Kendelse af 17-06-2021 - indlagt i TaxCons database den 10-07-2021

Faktiske oplysninger

Selskabet er stiftet den 23. februar 2012 som et 100 % ejet datterselskab af selskabet [virksomhed1] ApS, cvr. [...1], som blev stiftet den 25. januar 2012. Selskabets første regnskabsår løb fra 23. februar – 30. september 2012.

Moderselskabet er ejet 100 % af stifteren [person1], som også har været registreret som direktør siden stiftelsen i moderselskabet og dets 2 datterselskaber.

[virksomhed2] ApS har i regnskabsåret beskæftiget sig med køb og salg af sølv, og i mindre udstrækning også guld, brugskunst og antikviteter.

Langt den overvejende del af selskabets varesalg er sket gennem dets datterselskab [virksomhed3] ApS, cvr. [...2] (senere [virksomhed4], stiftet 23. februar 2012). Datterselskabet blev opløst af Skifteretten den 7. maj 2013 på grund af manglende regnskabsindsendelse og det har aldrig indsendt selvangivelse.

Ca. 1 pct. af den bogførte omsætning i [virksomhed2] ApS er efter det oplyste sket til andre end [virksomhed3] ApS. Fra [virksomhed3] ApS er metallet solgt videre til 3. mand.

Det bogførte varekøb i [virksomhed2] ApS stammer ifølge SKAT hovedsageligt fra private (77 %), mens resten fordeler sig på auktionshuse, overvejende [virksomhed5] og [virksomhed6].

Selskabets daglige drift varetages af hovedaktionærens far, som påtegner afregningsbilagene og udfører rejseaktivitet i forbindelse med selskabets indkøb. Han har endvidere prokura til datterselskabet [virksomhed3] ApS’ bankkonto, hvis videresalg han også forestår.

Hovedaktionærens far har tidligere drevet forretning i samme branche, senest i perioden 8. februar 2007 – 11. maj 2012 gennem det 100 % ejede selskab [virksomhed7] ApS, cvr. [...3], som blev opløst af Erhvervsstyrelsen den 11. maj 2012 grundet manglende regnskabsindsendelse siden den 31. juli 2010. Han har desuden siden den 1. oktober 1997 drevet enkeltmandsvirksomheden [virksomhed8].

Hovedaktionærens far har drevet virksomheden [virksomhed7] ApS med startdato den 8. februar 2007 og ophørsdato den 7. maj 2012. Selskabets formål var at drive handel og produktionsvirksomhed, udøve kulturel virksomhed, foretage investeringer, herunder køb og salg af værdipapirer samt fast ejendom og anden hermed beslægtet virksomhed. SKAT har anset, at aktiviteten i [virksomhed2] ApS er en fortsættelse af driften i [virksomhed7] ApS på baggrund af, at der fratrækkes en række udgifter i [virksomhed2] ApS’ regnskab, som er stilet til [virksomhed7] ApS, som manuelt er rettet til [virksomhed2] ApS.

Selskabet har i årets løb indkøbt og fratrukket varekøb vedrørende guld, brugskunst og antikviteter, som ikke umiddelbart er videresolgt, og som ifølge SKAT ikke indgår i selskabets ultimo lager pr. 30. september 2012.

Der er i årets løb indkøbt:

Guld188.556 kr.

Antik og brugskunst m.v.248.292 kr.

I alt436.848 kr.

SKAT har anslået, at omsætning af guld, der er fritaget for moms jf. momslovens § 13 stk. 1 nr. 20, udgør en forholdsmæssig andel på 188.556/436.848 kr., eller i alt 132.770 kr.

Herefter er der en rest, der anses som momspligtigt salg af antik og brugskunst med 174.833 kr., og moms heraf udgør 25 % som ifølge SKAT skal efterangives med 43.708 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 43.708 kr. på baggrund af manglende angivelse af momspligtigt salg af antik og brugskunst.

SKAT har begrundet ændringerne således:

”(...)

SKAT har registreret [virksomhed2] ApS’s’ bilag vedrørende indkøb og salg af sølv, guld og andre effekter, med angivelse af vægt og lødighed, og anden beskrivelse, hvor dette er oplyst i bilaget.

