Kendelse af 09-06-2023 - indlagt i TaxCons database den 27-06-2023

Journalnr. 18-0026032

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 673.220 kr. for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017. Forhøjelsen vedrører nægtelse af fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til underleverandører.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] v/[person1], herefter virksomheden, CVR-nr. [...1], blev startet den 1. november 2008 og registreret under branchekoden 801000 ”Private vagt- og sikkerhedstjenester”. Virksomheden var registreret med bibranche 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. Virksomheden har udført vagtopgaver for bl.a. [virksomhed2] ([virksomhed2]) og [virksomhed3] A/S. Udførslen af vagtopgaverne har foregået igennem [virksomhed4] ApS. Virksomheden har også udført vagtopgaver for bl.a. [virksomhed5] og [virksomhed6].

Virksomhedens indehaver var [person1]. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har virksomheden i den relevante periode haft 5-9 medarbejdere. Virksomheden ophørte den 8. juli 2019.

Virksomheden blev registreret for moms den 1. november 2008. Virksomheden har afregnet moms kvartalsvis fra den 1. november 2008 til 1. januar 2012, hvorefter virksomheden overgik til halvårlig momsafregning.

Virksomheden har haft hjemmesiden www.[virksomhed7].dk, og har primært tilbudt vagt-og rengøringshjælp.

Af resultatopgørelsen for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017 fremgår, at virksomheden har haft en nettoomsætning på 4.578.449,04 kr., og samlede udgifter på i alt 2.689.876,63 kr., hvoraf 2.649.917 kr. var udgifter til fremmed arbejde. Virksomheden har i perioden haft personaleomkostninger på 1.380.699 kr. Virksomhedens resultat blev opgjort til 383.363,23 kr.

Af virksomhedens kontospecifikation for 2017 fremgår, at udgifterne til underleverandørerne er blevet bogført under konto 1101 ”Fremmed arbejde” med 2.649.917,39 kr. ekskl. moms.

Virksomheden har angivet følgende salgs-og købsmoms i den relevante periode:

Moms	1. halvår 2017	2. halvår 2017
Salgsmoms	475.045 kr.	694.230 kr.
Købsmoms	214.538 kr.	486.192 kr.
Tilsvar	260.507 kr.	208.038 kr.

Skattestyrelsen indledte kontrollen af virksomheden i forbindelse med Skattestyrelsens undersøgelse af den ene af virksomhedens kunder [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...2]. Skattestyrelsen er blevet opmærksomme på, at der er sket større overførsler af beløb fra [virksomhed4] ApS til virksomheden, som er blevet bogført hos [virksomhed4] ApS, som momsbelagt køb af fremmed assistance.

Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrollen af virksomheden indhentet kontoudtog for virksomhedens bankkonti hos [finans1] vedrørende konti [...37], [...45] og [...78]. To af kontiene er erhvervskonti og en er lønkonto.

Skattestyrelsen har ligeledes i den forbindelse gennemført interviews samt indhentet oplysninger fra hvidvask sekretariatet af den 10. april 2018 om indberettede betalinger for tidligere år forud for virksomhedens oprettelse af bankkonti i [finans1].

Ved gennemgang af virksomhedens kontoudtog med kontonummer [...45], har Skattestyrelsen bemærket, at virksomheden har modtaget følgende beløb fra virksomhedens kunder:

[virksomhed6] ApS	1.174.746,99 kr.
[virksomhed8] v/[person2]	21.375 kr.
[virksomhed9]	4.062,50 kr.
[virksomhed10]	244.687,50 kr.
[virksomhed11] A/S	254.077,50 kr.
[virksomhed5]	242.825 kr.
[virksomhed12] ApS	180.660 kr.
[virksomhed4] ApS	3.385.783 kr.
I alt	5.508.217,49 kr.

Virksomhedens repræsentant har fremlagt Deltaplan fra [virksomhed6] ApS, som viser en oversigt over de timer, som virksomheden har leveret til [virksomhed6] ApS, samt fornavnene på de vikarerne, som har leveret arbejdskraft til [virksomhed6] ApS. Der foreligger ingen dokumentation på vikarernes ansættelsesmæssige relation til virksomheden. Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har en af vikarerne været på kontanthjælp i hele 2017, og en anden vikar har arbejdet 667 timer i den konkrete periode, men har ikke modtaget løn i perioden. Det fremgår endvidere af Skattestyrelsens oplysninger, at begge vikarerne har oplyst, at de er blevet tilbudt arbejde via [virksomhed13] IVS.

