Kendelse af 03-05-2023 - indlagt i TaxCons database den 25-05-2023

Journalnr. 19-0045533

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Virksomhedsindehaverens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
2. halvår 2014
Ekstraordinær genoptagelse af momsansættelsen	Afslag	Genoptagelse	Afslag

Faktiske oplysninger

Sagen drejer sig om, hvorvidt Skattestyrelsen har været berettiget til at nægte at genoptage momstilsvaret for 2. halvår af 2014 vedrørende enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1] med CVR-nr. [...1].

Det fremgår af det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at virksomheden havde startdato den 1. februar 2011 og ophørsdato den 30. august 2014. Virksomheden er i CVR registreret som værende en anden udenlandsk virksomhed. Der er fremlagt ophørsbevis for virksomheden dateret den 21. januar 2016.

Virksomhedsindehaveren har oplyst, at der ikke har været indtjening i virksomheden i den periode, hvor virksomheden i henhold til CVR var lukket.

Virksomheden har været registreret for halvårlig angivelse af moms. Angivelsesfristen udløb den 2. marts 2015 for 2. halvår af 2014.

Da virksomhedsindehaveren ikke angav momstilsvar for 2. halvår 2014, foretog Skattestyrelsen en foreløbig fastsættelse af tilsvaret ud fra et skøn. Det fremgår af virksomhedens skattekonto, at der den 2. marts 2015 blev posteret halvårlig moms på -157.000 kr., og at der den 28. april 2015 blev posteret -800 kr. som afgift FF moms. Det fremgår endvidere, at der den 1. september 2015 er posteret 0 kr. som Moms halvårlig (Foreløbig fastsættelse).

Det er afgiftsperioden for 2. halvår 2014, som virksomhedsindehaveren ønsker genoptaget. Skattestyrelsen har oplyst, at anmodningen er modtaget den 21. november 2018.

Indehaveren har i genoptagelsesanmodningen oplyst, at han havde fået kendskab til den manglede momsangivelse ved et brev modtaget 3 uger forinden på virksomhedens daværende adresse.

Det fremgår af fremlagt meddelelseslog, at der den 22. oktober 2018 er sendt et almindeligt brev til virksomheden. Det fremgår, at meddelelsens overskrift var ”Vigtig besked”, og at afsender var ”Skattekontoen”. Tilsvarende breve er sendt med digital post den 25. september 2015, 20. oktober 2015, 25. november 2015 og 16. december 2015. Der fremgår endvidere et tilsvarende brev den 24. august 2016, som ikke er afsendt.

Af brevene fremgår, at virksomheden ikke har betalt et eller flere beløb til SKAT, og at sagen er sendt til inddrivelse.

Det fremgår ikke af meddelelsesloggen, at der er sendt en afgørelse om foreløbig fastsættelse af moms til virksomheden.

Skattestyrelsen har den 6. maj 2019 fremsendt en kopi af den brevskabelon, som blev brugt til udarbejdelse af den foreløbige fastsættelse til virksomhedens repræsentant og oplyst, at Skattestyrelsen ikke har en kopi af det præcise brev. Der er endvidere fremsendt et dokument benævnt AFP fil, hvoraf 157.000 kr. fremgår for perioden fra den 1. juli til den 31. december 2014.

e-Boks afsendersupport har på baggrund af en henvendelse fra Skattestyrelsen den 9. marts 2021 overfor Skattestyrelsen oplyst, at der ikke er leveret brev fra SKAT i virksomhedens e-Boks i tiden omkring den 1. april 2015. e-Boks afsendersupport har efterfølgende den 5. september 2022 oplyst, at der i virksomhedens e-Boks den 2. april 2015 er blevet modtaget en forsendelse med titlen: ”Afgørelse om foreløbige fastsættelser – moms”.

Det fremgår af notat fra Skattestyrelsen af 17. januar 2019, at virksomhedsindehaveren har oplyst, at han havde en revisor, og at han den 1. september 2014 havde betalt 145.484 kr. i moms, hvorfor han ikke havde kendskab til, at der eventuelt manglede at blive betalt moms for virksomheden, der på daværende tidspunkt var lukket ned og ikke havde haft yderligere omsætning. Virksomhedsindehaveren fremhævede endvidere, at den skønsmæssige fastsættelse af momsen er urimeligt høj og burde havde været 52.231,25 kr. fremfor 157.000 kr. + renter.

Skattestyrelsens repræsentant har den 16. marts 2021 udarbejdet et notat vedrørende ”Proces for dannelse og afsendelse af foreløbige fastsættelser”.

Af dette notat fremgår, at oplysninger fra skattemyndighedens systemer automatisk bliver flettet med den brevskabelon, der danner grundlag for den foreløbige fastsættelse af moms.

Det fremgår endvidere, at når alle breve er flettet, sender [virksomhed2] samtlige breve med afgørelse om foreløbige fastsættelser til virksomhedernes e-Boks via Digital Post, og at det for langt størstedelen af brevene gælder, at de modtages i den pågældende virksomheds e-Boks.

Notatet oplyser, at der er en mindre del af brevene, der ikke kan modtages i e-Boks. Årsagen til det kan f.eks. være, at virksomheden er fritaget for at anvende Digital Post og derfor ikke har tilknyttet en e-Boks, eller at der sker systemmæssige årsager/fejl. Denne del af brevene udskriver [virksomhed2] på papir, kuverterer i rudekuverter og sender med fysisk post i umiddelbar forlængelse af afsendelserne med Digital Post. Udskrivning og pakning af brevene er ligeledes en automatiseret proces. Kuverterne ekspederes til post i umiddelbar forlængelse af kørslen til e-Boks via Digital Post.

Det fremgår endelig, at [virksomhed2] håndterede eventuel uanbringelig post, dvs. de meddelelser om foreløbige fastsættelser, der er afsendt med brevpost, og som ikke kan leveres til en postkasse på adressatens adresse.

Notatet oplyser endeligt, at 92 % af meddelelserne om foreløbig fastsættelse sendes via e-Boks, mens de resterende 8 % – der ikke kan modtages i e-Boks – sendes med fysisk brevpost. [virksomhed2] gemmer listen med oplysning om, hvilke breve der er sendt med henholdsvis Digital Post og brevpost i 30 dage.

Skattestyrelsen har ikke præcis data for, hvordan fordelingen så ud i 2015.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke imødekommet virksomhedsindehaverens anmodning om at genoptage momstilsvaret for 2. halvår af 2014. Skattestyrelsen har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:

”(...)

Vi kan ikke ændre din moms, fordi du har bedt os om at ændre den mere end tre år efter det tidspunkt, hvor du skulle angive den, og fordi du ikke har oplyst os om særlige omstændigheder, der taler for, at vi alligevel ændrer den.

Det forhold, at du ikke vidste, at du skulle angive moms for perioden 2. halvår 2014, kan ikke begrunde en ændring af momsen mere end 3 år efter angivelsesfristens udløb.

Som virksomhedsejer havde du pligt til at angive moms i overensstemmelse med reglerne herom i momsloven.

Det fremgår af bekendtgørelse om opkrævning af skatter og afgifter m.v., at ved ophør af momspligtig virksomhed gælder fristerne efter momslovens kapitel 15 for angivelse og indbetaling af afgift.

Da du var registreret for halvårlig angivelse af moms, havde du derfor pligt til at angive moms for perioden 2. halvår 2014, idet du havde momspligtige aktiviteter i perioden.

Da du ikke selv angav din moms til tiden, foretog SKAT (Skattestyrelsen) i henhold til opkrævningslovens § 4, stk. 1, en foreløbig fastsættelse af din moms, som blev udskrevet den 1. april 2015.

Vi finder, at den foreløbige fastsættelse ikke kan betragtes som åbenbart urimelig i forhold til de oplysninger, vi havde på tidspunktet for fastsættelsen. Det forhold, at der er foretaget en foreløbig fastsættelse, er ikke i sig selv en særlig omstændighed, der kan føre til genoptagelse af momsen efter udløbet af den 3 årige ændringsfrist.

Du opfylder derfor ikke betingelserne for at få ændret din moms.

(...)”

Skattestyrelsens repræsentant har fremsendt følgende indlæg til sagen:

”(...)

Sagen vedrører ekstraordinær genoptagelse af en momsperiode –2. halvår 2014. Skattestyrelsen har ved sin afgørelse af 22. februar 2019 afvist, at der kunne ske ekstraordinær genoptagelse og ændring af momstilsvaret. Klagerens anmodning herom blev fremsat mere end tre år efter angivelsesfristens udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 31, og der forelå ikke særlige omstændigheder, der kunne begrunde ekstraordinær genoptagelse, jf. lovens § 32.

Til støtte for, at Landsskatteretten ikke bør stadfæste Skattestyrelsens afgørelse af 22. februar 2019, har klageren har i sin klageskrivelse af 15. maj 2019 forklaret, at han hverken har modtaget et forslag til afgørelse eller selve afgørelsen vedrørende foreløbig fastsættelse af moms for perioden.

Klageren gør videre gældende, at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret, at der har været udarbejdet forslag til afgørelse eller afgørelse, samt at styrelsen ikke har dokumenteret, at sådanne har været fremsendt til klageren.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke skal ske ekstraordinær genoptagelse af 2. halvår 2014.

Skattestyrelsen mener ikke, at klageren har bevist, at han har ret til ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4 om særlige omstændigheder, eller at halvårsfristen i § 32, stk. 2, er overholdt. Klageren bærer bevisbyrden for, at begge disse to krav er opfyldt, og for ingen af de to krav har klageren løftet sin bevisbyrde.

Der er ikke grundlag for nogen berettiget tvivl om, at afgørelsen er dannet i Skatteforvaltningens D/Rsystem den 1. april 2015 (bilag 1). Det viser sig også ved, at den foreløbige fastsættelse – når den er dannet – også optræder andre steder i Skatteforvaltningens systemer, herunder er debiteret på klagerens skattekonto (bilag 2). Afgørelsen er derfor formelt også truffet over for klageren.

