Kendelse af 15-04-2020 - indlagt i TaxCons database den 09-05-2020

Der klages over, at SKAT har forhøjet virksomhedens afgiftstilsvar med i alt 410.521 kr. for perioden 1. januar 2015 – 31. december 2015, idet betingelserne for at anvende brugtsmomsordningen ikke er opfyldt.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Indehaveren driver enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1] med cvr-nr. [...1]. Virksomheden blev etableret den 1. marts 2008 og har beskæftiget sig med køb af ældre frimærker og salg til private samlere gennem [...] online auktioner.

Virksomhedens salg udgjorde i 2015 i alt 2.145.114 kr. til danske kunder og 265.036 kr. til udenlandske kunder. Resultat af virksomheden før renter er selvangivet med et overskud på 92.865 kr.

Virksomheden er momsregistreret med halvårlige momsafregninger fra 1. januar 2015.

Den udgående afgift (salgsmoms) er ved to momsafregninger i afgiftsperioden 2015 afregnet med i alt 434.919 kr. Beløbet er efterangivet den 15. marts 2017 med -5.897 kr., således at den udgør i alt 429.022 kr., svarende til 20 % af salget i Danmark (20 % af 2.145.114 kr.)

Den indgående afgift er ved to momsafregninger afregnet med i alt 393.930 kr. Beløbet er efterangivet den 15. marts 2017 med -4.307 kr., således at den udgør i alt 389.623 kr.

Virksomheden har opkøbt frimærker hos en tysk virksomhed, [person2]. Det fremgår af SKATs afgørelse, at der på fakturaerne fra [person2] har været anført følgende: ''keine Umsatzsteuer; Sammlungsstücke und Antiquitaten/Sonderregelung", hvilket betyder, at den tyske virksomhed anvender brugtmomsordningen.

Virksomhedens salgsbilag indeholder ikke oplysninger om, at virksomheden anvender brugtmomsordningen.

SKAT modtog ved indkaldelsen af regnskabsmateriale for 2015 et regnskab opgjort efter de almindelige momsregler. Dette regnskab viste et overskud før renter på 105.757 kr. Momsafstemningen stemte overens med de angivne momsbeløb inkl. efterangivelsen den 15. marts 2017.

SKAT modtog 5 dage senere et nyt regnskab samt momsafstemning opgjort efter reglerne for brugtmomsordningen. Det nye regnskab viser et overskud af virksomhed på 143.459 kr. før renter. Momsafstemningen udviser en nettomoms i 2015 på -1.442 kr., svarende til et samlede momstilgodehavende på 24.036 kr.

Indehaveren har forklaret følgende til SKAT:

”Da [virksomhed1] startede i 2008, tog firmaets ejer [person1] kontakt til Skat i [by1] for at få styr på reglerne omkring handel med brugte frimærker.

Der kom en medarbejder fra [by1] og tilbragte et par dage hos firmaet. Derefter fik firmaet lov til at bruge brugtmomsreglen som afregning for momsen.

I 2012 blev virksomheden indkaldt til en gennemgang af firmaets regnskab. Her blev brugtmoms­ reglen anvendt, og Skat godkendte dette regnskab uden bemærkninger.

[virksomhed1] har siden starten i 2008 brugt samme procedure i sin fakturering - varetaget af internetplatformen [...], der blandt andet handler med brugte varer.

Firmaet handler kun med private kunder, som ikke fradrager moms.

[virksomhed1] har efter brevet af 24. maj 2017 indføjet "fortjenstmargenordning­ samlerobjekter og antikviteter- køber har ikke fradrag for momsen" på sine salgsfakturaer.”

Det fremgår følgende af SKATs afgørelse for 2012:

”Afgørelse: Vi har ændret din moms og skat

SKAT har bedt om at se dit regnskabsmateriale, og vi har gennemgået den moms, du har angivet for perioden 1/1 – 31/12 2012, og den indkomst, du har selvangivet for 2012.

