Kendelse af 26-07-2023 - indlagt i TaxCons database den 30-08-2023

Journalnr. 19-0041926

Klagepunkt

Skattestyrelsens

afgørelse

Virksomhedens opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Afgiftsperioderne i 2015

Skønsmæssig forhøjelse af salgsmoms

478.312 kr.

0 kr.

478.312 kr.

Faktiske oplysninger

Enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1], CVR-nr. [...1], blev ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, stiftet af [person1] den 16. november 2012 under branchekoden Engroshandel med kød og kødprodukter. Virksomheden drev tillige handel med kødprodukter fra en forretning [virksomhed2] beliggende [adresse1] i [by1].

Virksomheden har angivet 2.476.083 kr. i salgsmoms.

Skattestyrelsen (tidligere SKAT) udtog virksomheden til momskontrol og varslede en momskontrol af virksomhedens regnskabsgrundlag og indkaldte relevant regnskabsmateriale for afgiftsperioden 1. januar 2017 – 31. december 2017. Skattestyrelsen meddelte virksomheden ved skrivelse af 20. april 2018, at kontrollen blev udvidet til også at omfatte perioden 1. januar 2015 – 31. december 2016. Momskontrollen omfattede herefter perioden 1. januar 2015 – 31. december 2017, og Skattestyrelsen indkaldte i skrivelsen samtlige regnskabsmaterialer for 2015 og 2016.

Da Skattestyrelsen ikke havde modtaget det ønskede regnskabsmateriale, blev der den 9. juli 2018 udsendt forslag til afgørelse om skønsmæssig forhøjelse af virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioderne i 2015 som konsekvens heraf. Virksomhedens tidligere revisor havde løbende indberettet nul-angivelser for hver enkelt momsperiode og først ved årsafslutningen via efterangivelser indberettet de korrekte momstal.

Den 24. oktober 2018 modtog Skattestyrelsen regnskab for 2015, der var udarbejdet på baggrund af indhentede kontoudtog fra leverandører og bank. Virksomhedens revisor ændrede ved sin bogføring virksomhedens momstilsvar. Salgsmomsen blev i henhold til bogføringen ændret til 2.620.358 kr.

Den 5. november 2018 indhentede Skattestyrelsen virksomhedens kontospecifikationer og originale bogføringsbilag for indkomståret 2015. Bogføringen for konto 15070 Kassebeholdning udviste primo -25.000 kr. og ultimo -2.416.521 kr., forinden kassebeholdningen blev udlignet til 0 kr.

Det fremgår af virksomhedens regnskab, at konto 1130 – Varekøb udviste en saldo på 9.577.318,61 kr., og konto 1250 Returvarer viste en saldo på 14.617,80 kr. Det fremgår endvidere, at virksomhedens varelager udgjorde 85.000 kr.

På baggrund af regnskabsmaterialet konkluderede Skattestyrelsen endvidere, at virksomheden for perioden 1. januar – 31. december 2015 dagligt havde modtaget større kontante indbetalinger og foretaget større kontante udbetalinger, uden at der havde været foretaget daglige og effektive afstemninger af kasseregnskabet. Virksomhedens bruttoavance var opgjort til 9,60 %.

Skattestyrelsen har foretaget en udsøgning for virksomhedens branche, som viste, at den gennemsnitlige bruttoavance for enkeltmandsvirksomheder, der driver engroshandel med kød, for 2015 udgjorde 19,80 %, og Skattestyrelsen opgjorde med udgangspunkt i det bogførte vareforbrug en skønnet salgsmoms til 2.954.395 kr. Salgsmomsen blev herefter forhøjet med 478.312 kr.

Skattestyrelsen sendte på baggrund af den fremlagte bogføring og årsregnskab forslag til afgørelse den 15. januar 2019 og traf på baggrund heraf den påklagede afgørelse den 13. februar 2019.

Det fremgår af Danmarks Statistik, at de gennemsnitlige bruttoavancer for slagterier udgør 27,7 %, engroshandel med føde-, drikke- og tobaksvarer udgør 15,3 %, supermarkeder og varehuse m.v. udgør 23,2 %, og specialbutikker med fødevarer udgør 41,6 %.

Virksomheden har ikke fremlagt yderligere materiale i forbindelse med klagen.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har skønsmæssigt forhøjet virksomhedens salgsmoms med 478.312 kr. for afgiftsperioderne fra 1. januar 2015 – 31. december 2015.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”...

I henhold til skatteforvaltningslovens § 31 stk. 1, kan Skattestyrelsen ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af virksomhedens momstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. I henhold til momslovens§ 57 stk. 3, skal virksomheder der angiver deres moms kvartårligt, angive deres momstilsvar senest den 1. i den tredje måned efter momsperiodens udløb.

