Kendelse af 20-12-2019 - indlagt i TaxCons database den 14-02-2020

SKAT har opkrævet selskabet registreringsafgift på 236.396 kr. for en BMW i solidarisk hæftelse med føreren (lejeren) af køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5. SKAT finder ikke, at køretøjet kan anses som afgiftsfritaget i overensstemmelse med reglerne om valutaudlejning, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse, dog med ændret begrundelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet har lejet køretøjet af mærket BMW, model 420 D, Grand Coupe, registreringsnummer [reg.nr.1] af køretøjets ejer, [virksomhed1] A/S, med henblik på udlejning. Selskabet er registreret som bruger af køretøjet.

Selskabet har udlejet det pågældende køretøj til en privat lejer, [person1], efter reglerne om udlejning til valutaudlændinge.

Lejeren blev den 21. juni 2017 standset af politiet i køretøjet, hvorved det blev konstateret, at lejeren har fast bopæl i Danmark og er bosiddende på [adresse1], [by1].

Der har været indgået tre på hinanden efterfølgende lejekontrakter mellem selskabet og lejeren, henholdsvis lejekontraktnummer [...50], [...26] og [...86], i perioden fra den 3. april 2017 til den 28. juni 2017, hvoraf alene lejekontrakt [...50] er underskrevet af lejeren.

Af lejekontrakterne fremgår, at lejeren har oplyst at være bosiddende i [by2], [adresse2]. Lejeren har på samtlige lejekontrakter oplyst sit udenlandske kørekortnummer, [...1], og angivet et udenlandsk telefonnummer som kontaktnummer. Betalingen er foretaget ved brug af et MasterCard. For så vidt angår lejekontrakt nr. [...50] har lejeren tillige oplyst sit udenlandske pasnummer, [...04].

Selskabet har oplyst, at lejeren har foretaget reservation af køretøjet gennem en tyrkisk hjemmeside ved brug af [virksomhed2] A/S’ broker [virksomhed5].

Af selskabets tilladelse til valutaudlejning af den 9. december 2016 fremgår bl.a., at:

”Ekspedition og klausulering
...
Afgiftsfritagelsen gælder kun så længe køretøjet anvendes af udlejningsvirksomheden og udelukkende benyttes til udlejning til valutaudlændinge. Overførsel til anden anvendelse kræver ny afgiftsberigtigelse og sletning af klausul.
...
Afgiftsfritagelsen sker i øvrigt efter de i lov om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v. fastsatte bestemmelser.

Anvendelse
Afgiftsfritagelsen er betinget af, at køretøjetudelukkendebliver benyttet til udlejning til valutaudlændinge, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15.
...

Begrebet valutaudlændinge omfatter personer, der ikke er hjemmehørende her i landet. Der bliver ikke taget hensyn til statsborgerskab. Ved personer, der ikke er hjemmehørende her i landet, forstås personer, der ikke har fast bopæl her i landet (ikke er tilmeldt folkeregisteret her). Danske statsborgere med fast bopæl i Grønland eller på Færøerne bliver også betragtet som valutaudlændinge.

...

Lejekontrakt

Der skal oprettes en kontrakt for ethvert lejemål, og kontrakterne skal opbevares i virksomheden i mindst 5 år. Opbevaringsformen følger almindelig gældende regler for opbevaring af regnskabsmateriale, herunder også regler for elektronisk opbevaring.

Som bilag til kontrakten skal der vedlægges kopier der dokumenterer, at lejer er valutaudlænding.

Det anses for dokumenteret, at lejeren er valutaudlænding, når der på lejekontrakten er påført:

En udenlandsk adresse i kombination med et udenlandsk kørekort (med angivelse af udstedelsessted, nummer og udløbsdato) og/eller

Udenlandsk pas med angivelse af nummer og udstedelsessted.

En udenlandsk adresse i kombination med et internationalt betalingskort,

En udenlandsk adresse sammen med anden form for dokumentation af lejers status, som kan vedlægges lejeaftalen (typisk udstationerede danskere, som kan dokumentere dette), eller

Ved tro & love erklæring bekræfter deres status som valutaudlænding i lejeperioden.

Andre bestemmelser
...

Hvis et valutakøretøj er anvendt uretmæssigt skal den fulde registreringsafgift som er gældende på tidspunktet for den uretmæssige anvendelse indbetales til SKAT. Det er bevillingshaver, der hæfter for registreringsafgiften.”

SKAT har oplyst, at der ved indgåelse af lejeaftalen ikke foreligger en tro- og love erklæring, hvori lejeren bekræfter at være valutaudlænding i lejeperioden. Ligeledes har SKAT oplyst, at der ikke er fremlagt bilag til lejekontrakterne, herunder kopi af pas, kørekort m.v. som fremvist af lejeren ved lejeaftalens indgåelse.

Selskabets repræsentant har oplyst, at lejeren ved lejeaftalens indgåelse har underskrevet en tro- og love erklæring. Det er oplyst, at den udarbejdede tro- og love erklæring er bortkommet. Ligeledes har selskabets repræsentant oplyst, at lejeren ved lejeaftalens indgåelse fremviste et tyrkisk pas, kørekort samt dokumentation for sin tyrkiske adresse og i forbindelse med lejeaftalens indgåelse anvendte et tyrkisk kreditkort til samtlige lejebetalinger.

SKATs afgørelse

SKAT har opkrævet selskabet registreringsafgift på 236.396 kr. for en BMW i solidarisk hæftelse med føreren (lejeren) af køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5. SKAT finder ikke, at køretøjet kan anses som afgiftsfritaget i overensstemmelse med reglerne om valutaudlejning, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15.

SKAT har som begrundelse herfor bl.a. anført, at:

”...

Registreringsafgiften opkræves i henhold til registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5 som solidarisk hæftelse med lejer [person1].

...

Begrundelsen for afgørelsen er følgende:

Politiet har den 21. juni 2017 ved en kontrol på [adresse3] ved krydset ved [adresse4], [by1] konstateret, at følgende køretøj

Mærke BMW

Model 420 D, Grand Coupe

Registreringsnummer [reg.nr.1]

Stelnr. [...]

Km. stand 22.927

blev anvendt til kørsel i strid med betingelserne for køretøjets afgiftsfritagelse til udlejning til valutaudlændinge i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15. Køretøjet skulle derfor have været afgiftsberigtiget med fuld afgift.

...”

Af SKATs sagsfremstilling fremgår bl.a., at:

”...

Køretøjet er afgiftsfritaget som køretøj til udlejning til valutaudlændinge efter bestemmelserne i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15.

Der er tale om en undtagelse til hovedreglen om, at der afregnes afgift af dansk indregistrerede køretøjer. Denne tilladelse er givet virksomheden på en række betingelser. Bl.a. betingelser omkring anvendelse af disse køretøjer, herunder at disse udelukkende må anvendes til udlejning til valutaudlændinge.

Under behandlingen af sagen er der konstateret disse forhold, der har relevans for sagen, og som indgår i den samlede vurdering

Det ligger fast at det i sagen omhandlede køretøj har været udlejet til [person1] der har bopæl i Danmark, og det er således anvendt til andet end udlejning til valutaudlændinge. Det centrale er anvendelsen af køretøjet af en herboende person.

