Kendelse af 24-03-2022 - indlagt i TaxCons database den 14-05-2022

Journalnr. 18-0005068

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 1.096.282 kr. for perioden den 15. januar 2015 til og med den 31. december 2016. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms for selskabets udgifter til underleverandører.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, herefter selskabet, blev stiftet af [person1] den 15. januar 2015 under branchekoden 812900 "Andre rengøringsydelser" og bibranchekoden 812100 "Almindelig rengøring i bygninger". Selskabet har til formål at drive virksomhed med handel og service, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed. Selskabet har ændret navn fra [virksomhed2] ApS til [virksomhed1] ApS den 17. november 2020 og er under konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 5. juli 2021.

Selskabet har i perioden 1. kvartal 2015 til 2. kvartal 2016 haft mellem 5-9 medarbejdere og har i 3.-4. kvartal 2016 haft mellem 10-19 medarbejdere.

Selskabet er momsregistreret, og selskabets årsregnskab løber fra den 1. januar til den 31. december.

SKAT har i forbindelse med kontrol af selskabet fundet anledning til at se nærmere på selskabets momstilsvar med særligt fokus på selskabets anvendelse af underleverandører.

SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 1.096.282 kr. for perioden den 15. januar 2015 til og med den 31. december 2016. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for nedenstående fakturaer for udgifter til fremmed arbejde fra de angivne underleverandører.

De omtalte fakturaer udgør som følgende:

Faktura dato	Faktura nr.	Underleverandør	Faktura tekst	Beløb inkl. moms	Moms	Beløb ekskl. moms
2015
31.01.2015	192	[virksomhed3] IVS	Udført arbejder i [by1] svømmehal	57.050,00	11.410,00	45.640,00
10.03.2015	12og 15	[virksomhed4]	Polish arbide	25.000,00	5.000,00	20.000,00
12.03.2015	12	[virksomhed4]	Udført -avbeide polish behandling [...] Vindus polening rengøring [...]	81.250,00	16.250,00	65.000,00
14.03.2015 *	2015-106	[virksomhed5] ApS	Extra rengøring Trape Hovedrengæring [virksomhed6] Efterhondverker rengøring [by1] svommehel Polishbehendling [by2], [by3] Vinuspolering	110.012,50	22.002,50	88.010,00
30.03.2015	2015-118	[virksomhed5] ApS	VINDUSPOLERING Hovedrengæring [virksomhed6] Efterhondverker rengøring [by1] svommehel Polishbehendling [by2], [by3]	124.975,00	24.995,00	99.980,00
14.04.2015	2015-139	[virksomhed5] ApS	Extra rengøring Trape Hovedrengæring [virksomhed6] Efterhondverker rengøring i [by1] svommehel Polishbehendling [by2], [by3] Vinuspolering Extrarengøring [virksomhed7] Fylin seke med sand hos [virksomhed8]	159.500,00	31.900,00	127.600,00
31.05.2015	2015-117	[virksomhed5] ApS	Rengøring [virksomhed6] Polishbehendling Trapevask Efterhondverker Rengøring Vinduspolering	174.125,00	34.825,00	139.300,00
30.06.2015	2015-155	[virksomhed5] ApS	hoved Rengøring [virksomhed6] Polishbehendling Trapevask Efterhondverker Rengøring Vinduspolering	185.250,00	37.050,00	148.200,00
18.08.2015	573	[virksomhed9] A/S	Hovedrengøring [virksomhed7] & [virksomhed6] Fastpris Polish Behandling Fastpris Trappe vask Fastpris Efter-Håndværker rengøring Fastpris	156.250,00	31.250,00	125.000,00
15.08.2015	594	[virksomhed9] A/S	Polish behandling [virksomhed10] Rengøring [virksomhed10] Efterhåndværker rengøring Lejligheder Trappe vask [by2], [by4], [by5], [by6] og [by7]	95.250,00	19.050,00	76.200,00
31.08.2015	595	[virksomhed9] A/S	Rengøring [virksomhed11] Rengøring [virksomhed7] [by8] Rengøring [virksomhed6] [adresse1] + [by9] Afløser Rengøring Hovedkontoret [virksomhed6] Rengøring [virksomhed10] butikker	103.750,00	20.750,00	83.000,00
30.09.2015	624	[virksomhed9] A/S	Faktura for September Polish beandling [virksomhed10] i [by10], [by11], [by3], [by12] og [by2]. Parkeringsplads [by13] [virksomhed11] Hovedkontor [virksomhed6] [virksomhed10] [by14] polish behandling rengøring [virksomhed6] i [adresse1] Trappevask [by2], [adresse2], [by15] og [by5] Hovedrengøring Blandede adresser Rengøring [by2], [by3], [by12], [by10], [by11] og [by14]	246.750,00	49.350,00	197.400,00
31.10.2015	659	[virksomhed9] A/S	Faktura for Oktober Rengøring Alle [virksomhed10] butikker, [virksomhed6] hovedkontor, [virksomhed12] hovedkontor, Parkering [by13] Trappevask [by2], [adresse2], [by15], [by5]. Rengøring [virksomhed7]: [by16], [by8] og [virksomhed6] [by17] inklusiv broudgifter Hovedrengøring Blandede adresser Polish behandling [virksomhed10] butikker	225.500,00	45.100,00	180.400,00
30.11.2015	698	[virksomhed9] A/S	Faktura for November Rengøring, [virksomhed10] November [by2], [by11], [by12], [by14] & [by3] Rengøring, [virksomhed6] November Hovedkontoret, [by18], [by9] & [by19] Rengøring, Trappevask November [by2], [adresse2], [by15] & [by6] Rengøring, Polish behandling November Hovedrengøring November forskellige adresser	245.125,00	49.025,00	196.100,00
10.12.2015	737	[virksomhed9] A/S	rengøring, [virksomhed10] December [by2], [by11], [by12], [by14] & [by3] Hovedrengøring, [virksomhed6] [by19], [by13], [adresse1], [by18], [by5], [by4], [by9], [by16], [by17], [by20], [by21], [by8], [by22], [by23] & [by24]	229.250,00	45.850,00	183.400,00
30.12.2015	738	[virksomhed9] A/S	Rengøring, Polish behandling December Rengøring, Trappevask December [by2], [adresse2], [by15] & [by6] Hovedrengøring og desinfektion Forskellige adresser Hovedrengøring, [virksomhed6] Hovedkontor, [by18], [by9]	150.625,00	30.125,00	120.500,00
I alt 2015				2.369.662,50	473.932,50	1.895.730,00
2016
15.01.2016	774	[virksomhed9] A/S	Polish behandling Trappevask [by2], [adresse2], [by15], [by6] Hovedrengøring og desinfektion Forskellige adresser Rute Saeting, [by7]	163.000,00	32.600,00	130.400,00
29.01.2016	775	[virksomhed9] A/S	Rengøring [virksomhed10] [by2], [by11], [by12], [by14], [by3] Rengøring [virksomhed6] Hovedkontor, [by18], [by9], [by4] Tømning af loft [adresse3]	154.250,00	30.850,00	123.400,00
15.02.2016 **	813	[virksomhed9] A/S	Polish behandling Fastpris aftale Trappe vask [by2], [adresse2], [by15] og [by6] Hovedrengøring Forskellige adresser Rute Saeting, [by7]	146.250,00	29.250,00	117.000,00
29.02.2016 **	814	[virksomhed9] A/S	Rengøring [by2], [by11], [by12], [by14], [by3], Hovedkontor [adresse1], [by18] og [by9] Udført ekstra arbejde [virksomhed7] [by8], [by10], [by12] og [by4]	131.750,00	26.350,00	105.400,00
14.03.2016	839	[virksomhed9] A/S	Trappevask Fastpris aftale Rute saltning [by7] Fastpris aftale Rengøring [by2], [by11], [by3] Fastpris aftale Hovedrengøring af lejlighed [by7] Fastpris aftale Ekstra arb, [virksomhed6], [virksomhed10] [by12], [virksomhed6] [by2] Fastpris aftale	110.625,00	22.125,00	88.500,00
31.03.2016	840	[virksomhed9] A/S	Trappevask Fastpris aftale Rengøring [by12], [by14], [by18], Hovedkontor [virksomhed6] [adresse1] Fastpris aftale Polish behandling Fastpris aftale Rengøring kontor, [by18], [virksomhed12] [virksomhed6] [by19] Fastpris aftale	133.500,00	26.700,00	106.800,00
15.04.2016	865	[virksomhed9] A/S	Trappevask Fastpris aftale Rengøring [by12], [by14], [by18], Hovedkontor [virksomhed6] [adresse1] Fastpris aftale Polish behandling Fastpris aftale Rengøring [virksomhed12] [virksomhed6] [by19] Fastpris aftale	134.750,00	26.950,00	107.800,00
30.04.2016	866	[virksomhed9] A/S	Trappevask Fastpris aftale Rengøring [by2], [by11], [by3] Fastpris aftale Polish behandling Fastpris aftale Udført ekstra arbejde Slutrengøring. [virksomhed12], [virksomhed6] [by25], Rengøring af lejlighed	134.375,00	26.875,00	107.500,00
30.05.2016	905	[virksomhed9] A/S	Trappevask Fastpris aftale Rengøring [by2], [by11], [by3], [by12], [by14], [by19] Hovedkontor i [adresse1] Fastpris aftale Polish behandling Fastpris aftale Udført ekstra arbejde [virksomhed7] [by16], [virksomhed6] [by7], [virksomhed6] [by2], kontor [by18], [virksomhed10] [by26], [virksomhed6] [by25]	251.750,00	50.350,00	201.400,00
15.06.2016	935	[virksomhed9] A/S	Trappevask Fastpris aftale Rengøring [by2], [by11], [by12], [by14], [by19], [by27], [by18] Fastpris aftale Udført ekstra arbejde Hovedrengøring, [virksomhed6] [by5] - [adresse1]	130.125,00	26.025,00	104.100,00
30.06.2016	936	[virksomhed9] A/S	Rengøring [by2], [by11], [by12], [by14], [by18], [by19], [by10] Fastpris aftale Polish behandling Fastpris aftale Udført ekstra arbejde Trappevask, [by7] Hovedrengøring [by7] [virksomhed6] [by5], Kontor [adresse1]	133.125,00	26.625,00	106.500,00
29.07.2016	956	[virksomhed9] A/S	Rengøring [by2], [by11], [by12], [by27], [by14], [by18], [by10], [by19] Fastpris aftale Polish behandling Fastpris aftale Udført ekstra arbejde Trappevask [by7], [virksomhed6] [by5], Kontor [adresse1], [by28], [by24] Fastpris aftale Trappevask Fastpris aftale	239.750,00	47.950,00	191.800,00
31.08.2016	977	[virksomhed9] A/S	Rengøring [by2], [by11], [by12], [by27], [by14], [by18], [by10], [by19] Fastpris aftale Polish behandling Fastpris aftale Udført ekstra arbejde Trappevask [by7] [virksomhed6] [by13] Kontor [adresse1] [virksomhed6] [by3] [virksomhed6] [adresse1] Trappevask Fastpris aftale	249.875,00	49.975,00	199.900,00
30.09.2016 ***	994	[virksomhed9] A/S	Almindelig rengøring [virksomhed10]: [by2], [by11], [by12], [by27], [by14], [by10], [by29] [virksomhed6]: Tåstrup, [by18], [by9], [adresse1] Hovedkontor Fastpris aftale Polish behandling Trappevaske Udført ekstra arbejde [virksomhed6] [by7], [adresse4], [by3], [adresse5], [by7], [virksomhed13], [virksomhed10] [by26], [virksomhed7] [by16]	284.500,00	56.900,00	227.600,00
20.10.2016 ****	1029	[virksomhed9] A/S	Udført ekstra arbejde [virksomhed6] Fastpris aftale Hovedrengøring af div. lejligheder Fastpris aftale Trappevask Fastpris aftale Polish behandling [virksomhed10] [by26] Fastpris aftale	115.000,00	23.000,00	92.000,00
31.10.2016 *****	1057	[virksomhed9] A/S	Trappevask Fastpris aftale Polish behandling Fastpris aftale Hovedrengøring [virksomhed6] Fastpris aftale Privat rengøring Hovedrengøring Lejlighed	91.500,00	18.300,00	73.200,00
16.11.2016 ******	1058	[virksomhed9] A/S	Polish behandling Fastpris aftale Trappevask Fastpris aftale Rengøring Fastpris aftale	114.375,00	22.875,00	91.500,00
16.12.2016 *******	1102	[virksomhed9] A/S	Polish behandling Fastpris aftale Trappevask Fastpris aftale Rengøring Fastpris aftale Hovedrengøring Lejlighed Fastpris aftale Rengøring [virksomhed6] [by13] Fastpris aftale	131.000,00	26.200,00	104.800,00
23.12.2016 ********	1119	[virksomhed9] A/S	Hovedrengøring [virksomhed6] [by19], [by13], [adresse1], [by17], [by30], [by5] Fastpris aftale Rengøring [virksomhed10] [by10] Nulstilling polish og hovedrengøring Fastpris aftale Hovedrengøring Lejlighed, [virksomhed13] [by31]	150.000,00	30.000,00	120.000,00
31.12.2016 *********	1128	[virksomhed9] A/S	Rengøring [virksomhed14] Fastpris aftale Trappevask Fastpris aftale Rengøring [virksomhed6] [by13] Parkering [by13] Fastpris aftale Privat rengøring Lejlighed Fastpris aftale Polishbehandling [virksomhed10] [by2] Fastpris aftale	112.500,00	22.450,00	89.800,00
I alt 2016				3.112.000,00	622.350,00	2.489.400,00
I alt 2015 og 2016				5.481.662,50	1.096.282,50	4.385.130,00

