Kendelse af 04-03-2021 - indlagt i TaxCons database den 24-03-2021

Journalnr. 18-0002172

Klagen skyldes, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om godtgørelse af importmoms på samlet 281.414 kr. for perioden fra den 1. maj 2017 til den 31. august 2017, idet den opkrævede importmoms ikke vedrører udgifter afholdt af selskabet udelukkende til brug for selskabets afgiftspligtige leverancer, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Den 13. december 2017 modtog SKAT en ansøgning om godtgørelse fra [virksomhed1] (selskabet). Selskabet anmodede om godtgørelse af importmoms på samlet 281.414 kr. for perioden fra den 1. maj 2017 til den 31. august 2017.

Selskabet er etableret i Schweiz, og selskabet er ikke momsregistreret i Danmark.

Ifølge det oplyste havde selskabet indkøbt varer i form af notebook computere, som skulle sendes fra Kina til Tyskland [[by1]]. Efterfølgende skulle varerne sendes i transit igennem Danmark til Sverige under en T1-forsendelse.

Forsendelsen blev dog ikke afsluttet korrekt som følge af tyveri af varerne i Danmark. Varerne blev ifølge en tysk politirapport (sendt til SKAT fra de tyske myndigheder) stjålet fra en lastvogn tilhørende den tyske transportvirksomhed [virksomhed2] (transportøren), mens lastvognen opholdt sig på en rasteplads i Danmark.

Som følge af den uafsluttede forsendelse opstod der toldskyld i Danmark. Ved afgørelse af 5. maj 2017 opkrævede SKAT importmoms på samlet 281.414 kr. hos transportøren, der var registreret som ansvarlig for forsendelsen.

Transportøren viderefakturerede momsbeløbet til selskabet.

Transportøren har den 9. februar 2018 indbetalt den opkrævede importmoms til SKAT.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, at selskabet har betalt transportøren for det viderefakturerede momsbeløb.

SKATs afgørelse

SKAT traf den 11. januar 2018 afgørelse, hvorefter selskabets anmodning om godtgørelse af importmoms på samlet 281.414 kr. for perioden fra den 1. maj 2017 til den 31. august 2017 ikke blev imødekommet.

SKAT har anført følgende begrundelse:

”[...]

The requested VAT amount cannot be refunded under section 45(1) of the Danish VAT Act.

You have requested a refund of import VAT charged in connection with customs debt related to T1 - community transit of goods. The customs debt arose in Denmark as a result of either an incomplete transit document or failure to comply with other customs procedures.

In the event that a customs procedure is not completed correctly, the shipping agent or carrier, for example, could be liable to pay the import VAT payable according to § 12 (2) of the Danish VAT Act. This kind of VAT is considered liability VAT (hæftelsesmoms).

According to § 37 (1) of the Danish VAT Act, registered businesses may, when they calculate their input VAT due, deduct VAT on business purchases etc. of goods and services solely used for business supplies subject to output VAT.

In the present case, SKAT does not find that the payable VAT amount (import VAT) concerns an expense incurred by the applicant as part of his purchase of goods and services, which are used solely for the company’s taxable deliveries.

A refund can only be granted for purchase of nature, which companies registered in Denmark, may deduct pursuant to the Act when calculating the VAT amount due.

As a result, SKAT cannot accept your request for refund of import VAT.

[...]”.

SKAT har efterfølgende uddybet begrundelsen for afgørelsen over for repræsentanten i e-mails af henholdsvis den 2. marts 2018 og den 12. marts 2018.

I e-mailen af 2. marts 2018 til repræsentanten har SKAT bl.a. anført følgende:

”[...]

Hvis man, som speditør bliver mødt med krav om betaling af importmoms fra SKAT, som følge af manglende afslutning af en forsendelse (tyveri af varer i Danmark), kan man ikke neutralisere importmomsen ved at viderefakturere momsen som udlæg til en udenlandsk varemodtager, som herefter vil være berettiget til at fradrage importmomsen via momsgodtgørelsesordning.

Kun dansk momsregistrerede virksomheder kan anvende udlægsordningen med fradragsret til følge.

[...]”.

I forbindelse med klagen har SKAT den 25. april 2018 bl.a. udtalt følgende:

”[...]

Ved afgørelsen af 11. januar 2018 har SKAT lagt til grund, at klager ikke har fradragsret for importmoms opkrævet i forbindelse med toldskyld for T1- fællesskabsforsendelse af varer, og derfor ikke er berettiget til refusion af det skyldige momsbeløb.

