Kendelse af 03-01-2022 - indlagt i TaxCons database den 18-03-2022

Journalnr. 18-0003197

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Yderligere momstilsvar:
1. og 2. kvartal 2014 – forhøjelse af skønsmæssig salgsmoms	36.816 kr.	Ugyldig afgørelse	Forhøjelse kan ikke foretages
Forhøjelse af salgsmoms af bortforpagtning 1. marts – 30. september 2014	24.360 kr.	Ugyldig	0 kr.
Salgsmoms 4. kvartal 2014 bortforpagtning	10.440 kr.	Lavere	0 kr.
Købsmoms 4. kvartal 2014	0 kr.	9.131 kr.	0 kr.
Salgsmoms 2015	41.760 kr.	38.726 kr.	0 kr.
Købsmoms 2015	0 kr.	38.826 kr.	0 kr.
Salgsmoms 2016	41.760 kr.	41.433 kr.	0 kr.
Købsmoms 2016	0 kr.	14.433 kr.	0 kr.

Faktiske oplysninger

Virksomhedens indehaver, [person1], herefter benævnt indehaveren, har ifølge oplysninger i Det Centrale Virksomhedsregister (CVR)i perioden 1. februar 1989 til 28. februar 2014 drevet enkeltmandsvirksomhed under CVR-nr. [...1], først under navnet [virksomhed1] v/[person1] frem til den 31. oktober 2010 og herefter under navnet [virksomhed2] v/[person1]. Virksomheden var ifølge Det Centrale Virksomhedsregister registreret under branchekode 553020, Cafeterier, pølsevogne, grillbarer, isbarer m.v. frem til den 31. oktober 2010, og fra den 1. november 2010 og frem til den 28. februar 2014 var virksomheden registreret under branchekoden 561020 – Pizzariaer, grillbarer, isbarer m.v.

Efter ophør af virksomheden [virksomhed2] v/[person1] den 28. februar 2014 opretholdt indehaveren lejemålet [adresse1], [by1], som efterfølgende blev bortforpagtet. Bortforpagtningen er påbegyndt den 1. marts 2014.

Forpagter er [virksomhed3] ApS. Hovedanpartshaver og direktør i selskabet er [person2], der er indehaverens søn.

SKAT (nu Skattestyrelsen) har i brev af 11. maj 2017 anmodet indehaveren om at indsende virksomhedens skatte- og momsregnskab for indkomståret 2014, kontospecifikationer samt kopi af bankkontoudtog for indkomståret 2014.

SKAT har imidlertid - trods rykkerskrivelse af 27. juni 2017 - ikke modtaget det ønskede materiale fra klageren og har derfor indhentet kontoudskrifter fra indehaverens pengeinstitutter [finans1] og [finans2].

SKAT har den 28. juli 2017 fra [finans1] modtaget kontoudskrifter vedrørende indehaverens konto med kontonr. [...58].

SKAT har den 15. august 2017 fra [finans2] modtaget kopi af kontoudskrifter vedrørende indehaverens konti med kontonummer [...20] og [...85].

Det fremgår af virksomhedens regnskab, at virksomheden i indkomståret 2014, der svarer til kalenderåret 2014, havde en omsætning på 286.197 kr., en forpagtningsindtægt på 50.000 kr. og et resultat før renter på -27.375 kr.

SKAT har på baggrund af kontoudtogene fra [finans2] opgjort de samlede indsætninger, som skønnes at vedrøre indehaverens virksomhed, idet der ikke har været aktivitet på indehaverens konto i [finans1]:

	[finans2], kontonr. [...20]	[finans2], kontonr. [...85]	I alt
Dankortindbetalinger	325.298 kr.		325.298 kr.
Kontante indbetalinger	117.815 kr.	97.655 kr.	215.470 kr.
Fakturaindbetalinger	115.875 kr.		115.875 kr.
Øvrige indbetalinger		59.186 kr.	59.186 kr.
I alt			715.829 kr.

Den manglende omsætning i [virksomhed2] er af SKAT opgjort således:

SKAT har ved brev af 28. september 2017 udsendt forslag, hvor resultat af virksomhed ændres fra

-27.372 kr. til 259.095 kr. Endvidere ændres angivet salgsmoms for 2014 fra 71.549 kr. til 143.166 kr.

Den 31. oktober 2017 har indehaverens revisor, [person3] fra [virksomhed4], fremsendt bemærkninger til SKATs forslag, herunder er der indsendt et nyt regnskab for 2014, hvor virksomhedens resultat er ændret fra -27.372 kr. til 61.827 kr. Forskellen på i alt 89.199 kr. skyldes, at der er medregnet yderligere forpagtningsindtægter.

Klagerens revisor oplyser, at denne havde aftalt med indehaveren, at forpagtningsaftalen skulle ændres, således at forpagtningsydelsen blev nedsat til 13.920 kr. pr. måned, idet der ikke skulle beregnes moms af forpagtningsydelsen. Indehaveren modtog på daværende tidspunkt dagpenge og kunne ikke være ejer af en momsregistreret virksomhed.

Der blev ikke efterfølgende udarbejdet tillæg til forpagtningskontrakten, og indehaverens revisor udarbejdede herefter årsrapporten for indkomståret 2014 med påtegning om forbehold. Der blev ligeledes foretaget en opgørelse af den manglende salgsmoms for 2014.

Efter at SKAT har modtaget det nye regnskab for indkomståret 2014,anmodede SKAT den 6. november 2017 indehaveren om at indsende yderligere oplysninger for indkomståret 2014, og samtidig har SKAT udvidet sagen til også at omfatte indkomstårene 2015 og 2016.

SKAT har anmodet om følgende materiale:

”(...)

•	Det fremgår af det oprindelige regnskab for 2014, at der er medregnet en forpagtningsind- tægt på samlet 50.000 kr. i 2014. I det nye regnskab udgør indtægten 139.200 kr. Der ønskes dokumentation for indbetalinger fra [virksomhed3] ApS i 2014.
•	Redegørelse for den skatte- og momsmæssige behandling af forpagtningsindtægter i de efterfølgende år 2015 og 2016, idet SKATs gennemgang udvides til også at vedrører disse år.
•	Regnskab for bortforpagtning for 2015 og 2016.
•	Redegørelse for den skattemæssige behandling af varelager, som ifølge forpagtningsaftagen overgår til [virksomhed3] ApS uden beregning, selvom der er opgjort en værdi heraf på 44.222 kr.
•	Der ønskes kopi af samtlige bilag, bogføringsjournaler og balancer for 2014.
•	Der ønskes redegørelse for indsætninger på bankkontoen, som er foretaget efter den 28. februar 2014. Der henvises til bilag 2, som er genfremsendt med dette brev.
•	Redegørelse for den skattemæssige behandling af goodwill. Herunder kopi af købskontrakt i forbindelse med det oprindelige køb.

(...)”

Den 11. december 2017 kontaktede indehaverens revisor SKAT og oplyste blandt andet, at han lå inde med bilagsmaterialet, og at dette ville blive fremsendt til SKAT.

Den 10. januar 2018 har SKAT udsendt fornyet forslag for momsperioden 1. januar 2014 til 31. december 2016.

Den 16. januar 2018 modtog SKAT bilagsmaterialet fra klagerens revisor. Bilagsmaterialet indeholdt ud over bilag for januar og februar 2014 tillige kopi af årsrapporten for 2013, varelageropgørelse pr. 28. februar 2014 samt bogføringsmateriale.

SKAT udsendte den påklagede afgørelse den 19. februar 2018.

Klagerens revisor har indsendt klage over SKATs afgørelse til Skatteankestyrelsen den 10. maj 2018.

Revisor henviser til to e-mails fra forpagterens revisor, hvoraf det fremgår, at der ikke har været forpagtningsindtægter i åren 2015 og 2016, men at der i 2014 har været en forpagtningsindtægt på 60.000 kr.

Ved brev af 31. maj 2018 fremsender revisor et tillæg til klagen. Revisor forklarer omkring indsætninger på indehaverens konto, som SKAT har anset for yderligere omsætning, at forpagteren [virksomhed3] ApS ikke har haft deres papirer i orden og derfor har anvendt bortforpagterens bankkonto, indtil selskabet havde oprettet CVR-nr. og aftale om dankortautomat m.m.

Revisor fremfører videre, at det bør fremgå af regnskabet for [virksomhed3] ApS, at der er indtægter og udgifter bogført fra den 1. marts 2014 og fremover, som fremgår af bortforpagters bankkonto via en mellemregning. Det har ikke være muligt for revisor at udarbejde en tilsvarende mellemregning, da han ikke har modtaget dette materiale.

Revisor henviser til, at der på bankkontoudskrifterne for februar 2014 er daglige dankortoverførsler, hvor der er oplyst løbenumre og datoer. Dette fortsætter dagligt i marts måned 2014. Revisor konkluderer, at det beviser, at forpagter har benyttet indehaverens bankkonto et godt stykke ind i marts 2014.

Den 2. september 2020 indsender virksomhedens repræsentant, [virksomhed5], bemærkninger til SKATs afgørelse af 19. februar 2018, hvor repræsentanten påstår at SKATs afgørelse lider af formalitetsmangler, som gør, at afgørelsen er ugyldig. Repræsentanten finder, at der er tale om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2014 og momstilsvaret for 2014, og dette fremgår ikke af SKATs afgørelse.

Repræsentanten indsender bankkontoudtog vedrørende klagerens private konti i [finans2] bank, hvoraf de indsætninger, som SKAT har anset for skattepligtige, fremgår.

Ligeledes er der fremsendt en kontospecifikation af virksomhedens omsætning for januar og februar måned 2014.

Repræsentanten har i forbindelse med klagebehandlingen i Skatteankestyrelsen fremsendt dokumentation for betalt husleje vedrørende [adresse1] for august 2014, hvor [virksomhed2] har forretning. Beløbet udgør 12.175,05 kr. inklusive a conto el og varme på 600 kr. men eksklusive moms for perioden 1. februar 2014 og til og med 31. december 2014. Repræsentanten påstår huslejen godkendt fratrukket med 121.750,50 kr. for perioden 1. marts 2014 til 31. december 2014. Der er endvidere fremsendt dokumentation for betalt husleje for perioden 1. januar 2015 til 31. maj 2016. Huslejen inklusive lys og varme udgør i denne periode ifølge det indsendte materiale 15.468,81 kr. for januar 2015 og 16.241,87 kr. pr. måned i perioden 1. februar 2015 til 31. december 2015. For 2016 udgør beløbet 18.978.50 kr. inklusive moms for januar og februar 2016. For marts 2016 udgør beløbet 17.728,50 kr., og for april og maj måned 2016 udgør beløbet 16.478,50 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 155.136 kr. i perioden 1. januar 2014 til 31. december 2016. Den samlede forhøjelse fordeler sig således:

1. kvartal 2014: 27.066 kr.