For 2015 betyder dette, at en ændring af din virksomheds momstilsvar for 3. kvartal 2015, skulle være varslet senest den 1. december 2018. Skattestyrelsen har imidlertid mulighed for at varsle ændringer til virksomhedens momstilsvar, efter bestemmelserne om ekstraordinær fastsættelse af momstilsvaret, jf. skatteforvaltningslovens § 32.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at du har bevirket, at momstilsvaret for 2015 er fastsat på et ufuldstændigt grundlag og herved har handlet groft uagtsomt. Derfor har Skattestyrelsen ekstraordinært genoptaget din virksomheds momstilsvar for 1., 2. og 3. kvartal 2015 i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. l, nr. 3.

I den forbindelse skal det nævnes, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, regnes fra den 24. oktober 2018, hvor Skattestyrelsen kom i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle et korrekt momstilsvar for ovennævnte perioder i 2015. Skattestyrelsen har varslet ændringerne ved brev af 15. januar 2019.

Da der ikke for din virksomhed er foretaget og ført et afstemt kasseregnskab, kan dit fremlagte regnskabsmateriale for 2015 ikke anses for egnet til at danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af virksomhedens momstilsvar for 2015.

Virksomhedens regnskabsførelse for 2015 er fejlbehæftet og opfylder ikke kravene i bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder. Derfor tilsidesætter Skattestyrelsen virksomhedens regnskabsgrundlag og forhøjer skønsmæssigt virksomhedens momstilsvar, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2. Den skønsmæssige forhøjelse er foretaget på grundlag af indhentede oplysninger om branchens gennemsnitlige bruttoavanceprocent på 19,8 % for 2015, jf. bilag 1.

Virksomhedens revisor har gennem sin bogføring ændret virksomhedens resultat for 2015. Endvidere har Skattestyrelsen skønnet en korrekt omsætning og derved forhøjet virksomhedens resultat for 2015. På ovenstående baggrund, skal du vurdere, hvorvidt disse ændringer bevirker, at din skattepligtige indkomst for det pågældende indkomstår skal ændres. Du skal i så fald senest den 1. maj 2019 jf. fristen i skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2), indsende en skriftlig anmodning til Skattestyrelsen, hvor du anmoder om at få genoptaget din skatteansættelse for indkomståret 2015.

Der skal betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet, efter momslovens § 4, stk. 1.Afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (jf. momslovens § 23).

Virksomheder, der er registreret efter momslovens §§ 47, 49, 51 eller 51 a, skal angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgående afgift i perioden.

Moms forfalder til betaling den 1. i den måned, hvor angivelsen skal indgives, og skal indbetales senest samtidig med angivelsesfristens udløb. Se opkrævningslovens § 2, stk. 4.

Virksomheden kan fratrække købsmomsen i momsopgørelsen på indkøb af varer og ydelser, der udelukkende bruges til virksomhedens leverancer, når leverancerne ikke er fritaget for afgift efter momslovens § 13. Reglerne om fradragsret for købsmoms står i momslovens §§ 37 - 42.

Det er en betingelse for at få fradrag for købsmoms, at virksomheden kan fremlægge dokumentation herfor i form af korrekte fakturaer. Reglerne står i momslovens § 37 og momsbekendtgørelsens § 82.

Efter momslovens § 55, skal registrerede virksomheder føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret for hver afgiftsperiode og for Skattestyrelsens kontrol med afgiftens berigtigelse.

Registrerede virksomheder skal efter momslovens § 74, stk. 4, udlevere regnskabsmaterialet til Skattestyrelsen, når Skattestyrelsen anmoder herom.

Kan størrelsen af det tilsvar som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan Skattestyrelsen ansætte virksomhedens momstilsvar skønsmæssigt jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Som det fremgår under afsnittet om ”faktiske forhold”, har vi gentagne gange rykket for virksomhedens regnskabsmateriale for kontrolperioden 2015.

Ved mail af 24. oktober 2018 modtog Skattestyrelsen en saldobalance for 2015 fra virksomhedens revisor. Den 5. november 2018 afhentede Skattestyrelsen virksomhedens kontospecifikationer og originale bogføringsbilag for perioden 1/1 til 31/12 2015, hos virksomhedens revisor. Virksomhedens revisor har gennem sin bogføring ændret virksomhedens momstilsvar for 2015.

