Kendelse af 05-08-2020 - indlagt i TaxCons database den 19-09-2020

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms for selskabets udgifter til underleverandør. Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 758.955 kr. for perioden 1. juli 2016 til 30. september 2017.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], herefter selskabet, blev registreret den 1. juni 2016 under branchekoden 782000 ”vikarbureauer”. Selskabets formål er at drive virksomhed med udlejning af mandskab til byggebranchen samt anden aktivitet efter ledelsens skøn.

Selskabet skiftede navn til [virksomhed2] ApS den 6. marts 2020. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister havde selskabet haft 20-49 ansatte medarbejdere i 3. kvartal af 2016. Selskabet havde 10-19 ansatte medarbejdere i 4. kvartal af 2016 og i 1.- og 2. kvartal af 2017. I 3. kvartal af 2017 havde selskabet 20-49 ansatte medarbejdere.

Selskabet er ejet og drevet af [person1], herefter selskabets direktør. Selskabet blev registreret for moms med virkning fra den 1. juni 2016.

Skattestyrelsen har nægtet fradrag for følgende fakturaer, som vedrører selskabets underleverandør [virksomhed3] ApS ApS:

Skattestyrelsen har oplyst, at den oplyste e-mail på fakturaerne ikke tilhører selskabet, men [virksomhed4] ApS.

Betalingsbetingelserne fremgår ikke af fakturaerne.

Selskabet har som dokumentation for ydelsernes levering fremlagt ugesedler for 2016 og 2017. Ugesedlerne er underskrevet af selskabet og underleverandøren [virksomhed3] ApS. Det fremgår ikke af ugesedlerne, hvilken medarbejder hos underleverandøren, der har udført arbejdet. Af ugesedlerne fremgår alene fornavn og første bogstav af efternavnet. Det fremgår ikke af ugesedlerne, hvilken ydelse der er blevet leveret, samt hvor og hvornår ydelsen er blevet udført. Skattestyrelsen har oplyst, at de ved opslag i CPR-registeret har konstateret, at en lang række navne, der er påført ugesedlerne, ikke fremgår af CPR-registeret.

Selskabet har yderligere fremlagt samarbejdskontrakt indgået mellem selskabet og [virksomhed3] ApS vedrørende arbejdsudleje. Samarbejdskontrakten er underskrevet af parterne. Det fremgår af kontrakten, at den vedrører nedrivning, murer- og tømreropgaver. Det fremgår yderligere af kontrakten, at timeprisen er på 200-400 kr., og at arbejdstiden er på 37-60 timer. Kontrakten indeholder ikke oplysninger vedrørende leveringssted og leveringsdato. Skattestyrelsen har oplyst, at den oplyste e-mail i samarbejdskontrakten ikke tilhører [virksomhed3] ApS.

Følgende oplysninger foreligger vedrørende den angivne underleverandør:

[virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed3], blev registreret den 12. August 2010 under branchekoden 642020 “ikke-finansielle holdingselskaber”. [virksomhed3] var registreret under følgende bibranche 702200 ”virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse”. [virksomhed3]´s formål var at drive ikke specialiseret engroshandel. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed3] ikke haft ansatte medarbejdere i afgiftsperioden. [virksomhed3] er blevet taget under konkursbehandling den 29. november 2018 og blev opløst den 25. juli 2019.

Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed3] fremlagt 28 fakturaer for afgiftsårene 2016 og 2017. Fakturaerne vedrører mandskabsleje samt en angivelse af den pågældende måned, som ydelsen vedrører. Fakturaerne er ikke specificeret med nærmere angivelse af det udførte arbejde.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] ikke har været registreret for moms, A-skat og AM-bidrag i samhandelsperioden. Skattestyrelsen har yderligere oplyst, at det fremgår af [virksomhed3]´s regnskab for 2016, at nettoomsætningen udgør 0 kr., og at det af ledelsesberetningen fremgår, at [virksomhed3]´s formål er at drive ikke-specialiseret engroshandel. Skattestyrelsen har yderligere oplyst, at det af [virksomhed3]´s regnskab for 2016 fremgår, at der ikke har været nogen nævneværdig aktivitet, hvilket kan indikere, at [virksomhed3] ikke har haft et salg til selskabet. Skattestyrelsen har derudover oplyst, at [virksomhed3]´s direktør i samhandelsperioden ikke har været registreret med fast bopæl i afgiftsperioden og har i perioden modtaget sociale ydelser, hvilket ikke er foreneligt med, at [virksomhed3] har udført et omfattende arbejde for selskabet.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar for perioden 1. juli 2016 til 30. september 2017, idet Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms for fremmed arbejde på 758.955 kr.

