Kendelse af 04-09-2022 - indlagt i TaxCons database den 30-09-2022

Journalnr. 18-0003590

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 14.664 kr. for perioden 1. juli 2014 til 30. juni 2017. SKAT har nedsat selskabets fradrag for købsmoms for udgifter til multimedier, da SKAT har skønnet selskabets private andel til 25 %.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet [virksomhed1] A/S, herefter selskabet, er stiftet den 1. juli 2003 og er registreret med branchekoden 464990 ”Engroshandel med andre husholdningsartikler”. Selskabet har til formål at drive handel, produktion og finansiering. Selskabet er en danskejet virksomhed, som leverer brændeovne og diverse tilbehør til brændeovne til pejsebutikker i Europa.

Af CVR-registret fremgår det, at selskabet er ejet 100 % af det svenske selskab [virksomhed2] AB. Det er af SKAT oplyst, at funktionerne administration, salg og økonomi sker fra Danmark og selskabet har salgsagenter i udlandet. Størstedelen af selskabets salg sker til det tyske marked og det er oplyst, at varerne opbevares på lagerhotel i Tyskland.

Det er oplyst, at SKAT den 3. maj 2017 afholdt møde med selskabet, hvor det blev oplyst, at flere af selskabets medarbejdere blev beskattet af fri telefon. Selskabet blev på mødet bedt om at foretage en fordeling af privat andel af selskabets udgifter til multimedier.

Udgifterne til multimedier vedrører ifølge SKATs oplysninger bredbånd til medarbejdere og fibernet på adressen [adresse1], [by1] samt udgifter til mobiltelefon til en del af de ansatte. Selskabet havde i den relevante periode i alt 14 ansatte, hvoraf de 8 var administrative medarbejdere, som ikke havde telefon stillet til rådighed, mens 6 af de ansatte havde telefoner stillet til rådighed.

Selskabet har til SKAT oplyst følgende om de 6 ansattes funktioner i selskabet:

Navn	Titel	Ansat fra	Funktionsbeskrivelse
[person1]	Adm. Direktør	2003	Har som direktør ansvaret for alle samarbejdspartnere.
[person2]	Salgschef	2004	Ansvaret for alle nordiske kunder og direkte salgsansvar for kunderne i DK og SE
[person3]	Indkøbschef	2009	Ansvarlig for kontrakterne for alle større leverandører i DK og resten af verden.
[person4]	Salgschef	2010	Ansvaret for de tysktalende markeder samt BE. Der er 5 agenter, som tager sig af de mindste kunder, hvor LH har den direkte kontakt til de større kunder på markedet.
[person5]	Sælger	2011	Direkte salgsansvar for kunderne i NO samt skorstensfejere i DK
[person6]	Sælger	2015	Ansvar for fransktalende markeder samt NL. Der er 6 agenter, som tager sig af de mindste kunder, hvor DJ har den direkte kontakt til de større kunder på markedet.

Selskabet har fratrukket fuld moms af udgifter til telefonabonnement og forbrug samt anskaffelse af mobiltelefoner, pc-udstyr m.v.

Selskabet har efterfølgende indsendt opgørelse over købsmoms på multimedier i perioden 1. juli 2014 til 30. juni 2017. Selskabet har oplyst, at de vurderer den private andel til 15 %. Skønnet er foretaget på baggrund af samtalespecifikationer, hvor hver ansat har kategoriseret hvert opkald som privat eller erhvervsmæssigt opkald. Samtalespecifikationerne vedrører i alt 10.838 opkald foretaget i 1. kvartal 2017.

SKATs afgørelse

SKAT har ved afgørelsen nedsat selskabets fradrag for købsmoms med i alt 14.664 kr. for perioden 1. juli 2014 30. juni 2017, idet de har skønnet selskabets private andel af udgifter til multimedier til 25 %.

SKAT har som begrundelse herfor anført følgende:

”(...)

3.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Selskabet har for 2015 fratrukket fuld moms af udgifter til telefonabonnement og forbrug samt anskaffelse af mobiltelefoner, pc-udstyr m.v., der anvendes af selskabets ansatte blandet erhvervsmæssigt og privat. Flere af medarbejderne er beskattet af fri telefon.

Selskabet har indsendt en opgørelse over den indgående moms på multimedier i perioden 1. juli 2014 til 30. juni 2017. Selskabet har i forbindelse med gennemgangen oplyst, at de vurderer fordelingen af den erhvervsmæssige og den private anvendelse til 85/15.

SKAT har vurderet den af selskabet opgjorte private anvendelse på 15 % på mobiltelefonerne og de øvrige multimedier som fastsat for lavt.

Som selskabet anfører i sin begrundelse, så har de lagt samtalespecifikationerne til grund for fordelingen. Telefonen kan dog benyttes til andet end telefoni, for eksempel adgang til internettet, apps m.v. Denne anden anvendelse er ikke specificeret på samtalespecifikationerne fra telefonselskabet, hvorfor den er svær at konkretisere og dokumentere.

Med den udvikling og de trends der er i dag vedrørende anvendelse af multimedier, så vurderer SKAT, at den private anvendelse i langt større grad bliver anvendt til at gå på internettet, adgang til diverse apps, sms/messenger, mails, foto m.v. end til at samtale. Derfor vurderer SKAT ikke, at det er nok a ligge samtale-specifikationerne til grund for fordelingen. Som selskabet bemærker, så benytter de ansatte også i arbejdstiden løbende mailhåndtering fra telefonen, internetopkobling for rejsende medarbejdere m.v. Dette mener vi er med til at underbygger vores argumentation om, at det ikke er nok at lægge samtalespecifikationerne til grund for en fordeling.

SKAT har i vores vurdering taget udgangspunkt i en almindelig arbejdsdag, som normalt består af 8 timers arbejde, 8 timers frihed og 8 timers hvile. Det vil sige, at en normal arbejdsdag består af lige mange timers arbejde som privat, hvilket der skal tages med i vurderingen, da det er medarbejde rens anvendelse af mobiltelefonen, der skal skønnes.

Selskabet har i deres bemærkninger af den 9. oktober 2017 bl.a. anført følgende:

"Det fremgår af ovenstående kendelse, at SKAT ikke kan statuere en højere privat anvendelse end den af selskabets fastsatte uden at konkret begrunde dette. SKAT skal således konkret kunne begrunde, at der har været en privat anvendelse, som overstiger det faktiske skøn, fremsat af [virksomhed1]. Kan SKAT ikke begrunde dette, der i øvrigt skal foretages på et konkret skøn med udgangspunkt i netop [virksomhed1]s virksomhed, må [virksomhed1]s skøn og argumentation lægges til grund for den skønsmæssige opgørelse. Det forhold, at SKAT har en formodning om, at mobiltelefonerne bliver anvendt privat til mere end de begrundede 15 pct., er ikke tilstrækkeligt for, at SKAT kan tilsidesætte [virksomhed1]s skøn, uden at der løftes konkrete begrundelser herfor.

Vi anser det ikke som et tilstrækkeligt argument, at SKAT i deres argumentation anfører, at deres erfaring med tilsvarende virksomheder er, at den private anvendelse som regel er højere end 15 pct. SKAT kan alene underkende virksomhedens skøn, hvis SKAT kan påvise, at skønnet ikke er udøvet på rimelig vis."

Selskabet anfører i deres argumentation, at SKAT skal begrunde deres skøn. (Henvisning til kendelse fra LSR journalnr. 10-02803 af 15. april 2011).

Det er korrekt, at SKAT altid skal begrunde deres afgørelser, jf. Forvaltningslovens (FVL) §§ 22- 24, det gælder både afgørelser men også fastsættelsen af et skøn.

FVL § 22 "En afgørelse skal, når den meddeles skriftligt, være ledsaget af en begrundelse, med mindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold. "

I den omtalte sag fra Landsskatteretten er der tale om privat anvendelse af pc'er. Her tager landsskatteretten udgangspunkt i, at pc'er indkøbt af selskabet som udgangspunkt er indkøbt til virksomhedsfæren. Sker der privat anvendelse har SKAT bevisbyrden for, i hvilket omgang de anvendes privat, idet udgangspunktet er, at de anvendes erhvervsmæssigt, jf. SKM2005.438.LSR.