Ved den nye bogføring, er virksomhedens momstilsvar korrigeret som følger:

Periode: 2015
	Angivet	Bogført	Difference
Salgsmoms	2.476.083	2.620.358	144.275
Købsmoms	2.297.324	2.444.605	147.281
Momstilsvar	178.759	175.753	-3.006

Ved en gennemgang af regnskabsmaterialet for 2015 har Skattestyrelsen konstateret, at du ikke har foretaget en effektiv afstemning af dit kasseregnskab. Det fremgår af revisors nye bogføring for 2015, at bogføringen på konto nr. 15070 ”Kasse beholdning” har en primo saldo på kr.

-25.000 og en saldo den 31. december 2015 på kr. -2.416.521 forinden kassebeholdningen udlignes til kr. 0.

Det fremgår tillige af regnskabsmaterialet, at virksomheden for perioden dagligt har modtaget større kontante indbetalinger og foretaget større kontante udbetalinger, hvorfor du burde have foretaget en daglig kasseafstemning for at sikre fuldstændigheden i regnskabet.

Regnskabet skal være udarbejdet på grund af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006), bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og af bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 til momsloven.

Da du ikke har foretaget en effektiv daglig kasseafstemning og denne ikke kan rekonstrueres, anses regnskabsgrundlaget for 2015 for fejlbehæftet, da der ingen sikkerhed haves for regnskabets fuldstændighed. Endvidere anses den bogførte bruttoavance for at være væsentlig lavere end hvad den gennemsnitlige bruttoavance udgør for den pågældende branche.

Der er derfor grundlag for at tilsidesætte det nye årsregnskab for 2015, som revisor har udarbejdet i oktober 2018, alene af denne grund. Der henvises herved til Skattestyrelsens Juridiske vejledning under afsnit A.B.5.3.

Det bemærkes, at Østre Landsret ved dom af 19. marts 2009 (offentliggjort som SKM2009. 266.ØLR) har stadfæstet den ved SKM2008.413.BR offentliggjorte byretsdom, hvor byretten godkender skattemyndighedernes skønnede bruttoavance for 3 halalslagterforretninger drevet af skatteyder. For indkomstårene 2001, 2002 og 2003 tilsidesatte skattemyndighederne skatteyderens regnskabsgrundlag og forhøjede skatteyderens bruttoavance fra ca. 25 % til 30 %. Det fremgår endvidere af dommen, at den skønnede bruttoavance er sat i underkanten af hvad avancen er hos lignende slagterforretninger.

Virksomhedens revisor har opgjort virksomhedens bruttoavance til 9,60 % for 2015, hvilket efter Skattestyrelsens opfattelse er væsentlig under branchegennemsnittet for lignede virksomheder i samme branche.

Skattestyrelsen har foretaget en udsøgning for branchen engrossalg der viser, at den gennemsnitlige bruttoavance for tilsvarende virksomheder for 2015 har udgjort 19,80 %, jf. vedlagte bilag 1.

Endvidere bemærkes, at virksomheden for 2015 tillige har drevet handel med kødprodukter fra en forretning beliggende på adressen:

•	[virksomhed2], [adresse1], [by1].

Skattestyrelsen er bekendt med, at bruttoavancen ved detailsalg er højre end ved engroshandel. Men Skattestyrelsen har valgt at foretage et forsigtigt skøn af virksomhedens bruttoavance, og benytter derfor den gennemsnitlig beregnede bruttoavance for engrossalg med kød på 19,80 % for 2015.

Angående virksomhedens købsmoms, lægger vi til grund, at virksomheden har haft en 100 % momsfradragsberettiget aktivitet for perioden, svarende til grundlaget for den købsmoms der er angivet for ovennævnte perioder. Derfor ændrer vi ikke på den angivne købsmoms for de omhandlende perioder. Der henvises herved til momslovens § 37 stk. 1 og 2, og § 56 stk. 3.

På grund af overnævnte forhold, fastsætter Skattestyrelsen virksomhedens salgsmoms skønsmæssigt. Grundlaget herfor er en gennemsnitlig bruttoavance for 2015 på 19,80 % for enkeltmandsvirksomheder med branche nr.: 46 32 00, der driver engroshandel med kød (jf. vedlagte bilag 1).

Skønnet salgsmoms er beregnet på grundlag af følgende:

Der tages udgangspunkt i det bogførte vareforbrug for regnskabs- og indkomståret 2015 på kr. 9.477.701 (varekøb kr. 9.577.319 reguleret for lagerbeholdning ultimo på kr. 85.000 og returvarer på kr. 14.618).

Når den gennemsnitlige bruttoavance skal udgøre 19,80 % kan virksomhedens omsætning opgøres til at skulle udgøre kr. 11.817.582 (kr. 9.477.701 / 0,8020), hvorved der opnås et dækningsbidrag på kr. 2.339.881 (kr. 11.817.582 – 9.477.701).