Skattestyrelsen har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende (uddrag):

”(...)

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er en række faktorer, der rejser tvivl om fakturaernes realitet, hvorfor der nægtes fradrag for den indgående afgift jf. momslovens§ 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1, idet det ikke er godtgjort, at de på fakturaerne anførte ydelser er leveret af ovennævnte virksomheder. Der henvises generelt til ovennævnte gennemgang.

Der er særligt henset til, at

• [virksomhed5] ApS ikke har været registreret for moms, A-skat og AM-bidrag,

• [virksomhed5] ApS ' nettoomsætning ifølge regnskabet udgjorde O kr.

• [virksomhed3] ApS ' direktør var uden fast bopæl og modtog sociale ydelser,

• [virksomhed3] ApS ikke var registreret i en branche, der havde tilknytning til mandskabsudleje,

• [virksomhed3] ApS havde 3 e-mailadresser, heraf en e-mailadresse, der tilhører en anden virksomhed,

• kontrakt indgået mellem [virksomhed3] ApS og [virksomhed1] ApS er påført adressen [adresse1],

• navne på ugesedler ikke fremgår af CPR-registeret,

• fakturaer, hvor [virksomhed3] ApS fremstår som udsteder har flere fællestræk med fakturaer, hvor [virksomhed6] ApS og [virksomhed7] ApS fremstår som udsteder,

• samtlige fakturaer, bortset fra en enkelt, ikke lever op til kravene i momsbekendtgørelsens § 58.

• der er ikke et kontrolspor.

Der henvises til SKM 2009.325 ØLR, hvor der blev nægtet fradrag efter statsskattelovens § 6 a for udgifter afholdt til indkøb af fremmed arbejdskraft. Der var også blevet nægtet fradrag for indgående moms vedrørende de pågældende indkøb af fremmed arbejdskraft. I sagen var der en række faktorer, der rejste tvivl om fakturaernes realitet, hvilket var baggrunden for, at skattemyndighederne havde nægtet fradrag. Landsretten stadfæstede byrettens dom og tiltrådte, at appellanten ikke havde løftet bevisbyrden for, at de pågældende fakturaer kunne danne grundlag for fradrag.

Der henvises også til EU-dommen C-268/83Rompelmann, hvoraf det fremgår, at bevisbyrden for at opnå fradrag påhviler køberen, hvilket vil sige [virksomhed1] ApS. Resultatet er herefter, at virksomheden skal betale yderligere 758.955 kr. i moms. Opgørelsen er vedlagt som bilag 1-3. Vi kan ændre momsangivelsen efter opkrævningslovens § 5, stk. 1.

(...)

1.4. Skattestyrelsens endelige afgørelse

Skattestyrelsen finder ikke, at der i indsigelse fra [person2] fra [virksomhed8] er fremkommet nye oplysninger/bemærkninger, som ændrer Skattestyrelsens vurdering af fradragsret for moms vedrørende køb hos underleverandøren [virksomhed5] ApS.

Skattestyrelsens forslag til afgørelse fastholdes herefter i sin helhed.

Skattestyrelsen vil nedenfor kommentere den fremsendte indsigelse:

I brev dateret 24/11 201 8 anføres på side 1, afsnit 2 og 3:

Efter gennemgang af Deres forslag, kan vi bekræfte delvis enighed om Deres vurdering

af situationen for selskabet.

Den del vi er enige om er, at vor klient burde være ekstra opmærksom på registreringsforholdet for underleverandøren [virksomhed3] ApS, dvs. burde have slået CVR nummeret op i Skat's hjemmeside. Her ville den manglende momsregistrering være blevet opdaget. Af denne årsag har vi ikke yderligere bemærkninger til det opgjorte moms beløb, som ikke er fradragsberettiget. Vor klient har ikke været opmærksom nok på dette punkt.

