Kendelse af 30-09-2019 - indlagt i TaxCons database den 25-10-2019

Faktiske oplysninger

Klageren drev virksomheden [virksomhed1] v/[person1] med cvr-nr. [...1]. Virksomheden blev startet den 1. januar 2009 og er ophørt den 2. juli 2017. Virksomheden blev registreret med branchekode 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. Virksomheden har dog udelukkende beskæftiget sig med kurerkørsel for kunder som [virksomhed2] ApS, [virksomhed3] A/S og [virksomhed4] A/S i de påklagede år.

Virksomheden blev registreret for momspligt pr. 1. januar 2009 og har i perioden 18. august 2010-31. december 2011 været registeret for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag (Am-bidrag). Den 16. februar 2015 anmodede virksomheden om igen at blive registreret for A-skat og Am-bidrag, men registreringen blev nægtet pga. manglende sikkerhedsstillelse. Virksomheden har ikke været registreret som arbejdsgiver i årene 2014 og 2015.

Klageren har herudover den 13. april 2015 stiftet selskabet [virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...2], som er under konkurs. Selskabets formål var at drive virksomhed indenfor andre post- og kurertjenester. Der er ikke aflagt regnskab for selskabet.

Klageren har ikke selvangivet overskud af virksomhed for indkomståret 2014. Klageren blev takseret med et overskud af virksomhed med 220.000 kr. I indkomståret 2015 har klageren selvangivet overskud af virksomhed med 668.912 kr.

Virksomhedens momsangivelser for perioden 1. januar 2014 – 31. december 2015 kan specificeres således:

*Momstilsvar for de sidste to kvartaler i 2015 er foreløbig fastsat af SKAT, som følge af manglende angivelse.

SKAT har i brev af 19. november 2015 indkaldt regnskabsmateriale for 2014 og 2015, men virksomheden har ikke besvaret SKATs henvendelse. SKAT har indhentet kontoudtog af klagerens bankkonti i [finans1], forretningskontoen med reg. nr. [...], konto nr. [...59] samt klagerens bankkonto med reg. nr. [...], konto nr. [...21].

Der fremgår følgende oplysninger om klagerens bankkonti:

SKAT har kun modtaget kontoudtog for konto nr. [...21] for perioden 01.01.2014 - 12.11.2015.

SKAT, der ikke er i besiddelse af virksomhedens købsbilag, har foretaget en gennemgang af indsætninger og hævninger for perioden 1. januar 2014 – 31. december 2015, der er foretaget på virksomhedens konto [...59]. Beløbene kan efter SKATs opfattelse opdeles således:

Indsætninger:

Momspligtig omsætning3.199.513 kr.

Interne overførsler 46.866 kr.

Udlodninger fra [virksomhed5] ApS 700 kr.

Diverse indtægter 195.432 kr.

I alt3.442.511 kr.

Hævninger:

Underleverandører 1.316.764 kr.

Øvrige driftsomkostninger 740.491 kr.

Diverse overførsler 190.068 kr.

Hævet kontant 501.800 kr.

Interne overførsler 136.430 kr.

Skatter m.v. 20.658 kr.

Privat m.v. 521.666 kr.

I alt 3.427.877 kr.

SKAT har i forbindelse med en undersøgelse af virksomhedens kunde [virksomhed2] ApS modtaget afregningsbilag vedrørende en omsætning på 631.585,66 i 2015. SKAT har konstateret, at klageren ikke har medregnet hele omsætningen fra [virksomhed2] ApS i indkomståret 2015, og at [virksomhed6] S.M.B.A. modtaget 173.405,53 kr. og [virksomhed7] ApS har modtaget 250.000 kr. ud af de 631.585,66 kr. Virksomhederne har herefter delvist videreoverført indbetalingerne fra [virksomhed2] ApS til virksomhedens konto [...21].

SKAT har på ovenstående baggrund valgt at opgøre virksomhedens omsætning, varekøb m.v. og lønninger for 2014 og 2015 ud fra bevægelserne på kontoudtogene til følgende beløb:

2014 2015

Omsætning ekskl. moms 1.660.123 kr. 1.319.693 kr.

-Varekøb m.v. ekskl. moms

(20 % af omsætningen) - 332.025 kr. - 263.939 kr.

-Lønninger - 461.463 kr. - 366.835 kr.

Overskud 866.635 kr. 688.919 kr.

SKAT har godkendt fradrag for virksomhedens driftsudgifter til bil, telefon m.v. svarede til 20 % af omsætning, men ikke til arbejdstøj, da det fremgår af afregningsbilag, at udgifter hertil er afholdt af virksomhedens kunder. SKAT har ved opgørelsen af klagerens overskud af virksomhed således ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører.

Det fremgår af kontoudtogene, at virksomheden har afholdt udgifter til følgende underleverandører i årene 2014 og 2015:

[virksomhed8] v/[person2] 43.175 kr.

[virksomhed9]/ [virksomhed10] 527.237 kr.

[virksomhed11] 50.000 kr.

[virksomhed12] ApS 598.908 kr.

Ukendte 97.444 kr.

I alt 1.316.764 kr.

Ud af de samlede udgifter til underleverandører med 1.316.764 kr. vedrører 1.206.182 kr. regnskabsåret 2014 og 110.582 kr. regnskabsåret 2015. Virksomheden har fratrukket den indgående afgift (købsmoms) der fremgår af fakturaerne fra underleverandørerne.

Klageren har hverken til SKAT eller Skatteankestyrelsen fremsendt fakturaerne fra underleverandørerne.

SKAT har opgjort salgsmomsen for 2014 og 2015 til henholdsvis 415.030 kr. og 329.923 kr., og godkendt fradrag for indgående afgift (købsmoms) på 20 % af salgsmomsen i 2014 og 2015 svarende til henholdsvis 83.006 kr. og 65.985 kr. SKAT har herved henset til, at virksomhedens udgifterne til varekøb m.v. ekskl. udgifterne til underleverandører er opgjort til 740.491 kr., hvilket svarer er 19,9 % af den af SKAT opgjorte momspligtige omsætning.

Virksomheden har angivet salgs- og købsmomsen for 2014 til henholdsvis 416.415 kr. og 361.719 kr. For 2015 har virksomheden ikke angivet nogen momsbeløb.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 522.266 kr. for perioden den 1. januar 2014 – 31. december 2015. SKAT har som begrundelse herfor anført følgende:

”Afgørelse: Vi har ændret din moms og skat, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag samt beskattet dig af maskeret udbytte. Vi har endvidere afmeldt din virksomhed for momsregistrering

SKAT har bedt om at se dit regnskabsmateriale, og vi har gennemgået den moms, du har angivet for perioden 1.1.2014 - 31.12.2015, og den indkomst, du har selvangivet for 2014 og 2015.

Du har ikke indsendt materiale, hvorfor SKAT har anmodet dine bankforbindelser om at indsende bankkontoudtog. Tillige har SKAT modtaget oplysninger fra flere af dine kunder.

Resultatet er, at du skal betale 522.266 kr. mere i moms, at du skal efterbetale A-skat og am-bidrag med i alt 485.383 kr., at din personlige indkomst bliver forhøjet med 620.000 kr. og at aktieindkomst fastsættes til 116.410 kr.

Endelig afmelder vi din virksomhed for momsregistrering.

(...)

Sagsfremstilling og begrundelse

Forhøjelse af selskabets momstilsvar for perioden 1.1.2014-31.12.2015 med i alt 522.266 kr.