SKAT finder, at køretøjet, der er afgiftsfritaget og indregistreret som køretøj til udlejning til valutaudlændinge, har været anvendt i Danmark i strid med betingelserne for denne afgiftsfritagelse og indregistrering. Køretøjet er derfor omfattet af reglerne for personmotorkøretøjer, og det skulle derfor have været anmeldt til omregistrering, inden det blev taget i brug til andre formål end udlejning til en valutaudlænding. Ved omregistreringen skulle der endvidere have været betalt registreringsafgift.

...

SKATs endelige afgørelse

Der træffes afgørelse i overensstemmelse med SKATs udsendte forslag til afgørelse.

SKAT udsendte den 9. december 2016 tilladelse til at afgiftsberigtige motorkøretøjer, der udelukkende skal benyttes til udlejning til valutaudlændinge efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15 (fritaget for afgift) til [virksomhed2] A/S. Denne tilladelse har advokat [person3] også henvist til og medsendt i sin skrivelse af 29. september 2017.

Af tilladelsen fremgår bl.a. (uddrag):

”(side 3) Anvendelse

Lejekontrakten eller en kopi heraf skal medbringes under kørslen.

Afgiftsfritagelsen er betinget af, at køretøjet udelukkende bliver benyttet til udlejning til valutaudlændinge, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15.

Det er alene køretøjer, som er ejet (evt. leaset) af udlejeren, som er omfattet af muligheden for afgiftsfritagelse. Hvis SKAT vurderer, at lejeforholdet sker på sådanne vilkår, at der ikke er tale om en reel udlejning, men om et kreditkøb eller lignende arrangement, hvor køretøjet reelt er ejet af lejer, vil køretøjet ikke være omfattet af muligheden for afgiftsfritagelse som valutaudlejningskøretøj. Fortolkningen af kreditkøb følger af kreditaftaleloven.

Begrebet valutaudlændinge omfatter personer, der ikke er hjemmehørende her i landet. Der bliver ikke taget hensyn til statsborgerforhold. Ved personer, der ikke er hjemmehørende her i landet, forstås personer, der ikke har fast bopæl her i landet (ikke er tilmeldt folkeregisteret her). Danske statsborgere med fast bopæl i Grønland eller på Færøerne bliver også betragtet som valutaudlændinge.

I Erhvervs- og vækstministeriets bekendtgørelse nr. 658 11. juli 1994 om valutaforhold fremgår af § 1:

Stk. 1. Ved valutaindlænding forstås en fysisk eller en juridisk person, der er hjemmehørende her i landet.

Stk. 2. Ved valutaudlænding forstås en fysisk eller en juridisk person, der ikke er hjemmehørende her i landet.

(Side 5) Lejekontrakt

Der skal oprettes en kontrakt for ethvert lejemål, og kontrakterne skal opbevares i virksomheden i mindst 5 år. Opbevaringsformen følger almindelig gældende regler for opbevaring af regnskabsmateriale, herunder også regler for elektronisk opbevaring.

Som bilag til kontrakten skal der vedlægges kopier der dokumenterer, at lejer er valutaudlænding.

Det anses for dokumenteret, at lejeren er valutaudlænding, når der på lejekontrakten er påført:

En udenlandsk adresse i kombination med et udenlandsk kørekort (med angivelse af udstedelsessted, nummer og udløbsdato) og/eller

Udenlandsk pas med angivelse af nummer og udstedelsessted.

En udenlandsk adresse i kombination med et internationalt betalingskort,

En udenlandsk adresse sammen med anden form for dokumentation af lejers status, som kan vedlægges lejeaftalen (typisk udstationerede danskere, som kan dokumentere dette), eller

Ved tro & love erklæring bekræfter deres status som valutaudlænding i lejeperioden.

Dokumentation bør suppleres med kopi af førerbevis, evt. pas e.l. for de personer der er omfattet af lejekontrakten.

(Side 7) Andre bestemmelser

Hvis et valutakøretøj er anvendt uretmæssigt skal den fulde registreringsafgift som er gældende på tidspunktet for den uretmæssige anvendelse indbetales til SKAT. Det er bevillingshaver, der hæfter for registreringsafgiften. ”

Det er i tilladelsen i afsnittet ”Anvendelse” nøje beskrevet hvad der forstås ved en valutaudlænding.

Det er tillige i afsnittet ”Lejekontrakt” nøje beskrevet, hvornår det anses for dokumenteret, at lejeren er valutaudlænding, nemlig når der på lejekontrakten er påført:

En udenlandsk adresse i kombination med et udenlandsk kørekort (med angivelse af udstedelsessted, nummer og udløbsdato) og/eller

Udenlandsk pas med angivelse af nummer og udstedelsessted.

En udenlandsk adresse i kombination med et internationalt betalingskort,

En udenlandsk adresse sammen med anden form for dokumentation af lejers status, som kan vedlægges lejeaftalen (typisk udstationerede danskere, som kan dokumentere dette), eller

Ved tro & love erklæring bekræfter deres status som valutaudlænding i lejeperioden.

Dokumentation bør suppleres med kopi af førerbevis, evt. pas e.l. for de personer der er omfattet af lejekontrakten.

oooOOOooo

Den beskrevne tro & love erklæring, som bekræfter lejers status som valutaudlænding i lejeperioden, forefindes ikke i denne sag.

[virksomhed2] A/S har til politiet forklaret, at i denne sag kan man ikke finde den erklæring, som lejer normalt skriver under på i forbindelse med lejen af en afgiftsfri valutaudlejningsbil. Heri erklærer lejer at man bor i udlandet.

Der er heller ikke, som foreskrevet i tilladelsen fra SKAT, fremsendt kopi af de dokumenter (pas, ID-kort, kørekort etc.), der angiveligt er fremvist af lejer ved lejemålets indgåelse.

Det er [virksomhed2] A/S ansvar og pligt, som professionel aktør, at sikre sig, at de fornødne dokumenter udfyldes og opbevares i deres sag.

Af de 3 fremsendte lejekontrakter, bilag 1 – 3, fremgår det, at det kun er den første lejekontrakt som lejer har underskrevet, bilag 1.

Det fremgår ikke af lejekontrakterne, at der er tale om en afgiftsfri valutaudlejningsbil

Det ligger fast, at det i sagen omhandlede køretøj har været udlejet til [person1] efter hans tilflytning til Danmark, og således anvendt til andet end udlejning til valutaudlændinge. Køretøjet er anvendt på færdselslovens område og der er i perioden 3. april 2017 til 21. juni 2017 kørt 6.754 km.

Der er tale om en undtagelse til hovedreglen om, at der afregnes afgift af dansk indregistrerede køretøjer. Denne tilladelse er givet virksomheden på en række betingelser. Bl.a. betingelser omkring anvendelse af disse køretøjer, herunder at disse udelukkende må anvendes udlejning til valutaudlændinge.

Som det fremgår af SKATs tilladelse til valutaudlejning, afsnit ”Andre bestemmelser” er det bevillingshaver, der hæfter for registreringsafgiften, såfremt et valutakøretøj er anvendt uretmæssigt.

SKAT finder, at køretøjet er anvendt i strid med betingelserne for afgiftsfritagelsen som køretøj til udlejning til valutaudlændinge i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15, hvorfor køretøjet i henhold til § 2, stk. 3, skal indregistreres og afgiftsberigtiges som personbil efter § 4.