2. kvartal 2014: 23.670 kr.

3. kvartal 2014: 10.440 kr.

4. kvartal 2014: 10.440 kr.

1. kvartal 2015: 10.440 kr.

2. kvartal 2015 10.440 kr.

3. kvartal 2015 10.440 kr.

4. kvartal 2015 10.440 kr.

1. kvartal 2016 10.440 kr.

2. kvartal 2016 10.440 kr.

3. kvartal 2016 10.440 kr.

4. kvartal 2016 10.440 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

SKATs bemærkninger og begrundelse

Der skal betales afgift af varer og ydelser, som mod vederlag leveres her i landet med henvisning til momslovens § 4, stk. 1.

Når virksomheden anfører udgående afgifter på sine fakturaer (salgsmoms), skal den betale den opkrævede udgående afgift i henhold til momslovens § 46, stk. 1 og stk. 7.

Momsregistrerede virksomheder har mulighed for at fradrage indgående afgift af virksomhedens indkøb af varer og ydelser (købsmoms), der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, hvilket fremgår af momslovens § 37, stk. 1.

Der er alene fradrag for indgående moms for varer og ydelser, der er leveret til virksomheden.

Virksomheden skal for hvert kvartal opgøre den udgående og den indgående moms. Forskellen udgør virksomhedens momstilsvar, hvilket fremgår af momslovens § 56, stk. 1.

Har virksomheden ikke angivet korrekt, kan der efter opkrævningslovens § 5, stk. 1 ske opkrævning af det skyldige beløb. Kan størrelsen af afgiftstilsvaret ikke opgøres på baggrund af virksomhedens regnskaber, kan vi ansætte tilsvaret efter skøn med henvisning til opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Det modtagne bilagsmateriale den 16. januar 2018 har ikke givet anledning til at ændre vores opfattelse. Ændringer i det fornyede forslag af den 10. januar 2018 fastholdes derfor.

Salgsmoms i [virksomhed2]

Som anført i punkt 1.4.1. SKATs bemærkninger og begrundelse, har vi opgjort virksomhedens omsætning skønsmæssigt med yderligere 147.267 kr.

Momsen af omsætningen udgør 25 procent og kan opgøres til:

		Omsætning	Salgsmoms
Yderligere omsætning		147.267 kr.	36.816 kr.
Manglende salgsmoms			36.816 kr.

Opgørelse af momstilsvar for bortforpagtning

Din rådgiver har i hans skrivelse af 31. oktober 2017 anmodet om, at din virksomhed betaler salgsmoms af bortforpagtning med 34.800 kr. for perioden 1. marts 2014 til 31. december 2014.

Afgiftspligtige personer skal efter momslovens § 47, stk. 1 anmelde deres virksomhed til registrering hos SKAT, det gælder dog ikke varer og ydelser, som er omfattet af § 13. Efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8 er bortforpagtning af fast ejendom fritaget for afgift.

Det er muligt at lade sig frivillig registrere ved bortforpagtning efter momslovens § 51, stk.1.

Det er vores opfattelse, at du driver uregistreret virksomhed i forbindelse med bortforpagtning, idet du opkræver moms af forpagtningsafgiften.

Ifølge oplysninger fra din rådgiver udgør salgsmoms af bortforpagtningen pr. måned 3.480 kr.

Salgsmoms for perioden 1. marts 2014 til 31. december 2016 kan herefter opgøres til:

			Salgsmoms
Perioden 1. marts 2014 til 31. december 2014, 10 mdr. a 3.480 kr.							34.800 kr.
Perioden 1. januar 2015 til 31. december 2015, 12 mdr. a 3.480 kr.			41.760 kr.
Perioden 1. januar 2016 til 31. december 2016, 12 mdr. a 3.480 kr.							41.760 kr.

Ændring af momstilsvar for 2014 efter angivelsesfristens udløb

Den ordinære frist for fastsættelse eller ændring af momstilsvar for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2014 er udløbet efter skatteforvaltningsloven § 31, stk. 1.

Det er vores opfattelse, at sagen er omfattet af de ekstraordinære frister, som fremgår af skatteforvaltningsloven § 32. Med henvisning til skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3 kan et momstilsvar fastsættes eller ændres, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at momstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det er vores opfattelse, at der i dette tilfælde er tale om minimum grov uagtsomhed i forbindelse med angivelse/manglende af moms for virksomheden.

Ifølge skatteforvaltningsloven § 32, stk. 2 kan en ansættelse i henhold til de i stk. 1 nævnte tilfælde kun foretages, hvis betingelserne omkring 6 måneders reaktionsfristen i skatteforvaltningsloven § 32, stk. 2 er overholdt.

6 måneders fristen regnes fra det tidspunkt, hvor vi har erhvervet et tilstrækkeligt grundlag for at kunne varsle en korrekt afgørelse. Vi anser kundskabstidspunktet for at være den 31. oktober 2017, hvor vi har modtaget regnskab for 2014.

Der henvises til SKAT-meddelelse SKM2012.168.ØLR.

(...)”

I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen kommet med følgende bemærkninger:

”(...)

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Revisor anfører i klagen, at der ikke har været indtægter fra bortforpagtning i 2014-2016, og henviser i den forbindelse til mail fra [virksomhed6], som har lavet regnskab for [virksomhed7] ApS. Af mail den 1. maj 2018 fra [virksomhed6] fremgår, at der ikke har været nogen betalinger af forpagtningsafgift for regnskaberne 2015/2016 og 2016/2017. Endvidere oplyses det, at selskabet har betalt leje til udlejer gennem hele perioden.

I mail den 8. maj 2018 fra [virksomhed6] oplyses det videre, at der har været 60 tusinde kroner i forpagtningsudgifter ifølge regnskabet for 2014.

Under sagens behandling har SKAT modtaget en ny årsrapport for 2014, samt den indgået forpagtningskontrakt. I den nye årsrapport for 2014 medregnes en forpagtningsindtægt på 139.500 kr., hvilket svarer til 13.950 kr. pr. mdr. (marts - december 2014). Den modtaget forpagtningskontrakt er underskrevet af [person1] og [virksomhed3] ApS den 29. april 2014.

Det er SKATs opfattelse, at der ikke er fremkommet nye oplysninger i sagen. Det er vores opfattelse, at den indgåede forpagtningskontrakt skal danne grundlag for opgørelse af den skattepligtige indkomst. Der lægges særligt vægt på at forpagtningskontrakten er underskrevet af begge parter, samt at indtægten medregnes i årsrapporten som modtages i oktober 2017.

Det er uden betydning for beskatningen, om der rent faktisk er betalt. Der er endvidere tale om nærtstående parter, hvorfor markedslejen skal medregnes, hvilket må antages at være den, som er aftalt i forpagtningskontrakten.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker SKAT at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.

(...)”

Skattestyrelsen har fremsendt en fornyet udtalelse den 1. oktober 2020 i forbindelse med, at repræsentantens klage af 2. september 2020 har været sendt i udtalelse hos Skattestyrelsen:

”(...)

Ad formaliteten

Skattestyrelsen (tidl. SKAT) sendte den 28. september 2017 forslag til ændring af moms for perio- den 1. januar 2014 til 30. juni 2014 og skat for indkomståret 2014.

Ad moms

Ændring af momstilsvaret blev varslet med henvisning til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, idet den ordinære frist for fastsættelse eller ændring af momstilsvaret for perioden 1. januar 2014 til 30. juni 2014 var udløbet. 6 måneders fristen i henhold til Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 blev i forslag den 28. september 2017 vurderet til at starte den 15. august 2017, hvor vi modtog kontoudtog fra banken.

Repræsentant, [person3] fra [virksomhed4] (herefter nævnt revisor), fremkom med bemærkninger til vores forslag den 31. oktober 2017, hvor han sendte et nyt regnskab for 2014. Som følge af det nye regnskab for 2014, samt de oplysninger der fremkom (forpagtningskontrakt), blev sagen udvidet til også at omfatte 2015 og 2016.

Vi sendte den 10. januar 2018 nyt forslag, hvori vi oplyste, at sagen var udvidet til også at omhandle moms for perioden 1. juli 2014 til 31.december 2016 og skat for indkomstårene 2015 og 2016. Momsgrundlaget for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2014 ændres fortsat med henvisning til Skatteforvaltningslovens § 32.

Vi afgjorde sagen ved kendelse den 19. februar 2018.

Det er korrekt, at det ved forslag nr. 2 den 10. januar 2018 ikke udtrykkeligt er formuleret, at forslag nr. 2, skulle erstatte forslag nr. 1. Vi er derfor enig i advokatens påstand om, at afgørelsen for så vidt angår moms for 2014 er truffet for sent i forhold til momsgrundlaget, som er omfattet af ekstraordinær genoptagelse.

(...)

Ad yderligere omsætning

Vi er enig i, at overførsler fra egne konti ikke skal medgå i virksomhedens omsætning, når de er virksomheden uvedkommende. I forhold til overførsler fra klagers hustru samt fra deres fælles budgetkonto bemærkes, at der på kontoudtog blot er anført ”indbetaling” ved alle betalinger. Det fremgår ikke, at der er tale om en overførsel. Endvidere er det ikke dokumenteret, at beløbene kommer fra klagers og dennes ægtefælles øvrige konti ved en transaktionsmeddelelse eller andet.

Overførsel den 22. januar 2014 er fra klagers svigersøn og advokaten oplyser, at der er tale om et lån. Lånet er ikke dokumenteret ved lånedokument.

Der stilles samme dokumentationskrav til oplysninger om forhold af evt. betydning for opgørelsen af privatforbruget, som til andre oplysninger ifølge oplysningsskema m.v. Som dokumentation for familielån skal den skattepligtige f.eks. typisk kunne dokumentere, at der foreligger et lånedokument og at lånet er udbetalt.

Vi fastholder vores opgørelse af yderligere omsætning, idet det ikke er dokumenteret ved lånedoku- ment, at der er tale om et familielån, samt at beløbet kommer fra svigersønnen. Det er ligeledes ikke dokumenteret, at de øvrige indbetalinger kommer fra henholdsvis egne/ægtefælles konti i form af dokumentation for, at beløbene er overført fra de andre konti.

Ad bortforpagtning

Vi har beskattet overskud ved bortforpagtning fra 1. marts 2014 indtil 31. december 2016 med udgangspunkt i forpagtningsaftalen, som blev modtaget under sagens behandling den 31. oktober 2017. Samtidig indsender revisor selv en revideret årsrapport for 2014, hvori der medtages forpagt- ningsindtægter for 2014 med 13.920 kr. pr. mdr. (139.200 kr. i 2014 for 10 måneder). Der var tidligere medregnet 50.000 kr. i forpagtningsindtægter. Indtægterne i 2015 og 2016 opgjorde vi på baggrund af forpagtningskontrakten, som er underskrevet af klager og [virksomhed3] ApS den 29. april 2014.

