|
|
Kendelse af 13-02-2023 - indlagt i TaxCons database den 09-03-2023
Journalnr. 18-0003770
Klagen skyldes at SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 245.375 kr. for perioden fra 1. kvartal af 2015 til og med 2. halvår af 2016. Forhøjelsen skyldes nægtelse af virksomhedens fradrag for købsmoms af udgifter bogført til underleverandøren [virksomhed1] ApS.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.
Faktiske oplysninger
[virksomhed2], herefter benævnt virksomheden, var en enkeltmandsvirksomhed, som blev oprettet af [person1] den 15. maj 2014 og senere lukket den 31. januar 2018. Virksomheden var registreret med branchekoden 812290 ”Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler”.
Indehaveren var den eneste ansatte i virksomheden og anvendte ifølge den daværende repræsentant underleverandører til gennemførelse af diverse rengørings- og byggeopgaver.
Ifølge virksomhedens årsrapport for 2015 omsatte virksomheden for 2.785.955 kr. ekskl. moms. Af denne nettoomsætning har virksomheden bogført udgifter på 1.583.584 kr. ekskl. moms til underleverandører, heraf 597.500 kr. ekskl. moms til [virksomhed1] ApS.
Ifølge virksomhedens årsrapport for 2016 omsatte virksomheden for 887.790 kr. ekskl. moms. Heraf har virksomheden bogført udgifter på 429.594 kr. ekskl. moms til underleverandører, heraf 384.000 kr. ekskl. moms til [virksomhed1] ApS.
Virksomheden har fremlagt fakturaer fra [virksomhed1] ApS for ydelser leveret i 2015. Der er ikke fremlagt fakturaer fra 2016.
Virksomheden havde kvartalsvis momsafregning for 2015 og halvårlig momsafregning for 2016 og har angivet følgende moms for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2016:
Salgsmoms | Købsmoms | Momstilsvar | |
2015 | |||
1. Kvartal | 26.500 kr. | 18.750 kr. | 7.750 kr. |
2. Kvartal | 147.450 kr. | 126.065 kr. | 21.385 kr. |
3. Kvartal | 155.000 kr. | 134.500 kr. | 20.500 kr. |
4. Kvartal | 114.000 kr. | 87.500 kr. | 26.500 kr. |
Samlet 2015 | 442.950 kr. | 366.815 kr. | 76.135 kr. |
2016 | |||
1. Halvår | 130.500 kr. | 130.400 kr. | 100 kr. |
2. Halvår | 15.000 kr. | 0 kr. | 15.000 kr. |
Samlet 2016 | 145.500 kr. | 130.400 kr. | 15.100 kr. |
SKAT har nægtet virksomheden fradrag for købsmoms af udgifter til underleverandøren [virksomhed1] ApS.
[virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], er stiftet den 1. januar 2011 af ”CVR-NR. 32170204 ApS” med advokat [person2] som direktør. [virksomhed1] ApS var registreret med branchekoden 522990 ”Andre tjenesteydelser i forbindelse med transport”.
[person2] udtrådte af direktionen den 20. februar 2012 og blev erstattet af [person3]. Navnet blev den 14. april 2015 ændret til [virksomhed1] ApS, hvor [person4] samme dag tiltrådte i direktionen. Den 7. maj 2015 udtrådte [person3] direktionen og blev den 11. maj 2015 erstattet af [person5] som administrerende direktør. [virksomhed1] ApS blev den 7. maj 2019 opløst efter konkurs.
Der har ikke været registreret ansatte i [virksomhed1] ApS.