Dækningsbidraget på 2.339.881 giver en bruttoavance på 19,80 % (kr. 2.339.881 / 11.817.582).

Virksomhedens salgsmoms for 2015 kan således skønsmæssigt ansættes til kr. 2.954.395 svarende til 25 % af det skønnede varesalg for perioden (11.817.582 x 0,25 = 2.954.395).

Skønnet salgsmoms er beregnet på grundlag af følgende:

Vi foreslår derfor at ændre virksomhedens momsangivelser for 2015 således:

Periode: 2015
	Angivet	Bogført	Skønnet	Korrektion
Salgsmoms	2.476.083	2.620.358	2.954.395	478.312
Købsmoms	2.297.324	2.444.605	2.444.605	147.281
Momstilsvar	178.759	175.753	509.790	331.031

Resultatet er, at vi foreslår, at virksomhedens momstilsvar for regnskabsåret 2015 skal ændres fra 178.759 til 509.790 kr.

Når Skattestyrelsen har truffet en endelig afgørelse i momssagen, skal du i så fald senest den 1. maj 2019 (jf. fristen i skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2), indsende en skriftlig anmodning til Skattestyrelsen, hvor du anmoder om at få genoptaget din skatteansættelse for indkomståret 2015.

...”

Skattestyrelsen har i udtalelse af 6. juni 2019 anført:

”...

Skattestyrelsens bemærkninger til de anbringender som [person2] har anført i klagen til Skatteankestyrelsen, jf. sagsnr. 19-0041926.

Da virksomhedens repræsentant, [person2], ses at have anført bemærkninger til sagen, har vi følgende kommentarer hertil:

Ved en gennemgang af regnskabsmaterialet for 2015 har Skattestyrelsen konstateret, at virksomheden ikke har foretaget en effektiv afstemning af sit kasseregnskab. Det fremgår af revisors nye bogføring for 2015, at bogføringen på konto nr. 15070 ”Kasse beholdning” har en primo saldo på kr. -25.000 og en saldo den 31. december 2015 på kr. -2.416.521 forinden kassebeholdningen udlignes til kr. 0.

Det fremgår tillige af regnskabsmaterialet, at virksomheden for perioden dagligt har modtaget større kontante indbetalinger og foretaget større kontante udbetalinger, hvorfor virksomheden burde have foretaget en daglig kasseafstemning for at sikre fuldstændigheden i regnskabet.

Virksomhedens regnskabsførelse for 2015 er fejlbehæftet og opfylder ikke kravene i bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder. Virksomhedens regnskabsgrundlag udviser samtidig en unormal lav bruttoavance for 2015, når denne sammenholdes med branchens gennemsnitlige bruttoavanceprocent for 2015. Derfor tilsidesætter vi virksomhedens regnskabsgrundlag og forhøjer virksomhedens momstilsvar skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Virksomheden [virksomhed1], v/[person1], er registreret med branche-nummer 46 32 00 ”Engroshandel med kød og kødprodukter”. Vi har foretaget en udsøgning for branchenummer 46 32 00 der viser, at den gennemsnitlige bruttoavance for tilsvarende virksomheder for 2015 har udgjort 19,80 % (jf. bilag 1 til vores afgørelse af 13. februar 2019). Bruttoavancen udgør i henhold til virksomhedens årsregnskab for 2015 kun 9,60 %.

Branchen (46 32 00) omfatter engroshandel med kød og kødprodukter fra både vildt og opdrættede dyr og fjerkræ. Virksomheder der beskæftiger sig med forarbejdning af kød, har en anden branchekode. Der kan f.eks. henvises til branchekode 10 11 90 og branchekode 10 13 00, hvor der foretages forarbejdning af kødprodukter.

Bruttoavancen på 19,80 % er et gennemsnit af de bruttoavancer der kan beregnes for de enkeltmandsfirmaer og interessentskaber der er registreret med branchekode 46 32 00. Udsøgningen tager udgangspunkt i de regnskabsoplysninger som disse virksomheder har indberettet til Skattestyrelsen for indkomståret 2015 (Business Intelligence udsøgning). Tallene skifter derfor fra år til år. På baggrund af virksomhedernes indberetninger for 2016 kan der f.eks. beregnes en gennemsnitlig bruttoavance på 25,30 %.

Det er derfor vores opfattelse, at de virksomheder der indgår i udsøgningen og beregningen af den anvendte gennemsnitlige bruttoavance på 19,80 %, som udgangspunkt har samme grad af produktforarbejdning som den der foretages hos [virksomhed1], v/[person1] og vi kan derfor ikke anerkende, at der skulle nogen forskel herpå.