I § 4 er forpagtningsafgiften pr. måned opgjort til følgende:

Forpagtningsafgiften p.t. 3.000,00 kr.

Leje p.t. 14.000,00 kr.

Varme p.t. 400,00 kr.

Total, ekskl. moms pr. måned 17.400,00 kr.

Under sagens behandling oplyser revisor, at der ved udarbejdelse af forpagtningsaftalen var tvivl om, hvorvidt beløbet var eksklusiv eller inklusiv moms. Han oplyser herefter, at beløbet i forpagtningskontrakten var inklusiv moms og han medregnede 13.920 kr. pr. måned ved opgørelse af det skattemæssige resultat i 2014.

Ved vores opgørelse af det skattemæssige resultat for 2015 og 2016 benyttede vi derfor det samme beløb, 13.920 kr. pr. måned.

Det fremgår af § 2 at forpagtningens genstand er ”Forpagtningen betegnes som [virksomhed2], [by1] og omfatter lejemålet på [adresse1], [by1], jf. vedlagte lejekon- trakt, inventar stående på lejemålet samt tilhørende immaterielle rettigheder (logo, navn, domæne- navne, mailadresser, telefonnumre m.v.).

Ved fremsendelse af den reviderede årsrapport for 2014 fra revisor, blev der ikke oplyst eller ændret i andre beløb i årsrapporten end forpagtningsindtægterne. Ændres fra 50.000 kr. til 139.200 kr.

Vi har beskattet forpagtningsindtægter med 167.040 kr. i 2015 (13.920 kr. x 12 måneder), fratrukket afskrivninger på inventar. Det skattemæssige resultat har vi opgjort til 139.936 kr.

Vi har beskattet forpagtningsindtægter med 167.040 kr. i 2016 (13.920 kr. x 12 måneder), fratrukket afskrivninger på inventar. Det skattemæssige resultat har vi opgjort til 146.712 kr.

Nye oplysninger

Advokaten sender med sine bemærkninger af 2. september 2020 kopi af købekontrakt og lejekon- trakten på lejemålet [adresse1], st., [by1] i forbindelse med klagers køb af [virksomhed2] i 2009.

Der er endvidere sendt:

?	Kopi af betalingsoversigt af 1. februar 2014 fra [virksomhed2] v. [person4] med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. august 2014 fra [virksomhed2] v. [person4] med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. januar 2015 fra [virksomhed2] v. [person4] med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. februar 2015 fra [virksomhed2] v. [person4] med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. marts 2015 fra [virksomhed2] v. [person4] med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af huslejeopkrævning for april 2015 til [virksomhed2] v. [person4] med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. juni 2015 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. juli 2015 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. august 2015 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.

?	Kopi af betalingsoversigt af 1. september 2015 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. oktober 2015 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. november 2015 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. december 2015 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. januar 2016 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. februar 2016 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. marts 2016 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Kopi af betalingsoversigt af 1. april 2016 fra [virksomhed3] ApS med betaling af huslejeopkrævning.
?	Købekontrakt underskrevet den 18. december 2015, hvori lejemål, inventar og goodwill overdrages til [virksomhed3] ApS.

(...)

Ifølge modtaget købekontrakt som er underskrevet den 18. december 2015 klager og [virksomhed3] ApS udgør købesummen 219.098 kr. Den fastsættes således (§ 4 i købekontrakten):

Afståelse inkl. inventar/løsøre/goodwill/indretning 164.172,00 kr.

Depositum 54.926,00 kr.

Pris i alt 219.098,00 kr.

Købesummen aftales overdraget over 4 gange med 50.000 kr. 1. januar 2016, 50.000 kr. 1. januar 2017, 50.000 kr. 1. januar 2018 og 79.098 kr. 1 januar 2019. Det bemærkes, at dette giver en samlet betaling på 229.098 kr. Det fremgår ikke, hvad den ekstra betaling på 10.000 kr. vedrører. Advokat har ikke sendt dokumentation for den faktiske betaling for de aftalte afdrag på overdragelsessummen.

Advokaten oplyser, at overdragelsen tidligst var når forholdet omkring udlejer var berettiget, hvilket skete med udgangen af april 2016. Det skattemæssige resultat i 2016 opgøres derfor til:

Forpagtningsafgifter fra forpagter (4 måneder) 57.731,20 kr.

Leje vedr. [adresse1] (4 måneder) -57.731,20 kr.

Skattemæssigt resultat 0,00 kr.

(...)”

Skattestyrelsen er fremkommet med følgende udtalelse til sagen i forbindelse med høring af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”(...)

Daværende SKAT har ved afgørelse af 19. februar 2018 foretaget en forhøjelse af klagers moms for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2016 med samlet 155.136 kr.

Forhøjelsen i den påklagede afgørelse vedr. dels yderligere salgsmoms af skønsmæssig omsætning (36.816 kr.) og dels yderligere salgsmoms af bortforpagtning af fast ejendom (118.320 kr.).

Forhøjelsen af yderligere salgsmoms af skønsmæssig omsætning er sket på baggrund af kontoudtog modtaget 15. august 2017 og blev varslet ved forslag til afgørelse af 28. september 2017. I forbindelse med fornyet varsel ved forslag til afgørelse af 10. januar 2018 foretages en beløbsmæssig korrektion af denne forhøjelse.

Forhøjelsen af yderligere salgsmoms af bortforpagtningen er sket på baggrund af bemærkninger modtaget 31. oktober 2017 fra klagers daværende rådgiver til forslag til afgørelse af 28. september 2017 og bilag modtaget i den forbindelse. Denne del af forhøjelsen blev alene varslet ved forslag til afgørelse af 10. januar 2018.

Klagers virksomhed

Klager har været momsregistreret indtil 28. februar 2014, hvor klager har drevet momspligtig virksomhed under hovedbranchen pizzeriaer, grillbarer m.v.

Fra 1. marts 2014 er klager ikke længere momsregistreret. Klager bevarede lejemålet [adresse1], som herefter blev bortforpagtet til selskabet [virksomhed3] ApS.

Det fremgår af sagens oplysninger, at klager uden at have været momsregistreret har opkrævet moms af bortforpagtningen. Klager har ikke fremlagt kopi af udstedte fakturaer i forbindelse med bortforpagtningen, hvorfor daværende SKAT har opgjort den af klager opkrævede moms med baggrund i forpagtningsafgiften oplyst i forpagtningskontrakten.

Klager har under klagesagen fremlagt nye oplysninger blandt andet en fordeling af opkrævet salgsmoms overfor lejer fordelt på 2014, 2015 og 2016 og dokumentation for, at bortforpagtningen er ophørt med udgangen af april 2016. Klager har også fremlagt dokumentation for afholdelsen af egne udgifter til lejemålet i form af betalingsoversigter fra betalingsservice. Det bemærkes, at oversigterne opfylder momslovens fakturaregler.

Det lækkes til grund, at klager ville have været registreret med kvartalet som momsperiode. Det ville være gældende både i tilfælde af, at klager ikke havde ladet sig afmelde fra moms efter momslovens §57, stk. 3 henholdsvis momslovens § 47, stk. 5, hvis klager havde ladet sig genregistrere.

Forhøjelse af salgsmoms – skønsmæssig omsætning

Forhøjelsen vedrører afgiftsperioderne 1. og 2. kvartal 2014. Forhøjelsen er sket efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Efter Skattestyrelsens opfattelse, skal 6 måneders fristen for varsling i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. regnes fra kontoudtog modtaget 15. august 2017.

Forhøjelsen er varslet ved forslag til afgørelse af 28. september 2017, ligesom forholdet er omfattet af forslag til afgørelse af 10. januar 2018. Forslag 2 indeholdt en beløbsmæssig korrektion af forholdet, men Skattestyrelsen er enig i, at det ikke entydigt fremgår, at forslag 2 for dette forhold erstattede forslag 1.

Skattestyrelsen er under henvisning til praksis i SKM2013.675.LSR enig i, at 3 måneders fristen for at gennemføre ændringen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. ikke er overholdt ved afgørelse af 19. februar 2018 for det pågældende forhold, hvorfor forhøjelsen ikke kan fastholdes.

Forhøjelse af salgsmoms – bortforpagtning

Forhøjelsen vedrører perioden 1. marts 2014 til 31. december 2016. For afgiftsperioderne 1., 2 og 3. kvartal 2014 er forhøjelsen sket efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, mens den resterende periode falder under reglerne for ordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.

Daværende SKAT kommer til kundskab om forholdet i forbindelse med modtagne bemærkninger fra klagers daværende rådgiver til forslag til afgørelse af 28. september 2017 og bilag modtaget i den forbindelse.

Skattestyrelsen fastholder, at klager ved at have opkrævet moms af bortforpagtningen uden at have været momsregistreret mindst groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Forholdet var ikke omfattet af forslag til afgørelse af 28. september 2017.

Skattestyrelsen fastholder, at 6 måneders fristen for varsling i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. for forholdet skal regnes fra 31. oktober 2017, hvor daværende SKAT ud fra bemærkninger og bilag modtaget fra daværende rådgiver blev bekendt med forholdet.

Forhøjelsen er varslet ved forslag til afgørelse af 10. januar 2018. Skattestyrelsen bemærker, at det fremgår entydigt, at forholdet er nyt i forhold til tidligere udsendt forslag til afgørelse.

Skattestyrelsen fastholder, at 3 måneders fristen for at gennemføre ændringen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. er overholdt ved afgørelse af 19. februar 2018.

Da ændringen af det pågældende forhold alene er varslet ved forslag til afgørelse af 10. januar 2018, er situationen ikke sammenlignelig med SKM2013.675.LSR.

Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom er momsfri jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8. Der er i momslovens § 51, stk. 1 mulighed for at få en frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom.

Klager har ikke været momsregistreret fra 1. marts 2014 og fremefter, hvor klager har bortforpagtet lejemålet [adresse1].

Den af klager foretagne bortforpagtning af lejemålet er således momsfritaget jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

Ud fra sagens oplysninger har klager alligevel opkrævet moms af huslejen. Skattestyrelsen fastholder, at klager skal afregne den opkrævede moms, uanset at den er ukorrekt opkrævet. Se i den forbindelse momslovens § 46, stk. 7, § 52 a, stk. 6 og stk. 7.

Betalingspligten følger af momslovens § 46, stk. 7 og § 52 a, stk. 7.

Under klagesagen er der fremlagt dokumentation for klagers egne udgifter til husleje, og der er nedlagt påstand om, at klager skal indrømmes momsfradrag for disse.