Der er heller ikke grundlag for nogen berettiget tvivl om, hvorvidt Skattestyrelsen har implementeret et system for afsendelse af afgørelser om foreløbig fastsættelse, der i alle tilfælde sikrer, at afgørelsen afsendes enten ved hjælp af Digital Post eller ved fysisk brevpost (bilag 3). I denne sag, hvor der ikke er dokumentation for fremsendelse via Digital Post, må det lægges til grund, at afgørelsen er sendt med brevpost.

Der foreligger dermed ingen særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse, og den foreløbige fastsættelse er ikke åbenbart urimelig.

Hertil kommer, at klagerens anmodning om ændring af momstilsvaret ikke er indgivet rettidigt efter halvårsfristen i SFL § 32, stk. 2. Udover at den foreløbige fastsættelse er afsendt til klager umiddelbart efter, at den foreløbige fastsættelse blev dannet i DR-systemet, er momstilsvaret bogført på skattekontoen den 1. april 2015 (bilag 4).

Derudover er den foreløbige fastsættelse oplyst til klageren i SKAT Betaling og Regnskabs brev af 25. september 2015 (bilag 5). Der er tillige sendt rykkere til klageren den 10. oktober, den 25. november og den 16. december 2015 (bilag 6, 7 og 8). Disse fire breve er sendt med Digital Post (bilag 9). Der kan derfor ikke være tvivl om, at brevene er kommet frem til klagerens digitale postkasse, jf. lov om digital post § 10.

Klageren har haft adgang til virksomhedens digitale postkasse frem til afmeldelsen af virksomheden hos Erhvervsstyrelsen den 14. januar 2016 (bilag 10 og 11). Klageren er dermed kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i SFL § 31, mere end 6 måneder forud for anmodningen om genoptagelse den 21. november 2018, jf. herved SFL § 32, stk. 2 og UfR 2020.897 H, hvor Højesteret fandt, at der ved beregning af fristen for indgivelse af klage til Den Særlige Klageret skulle regnes fra det tidspunkt, hvor et brev var modtaget i den pågældendes e-Boks, og ikke fra det tidspunkt, hvor hun havde gjort sig bekendt med indholdet.

2. ER AFGØRELSEN TRUFFET?

Den fremlagte udskrift fra D/R-systemet dokumenterer, at der er fastsat et momstilsvar, og at det er registreret i systemet (bilag 1). Det fremgår af udskriften, at den foreløbige fastsættelse af klagerens momstilsvar for 2. halvår 2014 er dannet den 1. april 2014, dvs. én måned efter angivelsesfristen.

Skattestyrelsens beskrivelse (bilag 3) viser, hvordan foreløbige fastsættelser af moms igennem fire faser dannes og afsendes. I første fase dannes de foreløbige fastsættelser i D/R-systemet, hvorved afgørelsen også træffes. I anden fase omdanner Skattestyrelsens eksterne leverandør rå-data til breve ved brug af Skattestyrelsens skabelon og en fil med adresser. I tredje fase sendes brevene som Digital Post eller som fysisk brevpost. Fjerde fase er alene relevant for uanbringelig post.

Foreløbige fastsættelser bliver bogført (debiteret) på virksomhedens skattekonto samme aften, som afgørelsen om foreløbig fastsættelse dannes, men med bilagsdato svarende til den sidste rettidige betalingsdag for det pågældende krav. Den foreløbige fastsættelse for 2. halvår 2014 er debiteret på klagerens skattekonto med bilagsdato den 2. marts 2013 (bilag 2, side 2).

Når de foreløbige fastsættelser optræder på skattekontoen, er det altså fordi, at systemet har dannet afgørelserne, og at hele den automatiske proces har været iværksat og fungeret som vanligt.

Der er i gennemsnit siden 2015 dannet og sendt ca. 140.000 afgørelser om foreløbige fastsættelser med beløb ud om året – altså et gennemsnit på ca. 11.500 afgørelser i måneden. Foreløbige fastsættelser er afgørelser, der masseproduceres.

En afgørelse om foreløbig fastsættelse er en straksafgørelse, der træffes maskinelt. Det er således ikke et forslag til afgørelse – der sendes altså ikke en agterskrivelse på dette område forud for den foreløbige fastsættelse. Der sker som udgangspunkt heller ikke nogen manuel sagsbehandling. Fastsættelserne er da også alene foreløbige, og den momspligtige kan – og bør – angive det korrekte momstilsvar, hvilket kan gøres ganske let.

Afgørelserne har derfor en særlig karakter og kan ikke sammenlignes med f.eks. afgørelser truffet af Landsskatteretten, der behandles manuelt. De foreløbige ansættelser er altså ”stangvarer” i modsætning til f.eks. Landsskatterettens afgørelser, der jo er ”skræddersyet”. De foreløbige fastsættelser har derfor også en helt særlig karakter i kategorien afgørelser.

3. ER AFGØRELSEN AFSENDT?

3.1 Skattestyrelsens systembevis

Som anført i notatet i bilag 3, indebærer det af Skattestyrelsen implementerede system til afsendelse af afgørelse om foreløbige fastsættelser, at samtlige afgørelser sendes af Skattestyrelsens eksterne leverandør, [virksomhed2], med enten Digital Post eller fysisk brevpost.

Skattestyrelsen har kontaktet e-Boks Afsendersupport med henblik på at indhente eventuel dokumentation for, at afgørelsen til klageren er blevet sendt med Digital Post. e-Boks har oplyst, at der ikke findes dokumentation for, at Skattestyrelsen i dagene efter dannelsen af den foreløbige fastsættelse den 1. april 2015 har sendt breve til klageren via Digital Post.

Skattestyrelsens proces for afsendelse af foreløbige fastsættelser, jf. bilag 3, tilsiger derfor, at brevet er sendt til klageren med fysisk brevpost.

I henhold til Højesterets og Folketingets Ombudsmands praksis – som gennemgås nedenfor i afsnit 3.2 – er det afgørende, om det kan anses for sandsynliggjort, at myndighedens meddelelse er afsendt. En påstand om, at en afgørelse om foreløbig fastsættelse ikke er afsendt og kommet frem enten til en virksomheds postkasse i Digital Post eller adresse med fysisk brevpost, forudsætter, at der er noget i processerne, der er gået galt. Dette er ikke tilfældet.

Skattestyrelsen mener, at systemet for udsendelse af afgørelser om foreløbige fastsættelser er sikkert og troværdigt. Der er konkret ført bevis for, at brevene med afgørelserne er afsendt. I overensstemmelse med Højesteretspraksis, jf. Østre Landsrets gengivelse i SKM2017.141.ØLR, må det derfor – i mangel af konkrete oplysninger om uregelmæssigheder i postgangen – lægges til grund, at brevet også er kommet frem til klageren.

Klageren har dermed ikke bevist, at der foreligger særlige omstændigheder efter SFL § 32, stk. 1, nr. 4.

Det forhold, at Skattestyrelsen ikke er besiddelse af kopi af brevene med de foreløbige fastsættelser, ændrer ikke herpå. Som beskrevet i bilag 3, anvendte Skattestyrelsen i 2015 den skabelon, der er fremlagt som bilag 3.4, til brug for brevene. Som ligeledes beskrevet i bilag 6, fletter [virksomhed2] data fra [x1] ind i skabelonen. I den foreliggende sag er data, der fremlægges som bilag 12, anvendt i brevene.

3.2 Bevisførelse om afsendelse og fremkomst af meddelelser fra myndigheder

Når klageren gør gældende, at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret, at afgørelsen har været fremsendt til klageren, er det af betydning, hvilke krav der i retspraksis opstilles for, at et brev – sendt fra en myndighed via fysisk eller digital post – må anses for at være kommet frem til adressaten.

UfR 2013.165 H vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt der ved en påmindelse, som var afsendt ved et almindeligt brev, var sket afbrydelse af forældelse efter Danske Lov 5-14-4. Skyldneren bestred at have modtaget brevet med påmindelsen, og spørgsmålet var derfor nærmere, om brevet måtte anses for at være kommet frem. Højesteret udtalte sig indledningsvis i præmisserne generelt om beviskravene ved afsendelse af breve. Herfra skal særligt følgende fremhæves:

”Sager med bevisførelse om afsendelse og fremkomst af breve hos den enkelte adressat fremkommer på mange forskellige retsområder. Når der træffes afgørelse i sådanne sager, må der i overensstemmelse med hidtidig højesteretspraksis tages udgangspunkt i de forhold, der kendetegner det enkelte område .” (mine understregninger)

Højesteret fastslår således dels, at der ikke med dommen er sket nogen fravigelse af hidtidig højesteretspraksis, og dels at den bevismæssige bedømmelse er afhængig af hvilket retsområde, sagen vedrører. Dommen omhandlede som nævnt afbrydelse af forældelse og angik to private parter, mens der i nærværende sag er tale om breve sendt fra en myndighed.

Om bevisførelsen sondres der i retspraksis mellem sager inden for og uden for retsplejen. I sager uden for retsplejen er der i retspraksis hidtil opstillet relativt (i forhold til inden for retsplejen) lempelige krav for, at myndigheden må anses for at have godtgjort, at et brev er afsendt og kommet frem. Myndigheder har således eksempelvis kunnet løfte bevisbyrden for, at et brev er afsendt og kommet frem ved at redegøre for myndighedens rutiner for postafsendelse samt fremlægge kopi af det afsendte brev, journalnotat el.lign., hvoraf det fremgår, hvornår brevet er afsendt, og endvidere ved at redegøre for, om brevet er modtaget retur hos myndigheden, jf. herved bl.a. UfR 2007.2791 H (om Patientforsikringen, nu Patienterstatningen).

