Kendelse af 13-03-2020 - indlagt i TaxCons database den 12-04-2020

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen for perioden 2. halvår 2015 til 1. halvår 2016 har nægtet fradrag for selskabets købsmoms for udgifter til underleverandører med 731.764 kr.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, herefter selskabet, cvr.nr. [...1] blev stiftet den 11. april 2013. Selskabet var registreret under branchekode 439910 Murere, og selskabets formål er at drive nedrivnings- og tømrervirksomhed.

Selskabet blev stiftet af [person1], som udtrådte af selskabets direktion den 1. juli 2014. Samme dato indtrådte [person2], herefter indehaveren, i direktionen, som også fra den 1. juli 2014 blev selskabets ejer. Tidligere har selskabet heddet [virksomhed2] ApS. Der har været 1 til 9 medarbejdere i selskabet i indkomstårene 2015 og 2016.

Selskabet har for indkomståret 2016 selvangivet sin skattepligtige indkomst til 330.427 kr.

Skattestyrelsen har nægtet fradrag for selskabets købsmoms for udgifter til fremmed arbejde for fakturaerne fra nedenstående underleverandører for i alt 731.764 kr. for afgiftsperioden 2. halvår 2015 til 1. halvår 2016.

Der er tale om følgende fakturaer:

* Der er bogført et beløb på 24.140 kr. ekskl. moms. Der er overført 30.175 kr., hvilket svarer til det bogførte beløb, inkl. moms. Af fakturaen fremgår et beløb på 28.300 ekskl. moms. Momsen heraf udgør 7.075 kr., og det samlede fakturabeløb inkl. moms er på 35.375 kr.

** Der foreligger ingen faktura, men der er bogført et beløb denne dato fra [virksomhed3] ApS. Momsen er udregnet ud fra det bogførte beløb.

*** Fakturaen er dateret den 20. september 2014. Beløbet er dog bogført den 20. september 2015.

**** Fakturaen er dateres den 29. september 2014. Beløbet er dog bogført den 29. september 2015.

Selskabet har i afgiftsperioden 2. halvår 2015 til 1. halvår 2016 fratrukket udgifter til nogle underleverandører, herunder nedenstående firmaer:

[virksomhed3] ApS, cvr.nr. [...2]

[virksomhed3] ApS, herefter [virksomhed3], blev stiftet den 21. marts 2011 og ophørte den 2. maj 2019, opløst efter konkurs. Anmodning om opløsning af [virksomhed3] skete den 13. januar 2017.

[virksomhed3] var registreret under branchekode 463200 Engroshandel med kød og kødprodukter, og dets formål var at drive handel med service og virksomhed. I perioden 21. marts 2011 til 6. marts 2016 var [virksomhed3] registreret under branchekode 812100 Almindelig rengøring i bygninger.

[virksomhed3] hed i perioden 21. marts 2011 til 12. februar 2015 [virksomhed18] ApS og skiftede efterfølgende navn til [virksomhed3] ApS. Der har ikke været registreret nogle ansatte i [virksomhed3].

[virksomhed3] blev tegnet af [person3], som også sad i direktionen. Den 13. februar 2014 udtrådte [person3] af direktionen, og den 13. februar 2015 indtrådte [person4] i direktionen. Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår, at [person4] indrejste til Danmark den 15. december 2014 og udrejste den 31. oktober 2015.

[virksomhed4] ApS, cvr.nr. [...3]

[virksomhed4] ApS, herefter [virksomhed4], blev stiftet den 16. december 2010 og ophørte den 23. august 2016, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 28. oktober 2015.

[virksomhed4] blev stiftet af [person5] den 16. december 2010. Den 18. marts 2014 udtrådte [person5] af direktionen, og [person6] indtrådte samme dato. Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår, at [person6] er indrejst til Danmark den 14. 2014 februar og er udrejst den 13. juni 2016.

I perioden 16. december 2010 til 25. marts 2014 hed [virksomhed19] ApS.

[virksomhed4] var registreret under branchekode 411000 Gennemførelse af byggeprojekter og bibranchekode 463200 Engroshandel med kød og kødprodukter. [virksomhed4] har tidligere været registreret under branchekode 471110 Købmænd og døgnkiosker samt bibranche 561020 Pizzeriaer, grillbarer, isbarer mv.

I indkomstårene 2011 til 2012 har der været én medarbejder i [virksomhed4]. Efterfølgende er der ikke registreret nogle ansatte.

[virksomhed17], cvr.nr. [...4]

[virksomhed17], herefter [virksomhed17], blev stiftet den 16. september 2015 og ophørte den 16. oktober 2018, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 19. maj 2017.

[virksomhed17] blev stiftet af [person7], som også sad i direktionen. Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår, at [person7] er indrejst til Danmark den 24. august 2015.