*På fakturaen er anført "[virksomhed5] APS" som modtager, men leverandørens officielle navn er [virksomhed5] ApS ifølge cvr-registeret.

**På fakturaen er anført "mandskabsudlejning".

***Af fakturaen fremgår "september 2016".

****På fakturaen er anført "udført arbejde i perioden 01.10.16 - 20.10.16".

*****Af fakturaen fremgår "udført arbejde ultimo oktober".

******På fakturaen er anført "udført arbejde primo november".

*******Af fakturaen fremgår "udført arbejde ultimo november 2016".

********På fakturaen er anført "udført arbejde primo december 2016".

*********Af fakturaen fremgår "udført arbejde ultimo december 2016".

Betalingsmetoden for fakturaerne er ukendt, idet der ikke er fremlagt kontoudtog for selskabet.

For så vidt angår de angivne underleverandører gør følgende forhold sig gældende:

[virksomhed3] IVS, cvr-nr. [...1], herefter omtalt [virksomhed3], blev stiftet den 19. november 2014. [virksomhed3] var ikke registreret med en branchekode, men havde til formål "at drive virksomhed med Anlægsgartneri, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed". [virksomhed3] er opløst efter konkurs og er ophørt den 16. oktober 2018.

[virksomhed3] har ikke været registreret med ansatte.

[virksomhed3] har ikke angivet moms.

Der er fremlagt 1 faktura og 1 samarbejdsaftale mellem selskabet og [virksomhed3]. Der er ikke fremlagt timesedler eller anden specifikation i tillæg til de fremlagte fakturaer.

Samarbejdsaftalen er indgået den 18. januar 2015 og er underskrevet af selskabet og [virksomhed3]. Det fremgår, at aftalen omhandler arbejde i form af rengøring og relaterede serviceydelser. Endvidere fremgår, at [virksomhed3] er erstatningsansvarlige for bortkomst af nøgler eller som følge af skadeforvoldende adfærd på arbejdsstedet, at [virksomhed3] hæfter for udgifter til eksempelvis alarmselskaber, at [virksomhed3] selv skal sørge for alle maskiner, rengøringsartikler m.v. til arbejderne, og [virksomhed3] sørger for påklædning, samt der er indarbejdet en konventionalbod ved overtrædelse af kontraktens vilkår og betingelser. Derudover fremgår der vilkår i forhold til ferie, straffeattest og opsigelse. I punkterne "arbejddets udførelse" og "øvrige bemærkninger" fremkommer, at [virksomhed3] har fået udleveret arbejdsplaner i relation til samarbejdsaftalen af selskabet, og at disse rengøringsplaner altid skal overholdes, samt at planerne er udarbejdet af selskabet. Disse er ikke fremlagt af selskabet.

I samarbejdsaftalen fremgår navnet "[virksomhed4]", hvilket ifølge selskabets direktør er begrundet med, at han ved udarbejdelsen har anvendt en tidligere samarbejdsaftale med anden underleverandør som skabelon.

