Kendelse af 11-12-2020 - indlagt i TaxCons database den 07-02-2021

Klagen vedrører SKATs opkrævning af 133.617 kr. i chokolade- og sukkervareafgift for afgiftspligtige varer, som SKAT under et kontrolbesøg den 21. februar 2017 konstaterede, at selskabet var i besiddelse af.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet, der er ejet af [person1] som eneanpartshaver, blev stiftet den 28. juni 2016 med branchekode ”472400 Detailhandel med brød, konditori- og sukkervarer” og følgende formål: At drive detailhandel med chokolade og konfekture, samt hermed beslægtet virksomhed. Selskabet sælger chokolade- og sukkervarer fra en forretning beliggende på [adresse1][by1]. Salget af bland-selv-slik udgør hovedparten af selskabets omsætning.Selskabet var ikke registreret som varemodtager eller oplagshaver efter chokolade- og sukkervareafgiftsloven hos SKAT på tidspunktet for kontrolbesøget, men blev efterfølgende registreret som varemodtager for chokolade- og sukkervareafgift hos SKAT den 24. marts 2017.

Den 21. februar 2017 foretog SKAT en uanmeldt kontrol hos selskabet på adressen [adresse1][by1]. SKAT kom på baggrund af en henvendelse fra Fødevarestyrelsens Rejsehold, der havde været på kontrol tidligere samme dag hos selskabet.

SKAT konstaterede, at der i selskabets salgslokale var 752 bokse med indhold af bland selv-slik. SKAT har beregnet en gennemsnitsvægt ud fra vægten af ti bokse med forskelligt indhold fra salgslokalet. De ti bokse bestod af to bokse med lakrids, to bokse med vingummi, en boks med bolsjer, en boks med skum, en boks med dragé, en boks med chokolade og en boks med jellybeans, hvis indhold vejede mellem 2,414 kg og 6,385 kg. Den beregnede gennemsnitsvægt er på 4,79 kg. Det fremgår af SKATs billedmateriale, at hovedparten af boksene var fyldte, men at eksempelvis en af boksene med lakrids ca. var halvt fyldt. SKAT konstaterede endvidere ud fra en optælling, at der var 38,97 kg chokolade i salgslokalet.

I et tilstødende lagerlokale var der 747 bøtter med indhold af bland-selv-slik. SKAT har skønnet at indholdet i bøtterne udgjorde ca. 2 kg pr. bøtte. Derudover fandt SKAT en pose med bland selv-slik, som SKAT skønnede, indeholdt 10 kg slik.

Af SKATs håndskrevne bilag fra kontrollen fremgår, at SKAT i lagerlokalet har optalt 319 bøtter på en reol til højre i lagerlokalet, 32 bøtter på et bord, 322 bøtter på en reol og 74 bøtter på et bord, i alt 747 bøtter slik i lagerlokalet.

[person1] har oplyst til SKAT, at han fra samme adresse har drevet en enkeltmandsvirksomhed, [virksomhed1], under cvr-nr. [...1]. Han har oplyst, at enkeltmandsvirksomheden er blevet opkøbt af selskabet. Ifølge [person1] har enkeltmandsvirksomheden betalt 82.759 kr. i punktafgifter i 2016. Det er oplyst i klagen til Skatteankestyrelsen, at der i forbindelse med selskabets køb af enkeltmandsvirksomheden blev udarbejdet en overdragelsesaftale, hvoraf det fremgår, at der er sket en overdragelse af det afgiftspligtige varelager. Skatteankestyrelsen har i forbindelse med sagens behandling efterspurgt en kopi af overdragelsesaftalen. Denne er ikke fremlagt.

Selskabet har efterfølgende fremvist fakturaer for køb af afgiftspligtige varer. Derudover har selskabet fremvist fire kasseboner, der vedrører køb af afgiftspligtige varer. Der er både udstedt fakturaer til selskabet og til enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1], cvr-nr. [...1]. Fakturaerne, der er udstedt til selskabet, er udstedt af svenske firmaer. SKAT konstaterede ved kontrolbesøget, at der manglede fakturaer, kvitteringer og følgesedler på tilstedeværende varer.

Ved kontrollen den 21. februar 2017 oplyste [person2], der var ansat i virksomheden, at varerne blev hentet i Sverige. SKAT konstaterede ved kontrollen, at teksten på grossistemballagerne på lageret primært var på svensk.

SKATs afgørelse

SKAT har, som følge af et kontrolbesøg i virksomhedens forretning, skønsmæssigt ansat virksomhedens afgiftstilsvar af chokolade- og sukkervarer på baggrund af en optælling af chokolade- og sukkervarer på adressen [adresse1][by1]. På denne baggrund har SKAT opkrævet 133.617 kr. i chokolade- og sukkervareafgift.

SKAT har til støtte herfor anført følgende:

”Chokoladeafgift

SKAT har den 21. februar 2017 opgjort chokoladeafgiften til 133.617 kr. efter et skøn på baggrund af optælling af varer samt foreviste fakturaer. Beløbet er efter reglerne i chokoladeafgiftsloven og opkrævningsloven opgjort sådan:

Chokolade og sukkervarer – tilsat sukker

Afgiften er 25,97 kr. pr. kg.