Toldskyld er opstået i Danmark, som følge af manglende afslutning af et forsendelsesdokument. SKAT har rettet momskravet mod en tysk virksomhed, [virksomhed2] GmbH & Co. KG, som var ansvarlig for toldproceduren. [virksomhed2] har viderefaktureret importmomsbeløbet til ansøger i henhold til udlægsreglerne.

Den 29. januar 2018 og den 8. marts 2017 fremsender klagers repræsentant, [person1], [virksomhed3] med e-mail uddrag af Den juridiske vejledning, der omhandler hæftelsesmoms, og varemodtagers ret til fradrag, og henviser i den forbindelse bl.a. til SKATs bindende svar, SKM2016.145.SR.vedrørende importmoms og adgang til at anvende udlægsregler.

Den 2. marts og den 12. marts 2018 svarer SKAT per e-mail til [person1], at den trufne afgørelse fastholdes. Endvidere oplyser SKAT, at en eventuel forespørgsel vedrørende refusion af importmoms på baggrund af udlægsordning kan fremsendes til SKAT via www.skat.dk. Kopi af denne korrespondance er medsendt klagen.

SKAT finder ikke, at SKATs vejledende udtalelse i SKM2016.145, som klagers repræsentant henviser til, kan anvendes i det foreliggende tilfælde.

Det fremgår af den vejledende udtalelse fra SKAT (i begrundelsen, under spørgsmål 2), at betingelsen i momssystemdirektivets artikel 178, litra e), om, at den afgiftspligtige person for at kunne udøve sin fradragsret for importmoms skal være i besiddelse af et dokument vedrørende indførslen, der betegner ham som modtager eller importør, og som angiver eller muliggør beregningen af det skyldige momsbeløb, efter SKATs opfattelse - ligesom efter momsbekendtgørelsens § 79 - skal forstås sådan, at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en papirudgave af fortoldningsangivelsen, en elektronisk udgave af fortoldningsangivelsen, evt. i form af en af toldmyndighederne attesteret udskrift af en elektronisk angivelse, eller et andet dokument udfærdiget af toldmyndighederne.

Det er SKATs opfattelse, at der ikke kan ske godtgørelse af importmoms til virksomheder uden for EU på baggrund af udlægsopgørelser og lignende, men alene på baggrund af importdokumenter (fortoldningsangivelser) efter momsbekendtgørelens § 40, stk. 3, hvor 3-lands virksomhed er anført som varemodtager.

Efter en samlet vurdering af sagsmaterialet, finder SKAT ikke, at der er fremkommet nye faktiske oplysninger eller fremlagt nye dokumenter, der kan ændre den trufne afgørelse.

[...]”.

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at selskabets anmodning om godtgørelse af importmoms på samlet 281.414 kr. for perioden fra den 1. maj 2017 til den 31. august 2017 skal imødekommes.

Selskabets har til støtte for påstanden anført følgende:

”[...]

Faktiske forhold

[virksomhed1] er en virksomhed, der driver momspligtig virksomhed, hvorfor [virksomhed1] efter momslovens almindelige regler ville være berettiget til momsfradrag i henhold til momsregler svarende til momslovens § 37 i lande, hvor selskabet er momsregistreret.

[virksomhed1] er ikke momsregistreret i Danmark.

I forbindelse med selskabets momspligtige aktivitet har varer været sendt i transit igennem Danmark under en T1 forsendelse af varer, der på grund af tyveri på dansk grund ikke blev afsluttet.

På baggrund af den uafsluttede forsendelse er der jf. SKATs afgørelse af 5. maj 2017 opstået en toldskyld, der er opkrævet hos det tyske selskab [virksomhed2] (herefter [virksomhed2]), der har været registreret som ansvarlig for T1 forsendelsen af [virksomhed1]s varer. Se bilaget ”Ansøgning om momsrefusion m bilag”.

Den opkrævede toldskyld er på DKK 281.414. Da [virksomhed2] ikke er rette omkostningsbærer har [virksomhed2] viderefaktureret importmomsbeløbet til [virksomhed1] i henhold til udlægsreglerne. Se bilaget ”Ansøgning om momsrefusion m bilag”

Efter modtagelse af afgørelsen har vi bedt SKAT, om at uddybe begrundelsen for afgørelsen. Begrundelsen er præciseret og uddybet ved mails af 2. marts og 12. marts 2018 fra SKAT (vedlagt i kopi).

Afgørelsen har hos SKAT Ref. No. [...].

Det fremgår af SKATs afgørelse, at:

”In the present case, SKAT does not find that the payable VAT amount (import VAT) concerns an expense incurred by the applicant as part of his purchase of goods and services, which are used soley for the company’s taxable deliveries.