Resultatet er, at du skal betale 34.665 kr. mere i moms, og at din indkomst bliver nedsat med 24.226 kr.

Selvom vi har gennemgået oplysningerne, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på regnskabsmaterialet igen.

(...)

Vi har modtaget kopi af balance og momsopgørelse 2012.

Det fremgår heraf, at salgsmomsen – efter anvendelse af brugtmomsordningen i momslovens § 69 – er opgjort til 120.551 kr.

Købsmomsen af resterende omkostninger er opgjort til 41.799 kr.

Momstilsvaret udgør herefter 78.752 kr.

Der er angivet momstilsvar for 2012 på i alt 44.097 kr., hvorfor yderligere tilsvar udgør 34.655 kr.

Vi har gennemgået de modtagne opgørelser og er enige i resultatet, hvilket er meddelt revisor den 25/4 2014.

Det yderligere momstilsvar er imidlertid ikke blevet efterangivet, hvorfor vi – med udgangspunkt i det indsendte materiale – har ændret tilsvaret i overensstemmelse hermed, jf. ovenstående opgørelse.”

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet indehaverens afgiftstilsvar med i 410.521 kr. for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2015.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

(...)

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Virksomheder. der med henblik på videresalg, indkøber brugte varer, kunstgenstande, samleobjek­ ter eller antikviteter kan frivilligt vælge at anvende momslovens almindelige regler eller brugtmoms-ordningen som anført i momslovens § 70. Videreforhandleren skal senest i forbindelse med udstedelse af faktura tilkendegive deres valg med hensyn til, om varen sælges efter brugtmomsordningen eller momslovens almindelige regler.

Hvis videreforhandleren vælger at bruge brugtmomsordningen skal han udstede en særskilt faktura på den pågældende leverance af brugte varer m.v. Der må ikke i fakturaen anføres et afgiftsbeløb eller anden angivelse, hvoraf afgiftsbeløbet kan udregnes. Fakturaen skal oplyse, at varen sælges efter de særlige regler for brugte varer m.v., og at køberen ikke har fradrag for afgiften, der er inde­ holdt i prisen. Fakturaen skal påtegnes:

''.fortjenstmargenordning- samlerobjekter og antikviteter - køber har ikke fradrag får momsen”

Virksomheder, der indkøber brugte varer m.v. fra ikke momspligtige virksomheder og privatpersoner m.v. til videresalg efter brugtmomsordningen, skal i forbindelse med indkøbet udstede et afreg­ ningsbilag med følgende krav:

Fakturakravene fremgår af momsbekendtgørelsens § 116.

Din virksomhed handler med brugte frimærker. Salget foregår gennem internetplatformen [...]. Ved salget er der ikke udstedt særskilt faktura. Du har således ikke opfyldt kravet om særskilt faktura med angivelse af. at du anvender fortjenstmargenordningen/brugtmomsordningen.

SKAT kan således ikke godkende, at du opgør din skat og moms efter brugtmomsordningen, hvilket du ifølge de løbende momsangivelser og på selvangivelsestidspunktet heller ikke har anvendt.

SKAT har opgjort virksomhedens resultat og virksomhedens ud- og indgående moms på medsendte bilag 1 og 2.

Udgående moms beregnes af hele omsætningen, både af salg til køber i og uden for landets grænse. Virksomheden ses ikke at være momsregistreret i andre EU-lande. Der skal derfor også beregnes dansk moms af salget uden for Danmark.

Årets samlede salg inkl. moms udgør 2.145.114 kr. + 265.036 kr. = 2.410.150 kr.

Udgående moms beregnes som 20 % af 2.410.150 kr. = 482.063 kr. Skattepligtig omsætning udgør 2.410.150 kr. - 482.063 kr. = 1.928.120 kr.