I forbindelse med telefoner, hvor medarbejderen beskattes af fri telefon, så indikerer beskatningen, at telefonen anvendes privat. Her er det ikke et spørgsmål om, at SKAT skal løfte bevisbyrden for, at telefonen anvendes privat, da beskatningen af medarbejderen har fastslået dette.

Der skal foretages et skøn over den erhvervsmæssige anvendelse, jf. momslovens § 38, stk. 2, da der kun er adgang til momsfradrag for den del af udgiften, der relaterer sig til den erhvervsmæssige virksomhed. I skønnet er det væsentligt, at se på anvendelsen af telefonen og dermed ikke kun for holde sig til et enkelt element (f.eks. samtalerne) af den samlede anvendelse.

Videre har selskabet bemærket, at SKAT anvender en regel om, at den private anvendelse er højere end 15 pct. Vi har på intet tidspunkt i vores drøftelse eller mails med selskabet anført, at den private anvendelse som regel er højere end 15 pct.

Hver sag skal vurderes individuelt, og der skal ved sagsbehandlingen henses til den forvaltningsretlige grundsætning om, at man ikke må sætte "skøn under regel".

Ved skønsmæssige afgørelser må der som hovedregel ikke opstilles regler, der begrænser eller udelukker skønnet, hvorfor der hver gang, ud fra en vurdering af de faktiske forhold, skal foretages et individuelt skøn over, i det her tilfælde, den ansattes erhvervsmæssige anvendelse af mobiltelefonerne m.v.

De 15 pct., som selskabet henviser til i deres bemærkninger, fremgår af kendelsen fra Landsskatteretten, jf. journalnr. 10-02803 punktet 'SKATs afgørelse'. Her har SKAT argumenteret, at de 15 pct. er fastsat ud fra SKATs erfaringer i lignende sager med selskaber i samme størrelsesorden.

Vi mener dog ikke, at denne argumentation/dette udsagn kan lægges til grund i nærværende sag.

Selskabet har yderligere i deres bemærkninger anført, at der ikke er tale om et personalegode men et arbejdsredskab, jf. mail af 9. oktober 2017.

Hertil kan SKAT bemærke, at det er tilladt for selskabet at betragte telefonen som et arbejdsredskab og dermed ikke beskatte medarbejderen af fri telefon. Der er forskellige forhold, der skal være op fyldt for at undgå at beskatte medarbejderen for privat rådighed over mobiltelefonen. Bl.a. skal medarbejderen erklærer på tro og love at den udleverede mobiltelefon kun vil blive brugt arbejdsmæssigt, og arbejdsgiveren skal føre kontrol af, om mobiltelefonen kun anvendes erhvervsmæssigt. Se nærmere herom i Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.A.5.2.3.4, undtagelse for arbejdsmobiltelefoner.

Momsmæssigt vil udgangspunktet være, at der er tale om erhvervsmæssig anvendelse, idet vi vil ligge til grund, at medarbejderen ikke bliver beskattet af fri telefon, og på tro og love har erklæret, at telefonen ikke anvendes privat. Det betyder også, at såfremt SKAT vurderer, at den fri telefon anvendes privat, skal SKAT løfte bevisbyrden herfor.

Ved fuld ud erhvervsmæssig anvendelse, kan selskabet:få 100 % momsfradrag for anskaffelsesomkostninger og driftsudgifter, idet selskabet kun har momspligtige aktiviteter, jf. momslovens § 37, stk. 1.

På baggrund af samtlige elementer, har SKAT foretaget et skøn af mobiltelefonernes m.v. anvendelse og vurderer den erhvervsmæssige andel til 75 pct.

SKAT foreslår, at selskabets købsmoms for 2015 nedsættes med 5.836 kr. vedrørende selskabets udgifter til mobiltelefonabonnement og forbrug samt udgifter til anskaffelser af diverse multimedier anvendt af selskabets ansatte blandet erhvervsmæssigt og privat. Fratrukket moms 23.345,19/100 * 25 = 5.836,25 kr.

Der er taget udgangspunkt i den af selskabet indsendte opgørelse, hvor de har opgjort de samlede udgifter til multimedier.

På baggrund af den ordinære frist i Skatteforvaltningsloven § 31, stk. 1 kan SKAT ændre afgiftstilsvaret 3 år tilbage. Da selskabet er halvårsafregnende kan SKAT gå tilbage til indkomståret 2014 og genoptage 2. halvår af 2014.

Angivelsesfristerne fremgår af momslovens § 57. For virksomheder som er halvårs afregnende fremgår angivelsesfristen mere præcis af momslovens§ 57, stk. 4. Angivelsen skal foretages senest den 1. i den tredje måned efter afgiftsperiodens udløb.

1. halvår 2014 havde angivelsesfrist den 1. september 2014, og den ordinære frist udløb den 1. september 2017.

2. halvår 2014 havde angivelsesfrist den 1. marts 2015. Den ordinære frist er derfor frem til den 1. marts 2018.

Selskabet har indsendt opgørelse over selskabets udgifter for multimedier for perioden 2. halvår 2014 til 1. halvår 2017. SKAT har lagt denne opgørelse til grund for en ændring af købsmomsen i forbindelse med selskabets udgifter. Det erhvervsmæssige skøn, som SKAT har foretaget over medarbejderens anvendelse af multimedier for 2015, anvendes tilsvarende for årerne 2014, 2016 og 2017.

For 2. halvår af 2014 nedsættes købsmomsen, vedrørende selskabets udgifter til multimedier, der anvendes privat og erhvervsmæssigt af medarbejderne, med i alt 2.880 kr.

For 2016 nedsættes købsmomsen, vedrørende selskabets udgifter til multimedier, der anvendes privat og erhvervsmæssigt af medarbejderne, med i alt 4.806 kr.

For 1. halvår af 2017 nedsættes købsmomsen, vedrørende selskabets udgifter til multimedier, der anvendes privat og erhvervsmæssigt af medarbejderne, med i alt 1.142 kr.

3.5. SKATs afgørelse

Selskabet har den 2. februar 2018 indsendt bemærkninger til SKATs forslag af 21. december 2017, pkt. 3 Multimedier, vedrørende fradragsbegrænsning af moms på selskabets udgifter til multimedier, der anvendes blandet erhvervsmæssigt og privat af medarbejderne.

Selskabet har i deres bemærkninger bl.a. henvist til, at de medarbejdere, der har fået stillet fri tele fon til rådighed i udførslen af deres arbejde, stort set alle er ledende medarbejdere. For at give disse medarbejdere fleksibilitet i deres arbejde, har selskabet valgt at medarbejderne ligeledes kan benytte disse mobiltelefoner privat mod en beskatning af fri telefoni, og da abonnentstypen er "flatrate" koster det ikke selskabet yderligere.

Videre oplyser selskabet, at mobiltelefonerne er et yderst nødvendigt arbejdsredskab for disse med arbejdere og kan ikke undværes i varetagelsen af deres arbejde. Mobiltelefonerne er ikke et udtryk for et personalegode eller lignende. Selskabet argumenterer, at den skattemæssige beskatning af fri telefon er underordnet i forhold til vurderingen af, hvorvidt de pågældende mobiltelefoner er et nødvendigt arbejdsredskab for de pågældende ansatte.

Til selskabets ovenstående bemærkninger kan SKAT henvise til bestemmelsen i momslovens § 38, stk. 2, der anfører, at der kun kan foretages fradrag for den del af momsen, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varer og ydelsers fradragsberettigede brug i virksomheden.

Bestemmelsen tager ikke stilling til virksomhedens omkostninger i forbindelse med køb af va ren/ydelsen, men omhandler udelukkende en betragtning af virksomhedens anvendelse af det indkøbte, altså den fradragsberettigede brug.

