|
|
Kendelse af 17-03-2023 - indlagt i TaxCons database den 14-04-2023
Journalnr. 18-0001095
Klagen skyldes, at SKAT ikke har godkendt fradrag for købsmoms på alt 538.041 kr. i perioden 1. januar 2014 til 31. december 2016 under henvisning til, at der ikke er momspligtig aktivitet i selskabet.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] A/S, herefter selskabet, blev stiftet den 25. april 2007. Selskabet er registreret med branchekoden 681000 ”Køb og salg af egen fast ejendom”, og selskabets formål er at besidde og udleje fast ejendom gennem egne og datterselskabsejede selskaber samt anden virksomhed efter direktionens skøn.
Selskabets direktør var [person1] i perioden fra 31. december 2014 til 22. august 2016, hvorefter [person2] indtrådte som direktør og ejer af selskabet.
[person1] har ifølge SKATs oplysninger været direktør for både selskabet,[virksomhed2] A/S, [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS.
[virksomhed4] ApS blev stiftet den 15. januar 2014 af [person3]. [person1] indtrådte som direktør den 17. november 2014. Der blev afsagt konkursdekret over for [virksomhed4] ApS ved skifteretten i [by1] den 12. april 2016.
Selskabet ejede i angivelsesperioden to parcelhuse. Ejendommen beliggende [adresse1], [by2], blev købt den 10. december 2015 og blev solgt videre den 10. februar 2016. Ejendommen beliggende [adresse2] i [by3] blev købt den 10. november 2015 og videresolgt den 21. februar 2017.
Selskabets omsætningstal udgør ifølge saldobalancerne følgende:
2015 | 2016 | |
Udlejning u/moms | 6.900,00 | 82.800,00 |
Dagværdiregulering af ejendomme | -139.980,00 | -208.400,00 |
Kursregulering af realkreditgæld | 249,20 | 249,20 |
Salg af ejendomme | 2.825.000,00 | |
Omsætning i alt | 146.630,80 | 2.699.649,20 |
Selskabet har ifølge SKAT angivet salgsmoms og købsmoms med følgende beløb i perioden 2014-2016:
Periode | Salgsmoms | Købsmoms |
2014 | 0 kr. | 2.000 kr. |
2015 | 0 kr. | 493.770 kr.* |
2016 | 0 kr. | 42.271 kr. |
538.041 kr. |
* Ifølge selskabets bogføring udgør købsmoms for 2015 489.145 kr.
Selskabet har som dokumentation for den største del af den angivne købsmoms i 2015 fremlagt fakturanummer 91840, som er udstedt af [virksomhed4] A/S den 1. oktober 2015. Den leverede ydelse dækker ifølge fakturateksten over ”Forudbetaling”, og beløbet udgør 1.950.000 kr. Momsen heraf udgør ifølge fakturaen 487.500 kr.
Kurator for [virksomhed4] ApS har til SKAT oplyst, at uanset at der er udskrevet en faktura, er forholdet behandlet som et låneforhold, idet momsen af fakturabeløbet ikke er angivet og betalt af [virksomhed4] ApS. Han har endvidere oplyst, at [person3] (direktør i [virksomhed4] ApS i perioden) er af den opfattelse, at der ikke er udført arbejde på den pågældende ejendom beliggende [adresse3], [by4].
Det er oplyst af SKAT, at [adresse3], [by4], ejes af selskabet [virksomhed5] ApS. [person1] var indtil den 22. august 2016 direktør i [virksomhed5] ApS. Herefter indtrådte [person2] som direktør.
SKATs afgørelse
SKAT har ikke godkendt fradrag for købsmoms på i alt 538.041 kr. i perioden 1. januar 2014 til 31. december 2016, idet SKAT ikke mener, at der er momspligtig aktivitet i selskabet.
Som begrundelse herfor har SKAT anført følgende:
”Moms
(...)
1.3. SKATs bemærkninger og begrundelse
2014 | Nedsættelse af indgående afgift | 2.000 kr. |
2015 | Nedsættelse af indgående afgift | 493.770 kr. |
2016 | Nedsættelse af indgående afgift | 42.271 kr. |
Ændringen skyldes at hele den indberettede indgående afgift tilbageføres, da det er SKATs opfattelse, at der ikke er eller har været momspligtig aktivitet i selskabet.
Momskontoen i regnskabet udviser en saldo på - 489.145 kr. Desuden er der diverse efterposteringer så i alt er anmodning om momsregulering på 487.020 kr. tillagt den tidligere udbetalte negative moms på 6.750 kr. ·
Selskabet har 8. august 2016 fået 0 stillet købsmomsen på grund af manglende indsendelse af materiale. Dengang lød efterangivelsen på 479.020 kr.
Selskabet anmoder ved mail af 8. november 2016 om genoptagelse af sagen, selskabets bogholder havde været sygemeldt, hvorfor de ikke havde besvaret SKATs henvendelser.