Reguleringen kan opsummeres således:

1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal4. kvartalI alt 20142014201420142014

Salgsmoms85.59585.35196.451147.633415.030

Angivet salgsmoms85.594102.126118.393110.302416.415

Forhøjelse salgsmoms1-16.775-21.94237.331-1.385

Købsmoms, 20 %17.11917.07019.29029.52783.006

Angivet købsmoms89.96784.504106.41380.835361.719

Forhøjelse købsmoms-72.848-67.434-87.123-51.308-278.713

Forhøjelse af momstilsvar72.84950.65965.18188.639277.328

1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal4. kvartalI alt 20152015201520152015

Salgsmoms146.32427.15453.980102.465329.923

Angivet salgsmoms00*10.000*9.00019.000

Forhøjelse salgsmoms146.32427.15443.98093.465310.923

Købsmoms, 20 %29.2655.43110.79620.49365.985

Angivet købsmoms00000

Forhøjelse købsmoms29.2655.43110.79620.49365.985

Forhøjelse af momstilsvar117.05921.72333.18472.972244.938

*Foreløbig fastsat moms på grund af manglende angivelser.

(...)

Ud fra indsætningerne på konto [...59] udgør den momspligtige omsætning i alt 3.199.513 kr.

SKAT har i forbindelse med undersøgelse af virksomhedens kunde [virksomhed2] ApS modtaget afregningsbilag. Disse vedlægges som bilag 7.

Afregningsbilagene kan specificeres således:

Det kan imidlertid konstateres, at virksomheden kun har modtaget følgende betalinger fra [virksomhed2] ApS:

Det er imidlertid SKATs opfattelse, at nedenstående betalinger til virksomhedens konto [...21] fra [virksomhed6] S.M.B.A. og [virksomhed7] ApS stammer fra virksomhedens salg til [virksomhed2] ApS.

SKATs har således konstateret, at [virksomhed2] ApS har betalt for afregningsbilagene på følgende måde:

Som det fremgår af ovenstående tabel, har [virksomhed6] S.M.B.A. modtaget 173.405,53 kr. og [virksomhed7] ApS har modtaget 250.000 kr. ud af de 631.585,66 kr.

[virksomhed6] S.M.B.A. og [virksomhed7] ApS har herefter delvis videreoverført indbetalingerne fra [virksomhed2] ApS til virksomhedens konto [...21], som specificeret ovenfor.

Det vides ikke, hvorfor [virksomhed6] S.M.B.A. og [virksomhed7] ApS har modtaget nogle af betalingerne fra [virksomhed2] ApS.

SKAT vil derfor bortse fra indbetalingerne fra [virksomhed6] S.M.B.A. og [virksomhed7] ApS til konto [...21], og i stedet tage udgangspunkt i afregningsbilagene fra [virksomhed2] ApS, ved opgørelse af den momspligtige omsætning.

Den momspligtige omsætning udgør herefter:

Indbetalinger til konto [...59]3.199.513 kr.

-heraf indbetalinger fra [virksomhed2] ApS- 208.180 kr.

+ afregningsbilag fra [virksomhed2] ApS631.585 kr.

+ udført arbejde for [virksomhed3] A/S i december 2015 ifølge modtagne oplysninger101.851 kr.

Momspligtig omsætning3.724.769 kr.

Samlet kan der herefter opgøres følgende salgsmoms og omsætning ekskl. moms:

PeriodeIndsat bankOmsætningSalgsmoms

ekskl. moms

1. kvartal 2014427.975342.38085.595

2. kvartal 2014426.757341.40685.351

3. kvartal 2014482.255385.80496.451

4. kvartal 2014738.166590.533147.633

2014 i alt2.075.1531.660.123415.030

PeriodeIndsat bankOmsætningSalgsmoms

ekskl. moms

1. kvartal 2015*731.621585.297146.324

2. kvartal 2015135.769108.61527.154

3. kvartal 2015269.900215.92053.980

4. kvartal 2015**512.326409.861102.465

2015 i alt1.649.6161.319.693329.923

*Beløbet indeholder også afregningsbilagene fra [virksomhed2] ApS.

**Beløbet indeholder også afregningsbilag fra [virksomhed3] A/S vedrørende arbejde udført i december 2015.

Indsætninger på konto [...59] pr. kvartal fremgår af bilag 5.

1.4.3 Momsbelagte udgifter

SKAT er ikke i besiddelse af virksomhedens købsbilag men har som tidligere beskrevet foretaget en gennemgang af de hævninger, der er foretaget på virksomhedens konto [...59]. Hævningerne er fordelt således (jf. også bilag 6):

Hævninger:

Underleverandører1.316.764

Øvrige driftsomkostninger740.491

Diverse overførsler190.068

Hævet kontant501.800

Interne overførsler136.430

Skatter m.v.20.658

Privat m.v.521.666

I alt3.427.877

Ud fra ovenstående udgør varekøb m.v. 740.491 kr., hvilket er 19,9 % af den momspligtige omsætning.

Virksomheden kan få fradrag for indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, jf. momslovens § 37, stk. 1.

For at der kan godkendes fradrag for moms, skal udgifterne kunne dokumenteres ved faktura og eventuelt underliggende bilag, jf. § 82 i momsbekendtgørelse nr. 808 af 30.6.2015.

SKAT er imidlertid ikke i besiddelse af købsbilag, hvorfor virksomheden ikke er berettiget til fradrag for købsmoms.

Virksomheden har endvidere haft følgende udgifter til underleverandører:

[virksomhed8] v/[person2]43.175

[virksomhed9]/ [virksomhed10]527.237

[virksomhed11]50.000

[virksomhed12] ApS598.908

Ukendte97.444

I alt1.316.764

SKAT har følgende bemærkninger til de to største underleverandører:

[virksomhed12] ApS

SKAT har foretaget kontrol af dette selskab. Selskabet har ikke reageret på SKATs henvendelser, og selskabet har hverken angivet hverken moms eller løn.

[virksomhed12] ApS har endvidere afholdt udgifter til underleverandører, som anses at være fiktive, hvorfor SKAT har gjort selskabet hæftelsesansvarlig for A-skat og am-bidrag.

Selskabet er nu under konkursbehandling.

[virksomhed9]/ [virksomhed10]

Virksomheden har ikke været momsregistreret og har ikke haft ansatte i 2014 og 2015. Virksomheden har heller ikke reageret på SKATs henvendelser.

Virksomheden er ophørt pr. 19.7.2015.

Såfremt virksomheden havde indsendt dokumentation for udgifter til underleverandører, ville SKAT derfor ikke kunne indrømme fradrag for købsmoms for størstedelen af disse, idet det ud fra ovenstående beskrivelse af de to største underleverandører er SKATs opfattelse, at der kan være tvivl om disse underleverandørers realitet.

Den manglende realitet hos [virksomhed12] ApS begrunder SKAT med, at:

Den manglende realitet hos [virksomhed9]/ [virksomhed10] begrunder SKAT med, at:

Ud fra virksomhedens øvrige udgifter vil SKAT dog godkende et momsmæssigt fradrag svarende til 20 % af virksomhedens omsætning, idet det bemærkes, at indgående moms af de faktiske foretagne betalinger af antagne driftsomkostninger på 740.491 kr. kan indeholdes i de 20 %.

Fradraget dækker udgifter til bildrift, telefon, m.v.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at den opgjorte momspligtige omsætning er ekskl. udgifter til arbejdstøj m.v., idet disse udgifter ifølge afregningsbilag fra virksomhedens kunder er afholdt af disse kunder.