Selskabets valg af abonnement og omkostningerne hertil, har ikke betydning for medarbejdernes anvendelse af mobiltelefonerne, men er udelukkende af driftsøkonomisk betydning for selskabet.

Selskabet har påpeget, at mobiltelefonerne er et yderst nødvendigt arbejdsredskab og ikke kan undværes i varetagelsen af medarbejdernes arbejde, og derfor ikke kan betragtes som et personalegode. SKAT har ikke i det tidligere udsendte forslag af 21. december 2017 fra SKATs stillet spørgsmåls tegn til, om der er tale om et arbejdsredskab eller ej.

SKAT har argumenteret, at idet medarbejderne har ladet sig beskatte af fri telefon skattemæssigt (2.600 kr. i 2015), så vurderer SKAT, at det må tages som indtægt for, at der derved er tale om, at de pågældende medarbejdere anvender mobiltelefonen privat såvel som erhvervsmæssigt. SKAT har også i forslaget påpeget muligheden for, at en medarbejder kan undlade at lade sig beskatte af fri telefon ved at underskrive en tro og love erklæring. Derfor kan telefonen godt tages med hjem, den må bare ikke anvendes til private formål.

Videre henviser selskabet til i deres bemærkninger, at de ikke er enige i SKATs skønsmæssige fra drag. Selskabet har valgt at ligge samtalespecifikationerne for 1. kvartal 2017 til grund som en repræsentativ periode. På baggrund af en opgørelse af samtalespecifikationerne er selskabet kommet frem til en fordeling på 85 % erhvervsmæssigt og 15 % privat.

Selskabet mener ikke, at SKATs begrundelse for en fordeling på 75/25 kan anses som konkret men giver udslag af en form for objektiv vurdering uden nærmere individuel stillingtagen i forhold til den konkrete virksomhed.

Selskabet henviser som tidligere til argumenterne i Landsrettens afgørelse 10-02803 af 15. april 2011.

Selskabet påpeger at ved at følge samme opstilling som i ovenstående sag, så vil der på en gennemsnitlig arbejdsuge på 40 timer, være private telefonsamtaler på 4 min. pr. dag og lidt under 1 time vil blive anvendt til andet end opkald.

SKAT har tidligere tilbagevist at anvende de argumenter, som Landsskatteretten anvender i deres afgørelse tilbage i 2011, da SKAT ikke finder, at den pågældende sag kan anvendes analogt på nær værende sag.

I den omhandlende sag er der tale om indkøb afbærbare pc'er i en større virksomhed tilbage i 2002- 2009 - reguleringsperiode 2007-2009.

Landsskatteretten har vurderet, at idet at medarbejderne frit kan medbringe de bærbare pc'er, når de forlader arbejdspladsen, og der ikke er indgået aftaler med medarbejderne om, at pc'erne ikke må bruges privat, eller ført systematisk kontrol med anvendelsen, at pc'erne ikke udelukkende har været anvendt til brug for selskabets momspligtige leverancer. Det kan dermed ikke udelukkes, at medarbejderne har anvendt de bærbare pc'er til privat at tjekke vejrudsigter m.v.

Det er væsentligt, at hver sag behandles ud fra de faktiske forhold, som er gældende for den pågældende virksomhed, og at disse faktiske forhold bliver vurderet selvstændigt og uafhængigt i forbindelse med, at SKAT bl.a. vurderer fradragsretten, jf. momslovens§ 38, stk. 2.

De faktiske forhold i den omtalte sag, er ikke identiske med de forhold, som er gældende i nærværende sag, og SKAT vurderer heller ikke, at problemstillingen kan anvendes analogt.

Det bemærkes, at de faktiske forhold omtalt i den nævnte sag er forhold, der vedrører perioden 2007-2009 (kontrolperiode 2002-2009). Den teknologiske udvikling og den måde vi i dag tilgår diverse multimedier, det være i vores arbejdsliv og i vores privatliv, er meget anderledes end tilbage i f.eks. 2008. I dag er en mobiltelefon/smartphone ikke blot et redskab til opkald, men har mange af de samme funktioner, som en computer, så som internet adgang og et operativsystem, der gør det muligt at downloade apps m.v. Dette gør, at vi i dag har flere funktioner i en enhed, og denne ene en hed - mobiltelefonen - kan derfor anvendes til både at tage foto, downloade film/musik, downloade diverse spil, checke private mails samt anvendes til en bred vifte af andre kommunikationsmuligheder så som sms, messenger, snapchat, facebook, instagram etc.

Den teknologiske udvikling af smartphones samt den ændrede udvikling i vores måde at kommunikere på, gør, at der foreligger en formodning for, at den private anvendelse mere ske via dataforbrug end via telefonopkald. SKAT har vurderet, at denne anvendelse er væsentlig set i forhold til, at der skal skønnes over såvel medarbejdernes erhvervsmæssige samt deres private anvendelse, og det derfor ikke er tilstrækkeligt udelukkende at se på samtalespecifikationerne.

Det er korrekt, når selskabet anfører, at det er/kan være svært at dokumentere det reelle/faktiske forbrug, som mobiltelefoner i dag anvendes til, idet der bl.a. er tale om dataforbrug, som ikke bliver dokumenteret på samme måde som opkald. Efter momslovens§ 38, stk. 2 er der tale om, at der skal foretages et skøn over multimediernes fradragsberettigede brug i virksomheden. For at gøre dette må samtlige forhold tages i betragtning, hvorfor det ikke vil være korrekt kun at lægge samtalespecifikationerne til grund, uagtet, at det er de eneste udgifter, der umiddelbart er konstaterbare.

Selskabet har anvendt samtalespecifikationerne som grundlag for beregning af den erhvervsmæssige og den private anvendelse af medarbejdernes brug af multimedier. Denne beregning viser som også nævnt tidligere en fordeling på 85/15. SKAT vurderer ikke, at det er tilstrækkeligt, at ligge samtalefordelingen til grund for en begrundelse for den erhvervsmæssige og private anvendelse, idet medarbejdernes anvendelse af mobiltelefonerne også i stor udstrækning omfatter anvendelse af dataforbrug, hvilket vil sige til sms, messenger, foto, download af apps/spil/film m.v. Med den teknologiske udvikling, der er sket ift. diverse multimedier herunder smartphones, så må det være sikkert at sige, at medarbejdernes private anvendelse af mobiltelefoner, set over de seneste år, i langt overvejende grad anvendes til andet end samtaler, hvorfor det ikke vil vise et retvisende billede, såfremt den skønsmæssige fordeling af medarbejdernes erhvervsmæssige og private anvendelse udelukkende tager udgangspunkt i en forholdsmæssig fordeling af samtalerne.

SKAT har ikke vurderet, at selskabet er kommet med nye oplysninger til punktet, hvorfor forslaget fastholdes, og SKAT nedsætter købsmomsen vedrørende selskabets udgifter til mobiltelefoner m.v. med 5.836 kr. for 2015.

Det foretagne skøn på 75 %, i forhold til den erhvervsmæssige anvendelse og de 25 % i forhold til den private anvendelse, fastholdes ligeledes.

Der er fortsat taget udgangspunkt i den af selskabet indsendte opgørelse, hvor de har opgjort de samlede udgifter til multimedier.

Videre fastholder SKAT at nedsætte købsmomsen for 2014 med 2.880 kr., for 2016 med 4.806 kr. og for 1. halvår 2017 med i alt 1.142 kr.

Også her er der fortsat taget udgangspunkt i den af selskabet indsendte opgørelse over selskabets udgifter for multimedier for perioden 2. halvår 2014 til 1. halvår 2017. Det erhvervsmæssige skøn, som SKAT har foretaget over medarbejderens anvendelse af multimedier for 2015, anvendes tilsvarende for årerne 2014, 2016 og 2017.

(...)”

Skattestyrelsen har anført yderligere bemærkninger i forbindelse med klagen:

”(...)