Virksomheden er blevet nægtet fradrag for købsmoms af følgende bogførte udgifter til [virksomhed1] ApS:
Dato | Faktura nr. | Beløb ekskl. moms | Moms | Beløb inkl. moms |
13-05-2015 | 1004 | 36.000 kr. | 9.000 kr. | 45.000 kr. |
05-06-2015 | 1019 | 46.000 kr. | 11.500 kr. | 57.500 kr. |
18-06-2015 | 1021 | 38.000 kr. | 9.500 kr. | 47.500 kr. |
12-07-2015 | 1033 | 39.500 kr. | 9.875 kr. | 49.375 kr. |
29-07-2015 | 1037 | 63.000 kr. | 15.750 kr. | 78.750 kr. |
16-09-2015 | 1090 | 43.500 kr. | 10.875 kr. | 54.375 kr. |
30-09-2015 | 1091 | 39.500 kr. | 9.875 kr. | 49.375 kr. |
14-10-2015 | 1101 | 122.000 kr. | 30.500 kr. | 152.500 kr. |
19-10-2015 | 1102 | 46.500 kr. | 11.625 kr. | 58.125 kr. |
31-10-2015 | 1116 | 28.500 kr. | 7.125 kr. | 35.625 kr. |
31-12-2015 | 1170 | 95.000 kr. | 23.750 kr. | 118.750 kr. |
I alt 2015 | 597.500 kr. | 149.375 kr. | 746.875 kr. | |
04-01-2016 | 1101 | 122.000 kr. | 30.500 kr. | 152.500 kr. |
21-03-2016 | 1120 | 20.500 kr. | 5.125 kr. | 25.625 kr. |
20-04-2016 | 1124 | 63.500 kr. | 15.875 kr. | 79.375 kr. |
11-05-2016 | 1134 | 2.4000 kr. | 6.000 kr. | 3.0000 kr. |
31-05-2016 | 1164 | 77.500 kr. | 19.375 kr. | 96.875 kr. |
17-07-2016 | 1223 | 76.500 kr. | 19.125 kr. | 95.625 kr. |
I alt 2016 | 384.00 kr. | 96.000 kr. | 480.000 kr. | |
Samlet | 981.500 kr. | 245.375 kr. | 1.226.875 kr. |
Der er ikke fremlagt fakturaer for de bogførte udgifter fra 31. december 2015 frem til den 17. juli 2016. Fakturabeløbene er baseret på de oplysninger, der er anført i bogføringen.
Af de fremlagte fakturaer fra 2015 er det anført, at der er leveret trappevask, rengøring, nedrivning og bortkørsel af affald. Det er ikke specificeret, hvor ydelserne er leveret eller hvem der har udført det. Der er faktureret en fast pris på samtlige fakturaer og den bagvedliggende prissætning er ikke oplyst.
Virksomheden har ikke fremlagt timesedler eller andre støttebilag til fakturaerne.
Der er fremlagt en samarbejdsaftale, der er underskrevet af [virksomhed1] ApS og virksomheden. Aftalen indeholder blandt andet oplysninger om misligholdelsesbeføjelser, krav og forpligtelser, men indeholder ikke nærmere oplysninger om, hvilke ydelser eller varer aftalen vedrører.
Ifølge SKATs oplysninger har [virksomhed1] ApS ikke været registreret som arbejdsgiver og har ikke været momsregistreret.
SKATs afgørelse
SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 245.375 kr. for perioden 1 kvartal 2015 til 2. halvår 2016. Forhøjelsen skyldes nægtelse af virksomhedens fradrag for købsmoms af udgifter til [virksomhed1] ApS.
Som begrundelse for afgørelsen har SKAT anført:
”(...)
3. Omkostninger
3.1 Ikke godkendt omkostninger vedr. underleverandøren [virksomhed1] ApS
Indkomståret 2015
Bogførings- bilag Tekst bogføring Beløb SKATS bilagnr. Dato Inkl. moms
13-05-2015 1004 [virksomhed1]-ApS murerarb og rengøring 45.000 kr. U10
05-06-2015 1019 [virksomhed1].ApS Rangøring sand kørsel 57.500 kr. U1
25-06-2015 45 Faktura 1021 47.500 kr. U2
12-07-2011 1033 [virksomhed1].ApS fakt. 1033 nedrivning 49.375 kr. U3
29-07-2015 1037 [virksomhed1].ApS Nedrivning + rengøring 78.750 kr. U4
01-10-2015 1090 Trappevask aug sep 54.375 kr. U5
07-10-2015 1091 Udlægning af jord og rengøring 49.375 kr. U6
15-10-2015 1101 Bortkørsel af jord og rengøring 152.500 kr. U7
23-10-2015 1102 Ekstra rengøring trappen 58.125 kr. U8
17-11-2015 1116 [virksomhed1].ApS trappevask hævet [finans1] 35.625 kr. U9
31-12-2015 1170 [virksomhed1].ApS rengøring og bortkørsel 118.750 kr. ?