Da den af klager udøvede bortforpagtning er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, vedrører de afholdte udgifter direkte momsfrie leverancer, hvorfor der efter momslovens § 37, stk. 1 ikke kan indrømmes momsfradrag. Det forhold at klager ukorrekt har opkrævet moms af de momsfrie leverancer ændrer ikke herpå.

Der er under sagen fremlagt nye oplysninger om størrelsen af moms opkrævet af klager over for sin lejer og lejeperioden. Skattestyrelsen indstiller den beløbsmæssige opgørelse af salgsmoms ændret i overensstemmelse med de under sagen fremlagte oplysninger. For Skattestyrelsens indstilling til sagens beløbsmæssige afgørelse henvises til ovenstående skema.

Retsmøde

Hvis Skatteankestyrelsen fortsat indstiller, at klagesagens afgøres ud fra den af Skatteankestyrelsen udarbejdede sagsfremstilling af 4. februar 2021, ønsker vi retsmøde i sagen.

(...)”

Skattestyrelsen har fremsendt fornyet udtalelse i forbindelse med, at repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 20. maj 2021 har været fremsendt til Skattestyrelsen til udtalelse:

”(...)

Skattestyrelsen har sendt udtalelse til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse 16. marts 2021. Klager har efterfølgende i brev af 25. marts 2021 sendt nye faktiske oplysninger.

På den baggrund har Skatteankestyrelsen i brev fra 6. maj 2021 bedt Skattestyrelsen om en supplerende udtalelse til klagesagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Skattestyrelsen har indarbejdet oplysninger indsendt af klager i denne udtalelse, der i det hele erstatter udtalelsen af 16. marts 2021.

Følgende er indstillet:

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagers opfattelse	Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse	Skattestyrelsens udtalelse
Afgiftsperioden 1. januar 2014 – 30. juni 2014
Forhøjelse af skønsmæssig salgsmoms 1. og 2. kvartal 2014	36.816	Ugyldig	Ugyldig	Ugyldig
Afgiftsperioden 1. marts 2014 – 31. december 2014
Forhøjelse af salgsmoms af bortforpagtning 1. marts – 30. september	24.360	Ugyldig	Ugyldig	0
Forhøjelse af salgsmoms af bortforpagtning 1. oktober – 31. december	10.440	Lavere	Hjemvisning	0
Forhøjelse af købsmoms 1. oktober – 31. december	0	9.131	9.131	0
Afgiftsperioden 1. januar 2015 – 31. december 2015
Forhøjelse af salgsmoms af bortforpagtning	41.760	38.826	Hjemvisning	0
Forhøjelse af købsmoms	0	38.826	38.826	0
Afgiftsperioden 1. januar 2016 – 31. december 2016
Forhøjelse af salgsmoms af bortforpagtning	41.760	14.433	Hjemvisning	0
Forhøjelse af købsmoms	0	14.433	Hjemvisning	0

Skattestyrelsen er overvejende uenig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse jf. nedenfor.

Den påklagede afgørelse

Daværende SKAT har ved afgørelse af 19. februar 2018 foretaget en forhøjelse af klagers moms for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2016 med samlet 155.136 kr.

Forhøjelsen i den påklagede afgørelse vedr. dels yderligere salgsmoms af skønsmæssig omsætning (36.816 kr.) og dels yderligere salgsmoms af bortforpagtning af fast ejendom (118.320 kr.).

Forhøjelsen af yderligere salgsmoms af skønsmæssig omsætning er sket på baggrund af kontoudtog modtaget 15. august 2017 og blev varslet ved forslag til afgørelse af 28. september 2017. I forbindelse med fornyet varsel ved forslag til afgørelse af 10. januar 2018 foretages en beløbsmæssig korrektion af denne forhøjelse.

Forhøjelsen af yderligere salgsmoms af bortforpagtningen er sket på baggrund af bemærkninger modtaget 31. oktober 2017 fra klagers daværende rådgiver til forslag til afgørelse af 28. september 2017 og bilag modtaget i den forbindelse. Denne del af forhøjelsen blev alene varslet ved forslag til afgørelse af 10. januar 2018.

Klagers virksomhed

Klager har været momsregistreret indtil 28. februar 2014, hvor klager har drevet momspligtig virksomhed under hovedbranchen pizzeriaer, grillbarer m.v.

Fra 1. marts 2014 er klager ikke længere momsregistreret. Klager bevarede lejemålet [adresse1], som herefter blev bortforpagtet til selskabet [virksomhed3] ApS.

Det har under sagens oprindelige behandling været oplyst, at klager havde opkrævet moms af bortforpagtningen. Klager har ikke fremlagt kopi af udstedte fakturaer i forbindelse med bortforpagtningen, hvorfor daværende SKAT har opgjort den af klager opkrævede moms med baggrund i forpagtningsafgiften oplyst i forpagtningskontrakten.

Klager har under klagesagen fremlagt oplysninger om fordeling af opkrævet forpagtningsafgift herunder salgsmoms overfor forpagter fordelt på 2014, 2015 og 2016 og dokumentation for, at bortforpagtningen er ophørt med udgangen af april 2016. Klager har også fremlagt dokumentation for afholdelsen af egne udgifter til lejemålet i form af betalingsoversigter fra betalingsservice. Det bemærkes, at oversigterne opfylder momslovens fakturaregler.

Ved brev af brev af 25. marts 2021 har klager yderligere redegjort for opkrævningen af forpagtningsafgift hos forpagter. Det fremgår heraf, at klager ikke har udstedt fakturaer til forpagter eller specificeret moms i opkrævningen af forpagtningsafgiften, der har været fastsat beløbsmæssigt så den dækkede klagers egne udgifter. Klager gør gældende, at klager fra forpagter har modtaget en betaling, der svarer til klagers egne udgifter inkl. moms til lejemålet.

Det lægges til grund, at klager ville have været registreret med kvartalet som momsperiode. Det ville være gældende både i tilfælde af, at klager ikke havde ladet sig afmelde fra moms efter momslovens § 57, stk. 3 henholdsvis momslovens § 47, stk. 5, hvis klager havde ladet sig genregistrere.

Forhøjelse af salgsmoms – skønsmæssig omsætning

Forhøjelsen vedrører afgiftsperioderne 1. og 2. kvartal 2014. Forhøjelsen er sket efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Efter Skattestyrelsens opfattelse, skal 6 måneders fristen for varsling i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. regnes fra kontoudtog modtaget 15. august 2017.

Forhøjelsen er varslet ved forslag til afgørelse af 28. september 2017, ligesom forholdet er omfattet af forslag til afgørelse af 10. januar 2018. Forslag 2 indeholdt en beløbsmæssig korrektion af forholdet, men Skattestyrelsen er enig i, at det ikke entydigt fremgår, at forslag 2 for dette forhold erstattede forslag 1.

Skattestyrelsen er under henvisning til praksis i SKM2013.675.LSR enig i, at 3 måneders fristen for at gennemføre ændringen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. ikke er overholdt ved afgørelse af 19. februar 2018 for det pågældende forhold, hvorfor forhøjelsen ikke kan fastholdes.

Forhøjelse af salgsmoms – bortforpagtning

Forhøjelsen vedrører perioden 1. marts 2014 til 31. december 2016. For afgiftsperioderne 1., 2 og 3. kvartal 2014 er forhøjelsen sket efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, mens den resterende periode falder under reglerne for ordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.

Under den oprindelige sagsbehandling var det oplyst, at klager uden at have været momsregistreret havde opkrævet moms af bortforpagtningen. Det forhold har dannet grundlag både for selve opkrævning af moms af bortforpagtningen og for at anvende reglerne om ekstraordinær genoptagelse.

Det fremgår af momslovens regler, at udlejning og bortforpagtning af fast ejendom er momsfri jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8. Der er dog i momslovens § 51, stk. 1 mulighed for at få en frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom.

Klager har ikke været momsregistreret fra 1. marts 2014 og fremefter, hvor klager har bortforpagtet lejemålet [adresse1].

Den af klager foretagne bortforpagtning af lejemålet er således momsfritaget jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8

Under klagesagens behandling er det oplyst, at klager har opkrævet en forpagtningsafgift, der dækker klagers egen udgift inkl. moms, men der er ikke af klager udstedt fakturaer, herunder opkrævet moms af forpagter.

Henset til de af klager ved brev af 25. marts 2021 fremsendte nye faktiske oplysninger, der er modtaget i forbindelse med Skatteankestyrelsen anmodning om supplerende udtalelse af 6. maj 2021 er det Skattestyrelsens opfattelse, at de foretagne opkrævninger af salgsmoms ikke kan opretholdes.

Det bemærkes, at forpagtningsindtægten i den sammenholdte skattesag (j. nr. [...]) jf. Skattestyrelsens udtalelse af 23. april 2021 er opgjort under forudsætning af, at klager skulle afregne salgsmoms. Såfremt salgsmomsen ikke skal afregnes, skal der i udgangspunktet ske en tilsvarende forhøjelse af forpagtningsindtægten i skattesagen.

Under klagesagen er der fremlagt dokumentation for klagers egne udgifter til husleje, og der er nedlagt påstand om, at klager skal indrømmes momsfradrag for disse.

Da den af klager udøvede bortforpagtning er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, vedrører de afholdte udgifter direkte momsfrie leverancer, hvorfor der efter momslovens § 37, stk. 1 ikke kan indrømmes momsfradrag.

(...)”

Klagerens opfattelse

Formaliteten

Klagerens repræsentant har nedlagt principiel påstand om, at fristen for ordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for kalenderåret 2014 var udløbet på tidspunktet for SKATs ændring af momstilsvaret. Da klageren ikke har handlet mindst groft uagtsomt, har der heller ikke været grundlag for at foretage en skønsmæssig ansættelse.

Det gøres subsidiært gældende, at afgørelsen af 18. februar 2018 er ugyldig.

Realiteten

Indkomståret 2014

Omsætning

Det er repræsentantens påstand, at der er ikke grundlag for SKATs forhøjelse af omsætningen med 147.267 kr., da beløbene, der er genstand for forhøjelsen, er indsat på klagerens private bankkonto, og SKAT ikke har dokumenteret, at beløbene er skattepligtige. Der er således ikke grundlag for at forhøje momstilsvaret med 36.817 kr. af den yderligere omsætning.

Udgift til husleje vedrørende bortforpagtet lejemål

Det er repræsentantens påstand, at momstilsvaret skal nedsættes med 30.437,63 kr., da klageren har afholdt huslejeudgift til lejemålet med 121.748 kr. eksklusive moms.

Indkomståret 2015

Udgift til husleje vedrørende bortforpagtet lejemål

Det er repræsentantens påstand, at momstilsvaret skal nedsættes med 38.825,70 kr., da klageren har afholdt huslejeudgift til lejemålet med 121.748 kr. eksklusive moms.