1.4.4. Ændring af virksomhedens moms

Salgsmoms:

PeriodeBeregnetAngivetÆndret

1. kvartal 201485.89585.8941

2. kvartal 201485.351102.126-16.775

3. kvartal 201496.451118.393-21.942

4. kvartal 2014147.633110.30237.331

2014 i alt415.330416.715-1.385

Angivet/

PeriodeBeregnetForeløbig fastsatÆndret

1. kvartal 2015146.3240146.324

2. kvartal 201527.154027.154

3. kvartal 201553.98010.00043.980

4. kvartal 2015102.4659.00093.465

2015 i alt329.92319.000310.923

Købsmoms:

PeriodeBeregnetAngivetÆndret

1. kvartal 201417.11989.967-72.848

2. kvartal 201417.07084.504-67.434

3. kvartal 201419.290106.413-87.123

4. kvartal 201429.52780.835-51.308

2014 i alt83.006361.719-278.713

Angivet/

PeriodeBeregnetForeløbig fastsatÆndret

1. kvartal 201529.265029.265

2. kvartal 20155.43105.431

3. kvartal 201510.796010.796

4. kvartal 201520.493020.493

2015 i alt65.985065.985

Virksomhedens momstilsvar forhøjes med:

2014: -1.385+278.713277.328 kr.

2015: 310.923-65.985244.938 kr.

I alt522.266 kr.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at forhøjelsen af virksomhedens momstilsvar for perioden 1. januar 2014 – 31. december 2015 på 522.266 kr. skal nedsættes til 0 kr. Subsidiært at momstilsvaret forhøjes med et mindre beløb efter Landsskatterettens skøn.

Repræsentanten har som begrundelse herfor anført følgende i endelige klage af 10. oktober 2017:

”Jeg skal herved på vegne af min klient [person1] endeligt fremsende klage vedr. SKATs afgørelse af 03. juli 2017, idet min klient er uenig i SKATs forhøjelse af moms, A-skat, AM-bidrag, personlig indkomst samt aktieindkomst.

Dette begrundet med den omstændighed, at SKAT ikke har anerkendt min klients udgifter til underleverandører, og derved har afvist min klients købsmoms, ligesom dette har resulteret i en forhøjelse af A-skat samt AM- bidrag.

SKAT er i besiddelse af dokumenter, herunder fakturaer og kontospecifikationer. Der er ingen tvivl om, at arbejdet blev udført af min klients underleverandører, idet der foreligger fakturaer og dertilhørende bilag.

SKAT har endvidere forhøjet min klients personlige indkomst med kr. 620.000, som er fastsat skønsmæssigt. Et forhold min klient tillige anser som værende problematisk, idet min klient ikke har opnået en større indtægt, end angivet til SKAT. Det kan således undre, at SKAT har valgt at forhøje min klients personlige indkomst. Et forhold der vil blive uddybet nedenfor.

SKAT finder overførslerne fra [virksomhed5] ApS til diverse bankkonti i 2015 må anses som værende aktieindkomst. SKAT forhøjer således min klients aktieindkomst med kr. 116.410. SKAT lægger således til grund, at disse overførsler må være anvendt privat, uden hensyntagen til, om der er tale om mellemregning mellem min klient og selskabet, idet min klient har foretaget flere betalinger på selskabets vegne fra egen formue. SKAT er i besiddelse af samtlige dokumenter, hvorfor SKAT er nærmest til at konstatere det anførte.

SKAT afviser anerkendelse af udgifterne til underleverandører med den begrundelse, at der er forhold hos underleverandørerne, der giver anledning til problemer. SKAT anfører endog, at yderligere fremsendelse af dokumentation for udgifter til underleverandører ikke ville ændre resultatet, idet det er SKATs opfattelse, at der KAN være tvivl om underleverandørernes realitet. SKAT bygger således hele sagen på ”formodninger” og ”gætterier”. Min klient fratages muligheden for at dokumentere den reel- le anvendelse af underleverandører. SKAT er således forpligtet til at an- erkende min klients udgifter til underleverandører.

Til støtte herfor anføres, at der er tale om lovmæssige fakturaer udstedt for reelt udført arbejde, hvilket fremgår af diverse fakturaer såvel som dertilhørende underliggende bilag. Disse dokumenter bør anses som et tilstrækkeligt bevis for, at arbejdet reelt er udført, hvorfor der er tale om reelle fakturaer, som SKAT er forpligtet til at godkende. Min klient er på nuværende tidspunkt ikke i besiddelse af dokumenter, idet disse enten er i SKATs besiddelse eller bortkommet i forbindelse med kurators indhentelse af dokumenter vedr. [virksomhed5] ApS under konkurs. Hvorledes SKAT eller konkursboet er i besiddelse af dette, kan min klient ikke udtale sig om. Det har ifølge SKAT ingen betydning, idet en fremsendelse af dokumentation ikke vil ændre SKATs afgørelse.

Min klient er samarbejdsvillig og har altid ønsket at biddrage i processen. Derved har min klient gjort sit ypperste for at komme i besiddelse af eventuel dokumentation, men uden held. SKAT bør i det mindste være i besiddelse af underleverandørernes fakturaer.

Fakturaerne er ikke specificerede, idet disse blev vedhæftet underbilag/timesedler, hvoraf arten af det udførte arbejde, antal timer, perioden for arbejdets udførelse samt den enkelte medarbejders navn fremgår.

Min klient ønsker endvidere at oplyse SKAT og Landskatteretten om samarbejdet med underleverandører, herunder hvorledes samarbejdet blev indledt og hvordan der blev udført en ”due diligence” i forbindelse med indledningen til et nyt samarbejde. Der blev løbende udført kvalitetskontroller, ligesom det blev sikret at underleverandørerne var momsregistre- rede. Samarbejdet indledtes efter en ”due diligence” og der blev indgået et kontraktmæssigt samarbejde.

Min klient gjorde sit ypperste for at levere kvalitetsarbejde til kunderne og stillede store krav til sine underleverandører. Når disse underleverandører ikke levede op til min klients krav, blev disse oplyst om min klients mulig- hed for at ophæve samarbejdet, hvilket resulterede i en forbedring af ydelserne.

Det skal holdes in mente, at min klient er i besiddelse af en virksomhed med få rigtig gode kontrakter. Der var således tale om anerkendte virksomheder som [virksomhed2] ApS, [virksomhed3] samt [virksomhed4] A/S. Disse kunder var krævende og udførte en betydelig due diligence ved udvælgelse af samarbejdspartnere.

Min klient kunne således ikke tåle, at miste disse kontrakter. Der blev derfor løbende kvalitetssikret og derved udskiftet leverandører, for at overleve i en branche, hvor konkurrencen er benhård.

Der er tale om en branche, hvor anvendelse af underleverandører er udbredt. Derved undgås omkostninger til diverse forsikringer, sygdomme mm. Kunderne krævede levering af ydelsen uanset sygemeldinger, ligesom en manglende levering ville have større konsekvenser for min klient. Underleverandørerne leverede arbejdskraft til tiden, idet disse var i besiddelse af større medarbejderstab. Et forhold der tillige bestyrker den omstændighed, at disse underleverandører levede op til en vis kvalitetsstandard.

Min klient havde et reelt samarbejde med samtlige underleverandører. Der er fremsendt såvel faktura som underbilag, ligesom der tillige er fremsendt samarbejdsaftaler.

Min klient har således løftet bevisbyrden i sådan en høj grad, at dette må anses som atypisk i disse sager. Det skal holdes in mente, at dette vedrører arbejde helt tilbage fra 2014. Det vedrører således en periode, hvor anvendelse af underbilag var atypisk.