Butik:

SKAT har optalt 752 bland selv-slik bokse i salgslokalet.

Der blev foretaget en vejning af 10 tilfældige udvalgte bokse for beregning af en gennemsnitsvægt.

Gennemsnitsvægten er udregnet til 47,913:10 = 4,79 kg. Pr. boks.

Salgslokalet:

SKAT har optalt Marabou i salgslokalet med i alt 38,97 kg.

Lager:

SKAT har optalt 474 bøtter grosistemballager med bland selv-slik til opfyldningsamt 10 kg. slik i stor slikpose.

SKAT har skønnet et samlet antal kilo slik til 757 kg. Ved skønnet er der henset til, at SKAT ansætter en gennemsnitsvægt på grossistemballagerne til 2 kg. SKAT kunne konstaterer forskellige vægt på bøtter, mellem 1,3 kilo og 2,7 kg. Mange lå på ca. 2 kg. Endvidere stod en stor pose slik med seddel om at slikke var betalt. Denne skønner SKAT at indeholde 10 kg.

(...)

SKATs begrundelse for afkrævning af chokoladeafgift

Virksomheden har købt afgiftspligtige chokolade- og sukkervarer fra udlandet, uden at være registreret som varemodtager. Der er derfor ikke betalt afgift af de købte varer. Virksomheden skulle have været registreret som varemodtager og have betalt afgiften af varerne. Ellers skulle virksomheden have forudanmeldt leverancen og på forhånd have indbetalt afgiften.

Virksomheden har ikke angivet afgift af de varer der er modtaget og virksomheden kan herudover ikke dokumentere, at der er betalt afgift af de varer, der befandt sig i virksomheden. Derfor opgøres chokoladeafgiften efter et skøn på baggrund af optælling samt foreviste fakturaer.

Der mangler fakturaer m.v. for tilstedeværende varer. Selskabet har ikke dokumenteret, at der er betalt afgift af de tilstedeværende varer og skal derfor betale afgiften af varerne, jf. chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 1 og 2.

SKATs endelige afgørelse

SKAT træffer afgørelse i overensstemmelse med det udsendte forslag af 17. juli 2017.

Den modtagende indsigelse indeholder ikke oplysninger der kan begrunde en ændring. Endvidere er opfattelsen om at man er grundlæggende uenig ikke begrundet”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af chokolade- og sukkervareafgift nedsættes til 0 kr. Det er klagerens opfattelse, at SKAT ikke har grundlag for at fastsætte et afgiftstilsvar på baggrund af et skøn, da der ikke er grundlag for at tilsidesætte klagerens regnskab. Klageren har anført, at den beregnede gennemsnitsvægt ikke er repræsentativ for de resterende bokse, at SKAT ikke har taget højde for, at en del af varerne er afgiftsberigtiget, og at der er sket en regnefejl i forbindelse med SKATs opgørelse.

Klageren har til støtte herfor anført følgende:

”Skattestyrelsen kan foretage en skønsmæssig ansættelse efter opkrævningslovens § 5, stk. 2, hvis Skattestyrelsen kan påvise, at virksomhedens regnskabsgrundlag kan tilsidesættes. Dette er således en grundlæggende betingelse for, at Skattestyrelsen overhovedet kan foretage en skønsmæssig ansættelse.

Omvendt betyder det, at Skattestyrelsen ikke har grundlag for at foretage en skønsmæssig ansættelse, såfremt virksomhedens regnskabsgrundlag ikke kan tilsidesættes.

Påviser Skattestyrelsen, at virksomhedens regnskab er tilsidesætteligt, kan Skattestyrelsen foretage en skønsmæssig ansættelse.

Skattestyrelsen kan dog ikke foretage et frit skøn, hvilket betyder, det selvangivne stadig kan være korrekt, selvom regnskabet ikke er tilstrækkeligt. Det betyder også, at skatteyder kan anfægte Skattestyrelsens skøn, såfremt det beror på et forkert grundlag eller er åbenbart urimeligt.

(...)

For det første er der en række unøjagtigheder i Skattestyrelsens opgørelse af den afgiftspligtig mængde, herunder er Skattestyrelsens beregnede gennemsnitsvægt ikke repræsentativ for boksene, ligesom skønnet ikke tager højde for, at de afgiftspligtige varer er differentieret i afgiftsmæssig forstand.

For det andet forsømte Skattestyrelsen at tage højde for, at der allerede er betalt afgift af en del af varelageret i forbindelse med overdragelsen af varelageret fra [virksomhed1] v/[person1] til [virksomhed1] ApS.

For det tredje begik Skattestyrelsen en regnefejl i forbindelse med opgørelsen af varebeholdningen.

I det følgende vil jeg redegøre for disse tre forhold.

2.1 Unøjagtigheder i Skattestyrelsens opgørelse

Ved fastsættelsen af mængden af slik i forretningslokalet talte Skattestyrelsen i alt 752 bland selv-slikbokse i forretningslokalet. Herefter udvalgte Skattestyrelsen ti tilfældige bokse med slik til vejning med henblik på at fastsætte en gennemsnitsvægt pr. boks. Denne gennemsnitsvægt blev således fastsat til 4,79 kg.