Samlet fratrukket ikke godkendte udgifter til [virksomhed1] ApS i
Indkomståret 2015 inklusiv moms 746.875 kr.
Indkomståret 2016
01-04-2016 153 F 1101 152.500 kr.
21-03-2016 155 Fak 1120 25.625 kr.
20-04-2016 156 Fak 1124 79.375 kr.
11-05-2016 157 Fak 1134 30.000 kr.
31-05-2016 158 Fak 1164 96.875 kr.
13-07-2016 159 Fak 1223 95.625 kr.
Samlet fratrukket ikke godkendte udgifter til [virksomhed1] ApS i
indkomståret 2016 inklusiv moms480.000 kr.
Ovennævnte udgifter til underleverandøren [virksomhed1] ApS kan ikke godkendes når der henses til:
| • | At der ikke er modtaget arbejdssedler, timesedler eller andet materiale, som kan afstemmes til de af underleverandørens udstedte fakturaer. |
| • | At det ikke har været muligt at få kontakt med underleverandøren, hvorfor det heller ikke er muligt at få bekræftet samhandlen med [virksomhed2]. |
| • | At fakturaerne ikke lever op til bogføringslovens § 4, stk. 2, hvor det fremgår, at der skal være et kontrolspor. Ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringens rigtighed. Af bogføringslovens § 9 fremgår, at bilaget skal oplyse hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet. Fakturaerne fra [virksomhed1] ApS (bilag U1 til U10) indeholder ikke tilstrækkelige oplysninger til at kunne påvise kontrolsporet. Der er ingen specifikationer over hvor arbejdet er udført, hvor meget arbejde der er udført (antal timer) samt hvem/hvilke personer der har udført arbejdet. Fakturaerne lever således ikke op til kravene i momsbekendtgørelsens § 58. |
| • | At virksomheden [virksomhed1] ApS ikke er registreret som arbejdsgiver og som følge heraf ikke kan udleje eget mandskab. |
| • | At virksomheden [virksomhed1] ApS ikke er momsregistreret. |
Derfor finder SKAT, at der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet.
Manglende overholdelse af underleverandørernes forpligtelser om angivelse af moms, medfører efter SKATs opfattelse, at indehaveren af [virksomhed2] har en skærpet bevisbyrde til at dokumentere, at firmaet har modtaget de fakturerede ydelser. Denne bevisbyrde ses ikke løftet.
Det fremgår af momslovens § 46, stk. 7, at betaling af afgift påhviler enhver, der på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift.
Derimod giver det, isoleret set, ikke ret til fradrag for moms alene af den grund, at der er påført moms på fakturaen. Det fremgår af momslovens § 37, at der kun kan gives fradrag for køb såfremt der ligger en reel leverance til grund for fakturaen. Betalingen er ikke tilstrækkelig dokumentation. Tilsvarende henvises til momsbekendtgørelsens (bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015) §§ 79 og 82 jf. § 58, hvoraf det fremgår, at der skal kunne redegøres for art og omfang af leverancen, hvilket i praksis typisk vil sige timesedler når der er tale om arbejdsydelser.
Der kan derfor ikke gives fradrag for købsmoms, til underleverandøren [virksomhed1] ApS, da det ikke er godtgjort, at indkøb til fremmed arbejdskraft er leveret til [virksomhed2], uagtet betaling af fakturaerne har fundet sted.