Min klient har på trods heraf sørget for såvel due diligence, som samarbejdsaftaler og underbilag. Min klient er samarbejdsvillig og vil fortsætte med at være det, såfremt Denne kan være behjælpelig på nogen måde.

Det må derfor forekomme som en overraskelse, at SKAT har truffet den i sagens påklagede afgørelse.

Denne afgørelse er således udtryk for, at min klients muligheder for dokumentation umuliggøres. Særligt henset til den omstændighed, at SKAT henviser til en skærpet bevisbyrde og derved henviser til retspraksis. SKAT har dog ”glemt”/”udeladt” den meget vigtige oplysning, at disse sager er meget konkret begrundede. I nærværende sag er der således ikke omstændigheder der kan begrunde en skærpet bevisbyrde. SKAT anfører ydermere, at en eventuel fremsendelse af sådan dokumentation ingen betydning vil have, idet samarbejdet i sig selv anses som værende fiktivt. Der vil blive redegjort nærmere herom nedenfor, hvor den omtalte retspraksis tillige vil blive kommenteret.

Som en afsluttende bemærkning skal det tillige anføres, at min klient på bedste vis har forsøgt at udføre due diligence, for at sikre sig, at underleverandørerne var momsregistrerede og kunne levere arbejdet som lovet.

Min klient har været i løbende dialog med underleverandørerne. Det forekommer derfor som en overraskelse, at det ikke har været muligt for SKAT, at kommunikere med disse og derved indhente relevant dokumentation.

SKAT bør være i besiddelse af fakturaer, timesedler, momsregistrering, samarbejdsaftaler mm. i forbindelse med nærværende sag. Min klient har således opfyldt SKATs betingelser, og fremsendt enhver relevant dokumentation, der måtte kunne fremskaffes.

SKAT har umuliggjort min klients mulighed for at dokumentere et eventuelt samarbejde og har samtidig truffet afgørelse baseret på formodninger. Et forhold der ikke levner min klient muligheden for at forklare sig på bedste vis.

Der henvises i det hele til det følgende, hvor flere af disse forhold præciseres.

Påstand(e)

SKAT er forpligtet til at anerkende min klients udgifter til underleverandører.

SKAT er således forpligtet til at godkende min klients købsmoms og skattemæssige fradrag i forbindelse hermed.

Momsen for min klients virksomhed for indkomstårene 2014-2015 skal således forhøjes med kr. 0

(...)

Subsidiært skal såvel moms, A-SKAT, AM-bidrag, personlig indkomst og evt. aktieindkomst forhøjes med et mindre beløb end fremlagt af SKAT efter Skatteankestyrelsens/Landsskatterettens skøn.

(...)

Det kan således samlet set konkluderes, at SKAT er forpligtet til at anerkende min klients udgifter til underleverandører og derved forpligtet til at godkende såvel momsfradrag som skattemæssigt fradrag, jf. detaljerne nedenfor. SKAT kan ej heller forhøje min klients overskud.

Forholdet til underleverandører

Det skal indledningsvist bekræftes, at min klient fik udført arbejde af nedenstående underleverandører i overensstemmelse med fakturaer og underliggende bilag.

Ifølge sædvanlig branchekutyme blev samarbejdet, typisk, indledt ved anbefalinger fra øvrige kollegaer på markedet. Der blev afholdt møder med ledelsen i selskaberne, mhp. forhandling om pris og samarbejdet generelt. Der blev indgået skriftlige samarbejdsaftaler, idet min klient efter en vis erfaring i sagen måtte sande, at dette var en fornuftig handling. Det skal tillige bemærkes, at fakturaerne ikke blev betalt, medmindre arbejdet var godkendt af min klients kunder. Efter godkendelse af arbejdet, blev de enkelte fakturaer betalt.

Som indledning til samarbejdet udførte [...] en mindre due diligence, hvor den potentielle underleverandør blev adspurgt om denne kunne udføre arbejdet og om den enkelte leverandør kunne fremvise referencer fra tidligere samarbejdspartnere. Endvidere var det fast kutyme, at min klient undersøgte leverandørerne på skat.dk, hvor det blev konstateret, at underleverandørerne eksisterede og var momsregistrerede.

Den angivne due diligence procedure blev fulgt hver eneste gang, hvoraf kan antages, at min klient gjorde sit ypperste for at sikre det bedste samarbejde. En god samarbejdspartner har i sagens natur altid været min klients største interesse.

Et utilfredsstillende arbejde fra en underleverandørs side kunne resultere i, at min klient mistede sine kunder der var hele grundlaget for forretningen. Sådan et tilfælde ville medføre fatale konsekvenser for min klients videre drift og økonomi.

Det skal holdes in mente, at min klient var i besiddelse af en virksomhed med få rigtig gode kontrakter. Disse samarbejdspartnere udgjordes af større virksomheder som [virksomhed4], [virksomhed3] m.v. Disse kunder var krævende og udførte en betydelig due diligence ved udvælgelse af samarbejdspartnere. Idet der er tale om en branche med stor konkurrence, stiller kunderne tillige større krav til sine leverandører.

Denne kunne således ikke tåle, at miste disse kontrakter. Der blev derfor løbende kvalitetssikret, for at overleve i en branche, hvor konkurrencen er benhård.

Dette forhold bestyrker den omstændighed, at min klients udførte et godt stykke arbejde, hvilket tillige er dokumentation for underleverandørernes reelt udførte kvalitetsarbejde.

Der er således ingen tvivl om, at samarbejdet med underleverandørerne har været reel. Særligt henset til, at arbejdet rent faktisk blev udført. Min klient var ikke i besiddelse af den tilstrækkelige arbejdskraft, ligesom denne ikke kunne ansætte medarbejdere grundet SKATs manglende godkendelse af registreringen for A-skat samt AM-bidrag. SKAT umuliggør således på den ene side min klients mulighed for ansættelse, og afviser anvendelse af underleverandører på den anden sige. Et forhold der må anses som stærkt problematisk.

Generelt om momsregnskabet

Det skal generelt anføres, at der er enighed omkring momslovens § 37, hvorefter der alene kan indrømmes fradrag for udgifter, såfremt der er tale om en reel leverance som baggrund for fakturaen. Det er endvidere korrekt, at der kræves specifikation, herunder hvor og hvorledes ydelsen er leveret.

Det skal hertil anføres, at arbejdet reelt er udført og er leveret i tilfredsstillende grad, hvilket er baggrunden for godtgørelse af diverse fakturaer. Der henvises i det hele til beskrivelserne ovenfor vedr. samarbejdet mellem nævnte underleverandører. Her fremgår, at udstedte fakturaer alene godtgøres, såfremt arbejdet er udført i tilfredsstillende grad. Betalingen af diverse fakturaer er således udtryk for, at der er udført et reelt stykke arbejde. Alternativet ville følgelig medføre, at min klient ikke fik godtgjort sine fakturaer af kunderne, hvilket ville medføre tab af arbejde og i sidste ende afskære muligheden for godtgørelse af fakturaerne udstedt af underleverandørerne.

Betalingen er i sig selv ikke tilstrækkelig. Det anses dog som tilstrækkeligt, at der foreligger en faktura, som er blevet godtgjort beviseligt. I de konkrete tilfælde er tillige udarbejdet arbejdssedler, hvoraf timeopgørelse, de ansattes navne og arbejdssted fremgår. Et forhold der i sig selv anses som tilstrækkeligt for at påvise, at der er tale om reelle leverancer på baggrund af fakturaerne. Som resultat heraf anses betingelserne i momslovens § 37 som opfyldte, hvorfor SKAT bør godkende fradrag for udgifterne.