Indkomståret 2016

Det er repræsentantens påstand, at momstilsvaret skal nedsættes med 41.760 kr., da klageren har afholdt huslejeudgift til lejemålet med 167.040 kr. eksklusive moms.

Klageren har anført følgende:

”(...)

Ad formaliteten

Forældelse

Det gøres principalt gældende, at der ikke er grundlag for at genoptage skatteansættelsen og afgiftstilsvaret for så vidt angår 2014 ekstraordinært i medfør af hhv. skatteforvaltningslovens §§ 27, stk. 1, nr. 5, og 32, stk. 1, nr. 3, da klageren ikke har handlet forsætlig eller groft uagtsomt.

Det gøres subsidiært gældende, at afgørelsen af 18. februar 2018 er ugyldig.

Til støtte for den principale påstand gøres det gældende, at klageren frem til starten af denne sag har været af den klare overbevisning, at al omsætning vedrørende klagers virksomhed var medtaget i klagers angivelse til Skatteforvaltningen, og at der således tillige var betalt den korrekte moms af virksomhedens indtægter.

Der er herefter ikke grundlag for en forhøjelse, idet forholdene ikke kan anses som groft uagtsomt eller forsætligt.

Til støtte for den subsidiære påstand bemærkes følgende:

Det følger af skatteforvaltningslovens §§ 27, stk. 2, 2. pkt., og 32, stk. 2, 2. pkt., at en ændring af hhv. skatteansættelse og afgiftstilsvar, der er varslet af Skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

I nærværende sag fremsendte Skattestyrelsen et forslag til afgørelse den 28. september 2017. Forslag til afgørelse af 28. september 2017 bilageres som bilag 1.

Efter at [virksomhed4] havde fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 28. september 2017 (bilag 1), besluttede Skattestyrelsen at udvide sagen, således at Skattestyrelsens nye forslag af 10. januar 2018 omfattede moms for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2016, og den indkomst, som klager, havde selvangivet for 2014 til 2016. Forslag til afgørelse af 10. januar 2018 bilageres som bilag 2.

Det følger imidlertid af Den Juridiske Vejledning 2020-2, A.A.8.3.2.1.5, at såfremt Skatteforvaltningen finder anledning til at korrigere et rettidig udsendt forslag til afgørelse, så skal det udtrykkeligt fremgå af forslag nr. 2, hvorvidt det erstatter forslag nr. 1.

Der henvises i den forbindelse til SKM2013.675.LSR, hvor Skattestyrelsen havde udsendt forslag 1 den 2. februar 2012, og 2. maj 2012 udsendt forslag 2, idet forslag 2 var en beløbsmæssig korrektion af forslag 1, men hvor det ikke fremgik af forslag 2, at det erstattede forslag 1. Afgørelsen blev herefter truffet 1. juni 2012. Landsskatteretten fandt, at ansættelsesfristen skulle regnes fra forslag 1, og afgørelsen var derfor truffet for sent.

I nærværende sag fremgår det ikke af forslag til afgørelse af 10. januar 2018 (bilag 2), hvorvidt dette forslag erstatter forslag til afgørelse af 28. september 2017 (bilag 1), hvorfor det gøres gældende i tråd med SKM2013.675.LSR, at ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens §§ 27, stk. 2, 2. pkt., og 32, stk. 2, 2. pkt., skal regnes fra forslag 1, nærmere fra den 28. september 2017.

Det gøres på den baggrund gældende, at henset til, at Skattestyrelsen først traf afgørelse den 18. februar 2018, det vil sige mere end 3 måneder efter den dag, hvor forslag 1 var afsendt, så er afgørelsen truffet for sent.

Da afgørelsen af 18. februar 2018 således er truffet for sent, er ansættelsesændringerne forældet med den konsekvens, at forhøjelserne bortfalder.

Ad realiteten

Indkomståret 2014

Omsætning i klagers virksomhed

Skattestyrelsen har skønsmæssigt opgjort omsætningen i klagers virksomhed til yderligere kr. 147.267, og har som følge heraf korrigeret virksomhedens skattemæssige resultat med et tilsvarende beløb.

Skattestyrelsen har opgjort den yderligere omsætning på baggrund af klagers to konti i [finans2], hvor de relevante kontoudtog for god ordens skyld bilageres som hhv. bilag 3 (privatkonto) og bilag 4 (driftskonto), idet det bemærkes, at den ene konto i [finans2] ([...85]) er klagers privatkonto, mens den anden konto ([...20]) er virksomhedens driftskonto. Det må således have formodning imod sig, at indbetalinger på klagers privatkonto skulle være en del af virksomhedens omsætning.

Skattestyrelsen har imidlertid udarbejdet to bilag til forslag til afgørelse, som for god ordens skyld bilageres som bilag 5 og bilag 6, hvoraf den yderligere omsætning udspecificeres, idet det forudsættes, at alle indtægter på de to konti som udgangspunkt er omsætning i klagers virksomhed.

Klager bestrider, at omsætningen i klagers virksomhed udgøres af samtlige indtægter på de to konti. Klager har således indsat alle dankortbetalinger samt kontantbetalinger på driftskontoen, og har bogført i overensstemmelse hermed. Udskrift fra virksomhedens bogholderi fremlægges som bilag 7, hvoraf det fremgår, at virksomheden i 2014 til og med udgangen af februar måned havde en omsætning på kr. 286.197,39.

Skattestyrelsen har i øvrigt ikke nærmere redegjort for, hvorfor Skattestyrelsen vil tilsidesætte virksomhedens opgørelse af omsætningen, hvorfor klager fastholder, at virksomhedens omsætning i de to første måneder af 2014 udgjorde kr. 286.197,39.

Om de enkelte posteringer på privatkontoen (bilag 3), som Skattestyrelsen har medtaget i virksomhedens omsætning, bemærkes følgende:

Indbetaling kr. 30.000 den 2. januar 2014 på klagers privatkonto er foretaget af klagers hustru, [person5], og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 50.000 den 22. januar 2014 på klagers privatkonto er foretaget af klagers svigersøn, [person6], og er et lån til klager, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 21.581 den 20. februar 2014 på klagers privatkonto er foretaget af klagers hustru, [person5], og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 3.000 den 11. april 2014 på klagers privatkonto er foretaget fra klagers og dennes hustrus fælles budgetkonto, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 1.268 den 11. april 2014 på klagers privatkonto er foretaget fra klagers og dennes hustrus fælles budgetkonto, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 4.199 den 19. maj 2014 på klagers privatkonto er indbetalt til brug for indkøb af varer til [virksomhed3] ApS, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 1.306 den 19. maj 2014 på klagers privatkonto er foretaget fra klagers og dennes hustrus fælles budgetkonto, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 13.000 den 19. maj 2014 på klagers privatkonto er foretaget fra klagers og dennes hustrus fælles budgetkonto, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 930 den 12. juni 2014 på klagers privatkonto er indbetalt til brug for indkøb af varer til [virksomhed3] ApS, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 2.600 den 12. juni 2014 på klagers privatkonto er indbetalt til brug for indkøb af varer til [virksomhed3] ApS, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 1.457 den 12. juni 2014 på klagers privatkonto er indbetalt til brug for indkøb af varer til [virksomhed3] ApS, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Indbetaling kr. 27.500 den 18. juni 2014 på klagers privatkonto er foretaget fra klagers og dennes hustrus fælles budgetkonto, og er således ikke en del af virksomhedens omsætning.

Det er således samtlige af de beløb, som er indsat på privatkontoen, og som Skattestyrelsen har medtaget i virksomhedens omsætning, som ikke vedrører virksomhedens omsætning, da der er tale om private indtægter, hvilket understøttes af det forhold, at beløbene er indbetalt på klagers privatkonto i [finans2], og det - som anført ovenfor - således må have formodningen imod sig, at der skulle være tale om virksomhedsrelaterede indtægter.

Klager fastholder således, at virksomhedens omsætning alene kan opgøres til kr. kr. 286.197,39 ekskl. moms.

Omsætningen i klagers virksomhed, kan herefter opgøres til:

Medregnet omsætning i regnskabet: kr. 286.196,00

Forpagtningsindtægter: kr. 139.200,00

Omsætning: kr. 425.396,00

Denne omsætning er således i overensstemmelse med revideret årsrapport for 2014, der bilageres som bilag 8, og som udviser et overskud på kr. 61.827,00.

I den reviderede årsrapport er der således medtaget forpagtningsindtægter for kr. 139.200,00, men der er alene medtaget husleje vedrørende lejemålet beliggende [adresse1], [by1], med kr. 23.739,82, hvilket kun er husleje for januar og februar 2014, idet den månedlige husleje på daværende tidspunkt udgjorde kr. 11.870,95 ekskl. moms. Kopi af huslejebetaling for februar 2014 fremlægges som bilag 9

Huslejen blev imidlertid reguleret i februar 2014, hvorefter lejen udgjorde kr. 12.175,05 ekskl. moms pr. måned. Til illustration heraf fremlægges huslejebetaling for august 2014 som bilag 10. Klager er således berettiget til at fradrage husleje fra og med marts 2014 til og med december 2014, hvilket udgør kr. 121.750,50, hvilket beløb derfor skal fratrækkes virksomhedens skattemæssige resultat for 2014.

(...)

Indkomståret 2015

Skattemæssigt resultat

Skattestyrelsen har opgjort omsætningen i klagers virksomhed til kr. 167.040, hvilket udgøres af forpagtningsindtægter, og med fradrag af afskrivning på kr. 27.104, har Skattestyrelsen således opgjort virksomhedens skattemæssige resultat til kr. 139.936.

For god ordens skyld bilageres forpagtningsaftale af 29. april 2014 som bilag 13, og lejekontrakt vedrørende lejemålet beliggende [adresse1], [by1], fremlægges som bilag 14.

Skattestyrelsen har gjort gældende, at den månedlige forpagtningsafgift udgjorde kr. 13.920 ekskl. moms.

Skattestyrelsen har imidlertid ikke taget højde for, at klager samtidig har betalt kr. 12.375,05 ekskl. moms for januar 2015 og kr. 12.993,43 ekskl. moms fra og med februar 2015 og til og med maj 2015 for lejemålet beliggende [adresse1], [by1]. Kopi af lejeopkrævning for januar 2015 til maj 2015 fremlægges som bilag 15.

Fra og med juni 2015 betaltes huslejeopkrævningerne direkte af forpagter, men lejemålet var fortsat registreret i klagers navn. Der blev fortsat betalt kr. 12.993,43 ekskl. moms i husleje pr. måned. Kopi af lejeopkrævning for juni 2015 til december 2015 fremlægges som bilag 16.