Med udgangspunkt i ovenævnte nægtes også fradrag for de bogførte udgifter til fremmed arbejde udført af virksomheden [virksomhed1] ApS jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet det ikke er godtgjort, at indkøb af fremmed arbejdskraft fra [virksomhed1] ApS er leveret til [virksomhed2], uagtet betaling af fakturaerne har fundet sted, hvorfor udgifterne ikke er omfattet af fradragsbestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Endvidere kan der ikke godkendes fradrag for udgifter der ikke er dokumenteret jf. statsskattelovens § 6, stk. 1. litra a, da SKAT ikke har modtaget dokumentation for udgifterne for indkomståret 2016.
(...)
7. SKATs bemærkninger og begrundelse.
(...)
SKAT kan dog ikke godkendes fradrag for en del udgifter til fremmed arbejde i 2015 og 2016, da virksomheden ikke har indsendt fyldestgørende dokumentation for disse udgifter når der henses til:
| • | At der ikke er modtaget arbejdssedler/timesedler. |
| • | At der ikke er modtaget underskrevne samarbejdsaftaler mellem virksomheden og underleverandøren [virksomhed1] ApS |
| • | At SKAT ikke kan identificere personerne der arbejder for virksomheden. |
| • | At fakturaerne ikke har kunnet kontrolleres hos udsteder, på grund af det ikke har været muligt at få bekræftet samhandlen med selskabet [virksomhed1] ApS. |
| • | At der mangler specifikationer på alle fakturaer omkring, omfanget og hvem der har udført arbejdet. |
| • | At der for en del af udgifterne ikke er indsendt dokumentation i form af fakturaer. |
(...)”
Skattestyrelsen den 3. november 2022 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:
”(...)
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der stadfæster den påklagede afgørelse, hvorefter klager nægtes momsfradrag for udgifter til underleverandører på 245.375 kr. for perioden.
Klager er registreret for moms under branchekoden Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler.
Skattestyrelsen har i sin afgørelse af 8. maj 2018 nægtet klager fradrag for købsmoms af udgifter til underleverandøren [virksomhed1] ApS på 245.375 kr. for perioden 1. januar 2015 – 31. december 2016.
Klager har påklaget dette med påstand om, at klager skal indrømmes momsfradrag for udgifter til [virksomhed1] ApS. De resterende punkter i afgørelsen ses ikke at være påklaget.
Nægtet momsfradrag for udgifter til [virksomhed1] ApS
Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt klager har fradrag for udgifter til underleverandøren [virksomhed1] ApS. Det er imidlertid alene klager, som den der ønsker fradraget, der skal dokumentere retten hertil, herunder at der er sket levering af momsbelagte ydelser til klager.
Der kan i den forbindelse henvises til SKM2019.231.HR, hvor Højesteret har bekræftet, at fradrag for købsmoms efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1 er betinget af, at der er sket en faktisk levering, som fradragsretten kan knyttes op på.
Efter en konkret vurdering finder Skattestyrelsen fortsat ikke, at klager har dokumenteret, at [virksomhed1] ApS har leveret de omhandlede tjenesteydelser til klager, hvorfor klager ikke kan indrømmes et momsfradrag for de fakturerede udgifter, jf. momslovens § 37, modsætningsvis.
Skattestyrelsen fastholder, at der grundet de særlige forhold i sagen, kan rejses en væsentlig tvivl vedrørende realiteten bag de omtvistede fakturaer.
Der er i vurderingen lagt vægt på, at det ikke har været muligt at få kontakt med underleverandøren [virksomhed1] ApS, at [virksomhed1] ApS ikke er registreret for moms, samt at [virksomhed1] ApS ikke er registreret som arbejdsgiver, hvorfor det er Skattestyrelsens opfattelse, at underleverandøren ikke har haft de menneskelige ressourcer til at udføre de fakturerede ydelser.
Der er endvidere lagt vægt på, at de 10 fremsendte fakturaer ikke opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsens kapitel 12, idet der ikke er en tilstrækkelig angivelse af art og omfang af de leverede ydelser. Der henses til, at der ikke er angivet hvor arbejdet er udført, hvor meget arbejde der er udført, samt hvem der har udført arbejdet.
