Kendelse af 14-11-2019 - indlagt i TaxCons database den 06-12-2019

Klagen vedrører SKATs opkrævning af yderligere 135.000 kr. i tinglysningsafgift for tinglysningen af to skadesløsbreve med løbenr. 23.01.2018-[...1] og 24.01.2018-[...2] til sikring af virksomhedspant i selskabet [virksomhed1] ApS.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

I Personbogen på cvr-nr. [...1], [virksomhed2] A/S, var der frem til den 8. februar 2018 tinglyst et skadesløsbrev med løbenr. 12.08.2014-[...3] (herefter pantebrev nr. 1) til sikring af et virksomhedspant. Virksomhedspantet omfattede lagre af råvarer, halvfabrikata og færdigvarer samt simple fordringer hidrørende fra salg af varer og tjenesteydelser. Skadesløsbrevet havde på aflysningstidspunktet en hovedstol på 9.000.000 kr. For så vidt angår de første 6.000.000 kr. af hovedstolen havde skadesløsbrevet første prioritet i [virksomhed2] A/S, og for de resterende 3.000.000 kr. af hovedstolen havde skadesløsbrevet tredje prioritet.

Klageren tinglyste til sikring af et virksomhedspant den 23. januar 2018 et skadesløsbrev med løbenr. 23.01.2018-[...1] (herefter pantebrev nr. 2) i Personbogen på cvr-nr. [...2], [virksomhed1] ApS. Hovedstolen blev angivet til 6.000.000 kr. Virksomhedspantet omfattede lagre af råvarer, halvfabrikata og færdigvarer samt simple fordringer hidrørende fra salg af varer og tjenesteydelser. Der blev betalt 1.660 kr. i tinglysningsafgift, og som begrundelse herfor blev der afgivet følgende erklæring:

”Ændring af pant i erhvervsaktiver - virksomheds-/fordringspant - afløsningspantebrev Tinglysning af dette pantebrev, der er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 7, sker på vilkår om aflysning af angivet pantebrev senest 30 dage efter tinglysning af det nye pantebrev.

Dato/løbenummer: 12.08.2014-[...3]”

Klageren tinglyste endvidere til sikring af et virksomhedspant den 24. januar 2018 et skadesløsbrev med løbenr. 24.01.2018-[...2] (herefter pantebrev nr. 3) i Personbogen på cvr-nr. [...2], [virksomhed1] ApS. Hovedstolen blev angivet til 3.000.000 kr. Virksomhedspantet omfattede lagre af råvarer, halvfabrikata og færdigvarer samt simple fordringer hidrørende fra salg af varer og tjenesteydelser. Der blev betalt 1.660 kr. i tinglysningsafgift, og som begrundelse herfor blev der afgivet følgende erklæring:

”Ændring af pant i erhvervsaktiver - virksomheds-/fordringspant - afløsningspantebrev Tinglysning af dette pantebrev, der er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 7, sker på vilkår om aflysning af angivet pantebrev senest 30 dage efter tinglysning af det nye pantebrev.

Dato/løbenummer: 12.08.2014-[...3]”

Den 20. april 2018 blev der tinglyst påtegning om afgiftsberigtigelse på henholdsvis pantebrev nr. 2 og 3 på i alt 138.320 kr.

Skattestyrelsen har den 30. juli 2018 fremsendt følgende spørgsmål til Tinglysningsretten:

”Skatteforvaltningen har følgende to dokumenter til afgiftskontrol, 23.01.2018-[...1] og 24.01.2018-[...2]. Der er tale om to skadesløsbreve-virksomhedspant med hovedstole på 6.000.000 kr. og 3.000.0000 kr.På begge dokumenter overføres der afgift fra 12.08.2014-[...3].Anmelder, [finans1], gør gældende vedrørende dokumentet 12.08.2014-[...3], at de har tinglyst to skadesløsvirksomhedspantebreve med hovedstole på henholdsvis 6.000.000 kr. og 3.000.000 kr., jf. kopi af personbogsattest.Ved opslag af dokumentet 12.08.2014-[...3] fremkommer fem anmeldelsesdatoer hvor hovedstolen oprindeligt udgjorde 5.000.000 kr. der efterfølgende forhøjes til 6.000.000 kr., 7.500.000 kr., 9.00.000 kr. for endeligt at blive aflyst. Ud fra dette opslag er der intet der umiddelbart tyder på, at der er tale om to pantebreve.Spørgsmål: Udgør dokumentet 12.08.2014-[...3] ét eller to pantebreve?”

Spørgsmålet blev af Tinglysningsretten besvaret på følgende måde:

”Der er tale om ét dokument.

Dokumentet er spaltet i f.m. tinglysning af forhøjelsen fra 6 mill til 7.5 mio. 11.04.2016 pga. et mellem-stående pantebrev på 1 mio. tinglyst 13.03.2015

Forhøjelsen har fået anmærkning om dette dokument - derfor spaltningen.