Det gøres gældende, at de ti udvalgte bokse ikke er repræsentative for sammensætningen af slik i forretningslokalet.

Det påhviler Skattestyrelsen ved fastsættelsen af chokoladeafgift – og dermed ved beregningen af gennemsnitsvægten – at udvise den fornødne forsigtighed.

Opgørelsen af den totale mængde af slik i forretningslokalet på 3.602,08 kg (4,79 * 752) hviler på den antagelse, at de ti udvalgte bokse er repræsentative for boksene i forretningslokalet.

At de ti udvalgte bokse ikke er repræsentative for sammensætningen af slik i forretningslokalet, understøttes for det første af, at [virksomhed1] ApS’ varesortiment er differentieret og består af varer med forskellig massefylde.

For det andet understøttes det af, at [virksomhed1] ApS’ varesortiment er differentieret i afgiftsmæssig forstand. Som dokumenteret ved fremlæggelsen af bilag 10-37 og 42-47, består [virksomhed1] ApS’ varesortiment således af produkter med forskelligt sukkerindhold, eksempelvis særligt sukkerfrit slik og slik med integreret legetøj og nødder.

For det tredje understøttes det af, at Skattestyrelsen har vejet fulde bokse i forbindelse med vejningen af boksene i forretningslokalet. Derved har Skattestyrelsen ved beregningen af vægten af de 752 bokse antaget, at boksene er fyldte.

... ...

I det følgende uddybes, hvorfor Skattestyrelsens vejning af ti udvalgte bokse ikke giver et repræsentativt billede af sammensætningen af slikket i forretningslokalet.

At Skattestyrelsen vejede ti udvalgte bokse, må anses for at være for lavt et antal observationer, eftersom en vejning af 10 ud af 752 bland selv-slikbokse i forretningslokalet alene udgør en stikprøve på ca. 1,33 pct. af boksene i forretningslokalet (10 / 752 * 100).

Afrundet svarer dette til, at man har vejet en enkelt boks i forretningslokalet og antaget, at de resterende 99 bokse vejer det samme.

Dette er for lavt et antal observationer til at udøve et retvisende skøn. Dette gælder særligt i den foreliggende situation, idet det er dokumenteret, at varesortimentet er differentieret, og vejningen afslørede stor spredning i de forskellige sliktypers vægt, eksempelvis den store forskel på vægten af skumslik (med en vægt på 2,4 kg pr. slikboks) og jellybeans og dragee (med en vægt på hhv. 6,4 kg og 6,65 kg pr. boks).

En vejning af 1,33 pct. af boksene kan derfor ikke anses som tilstrækkeligt til at tilvejebringe et retvisende billede af sammensætningen af slik i forretningslokalet og er således uegnet til at tilvejebringe et retvisende billede af den afgiftspligtige mængde.

Der er således en markant risiko for, at den faktiske sammensætning af slikket i forretningslokalet på en række afgørende punkter adskiller sig væsentligt fra de 10 vejede slik bokse.

Dermed er det også sandsynligt, at den afgiftspligtige mængde er mindre end det billede, der tegnes ved alene at veje 10 ud af 752 slikbokse og skønne på grundlag heraf.

Skattestyrelsen har således ikke udvist den fornødne forsigtighed til at rumme de dokumenterede unøjagtigheder ved at tage udgangspunkt i en gennemsnitsvægt på 4,79 kg.

Såfremt Skattestyrelsen havde udvist den fornødne forsigtighed, havde Skattestyrelsen taget højde for, at der potentielt var mere skumslik (med en vægt på 2,4 kg pr. slikboks) end jellybeans og dragee (med en vægt på hhv. 6,4 kg og 6,65 kg pr. boks).

Skattestyrelsen burde i stedet have foretaget en kategoriseret vejning ved for eksempel at veje et udvalg af bolcher for at fastsætte en gennemsnitsvægt på bolcher. I stedet vejede Skattestyrelsen blot 1,3 pct. af lageret og anvendte gennemsnitsvægten ved skønnet.

... ...

I det følgende uddybes, hvordan Skattestyrelsen fejlagtigt har antaget, at hele lageret er i den samme afgiftsmæssige kategori.

Det gøres gældende, at det er dokumenteret, at [virksomhed1] ApS også sælger sukkerfrit slik og nødder, samt slik hvor sliklegetøj indgår, ved fremlæggelsen af kvitteringerne fra slikindkøb. Disse kvitteringer relaterer sig til indkøb foretaget af [virksomhed1] v/[person1] i 2014-2016 og af [virksomhed1] ApS i 2017, jf. bilag 10-37 og bilag 42-47.

Det bemærkes, at det er en betingelse for denne afgiftsstørrelse, at mængden af tilsat sukker overstiger 0,5 gram sukker pr. 100 gram, hvorfor sukkerfrit slik, nødder og lignende falder udenfor.

Dermed er [virksomhed1] ApS’ varesortiment differentieret i afgiftsmæssig forstand, idet den afgiftspligtige mængde er mindre end vægten ved salg af slik, hvor sliklegetøj indgår som en del af produktet, sukkerfrit slik er afgiftsfrit og nødder tilhører en lavere afgiftskategori.