SKAT har ikke, ud fra det indsendte materiale, kunnet se selskabets aktiviteter. Selskabet er registreret for køb og salg af ejendomme, men den reelle aktivitet er lidt uklar. Derfor har SKAT rettet henvendelse til selskabets revisor og fået følgende mail den 9. januar 2017:
I fortsættelse af tidligere korrespondance og telefonsamtaler har jeg været i kontakt med selskabets tidligere økonomichef og forespurgt til selskabets aktiviteter.
Økonomichefen har pga. sygdom først svaret nu, jeg vedlægger hans svar:
”Selskabet har således i perioden fra 2015 og frem ageret indenfor feltet med ejendomsudvikling i tråd hermed, og medfølgende konkrete projekter:
[adresse4], [by3]; Indkøb, modernisering og opdeling af ejendommen i ejerlejligheder med efterfølgende salg af ejerlejligheder. Ejendommen ville ved gennemførsel have givet et momspligtigt salg af ejendomme på forventeligt 5,4 mio. fratrukket fradragsberettigede omkostninger.
[adresse5] [by5]; Indkøb, modernisering og opdeling af ejendommen i ejerlejligheder med efterfølgende salg af ejerlejligheder. Ejendommen ville ved gennemførsel have givet et momspligtigt salg af ejendomme på forventeligt 73,0 mio. fratrukket fradragsberettigede omkostninger.
[adresse6], [by3]; Indkøb og videresalg af erhvervsejendom ([virksomhed6]). Ejendommen ville ved gennemførsel have givet et momspligtigt provenu på 5 mio.
[adresse7], [by5]; Indkøb, nedrivning af eksisterende bygninger og opførsel af ny bygning opdelt i ejerlejligheder (studieboliger). Ejendommen ville ved gennemførsel have givet et momspligtigt salg af ejendomme på forventeligt trecifret mio-beløb fratrukket fradragsberettigede omkostninger.
[adresse8], [by3]; Indkøb, nedrivning af eksisterende bygninger og opførsel af nye rækkehuse opdelt i ejerlejligheder (studieboliger). Ejendommen ville ved gennemførsel have givet et momspligtigt salg af ejendomme på forventeligt tocifret mio-beløb fratrukket fradragsberettigede omkostninger.
Herudover er der en del andre projekter som selskabet har foretaget beregninger på, men ikke været i dialog om."
Med udgangspunkt heri skal jeg venligst anmode SKAT om at frigive den angivne moms.
SKAT har endvidere spurgt ind til den store faktura fra [virksomhed4] ApS. Selskabet har som dokumentation for den negative moms indsendt en faktura på 1.950.000 kr. tillagt moms på 487.500 kr.
Projektet vedrører et projekt [adresse3], [by4]. Denne grund ejes af et andet selskab. [virksomhed4] ApS er under konkursbehandling, hvorfor henvendelse er rettet til kurator i dette selskab.
Han skriver følgende i en mail omkring forholdet:
Jeg har været regnskabet for [virksomhed4] ApS igennem.
Af balancen fremgår, at det fulde fakturabeløb kr. 2.737.500,00 er anført som forudbetaling for entrepriseydelser, dvs. også momsandelen af fakturaen.
Jeg kan videre se, at momsen af fakturabeløbet er omposteret fra skyldig moms til den pågældende finanskonto (forudbetaling af entrepriseydelser).
Uanset, at der er udskrevet en faktura, er forholdet behandlet som et låneforhold, idet momsen af fakturabeløbet ikke er angivet og betalt af [virksomhed4] ApS.
Jeg kan videre bemærke, at der efter det af [person3] for mig oplyste ikke er udført noget arbejde på den pågældende ejendom beliggende [adresse3]i [by4].
[person3] har været direktør i [virksomhed4] ApS fra selskabets start til 17. november 2014. Herefter blev det [person1], der også blev direktør i dette selskab, samtidig med han blev direktør i [virksomhed1] A/S pr. 31. december 2014.
Ligesom det fremgår af kurators nedenstående cirkulæreskrivelse:
Cirkulæreskrivelse nr. 4 i medfør af konkurslovens § 125, stk. 2. i konkursboet [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...1]
Retten i [by1], sag SKS [...]
[virksomhed7] ApS og selskaber ejet af [person2] tilvejebragte finansiering til [virksomhed4] ApS' drift.
Kurator har under sine omfattende undersøgelser af selskabets økonomi kunnet konstatere hyppige kapitalbevægelser mellem [virksomhed4] ApS og forskellige selskaber nærtstående med selskabets øvrige ultimative ejere, [person1] og [person2], uden at kunne konstatere noget motiv til eller formål for [virksomhed4] ApS med disse kapitalbevægelser, andet end, at de finansierende selskaber må anses som at have fungeret som kassekredit(ter) for [virksomhed4] ApS.