Indkøb i perioden 2/3 – 30/9 2012 fordeler sig således:

Af selskabets lageropgørelse pr. 30/9 2012 (tidligere fremsendt bilag 3) fremgår det endvidere, at der ikke fandtes lager af guld, udover hvad der måtte være indeholdt i restlageret fra [virksomhed7] ApS og under betegnelsen dødsbo m.v.:

Ultimo pr. 30/9 2012 har selskabet opgjort varelageret således:

99 % af [virksomhed2] ApS’s salg er solgt og faktureret til dets datterselskab [virksomhed3] ApS og salgene omfatter jf. afregningsbilagene udelukkende sølv med forskellig lødighed (renhed).

Af [virksomhed3] ApS’s salgsfakturaer (indkaldt fra 3. mand) fremgår det, at datterselskabet i perioden 6/3 til 30/9 2012 har solgt 1.600 kg. sølv for 6.207.163 kr. (bil.4 tidl.frems) og en mindre del guld 56.853 kr. (bil.4 tidl.frems)

Med sin indsigelse af 28/8 2014, har selskabets advokat indsendt kopi af yderligere 16 købsfakturaer fra auktioner, heraf 14 fra [virksomhed5] og 2 fra [virksomhed6].

14 af fakturaerne er stilet til [person2] personligt, 2 til [virksomhed2] ApS, og de er alle uden bilagsnummerering.

Bilagene er angiveligt varekøb foretaget at [person2] på vegne [virksomhed2] ApS, og for hvilke han senere skal være godtgjort via datterselskabet [virksomhed3] ApS. Det fremgår ikke af bilagene at [person2] handler på 3. mands vegne.

Bilagene er – bortset fra et enkelt, (bilag 42 som allerede er fratrukket med kr. 2.615,-) ikke bogført i [virksomhed2] ApS’s regnskab, hverken som varekøb eller på mellemregningskonto med [person2] eller mellemregning med datterselskabet [virksomhed3] ApS.

Fakturasummen på de 16 fakturaer udgør i alt 273.646,28 kr.

Heraf udgør købesummen (hammerslagspris) for sølv i alt 208.586, og for guld og porcelæn m.v. 6.750 kr.

Forskellen op til 273.646,28 udgøres af hammerslagsgebyr og forsendelsesomkostninger, dvs. 58.310 kr.

Beregnet ud fra vægtangivelser på bilagene er der (delvis beregnet ud fra gennemsnitspris) i alt indkøbt 58.229 gram sølv.

Der er ikke dokumentation for, i hvilket omfang dette yderligere indkøb er viderefaktureret til [virksomhed3] ApS hhv. bogført som salg i [virksomhed2] ApS.

SKAT har kortlagt selskabets indkøb og salg i regnskabsåret og kan konstatere, at der i årets løb er indkøbt mere guld, antik og brugskunst end der er solgt og/eller på lager ultimo.

Da dette salg ikke er registreret i bogføringen tillægges det selskabets indkomst jf. Statsskattelovens § 4, og anses derefter for udloddet til selskabets ultimative hovedaktionær gennem moderselskabet [virksomhed1] ApS.

Advokat [person3]s bemærkning om, at indkøbte effekter kan være kasseret som ukurante må tilbagevises med begrundelsen, at guld ikke mister sin værdi, og at destruktion af varelager ikke er dokumenteret.

SKAT anser det endvidere ikke for dokumenteret, at der er tale om ukurante varer, idet de forudsætningsvis er indkøbt indenfor 6 måneder, ligesom en del af emnerne består af guld, der ikke svinger voldsomt i pris.

SKAT har ikke forholdt sig specielt til avancens størrelse, idet vi finder at der reelt er tale om manglende indtægtsføring af varesalg – ikke om fastsættelse af avance.

Til de i selskabets indsigelse af 28/8 2014 fremførte indsigelser, har SKAT følgende bemærkninger.

SKAT’s opgørelser af selskabets uregistrerede varesalg tager udgangspunkt i selskabets egne lageropgørelser primo og ultimo, og i den fremlagte dokumentation for selskabets køb og salg (se tidligere fremsendte opgørelser som bilag 2 og 4).

Det er herved specifikt påvist, at der er indkøbt guld, brugskunst og antikviteter i det anførte omfang, og som ikke er bogført som varesalg eller varelager.

Der er endvidere tale om selskabets første regnskabsår, startende den 23/2 2012, hvorfor en eventuel forskydningsdifference primo ikke vil kunne forekomme.

Advokatens beskrivelse af forretningsgangen omkring til og afgange fra lageret tilfører ikke sagen nye oplysninger.

SKAT fastholder derfor, at der er konstateret et uregistreret salg af guld, brugskunst og antikviteter på ikke under 307.603 kr.

(...)

Der henvises til punkt 1 ovenfor, hvor SKAT har påvist en uregistreret omsætning på 307.603 kr.