Virksomheden har købt varer af [person2] fra Tyskland. På fakturaerne fra [person2] er der anført ''keine Umsatzsteuer; Sammlungsstücke und Antiquitaten/Sonderregelung". Dvs, at der er anført, at [person2] benytter brugtmomsordningen og derfor ikke angiver moms på faktura. Køber af varerne har derfor ikke fradrag for moms af købene, jf. momsbekendtgørelsens § 116, stk. 3.

(...)

1.5. SKATs afgørelse og begrundelse

Du angiver i din indsigelse til SKATs forslag til ændring af din moms og skat, at du tilbage i 2008 fik oplyst af SKAT/skatteforvaltningen i [by1], at du kan anvende brugtmomsreglen ved af regning af moms. For indkomståret 2012 har du ligeledes fået oplyst af SKAT, at du kan anvende brugtmomsreglen, på trods af, at du ikke havde udstedt faktura med passussen "fortjenstmargenordning - samlerobjekter og antikviteter- køber har ikke fradrag for momsen".

I Højesteret har i en dom af d. 1. september 2006 taget stilling til forventningsprincippet i en sag om beskatning af fri båd. Sagen handler om, at der for et tidligere indkomstår var truffet afgørelse om, at der alene skulle ske beskatning af den faktiske benyttelse af en båd og ikke af rådigheden. Høje­ steret fandt i denne sag, at skatteyderen ikke havde opnået en retsbeskyttet forventning, allerede fordi beskatning alene af den faktiske anvendelse af båden og ikke af værdien af selve rådigheden var i åbenbar strid med ligningslovens § 16, stk. 6, 1. punktum (dagældende).

Det fremgår af momslovens § 70, stk. 2 og momsbekendtgørelsens § 116, at der ved anvendelse af brugtmomsordningen skal udstedes en særskilt faktura over de pågældende leverancer uden angivelse af afgiftsbeløbet eller andet, hvoraf afgiftsbeløbet kan udregnes. Fakturaerne skal oplyse, at varerne sælges efter de særlige regler for brugte varer m.v., og at køberen ikke har fradrag for afgif­ ten, der er indeholdt i prisen, idet fakturaerne tydeligt skal påtegnes "fortjenstmargenordning - sam­ lerobjekter og antikviteter- køber har ikke fradrag for momsen".

Da virksomhedens faktura ikke opfylder reglerne i momslovens § 70 og momsbekendtgørelsens § 116, kan SKAT ikke godkende at virksomhedens moms og skattepligtige indkomst opgøres efter brugtmomsordningen. Det forhold, at SKAT tilbage i 2008 og for indkomståret 2012 har opgjort virksomhedens moms og skattepligtig indkomst efter brugtmomsordningen, medfører ikke, at der er en retsbeskyttet forventning om, at brugtmomsordningen kan anvendes for efterfølgende år, alene med den begrundelse, at betingelserne i momslovens § 70 og momsbekendtgørelsens § 116 ikke er opfyldt.

SKAT kan herefter ikke godkende, at brugsmomsordningen anvendes ved opgørelse af virksomhe­ dens moms og skattepligtige indkomst for 2015.”

(...)

Virksomhedens udgående moms er angivet til429.023 kr.

Med henvisning til ovenstående begrundelser foreslår SKAT at ansætte

virksomhedens udgående moms som opgjort på bilag 2 til 482.030 kr.

Vderligere udgående moms 53.007 kr.

Virksomhedens indgående moms er angivet til389.623 kr.

Med henvisning til ovenstående begrundelser foreslår SKAT at ansætte

virksomhedens indgående moms som opgjort på bilag 2 til 32.109 kr.

For meget afregnet indgående moms 357.514 kr.”

Indehaveren opfattelse

Indehaveren har fremsat påstand om, at afgiftstilsvaret for perioden 1. januar 2015 – 31. december 2015 på 410.521 kr. skal nedsættes til 0 kr.