Det er således en fejl, at Skattestyrelsen har lagt til grund, at hele [virksomhed1] ApS’ lager falder i den samme afgiftsmæssige kategori på 25,97 kr. pr. kg.

Grundlaget for Skattestyrelsens skøn er således fejlagtigt, hvorfor der ikke er grundlag for at opkræve kr. 133.617 i chokoladeafgift hos [virksomhed1] ApS.

... ...

I det følgende uddybes, hvordan Skattestyrelsen ligeledes har forsømt at foretage en vejning af et repræsentativt udsnit af boksene for så vidt angår mængden af slik i slikboksene i forretningslokalet.

Det gøres således gældende, at flere af boksene i forretningslokalet ikke har været fyldte, og Skattestyrelsen burde have taget dette i betragtning i forbindelse med vejningen af boksene.

Som det fremgår af bilag 53, vejede Skattestyrelsen fyldte bokse. Derved har Skattestyrelsen ved beregningen af vægten af de 752 bokse antaget, at boksene var fyldte.

I en situation som den foreliggende, hvor antallet af vejede bokse – 10 – er meget lavt i forhold til det samlede antal bokse – 752 – er dette særligt kritisk, da man derved har vejet et udsnit af boksene, der ikke er repræsentativt.

Til støtte for dette taler, at Skattestyrelsens kontrolbesøg den 21. februar 2017 faldt på en ganske almindelig hverdag. I en sådan situation er flere af boksene i forretningslokalet ikke fyldte, idet kunderne løbende blander slik fra dem i forbindelse med køb i butikken.

Dermed har Skattestyrelsen tilvejebragt et billede af mængden af slik i forretningslokalet, der adskiller sig væsentligt fra den faktiske mængde i forretningslokalet, ved alene at veje fulde bokse.

Derved har Skattestyrelsen også i denne henseende forsømt at udvise den fornødne forsigtighed ved udøvelsen af skønnet, jf. de under retsgrundlaget gennemgåede domme, herunder SKM2006.484, SKM2011.263 og SKM2018.405. Dette har den konsekvens, at Skattestyrelsens opgørelse ikke kan rumme konstaterede unøjagtigheder.

Denne forsømmelse af at foretage effektive undersøgelser af boksene i forretningslokalet, før man blot vejer ti fyldte bokse, kan selvsagt heller ikke komme [virksomhed1] ApS til skade, idet Skattestyrelsen som følge af sin ekspertise på området – i modsætning til [person1], der ikke engang var til stede under kontrollen – havde reel mulighed for at foretage effektive undersøgelser af boksene. Bevistvivlen vedrørende boksenes vægt må således tilskrives Skattestyrelsens manglende effektive undersøgelser.

Konsekvensen af denne fejl er ligeledes, at Skattestyrelsens skønsmæssige fastsættelse af chokoladeafgiften hviler på en urigtig antagelse om den afgiftspligtige mængde.

... ...

På baggrund af ovennævnte gøres det helt overordnet gældende, at Skattestyrelsens skøn beror på et fejlagtigt og urigtigt grundlag, idet de 10 udvalgte bokse, som Skattestyrelsen vejede, ikke er repræsentative for sammensætningen af slik i forretningslokalet. Skattestyrelsen har således forsømt at inddrage, at [virksomhed1] ApS’ varesortiment er differentieret og består af varer med forskellig massefylde, ligesom det er differentieret i afgiftsmæssig forstand. Endelig har Skattestyrelsen fejlagtigt ved beregningen af vægten af de 752 bokse i salgslokalet taget udgangspunkt i, at boksene i ni ud af ti tilfælde er helt fyldte.

2.2 Allerede betalt afgift af varelageret

Ved fastsættelsen af chokoladeafgift fremgår det af Skattestyrelsens afgørelse af den 21. august 2017, at Skattestyrelsen beregner den afgiftspligtige mængde som værende alt slikket i [virksomhed1] ApS.

Det gøres gældende, at Skattestyrelsens fremgangsmetode derved forsømmer at tage højde for, at der allerede er betalt chokoladeafgift af den del af slikket, der er blevet overført fra enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1] til [virksomhed1] ApS.

2.3 Regnefejl ved opgørelse af varelageret

Ved fastsættelsen af chokoladeafgift fremgår det af Skattestyrelsens afgørelse af den 21. august 2017, at Skattestyrelsen beregner afgiftens størrelse, ud fra at der var 747 bokse med en gennemsnitsvægt på 2 kg – på trods af, at varelageret blev optalt til at udgøre 747 kg.

Det gøres således gældende, at Skattestyrelsen ved udøvelsen af sit skøn har begået en regnefejl.

For så vidt angår optællingen af varelageret følger det af Skattestyrelsens afgørelse af den 31. august 2017, at Skattestyrelsen under kontrolbesøget den 21. februar 2017 foretog en optælling af slikforretningens varebeholdning.

I den forbindelse antog Skattestyrelsen, at slikboksene i gennemsnit vejede 2 kg efter at have konstateret forskellig vægt på en række bokse, der vejede mellem 1,3 kg og 2,7 kg, hvoraf vejede ca. 2 kg. Herefter begik Skattestyrelsen – som beskrevet ovenfor under afsnit 6.2 – en regnefejl i forbindelse med den skønsmæssige ansættelse af lageret.