Når virksomhedens regnskaber ikke er egnede som grundlag for en opgørelse af det momstilsvar som virksomheden skal angive, kan Skattestyrelsen foretage en skønsmæssig ansættelse af momstilsvaret, jf. opkrævningslovens § 5 stk. 2. I mangel af en effektiv daglig kasseafstemning, der kunne have sikret regnskabernes fuldstændighed og en mere normal bruttoavance, kan Skattestyrelsen derfor med hjemmel i opkrævningslovens § 5 stk. 2 ansætte virksomhedens momstilsvar for 2015 skønsmæssigt.

Domstolspraksis viser, at skattemyndighederne kan tilsidesætte et regnskabsgrund-lag og ansætte den skattepligtige indkomst og momstilsvaret skønsmæssigt, når der ikke er foretaget effektive daglige kasseafstemninger og virksomhedens bruttoavance er unormal lav i forhold til bruttoavancen for lignende virksomheder inden for samme branche. Ud over de 2 domme (SKM2009.266.ØLR og SKM2008.413.BR) som er nævnt i vores afgørelse af 13. februar 2019 kan nævnes, at Østre Landsret ved dom offentliggjort ved SKM2011.459.ØLR anerkender, at skattemyndighederne kan tilsidesætte en skatteyders regnskabsgrundlag og ansætte skatteyderens omsætning og momstilsvar skønsmæssigt, idet der ikke er foretaget effektive daglige kasseafstemninger. Ved SKM2015.183.BR har byretten godkendt, at skattemyndighederne tilsidesatte en frisørvirksomheds regnskabsgrundlag og for-højede virksomhedens omsætning skønsmæssigt, idet regnskaberne bl.a. ikke var udarbejdet på baggrund af et afstemt kasseregnskab. De skønsmæssige forhøjelser blev foretaget på baggrund af oplysninger om virksomhedens vareforbrug og om branchens gennemsnitlige bruttoavanceprocent, hvilket ligeledes er tilfældet i Vestre Landsrets dom som er offentliggjort som SKM2004.367.VLR.

Det er vores opfattelse, at virksomheden har bevirket, at momstilsvaret for 2015 er fastsat på et ufuldstændigt grundlag og herved har handlet groft uagtsomt. Derfor har vi ekstraordinært genoptaget virksomhedens momstilsvar for 1., 2. og 3. kvartal 2015 i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

...”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at der ved den skønsmæssige forhøjelse vedrørende salgsmoms ikke skal anvendes en bruttoavanceprocent på 19,80 %, men en bruttoavanceprocent på 9,6 % i overensstemmelse med det af revisor udarbejdede regnskab.

Virksomhedens repræsentant har i klagen som begrundelse for påstanden anført følgende:

”...

Sagsfremstilling

Klageren har drevet engros-virksomhed med køb/salg af kød via virksomheden [virksomhed1], CVR.nr. [...1] fra adressen [adresse2], [by2].

Klageren sælger hovedsageligt uforarbejdet kød, dvs. at klagerens virksomhed hovedsageligt ikke bearbejder kødet, som klageren indkøber og sælger videre, hvilket har væsentlig betydning for klagerens bruttoavance, da det er klart, at bruttoavancen bliver mindre for en virksomhed, der ikke bearbejder kødet.

Klagerens bruttoavanceprocent udgør derfor alene 9,6 % for indkomståret 2015, perioden 1. januar 2015 – 31. december 2015.

Skattestyrelsen har oplyst, at ifølge branche-statistikken for branchekode 46 32 00, udgør den gennemsnitlige bruttoavanceprocent 19,80 %, og Skatteankestyrelsen har i afgørelsen i bilag 1 opgjort klagerens momstilsvar på grundlag af en omsætning/salg fastsat ud fra en bruttoavanceprocent 19,80 %.

Der er således stor uenighed mellem klageren og Skattestyrelsen omkring klagerens bruttoavanceprocent, hvilket nødvendiggør indgivelse af klagen i sagen, da Skattestyrelsen mener at bruttoavanceprocenten udgør 19,80 %, mens klageren mener, at den skal udgøre 9,6 %.