Yderligere kan nævnes UfR 2000.1771 H (om en kommunal skatteforvaltning), der drejede sig om, hvorvidt en skatteyder rettidigt havde påklaget en afgørelse fra den kommunale skatteforvaltning. Klagefristen løb fra det tidspunkt, hvor afgørelsen var modtaget, og retten skulle derfor tage stilling til, hvornår brevet fra skatteforvaltningen måtte anses for at være kommet frem. Det fremgår af dommen, at da afgørelsen ubestridt var afsendt fra skatteforvaltningen, måtte den også formodes at være kommet frem i overensstemmelse med sædvanlig postgang.

Heraf fremgår, at hvis det må anses for sandsynliggjort, at et brev er afsendt fra en myndighed, må dette også formodes at være kommet frem i overensstemmelse med sædvanlig postgang. Det vil derfor være adressaten, der skal løfte bevisbyrden for, at brevet trods afsendelse alligevel ikke er kommet frem.

Bevisbyrden er endvidere uddybende beskrevet i to ombudsmandsudtalelser, jf. FOB2010-14-2 og FOB2011-1-4. Her er følgende anført:

”I sager uden for retsplejen er kravene til beviserne for at et brev fra en myndighed må anses for at være afsendt og kommet frem (dagen efter afsendelsen), ifølge praksis noget mere lempelige. Myndigheden kan normalt løfte bevisbyrden ved for eksempel at:

•	Redegøre for myndighedens rutiner for postafsendelse.
•	Fremlægge kopi af det afsendte brev.
•	Fremlægge journalnotat eller postliste hvor det fremgår hvornår brevet er afsendt.
•	Undersøge om og i givet fald hvornår eventuelle andre parter eller myndigheder har modtaget deres version af brevet.
•	Redegøre for at brevet til borgeren ikke er returneret til myndigheden.
•	Undersøge om der i perioden omkring afsendelsen har været uregelmæssigheder i postbesørgelsen i det pågældende område.”

Ombudsmanden henviser herefter til UfR 2000.1771 H, UfR 2005.1256 H og UfR 2007.2791 H. Videre fremgår følgende:

”Det er dog min opfattelse at selvom en myndighed har redegjort for de ovenfor omtalte forhold, har myndigheden kun løftet bevisbyrden for at brevet er afsendt, hvis der ikke er oplysninger der sandsynliggør uregelmæssigheder i forbindelse med myndighedens postafsendelsesprocedure. Myndighedens postafsendelse skal med andre ord kunne anses for at være sikker .” (min understregning).

Myndigheden skal altså ikke føre et egentligt bevis for, at meddelelsen konkret er kommet frem, men skal føre systembevis for, at det kan antages, at meddelelsen er afsendt og kommet frem, jf. også SKM.2017.141.ØLR.

Det samme gælder for myndigheders afsendelse af digitale meddelelser, jf. Justitsministeriets vejledning nr. 9533 af 26. juni 2018 om beregning af klagefrister, hvor følgende anført:

”6. Forsendelsesrisiko og bevisbyrde

Det er som udgangspunkt myndigheden, der har bevisbyrden for, hvornår en meddelelse om afgørelsen er kommet frem. Det gælder både spørgsmålet om, hvornår afgørelsen er blevet afsendt, og i forhold til spørgsmålet om hvor lang tid det tog postvæsenet eller internetudbyderen m.v. at bringe brevet henholdsvis den elektroniske meddelelse frem til modtager.

I begge henseender vil myndigheden kunne løfte sin bevisbyrde ved at føre et såkaldt ”systembevis”. Det kan eksempelvis være ved redegørelse for myndighedens rutiner, kopi af det afsendte brev, journalnotater eller postlister. Oplysninger om andre parters modtagelse kan under tiden anvendes som bevis . Et brev må anses for at være kommet rettidigt frem, med mindre der foreligger oplysninger, der kan sandsynliggøre andet. Dette har betydning for klagefristens begyndelsestidspunkt og dermed beregning af klagefristens udløb, som beskrevet under punkt 3 og 4.” (mine understregninger)

Ifølge Ankestyrelsens praksis, jf. principafgørelse 2016-16, kan myndigheden føre systembevis for, at et brev sendt digitalt er afsendt og kommet frem, ved at fremlægge den forsendelseslog, der knytter sig til brevet, eller på anden vis, f.eks. ved dokumentation fra e-Boks’ afsendersupport eller oplysning fra adressaten om, at brevet er modtaget. Det fremgår ligeledes af Vejledning nr. 9330 af 21. marts 2019 om Retssikkerhed og administration på det sociale område.

Der er ikke grundlag for at antage, at denne praksis ikke også skulle gælde på skatteområdet, jf. SKM.2019.331.ØLR (der stadfæster SKM.2018.433.BR). Her fandt landsretten det godtgjort, at Landsskatterettens afgørelse var kommet frem i skatteyderens e-Boks. Skatteministeriet havde i sagen fremlagt en forsendelseslog, hvoraf det fremgik, at der via digital post var sendt afgørelse med status anført ”Bekræftet Afsendt”. Ministeriet havde videre fremlagt en mailkorrespondance mellem Skatteankestyrelsen og e-Boks Afsendersupport, hvor e-Boks bekræftede, at Skatteankestyrelsen havde fremsendt et dokument den pågældende dag.

Det kan af den nævnte retspraksis og ombudsmandsudtalelser også udledes, at der er en fri bevisvurdering, når det kommer til myndigheders afsendelser af meddelelser uden for retsplejen.

3.3 Skattestyrelsens bevisførelse for afsendelse af breve om foreløbige fastsættelser

Skattestyrelsen og den eksterne leverandør gemmer ikke kopi af brevet med afgørelse om foreløbig fastsættelse. Skattestyrelsen kan derfor ikke i den foreliggende sag vise brevene med afgørelse om de to omhandlede foreløbige fastsættelser, som er sendt til klagerens adresse. Brevene er da også standardskrivelser. Ifølge Højesterets praksis er det ikke en forudsætning, at der kan fremlægges en kopi af meddelelsen, før det kan anses for sandsynliggjort, at meddelelsen er afsendt fra myndigheden. Bevisvurderingen er fri. Derfor er det forhold, at Skattestyrelsen ikke er besiddelse af kopi af brevene med de foreløbige fastsættelser, ikke afgørende.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at det er helt væsentligt at holde for øje, at afgørelser om foreløbig fastsættelse masseproduceres. Beløbene fastsættes langt overvejende maskinelt. Fastsættelserne er da også foreløbige og den momspligtige kan så let som ingenting ændre afgørelsen ved bare selv at angive det rigtige momsbeløb. De foreløbige ansættelser er dermed som nævnt ”stangvarer” i modsætning til f.eks. Landsskatterettens afgørelser, der jo er ”skræddersyet”.

Afgørelser om foreløbige fastsættelser har derfor en helt særlig karakter, som vurderingen af afsendelsen må vurderes på grundlag af, jf. også UfR 2013.165 H, hvor Højesteret om beviskravene ved afsendelse af breve udtalte generelt, at den bevismæssige bedømmelse er afhængig af hvilket retsområde, sagen vedrører.

Skønnet og dermed afgørelsen om foreløbige fastsættelser træffes i D/R systemet og fastsættelserne optræder efter dannelsen, og som følge af den fuldt automatiserede proces, flere andre steder i systemerne, herunder på skattekontoen.

Processen for [virksomhed2]’ afsendelse af meddelelser om foreløbig fastsættelse – enten til e-Boks via Digital Post eller adresse med fysisk post - er sikker og troværdig. [virksomhed2] er forpligtet til at sende samtlige meddelelser med afgørelse om foreløbige fastsættelser. Systemerne er derfor netop indrettet således, at alle meddelelserne sendes. Systemerne – herunder dannelsen i D/R, levering af data fra [x1] til [virksomhed2], brevfletning og afsendelse – er automatiske og sammenhængende systemer.

Det betyder også, at ingen foreløbige fastsættelser ”falder ud” undervejs i processen. Der er ingen, der bliver glemt.

Også forud for anvendelsen af Digital Post var det [virksomhed2] (dengang [virksomhed3]), der som ekstern leverandør håndterede udsendelse af breve med afgørelser om foreløbige fastsættelser, hvor samtlige afgørelser altså blev sendt med brevpost. På daværende tidspunkt var det ligeledes [virksomhed2], der håndterede data fra [x1] og stod for kuvertering af brevene. Skattestyrelsen har altid anvendt [virksomhed2] som leverandør til opgaven med brevforsendelser. Det har altid været, og er fortsat Skattestyrelsens vurdering, at [virksomhed2] leverer professionel, sikker og troværdig postbesørgelse, både for så vidt angår digitale forsendelser og brevpost. Det er i øvrigt helt nødvendigt, at Skattestyrelsen får hjælp til udsendelserne fra en ekstern leverandør, da det ikke er teknisk muligt at sende meddelelserne om foreløbig fastsættelse digitalt fra D/R systemet. Derfor er ydelsen indkøbt eksternt fra [virksomhed2].

I tilfælde hvor meddelelsen er sendt digitalt, kan Skattestyrelsen føre systembevis i form af dokumentation indhentet fra Digitaliseringsstyrelsen/e-Boks.

Hvis brevet med afgørelse om foreløbig fastsættelse ikke kan sendes til adressatens e-Boks - som tilfældet er i den foreliggende sag - bliver brevet i stedet printet, kuverteret og sendt med brevpost i umiddelbar forlængelse af de digitale forsendelser. Dette adskiller sig grundlæggende ikke fra gældende Højesteretspraksis, som viser, at hvis det må anses for sandsynliggjort, at et brev er afsendt fra en myndighed, må det også formodes at være kommet frem i overensstemmelse med sædvanlig postgang.

