Kendelse af 14-01-2020 - indlagt i TaxCons database den 29-02-2020

Faktiske oplysninger

Klageren har ifølge oplysninger i Det Centrale Virksomhedsregister (CVR) i perioden 19. juli 2010 til 31. januar 2012 drevet enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1] med CVR. nr. [...1].

I konsekvens af at virksomheden er ophørt og klageren hæfter personligt for momsgælden er virksomhedens indehaver, [person1], herefter klager i nærværende sag.

Klagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt Skattestyrelsen har været berettiget til at afslå genoptagelse af virksomhedens momstilsvar i perioden fra 3. kvartal 2010 til og med 1. kvartal 2012.

For overskuelighedens skyld benævnes klageren imidlertid herefter som henholdsvis ”virksomheden” og ”virksomhedens indehaver”.

Virksomheden har ikke angivet moms for perioden fra 3. kvartal 2010 til og med 1. kvartal 2012, hvorfor SKAT (nu Skattestyrelsen) har foretaget følgende foreløbige fastsættelser af virksomhedens momstilsvar:

SKAT har i afgørelse af 7. januar 2016 afslået en tidligere genoptagelsesanmodning vedrørende virksomhedens momstilsvar for perioden 3. kvartal 2010 til og med 1. kvartal 2012 – altså for samme periode som er påklaget i denne sag.

Herefter har SKAT i afgørelse af 31. marts 2016 behandlet en anmodning om genoptagelse af indehaverens skatteansættelse for indkomstårene 2010, 2011 og 2012, i hvilken forbindelse SKAT afslog genoptagelse af indkomståret 2010, men imødekom anmodningen for så vidt angår indkomstårene 2011 og 2012.

Virksomhedens indehaver har den 16. december 2016 - under henvisning til at SKAT har givet tilsagn om genoptagelse af hans skatteansættelse - på ny anmodet om genoptagelse af virksomhedens momstilsvar for perioden 3. kvartal 2010 til og med 1. kvartal 2012.

I forbindelse med klagesagens opstart har Skatteankestyrelsens sagsbehandler kontaktet virksomhedens repræsentant pr. telefon den 24. oktober 2019, i hvilken forbindelse repræsentanten bebudede at vende retur.

Skatteankestyrelsen har i brev af 22. november 2019 rykket repræsentanten.

SKATs afgørelse

SKAT har i afgørelse af 9. februar 2017 afslået genoptagelse af virksomhedens momstilsvar for perioden 3. kvartal 2010 til og med 1. kvartal 2012.

Som begrundelse herfor har SKAT anført følgende:

(...)

Fristen for at ændre din moms for 1. kvartal 2012 er udløbet, fordi vi har modtaget din anmodning om genoptagelse mere end 3 år efter periodens angivelsesfrist, der var 10. maj 2012.

Vi kan derfor kun genoptage ansættelsen for denne og for tidligere perioder, hvis der er særlige omstændigheder.

Det forhold, at SKAT har genoptaget din skatteansættelse for indkomstårene 2011 og 2012 udgør efter SKATs opfattelse ikke sådanne særlige omstændigheder, der giver adgang til genoptagelse efter 3-årsfristens udløb. Der er herved lagt vægt på, at SKATs foreløbige fastsættelser af din virksomheds moms anses for rimelige, og at der efter vores opfattelse ikke foreligger nye oplysninger af sådanne karakter, at vi vil ændre vores afgørelse af den 7. januar 2016.

Det forhold, at du kan fremlægge et regnskab og ændret årsopgørelser er efter vores opfattelse ikke sådanne særlige omstændigheder, der kan føre til genoptagelse.

Du har ikke i øvrigt sandsynliggjort eller dokumenteret, at der er særlige forhold, der kan begrunde en fravigelse af 3-årsfristen. Vi finder derfor ikke, at betingelserne for at tillade en ændring af ansættelsen, er opfyldt.

(...)”

I forbindelse med klagesagens behandling er SKAT kommet med følgende bemærkninger:

”(...)