SKAT har oplyst, at [virksomhed3] ikke har angivet løn i samhandelsperioden, og at betalingen fra selskabet til [virksomhed3] er sket til private personer eller udenlandske bankkonti.

Det har ikke været muligt for SKAT at komme i kontakt med [virksomhed3] for at bekræfte samhandlen.

[virksomhed4] , cvr-nr. [...2], herefter omtalt [virksomhed4], var en enkeltmandsvirksomhed, som blev stiftet den 18. februar 2014. [virksomhed4] var indtil den 23. april 2014 registreret under branchekoden 782000 "Vikarbureauer", hvorefter branchekoden blev ændret til 8111000 "Kombinerede serviceydelser" og bibranchekoden 463100 "Engroshandel med frugt og grøntsager". [virksomhed4] er ophørt den 14. juni 2015.

[virksomhed4] har ikke været registreret med ansatte i 1. kvartal 2015.

[virksomhed4] har ikke angivet moms.

Der er fremlagt 3 fakturaer og 1 samarbejdsaftale mellem selskabet og [virksomhed4]. Der er ikke fremlagt timesedler eller anden specifikation i tillæg til de fremlagte fakturaer.

Fakturanr. 12 og 15 fra [virksomhed4] har identisk dateringsdato, beløb og tekst, hvorfor SKAT alene har nægtet fradrag for summen af den ene faktura i opgørelsen for fradrag.

Samarbejdsaftalen er indgået den 3. marts 2015 og er underskrevet af selskabet og [virksomhed4]. Det fremgår, at aftalen omhandler arbejde i form af rengøring og relaterede serviceydelser. Endvidere fremgår, at [virksomhed4] er erstatningsansvarlige for bortkomst af nøgler eller som følge af skadeforvoldende adfærd på arbejdsstedet, at [virksomhed4] hæfter for udgifter til eksempelvis alarmselskaber, at [virksomhed4] skal sørge for alle maskiner, rengøringsartikler m.v. til arbejderne, og [virksomhed4] sørger for påklædning, samt der er indarbejdet en konventionalbod ved overtrædelse af kontraktens vilkår og betingelser. I aftalen er der fremhævet, at der på byggepladser skal bæres sikkerhedssko og hjelm, samt at [virksomhed4] er ansvarlig for disse beklædningsgenstande. Derudover fremgår der vilkår i forhold til ferie, straffeattest og opsigelse. I punkterne "arbejddets udførelse" og "øvrige bemærkninger" fremgår, at [virksomhed4] har fået udleveret arbejdsplaner i relation til samarbejdsaftalen af selskabet, og at disse rengøringsplaner altid skal overholdes, samt at planerne er udarbejdet af selskabet. Disse er ikke fremlagt af selskabet.

SKAT har oplyst, at [virksomhed4] ikke har angivet løn i samhandelsperioden, og at de på fakturaerne angivne kontonumre ikke tilhører [virksomhed4] eller dennes ejer.

Det har ikke været muligt for SKAT at komme i kontakt med [virksomhed4] for at bekræfte samhandlen.

[virksomhed5] ApS, cvr-nr. [...3], herefter omtalt [virksomhed5], blev stiftet den 27. august 2013. [virksomhed5] var indtil den 6. november 2013 registreret under branchekoden 812100 "Almindelig rengøring i bygninger", hvorefter [virksomhed5] indtil den 31. marts 2015 var registreret under branchekoden 581300 "Udgivelse af aviser og dagblade". [virksomhed5] var i perioden den 27. august 2013 til den 14. juni 2015 registreret under bibranchekoden 532000 "Andre post- og kurertjenester". Herefter var [virksomhed5] registreret under branchekoden 811000 "Kombinerede service ydelser" og bibranchekoderne 474200 "Detailhandel med telekommunikationsudstyr", 463890 "Specialiseret engroshandel med fødevarer i.a.n." og 661900 "Andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling". [virksomhed5] havde til formål at udgive aviser og dagblade. [virksomhed5] er opløst efter konkurs og er ophørt den 7., marts 2017.

[virksomhed5] har i 1. kvartal 2015 haft mellem 10-19 medarbejdere, i 2. kvartal 2015 mellem 5-9 medarbejdere og i 3. kvartal 2015 mellem 2-4 medarbejdere.

[virksomhed5] har ikke angivet moms.

Der er fremlagt 5 fakturaer og 1 samarbejdsaftale mellem selskabet og [virksomhed5]. Der er ikke fremlagt timesedler eller anden specifikation i tillæg til de fremlagte fakturaer.

Samarbejdsaftalen er indgået den 18. februar 2015 og er underskrevet af selskabet og [virksomhed5]. Det fremgår, at aftalen omhandler arbejde i form af rengøring og relaterede serviceydelser. Endvidere fremgår, at [virksomhed5] er erstatningsansvarlig for bortkomst af nøgler eller som følge af skadeforvoldende adfærd på arbejdsstedet, at [virksomhed5] hæfter for udgifter til eksempelvis alarmselskaber, at [virksomhed5] skal sørge for alle maskiner, rengøringsartikler m.v. til arbejderne, og [virksomhed5] sørger for påklædning, samt der er indarbejdet en konventionalbod ved overtrædelse af kontraktens vilkår og betingelser. I aftalen er der fremhævet, at der på byggepladser skal bæres sikkerhedssko og hjelm, samt at [virksomhed5] er ansvarlig for disse beklædningsgenstande. Derudover fremgår der vilkår i forhold til ferie, straffeattest og opsigelse. I punkterne "arbejddets udførelse" og "øvrige bemærkninger" fremgår, at [virksomhed5] har fået udleveret arbejdsplaner i relation til samarbejdsaftalen af selskabet, og at disse rengøringsplaner altid skal overholdes, samt at planerne er udarbejdet af selskabet. Disse er ikke fremlagt af selskabet.

I samarbejdsaftalen fremgår navnet "[virksomhed4]", hvilket ifølge selskabets direktør er begrundet i, at han ved udarbejdelsen har anvendt en tidligere samarbejdsaftale med anden underleverandør som skabelon.

SKAT har oplyst, at [virksomhed5] ikke har angivet løn i samhandelsperioden, og at de på fakturaerne angivne kontonumre ikke tilhører [virksomhed5].

Det har ikke været muligt for SKAT at komme i kontakt med [virksomhed5] for at bekræfte samhandlen.

[virksomhed9] A/S, cvr-nr. [...4], herefter omtalt [virksomhed9], blev stiftet den 12. januar 2015. [virksomhed9] var registreret under branchekoden 811000 "Kombinerede serviceydelser" og bibranchekoderne 463900 "Ikke-specialiseret engroshandel med føde-, drikke- og tobaksvarer" og 561010 "Restauranter". [virksomhed9] havde til formål "at drive virksomhed inden for service, handel og formidling, endvidere kan selskabet drive virksomhed inden for import, eksport, industri, fabrikation, handel, rådgivning, investering, finansiering og anden efter bestyrelsens opfattelse relateret virksomhed". [virksomhed9] er opløst efter konkurs og er ophørt den 4. december 2019.

[virksomhed9] har i 3. kvartal 2015 haft mellem 2-4 medarbejdere og har i 4. kvartal 2015 ikke haft ansatte. I 2.-3. kvartal 2016 har [virksomhed9] haft mellem 5-9 medarbejdere.

Der er fremlagt 28 fakturaer og 1 samarbejdsaftale mellem selskabet og [virksomhed9]. Der er ikke fremlagt timesedler eller anden specifikation i tillæg til de fremlagte fakturaer.

Samarbejdsaftalen er indgået den 1. september 2015 og er underskrevet af selskabet og [virksomhed9]. Af aftalen fremgår, at [virksomhed9] er ansvarlig for, at medarbejderne er forsikret, at der ikke anvendes sort arbejde, at der udarbejdes ansættelseskontrakt, som kan fremvises ved behov, at der kan fremvises gyldigt kørekort ved medarbejderne, at der er dokumentation for fuldførte kurser og uddannelser på [virksomhed9]'s medarbejdere, at medarbejderne har rene straffeattester, at [virksomhed9] skal stille køretøjer til rådighed og har ansvaret herfor, samt at medarbejderne hos [virksomhed9] under arbejderne for selskabet er under dansk overenskomst, hvorved løn, pension, tillæg, arbejdstid, overbetaling, sygdom, barsel, efteruddannelse og opsigelse skal ske i overensstemmelse hermed. Videre fremkommer, at der kan afregnes til en af parterne aftalt fast pris eller grundløn på 175 kr. eksklusive moms per påbegyndt halve time, hvor denne kan ændres som følge af tid på dagen, kompetence, arbejdsomfang m.m. I punktet "Betaling" fremgår, at fakturaerne fremsendes til selskabet, når der er udarbejdet en opgørelse, og denne er godkendt, samt at fakturaerne bliver sendt via e-mails til selskabet. I forlængelse heraf har [virksomhed9] forbeholdt sig retten til at gøre brug af underleverandører ved udførelse af arbejder for selskabet. Derudover fremgår, at [virksomhed9] til selskabet skal fremvise dokumentation for, at skatter, moms og afgifter er betalt. Dette er ikke fremlagt af selskabet.