Anbringender

Til støtte for de nedlagte påstande for momsperioden 1. januar 2015 – 31. december 2015, indkomståret 2015, gøres følgende anbringender gældende:

at klagerens bruttoavanceprocent for momsperioden 1. januar 2015 – 31. december 2015, indkomståret 2015, udgør 9,6 %,

at klagerens momstilsvar er beregnet af Skattestyrelsen på grundlag af en bruttoavanceprocent på 19,80 %, hvilket således er 9,2 % for højt i forhold til klagerens opgørelse af virksomhedens bruttoavanceprocent,

at Skattestyrelsens anvendelse af Danmarks Statistiks gennemsntlige bruttoavanceprocent på 19,80 % er fejlagtig, da den gennemsnitlige bruttoavanceprocent jo har medtaget – og fejlagtigt er opgjort efter - både virksomheder med en meget høj bruttoavanceprocent som følge af, at disse virksomheder foretager bearbejdning af kødet, der medfører en større værditilvækst på kødet, og dermed en højere salgspris for kødet, samt virksomheder der ikke foretager nogen væsentlig bearbejdning af kødet, og dermed har en lavere bruttoavanceprocent,

at det således alene er de virksomheder der ikke foretager nogen væsentlig bearbejdning, om nogen, af kødet, der er relevante til beregning af et brancegennemsnit, da det er klart, at der er væsentlig forskel i opgørelsen af en bruttoavanceprocent for virksomheder, der foretager bearbejdning af kødet i forhold til virksomheder, der ikke foretager bearbejdning af kødet, og det er således alene virksomheder der ikke foretager nogen væsentlig bearbejdning af kødet, der er relevante som sammenligningsgrundlag for klagerens virksomhed,

at klageren anmoder om afholdelse af syn og skøn, hvilket syn og skøn skal besvare spørgsmålet om, hvilken bruttoavanceprocent er sædvanlig for en virksomhed som klagerens, der ikke bearbejder kødet,

at det er væsentligt, at klageren jo har netop har en rimelig og sandsynlig bruttoavanceprocent på 9,6 % ved opgørelsen af klagerens momstilsvar, hvilket både henset til, at der er tale om videresalg af uforbearbejdet kød, samt henset til konkurrencesituationen på dette marked, er en både en rimelig og sandsynlig bruttoavanceprocent,

at klagerens hovedsageligt indkøber og videresælger kød uforarbejdet, hvilket har væsentlig betydning i relation til, hvor stor virksomhedens bruttoavanceprocent er og kan være, da det er klart, at et direkte videresalg af uforarbejdet kød, hvor klageren ikke tilfører nogen værditilvækst for kødet i form af bearbejdning af kødet, medfører, at klagerens bruttoavanceprocent er væsentligt lavere end virksomheder der bearbejder kødet forinden videresalget,

at klageren samtidigt opererer i et marked præget af en hård konkurrencemæssig situation, da der er mange udbydere af uforarbejdet kød til videresalg, hvilket selvsagt også presser bruttoavanceprocenten nedad,

at klagerens bruttoavanceprocent derfor skal fastsættes til 9,6 % for momsperioden 1. januar 2015 – 31. december 2015, som klageren har opgjort klagerens bruttoavanceprocent til at være,

at det er klagerens opfattelse, at Skatteankestyrelsen ikke skønsmæssigt kan opgøre klagerens bruttoavanceprocent ved at avende Opkrævningslovens § 5, stk. 2, da Opkrævningslovens § 5, stk. 2 efter klagerens opfattelse ikke finder anvendelse i nærværende sag, da klageren jo netop har betalt en revisor for at bogføre og opstille hele klagerens regnskab, herunder momsopgørelserne for momsperioden 1. januar – 31. december 2015, hvilket klagerens revisor har gjort, og dette udviser jo netop en rimelig bruttoavanceprocent på 9,6 %,

at det er klagerens opfattelse, at Skattestyrelsen ikke kan anvende Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 til ekstraordinært at genoptage klagerens momstilsvar for momsperioden 1. januar 2015 – 31. december 2015, da klageren ikke har handlet groft uagtsomt over for Skattestyrelsen i relation til klagerens momstilsvar,

at det er klagerens opfattelse, at Skatteankestyrelsens afgørelse i bilag 1 er i strid med Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, da der er forløbet mere end 6 måneder fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen havde kundskab om det forhold, der kunne begrunde en fravigelse af fristerne i Skatteforvaltningslovens § 31, og indtil, at Skattestyrelsen har varslet forhøjelse af klagerens momstilsvar for perioden 1. januar – 31. december 2015,

at det er klagerens opfattelse, at klageren har indberettet og angivet momtilsvaret korrekt i henhold til Momslovens §§ 55 – 57, samt Momslovens §§ 4 og 37, via revisor i henhold til den af revisor foretagne bogføring og opstillede regnskab for klagerens virksomhed, der indebærer et momstilsvar for indkomståret 2015, der er kr. 331.031 mindre end det momstilsvar, som Skattestyrelsen har opgjort i bilag 1,

...”