Klager har i øvrigt ikke fremlagt timesedler, arbejdssedler eller andet der kan afstemmes med de fremlagte fakturaer, dokumentere arbejdets omfang og underbygge, at levering har fundet sted.
Endvidere finder Skattestyrelsen ikke, at den fremlagte samarbejdsaftale understøtter, at der er sket levering. Der henses til, at samarbejdsaftalen fremstår upræcis, daden blandt andet ikke beskriver leveringssted og omfang af de ydelser der skal leveres efter aftalen. Det forhold at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, kan heller ikke i sig selv udgøre dokumentation for, at levering har fundet sted.
Der kan i den forbindelse henvises til retspraksis i SKM2021.395.BR, hvor de i sagen fremlagte samarbejdsaftaler blev fundet for upræcise til at løfte bevisbyrden, og den omstændighed, at der var sket pengeoverførsler fra sagsøgerens konto, ikke i sig selv dokumenterede, at der var sket levering af momsbelagte ydelser.
Skattestyrelsen finder herefter, at der påhviler klager en skærpet bevisbyrde for at dokumentere, at der er leveret momspligtige tjenesteydelser af [virksomhed1] ApS. Der henvises i den forbindelse til praksis på området refereret af Skatteankestyrelsen, og yderligere herunder dommene SKM2021.224.BR og SKM2021.371.BR.
Skattestyrelsen fastholder, at klager ikke ved fremlæggelsen af de 10 købsfakturaer, regnskabsmateriale og samarbejdsaftalen har løftet den skærpede bevisbyrde for, at der er sket momspligtige leveringer i henhold til de fremlagte fakturaer, hvorfor betingelserne for momsfradrag efter momslovens § 37 ikke er opfyldt.
Klager nægtes herefter momsfradrag for udgifter til underleverandøren [virksomhed1] ApS på 245.375 kr. for perioden 1. januar 2015 – 31. december 2016.
(...)”.
Klagerens opfattelse
Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at SKAT tilpligtes at anerkende at klager er berettiget til fradrag for købsmoms af fakturer modtaget fra [virksomhed1] ApS i 2015 og 2016 for i alt 245.375 kr.
Til støtte for påstanden har repræsentanten anført følgende bemærkninger:
”(...)
4. Begrundelse for klagen
Som anført under pkt. 3 består uenigheden grundlæggende alene i hvorvidt det er berettiget at underkende skattefradrag for indkomståret 2016 alene fordi, det ikke er muligt at fremlægge fakturaerne, og hvorvidt det er berettiget at underkende momsfradrag
alene grundet manglende specifikation.
(...)
Ad momsfradrag
SKAT underkender momsfradragsretten for både 2015 og 2016 vedrørende fakturaerne fra [virksomhed1] ApS, uanset SKAT anerkender, at der er skattefradrag for 2015 i henhold til de modtagne fakturaer.
SKAT begrunder sin afgørelse med, at specifikationsgraden i fakturaerne ikke er tilstrækkelige, og at fakturaerne herefter ikke opfylder betingelserne for at Klager kan opnå fradrag.
Hertil blot at anføre, at fakturaerne fra [virksomhed1] ApS hverken er mere eller mindre specificerede end de fakturaer Klager har udstedt jf. bilag F1 til sagens bilag 5.
Specifikationerne i fakturaerne er således ”back to back” således at der ikke er nogen forskel på Klagers køb- og salgsfakturaer, ligesom det erindres om, at fakturaerne dæk- ker over mindre og afgrænsede entreprenøropgaver på større byggerier, samt erhvervs- rengøring, således at ingen af parterne grundlæggende havde behov for yderligere specifikation.
Det er i forbindelse med sagens afgørelse helt afgørende at holde sig for øje, at de ydelser [virksomhed1] ApS har leveret efter sin karakter er fradragsberettigede udgifter i henhold til momsbekendtgørelsen, således at det eneste grundlag, der måtte være for at underkende fradraget altså skulle være manglende specifikation af fakturaerne.