Idet vi fastholder vores afgørelse af den 9. februar 2017 med henvisning til begrundelsen heri, skal vi komme med følgende bemærkninger til klagen.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, kan en skatteansættelse ændres uanset fristerne i § 26, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 2, er der kun hjemmel til at ændre momsen, når der er tale om en direkte følge af en ændring af et afgiftstilsvar vedrørende den afgiftspligtige for samme eller en anden afgiftsperiode.

Momsmæssigt har vi dermed ikke mulighed for at foretage en ændring som en konsekvens af, at der sker en skattemæssig ændring. Der kan således kun ske konsekvensændringer af momsen, når der er ændret i momsen for samme eller tidligere perioder. Vi har derfor ikke i den aktuelle sag haft mulighed for/pligt til at ændre i momsen for 2010-2012.

Hvis vi skal foretage en momsmæssig ændring i den aktuelle sag, kræver det derfor, at der foreligger særlige omstændigheder i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Vi har i nærværende sag vurderet, at der ikke er tale om særlige omstændigheder. De foreløbige fastsættelser, der er foretaget på momsen, er foretaget ud fra en selvstændig momsmæssig vurdering og er dermed ikke baseret på de skattemæssige forhold eller overvejelser.

De foreløbige fastsættelser er foretaget på baggrund af de oplysninger, SKAT havde på tidspunktet for fastsættelserne, og der er efter SKATs vurdering ikke grundlag for at tilsidesætte dem som åbenbart urimelige på fastsættelsestidspunktet. Der er efter SKATs opfattelse heller ikke grundlag for på nuværende tidspunkt at anse de foreløbige fastsættelser for åbenbart urimelige.

SKAT har på den baggrund vurderet, at der ikke var tale om sådanne særlige omstændigheder, der kunne begrunde en genoptagelse af momsen efter udløbet af den 3-årige ændringsfrist.

(...)”

Virksomhedens opfattelse

Repræsentanten har nedlagt påstand om genoptagelse af virksomhedens momstilsvar for perioden 3. kvartal 2010 til og med 1. kvartal 2012. (indsæt klageren påstand/påstande i rækkefølge – eks. ”klageren har principalt nedlagt påstand om xxxx, subsidiært om at xxxx…)

Repræsentanten har i klagen af 6. april 2017 anført følgende:

”(...)

Sagsfremstilling

Min klient har i indkomstårene 2010, 2011 og frem til 2012 drevet personlig virksomhed. Grundet manglende indsendelse af regnskab, foretog SKAT i den forbindelse en skønsmæssig ansættelse af min klients skattepligtige indkomst for indkomstårene 2010-2012.

Min klient har senere fået udarbejdet et regnskab, hvilket lægger til grund for SKATs afgørelse af 31. marts 2016, hvori SKAT har givet tilladelse til genoptagelse af min klients skatteansættelse for indkomstårene 2011 og 2012. Baggrunden for genoptagelsen var, at den skønsmæssige ansættelse foretaget af SKAT var for høj.

Da momstilsvaret for indkomstårene er baseret på den skønsmæssige ansættelse i indkomstårene, har min klient anmodet om ekstraordinær genoptagelse for momstilsvaret i perioden. Af SKATS afgørelse af 9. februar 2017 afviser SKAT ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret for indkomstårene.

Anbringender

Da SKAT traf deres afgørelse vedrørende ændringen af den skønsmæssige ansættelse, var fristen for ændring af momstilsvaret allerede overskredet jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Denne treårige frist kan dog suspenderes, såfremt der foreligger særlige omstændigheder jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, fandtes tidligere i skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 4. I bemærkningerne til lovforslag LFF 2003-03-12 nr. 175 er der vedrørende denne bestemmelse henvist til bemærkningerne til den tilsvarende bestemmelse i lovforslaget vedrørende skatteansættelse, § 35, stk. 1, nr. 8. I bemærkningerne til denne bestemmelse fremgår det, at bestemmelsen vil finde anvendelse i de tilfælde, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

SKAT har allerede anerkendt, at den skønsmæssige ansættelse af den skattepligtige indkomst var for høj. Da den skønsmæssige ansættelse blev ansat for højt af SKAT, har dette bevirket, at momstilsvaret ligeledes blev ansat for højt. Momstilsvaret er dermed en direkte følge af den skønsmæssige ansættelse.