Det fremgår videre af Skattestyrelsens oplysninger, at virksomhedens kunder [virksomhed2] og [virksomhed3] A/S ikke har været bekendt med virksomhedens underleverandører. Skattestyrelsen har vurderet, at virksomhedens underleverandører har udstedt fakturaer til virksomheden med det formål at kunne videreføre kontanterne ud af landet, hæve kontanterne eller overføre beløb til andre konti, uden nogen form for modydelse til virksomheden.

Skattestyrelsen har på baggrund af virksomhedens bankkonto med kontonummer [...45], forhøjet virksomhedens momstilsvar til 673.220 kr. for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017, fordelt på følgende måde:

	Beløb	Beløb
Købsmoms 1. halvår, angivet	214.538 kr.
Købsmoms 1. halvår, beregnet 20 % af 86.748 kr.	-17.350 kr.	197.188 kr.
Købsmoms 2. halvår, angivet	486.192 kr.
Købsmoms 2. halvår, beregnet 20 % af 50.799 kr.	-10.160 kr.	476.032 kr.
Ændret momstilsvar i alt		673.220 kr.

Forhøjelsen af virksomhedens momstilsvar skyldes, at Skattestyrelsen ikke har godkendt momsfradrag for betalinger til følgende nedenstående underleverandører på i alt 3.036.074 kr. inkl. moms:

- [virksomhed14] ApS, CVR-nr. [...3]

- [virksomhed15] IVS, CVR-nr. [...4]

- [virksomhed13] IVS, CVR-nr. [...5]

- [virksomhed16] IVS, CVR-nr. [...6]

- [virksomhed17] IVS, CVR-nr. [...7]

Skattestyrelsen har nægtet fradrag for udgifter til købsmoms for følgende fakturaer, som vedrører nogle af virksomhedens underleverandører:

Fakturadato:	Faktura nr.	Underleverandør	Beløb i kr. ekskl. moms:	Moms i kr.	Beløb i kr. inkl. moms:	Tekst
23-01-2017	10272	[virksomhed14] ApS ApS***	26.482,50	6.620,63	33.103,13	Timer hos [organisation1]

29-04-2017	10358	[virksomhed14] ApS ApS***	15.035	3.758,75	18.793,75	Efter gennemgang af timer mangler vi følgende [organisation1] rengøring vagt samt opsyns timer i påsken
08-08-2017	3009	[virksomhed13]*	18.800	4.700	23.500	Ifølge aftale 8 stk. radio Motorola model 240 1 stk. Oplader
03-10-2017	3098	[virksomhed13]	46.250	11.562,50	57.812,50	Fuldført arbejde timer Hos [virksomhed11] fra uge 35-39
03-10-2017	3099	[virksomhed13]	26.865	6.716,25	33.581,25	Fuldført arbejdes timer Hos [virksomhed18], [by1] Uge 36-39
04-10-2017	3102	[virksomhed13]	23.290	5.822,50	29.112,50	Ifølge aftale Rest rengøring på [adresse1].
18-11-2017	258	[virksomhed16] IVS	33.300	8.325	41.625	Fuldført arbejdes timer – [virksomhed11]
23-11-2017	263	[virksomhed16] IVS	97.000	24.250	121.250	Fuldførte timer – port kontrol jf. udskrift
29-11-2017	284	[virksomhed16] IVS**	21.505	5.376,25	26.881,25	Fuldført rengørings timer på [adresse1]
I alt			308.527,50	77.131,88	385.659,38

* Køb af vare

**Fakturaen forelå ikke til brug for Skattestyrelses behandling

***Forskelligt fakturalayout

Faktura af 29. november 2017 fra [virksomhed16] IVS er fremsendt i forbindelse med Skatteankestyrelsens behandling af sagen.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed19] fremlagt samarbejdskontrakt indgået mellem virksomheden og [virksomhed19] af 21. februar 2018. Samarbejdskontrakten er ikke underskrevet af virksomheden, og er udarbejdet efter samhandelsforholdet. Det fremgår af samarbejdskontrakten, at aftalen skal accepteres senest den 29. maj 2018. Det fremgår yderligere af samarbejdskontrakten, at [virksomhed19] skal levere mandskab til virksomheden, og at aftalen omhandler arbejde på forskellige lokationer i Danmark til en timepris på 195 kr./time. Samarbejdskontrakten indeholder ikke en beskrivelse af arbejdsopgaverne, eller oplysninger om leveringssted og leveringsdato for samarbejdet. Samarbejdskontrakten forelå ikke til brug for Skattestyrelsens behandling af sagen.