Dokumentet på 9 mio. var tinglyst på cvr-nr. [...1], der er nu tinglyst 2 dokumenter på h.h.v. 6 mio. og 3 mio. på cvr-nr. [...2]”

SKATs afgørelse

SKAT har truffet afgørelse om, at klageren skal betale yderligere 135.000 kr. i tinglysningsafgift for tinglysningen af pantebrev nr. 2 og 3, idet tinglysningerne ikke er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 7.

Af afgørelsen fremgår følgende som begrundelse:

”Vedrørende "samme hovedstol"

Såfremt et nyt skadesløsbrev virksomhedspant skal afløse et "tilsvarende" skadesløsbrev-virksomhedspant, kræves det, at hovedstolen på det nye skadesløsbrev-virksomhedspant er af samme størrelse som hovedstolen på det afløsende skadesløsbrev-virksomhedspant. Dette er ikke tilfældet i denne sag. Ingen af de 2 nye pantebreve er af samme størrelse som det afløsende pantebrev.

Vedrørende "skift af debitor"

Den pantsatte genstand kan defineres som de aktiver der tilhører en bestemt virksomhed. Det vil sige, når debitor ændres ændres pantet også.

Det er derfor SKATS opfattelse, at der sker tinglysning af et nyt virksomhedspant, når debitor ændres fra [virksomhed2] A/S, CVR [...1] til [virksomhed1] ApS, CVR [...2]. Debitor bliver dermed en anden virksomhed end den, som virksomhedspantet oprindeligt vedrørte.

Den omstændighed, at ny debitor pantsætter sine fysiske aktiver, medfører at der er tale om et nyt pantsætningsforhold, der skal afgiftsberigtiges efter hovedreglen i tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 1. - og ikke efter § 5, stk. 7, der alene medfører en afgiftsbetaling på 1.660 kr.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at der alene skal svares i alt 3.320 kr. i tinglysningsafgift for tinglysningen af pantebrev nr. 2 og 3, idet der er tale om skadesløsbreve, der svarer til pantebrev nr. 1.

Til støtte herfor har klageren anført følgende:

”For så vidt angår hovedstol og spørgsmålet om der er tale om tilsvarende skadesløsbrev, jf. Tinglysningsafgiftsloven (TAL) §5, stk. 7, har sparekassen netop tinglyst to skadesløsbreve (virksomhedspant), idet skadesløsbrevene i henhold til tingbogen allerede var opdelt i to skadesløsbreve, jf. vedlagte udskrift af personbogen fra 12. december 2017. Således netop for at opfylde TAL §5, stk. 7 har sparekassen tinglyst to skadesløsbreve til afløsning af de eksisterende to skadesløsbreve.

For så vidt angår spørgsmålet om skift af debitor, henvises til afgørelsen SKM2018.214.SR, hvorefter videreførelse af virksomheden af ny debitor alene vil udløse en tinglysningsafgift på kr. 1.660,00 ved tinglysning af afløsningsskadesløsbreve med den nye ejer som debitor.

På baggrund af ovenævnte begrundelser, er det sparekassens opfattelse, at SKATs afgørelse ikke er korrekt, og således bør ændres i overensstemmelse med den af sparekassen beregnede tinglysningsafgift i forbindelse med tinglysningen.”

Skattestyrelsens udtalelse af 6. august 2018

I forbindelse med klagesagens behandling har Skattestyrelsen fremsendt følgende udtalelse:

”Skattestyrelsen har gennemgået sagen på ny og fastholder afgørelsen truffet den 20. april 2018.

I forhold til det af klageren fremførte i brev af 11. juli 2018 er Skattestyrelsen ikke enig i, at der overføres afgift fra to skadesløsbreve.

Til afklaring af det nu fremførte kontaktede undetegnede Tinglysningsretten den 30. juli 2018 og spurgte om dokumentet med dato/løbenr.: 12.08.2014-[...3], skadesløsbrevet-virksomhedspant udgjorde ét eller to pantebereve. Se dokument 5

Senere samme dag svarede Tinglysningsretten, at der er tale om ét dokument (pantebrev), men at pantebrevet er todelt, grundet spaltning af dokumentet. Se dokument 6. Der er med andre ord tale om overførsel af afgift fre èt pantebrev med en hovedstol på 9.000.000 kr. og ikke to pantebreve med hovedstole på henholdsvis 6.000.000 kr. og 3.000.000 kr.

Der er således ikke tale om et tilsvarende pantebrev og derfor kan tinglysningningen ikke omfattes af tinglysningsafgiftlovens § 5, stk. 7, se tillige SKM2016.525.LSR samt Den Juridiske Vejledning punkt E.B.3.3.3.