5.2. SKAT’s opfattelse

SKAT anslår, at omsætning af guld, der er fritaget for moms jf. Momslovens

§ 13 stk. 1 nr. 20, udgør en til indkøbet svarende forholdsmæssig andel

188.556/436.848 kr., eller 132.770 kr.

Rest der anses som momspligtigt salg af antik og brugskunst174.833 kr.

Moms heraf udgør 25 % som skal efterangives med 43.708 kr.

(...)”

Skattestyrelsen (tidligere SKAT) har den 5. august 2019 fremsendt yderligere bemærkninger i forbindelse med repræsentantens fremsatte bemærkninger:

”(...)

Advokaten afviser indledningsvis at der har fundet uregistreret salg sted, subsidiært at dette salg er lavere end ansat af SKAT.

Dernæst gør advokaten gældende, at i det omfang salget ikke er momsfrit jf. ML § 13 stk. 1 nr. 20 (guld), så vil det være momsfritaget efter reglerne om brugtmoms.

Reglerne om brugtmoms findes i Momslovens § 69-71, herunder om særlige krav til regnskab i § 70 stk. 4 samt fakturakrav i § 116-117. Endelig er reglerne beskrevet i den Juridiske Vejledning afsnit D.A.18.6.

Al den stund, at transaktionerne ikke er bogført og salgsfakturaer ikke forefindes, vil hverken regnskabs eller fakturakravene være opfyldt. Skattestyrelsen finder derfor, at momsansættelsen bør fastholdes.

(...)”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af yderligere momstilsvar skal nedsættes til 0.

Til støtte for den nedlagte påstand har repræsentanten gjort overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at foretage en forhøjelse af selskabets skatteansættelse i afgiftsåret 2012, idet SKAT generelt har misforstået faktiske forhold og sammenblandet beløb og faktum mellem selskabet og [person2].

Ved kontormødet i Skatteankestyrelsen har hovedaktionæren og repræsentanten blandt andet anført, at parterne havde opsøgt regnskabsmæssig bistand fra opstarten af selskaberne, da de ville undgå at skulle komme i problemer. Derfor har de brugt BDO som samarbejdspartner herom. Der har dog efterfølgende været store problemer, jf. nærværende sager.

SKATs gennemgang af selskabet [virksomhed2] ApS’ skatte- og momsgrundlag var ifølge repræsentanten startet i forbindelse med, at hovedaktionærens far ([virksomhed2] ApS) havde en sag om fleksjob via kommunen.

Repræsentanten anførte, at SKATs beregninger vedrørende forhøjelse af skatte- og momsgrundlaget er fejlagtige. Der forekommer ifølge repræsentanten periodeforskydninger mht. køb og salg af bl.a. sølv, idet de har en fast aftale om priser med aftageren, [virksomhed9] A/S. Der kan derfor ikke foretages en-til-en beregninger, som SKAT har gjort.

Momsforhøjelsen kan ikke foretages, idet der er tale om brugtmoms-køb, hvor momsen er indeholdt i beløbet.

Selskabets repræsentant har den 8. juli 2019 indsendt yderligere bemærkninger således:

”(...)

SKAT har som beskrevet ovenfor forhøjet [virksomhed2] ApS' skatteansættelse for indkomståret 2012 med kr. 307.603, der anses som stammende fra uregistrerede indtægter fra salg af guld, brugskunst og antikviteter i perioden fra selskabets stiftelse til 30. september 2012. Problemstillingen behandles ovenfor, og det gøres som anført gældende, at der ikke er foretaget uregistrerede salg af guld, brugs­ kunst og antikviteter.

Det gøres gældende, at eftersom der ikke er foretaget uregistrerede salg af guld eller antik og brugskunst, er der ingen baggrund for korrektionen af [virksomhed2] ApS' momstilsvar for perioden frem til 30. september 2012.

I det omfang Skatteankestyrelsen mod forventning måtte fastholde, at der er baggrund for at gennemføre beskatning og en momsmæssig korrektion baseret på uregistrerede salg af guld og/eller antik og brugskunst, gøres det gældende, at omsætningen er væsentligt lavere end skønnet af SKAT. Det gøres videre gældende, at den del af omsætningen, der ikke vedrører guld, og er momsfritaget jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 20, udgør salg, der er i overensstemmelse med [virksomhed2] ApS' øvrige omsætning og er omfattet af bestemmelserne om brugtmoms. Der er således ingen baggrund for forhøjelse af momsansættelsen med 25 % af en påstået, uregistreret omsætning i indkomståret 2012.