Der foreligger ingen skriftlige aftaler om vilkår, herunder om opsigelse for disse selskabers finansiering af [virksomhed4] ApS.
Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6."
Momssystemdirektivets artikel 168 har - i den danske sprogversion - følgende ordlyd:
"I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
Efter reglen er det en betingelse for fradragsret, at indkøbet m.v. anvendes til brug for virksomhedens leverancer, herunder leverancer fritaget for moms efter ML§§ 34-36. Derimod er der som hovedregel ikke fradragsret for indkøb m.v. anvendt til brug for leverancer fritaget efter ML§ 13.
EU-domstolen har udtrykt det sådan, at en direkte og umiddelbar forbindelse mellem en bestemt indgående transaktion og en eller flere udgående transaktioner, der giver ret til fradrag, principielt er nødvendig, for at en momspligtig person har ret til at fratrække købsmomsen. Se afsnit
D.A.11.1.3.1.3 om betingelsen om en direkte og umiddelbar forbindelse.
Der er ikke tilknyttet en leverance til de momspligtige udgifter, dvs. der er ikke en direkte og umiddelbar forbindelse mellem køb og salg hhv. indgående moms og udgående moms. Det fremgår ikke af selskabets regnskab, at der har været momspligtigt salg i kontrolperioden.
Det skal endvidere oplyses, at [adresse3], [by4] ejes af et selskab, [virksomhed5] ApS. [virksomhed1] A/S og [virksomhed5] ApS har og har haft samme direktør, hhv. [person2] og [person1].
SKAT har følgende kommentarer til jeres indsigelser ved afholdt møde og efterfølgende indsendt materiale.
I oplyser, der på nuværende tidspunkt forhandles om at frasælge datterselskabet JDM Dronning lundvej ApS, en del af købesummen vil være 5 byggegrunde og 2 andre ejendomme, der vil udløse momspligt, når dette materiale er fremsendt, vil SKAT afgøre, om selskabet fortsat skal være momspligtig.
Der ikke fremsendt yderligere dokumentation
SK.AT har konstateret, at [virksomhed8] NS er ifølge SKATs systemer på nuværende tids punkt ejer af følgende:
[adresse9]
[by6]
Danmark [by7] 545.0 m2 kr. Beboelsesejendom
[adresse10]
[by8]
Danmark [by9] 628.0 m2 kr. Beboelsesejendom
Det fremgår ikke, at der ejes eller har været ejet byggegrunde.
I vil fremsende dokumentation for de handlede ejendomme, når handlen er afgjort. Dette er ikke sket.
SKAT har efter mødet modtaget materiale løbende, der skal underbygge de momspligtige aktiviteter samt tilhørende underliggende dokumentation for fakturaen fra [virksomhed4] ApS.
SKAT efter mødet den 24. august 2017 modtaget yderligere materiale vedrørende følgende ejendomme:
| • | [adresse11], [by3] |
| • | [adresse1] |
| • | [adresse12], [by10] |
| • | [adresse2], [by3] |
| • | [adresse6], [by3] |
| • | [adresse7], [by5] |
| • | [virksomhed9] ApS – portefølje |
I oplyser endvidere at herudover har der været arbejdet med
| • | [adresse13], [by3] |
| • | [adresse12], [by10] |
| • | [adresse14], [by3] |
| • | [adresse15], [by11] |
Her er der dog ikke modtaget noget materiale.
SKATs kommentarer til de ejendomme, hvor der er modtaget materiale er følgende:
[adresse11], [by3]
Materialet der er fremsendt viser, at der er udarbejdet projekt for ejendommen. Ligesom det fremgår, at der er afgivet bud på ejendommen.
Dette er sket i [virksomhed1] A/S's navn. [virksomhed10] der har udfærdiget tegningerne, har faktureret inkl. moms 77.625 kr. til [virksomhed1]A/S. Se vedlagte faktura - bilag 1
Det fremgår af tidligere fremsendt aftale om en betinget anpartsoverdragelsesaftale på ejendommen [adresse11], [by3], at det ikke er [virksomhed1] AIS, men [virksomhed2] A/S, med CVR-nr. [...2], der står som sælger af anparterne. Se fremsendt anpartssalg- bilag 2
Det fremgår af den betingede anpartsaftale der er indgået følgende:
| • | Pkt. 1.1 sælger overdrager til køber nominelt kr.(50.000) anparter, svarende til I00 % af anpartskapitalen i Selskabet ([virksomhed11] ApS, [adresse16], [by3]). |
| • | Pkt. 1.2 Selskabets formål er at udvikle på Ejendommen [adresse11], [by3]. Selskabet agter at erhverve Ejendommen matr. Nr. [...1][...], [by3] Jorder, beliggende [adresse11], [by3], som et investeringsprojekt med overtagelse den (01.11.2016). |
| • | Pkt. 1.3. Køber overtager selskabet efter udstedelse af endelig byggetilladelse udstedt af [by3] Kommune vedr. projektet. |
Det fremgår endvidere under projektbeskrivelsen, at det vedrører ejendommen [adresse11], der består af 2 bygninger.