Således beror den skønsmæssige ansættelse af chokoladeafgiften på en regnefejl.

Denne regnefejl opstår, ved at Skattestyrelsen ved beregningen af afgiften tager udgangspunkt i, at der er optalt 747 bokse med en gennemsnitsvægt på 2 kg – på trods af varelageret er optalt til at være 747 kg.

Skattestyrelsens skøn beror således på et fejlagtigt og urigtigt grundlag, idet Skattestyrelsen ved udøvelsen af sit skøn har begået en regnefejl ved fastsættelsen af chokoladeafgiften ved at regne varelagerets størrelse som 747 bokse i stedet for 747 kg.

Sammenfatning

På baggrund af ovenstående kan det således konstateres, at Skattestyrelsen ikke udviste den fornødne forsigtighed ved opgørelsen af den afgiftspligtige mængde slik, til at skønnet kan rumme unøjagtigheder.

Dette ses blandt andet, ved at Skattestyrelsen blot vejede 1,3 pct. af boksene i forretningslokalet og blot antog, at gennemsnitsvægten var repræsentativ. Ligeledes er dette tilfældet for så vidt angår antagelsen om, at boksene på varelageret gennemsnitligt vejede to kilo og alle faldt i den højeste afgiftskategori. Der blev således ikke foretaget et forsigtigt skøn.

Herudover kan det konstateres, at Skattestyrelsen har lavet en række fejl under skønsudøvelsen.

For det første er der flere unøjagtigheder i Skattestyrelsens opgørelse af den afgiftspligtige mængde slik.

Disse er blandt andet opstået, som følge af at Skattestyrelsen alene har vejet 1,3 pct. af slikket i forretningslokalet. Derved har Skattestyrelsen forsømt at tage højde for det differentierede varelager i forbindelse med vejningen. Dette problem forværres af, at Skattestyrelsen alene har vejet fulde bokse og derved har skabt et misvisende billede af mængden af afgiftspligtige varer. Endelig har Skattestyrelsen fejlagtigt antaget, at alle varerne tilhørte den samme afgiftskategori, og forsømt at tage højde for, at sukkerfri varer, nødder og slik med integreret sliklegetøj falder i lavere afgiftskategorier.

For det andet forsømte Skattestyrelsen at tage højde for, at der allerede er betalt afgift af en del af varelageret i [virksomhed1] v/[person1], før det blev overdraget til [virksomhed1] ApS.

For det tredje begik Skattestyrelsen en regnefejl i forbindelse med opgørelsen af varebeholdningen.

Dermed er det klart, at Skattestyrelsens skøn beror på et fejlagtigt og urigtigt grundlag.

Tilsvarende står det klart, at Skattestyrelsen ved udøvelsen af skønnet ikke har udvist den fornødne forsigtighed til at rumme de unøjagtigheder, der kan konstateres i Skattestyrelsens opgørelse, den allerede betalte afgift af dele af varelageret samt den identificerede regnefejl i opgørelsen af varelageret.”

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Skatteankestyrelsen har fremsat følgende bemærkninger:

”Skattestyrelsen fastholder at klagers skal betale 133.617 kr. i chokoladeafgift. Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager har erhvervet chokolade- og sukkervarer, hvoraf det ikke er dokumenteret, at der er betalt chokolade- og sukkervareafgift. Klager havde således på kontroltidspunktet afgiftspligtige varer i sin besiddelse, hvoraf det fortsat ikke er dokumenteret, at der er betalt afgift efter bestemmelserne i chokolade- og sukkervareafgiftsloven. Det er således med rette, at Skattestyrelsen har opkrævet den ikke-betalte chokolade- og sukkervareafgift hos klager, idet klager hæfter for betaling af denne, jf. chokoladeafgiftsloven § 29, stk. 1.

Der er fortsat ikke fremlagt overdragelseskontrakt, købsbilag eller anden materiale, der kan danne grundlag som dokumentation for at der er betalt afgift af de varer, som befandt sig i butikken på kontroltidspunktet.

Vi henviser til også til at klager ubestridt har erhvervet afgiftspligtige varer fra Sverige uden afgift. Vi henviser til klagers bilag 42-44 til den supplerende klage fra 20. oktober 2019.

Vi bemærker i øvrigt at ved enhver leverance af varer til en detailhandler eller lignende skal leverandøren, herunder grossisten (mellemhandleren), udstede en følgeseddel. Sker der kontant betaling ved leverancen, skal leverandøren i stedet for følgeseddel udstede en kvittering. Følgesedler og kvitteringer skal indeholde samme oplysninger som en faktura.

Fakturaer, følgesedler og kvitteringer eller kopier heraf for varer, der er til stede på virksomhedens forretningssted, lager eller lignende, skal opbevares på forretningsstedet i mindst 3 måneder.

Skattestyrelsen er videre enig med Skatteankestyrelsen, at der ikke er fremlagt nye oplysninger, der kan ændre den af Skattestyrelsen opgjorte mængde af afgiftspligtige varer.

Afslutningsvis skal vi bemærke, at Skatteankestyrelsens henvisning til lovens § 5, stk. 2 i anden sidste afsnit, efter Skattestyrelsens opfattelse bør være til § 5 a.”