SKAT opkræver 236.396 kr. i registreringsafgift. Beløbet er fastsat af SKATs Motorcenter.

...”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet ikke hæfter for betaling af registreringsafgift med 236.396 kr., jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. anført, at:

”Nærværende sag omhandler spørgsmålet om, hvorvidt Klager hæfter for betaling af registreringsafgift.

Bilens ejer er [virksomhed1] A/S, og Klager [virksomhed2] A/S er den registrerede bruger af bilen.

Bilen blev af lejeren [person1] lejet den 3. april 2017 i første omgang i en periode frem til 3. maj 2017, herefter blev lejekontrakten forlænget frem til 2. juni 2017 og endelig også forlænget frem til 28. juni 2017.

Som sagens bilag 2, 3 og 4 fremlægges kopi af de nævnte lejekontrakter for de tre perioder.

Reservationen er gennemført via en tyrkisk hjemmeside ved hjælp af [virksomhed2] A/S’ broker [virksomhed5].

Ved afhentning af bilen i [lufthavnen] er fremvist tyrkisk kørekort, ligesom der er opgivet en adresse i [by2] i Tyrkiet. Der henvises herom til lejekontraktens felt vedrørende personlige detaljer angående kørekortnummer er anført [...1], hvorved kan udledes, at angivelsen [...] er et tyrkisk kørekort.

Der er tillige fremvist et tyrkisk pas og pasnummer er også angivet i lejekontrakten.

De personlige identitetspapirer er således fremvist ved afhentning af bilen og oplysninger noteret i kontrakten.

Betaling er gennemført ved brug af MasterCard. Der henvises til lejekontrakten vedrørende betalingsdetaljer.

Det skal nævnes, at lejeren [person1] den 21. juni 2017 blev standset i køretøjet, og at man på dette tidspunkt konstaterede, at lejeren har en fast adresse i Danmark nærmere angivet [by1]

Strand, hvor han bor sammen med sin kone og 2 børn.

Som bilag 5 fremlægges den tilladelse, som Klager, [virksomhed2] A/, har til valutaudlejning.

Det fremgår heraf på side 5 under overskriften ”Lejekontrakt”, at der skal oprettes en kontrakt for ethvert lejemål, og det fremgår videre, at det anses for dokumenteret, at lejeren er valutaudlænding i en række angivne tilfælde, bl.a. når der på lejekontrakten er anført en udenlandsk adresse i kombination med et udenlandsk kørekort og et udenlandsk pas med angivelse af nummer og udstedelsessted eller en udenlandsk adresse i kombination med et internationalt betalingskort.

Alle disse forhold må anses for opfyldt i nærværende sag, idet der således både er angivet en udenlandsk adresse, der er fremvist et tyrkisk pas, et tyrkisk kørekort og der er betalt med et MasterCard.

Endelig fremlægges som sagens bilag 6 kopi af mailkorrespondance mellem Klager og SKAT vedrørende udformningen og formulering af Klagers tillade til valutaudlejning.

Klagers medarbejder [person4] den 14. januar 2014 har skrevet til SKAT angående formuleringen i tilladelsen. Der er i mailen anført:

”...

2. I tilladelse står at vi skal dokumentere at lejer er valutaudlænding, som minimum kopi af førerbevis og bevis for udenlandsk bopælsforhold, f.eks., pas, sygesikrings eller lignende for alle personer der er omfattet af lejekontrakten.

Pkt. 2 har der tidligere været dialog om og dette krav til dokumentation blev fjernet. Og formulering af tilladelsen fra 11.11.2011, j.nr.[...] blev godkendt som dokumentation.

Det er meget omstændigt for os og lejeren af bilen at skulle tage en manuel kopi af pas og/eller kørekort En anden udfordring for os som virksomhed er at det konkurrencemæssigt ikke er lige forhold, da vores konkurrenter ikke har denne klausul i deres eksisterende aftale. ”

Som det således tydeligt fremgår, har Klager selv aktivt taget skridt til at få fjernet passager i tilladelse om krav til manuel opbevaring af fysiske kopier.

Tilladelsens formulering må klart forstås således, at såfremt der på selve lejekontrakten er anført korrekte og fyldestgørende oplysninger, så er dette i sig selv tilstrækkelig dokumentation.

Det fremgår videre af bilag 6, at SKAT får indarbejdet den aftalte formulering – og derved også anerkender, at der ikke er krav om fysisk opbevaring af manuelle kopier.

...

ANBRINGENDER:

I nærværende sag er [virksomhed2] A/S bruger af bilen og den relevante bestemmelse, hvorved der evt. kan pålægges solidarisk hæftelse til [virksomhed2] A/S sammen med lejeren er § 20, stk. 5. Det fremgår dog ikke klart, af SKAT’s afgørelse, at det er netop denne bestemmelse, som SKAT mener konkret finder anvendelse.

Imidlertid må det afvises, at denne bestemmelse konkret er relevant i nærværende sag i forhold til

Klager [virksomhed2] A/S.

Som det fremgår af tilladelsen til valutaudlejning (bilag 5) har [virksomhed2] A/S således sikret sig, at der er tale om en valutaudlænding.

Det skal ikke ligge Klager til last, at lejeren [person1] har fremvist forkert identifikation eller oplyst forket adresse i øvrigt, idet det senere ved SKATs kontrol kunne konstateres, at lejeren rent faktisk tilsyneladende har fast adresse i Danmark.

Klager har således ikke ”brugt køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter denne lov”, som det kræves efter registreringsafgiftsklovens § 20, stk. 5, for at pålægge klager at hæfte for den manglende afgift.

Alle bestemmelser og procedurer vedrørende udlejning af bilen er således opfyldt, hvorfor der intet grundlag er for at pålægge Klager [virksomhed2] A/S nogen form for solidarisk hæftelse.

Klager er øjensynligt blevet besveget af lejeren, der har afgivet forkerte oplysninger, hvilket Klager ikke har kunnet modvirke trods korrekt kontrol af de fremviste identitetspapirer. ”

SKATs (nu Motorstyrelsens) udtalelse

SKAT (nu Motorstyrelsen) har den 25. januar 2018, i forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten, bl.a. udtalt, at:
”...

SKATs kommentarer

Der er i sagen er enighed om, at [person1] ikke er valutaudlænding.

Køretøjet er anvendt på færdselslovens område af [person1] og han har i perioden 3. april 2017 – 21. juni 2017 kørt 6.754 km.
Tilladelse til valutaudlejning
SKAT udsendte den 9. december 2016 tilladelse til at afgiftsberigtige motorkøretøjer, der udelukkende skal benyttes til udlejning til valutaudlændinge efter registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15 (fritaget for afgift) til [virksomhed2] A/S. Denne tilladelse har advokat [person3] også henvist til og medsendt i sin klage til Skatteankestyrelsen som bilag 5.

...

SKATs anbringender og indstilling

[virksomhed2] A/S har til politiet forklaret, at i denne sag kan man ikke finde den tro & love erklæring, som lejer normalt skriver under på i forbindelse med lejen af en afgiftsfri valutaudlejningsbil. Heri erklærer lejer sin status som valutaudlænding i lejeperioden.

Der er heller ikke, som foreskrevet i tilladelsen fra SKAT (advokatens bilag 5, side 6 øverst), fremsendt kopi af de dokumenter (pas, ID-kort, kørekort etc.), der angiveligt er fremvist af lejer ved lejemålets indgåelse.