1) Selskabets påstand

Selskabet mener, at deres skønsmæssige fordeling på 15 pct. privat anvendelse skal lægges til grund ved opgørelsen af den delvise fradragsret efter momslovens § 38, stk. 2, da dette skøn er underbygget med konkrete begrundelser ud fra et forbrugsmønster, samt at Skattestyrelsens skøn på 25 pct. privat anvendelse er udokumenteret.

Selskabet anfører, at Skattestyrelsen opstiller en formodningsregel, da Skattestyrelsen har lagt til grund, at det ikke er tilstrækkeligt, at anvende samtalespecifikationerne som grundlag til at beregne skønnet over den private anvendelse af mobiltelefoner, der anvendes både erhvervsmæssigt og privat af medarbejderne. Skattestyrelsen har i deres skøn formodet, at mobiltelefonerne også anvendes til andet end samtaler, f.eks. sms, mail, foto, apps, adgang til nettet m.v. Disse elementer i skønnet fin der selskabet ikke, at Skattestyrelsen har løftet bevisbyrden for. Det er kun samtalespecifikationerne, der er tilgængelige og konstaterbare, jf. selskabet.

Skattestyrelsen bemærker, at skønnet foretaget efter momslovens § 38, stk. 2 skal afspejle fordelingen af selskabets anvendelse/benyttelse af de varer og ydelser, der er indkøbt i selskabet, men hvor de bruges både til selskabets erhvervsmæssige og medarbejdernes private brug.

Skattestyrelsen mener ikke, at selskabet har taget højde for den faktiske anvendelse ved kun at lægge samtalespecifikationerne til grund. Der er ikke tale om, at opstille en formodningsregel, når der tages højde for andre elementer i vurderingen over skønnet, herunder bl.a. at en mobiltelefon kan anvendes til andre formål end samtaler, f.eks. til foto, mail, sms, apps, adgang til nettet etc. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at samtaler kun er en af de muligheder, som en mobiltelefon kan anvendes til. Det er derfor fortsat Skattestyrelsens vurdering, at der også i skønnet skal tages højde for, at der er andre elementer, der skal vurderes, herunder adgang til at tilgå internet, apps, sms m.v.

Selskabet har lagt til grund, at der er taget højde for, at mobiltelefonerne kan anvendes til andet end samtaler med henvisning til forsigtighedsprincippet.

Selskabet har beregnet den private anvendelse ud fra samtalespecifikationerne og er kommet frem til 13,9 pct. Med henvisning til forsigtighedsprincippet, skønner selskabet den private anvendelse til 15 pct.

Selskabet henviser til en oversigt over fordeling af minutter, jf. Landsskatterettens afgørelse (j. nr. 10-02803). Det skøn, de er kommet frem til ud fra et forsigtighedsprincip på 15 %, overfører de på beregningen i skemaet og kommer frem til 386 min. pr. uge anvendt privat (minus samtaler). Skattestyrelsen mener ikke, at selskabet kan overføre dette skøn (udtræk af selskabets samtalespecifikationerne) til det anvendt tidsskema/oversigt fra Landskatteretsafgørelsen, og bruge det til at skønne et rimeligt antal minutter til privat anvendelse, idet der har været andre forudsætning og andre forhold, der har gjort sig gældende i forhold til den omtalte Landsskatteretssag.

Som momslovens§ 38, stk. 2 anfører, så er der tale om et skøn, og med henvisning til momsbekendtgørelsens § 18, så skal den skønsmæssige fordeling mellem den erhvervsmæssige del og den private del foretages på en rimelig måde.

Skattestyrelsen vurderer ikke, at det er rimeligt, jf. momsbekendtgørelsens § 18 modsætningsvis udelukkende at kigge på samtalespecifikationerne, uagtet det er de eneste oplysninger, der faktuelt kan specificeres i forbindelse med, at der skal foretages et rimeligt skøn over fordelingen mellem medarbejderens erhvervsmæssige anvendelse og private anvendelse.

2) Henvisning til tidligere afgørelse fra LSR journalnr. 10-02803

Som nævnt i Skattestyrelens afgørelse af 26. februar 2018, så er der i den omtalte sag fra Landsskatteretten tale om privat anvendelse af pc'er. Her tager landsskatteretten udgangspunkt i, at pc'er ind købt af selskabet som udgangspunkt er indkøbt til virksomhedsfæren. Sker der privat anvendelse har SKAT bevisbyrden for, i hvilket omgang de anvendes privat, idet udgangspunktet er, at de anvendes erhvervsmæssigt, jf. SKM2005.438.LSR.

Spørgsmålet rejst for Landsskatteretten omhandler, om der er tale om, at pc'erne anvendes privat eller ej. Det er denne problemstilling, der bliver taget stilling til, og ikke som udgangspunkt fradragsbegrænsningen af en evt. privat anvendelse af pc' erne.

Skattestyrelsen finder ikke, at den omtalte Landsskatterets sag kan anvendes analogt på nærværende sag, da der ikke i nærværende sag er tale om, at der skal løftes en bevisbyrde for, om mobiltelefonerne anvendes privat eller ej.

Der skal foretages et skøn over den erhvervsmæssige anvendelse, jf. momslovens§ 38, stk. 2, da der kun er adgang til momsfradrag for den del af udgiften, der relaterer sig til den erhvervsmæssige virksomhed. I skønnet er det væsentligt, at se på anvendelsen af telefonen og dermed ikke kun forholde sig til et enkelt element (f.eks. samtalerne) af den samlede anvendelse.

(...)”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om at selskabets skønsmæssige fordeling på 15 % privat anvendelse skal lægges til grund ved opgørelse af den delvise fradragsret for udgifter til multimedier efter momslovens § 38, stk. 2.

Repræsentanten har til støtte for påstanden anført følgende:

”(...)

Det fremgår af ordlyden af momslovens § 38, stk. 2, at for varer, der både benyttes til fradragsberettigede formål efter momslovens § 37 og til virksomhedens uvedkommende formål, kan fradraget udelukkende foretages for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældendes varers fradragsberettigede brug. Det fremgår klart af ordlyden, at det udelukkende er den faktiske benyttelse af det indkøbte, der skal lægges til grund ved opgørelsen af fradragsretten. Denne opgørelse skal foretages på baggrund af et skøn. Det skal startende anføres, at Selskabet tiltræder, at mobiltelefoner m.v., som er omfattet i sagen, anvendes i erhvervsmæssig og privat henseende. Selskabet er dog af den opfattelse, at den private anvendelse ikke udgør mere end maksimum 15 pct. Dette også underbygget ved Selskabets udøvede skøn. Sagsgenstanden er dermed ikke, hvorvidt der overhovedet foreligger privat anvendelse af mobiltelefoner m.v., men derimod hvor meget den private anvendelse udgør i forhold til den erhvervsmæssige ud fra et skøn. Dette har Selskabet udførligt klargjort over for SKAT, jf. Selskabets bemærkninger under punkt. 3.1. "De faktiske forhold" samt punkt 3.2. "Selskabets bemærkninger" i afgørelsen af 26. februar 2018.

Det fremgår af momsbekendtgørelsens § 18, 1. pkt., at virksomhedens skøn som det klare udgangs punkt skal lægges til grund, når det er foretaget på rimelig måde. Selskabet foretog på baggrund af det indledende kontrolmøde af 3. maj 2017 med SKAT en skønsmæssig opgørelse af den private anvendelse af mobiltelefoner m.v., der skulle danne baggrund for Selskabets adgang til momsfradrag for disse indkøbte mobiltelefoner m.v. Selskabet skønnede på baggrund af samtalespecifikationer for mobiltele foner for 1. kvartal 2015 (valgt som en repræsentativ periode, hvor de seks medarbejderes samtalefor brug for hver enkelt af de over 10.000 samtaler i perioden er blevet klassificeret af de respektive med arbejdere som hhv. erhvervsmæssig eller privat), at den private anvendelse var 13,9 pct. Selskabet valgte herefter at forhøje skønnet til 15 pct. privat anvendelse ud fra et forsigtighedsprincip. SKAT har dog i deres afgørelse valgt at tilsidesætte Selskabets forsigtige skøn og forhøje dette fra 15 pct. til 25 pct. privat anvendelse, jf. punkt 5 i nærværende klage. Det følger af momslovens regler og fast praksis, at det er virksomheden, der skal fastlægge et eventuelt skøn, jf. momslovens § 38, stk. 2, jf. momsbekendtgørelsens§ 18. Det fremgår endvidere af SKATs Juridiske Vejledning D.A.11.4.3.1., at SKAT alene kan underkende virksomhedens skøn, hvis det ikke er udøvet på en rimelig måde.