Der blev den 15. marts 2023 afholdt kontormøde med klagerens repræsentant. Repræsentanten gennemgik de fremsendte anbringender. Repræsentanten anførte, at Skattestyrelsen ikke havde taget højde for, at virksomheden var opstartet i 2012 og således var en nystartet virksomhed. Alene af den grund anførte repræsentanten, at den skønnede gennemsnitlige bruttoavance ikke var korrekt.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har anvendt en skønnet gennemsnitlig bruttoavanceprocent på 19,80 % og foretaget en skønsmæssig forhøjelse af virksomhedens salgsmoms med 478.312 kr. for afgiftsperioderne fra 1. januar 2015 – 31. december 2015.

Retsgrundlaget

Det følger af momslovens § 3, at afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Af momslovens § 4, stk. 1, fremgår det desuden, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Momsregistrerede virksomheder skal føre et regnskab, der kan danne baggrund for opgørelse af og kontrol af afgiften. Det fremgår af momslovens § 55. Regnskaber skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Kravene til regnskaber fremgår af kapitel 12 i momsbekendtgørelsen, bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og mindstekravbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006).

Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan afgiften fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2 (lovbekendtgørelse nr. 1180 af 30 september 2015).

Momslovens kapitel 12 opregner den gruppe af personer, der er forpligtet til eller frivilligt kan lade sig registrere for moms. Som hovedregel omfatter registreringspligten afgiftspligtige personer, der driver virksomhed med levering af varer og ydelser, jf. momslovens § 47, stk. 1, 1. pkt.

Virksomheder skal for hver afgiftsperiode angive størrelsen af ud- og indgående afgift m.v., jf. momslovens § 56, stk. 1:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal for hver afgiftsperiode opgøre den udgående og den indgående afgift. Forskellen mellem den udgående og den indgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar. Afgiftstilsvaret afregnes efter reglerne i kapitel 15 samt lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v. Hvis den indgående afgift for en afgiftsperiode overstiger den udgående afgift for samme periode, får virksomheden forskellen godtgjort efter reglerne i § 12 i lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v.”

Der fremgår følgende af momslovens § 57, stk. 1, vedrørende angivelse af moms:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal efter udløbet af hver afgiftsperiode til told- og skatteforvaltningen angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgående afgift i perioden samt værdien af de leverancer, der efter §§ 14-21 d eller § 34 er fritaget for afgift. Beløbene angives i hele kroner, idet der bortses fra ørebeløb. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler for angivelsen.”

Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens §§ 31, stk. 1, og 32 (lovbekendtgørelse nr. 678 af 31. maj 2018):

”Told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.

§ 32

Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

(...)

3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

(...)

Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.

Stk. 3. Et forhold i opgørelsen af et afgiftstilsvar eller godtgørelsen af afgift kan, hvis den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede ikke udtaler sig imod ændringen, ændres af de grunde, der er nævnt i stk. 1, af told- og skatteforvaltningen, selv om skatteankeforvaltningen, Skatterådet eller Landsskatteretten tidligere har truffet afgørelse om forholdet.”

Landsskatterettens bemærkninger

Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen har været berettiget til at tilsidesætte virksomhedens regnskabsgrundlag. Der er lagt vægt på, at virksomheden ikke løbende har bogført og afstemt kasseregnskabet, da det af bogføringen fremgår, at kassebeholdningen har været negativ.

Der er således ikke foretaget effektiv kasseafstemning, og kravene til regnskabsgrundlaget er herefter ikke opfyldt. Virksomhedens regnskabsmateriale har været ufyldestgørende og kan derfor ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af momstilsvaret. Effektive kasseafstemninger kan ikke rekonstrueres.

Virksomhedens bogførte bruttoavance er opgjort til 9,60 %, og bruttoavancen for enkeltmandsvirksomheder, der driver engroshandel med kød, udgør ifølge en udsøgning på virksomhedens branchekode 19,80 %. De gennemsnitlige bruttoavancer for slagterier udgør i henhold til Danmarks Statistik 27,7 %, engroshandel med føde-, drikke- og tobaksvarer udgør 15,3 %, supermarkeder og varehuse m.v. udgør 23,2 %, og specialbutikker med fødevarer udgør 41,6 %.

Den bogførte bruttoavance er væsentlig lavere end den gennemsnitlige bruttoavance for virksomhedens branche, og idet Skattestyrelsen har været berettiget til at tilsidesætte virksomhedens regnskab og dermed også den bogførte bruttoavance, finder retten, at Skattestyrelsen har været berettiget til at skønne virksomhedens salgsmoms på baggrund af en gennemsnitlige bruttoavance for virksomhedens branche og virksomhedens bogførte varekøb, som udgjorde 9.477.701 kr. efter korrektion for varelager og returvarer.