Desuden har ejendommen siden 1998 været ejet af et firma K/S [virksomhed12] Her er komplementaren dog [virksomhed13] ApS.
[virksomhed13] ApS med CVR-nr. [...3] er stiftet i 1998.
Der er ikke fremsendt materiale, der dokumenterer at [virksomhed4] ApS har haft noget med sagen at gøre.
[virksomhed4] ApS og [virksomhed1] A/S har haft samme direktør [person1]. Det er også [person1], der er direktør for [virksomhed2] A/S.
Det er SKATs opfattelse, at sagen vedrører [virksomhed2] A/S og ikke [virksomhed1] A/S, fakturaen fra [virksomhed10] vedrører derfor rettelig [virksomhed2] A/S og skulle derfor være faktureret til dette selskab. Der kan ikke gives fradrag i dette selskab for denne faktura både på grund af rette varemodtager og manglende frivillig registrering.
Selskabet er ikke og har ikke søgt, frivillig registreret for udlejning af fast ejendom.
For at få fradrag for udgifter til fast ejendom der er momsfri efter § 13 st. 1 nr. 8 og 9 kræves at selskabet er frivillig registreret, hvilket ikke der er ansøgt om.
Udlejning, bortforpagtning og salg af fast ejendom er momsfri efter reglerne i § 13, stk. 1, nr. 8 - 9. § 51 giver på visse betingelser adgang til frivillig momsregistrering ved erhvervsmæssig udlejning samt køb/opførelse af fast ejendom og byggemodning af jord med henblik på salg til momsregistreret virksomhed. Udlejning omfatter også videreudlejning.
I medfør af § 51, stk. 3, er der i momsbekendtgørelsens §§ 37-39 fastsat nærmere regler om tilladelse til frivillig registrering.
Momslovens§ 51 og Momsbekendtgørelsens§§ 37-39 har hjemmel i Momssystemdirektivets artikel 137 (tidligere sjette momsdirektivs artikel 13, punkt C).
EF-domstolen har i dommen i sag C-246/04, Turn- und Sportunion Waldburg, udtalt, at medlemsstaterne, når de indrømmer valgfrihed for afgiftspligtige personer med hensyn til at vælge at erlægge afgift i henhold til sjette direktivs artikel 13, punkt C, kan sondre mellem transaktionernes art eller grupper af afgiftspligtige på den betingelse, at de overholder de generelle målsætninger og principper i sjette direktiv, herunder princippet om momsens neutralitet samt kravet om en korrekt, enkel og ensartet anvendelse af de fastsatte fritagelser.
Frivilligt registrerede virksomheder skal følge de almindelige regler i momsloven, herunder reglerne om momsgrundlaget, opgørelse af momstilsvaret, fakturering, regnskabsførelse m.v.
Til fast ejendom hører, ud over selve grundstykket og bygningerne, også bygningstilbehør, som er anbragt på grunden eller bygningen, træer, avl på roden (f.eks. uhøstet korn), hegn, brønde og andre anlæg på grunden eller bygningen
[adresse2] og [adresse1]
Begge ejendomme er beboelsesejendomme, der er anvendt til boligudlejning, de er omfattet af momslovens § 13 stk.1 nr. 8 og der er ingen momsfradrag for udgifter vedr. disse ejendomme.
[adresse12], [by10], [adresse6], [by3] og [adresse7], [by5]
Disse 3 ejendomme er der kun sendt salgsopstilling/salgsprojekt på. Der er ikke fremsendt yderligere dokumentation for de 3 ejendomme.
I oplyser, at der har været prospektundersøgelser, dette er dog ikke dokumenteret. I oplyser også, at projekterne udvikledes for en dels vedkommende i regi [virksomhed4] ApS, som jo så fremsendte aconto faktura for dette arbejde i december 2015
I oplyser i mailen, at forudbetalingen til [virksomhed4] ApS skyldes også nedenstående:
En ejendom i [...]. (ejendomskompleks) købt gennem [virksomhed8] og ved samtidig salg af ejendom på [adresse9] i [by6] og K/S [virksomhed14] i [by12] også vedrører fakturaen for [virksomhed4] ApS.
[virksomhed8] A/S har aldrig ifølge de papirer, SKAT er i besiddelse af, ejet ejendommen [adresse17] i [by13]. Det gør derimod et datterselskab af [virksomhed8] - [virksomhed15]A/S. Der er ikke fremsendt dokumentation for ovenstående.
[virksomhed15] A/S er frivillig registreret for moms.