Spørgsmålet er naturligvis herefter, hvorvidt skønnet er foretaget på rimelig måde. Selskabet har - som angivet ovenfor - foretaget et kvalificeret og begrundet skøn, der tager udgangspunkt i samtalespecifikationer for samtlige de af Selskabets ansatte, der har fået stillet mobiltelefonerne til rådighed.

Det anerkendes, at der bør inddrages så mange forhold som muligt ved fastlæggelsen af Selskabets skønsmæssige fordeling i forbindelse med opgørelsen af det momsfradragsberettigede beløb for mobil telefoner m.v., idet man skal vurdere de ansattes faktiske benyttelse henholdsvis privat og erhvervsmæssigt. Er der tale om mobiltelefoner, eksempelvis smartphones, hvor der er adgang til at downloade apps, mail, internet, fotofunktioner m.v., bør der i sagens natur tages hensyn til dette, hvor det er muligt at fastslå den faktiske anvendelse. Det er således klart, at et skøn umiddelbart bliver mere retvisende, såfremt der inddrages flere forhold. Selskabet har foretaget et skøn ud fra samtalespecifikationerne, da det ikke er muligt at opgøre den faktiske anvendelse retvisende anderledes ud fra et teknisk synspunkt. Det skal hertil anføres, at Selskabet forsøgte at inddrage flere elementer, eksempelvis dataforbrug. Der består dog en væsentlig usikkerhed ved dette, idet dataforbrug ikke kan bestemme den faktiske anvendelse (defineret som eksempelvis "skærmtid"), som netop er hovedspørgsmålet, når der skal lægges et skøn til grund. Man kunne således sagtens forestille sig en situation, hvor dataforbruget til indlæsning af en arbejdsmail, som tager 12 minutter at læse på telefonen, vil være væsentligt mindre end det på krævede dataforbrug til streaming af en video (i dette tilfælde privat benyttelse), som ligeledes tager tre minutter at se på telefonen. Endvidere omvendt, hvor medarbejderen har adgang til e-learningkursus om f.eks. GDPR der streames og tager 12 min. mod en privat gennemgang af en mail, der ligeledes tager 3 min. Her vil det faktiske forbrug (skærmtiden) således være ens, mens dataforbruget vil give et helt andet og misvisende billede. Dette forhold gør sig ikke gældende med samtalespecifikationerne. Det følger derfor af overstående ræsonnement, at dataforbrug ikke bør være en faktor, der kan lægges til grund, idet der er særdeles stor usikkerhed ved selve tidsanvendelsen, som netop er det, skønnet efter momslovens § 38, stk. 2 beror på - nemlig den faktiske anvendelse. Derfor vil det mest retvisende i nærværende situation være at anskue, hvor meget af skærmtiden, der tilgår den private eller erhvervsmæssige anvendelse af de ansattes mobiltelefoner. Det er dog ikke fundet teknisk muligt at foretage sådan en opgørelse, som giver et retvisende billede, hvorfor dette element ikke indgår i den kvantitative skønsmæssige opgørelse. Det er dermed med afsæt heri, at Selskabet har lagt samtalespecifikationerne til grund, idet disse er det eneste tilgængelige datasat, som anses for at give et retvisende billede af den tidsmæssige allokering af den private og erhvervsmæssige anvendelse af mobiltelefoner. Det er således vores opfattelse, at Selskabets skøn er foretaget på en yderst rimelig måde. Dette understøttes endvidere af det forhold, at SKAT i afgørelsen fastslår, at det eneste konstaterbare forhold er samtale specifikationerne. Ydermere at mobiltelefonerne ikke er anskaffet med privat anvendelse for øje, men netop med erhvervsmæssig anvendelse for øje, og at dette også tydeligt afspejles i medarbejdernes anvendelse.

Finder SKAT, at skønnet ikke er foretaget på en rimelig måde, henholder vi os til, at SKAT således har bevisbyrden for, at skønnet er udøvet på urimelig måde. Det er vores klare opfattelse, at denne bevis byrde er ikke løftet i den konkrete sag. SKAT har tilsidesat Selskabets skøn uden nærmere at tage stilling til den af Selskabet fremlagte dokumentation og begrundelse. SKAT henviser udelukkende i den forbindelse til udviklingen og de trends, der er i dag vedrørende anvendelsen af multimedier. SKAT vurderer, at den private anvendelse af multimedier er stigende som følge af den teknologiske fremgang og multimediernes forskellige funktioner, der kan anvendes i privat henseende.

Denne generelle antagelse er uden relevans for den konkrete sag, da skønnet skal foretages ud fra sagens konkrete omstændigheder - dermed Selskabets forhold. SKAT har således konkret heller ikke løftet bevisbyrden for, at denne generelle antagelse gør sig gældende for de seks mobiltelefoner i den konkrete sag. En henvisning til generelle trends og den teknologiske udvikling strider klart mod det forvaltningsretlige princip om skøn under regel, der netop tilsiger, at myndighederne skal foretage konkrete afgørelser på baggrund af sagens faktiske omstændigheder. SKAT tager i deres afgørelse også stilling til princippet om skøn under regel, hvor SKAT anfører, at "hver sag skal vurderes individuelt, og der skal ved sagsbehandlingen henses til den forvaltningsretlig grundsætning." Dette grundlæggende forvaltningsretlige princip vil klart blive tilsidesat, hvis SKAT kan inddrage henvisninger til generelle trends og den teknologiske udvikling, når skønnet skal fastlægges, uden overhovedet at inddrage sagens konkrete omstændigheder.

Med afsæt i princippet om skøn under regel forekommer det højst betænkeligt, at SKAT angiver, at "Den teknologiske udvikling af smartphones samt den ændrede udvikling i vores måde at kommunikere på, gør, at der foreligger en formodning for, at den private anvendelse mere ske via dataforbrug end via telefonopkald. SKAT har vurderet, at denne anvendelse er væsentlig set i forhold til, at der skal skønnes over såvel medarbejdernes erhvervsmæssige samt deres private anvendelse, og det derfor ikke er til strækkeligt udelukkende at se på samtalespecifikationerne." Her angiver SKAT direkte, at der er en formodning for, at den private anvendelse i højere grad sker via dataforbrug end via telefonopkald. Dette i øvrigt uden at tage stilling til, hvilke mobiltelefoner der er omfattede af den konkrete sag, og hvilken adgang disse har til at anvende applikationer m.v. Dette er netop forhold, som Selskabet har forholdt sig til og underbygget. Der er således ingen faktiske momenter til at underbygge SKATs argumentation om at tilsidesætte Selskabets udøvede skøn som værende urimelig fastsat.