[virksomhed17] var registreret under branchekode 649900 Anden finansiel formidling undtagen forsikring og pensionsforsikring, i.a.n. og bibranche 812100 Almindelig rengøring i bygninger. [virksomhed17]s formål var at drive virksomhed inden for transportbranchen, samt enhver virksomhed i forbindelse med dette.

I perioden fra den 16. september 2015 til 30. november 2015 var [virksomhed17] registreret under branchekode 494100 Vejgodstransport. I perioden 1. december 2015 til 11. februar 2016 var [virksomhed17] registreret under branchekode 661200 Værdipapirer- og varemægling samt bibranchekode 439990 Anden bygge- og anlægsvirksomhed, som kræver specialisering.

Der har ikke været registreret nogle ansatte i [virksomhed17].

[virksomhed10] ApS, cvr.nr. [...5]

[virksomhed10] ApS, herefter [virksomhed10], blev stiftet den 11. december 2014 og ophørte den 5. marts 2019, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 6. januar 2017.

[virksomhed10] hed i perioden 11. december 2014 til 27. oktober 2015 [virksomhed9] ApS.

I perioden 11. december 2014 til 27. oktober 2015 var [virksomhed10] registreret under branchekode 532000 Andre post- og kurertjenester. Fra den 28. oktober og til [virksomhed10]s ophør var [virksomhed10] registreret under branchekode 811000 Kombinerende serviceydelser. [virksomhed10]s formål var at drive virksomhed inden for post- og kurertjenester og dertil beslægtet virksomhed.

Direktionen bestod af [person8]. Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår, at [person8] indrejste til Danmark den 11. november 2014 og udrejste den 20. december 2016.

[virksomhed10] var ikke registreret med nogle ansatte.

[virksomhed8] ApS, cvr.nr. [...6]

[virksomhed8] ApS, herefter [virksomhed8], blev stiftet den 15. december 2014 og ophørte den 14. maj 2019, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 17. januar 2017.

[virksomhed8]s ejer var [person9]. Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår, at [person9] er indrejst til Danmark den 11. november 2014. Fra den 14. januar 2016 står [person9] med ukendt adresse i folkeregisteret.

[virksomhed8] var registreret under branchekode 522920 Speditører. [virksomhed8]s formål var at udøve transportvirksomhed og udlejning af mandskab, samt enhver anden aktivitet, som direktionen fandt beslægtet hermed. [virksomhed8] har ikke været registreret med nogle ansatte.

[virksomhed13] ApS, cvr.nr. [...7]

[virksomhed13] ApS, herefter [virksomhed13], blev stiftet den 1. december 2015 og ophørte den 11. december 2017, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 6. marts 2017.

[virksomhed13] blev stiftet og ejet af [person10]. Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår, at [person10] indrejste til Danmark den 27. oktober 2015 og udrejste den 1. juli 2017.

[virksomhed13] var registreret under branchekode 782000 Vikarbureauer samt bibranche 649900 Anden finansiel formidling undtagen forsikring og pensionsforsikring, i.a.n. Formålet med [virksomhed13] var at udleje mandskab og dermed beslægtet aktivitet. Der var ikke registreret medarbejdere i [virksomhed13].

[virksomhed15] ApS, cvr.nr. [...8]

[virksomhed15] ApS, herefter [virksomhed15], blev stiftet den 1. november 2003 og er nu under konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 14. marts 2018.

[virksomhed15] blev stiftet af statsautoriseret revisor [person11], mens direktionen bestod af [person12]. Den 1. november 2014 udtrådte [person12] af direktion, og samme dato indtrådte [person13] som direktør. Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår, at [person13] indrejste til Danmark den 14. juli 2014 og udrejste den 1. december 2016.

I perioden 1. november 2003 til 24. november 2011 hed [virksomhed20] ApS.

[virksomhed15] var senest registreret under branchekode 463200 Engroshandel med kød og kødprodukter samt bibranchekode 464320 Engroshandel med radio og tv mv. Formålet med [virksomhed15] er at importere varer og tjenesteydelser, samt handel og anden beslægtet virksomhed. Tidligere har [virksomhed15] være registreret under en branchekode relateret til engroshandel med beklædning. [virksomhed15] var ikke registreret med ansatte.

[virksomhed21] ApS, cvr.nr. [...9]

[virksomhed21] ApS, herefter [virksomhed21], blev stiftet den 15. december 2014 og ophørte den 13. februar 2019, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 7. april 2017. [virksomhed21]s direktør var [person14]. Ifølge Skattestyrelsen indrejste [person14] til Danmark den 11. november 2014.