Den beskrevne tro & love erklæring, som bekræfter lejers status som valutaudlænding i lejeperioden, forefindes således ikke i denne sag.

Der fremgår heller ikke af nogen af de fremlagte lejekontrakter, jf. advokat [person3]´s bilag 2, 3 og 4, at lejer har underskrevet en tro & love erklæring, der bekræfter hans status som valutaudlænding i lejeperioden, som anført i SKATs tilladelse til [virksomhed2] A/S (advokatens bilag 5, side 5 nederst).

Det fremgår heller ikke af lejekontrakterne, at der er tale om et afgiftsfrit valutaudlejningskøretøj.

Af de tre fremsendte lejekontrakter fremgår det i øvrigt, at det kun er den første lejekontrakt som lejer har underskrevet, jf. advokatens bilag 2.

Det er uoplyst om forlængelserne af lejemålet er foregået telefonisk eller ved personligt fremmøde af [person1] hos [virksomhed2] A/S?

I forbindelse med forlængelse af lejemålet burde det efter SKATs opfattelse have affødt spørgsmål fra [virksomhed2] A/S til [person1] om han havde ændret sin bopæl til Danmark.

Det er essentielt, at [virksomhed2] A/S ved udleje af et afgiftsfrit køretøj til valutaudlændinge får lejer til på en tro & love erklæring, at bekræfte dennes status som valutaudlænding. Ved de to forlængelser burde man have sikret sig disse tro & love erklæringer.

Advokat [person3] har anført, at ved afhentning af køretøjet i [lufthavnen] har [person1] fremvist tyrkisk kørekort, fremvist tyrkisk pas og opgivet en adresse i [by2] i Tyrkiet.

[person1] er tyrkisk statsborger og han er derfor ikke i besiddelse af et dansk pas og kørekort, hvorfor det er naturligt at dette er fremvist. [person1] skulle dog have oplyst sin danske adresse.Dette viser nødvendigheden af og grunden til, at der er et krav om tro & love erklæringerne.

Det er [virksomhed2] A/S ansvar og pligt, som professionel aktør, at sikre sig, at de fornødne dokumenter udfyldes og opbevares i deres sag og kan fremlægges for SKAT, som beskrevet i bogføringsloven.

Det ligger fast, at det i sagen omhandlede køretøj har været udlejet til [person1] efter hans tilflytning til Danmark. Køretøjet er anvendt på færdselslovens område og der er i perioden, 3. april 2017 til 21. juni 2017, kørt 6.754 km.

Som det fremgår af SKATs tilladelse (advokatens bilag 5, side 7) til valutaudlejning, afsnit ”Andre bestemmelser” er det bevillingshaver, der hæfter for den fulde registreringsafgift, såfremt et valutakøretøj er anvendt uretmæssigt.

SKAT finder, at køretøjet er anvendt i strid med betingelserne for afgiftsfritagelsen som køretøj til udlejning til valutaudlændinge i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15, hvorfor køretøjet i henhold til § 2, stk. 3, skal indregistreres og afgiftsberigtiges som personbil efter § 4.

Der er tale om en undtagelse til hovedreglen om, at der afregnes afgift af dansk indregistrerede køretøjer. Denne tilladelse er givet virksomheden på en række betingelser. Bl.a. betingelser omkring anvendelse af disse køretøjer, herunder at disse udelukkende må anvendes til udlejning til valutaudlændinge.

Salg af køretøjet eller overgang til anden anvendelse end udlejning udelukkende til valutaudlændinge skal straks anmeldes til SKAT.

Når et køretøj overgår til anden anvendelse, skal det afgiftsberigtiges efter REGAL § 4, § 5, § 5a, § 6, eller afgiftsfritages efter REGAL § 2. Køretøjets afgiftspligtige værdi fastsættes i disse tilfælde ved vurdering i overensstemmelse med reglerne i REGAL § 10.

SKAT henviser desuden til den juridiske vejledning afsnit E.A.8.1.3.7, hvor nærmere er beskrevet om Valutaudlejningskøretøjer.

Omregistrering af køretøjet skal i henhold til registreringsbekendtgørelsens § 46, stk. 2 ske, inden køretøjet tages i anvendelse til andre formål end omfattet bestemmelsen for køretøjet til udlejning for valutaudlændinge.

Der henvises endvidere til SKATs afgørelse – afkrævning af registreringsafgift af 18. oktober 2017 og tilhørende sagsfremstilling af s.d.

SKAT fastholder at [virksomhed2] A/S skal betale registreringsafgiften in solidum med [person1], jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5. Dette fremgår af SKATs afgørelse af 18. oktober 2017 side 1, 3. afsnit.”

Repræsentantens bemærkninger

Selskabets repræsentant har den 22. marts 2018i forbindelse med Motorstyrelsens udtalelse udtalt, at:

”I det hele kan det tidligere anførte fastholdes. Klager har således handlet i overensstemmelse med den tilladelse, der blev givet, idet det i den forbindelse skal understreges, at tilladelsen netop blev tilpasset mellem klager og SKAT på baggrund af en fyldestgørende drøftelse. Det er således Klager selv, der i samarbejde med SKAT har udarbejdet ordlyden af tilladelsen, og tilladelsens vilkår er således også overholdt. ”

Supplerende udtalelse fra Motorstyrelsen
Under sagens behandling ved Landsskatteretten har Skatteankestyrelsen den 4. januar 2019 anmodet Motorstyrelsen om en supplerende udtalelse vedrørende hjemmelsgrundlaget for de betingelser, der fremgår af selskabets tilladelse til valutaudlejning.

Motorstyrelsen har den 25. januar 2019 bl.a. udtalt følgende:

”...

Hjemlen til at fastsætte betingelserne for afgiftsfritagne køretøjer til valutaudlændinge fremgår af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15 ((fritaget for afgift) (lovbekendtgørelse nr. 1062 af 1. september 2017 m.v. med senere ændringer)), jf. kapitel 1 i Skatteministeriets bekendtgørelse nr. 1487 af 10. december 2018.

Dette fremgår også af SKATs tilladelse (bevilling) til valutaudlejning j. nr. 13-6434305.

...

Det fremgår således af § 2, stk. 1 at udlejningsvirksomheden skal bevise overfor Skatteforvaltningen, at der er tale om valutaudlejning.

I § 3 opremses kravene til lejekontrakten, og det er i § 3, stk. 4 tillagt Skatteforvaltningen at fastsætte yderligere krav til regnskabsførelse m.v.

Skatteforvaltningen anses således for at have hjemmel til at fastsætte de i sagen nævnte betingelser for at fritage for registreringsafgift som valutaudlænding.

Retspraksis

Motorstyrelsen vil tillade sig i nærværende skrivelse at henvise til retspraksis, da der i udtalelsen af 25. januar 2018 ikke er henvist til retspraksis:

LSR2010.09-01339 Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse. Køretøjer, som de af sagen omhandlede, der har været udlejet til valutaudlænding men ikke er det længere, skal således afgiftsberigtiges efter reglerne i registreringsafgiftslovens § 4. Bilerne er indregistreret med [virksomhed1] A/S som ejer, og det er ejeren der hæfter for betaling af registreringsafgiften efter registreringsafgiftslovens § 19, stk. 2.