Indehaveren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”Jeg vil gerne anke over, at Skat har ændret min momsopgivelse fra 2012 - således, at jeg skal efterbetale kr. 410.521. Denne ændring er fremkommet af, at jeg ikke har anført på mine fakturaer, at jeg bruger brugtmomsreglerne, og derfor ikke kan trække min købsmoms fra. Jeg vil i denne anledning gerne gøre flg. Gældende. Da jeg startede mit firma, fik jeg rådgivning fra Skat i [by1], hvor der var en mand ude ved mig flere gange. Han undersøgte sagen omkring moms, og fortalte mig, at jeg skulle bruge brugtmomsreglerne - men ikke, at jeg skulle anføre dette på mine fakturaer. I 2012 blev mine regnskaber gennemgået af Skat, og de godkendte dem i oprindelig form - altså uden at jeg havde anført på mine fakturaer, at jeg brugte brugtmomsreglerne. Det er derfor min opfattelse, at jeg på enhver måde måtte tro, at den måde jeg har gjort tingene på - var i orden.

Yderligere vil jeg anføre, at jeg ikke har betalt for lidt i moms, eller har forårsaget tab for Skat. Dette forklarede [person3] mig (hende der har truffet afgørelsen) - det her er udelukkende en teknikalitet, da mine kunder er private kunder. Jeg er helt klar over, at det er mit ansvar at opgive min moms korrekt, men jeg finder, at det er meget svært for en almindelig borger at løfte denne pligt, når han 2 gange får forkert rådgivning af Skat selv. Jeg har naturligvis ændret mine fakturaer nu, og jeg vil foreslå, at afgørelsen bliver omstødt - da jeg jo på enhver måde har handlet i god tro - og endvidere ingen personlig vinding har haft af fejlen. Endelig vil jeg opleve det helt bizart, hvis jeg efter 10 års virksomhed må dreje nøglen om - 10 år hvor jeg hvert år har betalt positiv moms og skat - pga. en teknikalitet, der ingen økonomisk betydning har for Skat.”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT (nuværende skattestyrelsen) har forhøjet indehaverens afgiftstilsvar med 410.521 kr. som følge af, at virksomheden ikke opfylder betingelserne for anvendelse af brugtmomsordningen, herunder om det forhold, at SKAT har godkendt anvendelse af brugtmomsordningen for 2012, har givet indehaveren en retsbeskyttet forventning om, at virksomheden fremadrettet også opfylder betingelserne for at anvende brugtmomsordningen.

Følgende fremgår af momslovens § 69 (Lovbekendtgørelse 2013-01-23 nr. 106):

”Stk 1. Virksomheder, der med henblik på videresalg indkøber m.v. brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter eller antikviteter, kan ved videresalget afgiftsberigtige de pågældende brugte varer m.v. efter reglerne i dette kapitel. Det er en forudsætning for at anvende disse regler, at de brugte varer m.v. er leveret til virksomheden her i landet eller fra et andet EU-land af

...

Stk. 3. Ved brugte varer forstås løsøregenstande, der kan genanvendes i den foreliggende stand eller efter reparation, bortset fra kunstgenstande, samlerobjekter, antikviteter samt ædelmetaller og -stene...”

Følgende fremgår af momslovens § 70, stk. 1, stk. 2 og 4 (Lovbekendtgørelse 2013-01-23 nr. 106):

”stk. 1 Ved virksomhedens levering af brugte varer m.v. udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af forskellen mellem salgsprisen og købsprisen, jf. dog § 71. Ved levering af kunstgenstande, samlerobjekter og antikviteter, der er indført af virksomheden, og som afgiftsberigtiges efter § 69, stk. 2, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af forskellen mellem salgsprisen og afgiftsgrundlaget ved indførslen som fastsat efter § 32, stk. 1, med tillæg af den afgift, der påhviler varen ved indførslen. Såfremt købsprisen overstiger salgsprisen, kan det overskydende beløb ikke fratrækkes i afgiftsgrundlaget for andre salg.