Skattestyrelsen mener derfor, at styrelsen er i stand til at føre (tilstrækkeligt) systembevis for, at breve med afgørelser om foreløbig fastsættelse er afsendt, hvad enten afsendelsen er sket digitalt med Digital Post eller med brevpost, jf. bilag 3. Og når brevene er afsendt, så er de efter praksis kommet frem til adressaten, medmindre der er grund til at antage andet. Det gælder efter den ”gammeldags” praksis om fysisk postbesørgelse, og det gælder selv sagt også, hvis brevet er afsendt elektronisk.

Som beskrevet i notatet i bilag 3, anvendte Skattestyrelsen i 2015 den skabelon, der er fremlagt som notatets bilag 3.4, til brug for brevene. Som også beskrevet i notatet, fletter [virksomhed2] data fra [x1] ind i skabelonen, jf. bilag 12.

4. KLAGERENS FORHOLD

4.1 Overordnet

Også klagerens konkrete forhold og adfærd viser, at klageren var bekendt med de omhandlede foreløbige fastsættelser betydelig tidligere end genoptagelsesanmodningen af 21. november 2018. Skattestyrelsen peger her på følgende forhold, der uddybes nedenfor:

1. De foreløbige fastsættelser er bogført på klagerens skattekonto, jf. pkt. 4.2,
2. Klageren har ikke reageret på oplysninger om de foreløbige fastsættelser, jf. pkt. 4.3.

Begge forhold peger på, at tidspunktet, hvor klageren kom til kundskab om de foreløbige fastsættelser, og hvor fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, skal regnes fra, ligger væsentligt tidligere end, klageren har forklaret.

4.2 De foreløbige fastsættelser er bogført på klagerens skattekonto

En virksomhedsejer er forpligtet til at indberette og betale momstilsvar. Som led i at drive erhvervsmæssig virksomhed er det ganske naturligt, at virksomhedsejeren kigger på skattekontoen.

I klagerens tilfælde er den foreløbige fastsættelse for 2. halvår 2014, som tidligere nævnt, bogført på virksomhedens skattekonto i forbindelse med dannelsen af den foreløbige fastsættelse den 1. april 2015, jf. bilag 2. Klageren havde på dette tidspunkt adgang til virksomhedens skattekonto via TastSelv. Klageren lukkede virksomheden ved at registrere den som afmeldt ved Erhvervsstyrelsen den 14. januar 2016 med virkning fra 31. august 2014 (bilag 9 og 10). Da klageren først lukkede virksomheden den 14. januar 2016, var virksomheden derfor registreret som aktiv på tidspunktet, hvor den foreløbige fastsættelse for 2. halvår 2014 blev bogført på skattekontoen.

Hændelsesloggen fra TastSelv (bilag 13) viser desuden, at klagerens bogholder flere gange har logget ind på TastSelv på vegne af klageren, hvorved de må være blevet opmærksomme på den foreløbige fastsættelse. Det fremgår således af hændelsesloggen for 2017, at NEMkontoret (SE-nummer [...2]) logger på klagerens TastSelv den 30. juni 2017 og den 6. juli 2017 (bilag 12, side 3). I 2018 logger NEMkontoret på klagerens TastSelv den 15. januar, den 14. juni og den 27. september (bilag 12, side 5).

Klagerens bogholder har således tilgået klagerens TastSelv og har i den forbindelse haft adgang til skattekontoen seks gange inden den 21. november 2018, hvor klageren hævder, at han bliver bekendt med den foreløbige fastsættelse.

Om den fremlagte skattekonto, jf. bilag 2, bemærker Skattestyrelsen i øvrigt, at dette er et udskrift pr. 24. marts 2021 og dermed ikke et historisk udskrift for, hvorledes skattekontoen så ud i 2015. Posteringsteksten for de to omhandlede foreløbige fastsættelser har frem til 22. februar 2019 været ”Moms Kvartal FF”. Ændringen til ” Moms kvartal” er sket i forbindelse med Skattestyrelsens afslag på genoptagelse, hvorefter de foreløbige fastsættelser fastlåses i D/R systemet.

4.3 Klageren har ikke reageret på oplysninger om de foreløbige fastsættelser

SKAT Betaling og Regnskab har den 25. september 2015 sendt et brev til virksomhedens Digital Post (bilag 4). Følgende fremgår bl.a. af brevet:

” SKAT mangler din betaling

Vi kan se, at du den 24. september 2015 manglede at betale 163.117,93 kr. til os. Vi beder dig betale beløbet på indbetalingskortet nederst på siden senest den 6. oktober 2015. Hvis du ikke kan betale hele beløbet nu, kan du ringe til os.

På skattekontoen dækker vi alle krav efter princippet: ældste krav betales først. Det betyder, at du ikke selv kan bestemme, hvilken gæld dine betalinger skal dække, da den ældste gæld automatisk bliver betalt først.”

Herefter er virksomhedens gæld opregnet, idet der af brevet fremgår følgende:

”

28.04.2015 Moms halvårlig (FF) 157.000,00 kr.

01.07.2014-31.12.2014

28.04.2015 Afgift FF moms 800,00 kr.

01.07.2014-31.12.2014

”

Som anført i afsnit 4.2, var klagerens virksomhed registreret som aktiv den 25. september 2015.

Virksomheden var også registreret som aktiv på datoerne for SKATs rykkere den 10. oktober, den 25. november og den 16. december 2015 (bilag 5, 6 og 7). Dokumentation for, at disse fire breve er sendt med Digital Post, er fremlagt som bilag 8, og der kan derfor ikke være tvivl om, at brevene er kommet frem til virksomhedens digitale postkasse, jf. lov om digital post § 10.

Klageren lukkede først virksomheden den 14. januar 2016 (bilag 9 og 10) med virkning fra den 31. august 2014. Klageren havde dog en gang tidligere i slutningen af marts 2015 anmeldt lukning af virksomheden til Erhvervsstyrelsen, hvilken anmeldelse var blevet trukket tilbage (bilag 14).

Anmeldelse af lukning af virksomhed sker via Erhvervsstyrelsens hjemmeside virk.dk. Det er også igennem virk.dk, at virksomheder har adgang til deres Digital Post.

Ved lukning af virksomheder vises på der på virk.dk en meddelelse, der gør anmelderen opmærksom på en række forhold, herunder vedkommendes pligter over for Skattestyrelsen. Meddelelsen har følgende ordlyd:

”Start selvbetjening

Dette skal du bruge:

Inden du lukker en virksomhed, bør du:

• sikre fortsat adgang til virksomhedens digitale postkasse

• indberette og betale til Skattestyrelsen til og med ophørsdatoen, hvis virksomheden er registreret for moms, lønsum, punktafgifter m.v. Du kan indberette, når perioden er åben i Tast-SelvErhverv og senest til de sædvanlige frister.”

Klageren var altså i forbindelse med anmeldelse af lukningen af virksomheden blevet gjort særskilt opmærksom på 1) at han skulle sikre sig fortsat adgang til virksomhedens digitale postkasse, og 2) at han havde pligt til at indberette og betale bl.a. moms til og med ophørsdatoen.

Klageren havde altså i forbindelse med lukningen af virksomheden særlig anledning til at tilgå virksomhedens digitale postkasse.

Selve anmeldelsen skete via samme hjemmeside (virk.dk), som anvendes til at tilgå virksomhedens digitale postkasse, og på tidspunktet for anmeldelsen var der sendt fire breve i Digital Post til klagerens virksomhed fra SKAT, som enten udtrykkeligt oplyste om den foreløbige fastsættelse (bilag 4), eller som i hvert fald gav klageren anledning til at undersøge, om han havde opfyldt sin pligt til at indberette og betale moms m.v. indtil ophørsdatoen (bilag 5, 6 og 7).

Klageren har ikke reageret på oplysningerne, der har været tilgængelige for ham. Den manglende reaktion fra klagerens side på den foreløbige fastsættelse er dermed ikke udtryk for, at han ikke har modtaget afgørelsen eller er blevet opmærksom på den, men alene udtryk for at han netop ikke har reageret.

Der er (også) på baggrund af de ovennævnte 3 forhold, i pkt. 4.2 og 4.3, ikke berettiget tvivl om, at afgørelsen er kommet frem, og at klageren har været bekendt med den foreløbige fastsættelse mere end 6 måneder før genoptagelsesanmodningen af 21. november 2018.

(...)”

Skattestyrelsens repræsentant har endvidere den 16. september 2022 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”(...)

Skatteankestyrelsen har den 28. juni 2022 indstillet, at Skattestyrelsens afgørelse om foreløbig fastsættelse for 2. halvår 2014 ændres, idet der efter Skatteankestyrelsens opfattelse foreligger sådanne særlige omstændigheder, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens (SFL) § 32, stk. 1, nr. 4 og stk. 2.

Heroverfor fastholder Skattestyrelsen afgørelsen om foreløbig fastsættelse af moms. Der henvises i det hele til Skattestyrelsens bemærkninger i indlægget af 9. november 2021.

Skattestyrelsen er ikke enig med Skatteankestyrelsen i, at klageren har bevist, at han har ret til ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 32, stk. 1, nr. 4 om særlige omstændigheder, eller at halvårsfristen i § 32, stk. 2, er overholdt. Klageren bærer bevisbyrden for, at begge krav er opfyldt, men for ingen af de to krav har klageren løftet sin bevisbyrde.

Skattestyrelsen er enig i, at det forhold, at der ikke har været omsætning i virksomheden, ikke i sig selv giver adgang til ekstraordinær genoptagelse, da klageren uanset har været forpligtet til at angive moms, herunder nul-indberetninger (indstilling, s. 3, 9. afsnit).

Skattestyrelsen har herudover følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling, jf. nedenfor.

(...)

2. DER ER IKKE GRUNDLAG FOR EKSTRAORDINÆR GENOPTAGELSE

I indstillingen har Skatteankestyrelsen ikke at rejst tvivl ved, om afgørelsen om foreløbig fastsættelse er truffet. Der er altså truffet afgørelse, og spørgsmålet er derfor alene, om afgørelsen er sendt til og kundgjort over for klageren, og om der på dette grundlag kan ske ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret for 2. halvår 2014.

