Kendelse af 16-01-2024 - indlagt i TaxCons database den 14-02-2024

Journalnr. 18-0000487

Skattestyrelsen (tidligere SKAT) har truffet afgørelse om, at selskabet for perioden 1. august 2014 til 31. december 2016 skal beregne udtagningsmoms af arbejdsydelser udført på udtagne demobiler.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] A/S (tidligere [virksomhed2] A/S), herefter benævnt selskabet, er registreret i Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, under CVR-nummer [...1] og branchekolde 451120 Detailhandel med personbiler, varebiler og minibusser. [person1] er direktør for selskabet.

Skattestyrelsen har foretaget en opfølgningskontrol af selskabets momstilsvar for perioden 1. august 2014 – 31. december 2016. Kontrollen vedrørte moms af demobiler.

Selskabet udtager løbende nye biler til demobiler, hvor nogle af bilerne indregistreres i selskabets eget navn, medens andre bliver solgt til leasingselskaber og senere tilbagekøbt efter leasingperioden. Momsmæssigt har selskabet oplyst, at alle demobiler bliver behandlet efter udtagningsreglerne, hvor momsen ved køb af nye biler bliver tilbageført, og der bliver ikke beregnet købsmoms ved tilbagekøb fra leasingselskabet. Ved salg af demobiler bliver der ikke beregnet salgsmoms, hverken af salgspris eller forskelspris.

Selskabets ansatte påsætter ekstraudstyr og foretager reparationer på de udtagne demobiler. Selskabet bogfører anvendte værkstedstimer på demobiler sammen med andre værkstedstimer på konto 11100 ”Omsætning timer” og konto 21100 ”Kost timer”. Der er fremlagt selskabets bogføring i form af et regneark.

Af bogføringen på konto 11100 ”omsætning timer” fremgår, at der bliver bogført både beløb inkl. moms og ekskl. moms. Modposteringerne til kontoen findes under balancekontiene.

Af bogføringen på konto 21100 ”Kost timer” fremgår, at der bliver bogført beløb uden momsafregning. Posteringerne på kontoen udviser en samlet postering pr. måned med tekstangivelse ”månedsløn”.

Ved en stikprøvekontrol af en række bogførte bilag ses, at selskabet udover konto 21100 ”Kost timer” anvender andre bogføringskonti til selskabets afholdte lønudgifter, heriblandt konto 30100 ”Lønomkostning funktionærer”, konto 30125 ”Kørselsgodtgørelse bilordning”, konto 30200 ”(AO) Arbejdsgiveromkostninger”, konto 30900 ”(PO) Diverse personale” og konto 34100 ”(IT) IT”. Der er ikke afregnet moms på de nævnte bogføringskonti. Modposteringerne til lønudgifterne findes under balancekontiene.

SKAT har fundet, at selskabet skal afregne udtagningsmoms af værdien af selskabets ansattes arbejde på de omhandlede demobiler, der momsmæssigt er udtaget. Skattestyrelsen har på den baggrund skønsmæssigt forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 60.986 kr. for perioden 1. august 2014 til 31. december 2016.

Selskabets repræsentanten har anført, at der ikke er tale om en udtagningssituation, når bilerne udover at blive anvendt til demokørsel også anvendes til ærindekørsel. Demobilerne i den omhandlede periode er ikke anvendt til privat brug for selskabets indehaver eller selskabets personale. Repræsentanten har oplyst, at bilerne blev behandlet efter udtagningsreglerne, idet praksis på dette tidspunkt blev vurderet sådan, at demobiler og biler anvendt til ærindekørsel blev anset for omfattet af udtagningsreglerne.

Der er fremlagt en række interne værkstedsfakturaer vedrørende demobiler. Fakturaerne er uden moms og indeholder oplysninger om bl.a. selskabets udførte arbejde og anvendte reservedele på demobiler. Ifølge selskabets bogføring er værdien af det udførte arbejde bogført på konto 11100 ”omsætning timer” uden momsafregning.