Det er korrekt som anført af klageren, at der er mulighed for skift af debitor efter det bindende svar offentliggjort i SKM2018.214SR såfremt betingelserne heri er opfyldte. Men uanset om dette måtte være tilfældet kan der efter Skattesyrelsens opfattelse ikke ændres på ovenstående anbringender om ”tilsvarende pantebrev”.

Der henvises i øvrigt til afgørelsen truffet den 20. april 2018.”

Landsskatterettens afgørelse

Når der i det følgende henvises til tinglysningsafgiftsloven, er dette en henvisning til den dagældende lovbekendtgørelse nr. 462 af 14. maj 2007 om afgift af tinglysning og registrering af ejer- og panterettigheder m.v. med senere ændringer frem til tinglysningstidspunktet for pantebrev nr. 2 og 3.

Følgende fremgår af tinglysningsafgiftslovens §§ 5, stk. 1 og 7, samt 7, stk. 1:

”§ 5 For tinglysning af pant, bortset fra retspant, udgør afgiften 1.660 kr. og 1,5 pct. af det pantsikrede beløb. Det pantsikrede beløb er pantebrevets nominelle hovedstol. Indeholder pantebrevet bestemmelse om opskrivning af hovedstolen, er det pantsikrede beløb det højeste beløb, hovedstolen kan opskrives til. Hvis det højeste beløb, hovedstolen kan opskrives til, ikke fremgår direkte af pantebrevet, skal den afgiftspligtige i pantebrevet efter bedste skøn angive det højeste beløb, hovedstolen kan opskrives til inden for en periode af 10 år fra anmeldelsen til tinglysning. Afgiften beregnes herefter af dette beløb. Afgiver den afgiftspligtige ikke det omhandlede skøn, eller er registreringsmyndigheden i tvivl om rigtigheden af skønnet, oversender registreringsmyndigheden spørgsmålet om fastsættelse af værdien til told- og skatteforvaltningen til afgørelse, når tinglysningsekspeditionen er afsluttet. Registreringsmyndigheden underretter samtidig anmelderen om oversendelsen til told- og skatteforvaltningen. Told- og skatteforvaltningen fastsætter herefter afgiften. 3.-8. pkt. gælder ikke for tinglysning af pant for indekslån, der ydes efter realkreditloven

[...]

Stk. 7. Beregning af afgift ved tinglysning af skadesløsbrev eller ejerpantebrev, der giver virksomhedspant, jf. tinglysningslovens § 47 c, og fordringspant, jf. tinglysningslovens § 47 d, der sker på vilkår om aflysning af et tilsvarende pantebrev efter samme bestemmelse, foretages efter § 7. Der skal ved anmeldelsen afgives erklæring om, at anmeldelsen er omfattet af 1. pkt. Det er endvidere en betingelse, at anmeldelsen til tinglysning af det nye pant sker inden aflysning af det tidligere pant, og at det tidligere pant aflyses senest 30 dage efter tinglysning af det nye pant.

§ 7 For andre tinglysninger, der ikke er omfattet af §§ 4- 6 a, udgør afgiften 1.660 kr., jf. dog § 8.”

Det følger således af bestemmelserne, at der ved tinglysning af et skadesløsbrev, der giver fordrings-pant, alene skal betales 1.660 kr. i tinglysningsafgift, såfremt følgende fire betingelser er opfyldt: 1) Tinglysningen sker på vilkår om aflysning af et tilsvarende pantebrev efter samme bestemmelse, 2) der afgives korrekt erklæring herom ved anmeldelsen, 3) anmeldelsen til tinglysning af det nye pant sker inden aflysning af det tidligere pant, og 4) det tidligere pant aflyses senest 30 dage efter tinglysningen af det nye pant.

Landsskatteretten bemærker, at det fremgår af såvel pantebrev nr. 2 som pantebrev nr. 3, at tinglysningen er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 7, da der samtidig skete aflysning af pantebrev nr. 1.

Allerede fordi pantebrev nr. 1 har en hovedstol på 9.000.000 kr., og at pantebrev nr. 2 og 3 har hovedstole på henholdsvis 6.000.000 kr. og 3.000.000 kr., finder retten ikke, at der er tale om aflysning af et tilsvarende pantebrev til sikring af et virksomhedspant. Retten finder derfor ikke, at betingelserne i tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 7 er opfyldt.

Retten finder i øvrigt ikke, at den omstændighed, at pantebrev nr. 1 for de første 6.000.000 kr. har første prioritet i selskabet og for de resterende 3.000.000 kr. har tredje prioritet i selskabet, medfører, at der er tale om to skadesløsbreve med samme løbenr. 12.08.2014-[...3].

På den baggrund finder retten, at der for tinglysningen af pantebrev nr. 2 og 3 skal svares tinglysningsafgift i henhold til tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse af 20. april 2018 om opkrævning af yderligere 135.000 kr. i tinglysningsafgift.