[virksomhed21] var registreret under branchekode 811000 Kombinerede serviceydelser samt bibranchekode 431200 Forberedende byggepladsarbejder. [virksomhed21]s formål var at udøve rengøringsvirksomhed og udleje mandskab samt enhver anden aktivitet, som efter direktionens skøn var beslægtet med dette. I perioden 15. december 2014 til 31. August 2015 havde [virksomhed21] branchekode 812100 Almindelig rengøring i bygninger. I 4. Kvartal af 2015 havde [virksomhed21] 5-9 medarbejdere.

[virksomhed12], cvr.nr. [...10]

[virksomhed12], herefter [virksomhed12], blev stiftet den 7. januar 2015 og ophørte den 30. oktober 2017, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 10. april 2017. [virksomhed12]s direktion bestod af [person15], som ifølge Skattestyrelsens afgørelse indrejste til Danmark den 11. november 2014. [virksomhed12] var registreret under brancheode 532000 Andre post- og kurertjenester samt bibranchekode 811000 Kombinerede serviceydelser.

[virksomhed12]s formål var at drive virksomhed inden for vikarbureau og virksomhed, som beslægtede sig med dette. I perioden 7. januar 2015 til 1. april 2015 var [virksomhed12] registreret under branchekode uoplyst, mens branchekoden i perioden 2. april 2015 til 31. august 2015 var registreret under 811000 Kombinerede serviceydelser. Der har ikke været registreret nogle ansatte i [virksomhed12].

[virksomhed14] ApS, cvr.nr. [...11]

[virksomhed14] ApS, herefter [virksomhed14], blev stiftet den 29. oktober 2015 og ophørte den 9. januar 2019, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 12. december 2017. [virksomhed14] direktør og stifter var [person16]. Ifølge Skattestyrelsens afgørelse indrejste han til Danmark den 2. september 2015.

[virksomhed14] var registreret under branchekode 465100 Engroshandel med computere, ydre enheder og software. Formålet med [virksomhed14] var at drive virksomhed inden for engroshandel med computere, ydre enheder og software samt anden virksomhed, som havde forbindelse til dette. [virksomhed14] havde ingen registrerede ansatte.

[virksomhed22], cvr.nr. [...12]

Der er udstedt fakturaer fra [virksomhed16] IVS med cvr.nr. [...12]. Cvr-nummeret tilhører dog [virksomhed22], herefter [virksomhed22], som blev stiftet den 6. maj 2015 og ophørte den 22. november 2018, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 28. juni 2017. [virksomhed22] blev stiftet af [person17], som var direktør indtil den 10. februar 2016. Den samme dato blev [person18] direktør i [virksomhed22].

Ifølge Skattestyrelsens afgørelse indrejste [person18] til Danmark den 10. december 2015.

[virksomhed22] var registreret under branchekode 463200 Engroshandel med kød og kødprodukter samt bibranche 782000 vikarbureauer og 474200 Detailhandel med telekommunikationsudstyr. Formålet med [virksomhed22] var at drive virksomhed inden for engroshandel med chokolade og sukkervarer, samt at drive virksomhed, som havde forbindelse med dette. [virksomhed22] var ikke registreret med nogle ansatte.

Opgaverne blev aftalt mundtligt mellem selskabet og underleverandørerne, og fakturaerne er sendt via mail eller brevpost. Der er ikke fremsendt samarbejdsaftaler mellem selskabet og underleverandørerne.

Der er fremsendt dokumentation på, at nogle af fakturaerne er betalt til underleverandørerne via bankoverførsler fra selskabets erhvervskonto i [finans1] med kontonummer [...77] og erhvervskonto i [finans2] med kontonummer 3409 11811418.

Skatteankestyrelsen har i forbindelse med klagesagens behandling fremsendt en dom fra [by2] Byret fra den 25. september 2017, hvor en person har tilstået at være bagmand for en række fiktive selskaber. Personen blev ved dommen idømt 4 år og 6 måneders fængsel for forsætligt at have begået skatte- og momsunddragelse, idet den dømte havde undladt at selvangive A-skat og AM-bidrag samt angivet for lavt momsstilsvar for i alt 13 selskaber, heriblandt [virksomhed3], [virksomhed4] og [virksomhed15].

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har den 15. februar 2019 truffet afgørelse, hvorefter selskabets momstilsvar for 2. halvår 2015 til 1. halvår 2016 forhøjes med 731.764 kr., idet Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandører.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført:

”(…)

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan ovenstående udgifter til underleverandører ikke godkendes efter momslovens § 37, da [virksomhed1] ApS vidste eller burde vide noget var galt med de nævnte underleverandører.

Dette begrunder vi ud fra en samlet vurdering med følgende betragtninger:

Skattestyrelsen vurderer, at ovenstående ikke er tilfældigheder, som samtidigt gør, at [virksomhed1] ApS må være underlagt en skærpet bevisbyrde når man ser på sagen som helhed.