[virksomhed9] ApS
I har desuden vedlagt et brev til [finans1] fra den 25. februar 2016, hvor I skriver, at I igennem dialog med nuværende ejer af selskabet, har opnået oplysninger om selskabet og dets ejendomme, at I tror på, at I kan genetablere en pantværdi over en periode på 1-2 år, således de nedskrevne gældværdier herefter udgør maksimalt 80 % af de estimer de ejendomsværdier.
Herefter nævnes:
[adresse18], [by14]
[adresse19] [by15].
[adresse20], [by14]
[adresse21], [by14]
[adresse22], [by16]
Den eneste af de ovennævnte ejendomme der er både erhvervs og beboelsesejendom er [adresse18] i [by14]. Resten er rene beboelsesejendomme.
Alle er ejendomme er omfattet af regler i momslovens § 13 stk. 1 nr. 8.
Da selskabet ikke er frivillig registeret for udlejning af moms, kan der ikke gives fradrag for momsen, desuden vil der kun kunne være en forholdsmæssig fradrag i forhold til momspligtig/momsfri omsætning.
Fradragsbrøken skønnes ud fra de fremsendte oplysninger her at ville være meget lille.
De modtagne oplysninger dokumenterer heller ikke, at ejendommene vil blive momspligtige efter momsbekendtgørelsens § 55 stk. 1- til- eller ombygning udført til-/ombygningsarbejde på en bygning, når værdien ekskl. afgift heraf overstiger 50 pct. eller 25 pct. af beregningsgrundlaget, jf. stk. 4, ved første levering af bygningen som henholdsvis ny bygning og ny bygning med tilhørende jord"
Vedrørende [adresse3] oplyser I, at den ikke er omfattet af fakturaen fra [virksomhed4] ApS, som kurator har oplyst, der er dog ikke indsendt dokumentation på andet, hvorfor SKAT fastholder kurators forklaring.
På nuværende tidspunkt er det SKATs vurdering, at der ikke er noget, der viser, at selskabet driver momspligtig virksomhed med ret til fradrag for udgifter.
(...)”
SKAT har i udtalelse til klagen anført følgende:
” Selskabet har yderligere indsendt indsigelser til SKATs afgørelse, med henvisning til det er udviklingsselskab.
Det er dog SKATs opfattelse, at det materiale, der af virksomheden er fremsendt til SKAT for perioden, ikke dokumenterer momspligtige aktiviteter, hvilket bekræftes af kurator for [virksomhed4] ApS.
(..)”
Klagerens opfattelse
Selskabet har nedlagt påstand om, at der kan godkendes fradrag for købsmoms med 538.041 kr., da udgifterne knytter sig til påtænkte momspligtige aktiviteter.
Der fremgår følgende af klagen:
”Faktum i sagen
Selskabet [virksomhed1] A/S er et momsregistreret selskabet.
Selskabet indgår i en koncern hvor [virksomhed1] A/S fungerer som et udviklingsselskab. Selskabets formål er at opkøbe og udvikle ejendomme med henblik på salg.
Foruden at købe og udvikle ejendomme med henblik på momspligtigt salg, har selskabet i 2016 og 2017, solgt ejendomme i form af fast ejendom.
Som det fremgår af SKATs afgørelse har selskabet løbende gjort rede for de aktiviteter der er pågået i selskabet herunder det påtænkte resultat.
De afholdte udgifter knytter sig til de påtænkte aktiviteter, og ikke til salget af de to ejendomme som selskabet har solgt uden tillæg af moms.
Begrundelse og opfattelse
[virksomhed1] A/S er registreret med branchekode 68 10 00, køb og salg af fast ejendomme. [virksomhed1] A/S er er en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3.
[virksomhed1] A/S har til hensigt og formål at udøve økonomisk virksomhed ved at købe og udvikle ejendomme.
Det er således vores opfattelse, at [virksomhed1] opfylder kriteriet om at drive økonomisk virksomhed, jf. momssystemdirektivets artikel 9.
Momssystemdirektivets artikel 9, har følgende ordlyd:
Ved ”afgiftspligtig person” forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.
Ved ”økonomisk virksomhed” forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.
Når SKAT ikke tillader momsfradrag på afholdte udgifter til påtænkte, men ikke realiserede aktiviteter, så ser SKAT bort fra at økonomisk virksomhed også er forberedende handlinger inden de første leverancer gennemføres jf. Rompelman-dommen (sag C-.
I Rompelman-dommen har Domstolen i præmis 22 fastslået, at økonomisk virksomhed som omhandlet i artikel 4, stk. 1 (momssystemdirektivets artikel 9), kan bestå i flere på hinanden følgende handlinger, og at forberedende handlinger, såsom erhvervelsen af driftsmidler, og således også erhvervelse af en fast ejendom, må være omfattet af begrebet økonomisk virksomhed.