På den baggrund opstiller SKAT en formodningsregel. Vi finder ikke, at der grundlæggende er hjemmel til at opstille sådan en regel. Formodningsreglen vil endvidere være umulig at tilbagebevise i praksis, da der ikke er tekniske muligheder, der med en rimelig grad af sikkerhed kan oplyse en eventuel privat kontra en erhvervsmæssig anvendelse af forskellige apps, sms/messenger, mails, fotos m.v., jf. oven stående. Desuden henviser SKAT til, at mobiltelefoner i dag kan bruges til en lang række kommunikationsmuligheder og henviser her til en række sociale medier. Det antages nødvendigvis som en forud sætning, at de ansatte har brugere på disse sociale medier, før at de kan anvende disse. Dermed an tager SKAT, at de ansatte har sådanne brugere på de sociale medier, uden konkret at henvise til sagens faktiske omstændigheder (SKAT har heller ikke undersøgt dette forhold nærmere). Selv i de tilfælde, hvor de ansatte har brugere på sociale medier, vil disse sociale medier kunne blive tilgået fra andre elektroniske enheder end de mobiltelefoner, som er stillet til rådighed af Selskabet. Der henvises igen til, at SKAT ikke konkret har løftet bevisbyrden herfor i form af hverken kvantitative eller kvalitativ data.

Det har ikke været hensigten med hverken formålet med § 38, stk. 2 eller principperne angivet i moms bekendtgørelsens§ 18 at opstille en sådan generel formodningsregel, der de facto ikke kan tilbagevises. Tages SKATs afgørelse til indtægt, vil det klare udgangspunkt om, at virksomhedernes skøn skal læg ges til grund, være et teoretisk udgangspunkt, da SKAT herefter blot vil kunne anlægge generelle betragtninger, som virksomhederne ikke de facto vil kunne tilbagevise med samme sikkerhed, som en opgørelse af samtalespecifikationerne vil. Der er således ikke hjemmel til at begrænse momsfradraget yderligere ud fra tilstedeværelsen af den blotte mulighed for, at goder kan anvendes privat, således som SKAT har truffet afgørelse om. Den blotte mulighed skal underbygges af konkrete forhold.

Det bør ligeledes bemærkes, at Selskabet har indkøbt mobiltelefonerne m.v. til brug for den erhvervsmæssige anvendelse, og det er til dette formål, de i hovedsagen anvendes. Mobiltelefonerne m.v. er dog mulige for medarbejderne at tage med hjem til brug for hjemmearbejdsdage, akutte situationer m.v. og derfor muliggør en privat anvendelse. Den mulige private anvendelse ændrer dog ikke på formålet med indkøbet - nemlig at disse er indkøbt med hensigt om erhvervsmæssig anvendelse. Udgangspunktet for den skønsmæssige ansættelse af den erhvervsmæssigt anvendte del bør derfor have sit naturlige udspring heri. Dette skal særligt ses i sammenhæng med, hvem der faktisk har fået stillet mobiltelefonerne til rådighed - nemlig Selskabets administrerende direktør, indkøbschef, tre salgschefer og en sælger ud af en nuværende medarbejderskare på 14. Hvis der alene var tale om et generelt medarbejdergode hos Selskabet, ville de øvrige medarbejdere også havde fået stillet en mobiltelefon til rådighed. Det forhold, at medarbejderne beskattes af "fri telefon", har ingen betydning for, hvordan fordelingen af den erhvervsmæssige kontra den private anvendelse af mobiltelefonerne skal vurderes. Forholdet "fri telefon" er et element, der kan inddrages, når en sag vedrører, hvorvidt mobiltelefoner overhovedet bliver anvendt privat. Det erindres, at nærværende sagsgenstand er ikke, hvorvidt mobiltelefonerne bliver anvendt privat, men i hvor høj en grad, at mobiltelefonerne bliver anvendt privat.

Det fremgår endvidere af SKATs afgørelse, at "med den teknologiske udvikling, der er sket ift. diverse multimedier herunder smartphones, så må det være sikkert at sige, at medarbejdernes private anvendelse af mobiltelefoner, set over de seneste år, i langt højere overvejende grad anvendes til andet end samtaler, hvorfor det ikke vil vise et retvisende billede, såfremt den skønsmæssige fordeling af medarbejdernes erhvervsmæssige og private anvendelse udelukkende tager udgangspunkt i en forholdsmæssig fordeling. "Til dette skal det anføres, at SKAT ikke er kommet med nærmere dokumentation og/eller data for, hvorfor det er "sikkert at sige, at medarbejdernes private anvendelse af mobiltelefoner, set over de seneste år, i langt højere overvejende grad anvendes til andet end samtaler ... "Selve retssikkerheden vil blive tilsidesat, hvis SKATs postulat skal tages til indtægt. Det er klart, at mobiltelefoner kan anvendes til andet end samtaler. Dette er ikke et nyt fænomen. Uanset om mobiltelefoner kan anvendes til andet end samtaler, har dette ikke en betydning for selve skønsudøvelsen. Det eneste relevante er, om den faktiske anvendelse tilsiger dette. Dermed kan generelle antagelser ikke ændre det af Selskabet fastsætte skøn. Endvidere er det ikke korrekt, når SKAT skriver, at den skønsmæssige vurdering udøvet af virksomheden udelukkede tager udgangspunkt i en forholdsmæssig fordeling af samtalespecifikationerne. Der er tilmed lagt et forsigtighedsprincip ned over det underbyggede skøn for at tage højde for eventuelle usikkerheder- uagtet dette i første omgang ikke anses for nødvendigt. Der henvises her til, at Selskabet, ud fra et forsigtighedsprincip, har forhøjet den private anvendelse fra 13,9 pct. til 15 pct.

Det følger af Landsskatterettens afgørelser journalnr. 09-02905 og journalnr. 10-02803, at en rådighedsbetragtning - som fremsat af SKAT i nærværende sag - ikke er tilstrækkelig til at skønne over, hvornår indkøb af varer og ydelser skal anses for at være anvendt privat. Der blev i journalnr. 09-02905 lagt til grund, at SKAT "... ikke har observeret privat kørsel i varebilerne." Uanset at den nævnte afgørelse ikke vedrørte multimedier, må selve princippet for, hvornår SKAT kan tilsidesætte et selskabs skøn og opstille formodninger, kunne anvendes analogt på nærværende forhold. SKAT skal kunne redegøre for, at mobiltelefonerne m.v. bruges privat. Da det allerede af Selskabet er fastslået, at mobiltelefoner m.v. anvendes privat, skal et yderligere skøn over andelen af den private anvendelse godtgøres af SKAT, hvilket SKAT ikke har formået, jf. overstående. Endvidere fremgår det særligt, at en sådan rådigheds betragtning blev afvist af Landsskatteretten i journalnr. 10-02803, hvor Landsskatteretten bemærker, at "... SKAT i den påklagede afgørelse ikke nærmere har begrundet den skete fastsættelse af den private anvendelse eller i øvrigt konkret har imødegået selskabets skøn, finder Landsskatteretten, at den private anvendelse skal fastsættes til 1,25 pct." Afgørelsen vedrører den private anvendelse af pc'er og moms fradragsadgangen efter momslovens § 38, stk. 2. Principperne heri må finde direkte analogt anvendelse på nærværende forhold. Til spørgsmålet om, hvorvidt sidstnævnte afgørelse kan anvendes analogt på forholdet, har SKAT i nærværende sag afvist, at den sidstnævnte afgørelse kan anvendes analogt på forholdet, da de faktiske omstændigheder, der i den sidstnævnte sag vedrører perioden 2007-2009 (kontrolperioden 2002-2008), har ændret sig væsentligt som følge af den teknologiske udvikling, idet SKAT angiver, at den måde "vi tilgår diverse multimedier, det være i vores arbejdsliv og i vores privatliv, er meget anderledes end tidligere i f.eks. 2008." Hertil sammenligner SKAT funktionerne ved pc'er og mobiltelefoner og tilsiger, at mobiltelefoner har mange af de samme funktioner som computere. Det fore kommer derfor selvmodsigende, at journalnr. 10-02803 SKAT ikke analogt kan finde anvendelse, når de faktiske forhold er så sammenlignelige, som SKAT giver udtryk for. Det forhold, at mobiltelefoner har flere anvendelsesmuligheder i dag end tidligere, medfører ikke, at SKAT ikke skal begrunde deres skøn konkret. En formodning uden konkret dokumentation må nødvendigvis ikke være nok, hvilket allerede følger af momslovens § 38, stk. 2.