Alle virksomheder/selskaber har været udtaget til kontrol i Skattestyrelsen og fællestrækket har været, at det ikke er muligt at komme i kontakt med virksomhederne/selskaberne, herunder få udleveret materiale til brug for kontrollen.

Virksomhederne/selskaberne har ikke angivet/angivet korrekt moms eller betalt moms, A-skat og AM-bidrag.

Alle ovennævnte virksomheder/selskaber er stiftet af udenlandske direktører som indrejser til Danmark, og kort tid efter stifter eller overtager et virksomhed/selskab.

Flere af direktørerne er udrejst af Danmark igen samt virksomhederne/selskaberne har ikke haft registrerede lønansatte, hvorfor vi betragter ovennævnte virksomheder/selskaber som ”skraldespandsselskaber”, hvor det aldrig har været intentionen at angive og/eller betale moms, A-skat og AM-bidrag.

De fremsendte fakturaer fra ovennævnte virksomheder/selskaber opfylder heller ikke specifikationsgraden i alle tilfælde, beskrevet i bekendtgørelsen til momsloven nr. 808 af den 30. juni 2015 § 58, stk. 1. med hensyn til oplysning om mængden og arten af de leverede ydelser, hvor arbejdet er udført mm., jævnfør § 58, stk. 1, nr. 5.

Det er videre bemærket, at flere af de anvendte underleverandører er registreret under brancher, som ikke relaterer sig til nedrivnings- og tømrerbranchen.

Med henblik på at modtage dokumentation for at fradrag kan opretholdes, har vi anmodet selskabet om specifikt at oplyse om kontaktpersoner hos ovennævnte underleverandører, oplysning om hvordan kontakten med underleverandørerne blev skabt, udskrift af korrespondance, tlf.nr/e-mailadresse samt underbilag til fakturaer samt andre forhold, der kan sandsynliggøre, at anvendelsen af underleverandører har været reel. Dette er kun sparsomt modtaget i mail af den 14. juli 2018, hvor selskabets bogholder [person20] har oplyst, som anført under punkt 1.1 ”Faktiske forhold”

Skattestyrelsen kan ikke på det foreliggende grundlag godkende fradrag for købsmomsen, vedrørende fakturaerne til ovennævnte underleverandører.

Det ikke godkendte momsfradrag kan opgøres til:

Endelig henvises til opkrævningslovens § 5, stk. 1, hvoraf fremgår at Skattestyrelsen kan afkræve virksomheden moms hvis det viser sig, at der er angivet for lidt eller urigtigt.

Korrektion af momsen

Skattestyrelsens kommentar til selskabets bemærkninger i indsigelse af den 1. februar 2019:

Ad 1 - 3)

Det er korrekt, at ovenstående domme ikke er 100 % sammenlignelige med nærværende sag, men dommene præciserer, at såfremt der er en række faktorer, der rejser tvivl om fakturaernes realitet og selskabet ikke har løftet bevisbyrden for, at de pågældende fakturaer kan danne grundlag for fradrag, moms- eller skattemæssigt, kan der ikke godkendes fradrag, jævnfør momslovens § 37 og statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Selskabet er flere gange blevet anmodet om specifikt, at oplyse om kontaktpersoner hos de benyttede underleverandører, oplysning om hvordan kontakten med underleverandørerne blev skabt, udskrift af korrespondance, tlf.nr/e-mailadresse samt underbilag til fakturaer samt andre forhold, der kan sandsynliggøre, at anvendelsen af underleverandører har været reel.

Dette materiale er kun sparsomt modtaget og det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet.

Ad 4-5)

I indsigelsen bemærkes det, at der er foretaget materialekøb og dette alene skulle indikere, at der er tale om reelle samarbejdsforhold, at de kortvarige samarbejder har flere begrundelser, da selskabet har anvendt underleverandører, der var relevante i forhold til selskabets kontrakt med sine kunder og som følge af utilfredshed med kvaliteten af den ydelse, der blev leveret har fundet behov for en udskiftning, at det er helt sædvanligt i håndværkerbranchen, at aftaler indgås mundtligt.

Endvidere oplyses det, at det ikke har været muligt for selskabet at fremlægge underbilag til fakturaer, at kontaktpersonen ”[person19]” har formidlet kontakt til de enkelte underleverandører, og ikke tale om en person, som har været ansat hos de enkelte underleverandører, og at selskabet i forbindelse med hver enkelt af de pågældende underleverandører har undersøgt disse via opslag i CVR-registeret, for at kontrollere om navnene på selskaberne stemte overens med oplysningerne i CVR-registret samt om de pågældende virksomheder var stiftet og om selskabets navn stemte overens med CVR-nummeret.