SKAT har oplyst, at [virksomhed9] i samhandelsperioden ikke har angivet A-skat i et omfang, der kan dokumentere, at [virksomhed9] har haft arbejdskraft ansat til at udføre opgaverne mellem [virksomhed9] og selskabet, samt at [virksomhed9] ikke har anvendt underleverandører til understøttelse herfor.

Det har ikke været muligt for SKAT at få bekræftet samhandlen.

Ved møde den 1. november 2017 mellem SKAT og selskabets direktør [person1], herefter direktøren, har direktøren forklaret, at selskabet beskæftiger sig med rengøringsopgaver og polish behandling.

Direktøren forklarede til SKAT, at der ikke findes underbilag til fakturaerne fra underleverandørerne, men disse kan udarbejdes eller skaffes. Det var aldrig det samme personale, der blev anvendt. Videre forklarer direktøren, at han ikke kan huske, hvordan kontakten til alle underleverandørerne opstod, men at kontakten med [virksomhed4] skete ved en søgning på internettet, nærmere specifikt Facebook. Kontaktpersonerne hos underleverandørerne var mænd af udenlandske oprindelser, men direktøren er ikke længere i besiddelse af denne dokumentation, idet han har skiftet sin mobiltelefon ud og dokumentationen var på denne.

Til samarbejdsaftalerne forklarer direktøren, at aftalerne mellem selskabet og [virksomhed3], [virksomhed4] og [virksomhed5] er udarbejdet af direktøren, hvorimod aftalen mellem selskabet og [virksomhed9] er udarbejdet af [virksomhed9].

Direkte adspurgt af SKAT fortæller direktøren, at han ikke har de dokumenter, som han burde ifølge samarbejdsaftalerne, da der var tale om stikprøver og arbejder af kortvarig karakter.

Derudover oplyser direktøren, at han ikke har underbilag eller aftalegrundlag for fakturanr. 192 fra [virksomhed3], at fakturaerne fra [virksomhed4] er udarbejdet med økonomisk gevinst for øje af selskabet, at alle aftaler mellem selskabet og [virksomhed5] foregik mundtligt, og [virksomhed5] ikke fulgte den kontrakt, som de havde indgået med selskabet, og at alle aftaler mellem selskabet og [virksomhed9] er foregået mundtligt, samt at selskabet ikke var tilfreds med de arbejder, som [virksomhed9] havde udført.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 1.096.282 kr. og nægtet fradrag for købsmoms for perioden den 15. januar 2015 til og med den 31. december 2016.

Som begrundelse for sin afgørelse har SKAT anført følgende (uddrag):

"(...)

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1, kan registrerede virksomheder medregne moms af momsbelagte fradragsberettigede indkøb, der er leveret til virksomheden, til virksomhedens købsmoms ved opgørelsen af momstilsvaret.

Modsætningsvis er moms af fakturaer for hvilke det ikke kan dokumenteres, at en momspligtig underleverandør faktisk har leveret de på fakturaen anførte ydelser, ikke fradragsberettiget.

Ifølge Den Juridiske Vejledning 2016-2, afsnit A.B.3.3.1.1 defineres en faktura som et dokument, der af leverandøren og modtageren betragtes som en anmodning om betaling af leverancen.

Fakturaen skal for det første danne grundlag for opgørelse og kontrol af salgsmomsen hos leverandøren og for det andet udgøre dokumentation for fradrag for købsmoms hos køberen.

Selskabet har i perioden 15/1 2015 til 31/12 2016 anvendt 4 forskellige underleverandører i forlængelse af hinanden.

I forbindelse med gennemgangen har SKAT afholdt møde med selskabets ejer [person1] og revisor [person2] den 1/11 2017. SKAT har fremsendt referat af det afholdte møde den 6/11 2017. SKAT har ikke modtaget nogen bemærkninger til det fremsendte referat.

For samtlige anvendte underleverandører har SKAT modtaget fakturaer og kontrakter. Det er blevet oplyst, at [virksomhed2] ApS ikke er i besiddelse af timesedler, arbejdssedler eller andet materiale, der kan dokumentere samarbejdet yderligere.

Generelle bemærkninger til de anvendte underleverandører oplyst af [person1]:

·	Kontakten til underleverandørerne var skabt via bekendte samt internettet og Facebook.
·	Hyppige skift af underleverandører skyldtes, at der ikke blev leveret et tilfredsstillende stykke arbejde.
·	Ingen personer havde været ansat hos mere end 1 af underleverandørerne.
·	[person1] vidste ikke om underleverandørerne brugte underleverandører.
·	[person1] havde selv tilsynet med såvel eget personale som underleverandørens ansatte med undtagelse af [virksomhed9] A/S, hvor [person3] fra [virksomhed9] A/S var tilsynsførende.
·	Samtlige fakturaer blev modtaget via mail. [person1] vidste ikke, hvem der udarbejdede fakturaer.
·	Prisen for underleverandørers arbejde blev fastsat til en lavere pris end den pris [virksomhed2] ApS selv blev tilbudt af sin kunde og ikke ud fra arbejdets omfang og karakter.
·	Der findes intet aftalegrundlag, underbilag, arbejdssedler, timesedler eller andet materiale, der kan dokumentere samarbejdet yderligere.
·	Kontrakter med underleverandører, med undtagelse af [virksomhed9] A/S, var udarbejdet af [person1].

Specifikt omkring den enkelte underleverandør:

1. [virksomhed3] IVS, CVR-nr. [...1]

[virksomhed3] IVS er under konkurs.

SKAT har modtaget 1 faktura dateret den 31/1 2015, hvor [virksomhed3] IVS fremstår som udsteder. SKAT har ligeledes modtaget leverandørkontrakt indgået med [virksomhed3] IVS. (bilag 1 og 38)

[person4] er direktør for [virksomhed3] IVS i den periode, hvor samhandlen har fundet sted. [person4] indrejser fra Rumænien til Danmark i juli 2014 og udrejser igen i oktober 2015.

[virksomhed3] IVS har den 10/12 2014 anmodet om, at virksomheden momsregistreres.

SKAT har nægtet virksomheden registrering for moms, idet det ikke var muligt for SKAT på det foreliggende grundlag at få fastlagt virksomhedens aktiviteter og forretningssted.

[virksomhed3] IVS har frem til 17/12 2014 adresse på [adresse6], [by32]. Selskabets adresse er herefter [adresse7], [by7]. SKAT har ved henvendelse til adressen [adresse7], [by7] forgæves forsøgt at finde virksomheden. Endvidere er SKATs breve til virksomhedens adresse returneret af postvæsenet med oplysning om, at modtageren er ubekendt på adressen.

[virksomhed3] IVS har ikke angivet løn i den periode, hvor samhandlen har fundet sted.

SKAT kan ikke konstatere, at virksomheden har betalt underleverandører. Udbetalinger fra virksomhedens bankkonto er sket enten til private personer eller til udenlandske bankkonti.

I forbindelse med møde afholdt med SKAT den 1/11 2017 oplyser direktør for [virksomhed2] ApS[person1], at hans kontaktperson var en mand af udenlandsk oprindelse, der talte dansk. Han kunne dog ikke huske navnet på denne person. SKAT finder oplysningen uden relevans, idet der ikke kan konstateres nogen officielle relationer imellem den unavngivne kontaktperson og [virksomhed3] IVS, da der ikke har været afholdt lønudgifter i samhandelsperioden.