(...)"

Retsmøde

Ved retsmødet i Landsskatteretten indstillede Skattestyrelsen afgørelsen vedrørende moms yderligere forhøjet til 76.900 kr., således at der betales moms af hele forhøjelsen på 307.603 kr. Investeringsguld efter momslovens bestemmelser i § 13, stk. 1 nr. 20 er barrer og plader med en høj lødighed på 999/1000. Selskabets solgte guld udgøres af smykker m.v., som sælges til omsmeltning og dermed prisfastsættes efter guldprisen som guldskrot. Dermed er der ikke tale om investeringsguld som det ellers fremgår af SKATs afgørelse, og dermed er hele salget momspligt.

Der er ifølge Skattestyrelsen ikke grundlag for anvendelse af brugtmomsreglerne, da selskabet ikke opfylder betingelserne herfor. Regnskabskravene er således ikke overholdt.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at:

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.”

Følgende fremgår af momslovens § 27, stk. 1:

”Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af det modtagne beløb.”

Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt. Tilsvarende gælder, hvis en virksomhed har modtaget et for stort beløb som godtgørelse og størrelsen af det beløb, som virksomheden derfor skal tilbagebetale, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Et eventuelt regnskab skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten og afgiftstilsvaret fastsættes skønsmæssigt.

Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006) og bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006).

Det fremgår af momslovens § 69, stk. 1, at:

”Virksomheder, der med henblik på videresalg indkøber m.v. brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter eller antikviteter, kan ved videresalget afgiftsberigtige de pågældende brugte varer m.v. efter reglerne i dette kapitel. Det er en forudsætning for at anvende disse regler, at de brugte varer m.v. er leveret til virksomheden her i landet eller fra et andet EU-land af

1) en ikke afgiftspligtig person,

2) en afgiftspligtig person, når leveringen er afgiftsberigtiget efter reglerne i dette kapitel eller efter tilsvarende regler i et andet EU-land,

3) en afgiftspligtig person, når leveringen er fritaget for afgift efter § 13 eller efter tilsvarende regler i et andet EU-land,

4) en afgiftspligtig person, når leveringen er afgiftsberigtiget efter reglerne i § 30, stk. 1,

5) en afgiftspligtig person, der er fritaget for registrering efter § 48, stk. 1 og 2, eller som er under registreringsgrænsen i et andet EU-land, når leveringen omfatter et investeringsgode.”

Det fremgår af momslovens § 70, stk. 4, at:

”Virksomheden skal føre et særskilt regnskab for de leverancer, der afgiftsberigtiges efter dette kapitel. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om regnskabsføring.”

Af momsbekendtgørelse nr. 663 af 16/06/2006, § 92, fremgår følgende:

”Virksomheder, der leverer brugte varer m.v. efter reglerne i lovens §§ 70-71, skal udstede en særskilt faktura over den pågældende leverance af brugte varer m.v. i overensstemmelse med reglerne i kapitel 11, jf. dog stk. 2 og 3.

Stk. 2. Der må ikke i fakturaen anføres et afgiftsbeløb eller anden angivelse, hvoraf afgiftsbeløbet kan udregnes.

Stk. 3. Fakturaen skal være forsynet med oplysninger om, at varen sælges efter de særlige regler for brugte varer m.v., og at afgiften der er indeholdt i prisen ikke kan fradrages i køberens afgiftsregnskab, for eksempel ved anførsel af: ”inklusiv brugtmoms – ingen adgang til momsfradrag for køber”.

Stk. 4. Virksomheder, der indkøber brugte varer m.v. fra ikke registrerede virksomheder og privatpersoner m.v. til videresalg efter lovens §§ 70-71, skal i forbindelse med indkøbet udstede et afregningsbilag, hvorpå anføres de i § 40, stk. 1, anførte oplysninger. Den ikke registrerede sælger skal attestere rigtigheden af oplysningerne i afregningsbilaget. Kan attestation ikke ske, skal virksomheden være i besiddelse af tilsvarende dokumentation fra sælgeren om handelen.

Stk. 5. For varer, der sælges på auktion efter lovens §§ 70-71, skal auktionsholderen udstede faktura i overensstemmelse med stk. 1-3, og et afregningsbilag til såvel registrerede som ikke registrerede i overensstemmelse med stk. 4, 1. pkt. Afregningsbeløbet udgør sælgerens salgspris, inkl. afgift, jf. § 93.