SKATs afgørelse

SKAT har pålagt selskabet for perioden 1. august 2014 til 31. december 2016 at beregne udtagningsmoms af arbejdsydelser udført på udtagne demobiler, jf. dagældende momslovs § 5, stk. 3.

Af SKATs afgørelse fremgår bl.a. følgende begrundelse:

”(...)

1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

(...)

MOMS:

Selskabet har oplyst, at alle demo-biler behandles efter udtagningsreglerne, jf. ML § 5, 2. Forholdet falder således ikke ind under reglerne i ML § 42, stk. 6, men skal behandles efter reglerne i ML § 42, stk. 1, nr. 6. Der er herefter ikke fradrag for anskaffelse og drift af de omhandlede demo-biler.

For varer og ydelser, hvoraf der skal betales afgift ved udtagning efter § 5, stk. 1-3, er afgiftsgrundlaget indkøbsprisen eller fremstillingsprisen, jf. dog stk. 3, heri ikke indbefattet værdien af den afgiftspligtige persons eget arbejde og afgiften efter denne lov, jf. ML § 28, stk. 1.

Af selskabets regnskab kan der opgøres kostpriser på de anvendte reservedele og dæk til de omhandlede demo-biler, jf. den talmæssige opgørelse samt specifikationer på bilag 1-3. Ved reguleringen er juli måned 2014 ikke medtaget på grund af forældelse, jf. SFL § 31, stk. 1.

Det er SKATs opfattelse, at der også skal beregnes moms af arbejdsløn vedrørende de omhandlede demo-biler. Til momsgrundlaget medregnes værdien af virksomhedens ansattes arbejde til ved udtagning af varer og ydelser til formål som nævnt i ML § 42, stk. 1 og 3. Se ML § 5, stk. 2 samt JV D.A.8.1.2.1

Selskabet bogfører arbejdsløn på demo-biler sammen med andet arbejdsløn på konto 11100 = Omsætning biler og Kost timer på konto 21100. Posteringerne på konto 21100 er en samlet postering pr. måned benævnt månedsløn. Der kan således ikke opgøres en konkret kostpris på arbejdsløn på demo-biler. Der kan dog beregnes en kostpris ud fra balancesummen pr. 31.12.2015 således:

Konto	Tekst	Beløb	Procent
11100	Omsætning timer	10.995.017	100 %
21100	Kost timer	4.527.248	41 %
	Avance	6.467.769	59 %

SKAT har på det grundlag regnet med en kostpris på timer på 40 % for hele perioden, jf. den talmæssige opgørelse.

(...)

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb, jf. SFL § 31, stk. 1. Selskabet har månedsafregning på moms. Fristen for at ændre juli måned 2014 er herefter forældet efter den ordinære frist.

Regulering af moms i alt kan opgøres således, jf. den talmæssige opgørelse:

	Konto	Momsregulering	2014	2015	2016	I alt
		Demo-biler:
A	11100	Værkstedstimer-beregnet kostpris	6.137	21.687	33.162	60.986

(...)

Da selskabet har månedsafregning på moms skal reguleringen fordeles således:

(...)

1.6 – SKATS bemærkninger til selskabets bemærkninger modtaget den 06.10.2017.

(...)

Der henvises till SKM2005.160.TSS, hvor Landsskatteretten udtaler følgende:

"Omhandlede biler er indkøbt som nye biler fra importøren og af selskabet indregistreret i eget navn. I overensstemmelse med det af selskabet oplyste, må det lægges til grund, at disse biler har været anvendt til henholdsvis demonstrationskørsel og virksomhedens egen ærindekørsel. Retten finder herefter, at bilerne bl.a. har været anvendt til formål omfattet af momslovens § 42, stk. 1, nr. 7, hvorfor der i forbindelse med indregistreringen foreligger udtagning i medfør af momslovens § 5, stk. 2. Det bemærkes, at der vedrørende sådanne biler skal beregnes moms i henhold til momslovens § 28 samt, at momsgrundlaget er ekskl. registreringsafgiften, jf. herved Landsskatterettens ikke offentliggjorte kendelse af 31. marts 1999 (j.nr. 661-1664-0010) samt Told- og Skattestyrelsens meddelelse offentliggjort i SKM2001.296.TSS /TfS 2001-648, hvorved der foretages berigtigelse af afsnit Q.2.10 i Momsvejledningen.