A refund can only be granted for purchases of a nature, which companies registered in Denmark, may deduct pursuant to the Act when calculating the VAT amount due.

As a result SKAT cannot accept your request for refund of import VAT”.

Herudover har SKAT i efterfølgende dialog redegjort for, at:

”Hvis man, som speditør bliver mødt med krav om betaling af importmoms fra SKAT, som følge af manglende afslutning af en forsendelse (tyveri af varer i Danmark), kan man ikke neutralisere importmomsen ved at viderefakturere momsen som udlæg til en udenlandsk varemodtager, som herefter vil være berettiget til at fradrage importmomsen via momsgodtgørelsesordning.

Kun dansk momsregistrerede virksomheder kan anvende udlægsordningen med fradragsret til følge.

Derfor har SKAT truffet afgørelse, hvori SKAT har afvist momsrefusionsansøgning, efter momslovens § 45, stk. 1, jf. momslovens §§ 12, stk. 2 og 37, stk. 1.

Begrundelse

Momslovens regler for momsfradrag gælder også for importmoms af stjålne varer jf. bl.a. SKM2004.160.TSS.

De pågældende varer, som [virksomhed1] fik stjålet, var tiltænkt anvendelse til selskabets momspligtige aktiviteter. Importmoms opkrævet hos [virksomhed1] ville derfor utvivlsomt have givet ret til momsfradrag, da [virksomhed1] (modsat speditøren) er ejer af varerne, og varerne var tiltænkt anvendt i [virksomhed1]s momspligtige virksomhed.

Som følge af tyveriet kunne de pågældende varer ikke frembydes ved bestemmelsestoldstedet, ligesom [virksomhed1] ikke har kunnet udøve den påtænkte anvendelse af varerne i tilknytning til [virksomhed1]s momspligtige virksomhed.

Med baggrund i toldlovens regler opkrævede SKAT importmoms (hæftelsesmoms) af [virksomhed2], men da varerne ikke er [virksomhed2]’ ejendom, har dette selskab ikke ret til momsfradrag/momsrefusion, se i den forbindelse afsnit ”D.A.11.1.3.3.1 Udgangspunkt: Ikke fradragsret” fra Den juridiske vejledning 2018-1. [virksomhed1] ville derimod som ejer opfylde betingelserne for udøvelse af momsfradragsret jf. momslovens § 37 henholdsvis momsrefusion jf. momslovens § 45, hvis [virksomhed1] selv havde stået som ansvarlig for toldforsendelsen, og dermed havde været debitor for told og importmoms. Det faktum at udlægsreglerne er anvendt, ændrer ikke på, at [virksomhed1] kunne opnå momsfradrag henholdsvis momsrefusion, da varerne var [virksomhed1]s ejendom og varerne skulle anvendes i selskabets momspligtige virksomhed.

For at sikre, at momsopkrævningen ikke bliver en utilsigtet omkostning for i øvrigt fuldt momspligtige parter, tillades efter administrativ praksis refereret af SKAT bl.a. i afsnit D.A.11.1.3.3.2 fra Den juridiske vejledning 2018-1, at importmomsen i visse tilfælde ”betragtes som et udlæg for varemodtageren, som ekspeditøren kan søge godtgjort hos varemodtageren. Varemodtageren kan herefter medregne importmomsen som købsmoms efter momslovens almindelige regler på baggrund af udlægsopgørelsen fra ekspeditøren og den vedlagte dokumentation for ekspeditørens betaling af importmoms. ” Dette er i overensstemmelse med momssystemets grundlæggende fradragsordning og neutralitetsprincip.

Se også bl.a. SKM2016.145.SR citeret i uddrag nedenfor. (vores understregning)

”SKAT finder på den baggrund, at adgangen i TSS1991, 1319 (TfS 1991, 19) for den egentligt tilsigtede varemodtager at medregne importmomsen til virksomhedens købsmoms efter momslovens almindeligt gældende regler på baggrund af den særlige udlægsopgørelse og de videregivne originalbilag fremstår som en særlig undtagelse fra hovedreglen i momsbekendtgørelsens § 79.

Tilsvarende må det anførte i Den juridiske vejlednings afsnit D.A.11.1.3.3 om at Varemodtageren kan herefter medregne importmomsen som købsmoms efter momslovens almindelige regler. Udenlandske varemodtagere kan opnå fradrag via deres danske momsregistrering. ” forstås som en særlig undtagelse.