Skatteankestyrelsen anfører, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at afgørelsen om foreløbig fastsættelse af moms er sendt til virksomheden. Skatteankestyrelsen lægger vægt på, at der ikke er fremlagt ”afsendersupport fra e-Boks” og at det ikke kan sluttes modsætningsvist, at når brevet ikke er sendt med digital post, er brevet sendt med almindelig brevpost (indstilling, s. 4, 1. og 2. afsnit). Da Skattestyrelsen ikke kan genskabe afsendelsesdatoen og hverken udskrift fra [x1] eller [virksomhed2] – ifølge Skatteankestyrelsen – dokumenterer, at afgørelsen er fremsendt, har afgørelsen ikke fået retsvirkning for klageren (indstilling, s. 4, 3.-5. afsnit). Dette udgør efter Skatteankestyrelsens opfattelse særlige omstændigheder, som begrunder genoptagelse efter SFL § 32, stk. 1, nr. 4. (indstilling, s. 4. 8. og 9. afsnit).

Skattestyrelsen kan oplyse, at der nu er fremskaffet dokumentation fra e-Boks afsendersupport, hvoraf det fremgår, at der er afsendt afgørelse om foreløbig fastsættelse til virksomhedens e-Boks den 2. april 2015, jf. bilag 15.

Skattestyrelsen har herved fremlagt dokumentation fra e-Boks afsendersupport, hvorfor der ikke i nærværende sag kan være tvivl om, at afgørelsen er sendt til klagerens virksomheds e-Boks.

Af hensyn til indstillingens betydning for andre sager vil Skattestyrelsen fremkomme med nogle generelle bemærkninger til det i indstillingen anførte om afsendelse af afgørelser via henholdsvis digital- og fysisk post.

Efter Skattestyrelsens opfattelse bør der nemlig ikke være nogen forskel i den bevismæssige vurdering af, hvorvidt en afgørelse er afsendt eller ej, om afgørelsen er sendt via digital post eller fysisk post. Før anvendelsen af digital post blev samtlige afgørelser udsendt via brevpost, og det forekommer ikke logisk, at fordi Skatteforvaltningen systemmæssigt er overgået til en digital løsning, bliver der pålagt skærpede beviskrav til, at fysiske afgørelser er afsendt. Retsstillingen her må være den samme, som før at afgørelser blev afsendt elektronisk.

Skatteankestyrelsen forholder sig ikke konkret til, hvorfor der ikke skulle være ført tilstrækkeligt (system)bevis for, at [virksomhed2] har sendt afgørelsen ud. I indstillingen anføres det blot, at ”det forhold, at [virksomhed2] har forpligtet sig til at håndtere den post, der ikke kan sendes digitalt som almindelig brevpost og det at de har forpligtet sig til at håndtere anden uanbringelig post kan ikke føre til et andet resultat, idet [virksomhed2] i denne situation må identificeres med myndigheden, og således er underlagt de samme krav.” (indstillingen, s. 4, 4. afsnit). Skattestyrelsen er enig i identifikationssynspunktet, men ikke i at det kan lægges til grund, at afgørelsen ikke er genskabt.

Skattestyrelsen har i sagen fremlagt en uddybende beskrivelse af processen for dannelse og afsendelse af afgørelser om foreløbig fastsættelse (bilag 3). Som det fremgår heraf, har Skattestyrelsen indgået en kontrakt med [virksomhed2] om afsendelse af breve med afgørelse om foreløbig fastsættelse (bilag 3.1). Derudover har Skattestyrelsen fremlagt en uddybende driftsplan (bilag 3.3), som er udarbejdet for at sikre korrekt og rettidig dannelse og afsendelse af afgørelserne.

Når afgørelserne er dannet i systemet, kan [virksomhed2] gå to veje. Enten afsendes afgørelserne via e-Boks eller også afsendes de via fysisk post. Hvis brevet med afgørelse om foreløbig fastsættelse ikke kan sendes til adressatens e-Boks bliver brevet i stedet printet, kuverteret og sendt med brevpost i umiddelbar forlængelse af de digitale forsendelser.

Før Skattestyrelsen overgik til som udgangspunkt at fremsende afgørelser via digital post, var det da også [virksomhed2] (dengang [virksomhed3]), der som ekstern leverandør håndterede udsendelse af breve med afgørelser om foreløbige fastsættelser. Her blev samtlige afgørelser altså sendt med brevpost, og på daværende tidspunkt var det ligeledes [virksomhed2], der håndterede data fra [x1] og stod for kuvertering af brevene. Dengang kunne man givetvis ikke føre bevis via e-Boks afsendersupport, da et sådant system ikke fandtes. Det kan derfor ikke være afgørende i bevisvurderingen, om afgørelsen er sendt via Digital Post eller almindelig brevpost.

Skattestyrelsen har altid anvendt [virksomhed2] som leverandør til opgaven med brevforsendelser. Afsendelse af afgørelser om foreløbig fastsættelse følger således den helt almindelige postforsørgelse, som varetages af en etableret og velkendt postbefordringsleverandør, [virksomhed2]. Det har altid været, og er fortsat Skattestyrelsens vurdering, at [virksomhed2] leverer professionel, sikker og troværdig postbesørgelse, både for så vidt angår digitale forsendelser og brevpost.

Som det også er beskrevet i Skattestyrelsens indlæg af 9. november 2021, har Skattestyrelsen dermed ingen grund til at betvivle, om fremsendelse af afgørelser om foreløbige fastsættelser har fulgt driftsplanen eller om den eksterne leverandør [virksomhed2] har opfyldt sine forpligtelser i henhold til den indgåede kontrakt om afsendelse af afgørelser (bilag 3.1). [virksomhed2] har da også en direkte økonomisk interesse i at sende de afgørelser ud, som de har forpligtet sig til i henhold til kontrakten med Skattestyrelsen.

Data sendt fra [x1] til [virksomhed2] (bilag 12) er heller ikke blot udtryk for informationer, der er sendt videre fra en leverandør til en anden (indstilling, s. 4, 5. afsnit). Det er data, der flettes ind i brevet med afgørelsen om den foreløbige fastsættelse, der ved en fuldautomatiseret proces hos [virksomhed2] fremsendes enten elektronisk eller fysisk til den afgiftspligtige. Systemerne – herunder dannelsen i D/R, levering af data fra [x1] til [virksomhed2], brevfletning og afsendelse – er altså automatiske og sammenhængende. Det betyder også, at ingen foreløbige fastsættelser ”falder ud” undervejs i processen. Der er ingen, der bliver glemt.

Skattestyrelsens bevisførelse er da også i overensstemmelse med Højesteretspraksis, jf. Østre Landsrets gengivelse i SKM2017.141.ØLR samt vejledning nr. 9533 af 26.06.2018 om beregning af klagefrister, som Skattankestyrelsen også henviser til (indstilling, s. 3, nederst), hvor udgangspunktet må være – i mangel af konkrete oplysninger om uregelmæssigheder i postgangen – at afgørelser fremsendt med fysisk post også må antages at være kommet frem.

Det er i øvrigt heller ikke korrekt, når Skatteankestyrelsen anfører i sin indstilling, at Skattestyrelsen ikke kan genskabe afsendelsesdatoen og derfor ikke har kunnet lave en nøjagtig gengivelse af den foreløbige fastsættelse (indstillingen, s. 4, 3. afsnit). Skattestyrelsen har bevist, at der er fremsendt en afgørelse om foreløbig fastsættelse den 1. april 2015 til klageren, jf. bl.a. bilag 1, bilag 4 og bilag 12, hvoraf både dato og beskrivelsen ”FF” fremgår. Afsendelsesdatoen er derfor ”genskabt” af Skattestyrelsen.

Skattestyrelsen skal endvidere bemærke, at der ved fremsendelse af afgørelser om foreløbig fastsættelse i dag, opbevares en kopi af alle afgørelser. Denne nye proces for opbevaring af kopier af afgørelserne har været implementeret siden december 2021 og skal ses som et systemmæssigt tiltag for at imødegå de udfordringer, der kan opstå ved, at der ikke tidligere har været opbevaret kopier af afgørelserne.

2.1 Kundskabstidspunktet for afgørelsen er indtrådt tidligere end 6 måneder før genoptagelsesanmodningen

Skatteankestyrelsen anfører i sin indstilling, at klageren har været i undskyldelig uvidenhed om den foreløbige fastsættelse indtil den 22. oktober 2018, hvor en inddrivelsesmeddelelse vedrørende momsfastsættelsen blev sendt med fysisk post til virksomhedens tidligere adresse og indehaveren reagerede herpå. Da genoptagelsesanmodningen blev fremsendt den 21. november 2018, finder Skatteankestyrelsen ikke, at 6-måneders fristen i SFL § 32, stk. 2 er udløbet. På den baggrund er det Skatteankestyrelsens opfattelse, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, jf. SFL § 32, stk. 1, nr. 4 og stk. 2 (indstillingen, s. 5, 7. afsnit).

Skattestyrelsen er ikke enig i, at genoptagelsesanmodningen er indgivet inden for 6-måneders fristen i SFL § 32, stk. 2.

Skattestyrelsen har afsendt flere breve til klagerens virksomhed før afgørelsen om foreløbig fastsættelse blev truffet og afsendt. Klageren har registreret e-mailadressen [...@...dk] i TastSelvErhverv, hvortil Skattestyrelsen har sendt følgende påmindelser og rykkere i perioden 1. oktober 2014 til 1. januar 2016:

(oversigt over mails udeladt)

Den 25. september 2015 blev der desuden fremsendt et brev om skyldig moms til klageren (bilag 5), hvoraf det bl.a. fremgår, at klageren mangler at betale ”Moms halvårlig (FF) 01.07.2014-31.12.2014”:

(billede udeladt)

Efterfølgende blev der fremsendt flere rykkere for betalingen (bilag 6, 7 og 8). Disse breve er alle fremsendt via Digital Post til klagerens virksomheds e-Boks, jf. udskrift fra TastSelvErhverv (bilag 9).