Afgørelsen gengivet i SKM 2016,27 støtter på ingen vis SKATs opfattelse af sagen, idet Landsretten klart i sine præmisser anfører, at
”Landsretten tiltræder af de af byretten anførte grunde, at de omhandlede fakturaer ikke opfylder kravene hertil i momsbekendtgørelsens § 40, stk. 1 , nr. 5 og 6, og at S v/ A ikke har løftet bevisbyrden for, at der er sket levering af eller betaling for de omhandlede ydelser. De for landsretten fremlagte excel-regneark kan ikke føre til en anden vurdering.
Betingelserne for fradragsret efter momslovens § 37, stk. 1, jf. stk. 2, nr. 1, er herefter ikke opfyldt.
Landsretten stadfæster derfor byrettens dom”
Som det ses af Landsretten præmisser fandt Landsretten ikke, at fakturaerne opfyldte kravene i momsbekendtgørelsens § 40, og at Sagsøgeren i sagen ikke have løftet bevisbyrden for, at der var sket levering eller betaling for de omhandlede ydelser.
Heraf følger for det første, at det ikke i sig selv fritager fradragsretten, at fakturaerne ikke måtte opfylde specifikationskravene i bekendtgørelsens § 40, hvis det i øvrigt kan bevises, at der er sket levering og betaling af de ydelser, der ønskes fradrag for.
Det kunne skatteyderen ikke i SKM 2016,27, men i vores sag er det både dokumenteret, at der er leveret en ydelse, og at der er sket betaling herfor. Alene af denne grund er Klager berettiget til momsfradrag.
***
SKATs henvisning og fortolkning af EU-retten er i øvrigt ikke korrekt, idet det klart fremgår af Sag C-516/14Barlis 06, præmis 42 ff, at
”
42 Domstolen har fastslået, at det grundlæggende princip om momsens neutralitet
kræver, at der indrømmes fradrag for indgående moms, hvis de materielle betingelser
herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt
visse formelle betingelser. Når skattemyndighederne er i besiddelse af de nødvendige
oplysninger for at kunne fastslå, at de materielle betingelser er opfyldt,
kan de følgelig ikke med hensyn til den afgiftspligtige persons ret til at fradrage
denne afgift stille supplerende betingelser, der kan medføre, at udøvelsen af
denne ret bortfalder (jf. i denne retning dom af 21.10.2010, Nidera Handelscompagnie,
C-385/09, EU:C:2010:627, præmis 42, af 1.3.2012, Kopalnia Odkrywkowa
Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wasiewicz, C-280/10,
EU:C:2012:107, præmis 43, og af 9.7.2015, Salomie og Oltean, C-183/14,
EU:C:2015:454, præmis 58 og 59 og den deri nævnte retspraksis)
43 Det følger heraf, at skattemyndighederne ikke kan nægte at indrømme ret til
momsfradrag alene af den grund, at en faktura ikke opfylder de betingelser, der
kræves i medfør af artikel 226, nr. 6) og 7), såfremt den er i besiddelse af alle de
oplysninger, der kræves for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser
vedrørende fradragsretten er opfyldt.
44 I denne henseende kan skattemyndighederne ikke begrænse sig til kun at undersøge
selve fakturaen. De skal ligeledes tage hensyn til supplerende oplysnin-
Bilag 01 Bilagsdokument 18-0004531 6 af 52
ger fremlagt af den afgiftspligtige person. Denne konstatering bekræftes af artikel
219 i direktiv 2006/112, som sidestiller ethvert dokument eller enhver meddelelse,
der specifikt og utvetydigt ændrer og henviser til den oprindelige faktura,
med en faktura.
45 I hovedsagen tilkommer det derfor den forelæggende ret at tage hensyn til alle
de oplysninger, der er indeholdt i de omhandlede fakturaer og i de bilagsdokumenter,
som Barlis har fremlagt, for at efterprøve, om de materielle betingelser
for selskabets ret til momsfradrag er opfyldt.