Leverandørkontrakt er udarbejdet af [person1]. Kontrakten er dateret den 18/1 2015. [person1] oplyser, at kontrakten er underskrevet samme dag. [person1] har set ejeren underskrive kontrakten. I forbindelse med kontrol af andre virksomheder, hvor [virksomhed3] IVS ligeledes fremstår som underleverandør, kan SKAT konstatere, at der på kontrakterne fremkommer forskellige underskrifter. Af kontrakten fremgår, at [virksomhed3] IVS har adresse på [adresse6], [by32]. Selskabet er dog officielt fraflyttet denne adresse den 17/12 2014.

Af den modtagne kontrakt for [virksomhed3] IVS er der sket sammenblanding med underleverandøren [virksomhed4], idet deres navn fremgår i andet afsnit side 2, øverst til trods for at samarbejdet med denne underleverandør først starter i marts 2015, hvorfor navnet på denne underleverandør først burde være kendt på dette tidspunkt og ikke allerede i januar 2015, hvor samhandlen med [virksomhed3] IVS angiveligt skulle have fundet sted. [person1] har forklaret, at han efter kontrakterne var underskrevet skulle genskabe tidligere kontrakter til revisor.

Af kontrakten side 2 øverst fremgår, at arbejdet skal udføres jf. arbejdsplaner. [person1] oplyser, at der ikke findes arbejdsplaner. Kontrakten er suspenderet straks ved arbejdets start.

På side 3 øverst fremgår, at [virksomhed3] IVS forpligter sig til at sende kopi af straffeattest på de ansatte, der arbejder for [virksomhed2] ApS kunder. [person1] oplyste på møde den 1/11 2017, at han ikke havde modtaget straffeattester.

Af kontrakten side 1 fremgår, at underleverandøren selv sørger for alle maskiner, rengøringsmidler m.v. [virksomhed3] IVS stiller dog hverken maskiner eller rengøringsmidler til rådighed.

2. [virksomhed4], CVR-nr. [...2]

Virksomheden er ophørt.

SKAT har modtaget 3 fakturaer, hvor [virksomhed4] fremstår som udsteder i perioden fra den 10/3 2015 til den 12/3 2015. SKAT har ligeledes modtaget leverandørkontrakt indgået med [virksomhed4]. (bilag 2-4 og 39)

Virksomhedens indehaver er [person5]. [person5] er indrejst fra Rumænien i februar 2014 og udrejser jf. folkeregistreret i december 2014.

[person5] etablerer den 18/2 2014 virksomheden [virksomhed15], som efterfølgende skifter navn til [virksomhed4].

SKAT har forgæves forsøgt at komme i kontakt med virksomheden, men SKATs breve er kommet retur med oplysning fra [postvæsnet] om, at virksomheden er "ukendt på adressen".

Virksomheden har ikke angivet moms for den periode, hvor samhandlen har fundet sted.

Virksomheden har ikke angivet løn i den periode, hvor samhandlen har fundet sted.

Det på fakturaerne anførte bankkontonummer reg. nr. [...], konto nr. [...07] tilhører ikke [virksomhed4] eller dennes ejer.

Samtlige 3 fakturaer bærer præg af at der har været skrevet et andet navn, hvor [virksomhed2] ApS navn nu er placeret. Dette kan indikere, at der er tale om en faktura, der allerede har været anvendt af andre.

Opbygningen af fakturaer hos [virksomhed4] er meget lig med opbygningen af fakturaen fra [virksomhed3] IVS. Såvel udsteders CVR-nr. som modtagers CVR-nr. er skrevet ens på begge virksomheders fakturaer.

Der findes 2 fakturaer (nr. 12 og 15) begge dateret den 10/3 2015 med samme tekst. Alene den ene faktura er anvendt i forbindelse med [virksomhed2] ApS opgørelse af fradragsberettiget moms. Der findes ligeledes 2 fakturaer med fakturanr. 12.

I forbindelse med møde afholdt med SKAT den 1/11 2017 oplyser direktør for [virksomhed2] ApS[person1], at hans kontaktperson var en mand af udenlandsk oprindelse, der talte dansk. Han kunne dog ikke huske navnet på denne person. Da virksomhedens ejer er en dame og der ikke har været afholdt nogen lønudgifter i samhandelsperioden, finder SKAT de afgivne oplysninger uden relevans, idet der ikke kan konstateres nogen officielle relationer imellem den unavngivne kontaktperson og [virksomhed4].

Leverandørkontrakten var ligeledes udarbejdet af [person1]. Han havde anvendt og taget udgangspunkt i en kontrakt fra en anden virksomhed og derfra anvendt copy page. Denne fremgangsmåde havde han i øvrigt anvendt for samtlige de 3 kontrakter, han havde udarbejdet. Kontrakten er dateret den 3/3 2015. [person1] oplyser, at kontrakten er underskrevet på det tidspunkt, hvor den er dateret på forsiden. [person1] er dog i tvivl om, hvorvidt han har set virksomhedens ejer underskrive kontrakten. Af kontraktens sidste side fremgår en underskrift, som SKAT læser som [person5], altså fornavnet på virksomhedens ejer. Ejeren er dog udrejst af Danmark jf. folkeregistreret i december 2014, hvorfor det har formodningen imod sig, at [person5] har underskrevet kontrakten den 3/3 2015.

Indholdet i kontrakten med [virksomhed4] er identisk med kontrakt indgået med [virksomhed3] IVS.

[person1] oplyser ligeledes ved afholdt møde med SKAT, at han har besøgt virksomhedens adresse [adresse8], [by7]. Der er tale om en beboelsesejendom med lejligheder. SKAT har ved opslag på folkeregisteret ikke kunnet konstatere, at der har været personer tilmeldt på denne adresse, der officielt har nogen relationer til [virksomhed4] i samhandelsperioden.

3. [virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...3]

[virksomhed5] ApS er konkurs.

SKAT har modtaget 5 fakturaer, hvor [virksomhed5] ApS fremstår som udsteder i perioden fra den 14/3 2015 til den 30/6 2015. SKAT har ligeledes modtaget leverandørkontrakt indgået med [virksomhed5] ApS. (bilag 5-9 og 40)

Selskabets direktør i samhandelsperioden er [person6]. [person6] indrejser fra Storbritannien til Danmark i januar 2015 og indtræder kort tid efter i selskabets direktion. I juni 2015 rejser [person6] ud af Danmark igen.

SKAT har forgæves forsøgt at komme i kontakt med selskabet.

Selskabet har ikke angivet moms for den periode, hvor samhandlen har fundet sted.

Af de modtagne fakturaer fremgår 3 forskellige bankkontonumre, men ingen af de 3 bankkonti tilhører [virksomhed5] ApS.

På samtlige fakturaer modtaget fra [virksomhed5] ApS er selskabets navn stavet [virksomhed5] ApS, men dets officielle navn er [virksomhed5] ApS.

Selskabet angiver på samtlige fakturaer sin adresse til [adresse9], [by33]. På tidspunktet for dateringen af faktura nr. 2015-106 den 14/3 2015 og 2015-118 den 30/3 2015 var selskabets officielle adresse [adresse10], [by14].

Med hensyn til faktura nr. 2015-139 dateret den 14/4 2015, faktura nr. 2015-117 dateret den 31/5 2015 og faktura nr. 2015-155 dateret den 30/6 2015 angives selskabets adresse ligeledes til [adresse9], [by33]. På tidspunktet for dateringen var selskabets officielle adresse [adresse11], [by34].

I forbindelse med møde afholdt med SKAT den 1/11 2017 oplyser direktør for [virksomhed2] ApS[person1], at hans kontaktperson var en mand af udenlandsk oprindelse, der talte dansk. Han kunne dog ikke huske navnet på denne person. På baggrund af den modtagne oplysning er det umuligt for SKAT at identificere kontaktpersonen, hvorfor SKAT ikke tillægger den modtagne oplysning betydning for sagen.

I lighed med leverandørkontrakter for [virksomhed3] IVS og [virksomhed4] er leverandørkontrakten udarbejdet af [person1]. Han havde anvendt og taget udgangspunkt i en kontrakt fra en anden virksomhed og derfra anvendt copy page. Denne fremgangsmåde havde han i øvrigt anvendt for samtlige de 3 kontrakter, han havde udarbejdet. Kontrakten er dateret den 18/2 2015. [person1] oplyser, at kontrakten er underskrevet på det tidspunkt, hvor den er dateret på forsiden. [person1] er dog i tvivl om, hvorvidt han har set virksomhedens ejer underskrive kontrakten.