Retten finder herefter, at videresalg af bilerne i overensstemmelse med selskabets påstand kan ske momsfrit i medfør af momslovens § 13, stk. 2, ligesom der i henhold til det ovenfor anførte ikke er grundlag for at beregne moms af differencen mellem den erlagte/afregnede registreringsafgift og depositum for registreringsafgift.

For så vidt angår udstyr, der lokalt er påmonteret de udtagne biler forinden videresalg, finder retten, at dette udstyr ligeledes må anses for udtaget, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 7, samt § 5, stk. 2, og dermed omfattet af momslovens § 13, stk. 2, i forbindelse med videresalg af de pågældende biler. Det bemærkes herved, at de af selskabet påberåbte afgørelser C-322/99 og C-323/99 ikke er anvendelige i den omhandlede situation, som vedrører allerede udtagne biler."

Det fremgår således af ovennævnte afgørelse, at i overensstemmelse med det af selskabet oplyste, må det lægges til grund at de omhandlede demo-biler bl.a. har været anvendt til formål omfattet af ML § 42, stk. 1, nr. 6, hvorfor der i forbindelse med indregistreringen foreligger udtagning i medfør af ML § 5, stk. 2.

Selskabet har oplyst, at demo-bilerne skal behandles efter reglerne for udtagningsmoms. Bilerne må derfor have været anvendt til formål, der ikke vedrører den registreringspligtige virksomheds formål, herunder privat brug for selskabets personale og/eller anvendes til ikke-fradragsberettigede formål. Såfremt dette ikke var tilfældet skulle der beregnes moms af den fulde salgspris mod at der var fradrag for købsmoms.

Den medgåede arbejdsløn skal ligeledes behandles efter regler for udtagningsmoms. Den betragtes som udtagning af ydelser til privat brug for virksomheden indehaver eller til dennes personale eller i øvrigt til for virksomheden uvedkommende formål, der er sidestillet med levering mod vederlag, jf. ML 5 stk. 3.

1.7 – SKATS endelige afgørelse

Det er oplyst, at de omhandlede demobiler alle er anvendt i overensstemmelse med ovennævnte formål som ikke vedrører den registreringspligtige virksomheds formål og som derfor skal behandles efter reglerne for udtagningsmoms i henhold til ML § 5, stk. 1-3.

Med hensyn til indkøb af reservedele m.v. samt køb af brændstof til ovennævnte demobiler skal der beregnes udtagningsmoms, jf. ML § 5, stk. 2. Med hensyn til arbejdsløn skal der ligeledes beregnes udtagningsmoms, jf. ML § 5, stk. 3.

I øvrigt henvises der til bemærkninger og begrundelse under punkt. 1.4.

(...)”

SKAT har den 29. januar 2018 afgivet følgende udtalelse til klagen:

”(...)

Det er udelukkende reguleringen, der vedrører beregning af udtagningsmoms på værkstedstimer på demobiler, der er påklaget. Dette er begrundet med, at arbejdsløn på de i sagen omhandlede demobiler ikke kan anses for at være anvendt til privat brug for indehaver eller personale, eller virksomhedens uvedkommende formål.

Selskabet har under sagen oplyst, at alle demobiler er behandlet efter udtagningsreglerne i momsloven. Bilerne har således været anvendt til formål, der er virksomheden uvedkommende ellers kan disse regler ikke anvendes.

Da bilerne har været anvendt til virksomhedens uvedkommende formål, er der også grundlag for udtagningsmoms i henhold til momslovens § 5, stk.3.

(...)”

Skattestyrelsen (tidligere SKAT) har den 14. december 2023 angivet følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling:

"(...)

Skattestyrelsen er efter en meget konkret vurdering enige i Skattankestyrelsens indstilling som ændrer SKATs, nu Skattestyrelsens afgørelse fra 17. oktober 2017.