Der er endvidere enighed omkring momslovens § 46, hvorefter en afgiftspligtig person eller virksomhed er pligtig til at godtgøre moms for udført arbejde. Hertil skal anføres, at min klient har indberettet såvel købsmoms som salgsmoms.

SKAT henviser ikke direkte til EU-domme. Disse er dog relevante, idet problemtaikken vedr. særlig købsmoms er belyst i EU-retspraksis, hvilket dansk retspraksis støtter sig op af. Eksempelvis EU-domstolens afgørelse C-342/87 – Genius Holding, hvorefter der alene indrømmes momsfradrag for moms, der er lovlig.

Hertil skal anføres, at afgørende er, om fakturaen opfylder kravene hertil, herunder om der reelt er leveret en ydelse jf. ovenfor.

I det konkrete tilfælde er der ingen tvivl om, at min klients underleverandører reelt har udført det fakturerede arbejde og har modtaget betaling herfor. Der henvises i det hele til kommentarerne ovenfor.

En anden relevant dom er C-438/09 Boguslaw J. Dankowski, hvoraf frem- går at en faktura der overholder de formelle krav, er fradragsberettiget, hvis de underliggende varer/ydelser er leveret. Et forhold der i den konkrete sag ikke er tvivl om, jf. ovenfor. Ydelsen er leveret og godtgjort efter de gængse forskrifter.

En anden central dom er C-439/04 Axel Kittel. Heraf fremgår, at den nationale ret er berettiget til at afvise momsfradrag, såfremt den der ønsker fradraget vidste eller burde vide, at fakturaudstederen deltog i en transaktion der var led i momssvig. SKAT henviser tillige til, at der påhviler aftageren af ydelsen en kontrol forpligtelse, for at undgå nægtelse af moms- fradrag.

Det skal indledningsvist fastslås, at der blev leveret en reel ydelse og at min klient godtgjorde diverse fakturaer fra underleverandører. Min klient godtgjorde sin andel af momsen. Min klient overholdte således tillige sin momspligt, jf. de vedhæftede fakturaer og oversigt over kontooverførsler. Dokumenter, som SKAT bør være i besiddelse af.

Min klient har endvidere overholdt en due diligence pligt, der er videre end den der måtte forventes i den konkrete branche i den omtalte periode. Min klient har undersøgt de enkelte virksomheder og sikret at disse fremgår i CVR-registeret og momsregistreret via skat.dk.

Min klient har ydermere undersøgt virksomhederne og krævet reference fra tidligere entreprenører, der har anvendt de respektive underleverandører. Som resultat heraf er det tillige konstateret, at der er blevet udført et tilfredsstillende arbejde, hvorefter der er udstedt og godtgjort fakturaer. Herudover er der udarbejdet og fremsendt arbejdssedler, hvoraf time- specifikation, arbejdsperson og arbejdssted fremgår. SKAT kan således ikke kræve, at min klient sætter sig ind i underleverandørens interne for- hold med medarbejdere og regnskaber.

Endvidere er en underleverandør ej pligtig til at dokumentere forhold der vedrører selskabets interne forhold. Et krav herom anses således som urimelig, og grænser til det ulovlige.

En anden central dom C-131/13Schoenimport hvorefter en aftager der ved eller de vide at gennemførte transaktioner medvirker til svig vedrørende moms, kan nægtes momsfradrag.

I den konkrete sag er der allerede redegjort for, at min klient hverken ved eller burde vide at samarbejdspartnere har begået momssvig. Såvel oplysninger på skat.dk og den omstændighed at arbejdet blev udført som aftalt dokumenterer, at der var tale om et reelt stykke udført arbejde.

Selskabernes interne forhold kan min klient ej gøres ansvarlig for, idet denne hverken vidste eller burde vide at der var risiko for momssvig.

En central dom, EU-dom C-18/13 – Maks Pen, hvorefter momsfradrag kan nægtes såfremt betingelserne i Axel kittel og Bonik-sagen er opfyldte og underleverandøren ikke har de tekniske eller menneskelige ressourcer til at løfte opgaven.

I det konkrete tilfælde er ingen af betingelserne opfyldte, ligesom underleverandøren har leveret enhver aftalt ydelse. Allerede af denne årsag kan dette forhold afvises. Et forhold der er tillagt afgørende vægt ved SKATs opgørelse af A-skat og AM-bidrag.

Af Østre Landsrets dom af 28. april 2009 (SKM 2009.325ØLR) fremgår, at der gælder en skærpet bevisbyrde for at ydelserne er købt og betalt som anført i fakturaerne, såfremt der kan rejses væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. Denne behandles af SKAT under A-skat og AM-bidrag, men har tillgie relevans ift. momsen.

Den anførte sag er konkret begrundet og retten tillægger det stor vægt, at der er tale om væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. I nærværende tilfælde anses det ikke som værende tilfældet, idet min klient har modtaget fakturaer på tilfredsstillende arbejde, udført som aftalt. Fakturaerne er blevet godtgjort til tiden, ligesom der tillige er udarbejdet arbejdssedler. Der er således ingen tvivl om fakturaernes realitet.

I en nyere afgørelse (ikke anført af SKAT) SKM 2016.27.ØLR. SKAT henviser til den omstændighed, at Landsretten pålægger en skærpet bevisbyrde, idet der ikke på fakturaerne er angivet oplysninger om antal timer, dato eller sted for levering. Endvidere fandt Landsretten det ikke dokumenteret, at der var sket levering og betaling af ydelserne.

I nærværende sag indeholder fakturaerne ikke detaljer om dato, leveringssted og antal timer. Årsagen til at detaljerne ikke er anført i fakturaen, er at disse skal fremstå som klare og rene. De anførte detaljer fremgår af de vedhæftede timesedler/arbejdssedler.

Heraf kan konstateres, at arbejdet rent faktisk er udført, hvor det er udført, hvilken dato og af hvem. I nærværende sag er der således ingen tvivl om fakturaernes grundlag, realitet og den omstændighed at disse rent faktisk er godtgjorte.

I den omtalte dom SKM 2016.27.ØLR, er der endvidere tale om fejl på nummereringen af fakturaerne, ligesom de i samarbejdsaftalerne anførte timepriser ikke stemmer overens med de fakturerede ydelser. Der forelig- ger tillige en række usædvanlige forhold ift. betalingen af de i sagen omhandlede faktura.

I nærværende sag er der ingen fejl på nummereringen af fakturaerne, og der er ingen konflikt omkring bestemte timepriser. Der er endvidere ingen usædvanligheder ved godtgørelsen af de omtalte faktura.

Der er således intet i den omtalte afgørelse, der kan henføres til nærværende sag. Sagen anses som værende relevant, idet der er tale om en nyere ”hård” afgørelse, der dog taler i min klients favør, min klients konkrete forhold taget i betragtning.

En tredje ”yndet” afgørelse hos SKAT er SKM2016.9.BR, hvor der var konstateret tvivl om fakturaernes realitet. I den meget konkret begrunde- de sag, havde selskabet ikke dokumenteret arbejdssedler, timesedler eller indgået kontrakter med underleverandørerne. Der var modtaget faktura fra virksomheder, hvor direktøren var forsvundet, ligesom to af underleverandørerne havde angivet det samme kontonummer til indbetaling. Herudover var underleverandøren ikke momsregistreret ved indledningen af samarbejdet.

