Kendelse af 05-08-2020 - indlagt i TaxCons database den 25-10-2020

Journalnr. 19-0046429

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms for selskabets underleverandører. Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 113.939 kr. for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2016.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, cvr-nr. [...1], herefter selskabet, blev registreret den 2. januar 2007 under branchekoden 561010 ”restauranter”. Selskabets formål er at drive hotel- og restaurationsvirksomhed. Selskabet er ejet og drevet af [person1], herefter selskabets direktør. Selskabet er stadig aktivt.

Selskabet har i 1. kvartal af 2015 haft 5-9 ansatte medarbejdere. I 2. – og 3. kvartal af 2015 har selskabet haft 10-19 ansatte medarbejdere. I 4. kvartal af 2015 har selskabet har 2-4 ansatte medarbejdere. Selskabet har haft 10-19 ansatte medarbejdere i 3. kvartal af 2019. I 4. kvartal af 2016 har selskabet haft 5-9 ansatte medarbejdere.

Det fremgår af selskabets årsrapport for perioden 1. januar 2016 til 31. december 2016, at selskabets udgifter til lønninger har udgjort i 2015 2.357.264 kr. og i 2016 2.539.747 kr.

Selskabet har i perioden 1. januar 2015 til 31. december 2016 angivet at have benyttet sig af fremmed arbejde til at løfte rengøringsopgaver i selskabets drift og fratrukket 113.939 kr. i købsmoms for fremmed arbejde.

Skattestyrelsen har nægtet fradrag for følgende fakturaer, som vedrører selskabets underleverandører:

Underleverandør

Fakturadato

Faktura nr.

Beløb ekskl. moms

Moms

Beløb inkl. moms

Faktura tekst

[virksomhed2] ApS

*+**+***+*******

30-09-2015

285

48.000 kr.

12.000 kr.

60.000 kr.

Køkken medhjælper

August & September

[virksomhed2] ApS

*+*****

02-10-2015

306

34.350 kr.

8.587,50 kr.

42.937kr.

Rengøring Service

[virksomhed2] ApS

*+*****

01-11-2015

390

25.000 kr.

6.250 kr.

31.250 kr.

Rengøring Service for oktober

[virksomhed2] ApS

*+**+***+

****

02-12-2015

370

24.300 kr.

6.075 kr.

30.375 kr.

Rengøring Service Nov. Mdr.

[virksomhed2] ApS

*+*****+*******

30-12-2015

402

49.900 kr.

12.475 kr.

62.375 kr.

Køkkenmedhjælper for november og december 2015

[virksomhed3]

*****+*******

01-05-2016

612

30.500 kr.

7.625 kr.

38.125 kr.

Køkkenmedhjælper for April 2016

[virksomhed3]

*****+******+

*******

01-06-2016

665

24.400 kr.

6.100 kr.

30.500 kr.

Køkkenmedhjælper

For Maj 2016

[virksomhed3]

*****+*******

07-04-2016

119

26.800 kr.

6.700 kr.

33.500 kr.

Rengøring

Rengøring fra 01-31/03-2016

[virksomhed3]**+

*******

01-04-2016

511

31.000 kr.

7.750 kr.

38.750 kr.

Køkkenmedhjælper for marts 2016

[virksomhed3]

*****

02-05-2016

139

45.450 kr.

11.362,50 kr.

56.812,50 kr.

Rengøring

Rengøring og opvask for april mdr.

[virksomhed3]

*****

02-06-2016

173

41.800 kr.

10.450 kr.

52.250 kr.

-

[virksomhed4] ApS**+***+

*****

04-01-2016

39

30.300 kr.

7.575 kr.

37.875 kr.

Vikar

Rengøring og opvaske for Dec. Måned fra 1/12 til 31/12.2015

[virksomhed4] ApS

*****+*******

28-01-2016

81

25.000 kr.

6.250 kr.

31.250 kr.

Rengøring

Rengøring og opvaske 01-01-16 til 31-01-16

[virksomhed4] ApS

*****

01-03-2016

113

18.960 kr.

4.740 kr.

23.700 kr.

Rengøring

Rengøring og opvask for februar 2016

I alt

455.756 kr.

113.939 kr.

569.695 kr.

*Ukorrekt angivelse af underleverandørens navn

**Anderledes fakturalayout, end de øvrige fakturaer fra samme underleverandør

***Betalingsbetingelserne fremgår ikke af fakturaen

****Ukorrekt angivelse af underleverandørens adresse

*****[virksomhed2] ApS, [virksomhed3] og [virksomhed4] ApS anvender ens fakturalayout. [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] anvender ens handelsbetingelser ”forfalder til betaling 10 dage fra fakturadato. Beløber bedes indbetales til vor bank”

******Det bogførte beløb og det der fremgår af fakturaen stemmer ikke overens.

*******Fakturaen er på over 10.000 kr. inkl. moms og er betalt kontant

Selskabet har ikke fremlagt timesedler eller anden specifikation for de enkelte fakturaer.

Selskabet har som dokumentation for betaling af ydelserne fremlagt kontoudtog for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2016 vedrørende konto nr. [...77]. Fakturaerne fra [virksomhed3] kan ikke genfindes på kontoudtoget.

Selskabet har overfor Skattestyrelsen oplyst, at der er sket kontant betaling af fakturaerne nr. 285, 402, 81, 119, 511, 612 og 665, til trods for, at det fremgår af fakturaerne, at beløbene bedes indbetalt på bankkonto.

De fremlagte fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] har ikke fortløbende numre, der bygger på en eller flere serier, og som kan identificere fakturaerne.

Følgende oplysninger foreligger vedrørende de angivne underleverandører:

[virksomhed2] ApS, cvr-nr. [...2]

[virksomhed2] ApS, herefter [virksomhed2], blev registreret den 3. maj 2010 under branchekoden 782000 ”vikarbureauer”. [virksomhed2]´s formål var at drive virksomhed med udlejning af medarbejdere, herunder vikariat for samarbejdspartnere.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed2] ikke haft ansatte medarbejdere i afgiftsperioden. [virksomhed2] er blevet taget under konkursbehandling den 22. marts 2016 og blev opløst den 11. december 2018.

Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed2] fremlagt 5 fakturaer for afgiftsåret 2015. Fakturaerne vedrører ”køkkenmedhjælper” eller ”rengøringsservice” samt en angivelse af den pågældende måned, som servicen vedrører. Fakturaerne er ikke specificeret med nærmere angivelse af, hvornår arbejdet er blevet udført. Alle de fremlagte fakturaer fra [virksomhed2] er angivet med ukorrekt underleverandørnavn. Faktura af den 30. september 2015 har en anderledes fakturalayout end de øvrige fremlagte fakturaer fra [virksomhed2].