Ifølge præmis 23 i samme dom nødvendiggør princippet om momsens neutralitet som afgiftsbyrde på virksomhederne, at de første investeringsomkostninger, der afholdes til brug for og med henblik på en virksomhed, betragtes som led i den økonomiske virksomhed, og at det ville stride mod nævnte princip at antage, at en økonomisk virksomhed først begynder på det tidspunkt, hvor en fast ejendom faktisk udnyttes, dvs. en afgiftspligtig indtægt opstår.
Det gælder også, når handlingerne består i undersøgelse af, om de påtænkte aktiviteter er rentable, eller afholdelse af udgifter til projekter som ikke realiseres, jf. INZO-dommen
Selvstændig økonomisk virksomhed er også forberedende handlinger der gennemføres med henblik på at gennemføre momspligtige leverancer, jf. INZO-dommen (sag C-110/94).
I INZO-dommen fastslog domstolen, at retten til fradrag for købsmoms vedrørende investeringsomkostninger og rådgiveromkostninger består, selvom virksomheden beslutter sig for ikke at gå videre til den operationelle fase.
Sagen omhandlende selskabet INZO, der blevet stiftet med henblik på at udvikle og anvende metoder til behandling af havvand og brakvand samt at fremstille drikkevand heraf med henblik på vandforsyning.
Selskabet erhvervede en række investeringsgoder samt afholdt betydelige omkostninger til undersøgelse af rentabiliteten af et projekt til opførelse af et afsaltningsanlæg.
Selskabet betalte moms af de leverede varer og ydelser, og tog fradrag for den betalte moms.
Desværre viste det sig at være adskillige problemer med rentabiliteten, og efterspørgslen på de påtænkte fremtidige momspligtige leverancer.
I forbindelse med en momskontrol fastslog de belgiske afgiftsmyndigheder, at eftersom selskabet ikke havde nogen momspligtig omsætning, kunne selskabet ikke opnå momsfradragsret. De belgiske afgiftsmyndigheder krævede derfor at få tilbagebetalt den moms, som selskabet havde fået refunderet i forbindelse med opstarten.
Sagen blev indbragt for EF-domstolen.
Af dommens præmis 20-25, fremgår følgende:
I modsætning til det af den belgiske og den tyske regering anførte bevares retten til dette fradrag, selv om det senere henset til undersøgelsens resultater besluttes ikke at gå videre til den operationelle fase og at lade selskabet træde i likvidation, således at den påtænkte økonomiske virksomhed ikke var forbundet med afgiftspligtige transaktioner.
21 Som Kommissionen har anført, er retssikkerhedsprincippet nemlig til hinder for, at de afgiftspligtiges rettigheder og forpligtelser — som fastslået af myndighederne — kan ændres på grund af senere indtrådte faktiske forhold, omstændigheder eller begivenheder. Heraf følger, at fra det tidspunkt, hvor myndighederne på baggrund af de af virksomheden givne oplysninger har accepteret, at virksomheden er afgiftspligtig, kan dette principielt ikke senere ændres med tilbagevirkende kraft, afhængigt af, om bestemte begivenheder indtræffer.
22 Enhver anden fortolkning af direktivet ville i øvrigt stride mod princippet om momsens neutralitet som afgiftsbyrde på virksomhederne. Det ville give anledning til uberettigede forskelle i den afgiftsmæssige behandling af i øvrigt ensartede investeringer foretaget dels af virksomheder, som allerede udøvede afgiftspligtige transaktioner, dels af andre, som ved investeringer agtede at påbegynde en virksomhed, som kunne være kilden til afgiftspligtige transaktioner. Det ville ligeledes skabe vilkårlige forskelle blandt de sidstnævnte virksomheder, fordi den endelige fradragsgodkendelse ville afhænge af, hvorvidt investeringerne havde ført til afgiftspligtige transaktioner.
23 Endelig bemærkes — som Domstolen har fastslået i præmis 24 i den nævnte dom i Rompelman-sagen — at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldte, og at artikel 4 ikke er til hinder for, at afgiftsmyndighederne kræver den erklærede hensigt om at påbegynde økonomisk virksomhed forbundet med afgiftspligtige transaktioner bestyrket af objektive momenter.
24 Som Kommissionen i denne forbindelse har fremhævet, kan en person kun endeligt anses for afgiftspligtig, såfremt den pågældende i god tro har erklæret at have til hensigt at ville påbegynde en bestemt økonomisk virksomhed. I tilfælde af svig eller misbrug, som hvor den pågældende f.eks. har foregivet at ville udfolde en bestemt økonomisk virksomhed, mens han i virkeligheden har søgt at inddrage fradragsberettigende goder i sin private formue, kan afgiftsmyndighederne med tilbagevirkende kraft kræve de fratrukne beløb tilbagebetalt, da fradragene blev godkendt på baggrund af falske oplysninger.