Det forhold, at huslejen fra og med juni 2015 blev betalt direkte af forpagter, ændrer dog ikke på det forhold, at det var klagers forpligtigelse at betale huslejen.

Bortforpagtningen gav således på papiret reelt alene et skattemæssigt resultat på kr. 11.737,22 for 2015.

I realiteten var det imidlertid ikke det beløb, som blev betalt af forpagter.

Forpagter betalte således alene de huslejeopkrævninger, som klager modtog fra udlejer, hvilket f.eks. fremgår af bilag 4, side 14, hvor klager har betalt kr. 15.223,81 til udlejer samt 3.953,86 til [virksomhed8], hvilket vedrører den på side 5 beskrevne bil, og samtidig har fået betalt kr. 19.177,67 fra forpagter, og fra og med juni 2015 betalte forpagter husleje direkte til udlejer uden at betale yderligere beløb til klager.

Klager har således ikke haft et positivt skattemæssigt resultat som følge af bortforpagtningen.

Det skattemæssige resultat i klagers virksomhed for 2015, kan således sammenfattes som følger:

Forpagtningsafgift fra forpagter: kr. 155.302,78

Leje vedr. [adresse1]: kr. -155.302,78

Afskrivning inventar: kr. -27.104,00

Skattemæssigt resultat kr. -27.104,00

Der er således ikke grundlag for at fastsætte klagers resultat af virksomhed til kr. 139.936, som Skattestyrelsen har gjort i den påklagede afgørelse, idet Skattestyrelsen ikke har taget højde for, at klager samtidig har afholdt huslejeudgiften vedrørende lejemålet beliggende [adresse1], [by1].

Indkomståret 2016

Skattemæssigt resultat

Indledningsvist henvises til bemærkningerne omkring 2015, da de samme forhold gjorde sig gældende i 2016.

Forpagter betalte således fortsat husleje direkte til udlejer. Kopi af huslejeopkrævninger for januar 2016 til april 2016 fremlægges som bilag 17.

Pr. 1. maj 2016 overgik lejemålet fra klager til forpagter. Kopi af huslejeopkrævning for maj 2016 fremlægges som bilag 18.

Overdragelsen skete på baggrund af overdragelsesaftale underskrevet 18. december 2015, i henhold til hvilken klagers virksomhed blev overdraget til forpagter pr. 1. januar 2016, men dog tidligst, når forholdet til udlejer var berettiget, hvilket skete med udgangen af april 2016. Kopi af overdragelsesaftale af 18. december 2018 fremlægges som bilag 19.

Forpagtningsaftalen ophørte således med udgangen af april måned 2016.

Klager har i 2016 ikke modtaget betaling fra forpagter, idet forpagter – som tidligere nævnt – har betalt husleje direkte til udlejer uden yderligere betaling til klager.

Klager har således ikke haft et positivt skattemæssigt resultat som følge af bortforpagtningen.

Det skattemæssige resultat i klagers virksomhed for 2016, kan således sammenfattes som følger:

Forpagtningsafgift fra forpagter for perioden 1/1-30/4: kr. 57.731,20

Leje vedr. [adresse1] for perioden 1/1-30/4: kr. -57.731,20

Skattemæssigt resultat kr. 0,00

Der er således ikke grundlag for at fastsætte klagers resultat af virksomhed til kr. 146.712, som Skattestyrelsen har gjort i den påklagede afgørelse, idet klager alene reelt har modtaget en forpagtningsafgift på kr. 57.731,20, hvilket svarer til det beløb, som er blevet betalt til udlejer af lejemålet [adresse1], [by1], og klager har ikke modtaget yderligere beløb fra forpagter.

Moms

Opgørelsen af momstilsvaret udregnes på baggrund af det skattemæssige resultat for de enkelte år, hvortil bemærkes følgende:

Indkomståret 2014

Perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014

Angivet salgsmoms kr. 71.549,00

Yderligere salgsmoms af bortforpagtning: kr. 34.800,00

Yderligere salgsmoms af varelager: kr. 6.704,20

Salgsmoms kr. 113.053,20

Angivet købsmoms: kr. 68.306,00

Yderligere købsmoms vedr. lejemål fra 01.03-31.12: kr. 30.437,63

Købsmoms kr. 98.743,63

Momstilsvar 2014

Opgjort salgsmoms kr. 113.053,20

Opgjort købsmoms kr. 98.437,63

Momstilsvar kr. 14.615,57

Allerede angivet kr. -3.243,00

Korrigeret momstilsvar kr. 11.372,57

Indkomståret 2015

Perioden 1. januar 2015 til 31. december 2015

Salgsmoms af bortforpagtning: kr. 38.825,70

Salgsmoms kr. 38.825,70

Købsmoms vedr. lejemål: kr. 38.825,70

Købsmoms kr. 38.825,70

Momstilsvar 2015

Opgjort salgsmoms kr. 38.825,70

Opgjort købsmoms kr. 38.825,70

Momstilsvar kr. 0,00

Indkomståret 2016

Perioden 1. januar 2016 til 31. december 2016

Salgsmoms af bortforpagtning: kr. 14.432,80

Salgsmoms kr. 14.432,80

Købsmoms vedr. lejemål: kr. 14.432,80

Købsmoms kr. 14.432,80

Momstilsvar 2016

Opgjort salgsmoms kr. 14.432,80

Opgjort købsmoms kr. 14.432,80

Momstilsvar kr. 0,00

---

Samlet set, er der således alene grundlag for, at klager skal betale kr. 11.372,58 mere i moms for 2014 og ingen yderligere moms for hverken 2015 eller 2016, og at klagers indkomst ændres med i alt kr. -26.134,50

(kr. 969,50 for 2014, kr. -27.104 for 2015 og kr. 0 for 2016).

(...)”

Repræsentanten er i brev af 27. oktober 2020 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 1. oktober 2020:

”(...)

Ad formaliteten

Forældelse

Klager har noteret, at Skattestyrelsen er enig med klager i, at får så vidt angår moms for 2014, så er afgørelsen af 19. februar 2018 truffet for sent i forhold til momsgrundlaget, som er omfattet af den ekstraordinære genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

For så vidt angår skatteansættelsen for 2014, så er klager enig med Skattestyrelsen i, at ændringen af skatteansættelsen for 2014 er varsel inden for den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Ad realiteten

Klager har på Skattestyrelsens udtalelse af 1. oktober 2020 forstået, at der på baggrund af mit indlæg af 2. september 2020, er følgende forhold, hvor parterne fortsat er uenige:

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at indbetalingerne i 2014 på klagers private bankkonto, kr. 147.267, skal medregnes i virksomhedens omsætningen, hvilket klager ikke er enig i, og jeg henviser til mine bemærkninger herom i nærværende indlæg og i mit indlæg af 2. september 2020.

Skattestyrelsen har på baggrund af overdragelse af varelager i 2014 opgjort omsætningen i klagers virksomhed til yderligere kr. 44.222, og som følge deraf korrigeret virksomhedens skattemæssige resultat med et tilsvarende beløb. Klager er ikke enig heri, og gør gældende, at varelageret alene repræsenterede en værdi på kr. 33.521, jf. mine bemærkninger herom i mit indlæg af 2. september 2020.

Skattestyrelsen har ikke godkendt afskrivning på goodwill med kr. 6.195, hvilket klager ikke er enig i, og jeg henviser til mine bemærkninger herom i nærværende indlæg og i mit indlæg af 2. september 2020.

Skattestyrelsen har ikke godkendt afskrivning på varevognen med kr. 17.744, hvilket klager ikke er enig i, og jeg henviser til mine bemærkninger herom i mit indlæg af 2. september 2020.

Skattestyrelsen udtalelse af 1. oktober 2020 giver således anledning til følgende bemærkninger vedrørende de omhandlede indkomstår:

Indkomståret 2014

Forpagtningsaftale

Klager kan bekræfte, at [virksomhed3] ApS ikke har betalt for leje af inventar m.v.

Det bemærkes i den forbindelse, at inventaret var af ældre dato, og at det ingen værdi repræsenterede medmindre det blev benyttet i lejemålet, hvorfor det gøres gældende, at parterne – uanset at de var nærtstående – var berettiget til at aftale, at [virksomhed3] ApS, som en del af forpagtningen, fik stillet inventar m.v. vederlagsfrit til rådighed, mod at [virksomhed3] ApS afholdt alle omkostninger til lejemålet samt varevognen.

Omsætning i klagers virksomhed

Skattestyrelsen har skønsmæssigt opgjort omsætningen i klagers virksomhed til yderligere kr. 147.267, og har som følge heraf korrigeret virksomhedens skattemæssige resultat med et tilsvarende beløb.

Skattestyrelsen har opgjort den yderligere omsætning på baggrund af klagers to konti i [finans2].

Skattestyrelsen har i udtalelse af 1. oktober 2020 fastholdt, at der er tale om omsætning i klagers virksomhed med mindre klager kan dokumentere ved lånedokument og overførelseskvitteringer, at beløbene ikke vedrører klagers virksomhed.

Dette bestrides.

Det gøres i den forbindelse gældende, at det er Skattestyrelsen, der har bevisbyrden for at dokumentere, at de beløb, der er indsat på klagers private bankkonto i realiteten, er en del af klagers virksomheds omsætning.

Klager gør i den forbindelse gældende, at det overordnet set må have formodning imod sig, at indbetalinger på klagers privatkonto skulle være en del af virksomhedens omsætning.

Hertil kommer, at alene indbetaling, kr. 30.000, den 2. januar 2014, familielånet, kr. 50.000, den 22. januar 2014, samt indbetaling, kr. 21.581, den 20. februar 2014 er foretaget i den periode, hvor klager selv driftede [virksomhed2]. De resterende indbetalinger, kr. 45.686, er foretaget efter [virksomhed2] den 28. februar 2014 blev bortforpagtet til [virksomhed3] ApS, og efter denne dato havde klagers virksomhed ikke andre indtægter end forpagtningsafgiften, hvorfor dette beløb utvivlsomt ikke kan have været en del af omsætningen i klagers virksomhed.

Klager kan imidlertid ikke fremlægge overførelseskvitteringer, idet beløbene er indsat kontant på klagers private bankkonto i [finans2] af dennes hustru, ligesom der ikke er lavet et egentligt lånedokument mellem klager og denne svigersøn, idet der er tale om et uformelt familielån.

For så vidt angår de kontante indbetalinger på klagers private bankkonto gøres det derfor gældende, at Skattestyrelsen ikke har påvist forhold, der skulle indikere, at der er tale om omsætning i klagers virksomhed, og der er således ikke grundlag for at medtage de kontante indbetalinger i virksomhedens omsætning.