Af den modtagne kontrakt for [virksomhed5] ApS er der sket sammenblanding med underleverandøren [virksomhed4], idet deres navn fremgår i andet afsnit side 2, øverst og første afsnit side 3 til trods for at samarbejdet med denne underleverandør først starter i marts 2015, hvorfor navnet på denne underleverandør først burde være kendt på dette tidspunkt og ikke allerede i februar 2015, hvor samhandlen med [virksomhed5] ApS angiveligt skulle være startet. [person1] har forklaret, at han efter kontrakterne var underskrevet skulle genskabe tidligere kontrakter til revisor.

Det er SKATs opfattelse, at [person6] er berettiget til at repræsentere [virksomhed5] ApS i egenskab af direktør i samhandelsperioden. SKAT er i besiddelse af kontrakt angiveligt udarbejdet af [virksomhed5] ApS med anden virksomhed og dels kopi af pas for [person6], hvoraf hans underskrift fremgår. Ingen af underskrifterne er identiske med den underskrift, der fremgår af modtaget kontrakt med [virksomhed2] ApS. SKAT tillægger ikke den modtagne kontrakt betydning for sagen.

Indholdet i kontrakten med [virksomhed5] ApS er identisk med kontrakt indgået med [virksomhed3] IVS og [virksomhed4]. Den indgåede kontrakt blev dog ikke fulgt jf. oplyst af [person1].

4. [virksomhed9] A/S, CVR-nr. [...4]

SKAT har modtaget 28 fakturaer, hvor [virksomhed9] A/S fremstår som udsteder i perioden fra den 18/8 2015 til den 31/12 2016. SKAT har ligeledes modtaget leverandørkontrakt indgået med [virksomhed9] A/S. (bilag 10-37 og 41)

Selskabets direktør i samhandelsperioden er [person7].

Ved møde med SKAT den 1/11 2017 oplyser [person1], at hans kontaktperson hed [person3]. [person3] blev kontaktet på telefon nr. [...]. [person3] talte godt dansk. [person3] havde ligeledes tilsynet med det arbejde [virksomhed9] A/S foretog. SKAT har konstateret, at der hos [virksomhed9] A/S er lønangivet til en person med dette navn i perioden august 2016 til december 2016. Samhandlen har fundet sted i perioden august 2015 til december 2016. [person3] har derfor alene officielt været tilknyttet [virksomhed9] A/S i en del af samhandelsperioden. SKAT kan dog konstatere, at der hos [person3] er personlige forhold i store dele af samhandelsperioden, der betyder, at det er fysisk umuligt for [person3] at føre tilsyn med det arbejde [virksomhed9] A/S udfører for [virksomhed2] ApS. Dette gælder også i dele af den periode, hvor der lønoplyses. På denne baggrund tillægger SKAT ikke den modtagne oplysning betydning for sagen, idet det har formodningen imod sig, at [person3] har været i stand til at føre tilsyn og være kontaktperson i hele den periode samhandlen har fundet sted.

Den samlede fakturasum for de 28 fakturaer fra [virksomhed9] A/S er 1.452.500 kr. inkl. moms. For samtlige fakturaer angives faste beløb. [person1] oplyser til SKAT, at der ikke findes nogen skriftlig dokumentation for, hvad [virksomhed9] A/S har udført for de betalte beløb. Alt beror på mundtlige aftaler.

Jf. momslovens § 37 kan der kun gives fradrag for køb, såfremt der ligger en reel momspålagt leverance fra en momspligtig virksomhed til grund for fakturaen. Betalingen er ikke tilstrækkelig dokumentation.

Som udgangspunkt er grundlaget for fradrag en faktura jf. momsbekendtgørelsens § 82. Kravene til en faktura, der danner grundlag for momsfradrag fremgår af momsbekendtgørelsens § 58. Af momsbekendtgørelsens § 58 stk. 1, nr. 5 kræves, at mængden og arten af det leverede skal kunne specificeres. Momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 6, omhandler bl.a. en angivelse af dato for levering af arbejdsydelsen eller en angivelse af, hvornår arbejdsydelsen afsluttes.

Som tilfredsstillende dokumentationsgrundlag efter momslovens § 37 i virksomheder med udlejning af arbejdskraft er det i praksis timeregistreringer fordelt på de enkelte medarbejdere, der indeholder antal arbejdede og fakturerede timer, hvor arbejdet er udført og for hvilken kunde samt entydig og klar identifikation på hver enkelt person, der har arbejdet. Dokumentationsgrundlaget skal bruges til at vurdere om de fakturerede og tilkøbte arbejdsydelser også stemmer overens med de ydelser virksomheden sælger videre og dermed om der er fradragsret. [person1] har ikke været i stand til at fremvise nogen dokumentation herfor.

[virksomhed9] A/S angiver desuden ikke A-indkomst i et omfang i samhandelsperioden, der kan dokumentere/sandsynliggøre, at selskabet har haft arbejdskraft ansat til at udføre opgaver for [virksomhed2] ApS i det omfang, der fremgår af fakturaer fra [virksomhed9] A/S. SKAT har ligeledes ikke kunnet konstatere, at [virksomhed9] A/S har benyttet sig af underleverandører, der angiver A-indkomst, hvorfor de arbejdsopgaver, der fremgår af fakturaer fra [virksomhed9] A/S ikke kan leveres til [virksomhed2] ApS, idet [virksomhed9] A/S ikke råder over de menneskelige ressourcer til at udføre de fakturerede opgaver.

[person1] og en unavngiven repræsentant fra [virksomhed9] A/S har i fællesskab udarbejdet kontrakten, som [person7] har underskrevet på vegne af [virksomhed9] A/S.

Af kontraktens side 2 fremgår, at [virksomhed9] A/S løbende sikrer sig, at de medarbejdere, de har ansat har rene straffeattester. [person1] oplyste, at han havde taget stikprøver af disse straffeattester og at han stadigvæk var i besiddelse af disse. SKAT har dog ikke modtaget dokumentation herfor.

Af kontraktens side 4 fremgår, at [virksomhed9] A/S først sender en faktura, når der foreligger en godkendt opgørelse. [person1] har til SKAT oplyst, at der ikke udarbejdes opgørelser, som grundlag for fakturaer. Alt beror på mundtlige aftaler.

Konklusion:

Det er SKATs opfattelse, at der er en række faktorer, der rejser tvivl om fakturaernes realitet, hvorfor der nægtes fradrag for den indgående afgift jf. momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1, idet det ikke er godtgjort, at de på fakturaerne anførte ydelser er leveret af ovenstående virksomheder.

Der er særligt henset til:

·	at der ikke findes arbejdssedler, timesedler eller andet materiale, der kan underbygge de af underleverandørerne udstedte fakturaer,
·	at [person1] tilbyder underleverandøren en pris, der er afhængig af, hvad han selv modtager fra sin kunde og ikke bestemmes af arbejdets karakter og tidsforbrug.
·	at underleverandøren ikke råder over de menneskelige ressourcer til at udføre det på fakturaen anførte arbejde,
·	at der for 3 af 4 underleverandører ikke findes noget navn eller andre identifikationsoplysninger på kontaktpersonen,
·	at 3 ud af 4 underleverandører er udlændinge, der ikke formodes at kunne forstå, tale og skrive dansk - alligevel er kontrakter og fakturaer udformet på dansk,
·	at der indgås kontrakter, der ikke i praksis regulerer samarbejdet,
·	at [person1] ikke er i besiddelse af en eneste straffeattest eller anden dokumentation på personale ansat hos underleverandører,
·	at ingen af de modtagne fakturaer fra underleverandører opfylder momsbekendtgørelsens § 58. Der henvises til bilag 42.

Der henvises til SKM 2009. 325 ØLR, hvor der blev nægtet fradrag efter statsskattelovens § 6 a for udgifter afholdt til indkøb af fremmed arbejdskraft. Der var også blevet nægtet fradrag for indgående moms vedrørende de pågældende indkøb af fremmed arbejdskraft. I sagen var der en række faktorer, der rejste tvivl om fakturaernes realitet, hvilket var baggrunden for, at skattemyndighederne havde nægtet fradrag. Landsretten stadfæstede byrettens dom og tiltrådte, at appellanten ikke havde løftet bevisbyrden for, at de pågældende fakturaer kunne danne grundlag for fradrag.

Der henvises ligeledes til SKM 2016.9 BR, hvor byretten har nægtet fradrag for købsmoms i en virksomhed, da virksomheden ikke har dokumenteret, at der er leveret en reel momspålagt ydelse, f.eks. ved fremlæggelse af korrespondance, timesedler, samarbejdsaftaler med en underleverandør.