Skattestyrelsen finder ikke, at ovenstående bemærkninger ændrer vores stillingtagen til sagen, og det skal endvidere bemærkes, at fakturaer og alle underbilag til fakturaerne, f.eks. timesedler, oplysninger om underleverandørens ansatte mv. skal opbevares i 5 år, at oplysningen omkring kontaktpersonen ”[person19]” kan antyde, at der er tale om samme personkreds, som virker inden for de benyttede underleverandører.

Dette kan også afspejles i, som tidligere omtalt, at alle benyttede underleverandører/selskaber har været udtaget til kontrol i Skattestyrelsen, hvor fællestrækket har været, at det ikke er muligt at komme i kontakt med selskaberne, herunder få udleveret materiale til brug for vores kontrol. Selskaberne har ikke angivet og/eller betalt moms, A-skat og AM-bidrag.

Hovedparten af selskaberne er stiftet af udenlandske direktører som indrejser til Danmark, og kort tid efter stifter et selskab.

Stort set samtlige direktører er udrejst af Danmark igen, hvorfor vi betragter ovennævnte selskaber som ”skraldespandsselskaber”, hvor det aldrig har været intentionen at angive og/eller betale moms, A-skat og AM-bidrag.

Endelig skal det nævnes, at alene opslag af selskaberne, via CVR-registeret, omkring kontrol af navene på selskaberne/underleverandørerne stemmer overens med oplysningerne i CVR-registret samt om de pågældende selskaber er stiftet og om selskabets navne stemmer overens med CVR-nummeret ikke kan stå alene, da der er flere forhold, som selskabet skal have for øje.

(…)

Skattestyrelsens afsluttende bemærkninger

Selskabets bemærkninger har ikke givet anledning til ændring af selskabets moms og skattepligtige indkomst og Skattestyrelsen fastholder således ændringen af selskabets moms og skattepligtige indkomst i sin helhed.

(…)”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at det ansatte momstilsvar for perioden 2. halvår 2015 til 1. halvår 2016 nedsættes med 731.764 kr.

Selskabets repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”(…)

Nærværende klage angår Skattestyrelsens afgørelse om, at selskabet skal betale kr. 731.764,00 mere i moms for perioden 2. halvår 2015 – 1. halvår 2016, og at selskabets skattepligtige indkomst for 2016 bliver ændret med kr. 2.927.057.

Undertegnede har i forbindelse med, at Skattestyrelsen har stillet forslag om at ændre selskabets moms og skat (bilag 2) forholdt mig til de enkelte forhold i Skattestyrelsens forslag til afgørelse. Skattestyrelsen har gentaget de pågældende forhold i afgørelsen, hvorfor jeg for så vidt angår klagen til Skatteankestyrelsen skal henvise til mit partshøringssvar, der er vedlagt som bilag 3.

Jeg skal således i nærværende følgeskrivelse alene anføre, at selskabet bestrider Skattestyrelsens beskrivelse af selskabets anvendelse af underleverandører.

(…)

Den 1. februar 2019 indsendte selskabets repræsentant et partshøringssvar til Skattestyrelsen. I klagen til skatteankestyrelsen henviser repræsentanten til partshøringssvaret. Af partshøringssvaret fremgår:

”(…)

[virksomhed1] ApS har rettet henvendelse til mig og anmodet om min bistand i relation til Skattestyrelsens forslag af 25. oktober 2018 om forslag til ændring af selskabets moms og skat.

Indledningsvist skal jeg fastslå, at selskabet afviser styrelsens forslag til betaling af moms og skat, ligesom det skal bemærkes, at selskabet bestrider styrelsens beskrivelse af forløbet vedrørende selskabets anvendelse af underleverandører.

Nedenfor vil jeg redegøre nærmere for selskabets afvisning af styrelsens forslag, ligesom jeg vil redegøre nærmere for selskabets anvendelse af underleverandører.

Ad praksis

Til støtte for sit forslag om betaling af moms og skat, henviser styrelsen til en række afgørelse. Jeg skal herom bemærke, at jeg ikke kan anerkende styrelsens udlægning af den pågældende praksis, ligesom jeg bemærker, at de faktiske omstændigheder i de pågældende sager er væsentligt anderledes end de faktiske omstændigheder i nærværende sag.

EU-dom, C-439/04 -Axel Kittel

Styrelsen anfører om denne afgørelse, at afgørelsen, jf. præmis 51 cfr. præmis 59, kan tages til udtryk for, at der kan stilles krav om en due diligence forpligtelse for aftageren af varen/ydelsen for at undgå nægtelse af momsfradrag som i nærværende sagskompleks, hvor [virksomhed1] vidste eller burde vide, at noget var galt med de underleverandører, der er omfattet af sagen.

Det er efter min opfattelse på ingen måde muligt at udlede en sådan forpligtelse af den nævnte afgørelse eller de omtalte præmisser.