Der er endvidere ingen anledning til momsmæssigt at behandle de bærbare pc'er anderledes end mobiltelefoner eller andre arbejdsrelaterede multimedier indkøbt af Selskabet. Det forhold, at nærværende sag i hovedsagen omhandler mobiltelefoner, medfører ikke, at momslovens§ 38, stk. 2 på nogen måde kan fortolkes udvidende og dermed give hjemmel til en momsfradragsbegrænsning ud fra en hypotetisk betragtning, medmindre Selskabets skøn er tilbagevist direkte urimeligt. Som angivet ovenfor har Selskabet indkøbt mobiltelefoner m.v. i erhvervsmæssig regi, og det er til dette formål, de i hovedsagen skal anvendes. Endvidere er selskabet fremkommet med et klart begrundet og underbygget skøn samt indregnet et forsigtighedsprincip.

Det forhold, som SKAT anfører vedrørende den blotte mulighed for privat anvendelse, anses ikke til strækkeligt for, at SKAT kan reducere det af Selskabet fastsatte skøn, hvor det er foretaget på rimelig

vis.

En accept af den af SKAT fremførte retsstilling vil medføre, at alle mobiltelefoner, der anvendes privat og erhvervsmæssigt, skal underlægges en skønsmæssig reduktion af mobiltelefonernes erhvervsmæssige anvendelse med 10 pct. (fra Selskabets skøn på 85 pct. ud fra samtalespecifikationer til 75 pct., som SKAT påstår). Vi finder ikke, at SKAT på nogen måde konkret har bevist, at det af Selskabet fast satte skøn er foretaget urimeligt, jf. momslovens§ 38, stk. 2 og momsbekendtgørelsens§ 18, hvorfor Selskabets fastsatte skøn skal lægges til grund.

7 AFSLUTTENDE BEMÆRKNINGER

På baggrund af overstående skal vi anmode Landsskatteretten om at ændre SKATs afgørelse fra en fordeling på 75 pct. erhvervsmæssig og 25 pct. privat til en fordeling på 85 pct. erhvervsmæssig og 15 pct. privat med baggrund i Selskabets udøvede, begrundede og underbyggede skøn af tilpas rimelig karakter.

(...)”

Selskabets repræsentant har anført yderligere bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:

”(...)

1) Formodningsregel

Skattestyrelsen gør gældende, at Selskabet ikke har taget højde for den faktiske anvendelse ved kun at lægge samtalespecifikationerne til grund. Skattestyrelsen er af den opfattelse, at der ikke er tale om en formodningsregel, når der tages højde for andre elementer i vurderingen over skønnet, herunder bl.a. at en mobiltelefon kan anvendes til andre formål end samtaler, f.eks. til foto, mail, sms, apps, ad- gang til nettet. Endvidere finder Skattestyrelsen, at samtaler kun er én af de muligheder, som en mobil- telefon kan anvendes til, hvorfor Skattestyrelsen finder, at der i skønnet også skal tages højde for, at der er andre elementer, der skal vurderes, herunder adgang til at tilgå internet, apps, sms m.v.

Vi skal indledningsvist gøre opmærksom på, at en telefon som følge af den teknologiske udvikling oftest kan bruges til andet end samtaler. Det skal ligeledes bemærkes, at de øvrige elementer, som Skatte- styrelsen anfører, også kan anvendes i erhvervsmæssigt øjemed – og dermed ikke kun i privat hen- seende. Det kan eksempelvis være gennemlæsning af arbejdsmail på mobiltelefonen i eller udenfor arbejdstiden (se også eksemplerne som anført i vores klage af 25. maj). Baggrunden for vores udtalelse om, at Skattestyrelsen opsætter en formodningsregel, bunder i, at Skattestyrelsen finder, at der er hjem- mel til, at der ved skønnet også skal tage højde for andre elementer end samtalespecifikationer, der ikke kan dokumenteres. Herefter fastslår Skattestyrelsen, at sådanne elementer skal nedsætte Selskabets skønsmæssige fradragsret med 10 % i denne konkrete sag (fra Selskabets eget skøn på 85 % til Skattestyrelsens skøn på 75 %). Skattestyrelsen anfører ikke, ved hjælp af faktisk dokumentation, hvor- for skønnet skal nedsættes med 10 %. Den blotte adgang til, at telefonerne kan anvendes privat til andet end samtale, bør efter vores opfattelse ikke medføre, at Selskabets fradragsret skal nedsættes – det er den faktiske benyttelse, som fastsætter momsfradraget. Det skal være konkret begrundet og dokumenteret. Da det ikke er har været muligt at konkret dokumentere den faktiske anvendelse af mobiltelefonen ved benyttelse af internet, apps, sms m.v. (både den erhvervsmæssige og private anvendelse), har Selskabet fastsat momsfradragsprocenten ud fra samtalespecifikationerne med et dertil hørende forsigtighedsprincip. Dette forsigtighedsprincip er indarbejdet bl.a. for at tage højde for denne manglede ad- gang til at vurdere øvrig faktisk anvendelse af mobiltelefonen. Vi henviser her til, at det ikke umiddelbart synes teknisk muligt at monitorere telefoner og allokere eventuelt tidsforbrug på henholdsvis privat og erhvervsmæssig anvendelse, jf. vores klage af 25. maj 2018 "Klage for [virksomhed1] A/S – Skønsmæssigt momsfradrag for multimedier (momslovens § 38, stk. 2)".

2) Opgørelse af momsfradraget ved fordeling af minutter

Skattestyrelsen vurderer, at princippet i oversigten over fordeling af minutter, jf. LSR af 15. april 2011, journalnr. 10-02803, ikke kan overføres på nærværende sag, og Selskabet kan ikke bruge det til at skønne et rimeligt antal minutter til privat anvendelse, idet der efter Skattestyrelsens mening har været andre forudsætninger og andre forhold, der har gjort sig gældende i forhold til den førnævnte Landskatteretssag.

Det skal hertil bemærkes, at nærværende sag og LSR af 15. april 2011, journalnr. 10-02803 begge vedrører multimedier (henholdsvis telefoner og computere). I begge sager bliver multimedierne anvendt både erhvervsmæssigt og privat. I begge sager anfægter SKAT de af selskaberne opgjorte skøn. I nær- værende sag ønsker Skattestyrelsen at nedsætte Selskabets fradrag for købsmoms af udgifter til mo- biltelefoner m.v. med i alt 14.664 kr., hvorimod SKAT (nuværende Skattestyrelsen) i LSR af 15. april 2011, journalnr. 10-02803 ønskede at nedsætte den pågældende virksomheds fradrag for købsmoms af udgifter til computere med 225.843 kr. Uagtet at beløbene differentierer, bør principperne i oversigten over fordeling af minutter, jf. LSR af 15. april 2011, journalnr. 10-02803, være anvendelige i nærværende sag. Det bemærkes endvidere, at den oversigt over fordeling af minutter, der fremgår af journalnr. 27245277 af 26. februar 2018, skal anses som en eksemplificering af, hvordan skønnet tager sig til udtryk i faktiske minutter. Eksemplificering tager udgangspunkt i et princip, der er anerkendt af Lands- skatteretten, jf. LSR af 15. april 2011, journalnr. 10-02803. Det fremgår ikke af Skattestyrelsens udtalelse af 6. juli 2018 vedrørende sagsnummer 18-0003590, hvilke andre forudsætninger og andre forhold der har gjort sig gældende i LSR af 15. april 2011, journalnr. 10-02803, som ikke gør sig gældende i nærværende sag. Da det er Skattestyrelsen, der ønsker at tilbagevise Selskabets skøn, bør Skattestyrelsen konkretisere, hvilke forudsætninger og andre forhold der medfører, at oversigten over fordeling af minutter ikke kan anvendes.