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Klageren har den 26. august 2020 fremsendt følgende bemærkninger:

”Det kan oplyses, at jeg er grundlæggende uenig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der således ikke kan tiltrædes.

Jeg er uenig i, at Skatteankestyrelsen i sit forslag til afgørelse finder, at SKATs metode for opgørelsen af den afgiftspligtige mængde slik er udtryk for et forsigtigt og virkelighedsnært skøn, idet der er en række unøjagtigheder i SKATs opgørelse af den afgiftspligtige mængde.

I det følgende vil jeg kort redegøre for fire af disse unøjagtigheder.

... ...

For det første tager skønnet ikke tager højde for, at de afgiftspligtige varer er differentieret i afgiftsmæssig forstand, idet [virksomhed1] ApS’ varesortiment består af produkter med forskelligt sukkerindhold. Der henvises således til de fremlagte bilag 10-37 og 42-47, der dokumenterer, at varelageret også består af sukkerfrit slik og slik med integreret legetøj og nødder. Disse varer er afgiftsfri, idet det er en betingelse for den af SKAT fastsatte afgiftsstørrelse, at mængden af tilsat sukker overstiger 0,5 gram sukker pr. 100 gram.

Det udøvede skøn tager ikke højde for, at der følgelig ikke skal betales chokoladeafgift af den del af varelageret, der er sukkerfrit slik og plastic m.v., idet afgørelsen indebærer, at hele [virksomhed1] ApS’ lager falder i den samme afgiftsmæssige kategori på 25,97 kr. pr. kg.

Landsskatteretten bedes eksplicit forholde sig til, hvilken afgiftskategori det af [virksomhed1] ApS indkøbte sukkerfri slik, sliklegetøj og nødder skal falde i, jf. bilag 10-37 og 42-47.

... ...

For det andet beror skønnet over den afgiftspligtige mængde slik i forretningslokalet på en stikprøve, der er for lille. SKAT vejede alene ti udvalgte bokse ud af 752 mulige svarende til 1,33 pct. af boksene i forretningslokalet (10 / 752 * 100).

I denne forbindelse fastholdes det, at SKAT i ni ud af ti tilfælde vejede helt fyldte bokse.

Skattestyrelsen opfordres til at dokumentere mere end blot et enkelt eksempel på vejning af en halvt fyldt boks, ligesom styrelsen opfordres til at redegøre for, hvorvidt det er udtryk for et virkelighedsnært skøn at 90 pct. af boksene er helt fyldt.

... ...

For det tredje var der allerede betalt afgift af en del af varelageret på tidspunktet for SKATs skønsmæssige opgørelse.

SKATs afgørelse forudsætter således fejlagtigt, at den afgiftspligtige mængde er alt slikket, til trods for at det fremgår af bilagene, at der allerede er betalt chokoladeafgift af den del af slikket, der er blevet overført fra enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1] til [virksomhed1] ApS.

Det fremgår således heraf, at varesalget overstiger vareforbruget i perioden frem til SKATs kontrolbesøg, jf. bilag 39. Dette forudsætter, at der er sket salg fra et allerede indkøbt varelager.

Tilsvarende må varebeholdningens værdi pr. 1. januar 2017 i [virksomhed1] ApS være den samme som 2016 ultimo-værdien af varebeholdningen i [virksomhed1] v/[person1], dvs. kr. 750.000. Det må forudsættes, at en del af dette varelager har været i behold på tidspunktet for SKATs kontrol, der fandt sted umiddelbart bagefter. Som følge heraf er der allerede afregnet afgift af en del af varelageret, idet [virksomhed1] v/[person1] løbende afholdt sine punktafgifter, jf. bilag 7 og 8.

Endelig fremgår det af bilag 30-37, at [virksomhed1] v/[person1] løbende indkøbte varer fra danske grossister, hvilket indebar en løbende afregning af afgiften.

Følgelig er det dokumenteret, at der allerede var betalt afgift af en del af varelageret på tidspunktet for SKATs skønsmæssige opgørelse.

... ...

For det fjerde foretager SKAT en regnefejl ved opgørelsen af varelageret, der bevirker, at der fastsættes afgift ud fra 747 bokse – til trods for, at varelageret opgjordes til at udgøre 747 kg (plus 10 kg i en stor pose).

Dette fremgår direkte af afgørelsen, jf. bilag 1, side 6:

”SKAT har skønnet et samlet antal kilo slik til 757 kg. Ved skønnet er der henset til, at SKAT ansætter en gennemsnitsvægt på grossistemballagerne til 2 kg. SKAT kunne konstatere forskellige vægt på bøtter, mellem 1,3 kilo og 2,7 kg. Mange lå på ca. 2 kg. Endvidere stod en stor pose slik med seddel om at slikket var betalt. Denne skønner SKAT til at indeholde 10 kg.” (mine fremhævninger)

Optællingsmetoden bekræftes efterfølgende på den følgende side, jf. bilag 1, side 7. Her fremgår optællingen – kilomæssigt – på følgende måde:

I overensstemmelse hermed lægger SKAT i afgørelsen til grund, at der har stået 747 kg slik på hylderne, og at der samlet var 757 kg slik på lageret (inklusive 10 kg i den store pose slik).