Klagerens virksomhed var registreret som aktiv på tidspunktet for fremsendelse af inddrivelsesbrevene. Der kan derfor ikke være tvivl om, at brevene er kommet frem til klagerens virksomhed, jf. lov om digital post § 10.

Skattestyrelsen er ikke enig i, at afgørelsen ikke er kundgjort i forbindelse med fremsendelse af inddrivelsesbrevene via e-Boks (indstillingen, s. 5, 2. afsnit). Når et krav sendes til inddrivelse, og myndighederne efterfølgende sender inddrivelsesbreve herom, bliver debitor gjort bekendt med kravets eksistens. Er debitor i tvivl om, hvad kravet dækker over, får debitor her anledning til at afklare dette.

Klagerens virksomhed var ikke fritaget for moms i perioden som den foreløbige fastsættelse omhandler. Når en afgiftspligtig således ikke er fritaget, er virksomheden selvsagt forpligtet til at betale moms. Klageren har ikke bevist, at han ikke var vidende om, at momsen ville blive foreløbig fastsat for 2. halvår 2014, når han ikke selv sørgede for indberetning heraf.

Efter det oplyste blev virksomheden registreret som ophørt den 21. januar 2016 med virkning fra den 31. august 2014. Som beskrevet i indlægget af 9. november 2021, s. 11, blev klageren ved registreringen af ophøret gjort særskilt opmærksom på, at han fortsat skal sikre sig adgang til virksomhedens e-Boks samt sørge for at indberette og betale skyldig skat og afgifter, hvilket kan gøres gennem TastSelvErhverv.

Klageren har således haft konkret anledning til (og mulighed for) at tjekke TastSelvErhverv, e-Boks og virksomhedens skattekonto.

Som det også er anført i indlægget af 9. november 2021, s. 9 har klageren eller en på vegne af denne har da også været logget ind i TastSelvErhverv flere gange efter virksomheden blev afmeldt, jf. hændelsesloggen (bilag 13).

De objektive forhold i sagen tilsiger dermed, at klageren har været bekendt med den foreløbige fastsættelse før genoptagelsesanmodningen den 21. november 2018.

Skattestyrelsen finder det ulogisk, når Skatteankestyrelsen anfører, at klageren har været i undskyldelig uvidenhed indtil ugerne efter inddrivelsesmeddelelsen af 22. oktober 2018, som blev fremsendt med fysisk post til virksomhedens tidligere adresse (indstillingen, s. 5, 4. afsnit). Det kan jo ikke gøre en forskel for vurdering af kundskabstidspunktet, om inddrivelsesbrevene er sendt med digital- eller fysisk post, når klageren er tilmeldt e-Boks, jf. også ovenfor.

Tidspunktet for, hvornår 6 måneders-fristen i SFL § 32, stk. 2 løber, kan ikke regnes fra den 22. oktober 2018, endsige den 21. november 2018, hvor genoptagelsesanmodningen fremsendes, da klageren må antages at have været bekendt med den foreløbige fastsættelse og heraf følgende skyldige moms senest på tidspunktet for registrering af virksomhedens ophør den 21. januar 2016.

Det er på den baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at kundskabstidspunktet er indtrådt senest den 21. januar 2016, hvor virksomheden blev registreret som ophørt (bilag 11). Genoptagelsesanmodningen af den 21. november 2018 er derfor fremsendt mere end 6 måneder efter klageren er kommet til kundskab om den foreløbige fastsættelse, hvorfor fristen i SFL § 32, stk. 2 ikke er overholdt.

Skatteankestyrelsen problematiserer i indstillingen, s. 5, 6. afsnit, at klagerens virksomhed alene har været aktiv i to måneder i andet halvår af 2014, mens den foreløbige fastsættelse vedrører hele andet halvår. Dette forhold ændrer imidlertid ikke ændrer på, at klageren har haft såvel pligt til som mulighed for at reagere på den foreløbige fastsættelse. Systemet er jo netop indrettet sådan, at fastsættelsen af moms er foreløbig, og det indebærer derfor en pligt til for den afgiftspligtige til at reagere.

Endelig skal det bemærkes, at klageren ikke er omfattet af genoptagelsesstyresignalet SKM2021.386.SKTST, idet den foreløbige fastsættelse er sendt til virksomhedens e-Boks før klageren i januar 2016 registrerede virksomhedens ophør. Det følger også direkte af styresignalet, pkt. 5, 2. sidste afsnit, at afmeldingstidspunktet forstås som det tidspunkt, hvor virksomheden afmeldes, uanset at det sker med tilbagevirkende kraft.

Sammenfattende er det Skattestyrelsens opfattelse, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 32, stk. 1, nr. 4 og stk. 2 ikke er opfyldt.

Selv hvis Landsskatteretten måtte finde, at der foreligger særlige omstændigheder efter SFL § 32, stk. 1, nr. 4, er betingelsen i bestemmelsens stk. 2 ikke opfyldt, hvorfor der allerede af den grund, ikke kan ske ekstraordinær genoptagelse.

SKATs afgørelse om foreløbig fastsættelse af moms for 2. halvår 2014 bør derfor opretholdes.

(...)”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har nedlagt påstand om genoptagelse af momstilsvaret for 2. halvår af 2014.

Repræsentanten har til støtte for sin påstand anført følgende:

”(...)

Klager fik antageligvis ikke indberettet moms for 2. halvår for 2014 for virksomheden [virksomhed1] v/[person1] ([...1]), hvorfor SKAT foretog en skønsmæssig momsansættelse for denne periode på 157.000 kr.

Virksomheden ophørte 14. august 2014, hvorfor der burde være indberettet moms 1. marts 2015 for perioden 1. juli 2014 til 14. august 2014.

Ifølge Skattestyrelsen fremsendte man forslag til skønsmæssig ansættelse til virksomhedens adresse [adresse1], [by1] den 1. april 2015.

Skattestyrelsen er blevet bedt om at genfremsende denne agterskrivelse, men Skattestyrelsen kan ikke finde den i systemet.

Den 6. maj 2019 skriver [person2] således til Skatterådgiver [person3]

”Kære [person3]

Ja, det er korrekt, at Skattestyrelsen ikke har en kopi af det præcise brev, der er sendt til virksomheden.

I den version, der er sendt til virksomheden, er de konkrete beløb erstattet med det beløb, virksomhedens moms er foreløbigt fastsat til.

Venlig hilsen

[[person2]]

Skattestyrelsen

(...)”

Klager gør gældende, at han aldrig har modtaget nogen agterskrivelse eller kendelse – og først blev opmærksom på momsforhøjelsen i november 2018, hvorefter han reagerede kort tid herefter.

Skattestyrelsen har nægtet genoptagelse med henvisning, at anmodningen er fremsendt for sent – og der ikke foreligger særlige omstændigheder, der kan retfærdiggøre en fravigelse af de almindelige ansættelsesfrister.

Anbringender:

Det er Skattestyrelsen, der har bevisbyrden, hvis man vil gøre gældende, at agterskrivelsen/kendelsen for april 2015 har været fremsendt – og denne bevisbyrde er ikke løftet.

Skattestyrelsen har ikke engang dokumenteret, at agterskrivelsen og kendelsen har været udarbejdet. Og hvis agterskrivelsen er udarbejdet, er det sket efter en template – uden individuelle hensyn.

Vi henviser også til SKM 2014 637 LSR, hvor Landsskatteretten tillod ekstraordinær genoptagelse som følge af urimelig skønsmæssig ansættelse.

(...)”

Virksomhedens repræsentant har den 3. oktober 2022 fremsendt følgende bemærkninger til sagen:

”(...)

Påstand:

Der skal ske ekstraordinær genoptagelse af 2014 (moms)

Anbringender:

1. SKAT har fortaget klare fejl i den skønsmæssige moms-opgørelser, hvilket er en særlig omstændighed efter skatteforvaltningslovens § 32 stk. 1, nr. 4.
2. Klagers subjektive kundskabstidspunkt sker i oktober 2018 og anmodning om genoptagelser sker i september 2018 – hvorfor 6-måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 er overholdt.

Fakta og Problemstillingen

Klager har glemt at indberette moms for 2. kvt. 2014 – hvorefter SKAT foretager en skønsmæssig

momsforhøjelse på 157.000 kr.

I september 2018 gør klager Skattestyrelsen opmærksom på, at der ikke har været momsindtægter i 2. kvt. 2014. Skattestyrelsen er enig heri, men vil ikke fjerne momsforhøjelsen med henvisning til, at klager har reageret for sent (forældelse) – og der ikke foreligger særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Klager gør opmærksom på, at der foreligger særlige omstændigheder af 4 grunde, der alle selvstændigt statuerer særlige omstændigheder.

1)	Klager modtog aldrig forslag til afgørelse og den endelige afgørelse
2)	Skattestyrelsen kan ikke fremskaffe kopi af afgørelsen
3)	Skønnet er foretaget på et forkert grundlag, da SKAT har skønnet med udgangspunkt i en 6-måneders momsperiode selvom momsperioden kun var 2 måneder (1. juli til 31. august).
4)	Det ville være åbenbart urimeligt at opretholde forhøjelsen

Er man enig i, at der er særlige omstændigheder, skal det herefter vurderes om klager har overholdt kundskabsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2.

Kundskabstidspunktet er det tidspunkt, hvor klager konkret blev opmærksom på fejl-forhøjelsen. Det er irrelevant, hvornår klager burde være opmærksom på fejl-forhøjelsen.

Klagers kundskabstidspunkt skal ligge efter 21. februar 2018 for at overholde fristen. Klager gør gældende, at kundskabstidspunktet indtrådte i oktober 2018, hvorfor kundskabsfristen er overholdt.

Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

Skatteankestyrelsen mener der foreligger særlige omstændigheder, da SKAT har skønnet med udgangspunkt i en 6-måneders momsperiode, selvom momsperioden kun var 2 måneder.

Skatteankestyrelsen mener tillige, at klagers kundskabstidspunkt var i oktober 2018, hvorfor han har overholdt kundskabsfristen på 6 måneder.

Skatteankestyrelsen indstiller derfor, at klager skal have medhold.

Kammeradvokatens/Skattestyrelsens synspunkter:

Skattestyrelsen gør gældende, at klagers kundskabstidspunkt var den 21. januar 2016, som er datoen for ophørsbrevet, hvorfor kundskabsfristen på 6 måneder ikke er overholdt.

Skattestyrelsen mener tillige, at det er dokumenteret, at kendelsen er nået frem til klager.

Skattestyrelsen mener tillige ikke, at der er særlige omstændigheder i denne sag.

Bogføringen/Regnskabet:

Som vi kan se af vedlagte regnskab (bilag A) og kontoudtoget (bilag B) har der i 2014 været indtægter på 735.005 kr. inklusiv moms i 2014, jf. skema 1.

(skema udeladt)

Momsgælden på 145.484 kr. (salgsmoms 147.001kr. -købsmoms 1.517 kr.) betales den 1. september 2014 – altså til tiden.

Den korrekte momsopgørelse for 2. kvt. 2014

Som vi kan se af skema 1, har der ikke været indtægter i 2 kvt. 2014. Virksomheden [virksomhed1] ophørte reelt juni 2014.

Den korrekte momsafgørelse for 2. kvt. 2014 er altså nul kroner – og Skattestyrelsen er også enige heri.

Hvornår blev virksomheden afmeldt?

Ifølge Kammeradvokaten blev virksomheden først afmeldt i januar 2016 med tilbagevirkende kraft til 31. august 2014.

Til støtte for dette synspunkt henviser man til bilag 11 (ophørsbevis dateret 21. januar 2016).

Ophørsbeviset dokumenterer ikke ophørsdatoen, og hvis datoen virkelig var korrekt, hvorfor er der så ikke en skønsmæssig momsansættelse for 1. kvt. 2015, der skulle indberettes 1. september 2015. Dette giver ingen mening.

Skattestyrelsen har heller ikke indsendt bevis for, hvornår man modtog ophørsblanketten. Sandsynligvis har SKAT/Erhvervsstyrelsen blot været langsomme til at registrere ophøret, hvorfor ophørsbeviset først er udstedt i januar 2016.

Det fremgår af momslovens § 47, stk. 7, at ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af en virksomhed, der ophører med at drive registreringspligtig virksomhed, skal underrette told- og skatteforvaltningen om virksomhedens ophør senest 8 dage efter ophøret.

Klager, der har anvendt Statsautoriseret revisor [person4], har derfor formodningsvist indberettet ophøret til tiden.

Er der skønnet korrekt?

Som Skattestyrelsen skriver i sit indlæg, har SKAT sandsynligvis anvendt den almindelige skabelon for skønsmæssige ansættelser (bilag 3.4), der indebærer, at man tager gennemsnittet for de seneste to indberetninger.

En skønsmæssig forhøjelse på 157.000 kr. passer måske nogenlunde, hvis man tager udgangspunkt i en momsperiode på 6 måneder.

Men Skattestyrelsen har accepteret, at virksomheden ophørte d. 31. august 2014, hvorfor momsperioden kun er 2 måneder i 2. kvt. 2014 – hvorfor den skønsmæssige momsforhøjelse burde være tilpasset hertil.

Momsforhøjelsen burde således kun være 52.333 kr., jf. også SKM 2016 178 LSR – hvor Landsskatteretten meddeler, at der skal gives ekstraordinær genoptagelse – fordi man havde skønnet med en forkert ophørsdato.

Da Skattestyrelsen slet ikke har fundet kendelsen og agterskrivelsen ved vi ikke om den almindelige anerkendte skabelon er brugt – og alene af den grund er SKATs afgørelse ugyldig, jf. SKM 2013 846 BR, hvor Byretten skriver, at hvis der er skønnet på et forkert grundlag, er der tale om særlige omstændigheder efter skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 2.

Hvornår er kendelsen nået frem til klager:

Kammeradvokaten påstår, at bilag 15 skulle dokumentere, at en skønsmæssige ansættelse er fremsendt til virksomhedens e-boks.

Men bilag 15 dokumenterer intet, og er egen indhentet.

Derudover skal vi også have oplysning om, hvornår agterskrivelsen blev fremsendt.

Konklusion:

Hvis klager i 2015 var blevet opmærksom på, at der var sket en momsforhøjelse for 2. kvt. 2014 havde han utvivlsomt reageret.

Det er derfor meningsløst, at han skal hænge på en momsgæld som alle er enige om er forkert. Der er begået myndighedsfejl, der har medført et åbenbart urimeligt resultat som er væsentligt.

Skatteyderens subjektive kundskabstidspunkt, altså det tidspunkt, hvor skatteyderen konkret indser, at der er sket en skattemæssig fejl, indtræder først i oktober 2018 og anmodningen om genoptagelse sker d. 21. november 2018. Reaktionsfristen på 6 måneder er således overholdt.

(...)”

Retsmøde

Virksomhedens repræsentant nedlagde påstand om, at der var grundlag for ekstraordinær genoptagelse af virksomhedens momstilsvar for 2. halvår 2014. Det blev yderligere anført, at virksomhedens indehaver ikke har modtaget afgørelse om foreløbig fastsættelse i virksomhedens e-Boks og ej heller i indehaverens private e-Boks. Det blev endvidere anført, at virksomheden må være blevet lukket primo 2015, da der ikke er truffet afgørelse om foreløbig fastsættelse for 1. halvår 2015, og dette stemmer ikke overens med Skattestyrelsens oplysninger om, at virksomheden først blev lukket med tilbagevirkende kraft i januar 2016. Repræsentanten anførte endvidere i overensstemmelse med tidligere indlæg, at skønnet over virksomhedens momstilsvar er åbenbart urimeligt, da virksomheden i 2. halvår 2014 kun var aktiv i juli og august, men at Skattestyrelsen har skønnet for den fulde periode. Klagerens repræsentant henviste til SKM2013.846.BR.

Repræsentanten fremhævede endvidere, at det er det subjektive kundskabstidspunkt, der er relevant, og virksomhedens indehaver har ikke set afgørelsen om foreløbig fastsættelse.

Skattestyrelsen gentog i overensstemmelse med tidligere fremsendte indlæg, at der ikke foreligger særlige omstændigheder i forhold til klagerens sygdom, da klageren har været i stand til at genåbne sin virksomhed. Skattestyrelsen fremhævede, at der ikke foreligger en forvaltningsretlig pligt til at udsende forudgående partshøring, inden der træffes afgørelse om foreløbig fastsættelse af momstilsvar, da det ikke er muligt at ændre de oplysninger, der indgår i afgørelsen om foreløbig fastsættelse af momstilsvar, men alene at ændre afgørelsen til den korrekte indberetning, således at afgørelsen om foreløbig fastsættelse bortfalder.

Skattestyrelsen fremhævede, at der er forskel på kundskab og kendskab, og at fremsendelse af en afgørelse om foreløbig fastsættelse til klagerens e-Boks har givet klageren kundskab, men ikke nødvendigvis kendskab.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har afvist virksomhedsindehaverens anmodning om genoptagelse af virksomhedens afgiftstilsvar for 2. halvår af 2014.

Retsgrundlag

Det fremgår af dagældende momslovs § 57, stk. 4 (lovbekendtgørelse nr. 106 af 23. januar 2013), at for virksomheder, hvis afgiftspligtige leverancer ikke overstiger 1 mio. kr. årligt, er afgiftsperioderne første og anden halvdel af kalenderåret. Angivelse af moms skal ske senest den 1. i den tredje måned efter afgiftsperiodens udløb.

Det fremgår af dagældende opkrævningslovs § 4, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1180 af 30. september 2015), at hvis told- og skatteforvaltningen ikke efter afleveringsfristens udløb har modtaget angivelse for en afregningsperiode, kan virksomhedens tilsvar fastsættes skønsmæssigt.

Følgende fremgår af § 19 i forvaltningsloven:

”Kan en part ikke antages at være bekendt med, at myndigheden er i besiddelse af bestemte oplysninger om en sags faktiske grundlag eller eksterne faglige vurderinger, må der ikke træffes afgørelse, før myndigheden har gjort parten bekendt med oplysningerne eller vurderingerne og givet denne lejlighed til at fremkomme med en udtalelse. Det gælder dog kun, hvis oplysningerne eller vurderingerne er til ugunst for den pågældende part og er af væsentlig betydning for sagens afgørelse. Myndigheden kan fastsætte en frist for afgivelsen af den nævnte udtalelse.

Stk. 2. Bestemmelsen i stk. 1 gælder ikke, hvis

1)	det efter oplysningernes eller vurderingernes karakter og sagens beskaffenhed må anses for ubetænkeligt at træffe afgørelse i sagen på det foreliggende grundlag,

2)	udsættelse vil medføre overskridelse af en lovbestemt frist for sagens afgørelse,

3)	partens interesse i, at sagens afgørelse udsættes, findes at burde vige for væsentlige hensyn til offentlige eller private interesser, der taler imod en sådan udsættelse,

4)	parten ikke har ret til aktindsigt efter reglerne i kapitel 4 med hensyn til de pågældende oplysninger,

5)	den påtænkte afgørelse vil berøre en videre, ubestemt kreds af personer, virksomheder m.v., eller hvis forelæggelsen af oplysningerne eller vurderingerne for parten i øvrigt vil være forbundet med væsentlige vanskeligheder, eller

6)	der ved lov er fastsat særlige bestemmelser, der sikrer parten adgang til at gøre sig bekendt med grundlaget for den påtænkte afgørelse og til at afgive en udtalelse til sagen, inden afgørelsen træffes.