Pr. 51 har følgende ordlyd:

"Henset til det ovenfor anførte fremgår det, at de erhvervsdrivende, som træffer enhver foranstaltning, som med rimelighed kan kræves af dem, for at sikre sig, at deres transaktioner ikke er led i bedrageri, uanset om der er tale om momssvig eller andre typer af svig, skal kunne stole på lovligheden af disse transaktioner uden at risikere at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms, som skyldes af en anden afgiftspligtig person (jf. idenne retning dom af 11.5.2006, sag C-384/04, Federation of Technological Industries, Sml. I, s. 4191, præmis 33)."

Det fremgår alene af denne præmis, at en erhvervsdrivende, som træffer enhver foranstaltning som med rimelighed kan kræves af dem, ikke risikerer at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms som skyldes af en anden afgiftspligtig person. Der er således ingen betingelse om, at man som erhvervsdrivende pålægges en due diligence forpligtelse i forhold til de underleverandører som man samarbejder med, og en sådan forpligtelse kan ikke udledes - hverken direkte eller forudsætningsvist i øvrigt - af dommen.

Dertil kommer, at det ikke fremgår af styrelsens forslag, hvad denne due diligence forpligtelse i givet fald måtte bestå i, hvilket jeg henset til sagens betydning for min klient stiller mig uforstående over for.

SKM2009.325ØLR.

Styrelsen udlægger denne dom fra Østre Landsret således, at hvis der kan rejses væsentlig tvivl om fakturaernes realitet, så påhviler der køberen af arbejdskraftydelserne en skærpet bevisbyrde for, at ydelserne er købt og betalt som anført på fakturaerne.

De faktiske omstændigheder i den omhandlede sag var således, at skatteyderen dels ikke kunne identificere den virksomhed, der ifølge de udstedte fakturaer skulle have udført arbejdet, og der var betalt kontant. Dels var fakturaerne udstedt af en virksomhed, der ca. 12 år tidligere var afmeldt fra momsregistrering, og den fakturaudstedende virksomheds tidligere indehaver afviste ethvert kendskab til fakturaerne.

Under disse omstændigheder fandt Østre Landsret, at skatteyderen ikke havde løftet bevisbyrden for, at de pågældende fakturaer kunne danne grundlag for fradrag i indkomsten eller i virksomhedens momsgrundlag

Ingen af de konkrete omstændigheder, der lå til grund for, at Østre Landsret fandt, at skatteyderen skulle løfte bevisbyrden for fakturaernes realitet, foreligger i denne sag.

Der i alle tilfælde tale om virksomheder, som var registrerede og som har udstedt fakturaer for arbejde, der er udført for min klient, og de pågældende virksomheders ledelser har ikke afvist kendskab til fakturaerne.

Da der således ikke er tale om sammenlignelige situationer, påhviler der ikke min klient nogen skærpet bevisbyrde for fakturaernes realitet.

SKM2016.9.BR

De faktiske omstændigheder i denne fra Retten i [by3] svarer ligesom med Østre Landsrets dom fra 2009 på ingen måde til de faktiske omstændigheder i nærværende sag.

Den omhandlede virksomhed var en rengøringsvirksomhed, som dels anvendte egne medarbejdere til sine rengøringsydelser og dels anvendte underleverandører.

Retten fandt på baggrund af en række konkrete forhold, at det påhvilede skatteyderen at løfte bevisbyrden for fakturaernes realitet.

I den forbindelse blev der lagt vægt på bl.a. det forhold, at der var betydelig forskel mellem beløbene på købsfakturaerne og beløbene på salgsfakturaerne, at der ikke kunne fremvises samarbejdsaftale eller korrespondance, selvom samarbejdet havde strakt sig over en længere periode, at kontonumre på fakturaerne tilhørte en person, som var udrejst fra Danmark flere år tidligere, og at fakturaer i nogle tilfælde blev betalt før de blev udstedt.

Der er som anført ovenfor tale om faktiske omstændigheder, som på ingen måde er sammenlignelige med de faktiske omstændigheder i nærværende sag, og som derfor ikke kan påberåbes af styrelsen til at pålægge min klient en skærpet bevisbyrde i nærværende sag.

Ad Skattestyrelsens begrundelse

Det er styrelsens vurdering, at min klients udgifter til underleverandører ikke kan godkendes efter momslovens § 37, da min klient vidste eller burde have vidst, at der var noget galt med de omtalte underleverandører.

Styrelsen begrunder dette ud fra en samlet vurdering af en række forskellige betragtninger.

For flere af betragtningernes vedkommende er det forhold hos de forskellige underleverandører, som man lægger min klient til last, således at risikoen for de pågældende forhold lægges over på min klient.

Eksempelvis anfører styrelsen den betragtning, at underleverandørerne har samme karakter ved ikke at angive og afregne korrekt skat og moms, ligesom flere af underleverandørerne har haft udenlandske indehavere/direktører, som kun har været i Danmark i en kort periode, inden de rejser fra Danmark kort eftersamarbejdet.