I Skattestyrelsens forslag henvises til en lang række forhold, der samlet rejser tvivl om fakturaernes realitet. Den manglende momsregistrering er kun et af de forhold Skattestyrelsen henviser til. I brev dateret 24/ 11 201 8 anføres på side 1, afsnit 4 og 5:

Den del vi ikke er enige om er, hvordan De fortolker samarbejdets omfang med gætterier ud fra underleverandørens baggrundsoplysninger som min klient ikke har den mindste mulighed for at blive bekendt med. Såsom hvor mange mails underleverandøren benytter, bopælsadresse, om direktøren er på social støtte. Disse oplysninger er ikke tilgængelige for min klient, hvorfor hun heller ikke har pligt til at have viden om disse oplysninger for at kunne samarbejde. Det burde da mere være den offentlige myndighed der udbetaler social støtten at undersøge, når det tydeligt fremgår at personen har en tilknyttet CVR-nummer.

I Skattestyrelsens forslag indgår oplysninger, som ikke er tilgængelige for selskabet. I forslaget henviser Skattestyrelsen til en lang række forhold - også forhold, der var tilgængelige for selskabet.

I brev dateret 24/ 11 201 8 anføre på side 1, afsnit 6:

Hensyn til benyttede mails, har min klient benyttet de mails som hun har haft kontakt med underleverandøren på. Faktura er også modtaget pr. mail med den oplyste mail adresse.

Skattestyrelsen henviser i forslaget til, at [virksomhed3] ApS har anvendt flere forskellige e-mailadresser.

Flere e-mailadresser er kun et af en lang række forhold, som Skattestyrelsen henviser til.

I brev dateret 24/11 2018 anføres på side 1, afsnit 7:

Hensyn til kontrolspor må vi jo kunne konstatere at nutidens største kontrolspor er at følge pengene, dvs. bank overførsler. Da min klient ikke har foretaget kontante betalinger til underleverandøren burde det da være den største kontrolspor. Det undrer mig på det yderste, at De ikke føler det nødvendigt at kontakte [virksomhed3] ApS og få bekræftet samhandelen, da det tydeligt fremgår at foretagne overførsler af faktura beløb bliver overført ti I konto tilhørende [virksomhed3] ApS.

I brev dateret 24/11 2018 anføres på side 2, afsnit 6:

Som helhed mener j eg, at der bliver stillet en del spørgsmål til min klient, hvor disse burde være stillet til direktionen i [virksomhed3] ApS, da det er [virksomhed3] ApS' område at svare på.

Det anføres, at nutidens største kontrolspor er at følge pengene, dvs. bankoverførsler. Af bogføringslovens § 4, stk. 2 fremgår, at der ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringernes rigtighed. Kontrolsporet er således ikke betalingen.

Skattestyrelsen har på møde med [virksomhed1] ApS stillet en lang række spørgsmål for at afdække om der er realitet bag de fremlagte fakturaer. Skattestyrelsen stiller sig undrende overfor, at revisor mener at have kendskab til, hvad Skattestyrelsen har fortaget sig overfor [virksomhed3] ApS.

I brev dateret 24/11 2018 anføres på side 2, afsnit 1 og 2:

Det kunne måske medføre det næste spørgsmål om, hvorfor på [virksomhed3] ApS' årsrapport fremgår nettoomsætning med O kr. med alle de transaktioner på selskabets konto. Med denne fremgangsmåde er jeg overbevist om, at De vil få et mere klart overblik over parterne.

Min klient er ikke ansvarlig for, hvad underleverandørerne skriver eller oplyser i Deres regnskaber. Min klient har overholdt momslovens §46, stk. IO fuldt ud, men har så de værre ikke været opmærksom på at kontrollere om TC ApS var momsregistreret.

Pga. denne forsømmelse eller uvidenhed bekræfter min klient den opgjorte efterbetaling af moms, men ikke som for lidt angivelse, da man ikke har været bekendt med dette før nu.

Selskabet er naturligvis ikke ansvarlig for, hvad underleverandørerne skriver eller oplyser i deres regnskaber. Det faktum, at omsætningen ifølge [virksomhed3] ApS' årsrapport udgør 0 kr. er kun et af en lang række forhold, som Skattestyrelsen henviser til i forslaget.

I brev dateret 24/11 2018 anføres på side 2, afsnit 4:

Den indsendte samarbejdskontrakt har i underskrifts tidspunktet som var d. 5. august 2016 været udfyldt med manglende adresse oplysninger. Adressen er udfyldt på et senere tidspunkt ved hjælp af scanninger af første side. Som De også nævner er stemplet på underskriftssiden med den daværende rigtige adresse, hvorfor det direkte indikerer, at kontrakten ikke er udarbejdet senere. Forsiden er redigeret, da lejer rubrikkerne også var med de prikker som den er hos ud lejer rubrikkerne. Af disse årsager er vi ikke enige med Deres påstand med at kontrakten er udarbejdet senere.