Betalingsbetingelserne fremgår ikke af fakturaerne af 30. september 2015 og 2. december 2015. Faktura af den 2. december 2015 er angivet med ukorrekt underleverandøradresse. Størstedelen af de fremlagte fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed2], [virksomhed3] og [virksomhed4] ApS anvender ens fakturalayout og ens tekst til beskrivelse af handelsbetingelserne ”forfalder til betaling 10 dage fra fakturadato. Beløbet bedes indbetales til vor bank”.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed2] ikke har reageret på Skattestyrelsens henvendelser. Skattestyrelsen har yderligere oplyst, at [virksomhed2] hverken har angivet eller afregnet moms for 2015. Skattestyrelsen har derudover oplyst, at en stor del af indsætninger på [virksomhed2]´s bankkonto enten er hævet kontakt eller overført til uidentificerede personer/konti.

[virksomhed3], cvr-nr. [...3]

[virksomhed3], herefter [virksomhed3], blev registreret den 24. december 2014 under branchekoden 782000 ”vikarbureauer”. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed3] haft 2-4 ansatte medarbejdere i 2. kvartal af 2016. [virksomhed3] ophørte den 3. april 2017.

Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed3] fremlagt 6 fakturaer for afgiftsåret 2016. Fakturaerne vedrører ”køkkenmedhjælper” eller ”rengøring” samt angivelse af den pågældende måned eller periode, som servicen vedrører. Fakturaerne er ikke specificeret med nærmere angivelse af, hvornår arbejdet er blevet udført. Faktura af den 1. april 2016 har et anderledes fakturalayout end de øvrige fakturaer fra [virksomhed3]. Størstedelen af de fremlagte fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed2] og [virksomhed4] ApS har ens fakturalayout og ens tekst til beskrivelse af handelsbetingelserne ”forfalder til betaling 10 dage fra fakturadato. Beløbet bedes indbetales til vor bank”.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] ikke har reageret på Skattestyrelsens henvendelser. Skattestyrelsen har yderligere oplyst, at [virksomhed3] hverken har angivet eller afregnet moms for 2016. Skattestyrelsen har derudover oplyst, at en stor del af indsætninger på [virksomhed3]´s bankkonto enten er hævet kontakt eller overført til uidentificerede personer/konti.

[virksomhed4] ApS, cvr-nr. [...4]

[virksomhed4] ApS, herefter [virksomhed4], blev registreret den 16. november 2015 under branchekoden 811000 ”kombinerede serviceydelser”. [virksomhed4] var i perioden registreret under følgende bibrancher 433900 ”anden bygningsfærdiggørelse” og 431100 ”nedrivning”. [virksomhed4]´s formål var at beskæftige sig med transport af aviser og blade. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed4] ikke haft ansatte medarbejdere i afgiftsperioden. [virksomhed4] er blevet taget under konkursbehandling den 3. oktober 2017 og blev opløst den 5. juli 2018.

Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed4] fremlagt 3 fakturaer for afgiftsåret 2016. Fakturaerne vedrører rengøring samt en angivelse af den periode, som rengøringen vedrører. Fakturaerne er ikke specificeret med nærmere angivelse af, hvornår arbejdet er blevet udført. Faktura af den 4. januar 2016 har en anderledes fakturalayout end de øvrige fremlagte fakturaer fra [virksomhed4]. Handelsbetingelserne fremgår ikke af fakturaen af den 4. januar 2016. Størstedelen af de fremlagte fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed2] og [virksomhed4] har ens fakturalayout og ens tekst til beskrivelse af handelsbetingelserne ”forfalder til betaling 10 dage fra fakturadato. Beløbet bedes indbetales til vor bank”.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed4] ikke har reageret på Skattestyrelsens henvendelser. Skattestyrelsen har yderligere oplyst, at [virksomhed4] hverken har angivet eller afregnet moms for 2016. Skattestyrelsen har derudover oplyst, at en stor del af indsætninger på [virksomhed4]´s bankkonto enten er hævet kontakt eller overført til uidentificerede personer/konti.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms for fremmed arbejde på 113.939 kr. for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2016.

Skattestyrelsen har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende (uddrag):

”(...)

Til belysning og dokumentation for de foretagne fradrag på konto 2020 samt 2035 har Skattestyrelsen indkaldt diverse dokumentation i form af fakturaer, pengestrømme og for underleverandørers vedkommende, time- og arbejdssedler, kontrakter samt oplysning om kontaktpersoner.

I og jeres revisor har som svar herpå indsendt fakturaer samt til en vis grad pengestrømme.

Skattestyrelsen har gennemgået de indsendte fakturaer og kan konstatere, at beskrivelsen af omfanget og arten af de leverede ydelser er mangelfulde.

Der er eksempelvis skrevet:

Køkkenmedhjælper for marts 2016
Rengøring og opvask for april mdr.
Rengøring Service enhed 1
Rengøring antal 1

Det skal i den forbindelse bemærkes, at i henhold til momsbekendtgørelsen § 58, stk. 1, nr. 5 er der krav om, at en faktura skal indeholde oplysning, om "Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser".

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de indsendte fakturaer ikke opfylder disse krav i momsbekendtgørelsen § 58, stk. 1, nr. 5.

Det fremgår af EU-dom c438/09Boguslaw Juliusz Dankowski, præmis 38, at en virksomhed kan afløfte moms af leverede tjenesteydelser, hvis fakturaen opfylder e fakturakrav. Heraf kan om­ vendt sluttes, at såfremt fakturaen ikke lever op til fakturakravene er oms af fakturaerne ikke fradragsberettiget.

Skattestyrelsen har givet dig mulighed for, at opfylde dokumentationsforpligtelsen ved at få dig til at fremlægge underliggende bilagsmateriale som time/arbejdssedler samt kontrakter/aftaler med ovennævnte underleverandører.

Dette har desværre ikke været muligt for dig, at fremlægge, idet sådanne ikke foreligger. Der henvises til din revisors brev af den 1. december 2016, hvor han skriver alle aftaler er indgået mundtligt og at underleverandørerne selv holder styr på de medarbejder, der udsendes af leverandørerne.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse at der ikke kan godkendes fradrag for købsmoms af ovennævnte fakturaer under punkt 1.1.