46 I denne sammenhæng skal det for det første fremhæves, at det påhviler den afgiftspligtigeperson, som anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at denne opfylder
de betingelser, der er fastsat for at opnå dette (jf. i denne retning dom af
18.7.2013, Evita-K, C-78/12, EU:C:2013:486, præmis 37). Skattemyndighederne
kan følgelig af den afgiftspligtige person selv kræve de beviser, som de
finder nødvendige for at kunne afgøre, om det krævede fradrag skal indrømmes
(jf. i denne retning dom af 27.9.2007, Twoh International, C-184/05,
EU:C:2007:550, præmis 35).
47 For det andet skal det præciseres, at medlemsstaterne har kompetence til at
fastsætte sanktioner, såfremt de formelle betingelser for udøvelsen af retten til
momsfradrag ikke overholdes. I medfør af artikel 273 i direktiv 2006/112 kan
medlemsstaterne træffe foranstaltninger for at sikre en nøjagtig opkrævning af
afgiften og for at undgå svig, forudsat at disse foranstaltninger ikke går ud
over, hvad der er nødvendigt for at nå disse mål, og ikke anfægter princippet
om momsens neutralitet (jf. i denne retning dom af 9.7.2015, Salomie og Oltean,
C-183/14, EU:C:2015:454, præmis 62).
48 EU-retten forhindrer ikke medlemsstaterne i bl.a. efter omstændighederne at
pålægge en bøde eller en økonomisk sanktion, der er afpasset efter overtrædelsens
grovhed, med henblik på at sanktionere tilsidesættelse af formelle krav (jf.
i denne retning dom af 9.7.2015, Salomie og Oltean, C-183/14, EU:C:2015:454,
præmis 63 og den deri nævnte retspraksis).
49 Det følger af de ovenstående betragtninger, at den anden del af det forelagte
spørgsmål skal besvares med, at artikel 178, litra a), i direktiv 2006/112 skal
fortolkes således, at den er til hinder for, at de nationale skattemyndigheder kan
afslå at indrømme ret til momsfradrag alene af den grund, at den afgiftspligtige
person er i besiddelse af en faktura, som ikke opfylder de betingelser, der er
fastsat i direktivets artikel 226, nr. 6) og 7), selv om myndighederne råder over
alle de oplysninger, der er nødvendige for at efterprøve, om de materielle betingelser
for at udøve fradragsretten er opfyldt.” [min understregning]
I nærværende sag har SKAT efterprøvet om de materielle betingelser for momsfradrag er til stede.
De ydelser [virksomhed1] ApS har leveret er efter sin karakter fradragsberettiget, de er leveret til
en momspligtig person, der er betalt for ydelserne, og det er skatteretligt anerkendt (for
2015), at der er fradrag for dem.
Det vil derfor være klokkeklart i strid med momssystemdirektivet og EU domstolens
praksis – og dansk retspraksis i øvrigt jf. SKM 2016,27 at underkende fradragsretten,
alene fordi SKAT finder, at fakturaerne ikke overholder de formelle faktureringskrav.
Der er således ingen tvivl om, at Klager er berettiget til momsfradrag i henhold til den
samhandel Klager har haft med [virksomhed1] ApS.
(...)”
Retsmøde
Repræsentanten fastholdt påstanden om, at virksomhedens fradrag for købsmoms af udgifter til underleverandøren [virksomhed1] ApS godkendes og, at virksomhedens momstilsvar skal nedsættes med 245.375 kr. Repræsentanten anmodede derudover om at sagen blev hjemvist til fornyet behandling ved Skattestyrelsen, idet det var repræsentantens opfattelse, at betingelserne for fradrag skulle behandles på et subjektivt grundlag.
Derudover anmodede repræsentanten om præjudiciel forelæggelse for EU-domstolen med spørgsmålet om fakturakravene momsbekendtgørelsens § 57 er i strid med momssystemdirektivets artikel 178 og 179.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.