Stk. 2. Når afgiften beregnes efter reglerne i dette kapitel, må der ikke i fakturaen for den pågældende leverance anføres afgiftsbeløb eller anden angivelse, hvoraf afgiftsbeløbets størrelse kan beregnes.

...

Stk. 4. Virksomheden skal føre et særskilt regnskab for de leverancer, der afgiftsberigtiges efter dette kapitel. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om regnskabsføring.

De nærmere regler herom er fastlagt i momsbekendtgørelsen §§ 116 og 117 (Bekendtgørelsen 2015-12-29 nr. 1909).

Følgende fremgår af momsbekendtgørelsens § 116 om fakturakrav:

”Stk. 1 Virksomheder, der leverer brugte varer m.v. efter reglerne i momslovens §§ 70 og 71, skal udstede en særskilt faktura over den pågældende leverance af brugte varer m.v. i overensstemmelse med reglerne i kapitel 12 i denne bekendtgørelse, jf. dog stk. 2 og 3.

Stk. 2. Der må ikke i fakturaen anføres et afgiftsbeløb eller anden angivelse, hvoraf afgiftsbeløbet kan udregnes.

Stk. 3. Fakturaen skal oplyse, at varen sælges efter de særlige regler for brugte varer m.v., og at køberen ikke har fradrag for afgiften, der er indeholdt i prisen, idet fakturaen tydeligt skal påtegnes

...

Stk. 5. For varer, der sælges på auktion efter momslovens §§ 70 og 71, skal auktionsholderen udstede faktura i overensstemmelse med stk. 1-3, og et afregningsbilag til såvel registrerede som ikke registrerede i overensstemmelse med stk. 4, 1. pkt. Afregningsbeløbet udgør sælgerens salgspris, inkl. afgift, jf. § 117 i denne bekendtgørelse.

Følgende fremgår af momslovens § 117, stk. 1, 2 og 6 om regnskabskrav:

Stk. 1. En virksomhed, der leverer brugte varer efter momslovens § 70, stk. 1 og 5, eller § 71, skal for hver afgiftsperiode og inden udløbet af lovens frist for at indgive afgiftsangivelsen have bogført og afsluttet afgiftsregnskabet og herunder dokumentere købsprisen af de indkøbte brugte varer. Virksomheden skal endvidere, afhængig af arten og karakteren af virksomhedens leverancer af brugte varer, føre regnskab over leverancer efter reglerne i stk. 2-5 eller 6.

Stk. 2. Virksomheder, der leverer brugte varer m.v. efter momslovens § 70, stk. 1, skal i virksomhedens regnskab for hver enkelt vare angive et lagernummer, købs- og salgsdato, købspris og salgspris, inkl. afgift, samt forskelsbeløbet mellem salgs- og købspris. Afgiftsgrundlaget for den pågældende vare udgør 80 pct. af forskelsbeløbet. I virksomhedens regnskab anføres det beregnede afgiftsbeløb, såfremt det er positivt. Det positive afgiftsbeløb overføres til kontoen for udgående afgift.

...

Stk. 6. Auktionsholdere, der leverer brugte varer m.v. efter momslovens §§ 70 og 71, skal føre et særskilt regnskab for de pågældende varer, hvoraf salgsprisen til køber og afregningsprisen til sælger fremgår. Beregningen af afgiftsbeløbet skal desuden fremgå direkte af regnskaberne.

Landsskatteretten bemærker indledningsvis, at brugtmomsordningen er en frivillig ordning. Virksomhedens aktivitet med køb og salg af frimærker falder inden for reglerne om brugtmomsordningen, jf. momslovens § 69 og berettiger til anvendelse af ordningen, hvis betingelserne i øvrigt i momslovens 70 og momsbekendtgørelsens kapitel 17 (§§ 116 og 117) er opfyldt.