I nærværende sag foreligger, fakturaer, arbejdssedler og timesedler. Det er angivet, hvem der var kontaktperson hos de respektive underleverandører. Ejerne er ikke forsvundet, ligesom direktørerne er træfbare. Samtlige underleverandører er professionelle uafhængige aktører, der har leveret de påkrævede ydelser. Herudover er og var samtlige underleverandører momsregistrerede ved min klients ”due diligence”.

Der er således ingen forhold i denne meget konkret bedømte og hårde afgørelse, der kan henføres til nærværende sag.

En af de nyeste afgørelser på området er SKM2017.40.BR, hvor fradrag for købsmoms blev nægtet, idet der måtte stilles skatteyderen en skærpet bevisbyrde for, at ydelserne blev købt og betalt, henset til en række usædvanlige forhold.

Der er atter tale om en meget konkret begrundet sag, der derved pålægger skatteyderen en skærpet bevisbyrde. I den nævnte sag, var der ved- rørende de fremlagte fakturaer problemer med nummereringen af en del af fakturaerne, idet disse var usammenhængende, og ej indeholdte forløbende numre. Timesatserne stemte ikke overens med de i samarbejdsaftalen nævnte timesatser. Der manglede samarbejdsaftaler for enkelte underleverandører, ligesom der helt generelt var nogle helt usædvanlige forhold omkring betalingen af fakturaerne.

I nærværende er der ingen problemer med nummereringen eller betalingen af fakturaerne. I nærværende sag er der således ikke grundlag for en skærpet bevisbyrde.

I SKM2017.117 ØLR blev skatteyder atter tillagt en skærpet bevisbyrde. Idet denne ej var løftet, måtte skatteyderen desuden have haft lønnet personale ud over det angivne.

Dette er endnu en konkret begrundet afgørelse. Flere af underleverandørerne var ikke CVR-registrerede. Fakturaerne blev betalt med meget store kontante beløber, ligesom flere af betalingerne forelå A-conto. Helt usædvanligt forelå visse betalinger samme dag som kontraktsindgåelse.

Desuden havde skatteyderen gjort brug af underleverandører uden godkendelse, selvom der forelå en aftale herom. Der forelå ingen underbilag/timesedler der kunne støtte de udetaljerede fakturaer. Skatteyder blev endvidere pålagt at godtgøre A-skat og AM-bidrag, da disse ekstreme forhold viste, at de angivne ansatte i virksomheden ikke kunne udføre arbejdet. Derved måtte skatteyderen beskæftige sort arbejde.

I nærværende sag ses ingen af disse ekstreme forhold at foreligge. Samtlige underleverandører er og var moms- og CVR-registrerede. Betalingerne har ikke været usædvanlige i nærværende sag.

Min klient har tværtimod sørget for at godtgøre disse faktura til tiden efter aftale og fakturadato, således at revisionsspor sikres. Samtlige aftaler med underleverandører var godkendte og lovlige, ligesom samtlige fakturaer er støttet af underbilag.

Afgørelsen har således ingen sammenhæng med nærværende sag.

Det skal anføres, at undertegnede derved har gennemgået det mest relevante retspraksis på området. Flere af disse afgørelser må anses som særdeles ”hårde” og afgørelser som SKAT ofte henviser til i lignende sager. Årsagen til gennemgang af disse er netop udtryk for, at min klient ikke har handlet på sådan en måde, at der må stilles særligt skærpede krav. Følgelig er en afgørelse baseret på SKATs formodninger ”uheldig”, idet SKAT bør tillægge min klients regnskaber mm. afgørende betydning. Det må anses som stærkt beklageligt, at SKAT ikke er i besiddelse af disse. Dette må anses som værende tilfældet, idet undertegnede ikke har grund til at betvivle SKATs oplysninger herom. Min klient vil gøre sit yp- perste for at finde frem til, hvor disse dokumenter kan befinde sig, hvis ikke de er i SKATs besiddelse.

Det skal helt overordnet fastslås, at SKAT som udgangspunkt må bære bevisbyrden for, at fakturaerne og samarbejdet med underleverandørerne er fiktive. I helt ekstraordinære tilfælde, bliver skatteyderen pålagt en skærpet bevisbyrde, jf. sagerne ovenfor. Det skal dog holdes in mente, at dette er meget indgribende og derfor helt undtagelsesvist. Idet der i nærværende sag ikke foreligger sådanne omstændigheder, er der ingen tvivl om, at SKAT må løfte bevisbyrden for, at underleverandørernes faktura er fiktive. En bevisbyrde som SKAT ikke anses for at have løftet.

Allerede af ovenfor anførte grunde, kan det afvises, at SKAT kan afvise godkendelse af min klients købsmoms fsva. diverse underleverandører.

Kommentarer til SKAT’s bemærkninger og begrundelse

SKAT’s primære påstand er, at der ikke, fra underleverandørernes side, er leveret en egentlig og reel ydelse til min klient, der berettiger momsfradrag. Derved nægtes min klients momsfradrag.

Hertil skal anføres, at SKAT ej ud fra en formodning kan konstatere, at der ikke er sket en reel levering af en arbejdsydelse. Der er ej forhold, der kan medføre sådan tvivl, ligesom det ovenfor er dokumenteret at der er udført reelt arbejde, udarbejdet arbejdssedler, modtaget fakturaer og betalt fakturaer. SKAT’s påstand herom kan derved afvises.

SKAT tillægger forhold hos underleverandørerne særlig vægt. Der henvises særligt til [virksomhed10] samt [virksomhed12] ApS. SKAT mener således, at disse underleverandører er fiktive.

Det tillægges fsva. [virksomhed10] vægt, at virksomheden ikke har været moms- eller arbejdsgiverregistreret. At virksomheden ikke har reageret på SKATs henvendelser.

Hertil skal anføres, at min klient undersøgte virksomheden og var sikker på, at Denne på aftaletidspunktet var momsregistreret. At der senere hen evt. er sket en afmelding, kan min klient ikke udtale sig om. Forholdende omkring manglende arbejdsgiverregistrering erindrer min klient ikke.

Fsva. [virksomhed12] ApS, fremgår at der ikke er foretaget- løn- og omsindberetninger. At selskabets underleverandører anses som værende fiktive. At selskabet ikke har reageret på SKATs henvendelser.

Hertil skal anføres det samme som ved [virksomhed10]. Arbejdet blev leveret og selskabet var registreret for moms ved aftaletidspunktet. Hvorvidt virksomheden har indberettet medarbejdernes løn, kan min klient ikke udtale sig om. Det forekommer dog som en overraskelse, at virksomhederne ikke var moms- og arbejdsgiverregistrerede. Det forekommer tillige overraskende, at SKAT ikke har haft muligheden for at komme i kontakt med disse, idet underleverandørerne besvarede enhver forespørgsel og opkald, da min klient kontaktede Disse.

Som flere gange beskrevet ovenfor, blev arbejdet udført efter aftalte for- skrifter ligesom underleverandørerne udstedte fakturaer som aftalt. Underleverandørerne fremsendte og udleverede endvidere arbejdssedler, hvoraf det udførte arbejde fremgik. Herunder fremgår hvilke personer der har udført arbejdet og på hvilket tidspunkt.