25 Det præjudicielle spørgsmål skal derfor besvares med, at direktivets artikel 4 skal fortolkes således, at –
når afgiftsmyndighederne har anset et selskab, som har erklæret at ville påbegynde økonomisk virksomhed forbundet med afgiftspligtige transaktioner, for afgiftspligtigt, er bestilling af en rentabilitetsundersøgelse med henblik på den påtænkte virksomhed en økonomisk virksomhed i artiklens betydning, selv om undersøgelsen har til formål at klarlægge, i hvilket omfang den påtænkte virksomhed er rentabel,
og at
— myndighederne ikke — bortset fra tilfælde af svig eller misbrug — med tilbagevirkende kraft kan nægte at anse selskabet for afgiftspligtigt, når det henset til undersøgelsens resultater besluttes ikke at gå videre til den operationelle fase og at lade selskabet træde i likvidation, således at den påtænkte økonomiske virksomhed ikke var forbundet med afgiftspligtige transaktioner.
Henset til domstolens udtalelser i INZO-dommen, kan det konkluderes, at når en afgiftspligtig person (eksempelvis [virksomhed1] A/S) afholder betydelige momsbelagte udgifter i forbindelse med udvikling af [adresse6], [adresse4] og [adresse11] mm., med det formål at skabe momspligtige aktiviteter, så kan SKAT ikke nægte fradragsret for momsen i tilfælde hvor aktiviteterne ikke realiseres, når selskabs erklærede hensigt er kendt, og kan dokumenteres.
I denne sag har [virksomhed1] afholdt betydelige udgifter til [virksomhed4] og andre til brug for projekter hvor det var hensigten at opdele, modernisere og sælge fast ejendom med tillæg af moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a.
Momslovens § 37, stk. 1, har følgende ordlyd:
§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.
Som det fremgår af ovenstående bestemmelse, så skal der indrømmes fradragsret for moms på udgifter der umiddelbart og direkte knytter sig til momspligtige aktiviteter, herunder påtænkte aktiviteter.
Omvendt kan der ikke indrømmes momsfradrag når udgiften udelukkende anvendes til momsfritagne aktiviteter.
Af sagens faktiske forhold fremgår det, at udgifterne ikke er knyttet til salget af de to ejendomme som [virksomhed1] A/S har solgt i 2016 og 2017, hvilket betyder, at udgifterne knytter sig til de påtænkte aktiviteter som selskabet har gjort rede for over SKAT.
Det afgørende er efter vores opfattelse, at der foreligger en hensigt om at gennemføre momspligtige transaktioner, når der skal tages stilling til spørgsmålet om fradragsret.
Vi skal afslutningsvis henvise til SKATs juridiske vejledning hvor følgende fremgår:
”Momsfradrag for forberedende handlinger
Personer, der foretager indkøb i forbindelse med forberedelse/opstart af virksomhed, har momsfradragsret for disse indkøb, fordi personer som foretager sådanne forberedende handlinger anses for at være momspligtige personer.
Myndighederne skal tage hensyn til personens erklærede hensigt om at ville påbegynde økonomisk virksomhed, men kan dog kræve at hensigten er underbygget af objektive momenter. Se EF-domstolens dom i sagen C-268/83 , Rompelman.
Det er en forudsætning for momsfradrag, at den påtænkte virksomhed, som indkøbene vedrører, er momspligtig. Se afsnit D.A.11.1.3 om at indkøbet skal anvendes til momspligtig aktivitet.
Fradragsretten udøves på indkøbstidspunktet (leveringstidspunktet), selv om der ikke på dette tidspunkt er gennemført momspligtige leverancer. Se afsnit D.A.11.2 om tidspunktet for fradragsretten indtræden.”
Tillige kan det oplyses, at [virksomhed1] A/S, vil fakturere andre selskaber i koncernen for assistance, herunder for en andel af holdte omkostninger til [virksomhed4]. Det forhold, at dette ikke er sket på kontroltidspunktet, gør efter vores opfattelse ikke at momsfradragsretten er tabt.
Vi skal således på vegne af vores klient, fastholde synspunktet om, at der er fradragsret for momsen som knytter sig til de påtænkte momspligtige projekter.
(...)”
Selskabets tidligere revisor [person4] har oplyst til SKAT, at ovenstående oplysninger fra kurator om fakturaen fra [virksomhed4] ApS ikke er korrekte. Selskabets repræsentant har i tilknytning hertil anført, at der ikke foreligger yderligere dokumentation.