Skatteankestyrelsen indstiller i lighed med klagers påstand, at der ikke skal beregnes udtagningsmoms af værkstedstimer i forbindelse med arbejde udført på udtagne demobiler, jf. momslovens § 5, stk. 2 og 3, der også anvendes til bl.a. ærindekørsel.

Skattestyrelsen foretog en kontrol af klagers momstilsvar i forbindelse med klagers anvendelse af demobiler, herunder de udgifter, der var forbruget med disse.

Samlet foretog Skattestyrelsen en forhøjelse af klagers momstilsvar med 356.659 kr. for perioden vedrørende demobiler samt personaleudgifter. Klager har alene påklaget forhøjelse på 60.986 kr. om udtagningsmoms af værkstedstimer.

Men henvisning til SKM2018.25.LSR og SKM2021.678.SKTST er Skattestyresen enige i at der ikke skal beregnes udtagningsmoms af værkstedstimer i det konkrete tilfælde også henset til at § 5, stk. 2 og 3 ikke synes at kunne finde anvendelse.

(...)”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at der ikke skal beregnes udtagningsmoms af arbejdsydelser efter momslovens § 5, stk. 3, når selskabets ansatte påsætter udstyr og foretager reparationer på biler, som momsmæssigt er udtaget, idet de udover at blive anvendt til demokørsel også anvendes til bl.a. ærindekørsel.

Repræsentanten har til støtte herfor anført følgende:

”(...)

SKAT har i afgørelsen vurderet, at der skal beregnes udtagningsmoms, jf. Momslovens§ 5 stk. 3, af arbejdsløn i forbindelse med påsætning af yderligere udstyr på demobiler, som momsmæssigt er udtaget, idet de anvendes til andet end demokørsel og som følge heraf har ændret selskabets momstilsvar og selvangivet indkomst for året 2014 -2016.

SKAT har udover at forhøje momstilsvaret med beregnet moms vedr. arbejdsløn i forbindelse med påsætning af udstyr på demobiler også på andre områder forhøjet selskabets moms.

Det er udelukkende reguleringen vedrørende beregning af udtagningsmoms på værkstedstimer, pkt. 1.4/1.6/1.7 i afgørelsen, som påklages.

(...)

Påstand

Der skal ikke beregnes udtagningsmoms af arbejdsløn efter Momslovens § 5, stk. 3, når [virksomhed2] A/S' ansatte påsætter udstyr og foretager reparationer på biler, som momsmæssigt er udtaget, idet de udover at blive anvendt til demokørsel også anvendes til bl.a. ærindekørsel.

Momslovens § 5 stk. 3, kan udelukkende anvendes i de tilfælde, hvor udtagning af ydelser anvendes til brug for virksomhedens indehaver eller til dennes personale eller i øvrigt til virksomhedens uvedkommende formål.

I dette tilfælde er der ikke sket udtagning af ydelser til ovennævnte formål, idet ydelsen ikke er anvendt til indehaver eller dennes personales brug (bilerne er ikke anvendt til fri bil) eller til virksomhedens uvedkommende formål. De omhandlede biler er anvendt til virksomhedens formål (demokørsel samt virksomhedens egen ærindekørsel).

Det er på baggrund heraf vores opfattelse, at SKATs ændring af momstilsvaret, hvorefter løn skal indgå i grundlaget for udtagningsmoms, ikke har hjemmel i loven og at ændringen skal nedsættes med 6.137 kr. i 2014, 21.687 kr. i 2015 og 33.162 kr. i 2016.

Anbringender

[virksomhed2] A/S udtager momsmæssigt nye biler løbende, idet bilerne udover at skulle anvendes til demobiler også anvendes til ærindekørsel i virksomheden. Nogle indregistreres i eget navn, og andre bliver solgt til leasingselskaber og tilbagekøbes senere. Denne sag omhandler alene værkstedsydelser på biler, som er indregistreret i [virksomhed2] A/ S' navn og ikke ydelser på leasede biler.

SKAT har i forbindelse med kontrol af selskabet forhøjet selskabets momstilsvar med hensyn til indkøb af reservedele m.v. samt køb af brændstof til demobiler, jf. Momslovens§ 5 stk. 2. Denne forhøjelse er ikke påklaget.