Arbejdet blev udført af underleverandørernes medarbejdere. De gav på intet tidspunkt udtryk for utilfredshed med løn – og/eller ansættelsesvil- kår. Arbejdet blev udført som ønsket og underleverandørerne blev godtgjort. Hvorledes de respektive underleverandører har lønnet disse med- arbejdere, har min klient ingen muligheder for at undersøge. Min klient har hverken ret eller pligt til at udbede sig lønsedler mm. Min klient kan ikke gøres ansvarlig for underleverandørernes manglende godtgørelse af A-skat og evt. moms. Der henvises i det hele til kommentarerne herom ovenfor.

Samarbejdet var således reelt. Fakturaerne overholder kravene ifølge momsbekendtgørelsen. Detaljerne omkring arbejdstid, arbejdssted og personer fremgår af de vedhæftede timesedler. Kravene i momsbekendtgørelsens § 58 er således opfyldte i sin helhed. Der henvises i det hele til diskussionen ovenfor. Der er således ej heller tvivl om, at der dermed også foreligger revisionsspor i form af kontooversigt, faktura og timesedler.

SKAT tillægger underleverandørernes forhold afgørende vægt, som tillige nævnt ovenfor. Hertil skal anføres, at min klient som ovenfor nævnt har udført en tilstrækkelig due diligence, ligesom denne har sikret sig at der er udført et godt stykke arbejde og udarbejdet timesedler. Disse timesedler er anvendt som grundlag for de udstedte fakturaer. Dette er samtidig årsagen til, at fakturaerne ikke indeholder detaljer, idet disse detaljer fremgår af de vedhæftede timesedler. Disse fakturaer er godtgjort og er grundlaget for de indgåede skriftlige samarbejdsaftaler. Der foreligger således tillige revisionsspor og der er ingen tvivl om arbejdets realitet.

Der er ikke begrundet tvivl omkring, hvorvidt de omtalte ydelser blev leveret af underleverandørerne. At disse underleverandører har haft interne konflikter med SKAT, har ingen betydning i nærværende sag, hvor min klient med hård hånd har styret arbejdets gang og sikret sig, at arbejdet blev udført lovmæssigt.

SKAT afviser herefter at godkende min klients fradrag til udgifter fsva. underleverandørerne, idet SKAT henviser til en skærpet bevisbyrde, som ikke anses som løftet.

Hertil skal anføres, at der ikke foreligger sådanne omstændigheder i denne sag, der befordrer en skærpet bevisbyrde. Som nævnt ovenfor, er det helt undtagelsesvist, at der i praksis anvendes en skærpet og derved omvendt bevisbyrde. I nærværende sag foreligger ikke sådanne ekstreme forhold der befordrer dette. Der henvises i det hele til kommentarerne ovenfor omkring relevant retspraksis mm.

SKAT har således bevisbyrden for, at underleverandørernes faktura er fiktive. En bevisbyrde SKAT ikke anses for at have løftet.

Min klient havde ikke ansatte til at udføre arbejdet, hvorfor det kan undre, at SKAT ikke anerkender anvendelsen af underleverandører. Alternativt skulle min klient selv udføre arbejdet. Et forhold der må anses som værende umuligt. Det skal holdes in mente, at min klient naturligt nok ikke havde medarbejdere, idet SKAT nægtede min klients anmodning om registrering for A-SKAT og AM-bidrag i 2015 og min klient ikke havde behov herfor forinden.

SKAT er således forpligtet til at anerkende min klients udgifter til underleverandører, og derved forpligtet til at godkende Dennes købsmoms.

(...)

2. A-skat, AM-bidrag og overskud af virksomhed

SKAT har endvidere forhøjet min klients A-skat og AM-bidrag. Disse forhøjelser har fundet sted, idet SKAT ikke anerkender min klients udgifter til underleverandører. Således har SKAT ud over købsmomsen ej heller godkendt den skattemæssige udgift til underleverandørerne. SKAT er af den opfattelse, at det ifølge fakturaerne udførte arbejde for min klients kunder, ikke kunne være udført af min klient alene. Dette anerkendes tillige af undertegnede.

Der skal dog henvises til den omstændighed, at min klient anvendte underleverandører til udførsel af arbejdet. Der henvises i det hele til mine kommentarer i nærværende klages pkt. 1. Det er således naturligt, at min klient ikke har udgifter til egne medarbejdere, idet dette har været hensigten med anvendelse af underleverandører. Der henvises til kommentarerne herom vedr. moms.

SKAT henviser atter til punkterne anført omkring nægtelse af købsmoms, idet dette naturligt nok tillige er grundlaget for nægtelse af udgifter ift. det skattemæssige fradrag.

Der skal for overblikkets skyld og for at undgå unødige gentagelser henvises til mine kommentarer ovenfor vedr. de samme punkter grundet nægtelse af købsmoms.

Min klient har udført en due diligence, udarbejdet samarbejdsaftaler, sørget for udarbejdelse af timesedler som blev vedhæftet de respektive faktura med nødvendige oplysninger og disse faktura blev godtgjort elektronisk. Der er således ingen tvivl om, at der er revisionsmæssige kontrolspor.

Arbejdet blev udført og min klient gjorde sit ypperste for at vedligeholde denne strenge forretningsmetode hver gang.

Min klient har således sikret sig på sådan en måde, der må anses som ualmindelig stærk branchekutymen taget i betragtning.

SKAT er derfor forpligtet til at anerkende min klients udgifter til underleverandører, herunder såvel skattemæssigt som momsmæssigt.

Der henvises i det hele til kommentarerne ovenfor vedr. moms, idet en godkendelse af momsfradraget tillige medfører en godkendelse af det skattemæssige fradrag. Dette er tillige årsagen til, at SKAT tillige henviser til sine kommentarer vedr. moms.

Det skal endvidere understreges, at SKAT afviste min klients anmodning om at blive registreret for A-skat samt AM-bidrag, med henvisning til krav om sikkerhedsstillelse. Min klient ønskede således at ansætte medarbejdere, men uden held. Anvendelse af underleverandører var således ikke alene et forretningsmæssigt træk, men tillige en nødvendighed. Der kan således ikke herske tvivl om, at min klient ikke kunne udføre arbejdet alene, grundet omfanget. Min klient beskæftigede ikke ansatte. Den eneste forklaring er således, at min klient har anvendt medarbejdere hos underleverandører. Det kan således undre, at SKAT betvivler dette forhold.

Min klient kan til tider have begået forretningsmæssige ”fodfejl”. Dette er en del af det at drive forretning. Såfremt der ikke blev taget risici, ville det være umuligt for forretninger at udvikle sig. Min klient har til tider tabt penge, men samlet set haft en fornuftig forretning. Min klient skal således ikke straffes for små mangler ”her og der”, jf. den såkaldte ”business judgement rule”. Disse mindre fejl har dog ikke påvirket samarbejdet og på ingen måde kvaliteten af det udførte arbejde. Følgelig har det ej heller haft betydning for forholdet til kunder og underleverandører. Min klient var meget påpasselig og sikrede sig på bedste vis, for ikke at skade sin forretning. En ung iværksætter har i sagens natur mange år foran sig. Min klient har begået småfejl, men har altid sikret sig, at forholdet til samarbejdspartnere ikke blev påvirkede. Der er således ingen tvivl om, at min klient har haft et godt samarbejde med såvel kunder som underleverandører, hvilket skyldes samtlige parters loyalitet og professionalisme.

SKAT henviser til afgørelsen SKM.2009.325 ØLR. Denne skal ikke kommenteres yderligere, idet der i det hele henvises til diskussionen vedr. moms i pkt. 2. Det skal på dette sted alene konstateres, at min klient har anvendt underleverandører, hvorfor der ikke skal foretages forhøjelser af A-SKAT samt AM-bidrag. Af samme årsag skal min klients overskud ej heller forhøjes, idet min klient har indberettet de korrekte beløber.