Med en bruttoavance på 19,80 % har virksomheden haft en omsætning på 11.817.582 kr. og en skønnet salgsmoms på 2.954.395 kr., hvilket medfører en forhøjelse på 478.312 kr. i forhold til virksomhedens indberettede salgsmoms på 2.476.083 kr.

Det er uden betydning, at virksomheden har betalt en revisor for at sørge for bogføring og udarbejdelse af regnskab og momsindberetninger.

Der ikke er fremlagt dokumentation for fejl ved den statistik, som Skattestyrelsen har anvendt til brug for den skønsmæssige ansættelse. Virksomheden har ikke godtgjort, at virksomheden har en anden grad af produktforarbejdning end de sammenlignelige virksomheder i udsøgningen, og virksomheden har dermed ikke godtgjort, at Skattestyrelsens skøn er forkert eller beror på fejlagtige oplysninger.

Landsskatteretten finder, at den anvendte bruttoavanceprocent på 19,80 % ikke er for høj.

Landsskatteretten finder, at det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2015 og stadfæster herefter den af Skattestyrelsen skønsmæssige opgjorte salgsmoms på 478.312 kr.

Formalitet

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen.

Landsskatteretten ligger ved sagens afgørelse til grund, at virksomheden skulle afregne moms kvartalsvis i henhold til momslovens § 57, stk. 1 og 3.

Skattestyrelsen sendte forslag til afgørelse den 15. januar 2019 og traf den påklagede afgørelse den 13. februar 2019.

Skattestyrelsens genoptagelse ligger for så vidt angår 1., 2. og 3. kvartal 2015 dermed uden for de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, således at spørgsmålet om genoptagelse heraf skal afgøres efter bestemmelsen om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32.

Efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, kan et afgiftstilsvar fastsættes eller ændres efter udløbet af de ordinære ansættelsesfrister, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det forhold, at virksomhedens regnskabsførelse for 2015 er fejlbehæftet og ikke opfylder kravene i bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsens for mindre virksomheder, må anses for mindst groft uagtsomt med den konsekvens, at Skattestyrelsen med rette har foretaget ekstraordinær genoptagelse af virksomhedens afgiftstilsvar for 1., 2. og 3. kvartal 2015 i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, idet undladelsen af at have foretaget og ført et afstemt kasseregnskab har bevirket, at Skattestyrelsen har foretaget en fastsættelse af afgiftstilsvaret på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., er det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for en ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Det af repræsentanten fremførte om, at der er forløbet mere end 6 måneder fra kundskabstidspunket og indtil, at Skattestyrelsen havde varslet forhøjelse af virksomhedens momstilsvar, ses ikke dokumenteret.

Som konsekvens af, at Skattestyrelsen ikke havde modtaget det forespurgte regnskab og regnskabsmateriale, udsendte Skattestyrelsen den 9. juli 2018 et skønsmæssigt forslag til afgørelse for 2015. Foranlediget heraf indsendte virksomhedens repræsentant den 24. oktober 2018 et regnskab, som efterfølgende var udarbejdet på baggrund af indhentede kontoudtog fra leverandører og bank. Den opgjorte bruttoavance var opgjort til 9,60 %. Bogføringen for konto 15070 Kassebeholdning udviste primo – 25.000 kr. og ultimo -2.416.521 kr., forinden kassebeholdningen blev udlignet til 0 kr.

Den 15. januar 2019 fremsendte Skattestyrelsen fornyet forslag på baggrund af det fremsendte materiale og traf herefter afgørelse i henhold til det nye forslag den 13. februar 2019.

Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at Skattestyrelsen modtog regnskab for virksomheden den 24. oktober 2018. Skattestyrelsen har derfor tidligst den 24. oktober 2018 haft kundskab til regnskabet, herunder at virksomheden havde opgjort bruttoavancen til 9,60 %, og dermed tidligst fra dette tidspunkt været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at kunne træffe afgørelse om ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Skattestyrelsen varslede ændringen af virksomhedens afgiftstilsvar for 1., 2. og 3. kvartal 2015 den 15. januar 2019, hvormed 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., er overholdt. Den påklagede afgørelse er truffet den 13. februar 2019, hvormed også 3-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., er overholdt.

Skattestyrelsen har således været berettiget til at foretage ændringerne af virksomhedens afgiftstilsvar for 1., 2. og 3. kvartal 2015 ekstraordinært.

Landsskatteretten finder herefter, at det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2015 og stadfæster herefter den af Skattestyrelsen skønsmæssige opgjorte salgsmoms på 478.312 kr.