Umiddelbart herefter foretager SKAT dog en opgørelse af afgiften, med afsæt i at der er talt i bokse og ikke i kg – dvs. at varelageret bestod af 747 bokse a 2 kg på lageret, og ikke 747 kg.

Dette fremgår på følgende måde:

”Chokolade og sukkervarer – tilsat sukker

Landsskatteretten bedes eksplicit forholde sig til, hvorvidt Landsskatteretten mener, at det er tilstrækkeligt godtgjort, at lageret er opgjort i antal bokse fremfor i antal kg.

Det gøres i denne forbindelse gældende, at enhver bevisuklarhed om dette punkt må komme skatteyder til gode, idet skatteyder ikke har haft mulighed for at sikre sig bevis herfor. Kontrolbesøget blev således gennemført uden skatteyders tilstedeværelse, hvorfor Skatteforvaltningen – selvsagt – har været nærmest til at sikre bevis herfor.”

Landsskatterettens afgørelse

Når der i det følgende henvises til chokoladeafgiftsloven, er dette en henvisning til den dagældende lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m., jf. lovbekendtgørelse nr. 1163 af 5. september 2016, som ændret ved lov nr. 1554 af 13. december 2016. Når der henvises til opkrævningsloven, er dette en henvisning til den dagældende lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v., jf. lovbekendtgørelse nr. 1224 af 29. september 2016, og senere lovændringer, der var trådt i kraft på opkrævningstidspunktet.

Det følger af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, at der skal svares afgift til statskassen af forskellige typer af chokolade- og sukkervarer, som er oplistet i bestemmelsen. Såfremt der ikke er tale om en registreret virksomhed efter chokoladeafgiftslovens §§ 3 og 4, skal varemodtageren svare afgiften i forbindelse med importen af de afgiftspligtige varer her til landet, jf. chokoladeafgiftslovens § 10 a, stk. 1. Varemodtageren skal efter udløbet af hver afgiftsperiode angive mængden af de varer, virksomheden har modtaget i perioden og indbetale afgiften heraf til told- og skatteforvaltningen. Afgiftsperioden er måneden, jf. chokoladeafgiftslovens § 10 a, stk. 3.

Virksomheder, der importerer afgiftspligtige varer fra udlandet, skal føre regnskab over tilgang og udlevering af afgiftspligtige varer, jf. chokoladeafgiftslovens § 12, stk. 4. Endvidere skal virksomheder, der handler med afgiftspligtige chokolade- og sukkervarer, føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af, om afgiften af de afgiftspligtige varer er betalt, og hvorfra varerne er leveret. Af regnskaberne skal det ved angivelse af art, mængde og pris fremgå hvilke varer, der er blevet leveret. Regnskabet skal opfylde kravene i bogføringsloven, jf. chokoladeafgiftslovens § 12, stk. 5.

Køberen af afgiftspligtige varer skal i mindst tre måneder fra udstedelsesdagen opbevare følgesedler eller kvitteringer på det forretningssted, hvorfra salget af de afgiftspligtige varer sker. Følgesedler eller kvitteringer skal være forsynet med fortløbende nummer og fakturadato samt indeholde oplysninger om sælgers navn, CVR- eller SE-nummer og adresse, købers navn og adresse samt leverancens art, mængde og pris. Prisangivelser kan dog undlades på følgesedler, jf. chokoladeafgiftslovens § 13, stk. 2.

Det fremgår herudover af chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 1, at den, som er i besiddelse af afgiftspligtige varer, hæfter for betaling af afgiften.

Er det ikke muligt på baggrund af virksomhedens regnskaber at fastslå størrelsen af det afgiftstilsvar, som påhviler virksomheden, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens afgiftstilsvar skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Selskabet har anført, at varerne, der befandt sig på selskabets adresse på [adresse1][by1] ved kontrollen den 21. februar 2017, var afgiftsberigtiget, og at SKAT ikke har haft grundlag for at tilsidesætte selskabets regnskab og at fastsætte et afgiftstilsvar på baggrund af et skøn.

Landsskatteretten bemærker, at selskabet på kontroltidspunktet den 21. februar 2017 ikke var registreret som varemodtager eller oplagshaver efter chokoladeafgiftsloven. I forbindelse med SKATs uanmeldte kontrolbesøg den 21. februar 2017 blev der i selskabets forretningslokaler fundet afgiftspligtige chokolade- og sukkervarer i form af chokoladeplader og forskellige typer af bland-selv-slik.

Selskabet har fremlagt fakturaer for køb af afgiftspligtige varer, der er udstedt til selskabet og til hovedanpartshaverens tidligere enkeltmandsvirksomhed med cvr-nr. [...1]. Fakturaerne, som er udstedt til selskabet, er udstedt af svenske firmaer. Selskabet har oplyst, at enkeltmandsvirksomheden med cvr-nr. [...1] blev opkøbt af selskabet, men har ikke fremlagt en overdragelsesaftale på trods af opfordring hertil.

Retten finder på denne baggrund, at selskabet ikke har dokumenteret, at varerne, der blev fundet ved kontrollen den 21. februar 2017 på adressen [adresse1][by1], var afgiftsberigtiget.