SKAT har vurderet, at der ikke kun skal beregnes udtagningsmoms af reservedele, som er anvendt på de udtagne biler, men at der også skal beregnes udtagningsmoms af arbejdsløn vedrørende arbejde udført på de udtagne biler, jf. Momslovens § 5, stk. 3.

SKAT har i den endelige afgørelse ændret deres opfattelse af, efter hvilken bestemmelse, der skal beregnes udtagningsmoms. I forslaget til afgørelse anførte SKAT, at udtagningsmoms vedrørende arbejdsydelser skulle beregnes med hjemmel i Momslovens § 5 stk. 2, men SKAT har i den endelige afgørelse anført Momslovens § 5 stk. 3 (afsnit 1.4 contra afsnit 1.6/ 1.7), som hjemmel til at beregne udtagningsmoms.

Vi er enige med SKAT i, at reglerne for beregning af udtagningsmoms, jf. Momslovens § 5 stk. 2, ikke kan anvendes i dette tilfælde.

Vi er derimod som nævnt ikke enige med SKAT i, at der skal beregnes udtagningsmoms af arbejdsydelser efter Momslovens§ 5, stk. 3.

I henhold til Momslovens § 5 stk. 3, skal der betales udtagningsmoms af ydelser, når de tages i anvendelse til privat brug for virksomhedens indehaver eller til dennes personale eller i øvrigt til virksomheden uvedkommende formål.

Bestemmelsen forudsætter derfor, at ydelsen er anvendt til virksomhedens uvedkommende formål, hvilket der ikke er tale om i dette tilfælde. [virksomhed2] A/S anvender netop bilerne til formål, som ikke er virksomheden uvedkommende formål.

SKAT henviser til SKM2005.160, hvor det fremgår:

" Motorkøretøjer, som indregistreres i forhandlerens/virksomhedens navn og som anvendes til formål, som ikke vedrører den registreringspligtige virksomheds formål, herunder til privat brug for virksomhedens indehaver eller for dennes personale, eller til ikke-fradragsberettigede formål i øvrigt, skal medregnes til forhandlerens momspligtige omsætning, idet motorkøretøjerne ved anvendelsen anses for udtaget, jf. momslovens § 5, stk. 1 og 2.

Den momspligtige værdi er indkøbs- eller fremstillingsprisen ekskl. registreringsafgift og ekskl. moms, jf. momslovens § 28, stk. 1.

Forhandleren har ingen fradragsret for momsen på driften af motorkøretøjerne, jf. § 42, stk. 1, nr. 6.

Ved videresalg af motorkøretøjerne skal der ikke betales yderligere moms, jf. § 13, stk. 2."

Denne afgørelse omhandler alene Momslovens § 5, stk. 1 og 2, hvor alene § 5, stk. 2 omhandler ydelser og ikke Momslovens § 5, stk. 3, som SKAT anvender som hjemmel for beregning af udtagningsmoms af arbejdsydelser. Momslovens § 5, stk. 2, har en helt anden ordlyd end momslovens § 5, stk. 3. I henhold til § 5, stk. 2, skal der beregnes udtagningsmoms, hvis en ydelse anvendes til formål, nævnt i § 42, stk. 1 og 3.

I henhold til Momslovens § 5, stk. 3 skal der derimod beregnes udtagningsmoms for ydelser anvendt til bl.a. virksomhedens uvedkommende formål.

Det fremgår således ikke af ovennævnte afgørelse, at arbejdsløn i forbindelse med montering af udstyr på de i afgørelsen nævnte biler tillige skal anses som udtaget.

I afsnit 1.6, 2. sidste afsnit anføres, at bilerne har været anvendt til formål, der ikke vedrører den registreringspligtige virksomheds formål og/eller anvendes til ikke fradragsberettigede formål. Det skal i den forbindelse pointeres, at bilerne ikke har været anvendt til privat brug for selskabets personale.