Det anføres, at samarbejdsaftalen mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3] ApS efterfølgende er redigeret. For Skattestyrelsen er det uklart, hvorfor side 1 i samarbejdsaftalen efterfølgende skulle være redigeret og forklaringen tillægges derfor ikke betydning.

I brev dateret 24/11 2018 anføres på side 2, afsnit 5:

Hensyn til de opgjorte ugesedler, har jeg simpelthen ikke forstået Deres måde at kontrollere disse på, hvorfor jeg ikke kan tilføje yderligere bemærkninger. Det er første gang jeg støder på at en leverandør der lejer mandskab skal have ansvar for følsomme oplysninger hos medarbejdere der tilhører underleverandøren!!!

Skattestyrelsen har ved opslag i CPR -registeret konstateret, at en lang række navne, der er påført ugesedler ikke fremgår af CPR- registeret. [virksomhed1] ApS har naturligvis ikke ansvaret for følsomme oplysninger om ansatte hos underleverandøren.

(...)

Skattestyrelsen er i forbindelse med klagesagens behandling den 21. februar 2019 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger:

”(...)

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

På side 1, de 2 nederste afsnit i klagen fremgår:

Det skal medgives, at de af [virksomhed3] ApS udstedte fakturaer ikke er detaljerede. Dette må dog anses som sædvanligt, idet der ikke er plads til detaljer omkring arbejdsplads, personer, enkelte ydelser mm. i fakturaerne. Dette ville medføre fakturaer på flere sider.

Min klient undgik dette ved, at sørge for underbilag. Af disse arbejdssedler/ugesedler fremgik præcis, hvilken medarbejder hos underleverandøren der udførte arbejdet, hvor det blev udført, hvad der blev udført og hvornår. Skattestyrelsen er ikke enig i, at det fremgik præcis, hvilken medarbejder hos underleverandøren, der udførte arbejdet. Af arbejdssedlerne fremgår typisk kun fornavn og første bogstav af efternavnet.

Skattestyrelsen har således ikke mulighed for at identificere de personer, der fremgår af ugesedlerne. Ved opslag i CPR-registeret har Skattestyrelsen konstateret, at en lang række navne ikke eksisterer i registeret.

Skattestyrelsen er ligeledes ikke enig i, at det fremgår, hvor arbejdet blev udført, hvad der blev udført og hvornår. Af ugesedler fremgår i nogle tilfælde kundens navn. Ellers fremgik kun det daglige antal timer.

På side 3, afsnit 6 i klagen fremgår:

Skattestyrelsen henviser til, at kontrolsporet ikke kan identificeres. Hertil skal anføres, at kontrolsporet sagtens kan følges, det der netop er tale om elektronisk indbetalte fakturaer. Hertil kommer samarbejdsaftale samt arbejdssedler, idet disse arbejdssedler netop er dokumentation for udført arbejde hos en underleverandør. Arbejdssedlerne dokumenterer arbejdet, mens fakturaerne dokumenterer betalingsforpligtelsen.

Skattestyrelsen er ikke enig i, at der eksisterer et kontrolspor. Af underleverandør fakturaer og ugesedler fremgår ikke, hvilket arbejde, der er udført og hvor arbejdet er udført. Af fakturaer fremgår oftest kun i hvilken måned arbejdet er udført.

(...)”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at virksomhedens momstilsvar skal nedsættes med 758.955 kr. for perioden 1. juli 2016 til 30. september 2017.

”(...)

Klager har fremsendt samarbejdskontrakt, ugesedler samt fakturaer. Arbejdet er blevet udført, og fakturaerne er blevet godtgjort via bankoverførsel. Der kan således ikke være tvivl om, at der har foreligget et samarbejde. Hvilket firma vælger at overføre penge til et andet firma, uden at der reelt er udført en modydelse? Det fremgår endvidere af ugesedlerne, at der reelt har været medarbejdere til stede, der har udført arbejdet. At Skattestyrelsen ikke kan identificere disse, ændrer ikke på resultatet. Dette må være et forhold, der som udgangspunkt skal løses mellem [virksomhed3] ApS og Skattestyrelsen.