Hertil skal jeg bemærke, at det forhold, at en underleverandør ikke måtte have afregnet korrekt moms og/ eller skat ikke er et forhold, der kan lægges min klient til last eller i øvrigt kan begrunde, at der nægtes min klient momsfradrag, hverken isoleret eller sammen med andre forhold.

Tilsvarende kan det forhold, at nogle af de pågældende underleverandører har haft udenlandske direktører eller indehavere, hverken isoleret eller samlet med andre forhold, anvendes som begrundelse for at nægte min klient momsfradrag.

Som nævnt ovenfor bygger Skattestyrelsens påtænkte afgørelse på det forhold, at det er styrelsens opfattelse at [virksomhed1] ApS vidste eller burde have vidst, at der var noget galt.

Det bestrides. Min klient var ikke bekendt med, at der var noget galt med de pågældende underleverandører, og min klient har modtaget den ydelse, som der er betalt for.

Jeg kan efter at have gennemgået fakturaerne konstatere, at styrelsen ikke har forholdt sig til det faktum, at der indgår materialekøb på fakturaerne. Materialer som selskabets ejer, [person21], personligt har afhentet. Det forhold, at der tillige indgår betaling for materialer understreger, at der har været tale om reelle samarbejdsforhold, og at min klient selvsagt ikke skal bære risikoen for, at de pågældende underleverandører ikke har overholdt deres forpligtelser over for Skat.

I forhold til bevisbyrden for at min klient var bekendt med eller burde har været bekendt med, at der var noget galt med de pågældende underleverandører skal jeg bemærke, at det utvivlsomt er styrelsen, som skal løfte bevisbyrden herfor. Denne bevisbyrde er ikke løftet, og som redegjort for oven for, kan styrelsen ikke påberåbe sig den anførte retspraksis til at vælte bevisbyrden over på min klient.

Mere generelt om de pågældende underleverandører og de pågældende fakturaer kan jeg oplyse, at der i samtlige tilfælde er tale om reelle samarbejder mellem de pågældende underleverandører og min klient omkring køb af arbejdskraft.

Min klient har haft mulighed for i konkrete situationer fleksibelt at indleje arbejdskraft, som har leveret et stykke arbejde og hvor der er sket honorering derfor.

Min klient kan ikke påtage sig risikoen for om underleverandørerne efterfølgende har angivet eller afregnet skat og/eller moms korrekt eller om de pågældende leverandører alene er stiftet med henblik på unddragelse af skat og moms, som styrelsens beskrivelse af de pågældende selskaber kan antyde.

[virksomhed1] har ikke haft nogen anelse om, at der var tale om selskaber, der havde til hensigt at snyde med moms og skat

Det skal yderligere bemærkes, at alle aftaler er sket efter sædvanlig branchepraksis. Jeg er bekendt med, at styrelsen over for min klients bogholder, [person20], har stillet spørgsmålstegn ved det forhold, at der ikke er indgået skriftlige aftaler med de pågældende underleverandører. Hertil skal jeg bemærke, at det er helt sædvanligt i håndværkerbranchen, at aftaler indgåes mundtligt. Jeg vedlægger til orientering forbrugerundersøgelse af håndværkerydelser fra Konkurrence- og forbrugerstyrelsen, hvoraf fremgår at en meget stor andel (43%) af aftaler mellem håndværkere og private alene indgåes mundtligt.

På tilsvarende vis indgåes aftaler mellem håndværkere også primært mundtligt. Der har derfor ikke foreligget samarbejdsaftaler og i mange af tilfældene har der alene været tale om kortvarige samarbejder.

Derfor har det ikkeværet muligt for selskabet at fremlægge underbilag til fakturaer.

De kortvarige samarbejder har flere begrundelser, men typisk har min klient anvendt underleverandører, der var relevante i forhold til min klients kontrakt med sine kunder. Hvis der var tale om murerarbejder, var leverandøren en anden end hvis der skulle udføres malerarbejder. De af styrelsen anførte underleverandører leverer således ikke samme ydelser, ligesom min klient som følge af utilfredshed med kvaliteten af den ydelse, der er leveret har fundet behov for en udskiftning. Blandt andet af disse grunde har min klient haft behov for udskiftning af sine underleverandører.

Et andet forhold som styrelsen har begrundet deres vurdering med, er det forhold, at flere af underleverandørerne har haft samme kontaktperson, hvilket findes bemærkelsesværdigt. Hertil skal jeg bemærke, at min klient ikke har oplyst, at der er tale om samme kontaktperson, "[person19]", hos de enkelte underleverandører. Derimod er der tale om en person, som har formidlet kontakt til de enkelte underleverandører, og ikke tale om en person, som har været ansat hos de enkelte underleverandører.