Virksomheden har anset sig for at være omfattet af ordningen, dog således at der løbende er angivet indgående og afgående afgift (købs- og salgsmoms) svarende til 25 % af varekøb og omsætningen efter de almindelige momsregler. Der er efterfølgende fremsendt et momsregnskab, hvor afgiftsgrundlaget udgør 80 % af avancen.

Landsskatteretten finder ikke, at virksomheden opfylder betingelserne for anvendelse af brugtmomsordningen for afgiftsperioden 1. januar 2015 - 31. december 2015. Der er lagt vægt på, at virksomheden ikke opfylder fakturakravet i den dagældende momsbekendtgørelses § 116, stk. 3, nr. 1, jf. stk. 5 om, at det skal fremgå af fakturaerne, at der er tale om brugte genstande, hvor køberne ikke har fradrag for momsen. Der er også lagt vægt på, at virksomheden ikke oprindeligt har angivet og aflagt momsregnskab i henhold til dagældende momslovens § 70, stk. 1, og 4 om opgørelse af afgiftsgrundlaget til 80 % af forskellen mellem salgsprisen og købspris. Regnskabet er endvidere ikke bogført og afsluttet inden udløbet af angivelsesfristerne for afgiftsperioderne i 2015, jf. dagældende momsbekendtgørelsens § 117, stk. 1, og 6.

Virksomheden opfylder således ikke betingelserne for at anvende brugtmomsordningen. Spørgsmålet er herefter, om indehaveren - ved at SKAT har godkendt, at han har anvendt brugtmomsordningen i 2012 - har en berettiget forventning om, at han for afgiftsperioden i 2015 også kan bruge ordningen.

Berettigede forventninger

Forventningsprincippet indebærer, at en borger under visse betingelser kan støtte ret på en forhåndstilkendegivelse fra en myndighed, selvom dette vil indebære, at borgeren får en retsstilling, der ikke er i overensstemmelse med skattereglerne. Borgeren har i så fald en retsbeskyttet forventning.

En forhåndstilkendegivelse er som altovervejende hovedregel ikke bindende for myndigheden. Det fremgår af Folketingets Ombudsmands udtalelse i FOU år 1993, nr. 212.

En uformel forhåndstilkendegivelse kan helt undtagelsesvis blive bindende for myndigheden. Ifølge retspraksis skal følgende betingelser alle være opfyldt, hvis en borger skal kunne støtte ret på en forhåndstilkendegivelse:

Der henvises til Den Juridiske Vejledning 2015-2, afsnit A.A.4.

Indehaveren har gjort gældende, at det forhold, at SKAT har godkendt virksomhedens anvendelse af brugtsmomsordningen for 2012 må anses for en accept af den måde, han gjorde tingene på. Indehaveren har forklaret, at SKAT ikke havde fortalt ham, at det skulle fremgå af virksomhedens salgsfakturaer, at frimærkerne er solgt under anvendelse af brugtmomsordningen.

Landsskatteretten finder ikke, at indehaveren har fået en retsbeskyttet forventning om, at han kunne anvende brugtmomsordningen i 2015. Indehaveren har ikke dokumenteret ved SKATs afgørelse af 10. juni 2014, at han har fået en direkte, klar, entydig og positiv tilkendegivelse fra SKAT om, at han opfylder betingelserne for at anvende brugtmomsordningen fremadrettet.

Det forhold, at SKAT har godkendt, at virksomheden i 2012 har opgjort momsansættelsen efter bestemmelserne om brugtmomsordningen, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten bemærker, at godkendelse af brugtsmomsordningen for virksomheden i 2015 ikke vil være i overensstemmelse med momslovens regler og betingelser.

Landsskatteretten er således enig med SKAT (nuværende Skattestyrelsen) i, at indehaveren ikke kan anvende brugtmomsordningen for 2015, da betingelserne herfor ikke er opfyldt. SKAT har som følge heraf opgjort indehaverens afgiftstilsvar til 410.521 kr. efter de almindelige momsregler.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.