Stk. 6. Virksomheder, der indkøber brugte varer m.v. fra registrerede virksomheder, skal for indkøbet være i besiddelse af en faktura udstedt i overensstemmelse med stk. 1-3. Auktionsholdere skal tilsvarende kunne godtgøre, at varen kan sælges på auktion efter lovens §§ 70-71.”

Endvidere fremgår følgende vedrørende regnskabskrav af bekendtgørelsens § 93, stk. 1-4:

”Virksomheder, der leverer brugte varer m.v. efter lovens § 70, stk. 1 og 5, eller § 71, skal føre særskilte regnskaber for leverancer efter hvert af de nævnte regelsæt, jf. stk. 2-5.

Stk. 2. Virksomheder, der leverer brugte varer m.v. efter lovens § 70, stk. 1, skal i virksomhedens regnskab for hver enkelt vare angive et lagernummer, købs- og salgsdato, købspris og salgspris, inkl. afgift, samt forskelsbeløbet mellem salgs- og købspris. Afgiftsgrundlaget for den pågældende vare udgør 80 pct. af forskelsbeløbet. I virksomhedens regnskab anføres det beregnede afgiftsbeløb, såfremt det er positivt. Det positive afgiftsbeløb overføres til kontoen for udgående afgift.

Stk. 3. For varer, der afgiftsberigtiges efter lovens § 70, stk. 5, skal føres en konto for virksomhedens samlede indkøb samt en konto for virksomhedens samlede salg, inkl. afgift. Kontiene afsluttes ved hver afgiftsperiodes udløb. Overstiger beløbet på salgskontoen indkøbskontoen, overføres 20 pct. af det overskydende beløb til kontoen for udgående afgift for den pågældende afgiftsperiode. Overstiger beløbet på købskontoen salgskontoen, overføres forskelsbeløbet til købskontoen for den følgende afgiftsperiode.

Stk. 4. For varer, der er omfattet af lovens § 70, stk. 5, og som afgiftsberigtiges efter lovens almindelige regler, skal virksomheden anføre varens indkøbsværdi på salgskontoen.”

Brugtmomsordningen stiller dermed særlige krav til regnskab og udformning af fakturaer. Hvis alle kravene ikke opfyldes, skal der betales moms af hele salgsprisen.

Brugtmomsordningen er en valgfri ordning, som erhvervsdrivende kan vælge at benytte. Da der er tale om en begunstigende undtagelse til lovens almindelige regelsæt, påhviler det den erhvervsdrivende at sørge for, at virksomheden til hver en tid kan dokumentere, at momslovens og momsbekendtgørelsens krav er opfyldt. Ordningen kan derfor kun anvendes, såfremt samtlige betingelser herfor er nøje overholdt.

Opfylder den afgiftspligtige transaktion ikke de materielle og formelle krav efter brugtmomsordningen, følger det af fast retspraksis og administrativ praksis, at ordningen ikke kan anvendes, jf. f.eks., TfS2008,59BR, Landsskatterettens kendelser af den 26. januar 2009, j. nr. 07-03365, og den 19. februar 2010, j. nr. 08-03060 samt SKM2014.448BR.

Af kontrolhensyn forudsætter anvendelsen af brugtmomsordningen blandt andet, at virksomheden fører et særligt regnskab for de leverancer, der afgiftsberigtiges efter ordningen, jf. momslovens § 70, stk. 4. Selskabet har ikke ført et sådant regnskab. Det er ikke dokumenteret, at selskabet har udstedt afregningsbilag og fakturaer, der opfylder betingelserne i momsbekendtgørelsens § 92, ligesom selskabet ikke har ført regnskab, der opfylder betingelserne i bekendtgørelsens § 93. Regnskabet skal for hver enkelt vare angive et lagernummer, købs- og salgsdato, købspris og salgspris, inkl. afgift, samt forskelsbeløbet mellem salgs- og købspris, hvilket ikke fremgår af det fremlagte fra virksomheden.

Selskabet kan således ikke anvende bestemmelserne vedrørende brugtmoms.

Landsskatteretten kan tiltræde SKATs opgørelse, hvor SKAT har anslået, at omsætning af guld, der er fritaget for moms jf. momslovens § 13 stk. 1 nr. 20, udgør en til indkøbet svarende forholdsmæssig andel på 188.556/436.848kr., i alt 132.770 kr. Herefter resterer der 174.833 kr. vedrørende uregistreret omsætning.

Det på retsmødet fremkomne kan ikke medføre et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster derfor afgørelsen vedrørende yderligere momstilsvar på 43.708 kr.