Retten finder derfor, at det er med rette, at SKAT har ansat virksomhedens afgiftstilsvar skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2, idet selskabet ved SKATs uanmeldte kontrolbesøg den 21. februar 2017 var i besiddelse af afgiftspligtige varer, som ikke var afgiftsberigtigede, hvorfor selskabet hæfter for afgiftens betaling, jf. chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 1.

Selskabets repræsentant har anført, at der er unøjagtigheder i SKATs opgørelse. Han har bl.a. anført, at den beregnede gennemsnitsvægt for boksene i salgslokalet ikke er repræsentativ for den resterende del af varerne, at SKAT ikke har taget højde for, at alle varerne ikke tilhører den samme afgiftskategori og at SKAT har antaget, at alle boksene i salgslokalet var fyldte. Endvidere har SKAT begået en regnefejl, idet der for så vidt angår slikket i lagerlokalet står 747 kg. og ikke 747 bøtter på s. 7 i SKATs sagsfremstilling.

Retten bemærker, at SKATs skønsmæssige opgørelse af afgiftstilsvaret er foretaget med udgangspunkt i de konstaterede afgiftspligtige varer på forretningsstedet ved kontrollen. I selskabets salgslokale har SKAT optalt 752 bokse med bland-selv-slik. For at kunne foretage en skønsmæssig opgørelse af afgiftstilsvaret, har SKAT anvendt den gennemsnitlige vægt af indholdet af ti bokse i salgslokalet. SKAT har efterfølgende foretaget beregningen af den afgiftspligtige mængde af slik ud fra det totale antal af bokse i salgslokalet ganget med den gennemsnitlige vægt pr. slikbeholder.

Retten finder, at SKATs metode med at beregne en gennemsnitlig vægt ud fra ti bokse er udtryk for et forsigtigt og virkelighedsnært skøn. De ti bokse udgjorde to bokse med lakrids, to bokse med vingummi, en boks med bolsjer, en boks med skum, en boks med dragé, en boks med chokolade og en boks med jellybeans, hvis indhold vejede mellem 2,414 kg og 6,385 kg. Af de ti bokse var der både eksempler på fyldte og halvfyldte bokse. Retten har lagt vægt på, at SKAT udvalgte varianter med både høj og lav massefylde, helt fyldte og halve fyldte bokse og at skønnet på denne baggrund er virkelighedsnært.

Vedrørende slikket i lagerlokalet har SKAT konstateret, at der var forskellig vægt på bøtterne. Bøtterne indeholdt mellem 1,3 kg og 2,7 kg slik pr. stk. Ifølge SKAT var der mange bøtter med en vægt på 2 kg. På denne baggrund har SKAT foretaget beregningen af den afgiftspligtige mængde af slik ud fra det totale antal af slikbeholdere i salgslokalet ganget med 2 kg. Det bemærkes, at SKAT ved beregningen af chokolade- og sukkervareafgift har taget udgangspunkt i, at der på lageret er optalt 747 bøtter a 2 kg. Dette fremgår også af den samlede opgørelse, der fremgår af SKATs afgørelse s. 5. Det fremgår dog af s. 7 i SKATs afgørelse, at der er optalt 747 kg slik. Retten finder, at SKATs håndskrevne notater, samt den omstændighed, at SKAT ved beregningen har anvendt en vægt på 2 kg pr. bøtte, som ikke kan stemme overens med en optælling af et ulige kilotal slik, underbygger, at der på selskabets lager blev optalt 747 bøtter slik. Det angivne tal på 474 bøtter i SKATs afgørelse s. 6, må bero på en skrivefejl, hvor tallene er byttet rundt. Retten lægger derfor til grund, at SKAT på virksomhedens lager har optalt 747 bøtter med indhold af slik samt en pose med slik, som SKAT har skønnet til at veje 10 kg. Endelig har SKAT foretaget en optælling af chokoladen på 38,97 kg, der blev fundet i salgslokalet.

Retten finder, at SKAT ved anvendelse af denne metode har foretaget et forsigtigt og virkelighedsnært skøn, hvorfor retten tiltræder den skønsmæssige opgørelse af afgiftstilsvaret. Selskabet har ikke fremlagt dokumentation, der på tilstrækkelig vis giver grundlag for at ændre SKATs skønsmæssigt opgjorte afgiftstilsvar. Retten finder, at der i SKATs skøn er taget højde for unøjagtigheder i opgørelsesmetoden.

Det fremgår af chokoladeafgiftslovens § 5 a, at virksomheder, som ønsker at betale afgift efter § 2, stk. 1, nr. 2 skal fremlægge nødvendig dokumentation for, at varerne opfylder betingelserne herfor. Er virksomheden ikke i stand til at fremlægge denne dokumentation betales afgiften efter § 2, stk. 1, nr. 1. Da selskabet ikke har fremlagt dokumentation for, at varerne opfylder betingelserne i § 2, stk. 1 nr. 2, finder retten at afgiften skal betales, jf. § 2, stk. 1, nr. 1.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse vedrørende opkrævning af chokolade- og sukkervareafgift på i alt 133.617 kr. for afgiftspligtige varer.