For så vidt angår familielånet gøres det gældende, at der ikke findes nogen regler om, at der absolut skal udarbejdes et egentligt lånedokument, og henset til, at der på indbetalingen fremgår, at denne er foretaget af [person6], gøres det gældende, at Skattestyrelsen ikke har påvist forhold, der skulle indikere, at der er tale om omsætning i klagers virksomhed, og der er således ikke grundlag for at medtage denne indbetaling i virksomhedens omsætning.

Klager fastholder således, at virksomhedens omsætning alene kan opgøres til kr. kr. 286.197,39 ekskl. moms, jf. mit indlæg af 2. september 2020.

(...)

Der er oprindeligt indsendt følgende klage til Skatteankestyrelsen den 10. maj 2018:

”(...)

Problemerne er om, hvorvidt der skal indtægtsføres forpagtningsafgifter

for årene 2014-2015-2016. I begyndelsen meddelte [person1], at der var tale om indtægter fra forpagtningen, men har senere når årsopgørelserne forelå pludselig meddelt, at der ikke har været indtægter fra forpagning.

Original forpagtningskontrakt findes i hvid mappe.

For at få klaring over hvad der var rigtigt, bad jeg [person1] om at fremkommen med udtalelser fra forpagters revisor. Dette foreligger nu i form af 2 e-mails, som meddeler, at der ikke har været forpagtningsindtægter for årene 2015, 2016, men at der for året 2014 var en forpagtningsindtægt på kr. 60.000.

Jeg skal derfor anmode om, at forpagtningsindtægterne for årene 2015 - 2016 tilbageføres, således at skatteopgørelserne nr. 1. skal stå ved magt. Hvad angår forpagtningsindtægterne for 2014 skal disse ligeledes tilbageføres og afskrevne beløb for inventar og anden driftsmidler bibeholdes da der er ikke er tale om afståelse men forpagtning/ lån. Det vil sige at tallene for skatteopgørelsen nr. 1 ændres med at forpagtningsindtægten forhøjes med kr. 10. 000 fra kr. 50.000 til kr. 50.000

(...)”

Den 31. maj 2018 fremsendte repræsentanten et tillæg til klagen:

”(...)

Jeg har tidligere afleveret en klage på adressen i [by1] (brev af 10. maj 2018), men har lige opdaget, at jeg har overset et par ting, som hermed eftersendes via digitalt system.

Det drejer sig om forhøjelsen af omsætningen (Skats skrivelse side 7) på kr. 147.267.

Den forklaring jeg kan se er, at [virksomhed3] ApS ikke har haft deres papirer i orden før den 1. marts 2014, og derfor har benyttet bortforpagters bankkonto indtil ApS har oprettet cvr. Nr. og aftale om dankort m.m.

Det bør fremgå af [virksomhed3] ApS regnskab, at der er indtægter og udgifter bogført fra 1. marts 2014 og fremover på bortforpagters bankkonto via en mellemregningskonto. Det har ikke været muligt for mig at lave en tilsvarende mellemregningskonto, da jeg trods flere henvendelser via brev og telefon ikke har fået dette materiale.

Jeg har afstemt bankkontoen pr. 28. februar 2014. Det fremgår af medsendte kopi af bankkontoudskrift.

På bankkontoudskrifterne fra februar 2014 kan man følge de daglige

dankortoverførsler, hvor der er oplyst løbenumre og dato. Disse dankortløbenumre fortsætter i marts måned dag for dag. Det beviser, at forpagter har benyttet bortforpagters bankkonto et godt stykke ind i marts 2014.

Jeg må derfor afvise "den manglende omsætning" kr. 147.267 for 2014.

Der nævnes også i SKATs indlæg, at der er indgået masser af penge på bankkontoen. Det er for så vidt på en måde korrekt, idet der er indgået dankortbeløb og kontanter og samtidig er anvendt beløb til betaling af diverse udgifter af forpagteren [virksomhed3] ApS.

Ser man på de samlede indeståender i [finans2] (if. Skattemappen) ultimo

december i årene 2014 - 2017, er indestående beløb således: 2014 kr. 58.071, 2015

kr. 83.011, 2016 kr. 60.380 og 2017 kr. 128.506 (Bemærk salg af gulpladebil). Der har været en rimelig indtægt i alle årene, og ovennævnte tal forekommer ikke alarmerende.

Summa summarum afviser jeg det meste af Skats indvendinger og forklaringer.

Hele sagen har været et være roderi, som bl. a. skyldes, at [person1] har fejlinformeret mig om forhold omkring forpagtningsindtægter og tilhørende moms, idet jeg har anvendt forpagtningskontrakten som grundlag for mine udtalelser. Jeg har langt senere erfaret, at indholdet er ændret mundtligt.

Dette her skulle gerne resultere i, at forpagtningsindtægten for 2014 forhøjes fra kr. 50.000 til kr. 60.000. Ændring vedr. varelager godkendes.

(...)”

I forbindelse med at Skatteankestyrelsen påbegynder sagsbehandlingen og i den forbindelse har rekvireret materiale fra Skatteankestyrelsen, har repræsentanten, [virksomhed4], fremsendt følgende bemærkninger:

”(...)

Jeg kan forstå, at de har rekvireret yderligere materiale fra Skat i [by2] i forbindelse med min ankesag. Jeg synes, at sagen på basis af mit fremsendte var tilstrækkeligt. Sagen synes jeg er lige til, om der skulle betales forpagtningsafgift, som ikke er sket. Jeg henviser til Skats brev af 1. juni 2020 til Skatteankenævnet side 1 og side 2, at ApS-selskabets revisor har bekræftet, at der ikke er betalt forpagtningsafgift. ApS-selskabet har dog oplyst, at man har betalt husleje til udlejeren. Skat har i sin sagsbehandling nævnt, at der er et specielt forhold mellem fader og søn, der gør sig gældende. Jeg gør opmærksom på, at salget er sket mellem [person1] og et anpartsselskab.

Jeg fastholder, at min klient kun skal betale skat af en forpagtningsindtægt på kr. 60.000 for 2014, som nu er forældet.

Skattestyrelsen har endvidere sigtet [person1] for skattesvig. Dette har man gjort for at undgå forældelse af sagerne 2015/2016. Jeg betragter denne handling som ufint, da man har været for længe om sagsbehandingen. Skattesvig er strafbart. Derfor har jeg kontaktet min advokat [person7], som vil se på sagen. Såfremt jeg ikke får medhold i ankesagen hos Skatteankenævnet, vil sagen blive anket videre til Landsskatteretten med assistance af advokat [person7] og alt efter hvilke råd som jeg vil modtage.

(...)”

Repræsentanten har den 16. februar 2021 fremsendt følgende bemærkning til sagsfremstillingen:

”...)

Klager har ingen bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 4. februar 2021.

(...)”

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:

”(...)

Forhøjelse af salgsmoms – skønsmæssig omsætning

Alle parter er enige i, at den foretagne forhøjelse er ugyldig, hvorfor klager ikke har yderligere bemærkninger herom.

Forhøjelse af salgsmoms – bortforpagtning

Skattestyrelsen fremsendte forslag til afgørelse den 28. september 2017, varsel nr. 1 (bilag 1).

Det fremgår af dette forslag til afgørelse, at SKAT har gennemgået den moms, klager har angivet for perioden 1. januar 2014 til 31. marts 2014, og den indkomst, klager har selvangivet for 2014.

SKAT besluttede efterfølgende at udvide sagen, således at SKATs nye forslag af 10. januar 2018 omfattede moms for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2016, samt den indkomst som klager havde selvangivet for 2014 til 2016, varsel nr. 2 (bilag 2).

En momsansættelse, der er varslet af SKAT på grundlag af en ekstraordinær genoptagelse med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varslingen er afsendt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt.

Varslingen skal foretages senest 6 måneder efter SKAT har fået kundskab om det pågældende forhold, der begrunder fravigelsen af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 26, jf. § 27, stk. 2, 1. pkt.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt. skal efter klagers opfattelse beregnes fra det tidspunkt, hvor SKAT modtog kopi af klagers kontoudtog, nærmere den 28. juli 2017, hvorfor såvel varsel nr. 1 som varsel nr. 2 er sket inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Af Den Juridiske Vejledning, 2012-1, afsnit A.A.8.2.3.11, fremgår, at i tilfælde, hvor SKAT har varslet inden for 6-månedersfristen og stadig inden for udløbet af 6-månedersfristen finder anledning til at korrigere den først udsendte varsling, vil 3-månedersfristen for foretagelsen af ansættelsen løbe fra tidspunktet for varsel nr. 1, når varsel nr. 2 er udtryk for en forsættelse / korrektion af varsel nr. 1. Hvis varsel nr. 2 i sin helhed skal erstatte varsel nr. 1 og dermed annullere varsel nr. 1, skal dette udtrykkeligt formuleres i varsel nr. 2 med henblik på at sikre, at 3-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., først løber fra varsel nr. 2.

Det forhold, at forhøjelse af salgsmoms af bortforpagtning for perioden 1. marts – 30. september 2014 alene var omfattet af varsel nr. 2, og således ikke omfattet af varsel nr. 1, ændrer ikke på det forhold, at varsel nr. 2 er udtryk for en direkte forsættelse af varsel nr. 1, da forholdene i varsel nr. 1 er gentaget i varsel nr. 2, og derfor er situationen sammenlignelig med SKM2013.675.LSR, og klager gør på den baggrund gældende, at da det i varsel nr. 2 ikke udtrykkeligt fremgår, at det erstatter varsel nr. 1 og dermed annullerer varsel nr. 1, så skal 3-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., løbe fra varsel nr. 1, og det gøres i den forbindelse gældende, at det er uden betydning, hvorvidt det fremgår af varsel nr. 2, at en række forhold er nye i forhold til varsel nr. 1.

Klager gør på den baggrund endeligt gældende, at da SKATs afgørelse af 18. februar 2018 ikke er truffet inden for 3 måneder fra udsendelsen af varsel nr. 1, er ansættelsesændringen forældet med den konsekvens, at forhøjelsen af salgsmoms af bortforpagtning for perioden 1. marts – 30. september 2014 er bortfaldet.

---

Skattestyrelsen gør i brev af 16. marts 2021 gældende, at udlejning og bortforpagtning af fast ejendom er momsfri, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, men at der i momslovens § 51, stk. 1, er mulighed for at få en frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom.

Klager har ikke været momsregistreret fra 1. marts 2014 og fremefter, hvor klager har bortforpagtet lejemålet beliggende [adresse1], [by1].

Skattestyrelsen gør på den baggrund gældende, at den af klager foretagne bortforpagtning af lejemålet således er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

Skattestyrelsen gør endeligt gældende, at ud fra sagens oplysninger har klager alligevel opkrævet moms af huslejen, og Skattestyrelsen fastholder på den baggrund, at klager skal afregne den opkrævede moms, uanset at den er ukorrekt opkrævet, jf. momslovens § 46, stk. 7, § 52 a, stk. 6 og stk. 7.