Retsmøde
Repræsentanten fremførte sin påstand og anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Repræsentanten anførte, at selskabet drev virksomhed med byggeri og ombygning af boliger, og at selskabet, på det tidspunkt, hvor der blev foretaget fradrag for moms, havde haft til formål og til hensigt at foretage momspligtige salg. Disse påtænkte salg blev dog af forskellige årsager ikke gennemført.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen henledte opmærksomheden på, at der er en skærpet bevisbyrde ved interesseforbundne parter samt at der ifølge fakturateksten var tale om ”forudbetaling”, og at den i det konkursramte selskab blev betragtet som et lån, hvilket bestyrkes af, at momsen af fakturabeløbet hverken var angivet eller betalt af det nu konkursramte selskab.
Landsskatterettens afgørelse
Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har ændret selskabets købsmoms fra 538.041 kr. til 0 kr. for perioden fra den 1. januar 2014 til den 31. december 2016, idet SKAT ikke har anset selskabet for at have drevet selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1.
Det følger af momslovens § 3, stk. 1, at afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.
Bestemmelsen i momslovens § 3, stk. 1, implementerer momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1.
Følgende fremgår af artikel 9, stk. 1:
”Ved ”afgiftspligtig person” forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.
Ved ”økonomisk virksomhed” forstås alle former for virksomhed som producent, handledende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillende erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.”
Det fremgår af bemærkningerne til momslovens § 3, at bestemmelsens definition af afgiftspligtig person svarer til direktivets. Videre fremgår det, at økonomisk virksomhed omfatter enhver form for sådan virksomhed uanset formålet med eller resultatet af virksomheden.
EF-Domstolen har i sag C-268/83 (Rompelman) for så vidt angår begrebet ”økonomisk virksomhed” udtalt, at denne kan bestå af flere på hinanden følgende handlinger, således at også forberedende handlinger, såsom erhvervelse af goder og driftsmidler, vil være omfattet af begrebet økonomisk virksomhed. Princippet om momsens neutralitet nødvendiggør, at også de første investeringsomkostninger, der afholdes til brug for og med henblik på en momspligtig virksomhed, skal betragtes som led i den økonomiske virksomhed. Det vil således stride mod neutralitetsprincippet at antage, at en økonomisk virksomhed først begynder på det tidspunkt, hvor en momspligtig indtægt opstår. Der henvises til dommens præmis 22 og 23.
Videre fastslog EF-Domstolen, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt, herunder at den pågældende opfylder betingelserne for at anses som en momspligtig person, jf. præmis 24.
Det er således selskabet, der skal godtgøre, at selskabet har haft til hensigt at drive momspligtig virksomhed.
Det fremgår af selskabets regnskaber for 2015 og 2016, at selskabets omsætning knytter sig til ”udlejning u/moms” og i 2016 endvidere til ”salg af ejendomme”. Det anses for ubestridt, at den realiserede omsætning i perioden knytter sig til momsfritagne ydelser. Selskabets repræsentant anfører i klagen, at de afholdte udgifter knytter sig til påtænkte, men endnu ikke realiserede, aktiviteter.
Selskabet har som dokumentation for den angivne købsmoms fremlagt fakturanummer 91840 dateret den 1. oktober 2015. Fakturaen er udstedt af [virksomhed4] ApS og vedrører ifølge fakturateksten ”forudbetaling”. Kurator i [virksomhed4] ApS er af den opfattelse, at der er tale om et lån og ikke en forudbetaling og har oplyst, at der ikke er afregnet moms i [virksomhed4] ApS. Direktør i [virksomhed4] ApS, [person3], er ligeledes af den opfattelse, at der ikke er udført arbejde for selskabet på ejendommen beliggende [adresse3] i [by4]. Ejendommen beliggende [adresse3] er ejet af [virksomhed5] ApS, hvor direktøren som i selskabet frem til 2016 var [person1] og herefter [person2].
Selskabet har ikke godtgjort, at der har været momspligtig aktivitet i selskabet. Selskabet har endvidere ikke godtgjort, at selskabet reelt havde til hensigt at drive momspligtig virksomhed. Der er herved henset til, at selskabet ikke har fremlagt oprindelige forretningsplaner, budgetter, mødereferater eller korrespondance med investorer og samarbejdspartnere eller anden objektiv dokumentation, der godtgør, at selskabet havde til hensigt at drive momspligtig virksomhed med diverse projekter i relation til fast ejendom.
Selskabet har endvidere ikke dokumenteret, at den fremlagte faktura fra [virksomhed4] ApS har relation til selskabets påtænkte aktiviteter med udviklingsprojekter i relation til fast ejendom.
Under disse omstændigheder har selskabet ikke dokumenteret rigtigheden af den erklærede hensigt om at ville drive afgiftspligtig virksomhed, jf. herved sag C-268/83 (Rompelman), præmis 24.
Selskabet havde dermed ikke karakter af en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1, hvorfor Landsskatteretten tiltræder SKATs afgørelse, hvorefter der ikke godkendes fradrag for købsmoms på i alt 538.048 kr.
Landsskatteretten stadfæster på baggrund heraf SKATs afgørelse.