaer, at der ikke kan anses at være sket en levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

Retten har lagt vægt på, at de fremlagte fakturaer ikke angiver omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet.

Videre er der ikke fremlagt underskrevne samarbejdskontrakter, arbejdssedler eller andet materiale, der kan dokumentere, at arbejdet faktisk er udført.

Under disse omstændigheder finder retten, at virksomheden ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er sket momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Henset til den meget sparsomme angivelser af arten og omfanget af de leverede ydelser, finder retten endvidere, at fakturaerne ikke opfylder de indholdsmæssige krav i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5.

Retten bemærker desuden, at hverken [virksomhed2] eller [virksomhed3] har angivet moms af beløb modtaget i forbindelse med samhandlen med virksomheden.

Sammenfattende finder retten, at der er tale om så usædvanlige omstændigheder bag de fremlagte fakturaer sammenholdt med oplysningerne fra Skattestyrelsen, at fakturaerne ikke kan anses for at være reelle.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, kan ikke i sig selv udgøre dokumentation for, at levering har fundet sted, og kan derfor ikke føre til et andet resultat. Udbudsmaterialet vedrørende tagprojekterne kan ligeledes ikke føre til et andet resultat, da disse ikke indeholder nogen konkrete oplysninger om [virksomhed2] og [virksomhed3].

Der henvises i øvrigt til Retten i [by4] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som SKM2018.540.LSR og SKM2018.611.LSR.

Det forhold, at der alene er overført 208.000 kr. vedrørende fakturanr. 7910 fra [virksomhed2] kan ikke medføre en korrigeret nedsættelse, da det fulde momsbeløb på 44.062,50 kr. er bogført på bogføringskonto 6903 ”Indgående (køb) moms”.

Landsskatteretten stadfæster på baggrund af ovenstående Skattestyrelsens afgørelse.