Virksomheden har yderligere fremlagt mail af 30. november 2017 fra [virksomhed16] IVS, mail af 27. september 2017 fra [virksomhed13] IVS og mail af 25. maj 2018 fra [virksomhed17] IVS. Materialet forelå ikke til brug for Skattestyrelsens behandling af sagen.

Følgende fremgår af mail af 25. maj 2018 fra [virksomhed17] IVS:

”Kære [virksomhed7],

Vi kan desværre ikke finde den kontrakt hvor i også har underskrevet med kun den udgave for den tidligere direktør har underskrevet. Vi sender Dem hermed den tidligere kontrakt og en ny kontrakt som underskrevet af ny ejer og direktør i virksomheden. De bedes underskriver begge kontrakter og sender dem retur.

På forhånd tak og god weekend.”

Følgende fremgår af mail af 30. november 2017 fra [virksomhed16] IVS:

”Hej

Hermed tilrettet faktura 284”

Følgende fremgår af mail af 27. september 2017 fra [virksomhed13] IVS:

”Faktura 3088 Kære

Tusind tak fordi, du har valgt at være kunde hos [virksomhed13] IVS.

Her er din faktura 3088 på 118.750,00 kr. inkl. moms.

Klik på linket herunder for at downloade fakturaen.”

Virksomheden har yderligere fremlagt kopi af fire sygesikringskort vedrørende fire forskellige personer. Virksomhedens advokat har oplyst, at disse personer har været ansat hos virksomhedens underleverandører. Det fremgår af Skattestyrelsens kontroloplysninger, at disse personer har været på kontanthjælp, og ikke har modtaget løn.

Følgende forhold gør sig gældende for de anvendte underleverandører:

[virksomhed14] ApS, CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed14], blev stiftet den 28. januar 2016 og registreret under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer”. [virksomhed14]´s formål var at drive vikarservice og dermed beslægtet virksomhed. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed14] haft imellem 5-49 medarbejdere i den påklagede periode. [virksomhed14] er blevet taget under konkurs den 13. juli 2018, og er blevet opløst den 24. juni 2020.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed14] fremlagt to fakturaer. Fakturaerne vedrører ”Timer hos [organisation1]” og ” Efter gennemgang af timer mangler vi følgende [organisation1] rengøring vagt samt opsyns timer i påsken”. Fakturaerne er ikke specificeret med nærmere angivelse af det udførte arbejde.

Det fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at [virksomhed14] ikke er godkendt som vagtfirma. Ifølge [virksomhed14]´s hjemmeside leverer [virksomhed14] ikke vagter, men tjenere og receptionister.

[virksomhed15] IVS , CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed15], blev stiftet den 4. november 2016 og registreret under branchekoden 461900 ”Agenturhandel med blandet sortiment”. [virksomhed15]`s formål var at drive virksomhed med agenturhandel, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed15] ikke haft medarbejdere i den påklagede periode. [virksomhed15] er blevet taget under konkurs den 23. oktober 2018, og er blevet opløst den 6. november 2019.

Virksomheden har ikke fremlagt fakturaer som dokumentation for samhandlen med [virksomhed15].

Det fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at [virksomhed15] er blevet afvist af Skattestyrelsen i forbindelse med registrering af moms.