Klager bemærker i den forbindelse, at klager ikke har opkrævet moms af huslejen hos forpagter, og har i øvrigt ikke udstedt nogen faktura til forpagter, men har alene modtaget en forpagtningsafgift, der svarede til klagers udgifter inkl. moms til lejemålet beliggende [adresse1], [by1].

Det gøres på den baggrund gældende, at såfremt Landsskatteretten måtte komme frem til det resultat, at bortforpagtningen er momsfritaget, så gøres det gældende, at klager på intet tidspunkt har opkrævet forpagtningsafgift med tillæg af moms, idet klager alene – som nævnt ovenfor – har modtaget et beløb fra forpagter til dækning af husleje inkl. moms vedrørende lejemålet beliggende [adresse1], [by1]

Der gøres på den baggrund gældende, at såfremt ovennævnte lægges til grund, så vil der hverken være grundlag for at forhøje klagers salgsmoms eller købsmoms for perioden 1. marts – 30. september 2014, der således kan opgøres til kr. 0.

Såfremt Landsskatteretten måtte komme frem til det resultat, at klager har opkrævet moms hos forpagter – uagtet at det ikke fremgår af nogen fakturaer, som klager har udstedt til forpagter, så gøres det gældende, at den samlede salgsmoms krone for krone udgør det samme beløb, som klager har betalt i købsmoms til udlejer af lejemålet beliggende [adresse1], [by1], og klager skal i den forbindelse henvise til de i sagen tidligere fremlagte bemærkninger herom.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Materielt:

Juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig virksomhed, er afgiftspligtige. Dette fremgår af momslovens § 3, stk. 1.

Forhøjelse af momstilsvar:

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Det fremgår af momslovens § 4 (lov om merværdiafgift, jf. lovbekendtgørelse nr. 966 af 14. oktober 2005).

Momsregistrerede virksomheder kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift fradrage afgiften for virksomhedens køb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, jf. momslovens § 37, stk. 1. Til dokumentation for den indgående afgift skal virksomheden kunne fremlægge fakturaer med angivelse af sælgerens og køberens registreringsnummer, jf. momsbekendtgørelsens § 58 (bekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006 om merværdiafgiftsloven).

Momsregistrerede virksomheder skal efter udløbet af hver afgiftsperiode til skatteforvaltningen angive størrelsen af virksomhedens indgående og udgående merværdiafgift i perioden. Forskellen mellem den indgående og udgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar. Det fremgår af momslovens §§ 56, stk. 1, og 57, stk. 1.

Momsregistrerede virksomheder skal ifølge momslovens § 55, stk. 1, føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret for hver afgiftsperiode og kontrollen af merværdiafgiftens berigtigelse.

Af opkrævningslovens § 5, stk. 2, 1. pkt., fremgår der følgende:

”Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt.”

Kravene til regnskabet fremgår af kapitel 12 og 13 i momsbekendtgørelsen, bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 323 af 11. april 2011). Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab.

Følgende fremgår af bogføringslovens § 7, stk. 1-3:

”Stk. 1. Alle transaktioner skal registreres nøjagtigt under hensyn til virksomhedens art og omfang. Herunder skal transaktionerne registreres snarest muligt efter, at de forhold foreligger, der er grund til registreringerne. En virksomhed, der på grund af art og omfang ikke er i stand til at registrere køb eller salg, kan i stedet registrere på grundlag af daglige kasseopgørelser.

Stk. 2. Registreringerne skal så vidt muligt foretages i den rækkefølge, som transaktionerne er foretaget i. Registreringerne skal henvise til de tilhørende bilag og indeholde oplysninger, der gør det muligt at bestemme den enkelte registrerings tidsmæssige placering i bogføringen.

Stk. 3. Registreringerne skal, i det omfang det er nødvendigt efter virksomhedens art og omfang, afstemmes med beholdningerne, herunder kasse- og likvidbeholdninger.”

Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom er momsfri, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8. Der er dog i momslovens § 51, stk. 1, mulighed for at få en frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom.

Momstilsvar

SKAT har fastsat virksomhedens udgående moms for perioden den 1. oktober 2014 til den 31. december 2016 med udgangspunkt i den forpagtningsaftale, som der er indgået mellem [person1] og [virksomhed3] ApS.

Landsskatteretten har ved afgørelse af dags dato ændret Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2014, 2015 og 2016, jf. sagsnr. [...]. Denne afgørelse skal danne grundlag for opgørelsen af det skyldige momstilsvar for afgiftsperioden fra den 1. oktober 2014 til den 31. december 2016.

Moms af forpagtningsindtægt

Skattestyrelsen har forhøjet momstilsvaret i forbindelse med bortforpagtning af virksomheden [virksomhed2].

Repræsentanten har under sagsbehandlingen i Skatteankestyrelsen oplyst, at der i forbindelse med opkrævning af forpagtningsafgift hos [virksomhed2] er opkrævet en forpagtningsafgift svarende til klagerens egen udgift inklusive moms, men at der ikke er udstedt fakturaer, herunder opkrævet moms.

Skattestyrelsen har i udtalelse af 20. maj 2021 udtalt, at der herefter ikke er grundlag for forhøjelse af momstilsvaret vedrørende indtægt ved bortforpagtning af [virksomhed2]

Da det er oplyst, at der ikke er opkrævet moms i forbindelse med bortforpagtning af lejemålet, og at bortforpagtning er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, er der ikke grundlag for SKATs forhøjelse af momstilsvaret vedrørende bortforpagtning.

Under klagesagen er der fremlagt dokumentation for virksomhedens egne udgifter til husleje, og der er nedlagt påstand om, at virksomheden skal indrømmes momsfradrag for disse.

Da den af virksomhedsindehaveren udøvede bortforpagtning er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, vedrører de afholdte udgifter direkte momsfrie leverancer, hvorfor der efter momslovens § 37, stk. 1 ikke kan indrømmes momsfradrag.

Landsskatteretten nedsætter på dette grundlag Skattestyrelsens forhøjelse af momstilsvaret vedrørende bortforpagtning for 2014, 2015 og 2016 til det oprindeligt angivne 0 kr.

Formalitet – genoptagelse:

Virksomheden har afregnet moms kvartalsvis, og virksomheden skulle angive moms senest den 1. i den tredje måned efter afgiftsperiodens udløb. Dette fremgår af henholdsvis den dagældende og nugældende ordlyd af momslovens § 57, stk. 1 og 4.

For kalenderårene 2014, 2015 og 2016 har virksomheden således skullet angive moms senest den

1. juni 2014 vedrørende 1. kvartal 2014, den 1. september 2014 vedrørende andet kvartal 2014, den 1. december 2014 vedrørende 3. kvartal 2014 og den 1. marts 2015 vedrørende 4. kvartal 2014. For 2015 og 2016 er der tilsvarende datoer i henholdsvis 2015, 2016 og 2017.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at Skattestyrelsen ikke kan afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb.

Det vil sige, at Skattestyrelsens genoptagelse ligger inden for de ordinære frister for så vidt angår ansætterne af momstilsvaret fra og med 4. kvartal 2014, idet Skattestyrelsen har fremsendt forslag til afgørelse den 28. september 2017 samt fornyet forslag den 10. januar 2018 og truffet endelig afgørelse den 19. februar 2018.

Da det ikke udtrykkeligt fremgår af forslaget af 10. januar 2018, at det erstatter forslag til afgørelse af 28. september 2017, skal fristen efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, regnes fra den 10. januar 2018.

Skattestyrelsens genoptagelse ligger for så vidt angår perioden 1. kvartal 2014 til og med 3. kvartal 2014 uden for de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. Spørgsmålet om genoptagelse for disse perioder skal derfor afgøres efter bestemmelsen om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32.

Efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, kan afgiftstilsvar fastsættes eller ændres efter udløbet af de ordinære frister, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Landsskatteretten finder, at indehaveren af virksomheden har undladt at indberette en væsentlig del af salgsmomsen for 1. og 2. kvartal 2014. Retten finder, at denne undladelse må anses for at være mindst groft uagtsom. Retten har lagt vægt på, at der er tale om beløb, som samlet set er af en vis størrelse, idet der er tale om en forhøjelse af momstilsvaret på i alt 36.816 kr. for de 2 afgiftsperioder. Retten har også lagt vægt på, at indehaveren har drevet selvstændig virksomhed siden den 1. juni 1986 og derfor må formodes at have kendskab til de skatte- og afgiftsmæssige forhold, som er forbundet hermed.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., kan en ændring i henhold til stk. 1 kun foretages, hvis Skattestyrelsen udsender forslag til afgørelse senest 6 måneder efter, at de er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne for ordinær genoptagelse i § 31.

Retten finder, at fristen på seks måneder for ekstraordinær ansættelse er overholdt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. Retten finder således, at fristen på seks måneder skal regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT modtog de seneste oplysninger fra [finans2] den 15. august 2017. Først fra dette tidspunkt kom SKAT i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ændring. Skattestyrelsen har fremsendt forslag til afgørelse den 28. september 2017 og er derfor inden for fristen på 6 måneder fra den 15. august 2017.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., at fastsættelsen skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varslingen er afsendt.

SKAT har oprindeligt udsendt forslag til afgørelse den 28. september 2017. Den 10. januar 2018 udsender SKAT fornyet forslag til afgørelse. Der fremgår ikke af forslaget udsendt den 10. januar 2018, at det erstatter det første forslag udsendt den 28. september 2017. Landsskatteretten finder på dette grundlag, at ansættelsesfristen skal regnes fra den 28. september 2017, for så vidt angår ændringerne af momsansættelserne, som fremgår af forslaget udsendt den 28. september 2017. Der henvises i den forbindelse til SKM2013.675.LSR.

Retten finder derfor, at 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., ikke er overholdt, da SKATs afgørelse er dateret den 19. februar 2018.

Det er hermed rettens opfattelse, at fristen for at gennemføre en ekstraordinær ansættelse af momstilsvaret for afgiftsperioderne fra og med 1. kvartal 2014 og 2. kvartal 2014 vedrørende skønsmæssig forhøjelse af salgsmomsen var udløbet på det tidspunkt, da SKAT udsendte den påklagede afgørelse den 19. februar 2018. SKATs afgørelse vedrørende afgiftsperioderne for 1. kvartal 2014 og 2. kvartal 2014 kan derfor ikke opretholdes.

Retten finder derfor, at SKATs ændring af momstilsvaret for afgiftsperioderne fra og med 1. kvartal 2014 og 2. kvartal 2014 på 36.816 kr. i henhold til afgørelsen af 19. februar 2018 herefter bortfalder.