Det skal medgives, at de af [virksomhed3] ApS udstedte fakturaer ikke er detaljerede. Dette må dog anses som sædvanligt, idet der ikke er plads til detaljer omkring arbejdsplads, personer, enkelte ydelser mm. i fakturaerne. Dette ville medføre fakturaer på flere sider. Min klient undgik dette ved, at sørge for underbilag. Af disse arbejdssedler/ugesedler fremgik præcis, hvilken medarbejder hos underleverandøren der udførte arbejdet, hvor det blev udført, hvad der blev udført og hvornår.

Disse arbejdssedler blev udleveret til min klient, der sammenholdte disse med fakturaerne, hvorefter min klient godtgjorde fakturaerne, såfremt de var i overensstemmelse med de godkendte arbejdssedler. Der foreligger herefter ingen tvivl om, at arbejdet blev udført, fakturaerne blev udstedt og disse blev godtgjort af Klager. Skatteankestyrelsen/Landsskatteretten bedes således træffe afgørelse i overensstemmelse med Klagers påstand.

(...)

Det skal indledningsvist bekræftes, at min klient fik udført arbejde af [virksomhed3] APS, i overensstemmelse med fakturaer og underliggende bilag. Ifølge sædvanlig branchekutyme blev samarbejdet, typisk, indledt ved anbefalinger fra andre kollegaer. Der blev afholdt møder med ledelsen hos underleverandøren mhp. forhandling om pris og samarbejdet generelt. Der blev indgået behørige samarbejdsaftaler, med fornuftige betingelser. Det skal tillige bemærkes, at fakturaerne ikke blev betalt, medmindre arbejdet var godkendt af min klient via kontrolbesøg, hvor kvaliteten af arbejdet blev undersøgt.

Efter godkendelse af arbejdet, blev de enkelte fakturaer betalt. Et utilfredsstillende arbejde fra en underleverandørs side kunne resultere i, at Klager mistede afgørende kunder der var hele grundlaget for forretningen. Sådan et tilfælde ville medføre fatale konsekvenser for Klagers videre drift og økonomi.

Det skal holdes in mente, at Klager er i besiddelse af en mindre virksomhed med færre kontakter. Der var tale om en hård branche med stor konkurrence. Mangelfuld levering af ydelser ville medføre, at Klager mistede kunder. Et forhold min klients virksomhed ikke kunne bære. Af samme årsag stillede Klager større krav til underleverandørerne og sørgede for, at arbejdet blev leveret hver gang. Af samme årsag blev der udført kontrolbesøg, hvor det atter blev konstateret, om arbejdet var mangelfuldt.

Klager forventede meget af underleverandørerne og var ikke bange for at skifte leverandør, såfremt der ikke blev leveret. Der er således ingen tvivl om, at Klager har anvendt underleverandører til udførsel af arbejdet. Klager havde ikke tilstrækkelige ansatte til at udføre arbejdet, hvilket Denne ej heller ønskede. Arbejdets omfang og karakter ændrede sig i perioder, hvorfor anvendelse af underleverandører var den eneste fornuftige mulighed. Alternativet ville medføre medarbejdere, der i perioder havde travlt og i andre perioder ikke var anvendelige. Hertil kommer administration og øvrige omkostninger til sygedagpenge, forsikringer mm. Der er således intet overraskende i, at min klient anvendte et betydeligt antal underleverandører og i perioder havde underskud. Samlet set havde min klient en fornuftig forretning, der gav overskud.

Nærmere vedr. fakturering

Det erkendes, at der ej i fakturaerne foreligger detaljer omkring arbejdssted, udført arbejde, hvem der har udført arbejdet, hvor mange timer og pris. Hertil skal anføres, at arbejdet blev udført som aftalt, og af [virksomhed3] ApS medarbejdere. Der fremgik ikke detaljer af fakturaerne, idet disse var vedhæftet ugesedler, hvoraf detaljer omkring arbejdsplads, medarbejder, timer mm. fremgik.

Ud fra disse oplysninger blev beregnet en pris, og de enkelte faktura blev fremsendt. Der var således ikke behov for yderligere detaljer. Skattestyrelsen henviser til, at kontrolsporet ikke kan identificeres. Hertil skal anføres, at kontrolsporet sagtens kan følges, det der netop er tale om elektronisk indbetalte fakturaer. Hertil kommer samarbejdsaftale samt arbejdssedler, idet disse arbejdssedler netop er dokumentation for udført arbejde hos en underleverandør. Arbejdssedlerne dokumenterer arbejdet, mens fakturaerne dokumenterer betalingsforpligtelsen.