Væsentligt tvivl om fakturaer realitet

Det er desuden Skattestyrelsens opfattelse, at der kan rejses væsentlig tvivl om realiteten af faktura nr. 514 fra [virksomhed2] ApS for 2015 samt faktura nr. 39 fra [virksomhed4] ApS i 2016.

Det fremgår heraf, at der skal betales 0 kr., idet den fulde betaling af fakturaerne foretaget efter fakturadato og sidste betalingsfrist allerede er modregnet i fakturaen, der er dateret på et tidligere tidspunkt. Der er desuden foretaget rettelser af flere fakturaers udvisende med håndskrift uden, at der er udarbejdet ny korrekt faktura.

Østre Landsret har i dom af 28. april 2009 (SKM2009.325.ØLR) stadfæstet Byrettens dom af 27. august 2008 (SKM2008.721.BR), hvori det fastslås, at hvis der kan rejses væsentlig tvivl om fakturaernes realitet, påhviler det køberen af arbejdsydelserne en skærpet bevisbyrde for, at fakturaerne kunne danne grundlag for fradrag.

Selskabet har derfor en skærpet bevisbyrde for ovennævnte fakturaers realitet.

Det er ikke Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet har løftet denne skærpede bevisbyrde, hvorfor fradrag for købsmoms heraf alene af den grund ikke kan godkendes for disse fakturaer.

Underleverandørforhold

Skattestyrelsen har foretaget kontrol af underleverandørerne [virksomhed4] ApS, [virksomhed3],

[virksomhed2] ApS samt [virksomhed5].

Det er konstateret, at:

Ingen af dem har reageret på Skattestyrelsens henvendelser
De alle 4 enten er gået konkurs, taget under konkursbehandling eller ophørt efterfølgende.
[virksomhed5] ApS har hverken angivet eller afregnet moms for 2015.
[virksomhed4] ApS har hverken angivet eller afregnet moms for 2016.
[virksomhed2] ApS har hverken angivet eller afregnet moms for 2015.
[virksomhed3] har hverken angivet eller afregnet moms or 2016.
En stor del af indsætninger hos ovennævnte selskaber er enten hævet kontant eller overført til uidentificerede personer/konti.

Det er bemærkelsesværdigt, at der er konstateret uregelmæssigheder i samtlige af de underleverandører der fremgår af konto 2020 samt 2035.

Skattestyrelsen skal i den forbindelse henvise til EU-dom (Axel-Kittel) C439-04, herunder især præmis 59, hvoraf fremgår:

"Følgelig tilkommer det de nationale domstole at nægte at indrømme ret til fradrag, hvis det på grundlag af objektive momenter er godtgjort, at den afgiftspligtige vidste eller burde have vidst, at vedkommende ved sin erhvervelse af et gode deltog i en transaktion, der var led momssvinde, hvilket gælder, uanset om den omhandlede transaktion opfylder objektive kriterier, som begrebet levering af et gode, som er foretaget af en afgiftspligt person, der optræder i denne egenskab, og begrebet økonomisk virksomhed, er baseret på.

Idet der skal henvises til ovenstående momenter er det Skattestyrelsens opfattelse, at I vidste eller burde have vidst, at I deltog i transaktioner der var led i momssvindel.

Alene af den grund kan der i godkendes fradrag for købsmoms til disse underleverandører i hen­ hold til EU-dom (Axel Kittel) C439-04, herunder især præmis 59.

(...)

I.5. Skattestyrelsens afgørelse samt bemærkninger til repræsentantens indsigelse

Skattestyrelsen vil som det første forholde sig til de argumenter m.v. selskabets repræsentant har fremlagt i indsigelsen.

Dernæst vil Skattestyrelsen uddybe sine argumenter, herunder nærmere ind i ægthedsvurderingen af fakturaerne.

Ad. l

Det er stadig Skattestyrelsens opfattelse, at SKM2009.325.ØLR' findes relevant for sagen. Selskabet har netop ikke dokumenteret, at de har betalt for rengøringsydelser der er leveret. Hvorvidt der er foretaget betaling er ikke afgørende for bedømmelse af momsfradraget. Det der er spørgsmålet er, hvorvidt fakturaerne kan lægges til grund ved vurderingen af momsfradraget. Som nævnt under punkt 1.3 er der sået tvivl om fakturaernes realitet af flere årsager. Dette vil blive uddybet yderligere nedenfor, hvor Skattestyrelsen har lavet en ægthedsvurdering af fakturaerne. Der skal i den forbindelse yderligere henvises til EU-domG342/87Genius Holding som fastslår, at der kun er fradrag for moms der er lovlig (præmis 16). Det vil sige at der ikke er fradrag for moms der alene skyldes at det står på en faktura (præmis 19).

EU-dom C230/94 "Renate Enkler" (præmis 24) samt EU-domC268/83Rompelmann (præmis 24) fastslår desuden, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Ad.2.

Det er korrekt, at Østre Landsrets som, SKM2016.27.ØLR kan anvendes i denne sag.

Selskabets repræsentant lægger dog vægt på, at der i ovennævnte dom ikke er dokumenteret betaling af eventuelle leverede ydelser og at I skulle have dokumenteret denne betaling.

Det er korrekt, at I har dokumenteret betaling i et eller andet omfang. Det er dog ikke Skattestyrelsens opfattelse, at I har dokumenteret at den eventuelle betaling er foretaget for reelt leverede ydelser ved at fremlægge yderligere dokumentation i form af time- og arbejdssedler til støtte for, at arbejdet er udført. I ovennævnte dom er der endda fremlagt kontrakter med underleverandører. Det har I ikke været muligt for jer at fremlægge.

Selskabets repræsentant oplyser at "dette er kun et af de argumenter, som indgår i domstolens samlede vurdering". Dette fremgår også af rettens begrundelse, hvoraf fremgår "Retten finder således samlet ikke, at sagsøger har løftet bevisbyrden”.

Det er netop korrekt, at det ikke kun er et argument/moment, men flere i en samlet vurdering, hvor der lægges vægt på fakturaernes indhold, udseende og realitet (ægthedsprøvning), manglende fremlæggelse af yderligere dokumentation samt underleverandørernes forhold, der ligger til grund for Skattestyrelsens samlede konklusion.

Ad. 3.

Det er stadig Skattestyrelsens opfattelse, at fakturakravene ikke er opfyldt.

Specifikationen af omfanget er eksempelvis ikke tilstrækkeligt. Dette skal også ses i lyset af, at selskabet ikke har været i stand til at underbygge fakturaernes realitet i form af yderligere dokumentation.