3) Rimeligt skøn, jf. momsbekendtgørelsens § 18

Skattestyrelsen vurderer, at det ikke er rimeligt, jf. momsbekendtgørelsens § 18 modsætningsvist, udelukkende at kigge på samtalespecifikationerne, uagtet at det er de eneste oplysninger, der faktuelt kan specificeres i forbindelse med, at der skal foretages et rimeligt skøn over fordelingen mellem medarbejdernes erhvervsmæssige anvendelse og private anvendelse.

Det skal hertil bemærkes, at det fremgår af momsbekendtgørelsen, at den skønsmæssige fordeling skal foretages på "rimelig måde". At ansætte skønnet efter andre elementer end samtalespecifikationerne vil ikke være foretaget på rimelig måde, idet disse – som før nævnt – ikke faktuelt kan specificeres. Ligeledes kan disse andre elementer både anvendes i erhvervsmæssig og privat henseende. Et skøn, der nedsættes som følge af disse andre elementer, vil i sagens natur ikke være foretaget på rimelig måde, da der er så stor usikkerhed om, hvor meget eller hvor lidt disse andre elementer bruges af medarbejderne i både erhvervsmæssig og privat henseende. Det er således vores opfattelse, at det er Skattestyrelsens skøn, der ikke er foretaget på rimelig vis.

4) Analog anvendelse af afgørelse fra LSR af 15. april 2011, journalnr. 10-02803

Skattestyrelsen finder, at en tidligere afgørelse (LSR af 15. april 2011, journalnr. 10-02803) ikke kan anvendes analogt på nærværende sag, da der ikke i nærværende sag er tale om, at der skal løftes en bevisbyrde for, om mobiltelefonerne anvendes privat eller ej.

Det bemærkes indledningsvist, at der i nærværende sag ikke er tale om, hvorvidt telefonerne bliver anvendt privat eller ej. Selskabet har klart tilkendegivet, at telefonerne anvendes privat – det er udeluk- kende et spørgsmål om, hvilket skøn der skal lægges til grund. Det følger af den førnævnte Landsskatterets afgørelse, at Landsskatteretten ikke tager den i sagen omhandlende virksomheds principale på- stand til følge, der lyder "[s]elskabets repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at selskabet har adgang til fuldt fradrag for købsmoms af bærbare pc'er, der er indkøbt i stedet for stationære pc'er til brug for medarbejdernes daglige arbejde på selskabets faste forretningssted, jf. momslovens § 37, stk. 1 ". Landsskatteretten vælger derimod at ændre SKATs (nu Skattestyrelsens) afgørelse og dermed tage den i sagen omhandlende virksomheds subsidiære påstand til følge, der lyder "[s]ubsidiært er nedlagt påstand om, hvis fradragsretten skal beregnes efter momslovens § 38, stk. 2, skal selskabets skøn lægges til grund, da SKATs skøn på 15 pct. privat anvendelse er udokumenteret og derfor ikke kan lægges til grund ved opgørelsen af en eventuel delvis momsfradragsret." Landsskatteretten imødegår virksomhedens skøn, og sagens genstand blev derfor, hvordan skønnet skulle opgøres efter momslovens § 38, stk. 2, da pc'erne ikke udelukkende var anvendt til brug for virksomhedens momspligtige leverancer, men tillige til private og dermed virksomhedens uvedkommende formål. Nærværende sag omhandler ligeledes momslovens § 38, stk. 2, og hvordan skønnet skal ansættes. Derfor er det klart vores opfattelse, at afgørelsen, LSR af 15. april 2011, journalnr. 10-02803, kan anvendes analogt på nærværende sag.

(...)”

Klagerens repræsentant har oplyst følgende om de ansattes brug af telefonerne:

”(...)

1. Havde nogle af de 6 medarbejdere egen privat telefon til rådighed i perioden Q1 2017, hvorfra data til brug for skønnet er foretaget (dvs. både en privat og en arbejdstelefon)?

Svar fra [virksomhed1]:

Ingen af vores 6 medarbejdere med firmamobiletelefoner havde i 2015-2017 private mobiler. Nogle har fået det sidenhen, men det vedrører ikke den aktuelle sag.

2. Hvilke telefoner var der tale om at medarbejderne havde til rådighed i Q1 2017?

Svar fra [virksomhed1]:

Alle 6 medarbejdere havde en smartphone, men ikke de nyeste modeller. Typisk har de været 2-4 år gamle og en blanding af Android og Iphones.

3. Var der adgang til at installere ubegrænsede apps på telefon eller var denne på anden vis ”blokeret” i forhold til en specielt type privat brug eller lign.?

Svar fra [virksomhed1]:

Der er ikke særlige spærringer på privatbenyttelse af mobiltelefonerne. De er selvfølgelig beskyttet af diverse virusscanner m.v., men de tæller vist ikke i denne sammenhæng.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har ændret selskabets fordeling af privat andel af udgifter til multimedier fra 15 % til 25 %.

Følgende fremgår af momslovens § 38, stk. 2:

”For varer og ydelser, som af en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.”

Da det er ubestridt, at selskabets ansatte har anvendt telefonerne privat, skal der foretages en fordeling af momsen på henholdsvis den erhvervsmæssige og den private andel, jf. momslovens § 38, stk. 2.

I relation til den skønsmæssige fordeling af momsen efter § 38, stk. 2, fremgår følgende af momsbekendtgørelsens § 18:

”Ved vurdering af, om den skønsmæssige fordeling af afgiften efter momslovens § 38, stk. 2, på virksomheden og på indehaverens private forbrug m.v. er foretaget på rimelig måde, vil den fordeling, som er godkendt i forbindelse med skatteansættelsen, normalt blive lagt til grund. Hvis der ikke ved skatteansættelsen er foretaget særskilt fordeling af udgifter til de omhandlede varer og ydelser, kan en af SKAT normalt anvendt fordeling lægges til grund.”

SKAT har på et møde med selskabet anmodet selskabet om at foretage en skønsmæssig fordeling af privat andel af udgifter til multimedier. Selskabet har foretaget den skønsmæssige fordeling på baggrund af 10.838 opkald i 1. kvartal 2017. Den private andel af opkaldene (tidsmæssigt) udgør 13,9 %. Selskabet har på baggrund heraf skønnet privat andel til 15 %.

SKAT har tilsidesat selskabets skøn og har i stedet ansat privat andel af udgifter til multimedier til 25 %. Det er SKAT der har bevisbyrden for, at det af selskabet udøvede skøn, ikke er rimeligt. SKAT har begrundet tilsidesættelsen med, at da telefonerne kan anvendes til andet end samtale, f.eks. adgang til internettet, apps, m.v. er det ikke efter SKATs opfattelse nok at basere skønnet ud fra samtalespecifikationer.

Landsskatteretten finder, at selskabets skøn er rimeligt. Der er herved henset til, at selskabets skøn på baggrund af samtalespecifikationer ses at være sagligt og retvisende for fordeling mellem den private og den fradragsberettiget brug af telefonerne. Der ses endvidere ved skønnet at være taget hensyn til eventuel anden anvendelse af telefonerne, idet selskabet har tillagt 1,1 % til anden brug ved deres skøn af den private andel på 15 %. Der er endvidere henset til, at telefonerne ikke er stillet til rådighed for alle ansatte, som et generelt medarbejdergode, men alene er stillet til rådighed for 6 ansatte, hvis funktioner i selskabet kræver telefoner, idet en stor del af sælgernes arbejde består i korrespondance med samarbejdspartnere, kunder m.v.

Retten bemærker, at SKAT endvidere ikke ses at have løftet bevisbyrden for, at det af selskabet udøvede skøn, ikke er rimeligt. Retten har herved lagt vægt på, at SKAT ikke ved tilsidesættelsen af selskabets skøn har foretaget et konkret og underbygget skøn i relation til selskabets faktiske forhold.

Landsskatteretten finder på baggrund heraf ikke grundlag for at tilsidesætte selskabets skøn af privat andel af udgifter til multimedier på 15 % i angivelsesperioden 1. juli 2014 til 30. juni 2017.

Landsskatteretten ændrer dermed SKATs afgørelse.