Arbejdsløn i forbindelse med montering af reservedele på de i denne afgørelse omhandlede biler kan ikke anses for anvendt til privat brug for indehaver eller personale og heller ikke anses som værende anvendt til virksomhedens uvedkommende formål. Det er derfor vores opfattelse, at SKAT ikke, med henvisning til Momslovens § 5 stk. 3, kan opkræve moms ved udtagning af arbejdsløn i forbindelse med montering af reservedele på udtagne demobiler.

Efter vores opfattelse anvendes bilerne i høj grad til virksomheden formål.

EU-domstolen har i forbindelse med Danfoss A/S og AstraZeneca A/S sagen (C-371/07) taget stilling til, om bespisning af ansatte ifm. møder skal anses som virksomhedens uvedkommende (præmis 45/50/56). Domstolen vurderede jf. præmis 63/65, at der var tale om formål, der ikke er virksomheden uvedkommende. Der kan efter vores opfattelse direkte drages paralleller til denne sag.

I forhold til ovennævnte praksis ser vi ikke, at der skal beregnes udtagningsmoms af arbejdsydelser.

SKATs afgørelse, hvorefter løn skal indgå i grundlaget for udtagningsmoms, jf. Momslovens § 5 stk. 3, har ikke den nødvendige hjemmel i loven.

(...)”

Repræsentanten har efter et møde med Skatteankestyrelsen anført følgende bemærkninger:

”(...)

Skattestyrelsen fandt i deres afgørelse, at der skulle afregnes udtagningsmoms af værdien af arbejdsløn/værkstedstimer til reparation og vedligeholdelse af demobiler anvendt til demonstrationskørsel og ærindekørsel. Virksomheden var ikke enig heri, idet virksomheden fandt, at der alene skulle afregnes udtagningsmoms af de anvendte reservedele m.v., hvor virksomheden havde taget momsfradrag.

Skattestyrelsen henviser i deres afgørelse til momslovens § 5, stk. 3, hvorefter der skulle afregnes udtagningsmoms, hvis udtagningen skete til formål, som ikke vedrørte den registreringspligtige virksomheds levering af varer og ydelser. Vi har i klagen anført, at momslovens § 5, stk. 2, var relevant i udtagningssituationer, når udtagning skete til formål nævnt i § 42, stk. 1 og 3, men alene såfremt der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling m.v. af de pågældende varer og ydelser.

Vi vil gerne tilføje, at virksomheden og Skattestyrelsen oprindeligt var enige om, at virksomheden kunne anses for at have anvendt bilerne blandet efter den dagældende praksis, idet de blev anvendt til både demokørsel og ærindekørsel. Virksomheden har hele tiden fastholdt, at begge typer anvendelse måtte anses for at være virksomheden vedkommende formål, idet der ikke skete privat kørsel i bilerne men udelukkende demokørsel og ærindekørsel til brug for virksomhedens momspligtige aktiviteter. Efter gældende fortolkning af reglerne (som også gælder bagudrettet) som udtrykt i SKM2018.25.LSR, styresignalerne SKM2021.678.SKTST og SKM2022.327.SKTST samt den juridiske vejledning afsnit D.A.11.6.2, har bilforhandlere fuldt momsfradrag for drift af biler, der anvendes blandet til demokørsel og ærindekørsel. Der er efter gældende fortolkning af lovgivningen således ikke tale om en udtagningssituation, når bilerne foruden demokørsel anvendes til ærindekørsel. Bilerne blev aldrig anvendt til virksomhedens uvedkommende formål eller formål nævnt i § 42, stk. 1 eller 3, hvorfor vi finder, at det er irrelevant at vurdere om der skal afregnes udtagningsmoms af arbejdslønnen/værkstedstimerne jf. ovennævnte landsskatteretskendelse og de nævnte styresignaler.

Vi vil derfor gerne præcisere mødereferatet, idet vi ikke finder, at der er tale om en udtagningssituation, når bilerne udover at blive anvendt til demokørsel anvendes til ærindekørsel.