Landsskatteretten kan fuldt ud tilslutte sig SKATs begrundelse for, at bilerne skal afgiftsberigtiges fra den dato, hvor [person2] er flyttet til Danmark.

TfS1995, 736 Motornævnet har truffet afgørelse om, at afgiftsfritagne valutaudlejningskøretøjer, ikke må stilles til rådighed for herboende personer.

Motornævnet her truffet afgørelse om, at betingelserne for afgiftsfritagelse for valutaudlejningskøretøjer ikke er opfyldt, når køretøjerne af den udenlandske lejer stilles til rådighed for herboende personer.

Afgiftsfritagne valutaudlejningsbiler må udelukkende benyttes til udlejning til valutaudlændinge.

SKM2008.205.ØLR De omhandlede køretøjer blev afgiftsfritaget på grundlag af fiktive udlejningskontrakter m.v., hvor valutaudlændinge fremstod som lejere, uanset at køretøjerne blev overdraget til personer bosiddende i Danmark. ”

Repræsentantens bemærkninger

Selskabet repræsentant har den 19. februar 2019 i forbindelse med den supplerende udtalelse fra Motorstyrelsen af 25. januar 2019 fremsendt en supplerende udtalelse. Heraf fremgår bl.a., at:

”...
Den 3. april 2017 lejede klager bilen ud til [person1] (”lejer”) tidsbegrænset frem til den 3. maj 2017. Umiddelbart forinden lejemålets begyndelse havde lejer reserveret køretøjet ved hjælp af en tyrkisk hjemmeside.

Efter lejer havde reserveret bilen på en tyrkisk hjemmeside, fløj lejer til Danmark fra Tyrkiet og henvendte sig umiddelbart efter at være landet på klagers forretningssted i [lufthavnen].

I forbindelse med indgåelsen af lejemålet fremviste lejer den reservation, der var foretaget på den tyrkiske hjemmeside. Dette gav i sig selv formodning for at lejer var bosat i Tyrkiet. Det skal yderligere bemærkes, at lejer i forbindelse med reservationen af bilen havde opgivet sit tyrkiske kreditkort som betalingsmiddel.
Yderligere foreviste lejer sit tyrkiske kørekort og sit tyrkiske pas. Endelig fremviste lejer dokumentation for at han var bosiddende i Tyrkiet ved at fremvise dokumentation for sin tyrkiske adresse i [by2]. Det fremgår således også af den indgåede lejekontrakt, at lejer var bosiddende på følgende adresse: ”[adresse2], [by2], [...].”

På baggrund af disse omstændigheder lejede klager bilen ud til lejer.

Efterfølgende blev lejekontraktens varighed forlænget ad to omgange til 2. juni 2017 og derefter til 28. juni 2017. Det bemærkes, at der reelt er tale om ét samlet lejeforhold, der blot er blevet forlænget.

Forlængelsen skete ved brug af det tyrkiske kreditkort, der blev anvendt af lejer i forbindelse med den oprindelige reservation, og dette tyrkiske kreditkort er da også det kort, der er blevet benyttet til samtlige lejebetalinger.

2. ANBRINGENDER
...

Det må ved behandlingen af nærværende sag lægges til grund, at [virksomhed1]

A/S har været ejer af bilen Klager kan derfor ikke pålægges pligt til betaling af registreringsafgift efter Registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1.

Motorstyrelsen er enig heri, idet Motorstyrelsen ligeledes lægger til grund, at sagen skal afgøres efter § 20, stk. 5.

Det kan derfor konkluderes, at den påklagede afgørelse er afsagt i medfør af Registreringsafgiftslovens

§ 20, stk. 5.
...

Det fremgår direkte, at det alene er en ”fører” eller en ”bruger” af en bil, der kan hæfte for betaling af afgiften i medfør af bestemmelsen.

Det kan på forhånd afvises at klager har været ”fører” af bilen.

Klager kan således alene pålægges hæftelse for registreringsafgiften, hvis klager anses for at have været ”bruger” i bestemmelsens forstand og hvis det lægges til grund, at denne ”brug” er sket med viden om, at den registreringsafgift, der skulle have været betalt, ikke er blevet betalt.

Vedrørende begrebet ”bruger”
Registreringsafgiftsloven § 20, stk. 5 er tavs, om hvad der skal forstås ved begrebet ”bruger”. Men begrebet må nødvendigvis forstås derhen, at det er den for hvem køretøjet praktisk og fysisk anvendes, der skal anses for bruger.

Til støtte for denne forståelse af bruger-begrebet henvises til Lærebog for erstatningsret (8. udgave), p. 220, hvoraf det fremgår, at

”hvis et motordrevet køretøj udlejes uden fører, er lejeren bruger i Færdselslovens § 104’s forstand og bærer følgelig erstatningsansvaret”. Dette gælder også for kortvarig udlejninger, jf. U 66.561 H”.

Den ”brug”, der er omfattet af Registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5 omfatter derfor ikke erhvervsmæssig udlejning af bilen. Den brug, der er omfattet af bestemmelsen, forudsætter en vis praktisk fysisk anvendelse af bilen som transportmiddel. Det er alene føreren af bilen, der udøver sådan ”brug”, hvilket da også støttes af ovennævnte citat og Højesterets afgørelse.
Af denne grund finder bestemmelsen ikke anvendelse overfor klager, og der er derfor ikke hjemmel til at pålægge klager hæftelse for betaling af registreringsafgiften.
Vedrørende spørgsmålet om ”viden”
Det gøres yderligere gældende, at det er en betingelse for at pålægge klager solidarisk hæftelse at klager vidste, der ikke var betalt den afgift, der skulle have været betalt efter Registreringsafgiftsloven.

Det er en forudsætning for at kunne have viden om at der ikke er betalt behørig registreringsafgift, at man har positiv viden om at der finder en brug af bilen sted, som faktisk medfører pligt til at betale registreringsafgift.

Hvis klager i nærværende sag skal kunne hæfte for betaling af registreringsafgiften, skal klager således have haft positiv viden om at bilen var taget i brug på Færdselslovens område (med deraf følgende pligt til at betale registreringsafgift.
Eftersom klager var i besiddelse af tilladelse til udlejning af valutabiler til valutaudlændinge var udgangspunktet iht. Registreringsafgiftsloven at udlejningen til lejer ikke medførte indregistreringspligt.

Dette ændrede sig imidlertid da det kom frem, at lejer (ifølge Motorstyrelsen) ikke var valutaudlænding.

Det er således lejers manglende status af valutaudlænding der bevirker indregistreringspligten.

Det afgørende for sagens udfald er derfor om klager havde positiv viden om at lejer ikke var valutaudlænding, jf. Registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

Det er i medfør af denne bestemmelse irrelevant om klager ”burde have vidst” at lejer ikke var valutaudlænding. Det er en betingelse for at pålægge klager solidarisk hæftelse, at klager ”vidste” og således havde positiv viden om, at lejer ikke var valutaudlænding.
I det følgende vil vi derfor gennemgå sagens faktum for at bedømme, om klager kan antages at have vidst, at lejer ikke var valutaudlænding i Registreringsafgiftslovens forstand. Det skal dog allerede her gøres gældende, at klager ikke vidste at lejer ikke var valutaudlænding. Klager havde derimod al mulig grund til at gå ud fra – og anse det for dokumenteret – at lejer var valutaudlænding i Registreringsafgiftslovens forstand.