[virksomhed13] IVS , CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed13], blev stiftet den 26. maj 2017 under branchekoden 811000 ”Kombinerede serviceydelser”. [virksomhed13] har været registreret med følgende bibranche 461900 ”Agenturhandel med blandet sortiment”. [virksomhed13]´s formål var at drive agenturhandel og kombinerede serviceydelser. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed13] i 3. kvartal af 2017 været registreret med én medarbejder. [virksomhed13] er blevet taget under konkurs den 3. januar 2019, og er blevet opløst den 14. maj 2020.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed13] fremlagt 4 fakturaer. Fakturaerne vedrører ” Ifølge aftale 8 stk. radio Motorola model 240 1 stk. Oplader”, ” Fuldført arbejde timer hos [virksomhed11] fra uge 35-39”, ”Fuldført arbejdes timer hos [virksomhed18], [by1] uge 36-39” og ” Ifølge aftale rest rengøring på [adresse1]”.

[virksomhed16] IVS , CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed16], blev stiftet den 13. november 2015 under branchekoden 563000 ”Caféer, værtshuse, diskoteker m.v.” [virksomhed16] har været registreret med følgende bibrancher 463200 ”Engroshandel med kød og kødprodukter”, 463500 ”Engroshandel med tobaksvarer” og 782000 ”Vikarbureauer”. [virksomhed16]´s formål var at drive café- og restaurationsvirksomhed samt hermed beslægtede aktiviteter. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed16] været registreret med 5-9 medarbejdere i 4. kvartal af 2017. [virksomhed16] er blevet taget under konkurs den 22. oktober 2018, og er blevet opløst den 17. december 2020.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed16] fremlagt tre fakturaer. Fakturaerne vedrører ”Fuldført arbejdes timer – [virksomhed11]”, ”Fuldførte timer – port kontrol jf. udskrift” og ” Fuldført rengørings timer på [adresse1]”. Fakturaerne er ikke nærmere specificeret med angivelse af det udførte arbejde.

[virksomhed17] IVS , CVR-nr. [...7], herefter [virksomhed17], blev stiftet den 1. marts 2017 under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer”. [virksomhed17] har været registreret under følgende bibrancher 551010 ”Hoteller” og 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed17] haft 2-4 medarbejdere i 2.-4. kvartal af 2017. [virksomhed17] er blevet taget under konkurs den 12. september 2019, og er blevet opløst den 6. august 2020.

Virksomheden har ikke fremlagt fakturaer som dokumentation for samhandlen med [virksomhed17].

Det fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at [virksomhed17] ikke har angivet moms i 4. kvartal af 2017, og at [virksomhed17] fakturerer fødevarer og arbejdsydelser, men at der ikke fremgår indkøb af fødevarer på [virksomhed17]´bankkonto.

Generelt om virksomhedens underleverandører

Det fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at virksomhedens underleverandører overfører kontanterne straks til udlandet og flere af underleverandørerne angiver ikke moms i perioden. Det fremgår videre af Skattestyrelsens oplysninger, at det ikke har været muligt for Skattestyrelsen at komme i kontakt med virksomhedens underleverandører, og at der ikke er driftsomkostninger på underleverandørernes bankkonti, og derfor ingen tegn på reel virksomhedens drift.

Skattestyrelsens opfattelse

Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 673.220 kr. for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for udgifter til købsmoms vedrørende fremmed arbejde.

Skattestyrelsen har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende (uddrag):

” (...)

1.1.Skattestyrelsens endelig afgørelse

Skattestyrelsen har fået identificeret følgende som arbejder for [person3] ved udførelsen af opgaver for [virksomhed6] ApS jf. omtalte timeregistrering i DELTAPLAN:

”[person4]” er if. indkomstoplysninger (R75) på kontanthjælp hele 2017. ”[person4]” hævder han har arbejdet frivilligt for [organisation1], men har arbejdet 1.830 timer hele 2017 if. DELTAPLAN.

”[person5]” er uden indkomstoplysninger (R75) i perioden før han fastansættes hos [organisation1]. [person5] hævder han ingen løn har fået, men har alligevel arbejdet 667 timer if. DELTAPLAN.

Skattestyrelsen vurderer, at begge i deres respektive indkomst og formueforhold har et indkomstmæssigt behov for dækning af privatforbrug og af den grund må være aflønnet for arbejdet. Efter Skattestyrelsens opfattelse virker det usandsynligt, at en arbejdsydelse - som [organisation1] betaler for via [virksomhed6] ApS og [virksomhed7] [virksomhed1] - skulle være frivilligt arbejde eller ulønnet arbejde. Som nævnt kan hverken ”[person4]” eller ”[person5]” dokumentere deres ansættelsesretlige forhold til [virksomhed13] IVS, som underleverandør til [virksomhed7] [virksomhed1].