Idet disse underleverandører tillige anerkender betalingen af fakturaerne og ikke har et krav mod min klient, må kravet om betalingsdokumentation anses som opfyldt. Således kan dette, i kombination med det fremsendte anses som værende kontrolspor. Skattestyrelsen har således ikke haft anledning til at foretage en skønsmæssig ansættelse. Arbejdet blev udført og fakturaerne godtgjort. Der er således ikke forhold i samarbejdet mellem Klager og [virksomhed3] ApS, der bør give anledning til tvivl. Idet arbejdet blev udført som aftalt og Klager på intet tidspunkt modtog klager eller udtryk for utilfredshed hos underleverandørernes medarbejdere, måtte Klager konstatere, at der blev udført arbejde og udbetalt løn til de ansatte.

Hvorvidt dette er blevet indberettet til SKAT, har Klager ingen jordisk chance for at konstatere, hvilket ville blive anset som spionage i strid med straffeloven. Klager kan således konstatere, at Denne har ageret på tilfredsstillende vis og har udført de pligter der måtte kræves. Klager kan ej udelukke at der rent forretningsmæssigt til tider blev truffet forkerte beslutninger. En virksomhed må dog til tider tage rimelige risici for at forblive stærke på markedet. Et udtryk for den såkaldte ”Business Judgement Rule”, hvor virksomheder til tider må træffe beslutninger, der kan have såvel positive som negative udfald.

Klager kan alene konstatere, at disse medarbejdere tilhørte de respektive underleverandører og på intet tidspunkt klagede over manglende løn eller øvrige forhold. Arbejdet blev udført efter Klagers anvisninger til underleverandørerne, ligesom kunderne ej heller bemærkede forhold der måtte lede tankerne hen på en evt. ulovlig ansættelse. Klager kan under alle omstændigheder ikke gøres ansvarlig for forhold mellem underleverandøren og Dennes ansatte eller øvrige interne forhold mellem underleverandørerne og tredjeparter, herunder Skattestyrelsen. Klager

har gjort sit ypperste for at sikre sin virksomhed. Fakturaerne blev godtgjort via kontooverførsler, hvorfor kravene om kontrolspor tillige blev overholdt. Klager har endvidere godtgjort såvel skat som moms i overensstemmelse med Dennes overskud i virksomheden. Klager har således overholdt ethvert krav, der måtte kunne forventes af denne. Der er således ikke forhold hos Klager, der giver anledning til manglende godkendelse af udgifter til underleverandører. Følgelig bør SKAT godkende det fremsendte retvisende regnskab.

Jura og retspraksis

Der skal henvises til momslovens § 37, hvorefter der alene kan indrømmes fradrag for udgifter, såfremt der er tale om en reel leverance som baggrund for fakturaen. Det er endvidere korrekt, at der kræves specifikation, herunder hvor og hvorledes ydelsen er leveret. Det skal hertil anføres, at arbejdet reelt er udført og er leveret i tilfredsstillende grad, hvilket er baggrunden for godtgørelse af diverse fakturaer. Der henvises i det hele til beskrivelserne ovenfor vedr. samarbejdet mellem nævnte underleverandører. Her fremgår, at udstedte fakturaer alene godtgøres, såfremt arbejdet er udført i tilfredsstillende grad.

Betalingen af diverse fakturaer er således udtryk for, at der er udført et reelt stykke arbejde. Alternativet ville følgelig medføre, at Klager ikke fik godtgjort sine fakturaer af kunderne, hvilket ville medføre tab af arbejde og i sidste ende afskære muligheden for godtgørelse af fakturaerne udstedt af underleverandørerne. Betalingen er i sig selv ikke tilstrækkelig. Det anses dog som tilstrækkeligt, at der foreligger en faktura, som er blevet godtgjort beviseligt. I de konkrete tilfælde er tillige udarbejdet arbejdssedler, hvoraf timeopgørelse, de ansattes navne og arbejdssted fremgår. Et forhold der i sig selv anses som tilstrækkeligt for at påvise, at der er tale om reelle leverancer på baggrund af fakturaerne.