Denne særlige undtagelse har ikke udtrykkelig lovhjemmel, men er indført i administrativ praksis med det sigte at sikre momsens neutralitet i tilfælde, hvor speditører, hovedforpligtede i forbindelse med T1-forsendelser, og told- og skibsagenter som følge af fejl hæfter for importmoms. ”

Modsat det af SKAT anførte i den uddybende begrundelse i mail af 2. marts 2018, er det vores opfattelse, at henvisningen til momslovens almindelige regler for fradrag gælder både momsfradrag og momsrefusion. Der skal derfor tillades samme momsrefusionsret for udenlandske virksomheder, der ikke har en dansk momsregistreret, som det tillades virksomheder med en dansk momsregistrering. Alt andet vil være udtryk for en ubegrundet forskelsbehandling og i modstrid med ligebehandlings- og neutralitetsprincippet.

SKATs afgørelse i nærværende sag indsnævrer den administrative praksis til momsfradrag for dansk registrerede virksomheder og momslovens § 37. Vi ser ikke grundlag for så indskrænkende en fortolkning af praksis. Dertil kommer, at udlægsreglerne heller ikke stiller krav om en dansk momsregistrering for at finde anvendelse, eftersom udlæg efter deres art ikke er leverancer.

I SKM2016.145.SR er det blot en del af fakta, at den udenlandske varemodtager har en dansk momsregistrering, men i tilfælde af en udenlandsk varemodtager, der ikke har en dansk momsregistrering, vil momslovens almindelige regler tilsige, at denne i stedet kan og skal anvende momsgodtgørelsesreglerne. Hvis dette ikke tillades, vil den således blive stillet væsentlig ringere end en tilsvarende udenlandsk virksomhed, der på grund af andre forhold har en dansk momsregistrering.

Det er vores opfattelse, at der ikke er et sagligt grundlag for at foretage en forskelsbehandling mellem dansk momsregistrerede og ikke registrerede virksomheder i praksis om hæftelsesmoms jf. både afsnit i juridisk vejledning og deri nævnt praksis. Denne forskelsbehandling/praksis er også i klar modstrid med principperne om momsens neutralitet.

Når SKAT tillader, at hæftelsesmoms af f.eks. en speditør med henvisning til momslovens udlægsregler kan opkræve denne hos varemodtager for dennes udøvelse af fradragsret, er vi uenig i, at dette udelukkende kan ske, hvis [virksomhed2] havde været momsregistreret i Danmark, eftersom udlæg netop ikke anses for en momspligtig transaktion.

[...]”.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling om, om det er med rette, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om godtgørelse af importmoms på samlet 281.414 kr. for perioden fra den 1. maj 2017 til den 31. august 2017.

Af den dagældende momslovs § 45, fremgår der følgende:

”Afgiftspligtige personer, der ikke er etableret her i landet, ikke er registreringspligtige her i landet og hverken er valgfrit eller frivilligt registreret her i landet, kan få godtgjort den afgift, som er betalt her for varer og ydelser til virksomhedens erhvervsmæssige brug. Godtgørelse indrømmes dog kun, i det omfang den afgiftspligtige persons transaktioner berettiger til fradrag i det land, hvor vedkommende er etableret, og i det omfang virksomheder registreret her i landet kan foretage fradrag for afgift ved opgørelse af afgiftstilsvar efter loven. For en virksomhed, der er etableret i et land uden for EU, som ikke har et merværdiafgiftssystem, der svarer til det, som findes her i landet, indrømmes godtgørelse kun, i det omfang virksomheder registreret her i landet kan foretage fradrag for afgift ved opgørelse af afgiftstilsvaret efter loven.

...

Stk. 14. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om indgivelse, behandling og afgørelse af ansøgning om godtgørelse af afgift.”

Bemyndigelsen er udnyttet i den dagældende momsbekendtgørelses §§ 39-42 for så vidt angår afgiftsgodtgørelse for virksomheder etableret uden for EU, hvoraf der bl.a. fremgår følgende:

Ӥ 39

En virksomhed, der er etableret i et land uden for EU, og som efter momslovens § 45, stk. 1, ansøger om godtgørelse af afgift, skal indgive ansøgningen til Skatteforvaltningen senest den 30. september i kalenderåret efter godtgørelsesperioden.

...

§ 40
Ansøgning om godtgørelse efter § 39 skal ske ved benyttelse af en blanket udarbejdet af Skatteforvaltningen eller ved indsendelse i anden papirform efter Skatteforvaltningens nærmere bestemmelser herom.