Der henvises også til EU-dommenC-268/83Rompelmann, hvoraf det fremgår, at bevisbyrden for at opnå fradrag påhviler køberen, hvilket vil sige [virksomhed2] ApS og EU-dommenC-342/87Genius Holding, hvoraf det fremgår, at der ikke kan godkendes momsfradrag, hvis køberen af en ydelse ikke kan dokumentere, at der er leveret en ydelse svarende til den fremlagte faktura.

SKAT finder ikke, at [virksomhed2] ApS ved de fremlagte fakturaer og kontrakter samt afholdt møde har løftet bevisbyrden for, at der er sket levering som anført i fakturaer og kontrakter.

Bemærkninger til klage fra [virksomhed16]:

1. Fradragsret for moms skal alene vurderes på baggrund af Momslovens § 37 stk. 1 og Momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1

Det anføres i klagen, at SKAT ikke har gennemgået skatteforholdene for underleverandørerne til [virksomhed2] ApS, hvorfor fradragsretten alene skal vurderes i henhold til momslovens § 37 stk. 1 og Momsbekendtgørelsens § 58 stk. 1.

SKAT er ikke enig i denne betragtning. SKAT er underlagt tavshedspligt jævnfør skatteforvaltningslovens § 17 og oplysninger om underleverandørernes skatte- og momsforhold vil sædvanligvis være underlagt tavshedspligt. SKAT kan dog give oplysninger vedrørende underleverandørernes skatte- og momsforhold jævnfør forvaltningslovens § 24, hvis det er af afgørende betydning for belysning for sagen.

SKAT har vurderet, at de oplysninger vi allerede har afgivet om underleverandørerne under punkt 1.4 er tilstrækkeligt til at begrunde denne sag og dermed opfylde vores begrundelsespligt.

2. Fakturaer lever op til kravene i Momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1

Det anføres i klagen, at samtlige fakturaer lever op til kravene i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1. SKAT har gennemgået samtlige fakturaer og skal endnu engang henvise til denne gennemgang i bilag 42. Heraf fremgår, at ingen af de modtagne fakturaer fra underleverandørerne angiver mængden eller omfanget af det leverede (momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5) eller leveringsdatoen (momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 6)

3. Yderligere timesedler

SKAT har i forbindelse med sagsbehandlingen efterspurgt aftalegrundlag, underbilag, arbejdssedler, timesedler eller andet materiale, der kan dokumentere samarbejdet, men har intet modtaget. Manglende timesedler er kun et af mange forhold, der bevirker, at der samlet set er tvivl om, hvorvidt underleverandørerne har kunnet levere det arbejde, der fremgår af fakturaer fra disse.

(...)"

Klagerens opfattelse

Selskabet har påklaget SKATs afgørelse af den 12. april 2018 vedrørende forhøjelse af selskabets momstilsvar på i alt 1.096.282 kr. ved nægtelse af fradrag for købsmoms for perioden den 15. januar 2015 til den 31. december 2016. I forbindelse hermed har selskabet nedlagt påstand om, at selskabets momstilsvar skal nedsættes til 0 kr. for den påklagede periode.

Til støtte herfor har selskabets daværende repræsentant den 9. april 2018 anført følgende (uddrag):

"(...)

PÅSTAND

Der nedlægges påstand om, at momstilsvaret for perioderne 1. kvartal 2015 til 4. kvartal 2016 nedsættes med kr. 1.096.282.

SAGSFREMSTILLING

SKAT har indkaldt materiale i forhold til gennemgang af selskabets momsregnskab. I den forbindelse har SKAT gennemgået en række fakturaer fra underleverandører, hvor der nægtes momsfradrag med henvisning til Momsbekendtgørelsens § 58 stk. 1. SKAT sætter ligeledes spørgsmål ved fakturaernes realitet. SKAT nægter fradrag for nedenstående underleverandører.

Virksomhed	CVR-nr.	Første faktura	Seneste faktura
[virksomhed3]	[...1]	31.01.2015	31.01.2015
[virksomhed4]	[...2]	10.03.2015	12.03.2015
[virksomhed5] ApS	[...3]	14.03.2015	30.06.2015
[virksomhed9] A/S	[...4]	18.05.2015	31.12.2016

SKAT noterer følgende om ovenstående virksomheder:

1. [virksomhed3] IVS

SKAT noterer at direktøren i selskabet er indrejst d. 10. december 2014 og udrejst igen i oktober 2015. Selskabet har ikke været momsregistreret og er under konkurs. SKAT nævner at den fremsendte post har været returneret til SKAT.

På mødet den 1. november 2017 oplyste direktøren for klager, hvem der havde været kontaktperson og hvordan han har var i kontakt med vedkommende.

Der blev ligeledes fremvist kopi af leverandørkontrakt.

Samarbejdet med [virksomhed3] blev opsagt, eftersom ledelsen havde rykket for en række oplysninger vedrørende medarbejdernes straffeattest og indberetning af A-skat og Am-bidrag. Det blev derfor kun til et kort samarbejde.

2. [virksomhed4]

SKAT har forsøgt at komme i kontakt med virksomheden. Skrivelserne er blevet returneret med begrundelsen om at adressen er ukendt. SKAT nævner i øvrigt at kontonummeret ikke tilhøre virksomheden. SKAT fremhæver, at faktura layoutet er meget lignende fakturaerne fra [virksomhed3] IVS. Der er udarbejdet samarbejdskontrakt mellem paterne, som regulere samarbejdet. Kontrakten er underskrevet af direktørerne af begge selskaber.

3. [virksomhed5] ApS

Det nævnes i afgørelsen, at SKAT har, ligesom de øvrige leverandører forsøgt at få kontakt til selskabets ledelse. Der er indgået en samarbejdsaftale, som er underskrevet af begge direktører. Samarbejdet blev afbrudt da selskabet ikke overholdte forpligtelerne i samarbejdsaftalen.

SKAT nævner i afgørelsen, at der ikke kan godkendes momsfradrag, da SKAT rejser tvivl om fakturaernes realitet.

Det er vores klare opfattelse, at denne påstand ikke er tilstrækkelig begrundet. SKAT nævner, at der ikke findes arbejdssedler, timesedler eller andet materiale.

SKAT begrunder afvisningen af fradraget med følgende begrundelse:

·	"At der ikke findes arbejdssedler, timesedler eller andet materiale, der kan underbygge de af underleverandørerne udstedte fakturaer,
·	at [person1] tilbyder underleverandørerne en pris der er afhængig af, hvad han modtager fra sin kunde og ikke bestemmes af arbejdets karakter og tidsforbrug.
·	at underleverandøren ikke råder over de menneskelige ressourcer til at udføre det på fakturaen anførte arbejde,
·	at der for 3 af 4 underleverandører ikke findes noget navn eller andre identifikationsoplysninger,
·	at 3 ud af 4 underleverandører er udlændinge, der ikke formodes at kunne forstå, tale og skrive dansk - alligevel er kontrakter og fakturaer udformet på dansk, at [person1] ikke er i besiddelse af eneste straffeattest eller anden dokumentation på personale ansat hos underleverandører,
·	at ingen af de modtagne fakturaer op fra underleverandører opfylder momsbekendtgørelsens § 58. "

ANBRINGENDER

Det følger af Momslovens § 37stk. 1

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6."

Virksomheden har fået leveret arbejdskraft fra en række underleverandører. Mandskabsudlejning er momspligtig omsætning, der ikke er undtaget efter momslovens § 13 og skal derfor pålægges moms. Eftersom [virksomhed2] ApS er momsregistreret, har selskabet fradrag for købsmomsen for disse ydelser.

Det skal først og fremmest gøres gældende, at SKAT ikke har undersøgt leverandørernes forhold tilstrækkeligt i forhold til, at kunne vurdere, hvorvidt fakturaerne kan anses for reelle.

Det begrundes ikke fra SKATs side, at underleverandørerne ikke råder over de menneskelige ressourcer i forhold til at kunne levere arbejdskraften. Det fremgår ikke af afgørelsen, hvad der ligger til grund for den formodning, at underleverandørerne ikke kan levere arbejdskraften.

Det skal ligeledes fremhæves, at kunderne bliver tilbudt en pris som svarer til markedsprisen for det givne arbejde. Prisen er ikke aftalt på baggrund af hvad leverandørernes pris.