**********

Til brug for denne vurdering kan der hentes hjælp i de krav, som klager skulle opfylde i medfør af

”Tilladelse til valutaudlejning” idet det fremgår af denne hvilken dokumentation klager er forpligtet til at sikre sig, når man lejer valutabiler ud. Tilladelsen er fremlagt som bilag 5 og der henvises til p. 5 under punktet ”lejekontrakt”.

...

I nærværende sag er det ubestridt, at
- lejer har anvendt en tyrkisk hjemmeside til at foretage reservationen af bilen. Dette giver i sig selv en formodning for, at lejer er hjemmehørende i Tyrkiet og at han således var valutaudlænding

- lejer anførte sin tyrkiske adresse i den reservation, der blev lavet på den tyrkiske hjemmeside, hvilket yderligere bestyrker klagers opfattelse af at lejer var bosiddende i Tyrkiet og at han således var valutaudlænding

- reservationen blev foretaget med et tyrkisk kreditkort, hvilket kraftigt bestyrkede klagers berettigede opfattelse af, at lejer var bosiddende i Tyrkiet og at han således var valutaudlænding.

- samtlige betalinger fra lejers side er sket med dette tyrkiske kreditkort, hvorfor klager ikke har haft nogen grund til at tro at lejer ikke var bosiddende i Tyrkiet og hvorfor klager ikke af denne grund kan have vidst, at lejer ikke var valutaudlænding, og at

- lejer har underskrevet en tro- og love erklæring på at han var bosiddende i Tyrkiet. Denne erklæring kan for nuværende ikke fremskaffes. Imidlertid har Motorstyrelsen ikke bestridt at denne skulle have været underskrevet på lejetidspunktet – Motorstyrelsen har alene forholdt sig til at den ikke kan fremskaffes igen på nuværende tidspunkt.

Lejer underskrev på lejetidspunktet en tro- og love erklæring, hvilket er det afgørende, da dette er endnu et udtryk for, at klager berettiget gik ud fra, at lejer var valutaudlænding i Registreringsafgiftslovens forstand.

Afgørende for sagen er, at lejer positivt har oplyst til klager at være bosiddende i Tyrkiet og at lejer har bestyrket dette ved reservation af bilen på tyrkisk hjemmeside, dokumenteret tyrkisk adresse samt fremvist tyrkisk pas og kørekort på udlejningstidspunktet.

Dette gav i sig selv har givet klager tilstrækkeligt grundlag for at konkludere at lejer – i overensstemmelse med hans egne oplysninger – var valutaudlænding i forbindelse med indgåelse af lejemålet.

Denne berettigede opfattelse blev bestyrket af den fysiske dokumentation for samme forhold, som lejer fremviste i forbindelse med indgåelsen af lejemålet, nemlig følgende:

- Lejer fremviste et tyrkisk kørekort. Dette er under sagen ubestridt og det kan i øvrigt ses af lejekontrakten at nummeret på lejers tyrkiske kørekort er skrevet ind i denne. Dette forudsætter i sagens natur, at klager har fået forevist det tyrkiske kørekort i forbindelse med indgåelsen af lejemålet

- Yderligere fremviste lejer fysisk sit tyrkiske kreditkort. Der var tale om det samme kreditkort, som var blevet anvendt i forbindelse med lejers reservation på internettet – en reservation der blev foretaget via en tyrkisk hjemmeside og som stemte ganske overens med den tyrkiske adresse, som klager også havde oplyst i reservationen.

- Desuden fremviste lejer dokumentation for tyrkisk adresse og blev derfor registreret med tyrkisk adresse. Der har dermed været klar formodning for, at lejer var hjemmehørende i Tyrkiet, dvs. var valutaudlænding.

- Endelig fremviste lejer sit tyrkiske pas. Dette er heller ikke bestridt under sagen, og det tyrkiske pasnummer fremgår da også af lejekontrakten, hvilket det naturligvis alene kan gøre fordi klager blev forevist kørekortet i forbindelse med indgåelsen af lejemålet.

Klager har således fået forevist den dokumentation, der kræves iht. den tilladelse til valutaudlejning, der er fremlagt som bilag 5, og klager har i øvrigt på enhver tænkelig måde levet op til de krav, der med rette kan stilles i forbindelse med indgåelsen af lejeaftalen.

Det er på denne baggrund ubetænkeligt at lægge til grund, at klager ikke har vidst, at lejer ikke var valutaudlænding. Det er derfor også ubetænkeligt at lægge til grund, at klager ikke har haft den viden, som der kræves for at pålægge klager hæftelse for betaling af registreringsafgiften i medfør af Registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

**********

Det gøres ex tuto gældende, at selvom der måske kan rejses mindre tvivl om hvorvidt klager på mindre vigtige punkter eventuelt ikke måtte have levet op til tilladelsen, så er dette ikke ensbetydende med, at klager derfor skulle have haft positiv viden om at klager ikke var valutaudlænding.

Afgørende for nærværende sags udfald er således alene, om klager har haft positiv viden om at lejer ikke var valutaudlænding – uanset om klager måtte have levet op til tilladelsen eller ej.

Tilladelsens vejledning og krav er i forbindelse med afgørelsen af nærværende sag alene støttepunkter, der kan indgå i den samlede vurdering af om klager havde positiv viden om at lejer ikke var valutaudlænding – men eventuel manglende efterlevelse af kravene i tilladelsen er ikke i sig selv afgørende.

Klager har ikke haft grundlag for blot at mistænke lejer for at være bosiddende i Tyrkiet. Hvis der foreligger nogen form for uagtsomhed, må denne uagtsomhed være blevet udvist af lejer, der har misledt klager til at tro at lejer var valutaudlænding. En sådan besvigelse af klager kan imidlertid ikke begrunde at klager skulle hæfte for betalingen af registreringsafgiften, jf. Registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

Det gøres på den baggrund overordnet gældende, at klager har fået forevist og præsenteret al relevant dokumentation for at lejer var at betragte som valutaudlænding på tidspunktet for indgåelsen af lejeaftalen.

Klager har således foretaget alt, hvad der foretages kan, for at sikre sig, at lejer var at betragte som valutaudlænding.

Der er dermed ikke grundlag for at anse klager for at have vidst, at lejer ikke var valutaudlænding (hvilket blot for god ordens skyld bestrides, eftersom klager kan forstå, at lejer ligeledes har indbragt sin kendelse for Skatteankestyrelsen).

Bemærkninger til Motorstyrelsens høringssvar af 4. februar 2019
Det fremgår af Motorstyrelsens bemærkninger p. 2, at det er Motorstyrelsens opfattelse, at Registreringsafgiftsbekendtgørelsen (BEK nr. 1487) § 2, stk. 1, skal forstås således, at klager

”skal bevise over for Skatteforvaltningen, at der er tale om valutaudlejning. ”

Dette er ikke korrekt.
§ 2, stk. 1 bestemmer
udtrykkeligt, at det der skal bevises over for Skatteforvaltningen er, at

”virksomheden har en indtjening ved leje af motorkøretøjer, der er registreret i Køretøjsregisteret, til valutaudlændinge”,

og at bevisbyrden i forbindelse hermed anses for løftet, når ”virksomheden beviser lejeindtægten ved at fremlægge erklæring herom fra en statsautoriseret revisor”, jf. Registreringsafgiftsbekendtgørelsen§ 2, stk. 3, 1. pkt.
Bestemmelsen i § 2 omhandler således alene de regnskabsmæssige krav i § 2. Det er imidlertid ikke de krav, der er relevante for nærværende sag.