Delkonklusion:

Efter Skattestyrelsens opfattelse er det derfor ikke dokumenteret eller sandsynliggjort baggrunden for de foretagne fradrag for moms på underleverandører har [virksomhed7] [virksomhed1], herunder de ansattes ansættelsesretlige tilknytning.

Tværtimod vurderer Skattestyrelsen, at ovenstående må anses for skærpende idet konstruktionen af virksomheder og pengestrømme gør at der efter Skattestyrelsens vurdering vil være en mulighed for aflønning af ovenstående personer uden indeholdelse og betaling af A-skat og uden indberetning af løn-oplysninger. Skattestyrelsen vurderer samtidigt at aflønning uden indberetning af løn-oplysninger netop er hensigten når der er personer som arbejder (jf. DELTAPLAN) og samtidigt modtager offentlige ydelser.

Skattestyrelsen har i det modtagne materiale fra advokat [person6] den 4. september 2018 fået følgende navne:

•	[person7]
•	[person8]
•	[person9]
•	[person10]
•	[person11]

I materialet fra advokat [person6] hævdes, at alle 5 ovenstående er ansat ved de i sagen omtalte underleverandører, som Skattestyrelsen vurderer er fiktive, bl.a. omtalte [virksomhed13] IVS.

Alle 5 vikarer kan identificeres via KRAK og cpr-registeret. De har alle det tilfælles, at der er ingen indkomstoplysninger overhovedet som kan relatere sig til nogen af de underleverandører som [virksomhed7] [virksomhed1] hævder at have købt en momsbelagt ydelse fra. Tværtimod er alle personerne på kontanthjælp.

Såvel [person12] som [person13] har derudover haft vagttilladelser, men har ikke modtaget lønoplyst løn fra [virksomhed7] [virksomhed1]. Begge har samtidigt modtaget offentlige ydelser. [person12] har if. det oplyste arbejdet ved [virksomhed2].

Konklusion:

Henset til ovenstående er det samlet set fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed7] [virksomhed1] ikke har redegjort tilstrækkeligt for og dokumenteret de foretagne fradrag for moms på underleverandører. Skattestyrelsen fastholder derfor fremsendte forslag om opkrævning af moms og A-skatter m.m. dateret den 16. maj 2018.

Skattestyrelsen lægger også vægt på de beskrevne usædvanlige forhold angående underleverandører jf. afsnit 1.3. side 11, som efter Skattestyrelsens opfattelse er helt i tråd med ny retspraksis fra Byretten, jf. SKM 2018.314 hvor der også nægtes fradrag på underleverandører samt opkræves A-skat.

Skattestyrelsen lægger også vægt på [person14]s forklaringer, hvor det fremgår, at han ikke er bekendt med udlicitering fra [virksomhed7] [virksomhed1] og han er af den opfattelse, at vikarerne er ansat i [virksomhed7] [virksomhed1] og ikke hos under-underleverandører.

Videre lægges også vægt på, de vikarer der er aflønnet via fiktive underleverandører, er på offentlige ydelser hvilket anses for skærpende.

Endelig lægges vægt på, at vedr. underleverandør [virksomhed16] IVS kan indehaver af [virksomhed7] [virksomhed1] ikke huske hvem det er han har handlet med og af den grund ikke kan redegøre nærmere for ydelsen der er faktureret.

Vedr. Skattestyrelsens undersøgelsespligt:

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at indholdet af Skattestyrelsens forslag fra den 16. maj 2018 alene er i overensstemmelse med gældende lovhjemmel og retspraksis og at der på daværende tidspunkt var tilstrækkeligt grundlag til at kunne tage stilling til sagens omstændigheder (officialmaksimen). Det efter forslaget indhentede materiale supplerer forslaget og bekræfter efter Skattestyrelsens vurdering indholdet af forslaget dateret den 16. maj 2018.

(...)

Skattestyrelsen er i forbindelse med klagesagens behandling den 12. december 2018 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger:

”(...)