Det fremgår endvidere af§ 58, stk. 1, nr. 2 i momsbekendtgøre n (BEK.nr. 808 af 30/6/2015), at fakturaerne skal have fortløbende nummer, der bygger på en eller flere serier, og som identificerer fakturaer. Dette ses ikke, at være tilfældet ved de fremlagte fakturaer, idet der henvises til fakturaerne 370 og 390 fra [virksomhed2] ApS samt fakturaerne fra [virksomhed3] 511, 612, 665 samt 119, 139, 173. Se venligst nedenfor under punktet yderligere momenter der er lagt vægt på.

Det fremgår endvidere af SKM218.540.LS, at uanset fakturaernes manglende overholdelse af momsbekendtgørelsens krav skal selskabet løfte bevisbyrden for at der efter momslovens § 37 er sket levering af de ydelser, som fakturaerne relaterer sig til.

Ad.4.

Det er som udgangspunkt Skattestyrelsens opfattelse, a der ikke r fremlagt dokumentation for at levering er fundet sted.

Såfremt der efterfølgende skulle blive fremlagt dokumentation for, at levering har fundet sted er det sekundært Skattestyrelsens opfattelse, at der skal nægtes fradrag for den fratrukne moms under henvisning til EF domstolens afgørelse af den 6. juli 2006 C-439/04 "Axel Kittel", præmis 59.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at skabet ud fra de samme argumenter som fremført andet sted i denne afgørelse, vidste eller burde vide, at de har deltaget i transaktioner, der var led i svig med moms.

Ad. 5.

De fremlagte 0-fakturaer er relevante for sagen på grund af følgende.

Faktura nr. 514 fra[virksomhed2] ApS er udskrevet 1. september 2015 med betalingsfrist 8. september 2015. På trods heraf tages det allerede på fakturaen i betragtning, at fakturaen er betalt den 11. september 2015. Andet steds på fakturaen fremgår desuden teksten "Fakturaen er blevet betalt". Det viser, at fakturaen er tilbagedateret og sår i den grad tvivl om fakturaen realitet, hvorfor den er relevant for sagen. - "

Faktura nr. 39 fra [virksomhed4] ApS er udskrevet 4. januar 2016 med seneste betalingsdato 11. januar 2016. På trods heraf tages det allerede på fakturaen i betragtning, at fakturaen er betalt den 14. februar 2016. Andet steds på fakturaen fremgår desuden teksten " Fakturaen er blevet betalt". Det viser, at fakturaen er tilbagedateret og sår i den grad tvivl om fakturaens realitet, hvorfor den er relevant for sagen.

Det skal desuden nævnes, at fakturaerne bygger over nøjagtigt samme fakturaskabelon på trods af2 forskellige selskaber.

Ad.6.

Det er ikke Skattestyrelsens opfattelse, at håndskrevne korrektioner på fakturaer i stedet for nye fakturaer eller kreditnotaer skulle bekræfte, at der har været tale om et traditionelt kunde/leverandørforhold mellem uafhængige parter om levering af faktiske ydelser. Skattestyrelsen står til gengæld uforstående overfor, at selskabet er i stand til at fastslå uoverensstemmelser der skulle begrunde korrektioner når der hverken ligger time-/arbejdssedler eller samarbejdsaftaler/-kontrakter eller anden registrering af det leverede arbejde.

Yderligere momenter der er lagt vægt på (ægthedsprøvning af fakturaerne).

1. [virksomhed2] ApS' fakturanr. 370 af den 2. december 2015 har lavere fakturanr. end faktura nr. 390 dateret en måned før (1. november 2015) fra samme selskab.
2. Fakturaskabelon på faktura 285 og 370 af henholdsvis 30. september 2015 samt 2. december 2015 fra [virksomhed2] ApS adskiller sig fra faktura 302, 306 og 402 af henholdsvis 2. oktober 2015, 1. november 2015 og 30. december 2015 på trods af periodesammenfald.
3. Hvor faktura 306, 390 og 370 fra [virksomhed2] er betalt til bankkonto påstås faktura 285 og 402 fra samme selskab betalt kontakt.
4. Hvor faktura 39 og 113 fra [virksomhed4] ApS er betalt til bankkonto påstås faktura 81 fra samme selskab betalt kontant.
5. Faktura 511, 612 og 665 af henholdsvis 1. april 2016, 1. maj 2016 samt 1. juni 2016 fra [virksomhed3] et ikke fakturanummerrækkefølge med faktura 119, 139 samt 173 af henholdsvis 7. april 2016, 2. maj 2016 samt 2. juni 2016 fra samme selskab.
6. Fakturaskabelonen på faktura 511,612 og 665 af henholdsvis 1. april 2016, 1. maj 2016 samt 1. juni 2016 fra [virksomhed3] adskiller sig fra faktura 119, 139 samt 173 af henholdsvis 7. april 2016, 9. maj 2016 samt 9. juni 2016 på trods af periodesammenfald.
7. Hvor ovennævnte faktura 139 og 173 er indbetalt på bankkonto påstås faktura 119, 511, 612 og 665 betalt kontant på trods af, at det fremgår af fakturaerne at beløbene bedes indbetalt på bankkonto.
8. Momsbeløb på faktura 511 er forkert, men alligevel er det samlede beløb korrekt.

Såfremt selskabet ikke har fremlagt fakturaer der kan stå alene har selskabet mulighed for, at underbygge deres påstand om at der er købt og leveret det arbejde der fremgår af fakturaerne. Dette kan eksempelvis ske ved fremlæggelse af time- og arbejdssedler, samarbejdsaftaler/kontrakter, dokumentation for løbende dialog med underleverandør samt oplysning om selskabets kontaktperson hos underleverandøren. Intet af dette materiale har været muligt for [virksomhed1] at fremlægge.

Ud over ovennævnte

EU-dom c438/09 Boguslaw Juliusz Dankowski, præmis 38 samt SKM2009.325.ØLR under punkt 1.2
EU-dom C342/87 Genius Holding, EU-domC230/94 ”Renate Enkler” (præmis 24) samt EU-domC268/83Rompelmann (præmis 24)

Skal der henvises til følgende offentliggjorte domme:

SKM2018.611.LSR.

SKM2018.540.LSR.

Konklusion og afgørelse.