(...)”

Det fremgår af FOB 2000.169, FOB 2001.189, FOB 2007.437 og FOB 2009.20-4, at forvaltningslovens § 19, stk. 2, nr. 1, finder anvendelse i de situationer, hvor der ikke er en rimelig grund til at tro, at den pågældende part vil kunne korrigere eller supplere de oplysninger, der indgår i afgørelsen. Dette gælder eksempelvis oplysninger fra skattemyndighederne om skattepligtig indkomst, hvor der er sket endelig ligning.

En forvaltningsmyndigheds afgørelse bliver først retlig virksom, når den bekendtgøres over for dens adressat, jf. U1989.442/2HR. Det er ikke tilstrækkeligt, at parten får kendskab til afgørelsen på mere tilfældig vis, jf. ombudsmandens udtalelser i FOB 1986.163 og FOB 2009 20-4.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, skal en afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis de objektive kriterier i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1-3, er opfyldt, eller der foreligger særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

En ansættelse kan kun foretages efter de i § 32, stk. 1, nr. 1-4, nævnte tilfælde, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2. Skattestyrelsen kan dog behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter denne frist, hvis særlige omstændigheder taler derfor, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, sidste pkt.

Ifølge forslag til skatteforvaltningsloven med bemærkninger, jf. L 110, jf. lov nr. 427 af 6. juni 2005, fremgår det, at skatteforvaltningslovens §§ 31-32 er en videreførelse af skattestyrelseslovens §§ 35 B og 35 C.

Af bemærkningerne til den dagældende skattestyrelseslovs § 35 C, stk. 1, nr. 4, fremgår, at forslaget indebærer, at ændringer af afgiftstilsvaret kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsen kan finde anvendelse, hvor der foreligger særlige omstændigheder udenfor de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter betingelserne i bestemmelsens øvrige punkter, jf. nr. 1-3, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde opgørelsen af afgiftstilsvaret.

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, kan endvidere finde anvendelse, hvis der er begået fejl af SKAT, senere Skattestyrelsen, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Den kan endvidere finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig opgørelse af et afgiftstilsvar eller en godtgørelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede.

Landsskatterettens bemærkninger

Virksomheden er ifølge det oplyste omfattet af reglerne om halvårlig moms.

Angivelsesfristen og den ordinære genoptagelsesfrist, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, for 2. halvår 2014 var således henholdsvis den 2. marts 2015 og 2. marts 2018.

Da indehaveren ikke angav momstilsvar for den pågældende periode, foretog Skattestyrelsen foreløbig fastsættelse af tilsvaret ud fra et skøn.

Skattestyrelsen modtog anmodningen om genoptagelse af momstilsvaret den 21. november 2018. Anmodningen er dermed ikke fremsendt indenfor fristen for ordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Der skal herefter tages stilling til, hvorvidt der grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter bestemmelsen i § 32.

Det er den afgiftspligtige, der skal dokumentere, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt.

Landsskatteretten finder, at indehaveren ikke opfylder nogle af de objektive kriterier for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1-3.

Der skal herefter tages stilling til, hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder efter bestemmelsen i § 32, stk. 1, nr. 4, så der uanset om fristen for ordinær genoptagelse er overskredet, kan ske ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret.

Det forhold, at der ikke har været omsætning i virksomheden, er ikke i sig selv et forhold, der kan begrunde en ændring af momsen efter den 3-årige ændringsfrist, da indehaveren er forpligtet til at sørge for at angive moms, herunder også at sørge for 0-indberetninger, hvis der ikke har været aktivitet i virksomheden i en eller flere perioder.

Selvom virksomheden har haft en revisor ansat og derfor troede, at der var blevet betalt moms, følger det af retspraksis, at der sker identifikation mellem skatteyderen og dennes rådgiver, hvorfor eventuelle fejl eller misforståelser begået af rådgiveren må tilskrives skatteyderen. Landsskatteretten henviser herved til Retten i [by2] dom af 24. oktober 2008, offentliggjort i SKM2008.902.BR.

En afgørelse om foreløbig fastsættelse af momstilsvar anses for at være en afgørelse i forvaltningsretlig forstand, idet der er tale om en udtalelse fra en offentlig myndighed, der er udstedt på et offentligretlig grundlag, og som går ud på ensidigt at bestemme, hvad der er – eller skal være – gældende ret, og som retter sig mod en ekstern modtager.

Skattestyrelsen er ikke i besiddelse af en kopi af de fremsendte afgørelser om foreløbig fastsættelse af virksomhedens momstilsvar.

Det er myndigheden, der skal bevise, at afgørelserne om foreløbig fastsættelse er kommet frem.

Et brev, der er sendt digitalt, anses for at være kommet frem, når det er tilgængeligt for adressaten i postløsningen, jf. § 10 i lov om digital post.

Ombudsmanden har i FOB 2008.79 udtalt, at retssikkerhedsmæssige, bevismæssige og ordensmæssige hensyn indebærer, at en forvaltningsmyndigheds udgående breve i en afgørelsessag, herunder selve afgørelsen, skal underskrives og opbevares i autentisk kopi, som også viser bl.a. datering af afgørelsen. Ombudsmanden har endvidere i FOB 1997.198 udtalt, at en kopi af afgørelsen kan udelades, hvis myndigheden med meget kort varsel kan genskabe det nøjagtige indhold af afgørelsen.

Skattestyrelsen har fremsendt en kopi af skabelonen for afgørelsen om den foreløbige fastsættelse samt kopi af de faktiske oplysninger, som skabelonen var udfyldt med. Skattestyrelsen har herudover fremlagt afsendersupport fra e-Boks, hvoraf det fremgår, at afgørelsen om foreløbig fastsættelse af momstilsvar var tilgængelig i virksomhedens e-Boks den 2. april 2015.

På grundlag af den fremlagte dokumentation finder retten det bevist, at virksomheden den 2. april 2015 har modtaget afgørelsen om foreløbig fastsættelse af moms for 2. halvår 2014 i sin e-Boks, hvorefter afgørelsen anses for at være kommet frem, jf. § 10 i lov om digital post. Afgørelsen har dermed retsvirkning for virksomheden fra dette tidspunkt.

Efter forvaltningslovens § 19 skal der forud for en afgørelse ske partshøring over de oplysninger, der påtænkes at indgå i en afgørelse, hvis myndigheden er i besiddelse af bestemte oplysninger vedrørende sagens faktiske grundlag eller eksterne faglige vurderinger, og indehaveren ikke kan antages at være bekendt med, at disse oplysninger eller vurderinger indgår i afgørelsesgrundlaget. Endvidere skal oplysningerne være til ugunst for indehaveren, og oplysningerne skal være af væsentlig betydning for sagens afgørelse.

Partshøring kan undlades efter § 19, stk. 2, nr. 1-6. Betingelserne i nr. 2-6 ses ikke at være relevante, hvorfor der tages stilling til, hvorvidt partshøring kan undlades efter nr. 1.

Der foreligger en situation med oplysninger, der ikke kan korrigeres eller suppleres af virksomheden, da afgørelsen om foreløbig fastsættelse af momstilsvar er baseret på tidligere momsangivelser. Indholdet af afgørelsen om foreløbig fastsættelse af momstilsvar vil således ikke blive ændret på baggrund af oplysninger fra klageren, og en forudgående partshøring kan alene medføre en angivelse af det korrekte momstilsvar, hvorefter afgørelsen om foreløbig fastsættelse bortfalder.

Landsskatteretten finder det på denne baggrund ubetænkeligt, at der fremsendes en afgørelse om foreløbig fastsættelse af momstilsvar uden forudgående høring. Det er rettens opfattelse, at en forudgående høring alene vil tjene som endnu en påmindelse til virksomheden om, at der skal ske indberetning af momstilsvar, og dette er ikke et hensyn, der er omfattet af forvaltningslovens § 19, stk. 1.

Det er endvidere rettens opfattelse, at afgørelserne om foreløbige fastsættelser i øvrigt ikke lider af formelle mangler, og at indholdet lever op til dagældende opkrævningslovs § 4, stk. 1.

Retten finder på baggrund af ovenstående, at der i nærværende sag ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er til stede.

Klagerens repræsentants bemærkninger af 3. oktober 2022 omkring ophørsdato kan ikke føre til et andet resultat, idet det af virksomhedens skattekonto fremgår, at der er posteret en halvårlig moms (Foreløbig fastsættelse) den 1. september 2015, hvilket var angivelsesfristen for 1. halvår 2015. At posteringen udgør 0 kr., ændrer ikke på, at der er foretaget en foreløbig fastsættelse for virksomheden, idet den ikke har været registreret ophørt på dette tidspunkt.

Retten finder endvidere, at det ikke kan føre til et andet resultat, at afsender-support fra e-Boks er ensidigt indhentet af Skattestyrelsen.

Efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at der er anmodet om genoptagelse senest 6 måneder efter, at man er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder, at fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, er overskredet.

Klageren må anses for at have fået kundskab til den foreløbige fastsættelser for 2. halvår 2014 på det tidspunkt, hvor afgørelsen om foreløbig fastsættelse af virksomhedens momstilsvar var tilgængelig i virksomhedens e-Boks, hvilket var den 2. april 2015.

Anmodningen om genoptagelse, der er modtaget hos Skattestyrelsen den 21. november 2018, er således indgivet efter udløbet af 6 måneders fristen.

Retten finder efter en samlet vurdering, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde, at der kan bortses fra fristen, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, sidste pkt. Herved lægges der bl.a. vægt på, at der flere gange i 2015 er sendt breve, som har gjort indehaveren opmærksom på, at momsperioderne er foreløbigt fastsat af Skattestyrelsen.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsen afgørelse om afslag på genoptagelse.