Det kan således samlet set konkluderes, at SKAT er forpligtet til at anerkende min klients udgifter til underleverandører og derved forpligtet til at godkende såvel momsfradrag som skattemæssigt fradrag, jf. detaljerne nedenfor. SKAT kan ej heller forhøje min klients overskud.

(...)

Anbringender

Til støtte for nedlagte påstande gøres gældende,

at min klient har indberettet og angivet den korrekte moms

at SKATs skønsmæssige ansættelse af udgifter ikke bør lægges til grund

at min klient har anvendt underleverandører til udførsel af arbejdet

at SKAT har modtaget dokumentation for udgifter til underleverandører i form af fakturaer (udgiftsbilag)

at disse fakturaer er blevet godtgjort beviseligt

at SKAT derved bør lægge udgiftsbilagene til grund

at SKAT derfor bør anerkende min klients momsangivelser

at SKAT derfor bør fastsætte momsen i overensstemmelse med den angivne moms, hvorfor der ikke bør ske forhøjelse

at min klient grundet anvendelse af underleverandører ikke har haft ansatte

at SKAT umuliggjorde ansættelse af medarbejdere ved nægtelse af registrering for A-skat og AM-bidrag

at SKAT derfor ikke skal forhøje min klients A-skat og AM-bidrag

at min klient derved ikke har haft en højere indkomst end angivet

at SKAT derfor ikke skal forhøje min klients personlige indkomst

at de af [virksomhed5] ApS overførte beløber på samlet kr. 116.410 blev anvendt til erhvervsmæssige udgifter i selskabet

at SKAT derved ikke kan beskatte min klient for aktieindkomst

(...)

Landsskatterettens afgørelse

Af § 37, stk. 1, og stk. 2, nr. 1, i momsloven (Lovbekendtgørelse nr. 760 af 21. juni 2016) fremgår følgende:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)”.

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende:

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(...)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende:

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)”.

Af § 61, stk. 1 (nugældende § 58, stk. 1), og § 84 i dagældende bekendtgørelse nr. 814 af 24. juni 2013 om merværdiafgiftsloven med senere ændringer (herefter: 2013-momsbekendtgørelsen), der trådte i kraft den 1. juli 2013, fremgår følgende:

”§ 61, stk. 1. Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68, indeholde:

(...)

§ 84. Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”

Af § 5, stk. 1, i opkrævningsloven (Lovbekendtgørelse nr. 1224 af 29. september 2016) fremgår følgende:

”Hvis det konstateres, at en virksomhed har afgivet urigtig angivelse eller indberetning af beløb omfattet af § 2, stk. 1, 4. pkt., således at virksomheden har betalt for lidt i skatter eller afgifter m.v. eller har fået udbetalt for meget i godtgørelse, afkræves virksomheden det skyldige beløb til betaling senest 14 dage efter påkrav.”

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldte. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Momssystemdirektivets artikel 167 fastsætter, at fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder. Dette er i medfør af momssystemdirektivets artikel 63, tilfældet, når leveringen af varerne finder sted. Ved levering af varer forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode, jf. momssystemdirektivets artikel 14, stk. 1.

EU-Domstolen har i de forenede sager C-459/17 (SGI) og C-460/17 (Valériane SNC) udtalt, at fradragsretten således er knyttet til den faktiske gennemførelse af leveringen af den pågældende vare, og omvendt opstår der ingen fradragsret, når den faktiske gennemførelse af leveringen af godet eller tjenesteydelsen ikke har fundet sted, jf. dommens præmis 35 og 36.

EU-Domstolen udtalte videre, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt, og at det følger heraf, at retten til momsfradrag er betinget af, at de hertil knyttede transaktioner faktisk er blevet gennemført, jf. dommens præmis 39 og 40. EU-Domstolen udtalte endvidere, at sjette direktivs artikel 17 (nu momssystemdirektivs artikel 167), skal fortolkes således, at det med henblik på at nægte en afgiftspligtig person, der modtager en faktura, retten til at fradrage den på fakturaen angive moms er tilstrækkeligt, at myndighederne godtgør, at de transaktioner, som denne faktura vedrører, ikke faktisk er blevet gennemført, jf. dommens præmis 47.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldte. Virksomheden har for perioden fra den 1. januar 2014 til 31. december 2015 angivet fradrag for købsmoms i forbindelse med fremmed arbejde. Uanset det af repræsentanten anførte, er der hverken til SKAT eller Skatteankestyrelsen fremsendt dokumentation i form af fakturaer for afholdte udgifter til underleverandører. Der er således ikke er fremlagt fakturaer, der opfylder de indholdsmæssige krav i dagældende § 61, stk. 1, (nu § 58) i 2013-momsbekendtgørelsen.

Landsskatteretten finder i øvrigt efter en samlet vurdering af de af SKAT påpegede forhold vedrørende [virksomhed12] ApS og [virksomhed9]/ [virksomhed10], at der er tale om så usædvanlige forhold, at eventuelle fakturaer fra underleverandørerne for 2014 og 2015 ikke kan anses for at være reelle. Virksomheden har således ikke løftet bevisbyrden efter momslovens § 37 for, at der er sket levering af de ydelser, som de angivne momsfradrag relaterer sig til. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for den af virksomheden angivne indgående afgift vedrørende udgifterne til underleverandører i 2014. Det forhold, at SKAT har kunnet opgøre udgifter til underleverandørerne ud fra kontoudtogene, herunder til [virksomhed9]/[virksomhed10] og [virksomhed12] ApS, ændrer ikke herpå. Der henvises til Retten i [by1] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som SKM2018.540.LSR og SKM2018.611.LSR.

Virksomheden har angivet salgs- og købsmomsen for 2014 til henholdsvis 416.415 kr. og 361.719 kr. For 2015 har virksomheden ikke angivet nogen momsbeløb. SKAT har efterfølgende indhentet kontoudtog for de påklagede år hos [finans1]. SKAT har efter en gennemgangen af indsætninger og hævninger på virksomhedens forretningskonto opgjort indehaverens overskud af virksomheden skønsmæssigt for indkomståret 2014, idet SKAT ikke er i besiddelse af virksomhedens bogføringsmateriale for 2014 og 2015.

SKAT har opgjort salgsmomsen for 2014 og 2015 til henholdsvis 415.030 kr. og 329.923 kr. ud fra bevægelserne på virksomhedens erhvervskonto, og godkendt fradrag for indgående afgift (købsmoms) på 20 % af salgsmomsen i 2014 og 2015 svarende til henholdsvis 83.006 kr. og 65.985 kr. SKAT har herved henset til, at virksomhedens udgifterne til varekøb m.v. ekskl. udgifterne til underleverandører er opgjort til 740.491 kr., hvilket svarer er 19,9 % af den af SKAT opgjorte momspligtige omsætning.

Uanset det af repræsentanten anførte, Landsskatteretten finder efter en konkret vurdering ikke grundlag for at ændre SKATs afgørelse vedrørende ændringer af salgs- og købsmoms for 2014 og 2015. Retten finder således ikke grundlag for at godkende et yderligere skønsmæssig fradrag for udgifter i henhold til den subsidiære påstand. Der blandt andet henset til, at skattemyndighederne ikke er i besiddelse af virksomhedens bogføringsmateriale for 2014 og 2015, og at virksomheden ikke angivet nogen momsbeløb for 2015. SKATs afgørelse stadfæstes derfor.