Det er primært Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke ud fra en samlet vurdering af flere momenter, herunder fakturaernes indhold, manglende kontrakter og time/arbejdssedler samt underleverandørers forhold er fremlagt bevis for, at levering har fundet sted men at fakturaerne er fiktive.

Sekundært er det Skatteankestyrelsens opfattelse, at selskabet vidste eller burde vide, at I har deltaget i transaktioner, der var led i svig med moms (EF domstolens afgørelse af 6. juli 20106 C-439 04 ”Axel Kittel”, præmis 59.

Der træffes herefter afgørelse i overensstemmelse den 31. maj 2018.

2. Kontant betaling af udgiftsposter

2. De faktiske forhold

Selskabet har taget fradrag for udgifter til diverse underleverandører for indkomståret 2015 og 2016.

2.2. Retsregler og praksis

Ligningsloven § 8 Y, stk. 1.

" Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst er fradrag for udgifter vedrørende køb af varer og ydelser for personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, selskaber m.v., som er skattepligtige efter selskabsskattelovens§ 1 eller § 2, og fonde, der er skattepligtige efter fondsbeskatningslovens § 1, betinget af, at betaling sker via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, som sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler, medmindre betalingen samlet udgør højst 10.000 kr. inklusive moms. Flere betalinger, som vedrører samme leverance, ydelse, kontrakt el.lign., anses som en betaling i forhold til beløbsgrænsen i 1. pkt. Ved løbende ydelser eller periodiske ydelser skal flere faktureringer og betalinger ses som en samlet leverance i forhold til beløbsgrænsen i 1. pkt., når de sker inden for samme kalenderår. "

Momsloven § 46, stk. 10-12.

"Stk. 10.

En virksomhed, der leverer varer med leveringssted her i landet jf. kapitel 4, som den har købt af en virksomhed, som har erhvervet varerne fra udlandet, jf. kapitel 3, eller som den har købt af en­ hver anden virksomhed i senere indenlandske transaktionsled, hæfter solidarisk for betaling af afgiften. Virksomheden hæfter solidarisk med den virksomhed, som er betalingspligtigfor afgiften af det indenlandske salg, når denne forsætligt eller groft uagtsomt ikke er blevet afregnet til told- og skatteforvaltningen, jf. kapitel 15. Hæftelsen er dog betinget af, at

1. told- og skatteforvaltningen har konstateret, at den pågældende virksomhed tidligere har købt varer som beskrevet i 1. og 2. pkt., hvor afgiften af det indenlandske salg ikke er blevet afregnet,
2. den pågældende virksomhed har modtaget en notifikation fra told- og skatteforvaltningen efter stk. 11 og
3. den pågældende virksomhed groft uagtsomt eller forsætligt ikke har overholdt påbuddene i en gældende notifikation.

Stk. 11.

Såfremt told- og skatteforvaltningen vurderer, at en virksomhed har deltaget i en handel, som beskrevet i stk. 10, 1. og 2. pkt., kan told- og skatteforvaltningen udstede en notifikation, der gennem konkrete påbud pålægger virksomheden at udvise større agtpågivenhed ve sine handler. Notifikationen gives til virksomheden og den personkreds, om er nævnt opkrævningslovens § 11, stk. 2, 2. pkt. Notifikationen gives for en tidsbegrænset periode på 5 år og bortfalder herefter. Notifikationen kan gives for en ny periode på 5 år, såfremt der er grundlag herfor. Oplysningerne om notifikationen registreres i kontrolinformationsregisteret efter §6 F.

Stk. 12.

En registreret aftager, der modtaget varer eller ydelser fra en virksomhed her i landet, hvor betaling ikke sker via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, som sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler, hæfter solidarisk for betaling af afgiften, såfremt betalingsmodtageren har unddraget afgiften af leverancen, medmindre betalingen samlet udgør højst 10.000 kr. inklusive afgift”.

2.3. Skattestyrelsen bemærkninger og begrundelse

Fradrag for virksomhedens udgifter vedrørende køb af varer og ydelser er betinget af, at betaling sker via et pengeinstitut, so sikrer identifikation afbetalingsmodtager og betaler, medmindre betalingen samlet udgør mindre end 10.000 kr. inklusiv moms. Flere betalinger som vedrører samme kontrakt eller lignende anses som en betaling i forhold til beløbsgrænsen, jf. ligningslovens § 8 Y, stk. 1.

Det er konstateret, at i følgende tilfælde er udgifterne betalt kontant, hvorfor der i henhold til ligningslovens § 8 Y, stk. 1 ikke er fradrag:

2015

Underleverandør

Faktura dato og nr.

Beløb ekskl.

[virksomhed2] ApS

9-4-2015/161

16.170 kr.

[virksomhed2] ApS

30-9-2014/285

48.000 kr.

[virksomhed2] ApS

31-12-2015 /402

49.900

I alt

114.070 kr.

2016

Underleverandør

Faktura dato og nr.

Beløb ekskl. moms.

[virksomhed3]

1-5-2016 / 612

30.500 kr.

[virksomhed3]

1-6-2016 / 665

30.500 kr.

[virksomhed4] ApS

28-1-2016 /81

25.000 kr.

[virksomhed3]

7-4-2016 / l 19

26.800 kr.

[virksomhed3]

1-4-2016 / 511

31.000 kr.

I alt

143.800 kr.

I konsekvens af, at I ikke har overholdt reglerne i ligningslovens § 8 Y kan udgifterne ekskl. moms ikke godkendes skattemæssigt fratrukket.

Det skal bemærkes, at momsloven § 46, stk. 10-12 vil blive taget i anvendelse fremadrettet såfremt I ikke viser større agtpågivenhed fremadrettet i forbindelse med jeres køb af varer og tjenesteydelser.

(...)

2.5 Skattestyrelsens afgørelse

Da Skattestyrelsen ikke har modtaget nogen indsigelser på dette punkt træffes der afgørelse i overensstemmelse med forslag af den 31. maj 2018.

(...)”

Skattestyrelsen er i forbindelse med klagesagens behandling den 5. juli 2019 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger:

”(...)

Det er repræsentantens påstand, at:

de modtagne fakturaer opfylder momslovens fakturakrav og at de ikke er fiktive og der er leveret den fakturerede ydelse (modsat Skattestyrelsens primære påstand).
der ikke er forhold, som peger på at [virksomhed1] vidste eller burde have vidst, at de deltog i transaktioner, der var led i svig med moms (modsat Skattestyrelsens sekundære på­ stand).

Ad. 1.