*********

...

Som det fremgår, er lejekontrakten, jf. bilag 2 såvel påført udenlandsk adresse, udenlandsk telefonnummer, udenlandsk pasnummer og udenlandsk kørekort.

Lejekontrakten er ikke bilageret med fysiske paskopier m.v. Men dette er som sådan heller ikke et krav. Ordlyden i den sidst citerede linje i betingelserne som gengivet ovenfor er:

”Dokumentationen bør suppleres med kopi af førerbevis, evt. pas e.l. for de personer der er omfattet af lejekontrakten”,

Som det fremgår, er der alene tale om en anbefaling. Der er således ikke tale om et krav, hvilket er i fuld overensstemmelse med, at SKAT (angiveligt i lyset af, at klagers konkurrenter ifølge Motorstyrelsen heller ikke er blevet underlagt sådanne krav) også tidligere har frafaldet betingelser om fysisk paskopi, kopi af kørekort og bevis for udenlandsk bopæl, jf. den tilladelse der blev givet til Klager den 11. november 2011 (SKATs j.nr. [...]).

Når der henses hertil, og der sammenholdes med, at Lejers identifikationsoplysninger i øvrigt er optaget og registreret korrekt, må det i mangel af holdepunkter for andet slås fast, at klager har overholdt SKATs betingelser for meddelelse og opretholdelse af tilladelsen.

*********

Motorstyrelsen henviser til LSR 2010.09-01339, som omhandler spørgsmålet om, hvorvidt tilladelse til afgiftsfritagelse kan opretholdes, når en valutaudlændings status skifter.

Den anden af de af Motorstyrelsen fremhævede sager, TfS 1995.736, handler slet og ret om, hvorvidt afgiftsfritagne motorkøretøjer må stilles til rådighed for herboende personer.

Endelig henviser Motorstyrelsen til SKM 2008.205 ØLR, der omhandler fiktive udlejningskontrakter m.v., hvor valutaudlændinge fremstod som lejere, uanset at køretøjerne blev overdraget til personer bosiddende i Danmark.

Ingen af de af Motorstyrelsen fremhævede afgørelser er anvendelige på denne sag, der i al sin enkelthed handler om, hvorvidt klager var bruger af bilen og brugte bilen, med viden om, at der ikke var blevet betalt den afgift af bilen, som kræves efter Registreringsafgiftsloven.

Bemærkninger til SKATs høringssvar af 29. januar 2018

SKAT anfører på side 5 i sine bemærkninger til sagen, at der i sagen er enighed om, at lejeren ikke er valutaudlænding.

Dette bestrides.

Klager er ikke og har aldrig været i besiddelse af oplysninger til støtte for en sådan antagelse.
Tværtimod har lejer fremlagt overbevisende dokumentation for at være at betragte som valutaudlænding. Yderligere har lejer givet klager al mulig grund til at antage, at lejer var valutaudlænding.

Jeg bemærker i øvrigt, at lejer ligeledes har klaget over afgørelsen, hvilket understreger, at der langt fra er enighed herom.

Yderligere følger det af Bekendtgørelse af registrering for køretøjer § 8, stk. 2, jf. stk. 1 at såfremt en person samtidig har bopæl i flere stater m.v., anses denne for hjemmehørende det sted, hvor den pågældende sædvanligvis opholder sig. Det vil sige mindst 185 dage inden for et kalenderår på grund af en privat eller erhvervsmæssig tilknytning.

Klager er alene bekendt med de af lejer fremlagte identifikationsdokumenter, der fuldt ud understøtter den antagelse, at lejer er udlænding, hjemhørende i Tyrkiet, som dermed er valutaudlænding, jf. Registreringsafgiftsbekendtgørelsen § 1, stk. 2.

Klager har således ikke grundlag for selv at konkludere, at lejer ikke måtte være valutaudlænding.

Herudover hæfter jeg mig ved, at lejer ifølge SKATs bemærkninger p. 8, er tyrkisk statsborger, og derfor ikke i besiddelse af hverken dansk pas eller kørekort. Besiddelse af dansk statsborgerskab, er dog mig bekendt ikke en forudsætning for besiddelse af dansk kørekort. Det savner derfor mening, når dette fremhæves som et for sagen relevant moment.

*********

SKAT fremhæver i sine bemærkninger p. 8, at

”der ikke, som foreskrevet i tilladelsen fra SKAT, er fremsendt kopi af de dokumenter (pas ID-kort, kørekort etc.), der angiveligt er fremvist af lejer ved lejemålets indgåelse”.

SKAT henviser herved til tilladelsens p. 6 øverst.

Jeg må konstatere, at SKAT befinder sig i en vildfarelse om de betingelser, som SKAT selv har stillet for tilladelsen.

Af tilladelsens p. 6 øverst fremgår nemlig, at

”Dokumentation bør suppleres med kopi af førerbevis, evt. pas e.l. for de personer, der er omfattet af lejekontrakten”.

Som det fremgår, er der altså ikke tale om, at dokumentationen skal suppleres med førerbevis, evt. pas e.l.

...

Der er således ingen holdepunkter for at lægge til grund, at klager var forpligtet til at kopiere, opbevare og i dag fremsende fysiske kopier af pas, kørekort, m.v. for at overholde betingelserne for tilladelsen.

Det forhold at dokumenterne i dag ikke kan præsenteres siger intet om hvad klager vidste, hvilket er det afgørende kriterium iht. Registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, idet bemærkes, at disse dokumenter faktisk var til stede på tidspunktet for lejemålets indgåelse (det afgørende tidspunkt for bedømmelsen af klagers viden), hvilket der Motorstyrelsen heller ikke bestrider.

Klager kan derfor ikke på dette grundlag dadles for ikke at have iagttaget betingelserne for tilladelsen.

Det har i øvrigt ingen betydning for resultatet heraf, at tro -og love erklæringen angiveligt er bortkommet, idet krav om en sådan hverken følger af loven eller (som ses ovenfor) af tilladelsen.

Helt overordnet skal det gentages, at en diskussion af tilladelsens betingelser er irrelevant i forhold til afgørelsen af nærværende sag.

*********

Det er endvidere ikke korrekt, når SKAT fremhæver, at det af lejekontrakten ikke fremgår, at bilen er afgiftsfritaget valutaudlejningskøretøj. Forkortelsen NTC, som er anført i lejekontrakten står for NON TAX CAR. Dette formkrav er dermed ligeledes opfyldt. Det bemærkes blot for god ordens skyld, at manglende opfyldelse heraf ville dog uanset hvad ikke ville kunne føre til, at klager kan pålægges at skulle betale registreringsafgift af bilen efter Registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

*********

Yderligere henviser SKAT til at det alene er den første af de tre lejekontrakter, der er underskrevet af lejer.

Det skal hertil bemærkes, at der ikke er tale om 3 lejeforhold, men reelt om en
forlængelse af samme aftaleforhold, på fuldstændig enslydende vilkår. Idet der ikke er tale om et nyt engagement,er der i sagens natur heller noget praktisk behov for at skulle tiltræde den samme aftale påny.