Advokat [person15] anfører nedenstående:

Principalt gøres gældende, at [virksomhed7] [virksomhed1] overfor skattemyndigheden har fremlagt den fornødne dokumentation for at der har været tale om reel erhvervsmæssig virksomhed. Skattemyndigheden er med den fremlagte dokumentation ikke berettiget til at lægge til grund, at der er tale om fiktiv virksomhed. Det må bero på en misforståelse, da det er [virksomhed1]s underleverandører som Skattestyrelsen vurderer, er fiktive – og ikke [virksomhed1] selv.

Advokat [person15] anfører nedenstående: Endvidere gøres gældende, at skattemyndighedens begrundelse for afgørelsen ikke er tilstrækkelig konkretiseret. Myndigheden anvender generelle beskrivelser af forløb. Der sker ingen påvisning af, hvilke konkrete dokumenter, dispositioner, m.v., der danner grundlag for afgørelsen. Det må bero på en misforståelse. Der henvises til bilag 1 – 12 særligt bilag 7 (opgørelser) som er grundlag for afgørelsen. Ligeledes er i afgørelsen beskrivelser af bl.a. oplysninger indhentet hos kunder som også er grundlag for afgørelsen

Advokat [person15]s klage har ikke givet anledning til en ændret opfattelse om sagens udfald og opgørelse af moms, A-skat og am-bidrag.

(...)”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at virksomheden er berettiget til fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter vedrørende fremmed arbejde med 673.220 kr. for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017.

Repræsentanten har som begrundelse for påstanden anført følgende (uddrag):

”(...)

Endvidere gøres gældende, at skattemyndighedens begrundelse for afgørelsen ikke er tilstrækkelig konkretiseret. Myndigheden anvender generelle beskrivelser af forløb. Der sker ingen påvisning af, hvilke konkrete dokumenter, dispositioner, m.v., der danner grundlag for afgørelsen.

Det er med urette, at skattemyndigheden tilsidesætter stedfundne dispositioner, herunder f.eks. udlejning af vagter.

Klager en uvidende om skattemyndigheden har foretaget en pengestrømsanalyse af det samlede forløb. Det gøres i al fald gældende, at en sådan analyse ikke er fremlagt.

(...)”

Virksomhedens repræsentant har på mødet med Skatteankestyrelsen den 3. juni 2022 oplyst, at klageren har overtaget kunderne fra [virksomhed4]. Aftalerne med underleverandørerne har været mundtlige. Klageren har før samarbejdet med underleverandørerne altid tjekket om de var momsregistrerede. Det er blevet oplyst, at det hele er kørt efter bogen, og at fakturaerne er detaljerede og opfylder fakturakravene. Klageren har oplyst, at han har mistet sin bevilling, fordi han skylder penge til staten. Han har ikke været i arbejde i flere år pga. det. Han er kommet i arbejde igen.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for virksomhedens udgifter til købsmoms for underleverandører med i alt 673.220 kr. kr. for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017.

Af momslovens § 4 fremgår følgende (uddrag):

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

(...)”

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

...”

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 § 82 fremgår følgende:

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

...”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med [artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240] ...

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

...”

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

I SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR fandt Østre Landsret i begge domme, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at der havde fundet levering sted. Fakturaerne i de pågældende sager opfyldte ikke momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet der i fakturaerne bl.a. ikke var foretaget en tilstrækkelig præcis angivelse af ydelsernes art og omfang samt tidspunkt og sted for levering, ligesom der ikke var fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser var leveret. Samme forhold forelå i den nyere byretsdom SKM2021.395.BR, hvor de i sagen fremlagte samarbejdsaftaler blev fundet for upræcise til at løfte bevisbyrden. Byretten udtalte, at det forhold, at der var sket pengeoverførsler fra sagsøgerens konto, ikke i sig selv dokumenterede, at der var sket levering af momsbelagte ydelser fra de angivne underleverandører.

Der henvises endvidere til Retten i [by2] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og af 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.

Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort i SKM2009.325.ØLR og [by3] Byrets dom af 10. oktober 2016, offentliggjort i SKM2017.40.BR.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Momssystemdirektivets artikel 167 fastsætter, at fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder. I medfør af momssystemdirektivets artikel 63 er dette tilfældet, når leveringen af varerne finder sted. Ved levering af varer forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode, jf. momssystemdirektivets artikel 14, stk. 1, og momslovens § 4, stk. 1, 2.pkt.