Det er stadig Skattestyrelsens primære påstand, at:

de modtagne fakturaer ikke opfylder momsbekendtgørelsens fakturakrav
fakturaerne er ikke underbygget ved hjælp af øvrig dokumentation som time- og arbejdssedler samt kontrakter/samarbejdsaftaler m.v.
der herved ikke er dokumenteret levering af den fakturerede ydelse
fakturaerne derfor som udgangspunkt anses for fiktive

Lovgrundlaget skal findes i momsbekendtgørelsen § 58, stk. 1, nr. 5, hvoraf det fremgår, at en faktura skal indeholde "Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser".

Af EU-domc438/09Bugoslaw Juliusz Dankowski, præmis 38 er det slået fast, at en virksomhed ikke kan fradrage købsmoms såfremt fakturaerne ikke lever op til fakturakravene.

Det er allerede ud fra en vurdering af de modtagne fakturaer Skattestyrelsens opfattelse, at de ikke opfylder momsbekendtgørelsens krav til omfang af de leverede ydelser.

Da det så yderligere er Skattestyrelsens opfattelse, at der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet ud fra de argumenter der er nævnt i afgørelsen af 1. marts 2019, påhviler det selskabet som køber af arbejdsydelserne en skærpet bevisbyrde for, at fakturaerne kan danne grundlag for fradragsret på købsmomsen, jf. dom 28. april 2009 (SKM2009.325.ØLR).

Denne bevisbyrde kunne eventuelt løftes såfremt der var fremlagt underbilag i form af eksempelvis time- og arbejdssedler samt kontrakter eller øvrigt materiale der havde underbygget de modtagne fakturaers realitet.

Dette materiale har ikke været muligt for selskabet, at fremlægge idet de ikke forefindes.

Nye faktiske oplysninger i klage af den 27. maj 2019:

Klage side 3, 4. afsnit.

Skattestyrelsen har udelukkende argumenteret for, at de manuelle rettelser er et af flere momenter der begrunder fradragsnægtelse på købsmoms. Der kan tilføjes, at der er tale om faktura nr. 306 fra [virksomhed2] ApS af den 2. oktober 2015 samt faktura nr. 173 fra [virksomhed3] af den 2. juni 2016.

Klage side 3, 5. afsnit.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der netop er meget klare indikationer for, at fakturaerne ikke har haft en fortløbende nummerrækkefølge.

Faktura nr. 370 af 2. december 2015 fra [virksomhed2] er udstedt senere end faktura nr. 390 af 1. november 2015, der jo altså har et højere fakturanr.

Hvis man desuden sætter 6 fakturaer udstedt af [virksomhed3] op i datorækkefølge vil det se således ud:

Dato

Fakturanr.

1. april 2016

511

7. april 2016

119

1. maj 2016

612

2. maj 2016

139

1. juni 2016

665

2. juni 2016

173

Klage side 3, 6. afsnit.

Uden at det skal blive et spørgsmål om ord og definitionen på "underleverandører" er det ikke Skattestyrelsens opfattelse, at henvisning til de enkelte landsskatteretskendelser er irrelevant.

Det som kendelserne reelt tager stilling til er, hvorvidt en afgiftspligtig har opfyldt de betingelser for fradragsret der fremgår af momsloven samt momsbekendtgørelsen uden at skele til, hvorvidt der er tale om "underleverandører" eller bare "leverandører".

Ad. 2.

Klage side 3, afsnit 8-10.

Der fremgår følgende af de af repræsentanten henviste forenede sager fra EU-domstolen (Otigen

Ltd. m.fl.):

Præmis 51: "som denne ikke havde og ikke kunne have kendskab til"
præmis 52: "uden at den afgiftspligtige ved eller kan vide det"

Det er netop Skattestyrelsens påstand, at det på grundlag af objektive momenter er godtgjort, at selskabet vidste eller i det mindste burde vide, at I deltog i transaktioner, der var led i momssvindel.

Efter Skattestyrelsens opfattelse fremgår det af EU-dom (Axel Kittel) C-439/04, at der kan stilles krav om en due diligence (fornøden omhu) forpligtigelse for aftageren af varen/ydelsen for at undgå nægtelse af momsfradrag.

Idet der skal henvises til de allerede fremførte objektive momenter som Skattestyrelsen har fremlagt i vores afgørelse af den 1. maj 2019 er det stadig vores opfattelse, at selskabet som minimum ikke har opfyldt denne forpligtigelse, og at der derfor bør nægtes fradrag for den anførte købsmoms.

(...)”

Selskabets opfattelse

Selskabet har fremsat påstand om, at selskabets momstilsvar skal nedsættes med 113.939 kr. for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2016.

Til støtte herfor er anført følgende (uddrag):

”(...)

[virksomhed1] er et traditionelt hotel beliggende i udkanten af [by1]s gamle bydel og med udsigt over [...]. Der er restaurant i tilknytning til hotellet, og denne drives under samme CVR-nummer.

Hotellet er en fuldt momspligtig virksomhed, og har adgang til fuldt momsfradrag vedrørende køb af varer og ydelser, der anvendes i forbindelse med hotel- og restaurationsdriften. Køb af rengøringsydelser udgør en væsentlig omkostning, hvilket gælder hotelerhvervet generelt. Udover den almindelige rengøring af receptionsområde, gangarealer, restauration m.v., skal der foretages daglig rengøring af udlejede hotelværelser, ligesom der skal foretages en mere tilbundsgående rengøring efter udløbet af en gæsts ophold på hotellet.

Hotellet har anvendt skiftende leverandører af rengøringsydelser, hvilket også fremgår af Skattestyrelsens sagsfremstilling. Dette er ikke ualmindeligt i hotelbranchen, hvor sammenhængen mellem pris og kvalitet spiller en væsentlig rolle, og hvor der er en tendens til, at leverandørerne ikke altid holder det lovede kvalitetsniveau efter en vis periode.

Aftalerne med leverandørerneer indgået mundtligt og kan ikke dokumenteres via kontrakter eller lignende. De indgåede aftaler tager udgangspunkt i traditionel hotelrengøring og vi antager, at leverandøren har kalkuleret et tilbud på grundlag af sine erfaringer fra tilsvarende opgaver, ligesom [virksomhed1] ved skift af leverandør har taget udgangspunkt i de faktiske omkostninger til tidligere leverandører.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen begrunder sin afgørelse med:

Primært at der har været tale om fiktive fakturaer, idet hotellet ikke har fremlagt beviser for, at der rent faktisk er leveret rengøringsydelser

Sekundært, at hotellet vidste eller burde vide, at de har deltaget i transaktioner, der var led i svig med moms.