Som resultat heraf anses betingelserne i momslovens § 37 som opfyldte, hvorfor SKAT bør godkende fradrag for udgifterne. Selvom SKAT ikke direkte henviser hertil, har flere af bestemmelserne (særligt omkring moms) ”rødder” i EU-retten. Der foreligger således en række afgørelser af betydning i nærværende sag. En særlig vigtig EU-domC-342/87 – Genius Holding, hvorefter der alene indrømmes momsfradrag for moms, der er lovlig. Hertil skal anføres, at afgørende er, om fakturaen opfylder kravene hertil, herunder om der reelt er leveret en ydelse jf. ovenfor.

I det konkrete tilfælde er der ingen tvivl om, at min klients underleverandører reelt har udført det fakturerede arbejde og har modtaget betaling herfor. Der henvises i det hele til kommentarerne ovenfor. Idet der ikke foreligger oplysninger om svig, leveringsumulighed eller øvrige forhold hos underleverandører, er der således ej heller årsag til at kommentere EU-retten yderligere.

Kravene i momsbekendtgørelsens § 58 er således opfyldte i sin helhed. Der henvises i det hele til diskussionen ovenfor. Der er således ej heller tvivl om, at der dermed også foreligger revisionsspor i form af kontooversigt, faktura og timesedler. Følgelig kan det konstateres, at Skattestyrelsen bør anerkende Klagers udgifter til [virksomhed3] ApS, og derved tillige momsfradrag for 3. kvt. 2017.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har nægtet fradrag for den af virksomheden angivne købsmoms for udgifter til underleverandører.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)”.

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende (uddrag):

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1, fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. ”

Bestemmelsernes indhold er identisk med dagældende momsbekendtgørelse nr. 814 af den 24. juni 2013, §§ 61 og 84, gældende for perioden 1. juli 2013 til 1. juli 2015.

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf

der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(...)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)”.

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Skattestyrelsen har for perioden 1. juli 2016 til 30. september 2017 nægtet selskabet fradrag for købsmoms på 758.955 kr. Som dokumentation herfor har selskabet fremlagt 28 fakturaer fra [virksomhed3].

Landsskatteretten finder på baggrund af de fremlagte fakturaer, at der ikke kan anses at være sket levering mod vederlag.

Retten har herved særligt henset til, at fakturaerne ikke angiver omfanget og arten af de leverede ydelser. Retten bemærker yderligere, at den oplyste e-mail på fakturaerne ikke tilhører [virksomhed3]. Retten bemærker derudover, at betalingsbetingelserne ikke fremgår af de fremlagte fakturaer fra [virksomhed3].

For så vidt angår de fremlagte ugesedler finder retten, at disse ikke kan føre til et andet resultat. Ugesedlerne er ikke egnede som underbilag for indholdet af de fremlagte fakturaer. Retten har herved lagt vægt på, at der alene fremgår et fornavn og første bogstav af efternavnet af ugesedlerne. Det fremgår ikke af ugesedlerne, hvad der er blevet leveret, samt hvor og hvornår arbejdet er udført. Retten har yderligere henset til, at Skattestyrelsen har oplyst, at den ved opslag i CPR-registeret har konstateret, at en lang række navne i de fremlagte ugesedler ikke eksisterer i registreret.

Selskabet har yderligere fremlagt samarbejdskontrakt indgået mellem selskabet og [virksomhed3]. Retten skal hertil bemærke, at kontrakten ikke indeholder en beskrivelse af leveringssted eller leveringsdato. Retten har yderligere henset til, at den oplyste e-mail i samarbejdskontrakten ikke tilhører [virksomhed3]. Retten har endvidere tillagt det betydning, at den oplyste adresse på kontrakten ikke tilhørte selskabet på det tidspunkt, hvor kontrakten blev udarbejdet, hvorfor retten finder, at kontrakten først blev udarbejdet på et senere tidspunkt end det på kontrakten anførte. Retten finder således, at kontrakten ikke angiver et sædvanligt aftalegrundlag med angivelse af forpligtelser og misligholdelsesbeføjelser, som sædvanligvis gør sig gældende i samhandelsforhold.

Retten har yderligere henset til, at [virksomhed3] ikke har haft ansatte medarbejdere i afgiftsperioden og ikke har været registreret inden for samme branche som selskabet.

På baggrund af det fremlagte materiale samt sagens oplysninger i øvrigt finder retten, at der er tale om så usædvanlige omstændigheder, at det må anses for usandsynligt, at der er sket levering af de pågældende ydelser.

Der henvises i øvrigt til Retten i [by2] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.540.LSR og SKM2018.611.LSR.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.