SKM2021.404.ØLR omhandlede ikke § 5, stk. 2. Østre Landsret har i SKM2021.404.ØLR fundet at en bilforhandler ikke kunne sælge indbytningsbiler momsfrit efter momslovens § 13, stk. 2, uanset at bilerne havde været anvendt som firmabil for medarbejderne. Bilforhandleren skulle betale brugtmoms ved salget. Landsretten fandt ikke, at der skulle afregnes udtagningsmoms af biler, som var anvendt til medarbejderes private brug, men alene af værdien af medarbejdernes private brug af bilen. Østre Landsret underkendte derved den udtagningsmodel, som tidligere blev anvendt og som [virksomhed2] havde benyttet. SKM2021.404.ØLR bekræfter således, at der ikke er tale om udtagning af hele bilen (selv i situationer med privat anvendelse) og at hverken § 5, stk. 2 eller § 5, stk. 3 er relevant, i den konkrete situation.

(...)”

Repræsentanten har anført følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”(...)

Vi kan af det modtagne materiale se, at såvel Skatteankestyrelsen som Skattestyrelsen finder, at SKATs afgørelse fsva. det påklagede punkt bør ændres. Da Skatteankestyrelsen finder at der ikke skulle betales udtagningsmoms, som opkrævet af SKAT, og da Skattestyrelsen tiltræder indstillingen fra Skatteankestyrelsen, ønsker vi ikke at fremsætte yderligere bemærkninger til sagen. (...)”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt selskabet, som anført af SKAT, skal afregne udtagningsmoms af værkstedsydelser udført på udtagne demobiler, jf. momslovens § 5, stk. 3, eller om selskabet, som anført af selskabets repræsentant, ikke skal afregne udtagningsmoms af værkstedsydelser, idet de udtagne demobiler udover at blive anvendt til demokørsel også anvendes til bl.a. ærindekørsel.

Retsgrundlaget

Det fremgår af momslovens § 3, stk. 1, (lovbekendtgørelse nr. 760 af 21. juni 2016 med efterfølgende ændringer) at afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Momslovens § 42 har følgende ordlyd:

”Virksomheder kan ikke fradrage afgift m.v. som vedrører,

(...)

6) anskaffelse og drift af personmotorkøretøjer, der er indrettet til befordring af ikke mere end 9 personer, jf. dog stk. 4, 6 og 7.”

(...)

Stk. 6. Virksomheder, der forhandler eller udlejer motorkøretøjer, eller som driver køreskole, kan uanset bestemmelsen i stk. 1, nr. 6, fradrage afgiften af indkøb m.v. til disse formål.

(...)”

Momslovens § 5, stk. 1-3, har følgende ordlyd:

”Med levering mod vederlag sidestilles udtagning, herunder anvendelse, af varer fra virksomheden, såfremt der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling m.v. af de pågældende varer. Det gælder, når udtagning sker til privat brug for virksomhedens indehaver eller for dennes personale eller til vederlagsfri overdragelse eller i øvrigt til formål, som ikke vedrører den registreringspligtige virksomheds levering af varer og ydelser. (...).

Stk. 2.

Med levering mod vederlag sidestilles udtagning af varer og ydelser, når de tages i anvendelse til formål som i § 42, stk. 1 og 3, såfremt der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling m.v. af de pågældende varer og ydelser.

Stk. 3

Med levering mod vederlag sidestilles udtagning af ydelser til privat brug for virksomhedens indehaver eller til dennes personale eller i øvrigt til virksomheden uvedkommende formål.”

Landsskatteretten fandt i afgørelse af 4. januar 2018, offentliggjort i SKM2018.25.LSR, at en autoforhandler havde fradragsret for indgående afgift af leasingydelser på en række demonstrations- og udlejningspersonbiler – også selv om der var foretaget ærindekørsel i bilerne, så længe ærindekørslen ikke var sket til virksomheden uvedkommende formål. Af afgørelsen fremgår det endvidere, at de omhandlede biler blev anvendt som led i virksomhedens momspligtige salg. Der blev henvist til, at forhandleren havde ret til fradrag efter momslovens § 42, stk. 6.