Vores opfattelse

[virksomhed1] har som et traditionelt hotel købt og fået udført rengøring af eksterne leverandører. De samlede omkostninger til køb af rengøring er ikke unormalt store for et hotel i den størrelse og med det antal gæster, som er tilfældet for [virksomhed1]. At der skule være tale om fiktive fakturaer forekommer helt usandsynligt, da det vil forudsætte, at det faste personale selv har foretaget al rengøring.

Vi tillader os derfor at lægge til grund, at [virksomhed1] har købt og fået leveret rengøringsydelser.

Rengøringsydelserne er i alle tilfælde købt og leveret af virksomheder, som var gyldigt momsregistreret på tidspunktet for køb. [virksomhed1] har modtaget gyldige fakturaer, som har indeholdt de oplysninger om art og mængde, som hotellet skulle anvende for at sikre, at den modtagne faktura var i overensstemmelse med den leverede rengøring.

At Skattestyrelsens sagsfremstilling er nævnt 4 eksempler på fakturatekst, jf. fremstillingens side 5, som efter vores opfattelse er dækkende som en beskrivelse af art og mængde af de leverede rengøringsydelser.

Hotellet har i sagens natur ikke modtaget timesedler/arbejdssedler fra leverandørerne af rengøringsydelser. Der er indgået mundtlig aftale om rengøring, og leverandørerne har udført rengøring i overensstemmelse hermed. Det er ikke kutyme, at der modtages timesedler/arbejdssedler, medmindre der er indgået aftale om en fast timepris og fakturering efter medgået tid. Dette er ikke tilfældet for de aftaler, som [virksomhed1] har indgået med deres leverandører.

Med dette udgangspunkt har vi nedenfor kommenteret på de to påstande, som Skattestyrelsen har fremsat.

Der har været tale om fiktive fakturaer, idet hotellet ikke har fremlagt beviser for, at der rent faktisk er leveret rengøringsydelser

Skattestyrelsen bygger denne påstand på, at fakturakravene ikke har været opfyldt, at der ikke er fremlagt kontrakter og time/arbejdssedler, samt underleverandørernes forhold. Ud fra en samlet vurdering finder Skattestyrelsen, at de modtagne fakturaer har været fiktive.

Momslovens§ 37, stk. 2, nr. 1, slår fast at den fradragsberettigede afgift udgøres af de varer og ydelser, som en virksomhed har fået leveret.

[virksomhed1] har fået udført rengøring af eksterne leverandører. Leverandørernehar i alle tilfælde været gyldigt momsregistreretpå tidspunktet for samarbejdet, og har fremsendt fakturaer, som efter vores opfattelse har opfyldt gældende fakturakrav.

Samtlige fakturaer har indeholdt leverandørens CVR-nr., datering, nummerering og en beskrivelse af den leverede ydelse, ligesom momsbeløbet har fremgået af de modtagne fakturaer.

[virksomhed1] har honoreret fakturaerne, idet det fulde beløb inkl. moms er betalt til leverandøren. Skattestyrelsen fremhæver to fakturaer, som af leverandøren er udstedt med tillæg af moms, men hvor der ikke skal ske betaling af det opgjorte beløb. Det bemærkes, at der har været tale om to tilfælde, hvor der efter det for os oplyste er sket forudbetaling, hvorfor faktura er udstedt for at sikre, at begge parter har det fornødne regnskabsmæssige grundlag.

Derudover henviser Skattestyrelsen til, at der i flere tilfælde er foretaget manuelle rettelser i fakturaer, uden at disse er afløst af nye fakturaer. Skattestyrelsen har ikke fremlagt oplysninger om art og omfang af foretagne rettelser, herunder om de foretagne rettelser har betydning for størrelsen af det fradragsberettigede momsbeløb. På den baggrund finder vi ikke, at der kan tillægges vægt på dette forhold.

Videre lægger Skattestyrelsen vægt på, at fakturaer skal bære et fortløbende nummer. Dette er først og fremmest et krav, som er rettet mod den virksomhed, som udsteder fakturaer. Som aftager skal [virksomhed1] sikre sig, at en faktura er nummereret, men af indlysende årsager kan de ikke sikre sig, at der er tale om et fortløbende nummer, medmindre der er meget klare indikationer for, at dette ikke er tilfældet. Dette kunne være tilfældet, hvis der i samme år modtages to eller flere fakturaer med samme fakturanummer.

Skattestyrelsen henviser til tolkningsbidrag, som vedrører underleverandørydelser (SKM2018.611.LSR og SKM2018.540.LSR), hvor der er indikationer for, at der har været tale om fiktive handler. I nærværende sag har [virksomhed1] ikke købt og videresolgt ydelser fra underleverandører, men har anvendt leverandører til at forestå rengøring af hotellet og hotelværelserne m.v.

Skattestyrelsens påstand om, at [virksomhed1] ikke har modtaget rengøringsydelser, men i stedet har accepteret og honoreret fiktive fakturaer må efter vores opfattelse anses for at være ubegrundet og finder ikke støtte i hverken den EU-retlige praksis eller i national praksis.

Hotellet vidste eller burde vide, at de har deltaget i transaktioner, der var led i svig med moms. EU-domstolen har i de forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03 (Optigen Ltd m.fl.) slået fast, at hver enkel transaktion i en kæde af transaktioner skal vurderes for sig.

Af dommens præmis 52 følger, at retten til fradrag ikke berøres af, at der i den leveringskæde, som transaktioner indgå i, uden at den afgiftspligtige ved eller kan vide det, findes en anden transaktion, som ligger før eller efter den afgiftspligtiges egen transaktion, og som er behæftet med momssvig.

Af samme doms præmis 51 følger, at en erhvervsdrivende, som træffer enhver foranstaltning, som med rimelighed kan kræves af dem, for at sikre sig, at deres transaktioner ikke er led i bedrageri, uanset om der er tale om momssvig eller andre typer af svig, skal kunne stole på lovligheden af disse transaktioner uden at risikere at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms, som skyldes af en anden afgiftspligtig person.

I nærværende sag har Skattestyrelsen ikke påvist, at [virksomhed1] vidste eller burde have vidst, at deres leverandører af rengøring ikke betalte den skyldige moms. [virksomhed1] entrerede med rengøringsvirksomheder, som gav tilbud på at løfte rengøringsopgaven, og som i alle tilfælde var gyldigt momsregistreret, hvilket [virksomhed1] sikrede sig inden samhandelen startede op.