Min klient har i forbindelse med hver enkelt af de pågældende underleverandører undersøgt disse via opslag i CVR-registret for at kontrollere om navnene på selskaberne stemte overens med oplysningerne i CVR-registret. Dermed har min klient undersøgt om de pågældende virksomheder var stiftet og om selskabets navn stemte overens med CVR­nummeret.

Min klient har således udfoldet alle rimelige bestræbelser på, at undersøge sine samarbejdspartnere. Der har været tale om reelle samarbejder, og derfor har min klient selvsagt være berettiget til at foretage momsfradrag i henhold til momsloven.

(…)”

Repræsentanten indsendte den 20. november 2019 bemærkninger til dom af 25. september 2017 fra [by2] Byret. Repræsentanten anførte:

”Jeg skal hermed fremsende mine bemærkninger til de oplysninger, som Skatteankestyrelsen udsendte den 21. oktober 2019, vedrørende behandling af klagen over Skattestyrelsens afgørelse af 15-02-2019 for [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1].

Skatteankestyrelsen har fremsendt afgørelse fra [by2] Byret af den 25. september 2017. Der er tale om en tilståelsessag, og afgørelsen giver derfor ikke anledning til yderligere bemærkninger.

Det gøres dog fortsat gældende, at min klient ikke har været bekendt med, at de pågældende underleverandører ikke afregnede den skat og moms, der skulle afregnes.

Den omstændighed, at de pågældende underleverandører måtte have erkendt, at de ikke har afregnet skat og moms ændrer ikke ved, at min klient har fået leveret en ydelse, som der er betalt for. Min klient skal altså ikke bære risikoen for, at underleverandørerne ikke har afregnet skat og moms.

Desuden henviser jeg til mine bemærkninger af 1. februar 2019. ”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms for selskabets udgifter til underleverandører.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(…)”.

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende (uddrag):

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1, fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. ”

Bestemmelsernes indhold er identisk med dagældende momsbekendtgørelse nr. 814 af den 24. juni 2013, §§ 61 og 84, gældende for perioden 1. juli 2013 til 1. juli 2015.

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(…)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(…)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(…)”.

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

SKAT har ved den påklagede afgørelse nægtet fradrag for købsmoms for selskabets udgifter til fremmed arbejde med 731.764 kr.

Som dokumentation herfor har selskabet fremlagt fakturaer fra [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed17], [virksomhed10], [virksomhed8], [virksomhed13], [virksomhed15], [virksomhed21], [virksomhed14] og [virksomhed22].

For så vidt angår de fremlagte fakturaer er der ikke fremlagt underleverandørkontrakter eller timesedler, som kan henføres til de konkrete fakturaer. Der er heller ikke fremlagt andet materiale, som dokumenterer, at de omhandlede tjenesteydelser er leveret til virksomheden.

Landsskatteretten finder, at der ikke på baggrund af de fremlagte fakturaer kan anses at være sket levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

Retten har herved lagt vægt på, at virksomheden ikke har fremlagt samarbejdsaftaler, timesedler eller anden dokumentation for leveringens art og omfang. Retten bemærker, at der er fejl i dateringen af enkelte bilag, og at visse af underleverandørerne er registreret under branchekoder, som ikke stemmer overens med det angivne formål. Endvidere fremgår det ikke af de fremlagte fakturaer, hvor, eller af hvem, arbejdet er udført. Der er i nogle tilfælde faktureret timeantal, som det ikke fysisk er muligt for underleverandørerne at levere, når der henses til det oplyste om det registrerede antal ansatte i underleverandørvirksomhederne.

Retten har endvidere lagt vægt på, at bagmanden bag tre af underleverandørvirksomhederne ved en tilståelsesdom den 25. september 2017 har indrømmet, at virksomhederne var oprettet med det formål at begå skatte- og momsunddragelse.

Der er tale om så usædvanlige forhold, at de indsendte fakturaer ikke kan anses for at være reelle. Ved afgørelsen har retten lagt vægt på, at det ikke er dokumenteret eller sandsynliggjort, at underleverandørerne har været i stand til at levere de pågældende ydelser. Fakturaerne har en beskeden informationsværdi med hensyn til arbejdsbeskrivelse, og der foreligger ikke samarbejdsaftaler eller timesedler, som kan understøtte, at de pågældende ydelser reelt er udført.

Under disse omstændigheder finder retten, at selskabet ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Henset til fakturaernes sparsomme beskrivelser og mangler finder retten ej heller, at fakturaerne opfylder de indholdsmæssige krav i momsbekendtgørelsens nuværende § 58, stk. 1.

Der henvises i øvrigt til Retten i [by4] dom af den 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af den 27. september 2018 og den 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.

Landsskatteretten stadfæster herved Skattestyrelsens afgørelse.