På baggrund af Landsskatterettens afgørelse af 4. januar 2018 har Skattestyrelsen i styresignalet SKM2021.678.SKTST tilkendegivet sin opfattelse vedrørende autoforhandleres fradragsret af leasingydelser vedrørende demonstrations- og udlejningsbiler, som anvendes til ærindekørsel i virksomhed. Af styresignalet fremgår bl.a. følgende:

”Efter Skattestyrelsens opfattelse skal f.eks. kørsel mellem afdelinger og afhentning af reservedele anses for virksomheden ”vedkommende” formål, mens f.eks. privat kørsel foretaget af indehaver og personale skal anses for virksomheden ”uvedkommende” formål.”

I SKM2005.160.TSS, hvori er omtalt Landsskatterettens kendelse offentliggjort som SKM2004.235.LSR, fremgår af afsnit 4.1, at Landsskatteretten i kendelsen bl.a. udtalte følgende:

”Omhandlede biler er indkøbt som nye biler fra importøren og af selskabet indregistreret i eget navn. I overensstemmelse med det af selskabet oplyste, må det lægges til grund, at disse biler har været anvendt til henholdsvis demonstrationskørsel og virksomhedens egen ærindekørsel. Retten finder herefter, at bilerne bl.a. har været anvendt til formål omfattet af momslovens § 42, stk. 1, nr. 7, hvorfor der i forbindelse med indregistreringen foreligger udtagning i medfør af momslovens § 5, stk. 2. Det bemærkes, at der vedrørende sådanne biler skal beregnes moms i henhold til momslovens § 28 samt, at momsgrundlaget er ekskl. registreringsafgiften, jf. herved Landsskatterettens ikke offentliggjorte kendelse af 31. marts 1999 (j.nr. 661-1664-0010) samt Told- og Skattestyrelsens meddelelse offentliggjort i SKM2001.296.TSS/TfS 2001.648, hvorved der foretages berigtigelse af afsnit Q.2.10 i Momsvejledningen.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Selskabet har i den påklagede momsperiode udtaget nye biler efter reglerne i momslovens § 5, som har været anvendt som demobiler. Ifølge selskabets oplysninger blev de udtagne demobiler anvendt til både demokørsel og til ærindekørsel. Nogle biler blev registreret i selskabets eget navn, og andre blev solgt til leasingselskaber og tilbagekøbt senere uden momsafregning. Ved videresalg af demobilerne blev der ikke afregnet salgsmoms.

Selskabet har ved udtagning af bilerne anvendt den praksis, der var gældende på angivelsestidspunktet, hvorefter ærindekørsel blev anset for ikke at vedrøre den registreringspligtige virksomheds levering af varer og ydelser og derfor var omfattet af udtagningsreglerne. Dette fremgik af SKM2005.160.TSS.

Efterfølgende har Landsskatteretten i afgørelse af 4. januar 2018, offentliggjort som SKM2018.25.LSR, truffet afgørelse om, at autoforhandlere bibeholder fradragsret for leasingydelser vedrørende demonstrations- og udlejningsbiler, som også anvendes til ærindekørsel i virksomheden, så længe ærindekørslen ikke er sket til virksomheden uvedkommende formål.

Selskabet har behandlet bilerne som udtaget efter momslovens § 5, hvilket blandt andet medfører, at bilerne ved et efterfølgende salg kan ske uden pålæg af salgsmoms.

Selskabet har ifølge selskabets egne oplysninger foretaget reparation og montering af ekstraudstyr og anvendt værkstedstimer på udtagne demobiler.

Ifølge selskabets bogføring på konto 11100 ”omsætning timer” og interne værkstedsfakturaer har selskabet ikke afregnet moms af udførte arbejdstimer på demobiler. Beløb, der er bogført på konto 21100 ”kost timer”, er endvidere også uden momsafregning.

Idet selskabet ikke har opnået fuld eller delvis fradragsret af arbejdsydelser på demobiler, finder Landsskatteretten, at der ikke er grundlag for at beregne udtagningsmoms heraf.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse således, at der ikke skal beregnes udtagningsmoms af udførte arbejdstimer på de omhandlede demobiler.