[virksomhed1] modtog og betalte forskriftsmæssige fakturaer fra de pågældende rengøringsvirksomheder. Da der ikke var tale om et underleverandørforhold, har man ikke haft behov for time­/arbejdssedler eller anden form for dokumentation.

Efter vores opfattelse har [virksomhed1] dermed truffet enhver foranstaltning, som med rimelighed kan kræves af dem for at sikre, at deres transaktioner (her: køb af ydelser) ikke er led i bedrageri eller svig. Ved køb af serviceydelser fra danske leverandører kan der ikke med rimelighed stilles krav, udover de krav, som allerede er opfyldt i nærværende sag.

(...)”

Selskabets repræsentant er i forbindelse med klagesagens behandling den 25. maj 2020 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger:

” (...)

Ved valg af rengøringsfirma er det praktisk foregået på den måde, at en sælger er mødt personligt op på hotellet, hvor man har drøftet mulighederne og fået et tilbud på rengøringsopgaven. Det har typisk været samme sælger, når man et skifte af rengøringsfirma har været relevant.

Aftale er som det også fremgår af sagen, indgået mundtligt. Dette er tilsyneladende ikke usædvanligt i branchen.

(...)”

Selskabets repræsentant har på et møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 11. maj 2020 oplyst, at hotellet er i drift, og at de ikke har haft interesse i at modtage fiktive fakturaer. Det blev yderligere oplyst, at beskrivelserne i fakturaerne er nøje beskrevet, hvorfor der ikke har været behov for timesedler eller lignende. Repræsentanten oplyste endvidere, at selskabet har tjekket om de omhandlede underleverandører var reelle.

Repræsentanten oplyste derudover, at selskabet ikke havde mulighed for at tjekke de fortløbende numre på fakturaerne, og at de to fakturaer som var blevet forudbetalt var en fejl fra rengøringsfirmaet. Repræsentanten oplyste, at Skattestyrelsens påstand om, at selskabet ”vidste eller burde vide” er en mærkværdig påstand, der Skattestyrelsen ikke har beskrevet noget om hvorvidt man har rejst en sag mod dem.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for den af selskabet angivne købsmoms for udgifter til underleverandører.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)”.

Af dagældende momslovens § 46, stk. 10 fremgår følgende:

”En registreret aftager, der modtager varer eller ydelser fra en virksomhed her i landet, hvor betaling ikke sker via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, som sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler, hæfter solidarisk for betaling af afgiften, såfremt betalingsmodtageren har unddraget afgiften af leverancen, medmindre betalingen samlet udgør højest 10.000 kr. inklusive afgift. ”

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende (uddrag):

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. ”

Bestemmelsernes indhold er identisk med dagældende momsbekendtgørelse nr. 814 af den 24. juni 2013, §§ 61 og 84, gældende for perioden 1. juli 2013 til 1. juli 2015.

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(...)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)”.

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Selskabet har for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2016 angivet fradrag for købsmoms på 113.939 kr. Som dokumentation herfor har selskabet fremlagt 5 fakturaer fra [virksomhed2], 6 fakturaer fra [virksomhed3] og 3 fakturaer fra [virksomhed4].

Landsskatteretten finder på baggrund af de fremlagte fakturaer, at der ikke kan anses at være sket levering af ydelser mod vederlag fra de angivne underleverandører.

Retten har ved vurderingen lagt vægt på, at fakturaerne ikke indeholder oplysninger om arten og mængden. Retten har yderligere lagt vægt på, at selskabet ikke har fremlagt timesedler, der kan henføres til de konkrete fakturaer, som kan dokumentere eller på anden måde godtgøre, at de omhandlede tjenesteydelser rent faktisk er blevet leveret til selskabet.

Retten skal yderligere bemærke, at der er flere uoverensstemmelser i de enkelte fakturaer i form af ukorrekt angivelse af underleverandørernes virksomhedsnavne og adresser. Retten skal endvidere bemærke, at nogle af de fremlagte fakturaer fra samme underleverandør har forskelligt fakturalayout. Retten skal derudover bemærke, at betalingsbetingelserne ikke fremgår af nogle af de fremlagte fakturaer fra [virksomhed4] og [virksomhed2]. Retten bemærker endvidere, at nogle af de fremlagte fakturaer fra [virksomhed2], [virksomhed3] og [virksomhed4] har ens fakturalayout, og anvender samme tekst i fakturaen, hvilket er uforeneligt med, at der skulle være tale om flere af hinanden uafhængige selskaber, som har udarbejdet de enkelte fakturaer.

Retten har endelig henset til, at [virksomhed2] og [virksomhed4] ikke har haft ansatte medarbejdere i afgiftsperioden.

Retten finder derfor, at der er tale om så usædvanlige omstændigheder, at det må anses for usandsynligt, at der er sket levering af de pågældende serviceydelser.

Retten bemærker, at fakturaerne fra [virksomhed2] og [virksomhed3], ikke ses at overholde momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 1 for så vidt angår løbenumre.

Retten finder, at det fremlagte kontoudtog ikke kan føre til et andet resultat. Nogle af beløbene i fakturaerne, kan genfindes på kontoudtoget. Retten har lagt vægt på, at kontoudtogets angivelse af elektroniske betalinger ikke kan udgøre et sikkert bevis for, at der er sket levering af ydelse til selskabet. Retten har tillige tillagt det vægt, at det af Skattestyrelsens kontrolundersøgelser fremgår, at de overførte beløb på underleverandørernes konti strakt blev hævet eller overført til andre konti.

Der er fremlagt 7 fakturaer, fra henholdsvis [virksomhed2], [virksomhed3] og [virksomhed4], hvoraf betalingen er sket med kontante midler, og hvor beløbet overstiger 10.000 kr. inkl. moms efter 1. juli 2012.

Retten skal hertil bemærke, at selskabet hæfter solidarisk for afgiften på de fakturaer som ikke er betalt via elektronisk betaling, som sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler, i henhold til ordlyden af § 46, stk. 10-12 i dagældende momslov nr. 106 af 23. januar 2013, hvorfor der ikke hjemmel til at godkende fradrag for de anførte udgifter.

Der henvises i øvrigt til Retten i [by2] dom af den 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR samt Landsskatterettens afgørelser af den 27. september 2018 og den 15. november 2018, offentliggjort som SKM2018.540.LSR og SKM2018.611.LSR.

Landsskatteretten stadfæster herved Skattestyrelsen afgørelse.