I overensstemmelse hermed har lejer da heller ikke indsigelser imod, at samme tyrkiske kreditkort har været anvendt til betaling af forlængelserne, hvilket understreger
det løbende lejeforhold mellem lejer og klager.
Det forhold, at det alene er Lejekontrakten, der er underskrevet, mens de forlængelserne heraf står hen uden underskrift har derfor ingen betydning for klagers retsstilling.

Lejeren har øjensynligt gjort en særdeles ihærdig indsats for at overbevise klager om, at lejer er valutaudlænding. Det er ubetænkeligt at lægge til grund, at klager – hvis klager i forbindelse med en forlængelse af lejekontrakten havde efterspurgt dokumentation fra lejer – ville have modtaget nøjagtigt den samme dokumentation, som lejeren præsenterede klager for i forbindelse med lejemålets opstart.

Det ville med andre ord ikke have gjort nogen som helst forskel hvis klager havde efterspurgt dokumentation i forbindelse med forlængelsen.
Det er derfor uden betydning for sagens bedømmelse, når SKAT i sine bemærkninger p. 8 anfører, at forlængelse af lejeforholdet efter SKATs opfattelse burde have affødt spørgsmål fra klager, om hvorvidt lejer havde ændret sin bopæl til Danmark.

Klager ville naturligvis have fået de samme oplysninger som ved indgåelsen af lejeforholdet.

Der er i øvrigt intet i sagens faktiske omstændigheder, der indikerer, at lejers forhold skulle have ændret sig og således heller intet der tilsiger at klager havde nogen særlig anledning til at stille sådanne spørgsmål. ”

Bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling til sagen

Skatteankestyrelsens indstilling har været sendt til udtalelse hos Motorstyrelsen. Motorstyrelsen har tiltrådt indstillingen.

Skatteankestyrelsens indstilling samt Motorstyrelsens udtalelse til indstillingen har været sendt til udtalelse hos selskabets repræsentant.

Selskabets repræsentant har ikke supplerende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af § 2, stk. 1, nr. 15, i lovbekendtgørelse nr. 1062 af 7. september 2017 om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v.(registreringsafgiftsloven), at fritaget for afgift er:

”køretøjer, der efter regler fastsat af skatteministeren udelukkende anvendes til udlejning til valutaudlændinge, herunder personer med fast bopæl på Færøerne eller i Grønland”

Af bestemmelsens stk. 3 fremgår, at:

”Et køretøj som er fritaget for afgift efter stk. 1-2, afgiftsberigtiges efter §§ 4-6 b, når betingelserne for afgiftsfritagelse ikke længere er opfyldt. ”

Afgiftsfritagne valutaudlejningsbiler må således udelukkende anvendes til udlejning til valutaudlændinge.

Det fremgår af § 1, stk. 2, i bekendtgørelse om registreringsafgift, nr. 1487 af 10 december 2018 (dagældende bekendtgørelse nr. 879 af 1. juli 2103), at:

”En valutaudlænding er en fysisk eller juridisk person, der efter bekendtgørelse nr. 658 af 11. juli 1994 om valutaforhold anses for at være valutaudlænding. ”

Det fremgår af § 1, stk. 2, i bekendtgørelse om valutaforhold, nr. 658 af 11. juli 1994, at:

”Ved valutaudlænding forstås en fysisk eller en juridisk person, der ikke er hjemmehørende her i landet.”

Det følger af selskabets tilladelse, at afgiftsfritagelsen er betinget af, at køretøjet udelukkende bliver benyttet til udlejning til valutaudlændinge. Endvidere fremgår det af tilladelsen, at det anses for dokumenteret, at lejeren er valutaudlænding, når følgende er iagttaget i forhold til lejekontrakten:

”Lejekontrakt

Der skal oprettes en kontrakt for ethvert lejemål, og kontrakterne skal opbevares i virksomheden i mindst 5 år. Opbevaringsformen følger almindelig gældende regler for opbevaring af regnskabsmateriale, herunder også regler for elektronisk opbevaring.

Som bilag til kontrakten skal der vedlægges kopier der dokumenterer, at lejer er valutaudlænding.

Det anses for dokumenteret, at lejeren er valutaudlænding, når der på lejekontrakten er påført:

En udenlandsk adresse i kombination med et udenlandsk kørekort (med angivelse af udstedelsessted, nummer og udløbsdato) og/eller

Udenlandsk pas med angivelse af nummer og udstedelsessted.

En udenlandsk adresse i kombination med et internationalt betalingskort,

En udenlandsk adresse sammen med anden form for dokumentation af lejers status, som kan vedlægges lejeaftalen (typisk udstationerede danskere, som kan dokumentere dette), eller

Ved tro & love erklæring bekræfter deres status som valutaudlænding i lejeperioden. ”

Landsskatteretten finder, at køretøjet har været anvendt af en person med bopæl i Danmark og således anvendt til et andet formål end udlejning til valutaudlændinge, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 15. Der er ved vurderingen heraf lagt vægt på, at det ved politiets standsning den 21. juli 2017 blev konstateret, at lejeren er hjemmehørende i Danmark, idet han er bosiddende, sammen med sin hustru og to børn, på [adresse1], [by1].

Endvidere finder Landsskatteretten ikke, at selskabet har iagttaget de fastlagte betingelser i tilladelsen af 9. december 2016, hvorved selskabet ikke har sikret sig, at det i tilstrækkelig grad er dokumenteret, at lejeren var valutaudlænding. Det fremgår af selskabets tilladelse af den 9. december 2016, at der som bilag til kontrakten skal vedlægges kopier, der dokumenterer, at lejer er valutaudlænding. Der er i den konkrete sag ikke fremlagt anden form for dokumentation som bilag til lejekontrakterne, der bekræfter lejerens status som valutaudlænding, f.eks. en tro- og love erklæring. På samme vis fremgår af selskabets tilladelse af den 9. december 2016, at såfremt et valutakøretøj er anvendt uretmæssigt, da skal den fulde registreringsafgift som er gældende på tidspunktet for den uretmæssige anvendelse indbetales til SKAT. Det er bevillingshaver, der hæfter for registreringsafgiften.

Landsskatteretten har ved vurderingen desuden lagt vægt på, at der på lejekontrakt nr. [...86], der var gældende på standsningstidspunktet den 21. juni 2017, ikke er angivet oplysninger om udstedelsessted og udløbsdato for det angivne kørekort, ligesom der ikke fremgår oplysninger om lejerens udenlandske pas med angivelse af nummer og udstedelsessted. Hertil bemærker Landsskatteretten, at lejekontrakten ikke er underskrevet.

Landsskatteretten finder således ikke, at betingelserne for udlejning til valutaudlændinge er opfyldte, jf. § 2, stk. 1, nr. 15, hvorfor der skal svares registreringsafgift af det pågældende køretøj, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk.3.

Det er således berettiget, at SKAT har opkrævet 236.396 kr. i registreringsafgift for det pågældende køretøj, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3, jf. § 4.

Det bemærkes, at Landsskatteretten som følge heraf ikke har taget stilling til, hvorvidt selskabet hæfter for betaling af registreringsafgiften som bruger af køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5. Selskabet hæfter allerede grundet manglende iagttagelse af betingelserne i selskabets tilladelse af den 9. december 2016, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3.

Med denne begrundelse stadfæster Landsskatteretten herefter SKATs afgørelse.