Højesteret har i SKM2019.231.H udtalt, at en betingelse for fradrag efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1, af afgift af varer, der er solgt til en virksomhed, er, at varerne faktisk er blevet leveret.

I de forenede sager C-459/17 (SGI) og C-460/17 (Valériane SNC) har EU-domstolen udtalt, at fradragsretten således er knyttet til den faktiske gennemførelse af leveringen af den pågældende vare, jf. dommens præmis 35 og 36.

EU-domstolen udtalte videre, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt, og at det følger heraf, at retten til momsfradrag er betinget af, at de hertil knyttede transaktioner faktisk er blevet gennemført, jf. dommens præmis 39 og 40. EU-domstolen udtalte endvidere, at sjette direktivs artikel 17 (nu momssystemdirektivets artikel 167) skal fortolkes således, at det med henblik på at nægte en afgiftspligtig person, der modtager en faktura, retten til at fradrage den på fakturaen angivne moms er tilstrækkeligt, at myndighederne godtgør, at de transaktioner, som denne faktura vedrører, ikke faktisk er blevet gennemført, jf. dommens præmis 47.

Virksomheden har fremlagt faktura af 8. august 2017 fra underleverandøren [virksomhed13]. Fakturaen vedrører køb af 8. stk. radio Motorola model 240 og en oplader. Retten finder ikke, at det er dokumenteret, at den udstedte faktura er reel. Retten har ved vurderingen henset til, at det fremgår af Det Centrale Virksomhedsregister, at [virksomhed13] alene yder kombinerede serviceydelser, og ikke salg af varer, ligesom det følger af Skattestyrelsens oplysninger, at ingen af underleverandørerne, herunder [virksomhed13], har haft almindelige driftsomkostninger på deres respektive bankkonti.

Skattestyrelsen har ud fra virksomhedens bankkonto forhøjet virksomhedens momstilsvar med 673.220 kr. for perioden 1. januar 2017 til 31. december 2017 på baggrund af betalinger til underleverandørerne [virksomhed14], [virksomhed15], [virksomhed13], [virksomhed16] og [virksomhed17].

Virksomheden har fremlagt to fakturaer fra [virksomhed14], tre fakturaer fra [virksomhed13] og tre fakturaer fra [virksomhed16].

Landsskatteretten finder på baggrund af de fremlagte fakturaer, at der ikke kan anses at være sket en levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

Retten har lagt vægt på, at fakturaerne ikke indeholder en tilstrækkelig angivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Flere af underleverandørerne har ikke indberettet moms i den relevante periode og har ikke haft medarbejdere, ligesom det fremgår af Skattestyrelsens kontroloplysninger, at beløb, som er blevet indsat på underleverandørernes bankkonti, er blevet overført til udlandet. Underleverandørerne har ikke svaret på Skattestyrelsens henvendelser, og har ikke haft en aktiv hjemmeside, der kan indikere, at de har drevet en reel virksomhed.

Retten kan ikke skabe identifikation mellem de fremlagte sygesikringsbeviser og de omhandlede underleverandører, hvorfor disse underbilag ikke kan knyttes til de fremlagte fakturaer.

De fremlagte mails fra underleverandørerne af 30. november 2017, 27. september 2017 og 25. maj 2018, er uden reelt indhold og tjener udelukkende til at dokumentere, at nogle af fakturaerne og samarbejdskontrakterne er blevet sendt til virksomheden, og at der er indholdsmæssige fejl i nogle af fakturaerne.

Samarbejdskontrakten indgået mellem virksomheden og HR angiver ikke et sædvanligt aftalegrundlag med forpligtelser og misligholdelsesbeføjelser, som sædvanligvis gør sig gældende i samhandelsforhold. Kontrakten er ikke underskrevet af virksomheden, og vedrører perioden efter samhandelsforholdet.

Virksomheden har ikke fremlagt samtlige fakturaer for udgifterne til underleverandørerne i 2017. Ifølge momsbekendtgørelsens § 82 er det en overordnet betingelse for at kunne få fradrag for købsmoms, at udgifterne er dokumenteret med forskriftsmæssige fakturaer.

Under disse omstændigheder finder retten, at virksomheden ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de indsendte fakturaer ikke kan anses for at være reelle.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.