Ledelsen i [virksomhed2] ApS har haft løbende kontakt til leverandørernes salgspersonale og ledelse om levering af arbejdskraft. SKAT nævner i afgørelsen, at der ikke er responderet på henvendelser fra SKAT, kan ikke føre til, at SKAT kan nægte momsfradrag for de udstedte fakturaer.

SKATs formodning om, at ledelserne i de forskellige selskaber, som har været leverandører ikke har kunne forstå dansk, kan ligeledes ikke lægges til grund for at fakturaerne ikke har haft realitet.

Det er ligeledes ikke korrekt, at kontrakterne ikke har reguleret samarbejdet, som det nævnes i afgørelsen. Det skal i den sammenhæng nævnes, at samarbejdet netop er ophørt på grund af, at leverandørerne ikke har overholdt de vilkår, som fremgår af aftalen. Et af punkterne, som blev misligholdt var netop udlevering af straffeattester for medarbejderne.

SKAT henviser til SKM.2009.325Ø, som grundlag for at der ikke kan anerkendes et momsfradrag for indgående moms. Det er vores klare opfattelse, at for at kunne anvende denne dom, skal leverandørernes forhold gennemgås, for at fradrag kan nægtes. Det fremgår af dommen, at:

"SKAT er i gang med en særskilt efterforskning af de skatte- og afgiftsmæssige forhold i det nævnte udenlandske selskab. Indtil nu har efterforskningen vist, at selskabet [virksomhed17] A/S misbruger et CVR nr., som tilhører en anden juridisk person. CVR nr. ... tilhører således ifølge Erhvervs- og Selskabsstyrelsen [virksomhed18] A/S. SKAT har besøgt [virksomhed18] A/S, og det kan på baggrund af dette besøg konstateres, at dette selskab intet kender til [virksomhed17] A/S og ikke har nogen forbindelse til det. [virksomhed17] A/S eksisterer med andre ord ikke."

Ingen af [virksomhed2] ApS' leverandører har lignende forhold eftersom SKAT ikke har gennemgået disse forhold, kan denne doms præmisser ikke anvendes i nærværende sag.

Det er fortsat ikke lykkedes at få udleveret timesedler fra leverandørerne, disse vil blive fremsendt til Skatteankestyrelsen på et senere tidspunkt.

På baggrund af ovenstående gøres det derfor gældende, at SKAT ikke kan nægte momsfradrag med henvisning til ovenstående omstændigheder i forhold til leverandørerne, sagen skal afgøres på baggrund om hvorvidt fakturaerne overholder kravene i Momsbekendtgørelsens § 58 stk. 1.

Det skal i øvrigt nævnes, at SKAT kan gennemgå skatteforhold for andre selskaber af hensyn til begrundelsespligten i Forvaltningslovens 22. Dette er ikke en overskridelse af tavshedspligten, som SKAT argumenterer for i afgørelsen.

Det følger af Momsbekendtgørelsens § 58 stk. 1:

"Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68, indeholde:

·	Udstedelsesdato (fakturadato).
·	Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.
·	Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.
·	Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.
·	Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.
·	Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.
·	Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.
·	Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales."

SKAT har nægtet fradrag for udstedte faktura b.la. med henvisning til Momsbekendtgørelsens § 58 stk. 1. Det skal fremhæves at, samtlige fakturaer indeholder, udstedelsesdato, fakturanummer, CVR-nr., navn og adresse på virksomheden.

Fakturaerne er afregningsfaktura svarende til det skyldige beløb for den mandskabsudlejning, som er blevet leveret frem til den nævnte dato på fakturaen.

Prisen pr. enhed fremgår ligeledes og ydelserne er beskrevet individuelt ud fra hvert enkelt projekt, som leverandørerne har arbejdet på.

På baggrund af fremsatte anbringender gøres det derfor gældende, at nedlagte påstand tages til følge.

(...)"

Eftersom selskabets daværende repræsentant er gået konkurs og selskabet er under konkurs, indtræder konkursboet i den verserende klagesag på vegne af selskabet og har i den forbindelse fremført følgende (uddrag):

"(...)

Kurator har i den forbindelse anmodet selskabets tidligere ledelse oplyse, hvorvidt der er yderligere bemærkninger end dem, der allerede er fremsat i klagen. Selskabets tidligere ledelse er ikke vendt tilbage på kurators henvendelse, og kurator agter ikke at fremkomme med supplerende skriftlige indlæg til den verserende klage.

Konkursboet indtræder derfor i sagen på det foreliggende skriftlige grundlag, men således at der foretages en realitetsprøvelse af de af den tidligere ledelses rejste indsigelser mod Skattestyrelsens afgørelse af 12. april 2018.

(...)"

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har nægtet fradrag for selskabets udgifter til købsmoms for underleverandører med i alt 1.096.282 kr. for perioden den 15. januar 2015 til og med den 31. december 2016.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)".

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende (uddrag):

"Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. "

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

"Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. "

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

"Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(...)"

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

"Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)".

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument. Dommen illustrerer således, at der stilles to betingelser, for at en afgiftspligtig person kan udnytte sin fradragsret. For det første skal der være foretaget levering af en vare eller en ydelse. Dette er momsfradragsrettens objektive betingelse. For det andet skal den afgiftspligtige person være i besiddelse af en forskriftsmæssig faktura. Dette er momsfradragsrettens formelle betingelse, der henviser til de fakturakrav, som er gældende på medlemsstatens område.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Selskabet har i afgiftsperioden den 15. januar 2015 til den 31. december 2016 angivet fradrag for købsmoms i forbindelse med fremmed arbejde på 1.096.282 kr. vedrørende underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed5] og [virksomhed9]. Selskabet har som dokumentation fremlagt henholdsvis 1 faktura fra [virksomhed3], 3 fakturaer fra [virksomhed4], 5 fakturaer fra [virksomhed5] og 28 fakturaer fra [virksomhed9]. Selskabet har endvidere fremlagt samarbejdskontrakter mellem selskabet og underleverandørerne.

SKAT har i forbindelse hermed nægtet selskabet fradrag for købsmoms for ydelser til de angivne underleverandører.

Landsskatteretten finder på baggrund af de fremlagte fakturaer, at der ikke kan anses at være sket en levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

Retten har lagt vægt på, at fakturaerne fra [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed5] og [virksomhed9] ikke angiver omfanget og arten af de leverede ydelser, da der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, disses omfang, hvor og hvornår arbejderne er udført, samt hvem der har udført arbejdet.

Retten bemærker, at de fakturaer, hvor en by, butik eller hal er angivet, fortsat mangler specifikationer af tidsperiode, arbejdsopgaver, hvem der har udført arbejdet og hvilke arbejder der er udført. Som følge heraf, opfylder fakturaerne ikke kravene i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5 og nr. 6.

For så vidt angår de fremlagte samarbejdskontrakter bemærkes, at samarbejdskontrakterne mellem selskabet og [virksomhed3], [virksomhed4] og [virksomhed5] er udarbejdet af selskabet, hvorimod samarbejdskontrakten mellem selskabet og [virksomhed9] er udarbejdet af [virksomhed9]. Samarbejdskontrakterne er underskrevet af selskabet og underleverandørerne. Samarbejdskontrakterne for [virksomhed3] og [virksomhed5] indeholder begge "[virksomhed4]" og er underskrevet i januar og februar 2015, hvorimod selskabets samarbejdsaftale med [virksomhed4] er underskrevet i marts 2015. Derudover har selskabet ikke fremlagt andet materiale eller anden specifikation til understøttelse af de fremlagte fakturaer, såsom f.eks. timesedler.

Underleverandørerne [virksomhed3] og [virksomhed4] har ikke været registreret med ansatte i perioden, hvor ydelser i form af "arbejder udført" skulle være udført og leveret til selskabet.

Retten har derudover henset til, at underleverandørerne på samhandelstidspunktet ikke er registreret indenfor samme branchekode som selskabet, at [virksomhed3], [virksomhed4] og [virksomhed5] ikke angiver moms, og at samtlige af underleverandørerne er blevet opløst efter konkurs eller er ophørt.

Under disse omstændigheder finder retten, at selskabet ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder som følge heraf, at der er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de indsendte fakturaer ikke kan anses for at være reelle.

Såfremt fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, kan dette ikke i sig selv udgøre en tilstrækkelig dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat.

Der henvises i øvrigt til Retten i [by13]s dom af den 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af den 27. september 2018 og den 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.