Stk. 2. I ansøgningen skal virksomheden afgive

1) erklæring om anvendelsen af de indkøb, for hvilke der søges om afgiftsgodtgørelse, og
2) erklæring om, at virksomheden i godtgørelsesperioden ikke har udøvet virksomhed, der medfører registreringspligt efter momslovens §§ 47 eller 50 med hensyn til leverancer af varer eller ydelser her i landet, bortset fra transportydelser eller ydelser i tilknytning hertil, som er fritaget for afgift efter momslovens §§ 34 eller 36, stk. 2, eller varer og ydelser, der efter loven er omfattet af omvendt betalingspligt for afgift

Stk. 3. Ansøgningen skal ledsages af fakturaer eller importdokumenter med angivelse af de afgiftsbeløb, som virksomheden har betalt.

(...)”.

Af den juridiske vejledning fremgår der følgende under pkt. D.A. 11.1.3.3.2 ”Mulighed for at anvende udlægsregler’”:


”[...]


Regel


Importmoms, som skal betales af personer, som ikke ejer varerne, i forbindelse med fejl og utilsigtede hændelser m.v. (hæftelsesmoms), kan i visse tilfælde betragtes som et udlæg for varemodtageren, som ekspeditøren kan søge godtgjort hos varemodtageren. Varemodtageren kan herefter medregne importmomsen som købsmoms efter momslovens almindelige regler på baggrund af udlægsopgørelsen fra ekspeditøren og den vedlagte dokumentation for ekspeditørens betaling af importmoms. Varemodtageren kan med andre ord udøve sin fradragsret på baggrund af udlægsopgørelsen fra speditøren og den vedlagte dokumentation. Udenlandske varemodtagere kan opnå fradrag via deres danske momsregistrering.


[...]”.

Videre fremgår der følgende:

”[...]

Formål og hjemmel
Varemodtageres adgang til at udøve fradragsretten for importmoms på baggrund af udlægsopgørelsen og den vedlagte dokumentation er en særlig undtagelse.

[...]

Denne særlige undtagelse har ikke udtrykkelig lovhjemmel, men er indført i administrativ praksis med det sigte at sikre momsens neutralitet i tilfælde, hvor speditører, hovedforpligtede i forbindelse med T1-forsendelser, og told- og skibsagenter som følge af fejl hæfter for importmoms. Bemærk, at ML § 27, stk. 3, nr. 3, således ikke er hjemmel til, at varemodtageren kan udøve sin fradragsret på baggrund af en udlægsopgørelse fra speditøren og den vedlagte dokumentation for speditørens betaling af importmoms. ML § 27, stk. 3, nr. 3, er hjemmel til, at speditøren, hvis betingelserne er opfyldt, kan undlade at beregne salgsmoms af importmomsen. [...]”.

Ifølge det oplyste har selskabet indkøbt varer i form af notebook computere, som skulle sendes fra Kina til Tyskland [[by1] am Main]. Efterfølgende skulle varerne sendes i transit igennem Danmark til Sverige under en T1-forsendelse. Forsendelsen blev dog ikke afsluttet korrekt som følge af tyveri af varerne i Danmark. Varerne blev ifølge en tysk politirapport stjålet fra en lastvogn tilhørende den tyske transportvirksomhed [virksomhed2] (transportøren), mens lastvognen opholdt sig på en rasteplads i Danmark. Som følge af den uafsluttede forsendelse opstod der toldskyld i Danmark. Ved afgørelse af 5. maj 2017 opkrævede SKAT importmoms på samlet 281.414 kr. hos transportøren, der var registreret som ansvarlig for forsendelsen.

Transportøren viderefakturerede momsbeløbet til selskabet, der som følge heraf har anmodet SKAT om godtgørelse af importmomsen. Transportøren har den 9. februar 2018 indbetalt den opkrævede importmoms til SKAT. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at selskabet har betalt transportøren for det viderefakturerede momsbeløb.

Selskabet er etableret i Schweiz, og selskabet er ikke momsregistreret i Danmark.

Landsskatteretten finder, at det er med rette, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om godtgørelse af importmoms, jf. momslovens § 45, stk. 1, idet selskabet ikke har godtgjort, at betingelserne herfor er opfyldte.

Det bemærkes herved, at en imødekommelse af anmodningen ifølge momsbekendtgørelsens § 40, stk. 3, ville forudsætte, at selskabet havde fremlagt importdokumenter med angivelse af selskabet som varemodtager.

Landsskatteretten finder således i overensstemmelse med SKAT, at der ikke er et retligt grundlag for at imødekomme anmodningen om godtgørelse af importmoms til selskabet, der er etableret uden for EU, på baggrund af en udlægsopgørelse fra transportøren, når selskabet ikke er registreret her i landet.

SKATs afgørelse stadfæstes dermed.