Landsskatterettens afgørelse
Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har nægtet fradrag for virksomhedens udgifter til købsmoms for underleverandører med i alt 245.375 kr. for perioden fra 1. kvartal 2015 til og med 2. halvår 2016.
Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):
”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.
Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er
1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,
...”
Af dagældende momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 § 82 fremgår følgende:
”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ”
Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:
”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:
1) Udstedelsesdato (fakturadato).
2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.
3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.
4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.
5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.
6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.
7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.
8) Gældende afgiftssats.
9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”
Bestemmelsernes indhold er identisk med dagældende momsbekendtgørelse nr. 814 af den 24. juni 2013, §§ 61 og 84, gældende for perioden 1. juli 2013 til 1. juli 2015.
Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):
”Artikel 167
Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.
Artikel 168
I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.
...”
Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):
”Artikel 178
For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:
a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med [artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240] ...
Artikel 179
Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.
...”
EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.
Det er en grundlæggende betingelse for fradragsretten, at momsen skal have været opkrævet af en afgiftspligtig person, der har leveret varer eller ydelser til køberen. Dette har EU-domstolen udtalt i sagerne C-165/86 (Intiem), C-338/98 (KOM mod Nederlandene), C-25/03 (HE), C-438/09 (Boguslaw) og C-460/17 (SGI).
I SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR fandt Østre Landsret i begge domme, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at der havde fundet levering sted. Fakturaerne i de pågældende sager opfyldte ikke momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet der i fakturaerne bl.a. ikke var foretaget en tilstrækkelig præcis angivelse af ydelsernes art og omfang samt tidspunkt og sted for levering, ligesom der ikke var fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser var leveret. Samme forhold forelå i den nyere byretsdom SKM2021.395.BR, hvor de i sagen fremlagte samarbejdsaftaler blev fundet for upræcise til at løfte bevisbyrden. Byretten udtalte, at det forhold, at der var sket pengeoverførsler fra sagsøgerens konto, ikke i sig selv dokumenterede, at der var sket levering af momsbelagte ydelser fra de angivne underleverandører.
Der henvises endvidere til Retten i [by1] dom af den 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af den 27. september 2018 og den 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.
Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort i SKM2009.325.ØLR og Københavns Byrets dom af 10. oktober 2016, offentliggjort i SKM2017.40.BR.
Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.
Virksomheden har som dokumentation fremlagt 10 fakturaer fra [virksomhed1] ApS for 2015, men har ikke fremlagt fakturaer for 2016. Som specifikation af fakturaerne har virksomheden endvidere fremlagt en underskrevet samarbejdskontrakt.
Landsskatteretten finder, at der ikke kan anses at være sket en levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.
Retten har lagt vægt på, at fakturaerne ikke indeholder en tilstrækkelig angivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet.
Landsskatteretten bemærker i denne forbindelse, at virksomheden ikke sammen med de fremlagte fakturaer har dokumenteret samhandlen med støttebilag i form af timesedler, hvorfor det ikke er muligt at identificere de personer, der har leveret arbejdet. Retten bemærker desuden, at det fremgår af SKATs oplysninger, at [virksomhed1] ApS hverken har været registreret som arbejdsgiver, eller har været momsregistreret. Under disse omstændigheder tillægges i overensstemmelse med praksis virksomheden en skærpet bevisbyrde i forhold til at dokumentere, at der er sket levering af ydelser mod vederlag.
Retten finder, at virksomheden ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at virksomheden ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at der er sket levering mod vederlag mellem to afgiftspligtige personer.
Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at der er sket levering af ydelser, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat.
Landsskatteretten finder desuden ikke for, på det foreliggende grundlag, at følge anmodningen om forelæggelse for EU-domstolen om momsbekendtgørelsens § 57 er i strid med momssystemdirektivets artikel 178 og 179.
Retten finder tillige, at Skattestyrelsen ved afgørelsen af den 8. maj 2018 har truffet afgørelse på baggrund af en konkret vurdering af fakturaerne, underleverandøren og virksomheden, hvorfor der ikke er grundlag for hjemvisning.
Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.