Det gøres derfor gældende, at skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4 finder anvendelse, idet SKATs forkerte skønsmæssige ansættelse har medført en materielt urigtig ansættelse af momstilsvaret. Dette forhold må anses for omfattet af bestemmelsen, som det fremgår af lovgivers bemærkninger til bestemmelsen.

Dette synspunkt støttes tillige i retspraksis, jf. SKM2013.846.BR: sagen omhandlede, hvorvidt skatteyderen var berettiget til ekstraordinær ændring af ansættelsen af momstilsvaret, som følge af SKATs skønsmæssige ansættelse var forkert.

Retten fandt, at der forelå særlige omstændigheder, således det var urimeligt at fastholde momstilsvaret, og SKAT deraf burde have tilladt en ekstraordinær ændring af afgiftstilsvaret jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

I afgørelsen lagde retten vægt på, at der var tale om personligt drevet virksomhed. Dette medfører, at vedkommende personligt hæfter for momsgælden. Hertil lagde retten endvidere vægt på, at dette ville have store økonomiske konsekvenser for vedkommende.

Landsskatteretten afsagde den 21. november 2016 kendelse, j.nr. 13-6420016, hvoraf det af kendelsens side 1 fremgår, at såfremt det kan påvises, at SKAT har begået en fejl i forbindelse med en skønsmæssig ansættelse, vil dette få betydning for muligheden vedrørende genoptagelse af momstilsvaret.

Det gøres gældende, at SKATs forkerte skønsmæssige ansættelse har medført et for højt momstilsvar for min klient, hvorfor det må anses for urimeligt at opretholde dette momstilsvar.

Af denne årsag gøres det derfor gældende, at der i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, foreligger særlige omstændigheder, som kan begrunde, at min klient er berettiget til at få ændret sit momstilsvar for 3. kvartal 2010 – 1. kvartal 2012.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, at en afgiftspligtig, der ønsker at få ændret sit afgiftstilsvar, senest 3 år efter angivelsesfristens udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der begrunder ændringen.

Virksomheden afregnede moms kvartalsvist og skulle derfor angive moms senest 1 måned og 10 dage efter afgiftsperiodens udløb, dog 1 måned og 17 dage for så vidt angår april kvartal. Dette fremgår af den dagældende bestemmelse i momslovens § 57, stk. 1 og 3.

I perioden 3. kvartal 2010 til 1. kvartal 2012 er angivelsesfristerne således henholdsvis 10. februar 2011, 10. maj 2011, 17. august 2011, 10. november 2011, 10. februar 2012 og 10. maj 2012.

I medfør af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2 skal anmodningen om genoptagelse således være sendt til SKAT (nu Skattestyrelsen) senest 3 år efter angivelsesfristerne for at være omfattet af den ordinære ansættelsesfrist.

Genoptagelsesanmodningen blev modtaget i SKAT den 16. december 2016 og ligger således for alle de omhandlede afgiftsperioder udenfor den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Spørgsmålet om genoptagelse skal herefter afgøres efter bestemmelserne om ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 og 2.

Er betingelserne for genoptagelse efter de objektive kriterier i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1-3 ikke opfyldte, kan spørgsmålet om genoptagelse alene afgøres efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1., nr. 4. Ifølge denne bestemmelse kan afgiftstilsvaret genoptages ekstraordinært, når der foreligger særlige omstændigheder.

Ingen af betingelserne for genoptagelse efter de objektive kriterier i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1-3 er opfyldte, og det er derfor afgørende, om der foreligger særlige omstændigheder i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Sådanne særlige omstændigheder fastslås ud fra en helt konkret vurdering. Bestemmelsen finder bl.a. anvendelse, hvor en forkert opgørelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den afgiftspligtige, eller hvor skattemyndigheden har foretaget en åbenbart urimelig afgiftsopgørelse.

Til støtte for påstanden om ekstraordinær genoptagelse har repræsentanten gjort gældende, at SKATs forkerte skønsmæssige skatteansættelse har medført en materiel urigtig ansættelse af momstilsvaret, der derfor er urimelig at opretholde.

Repræsentanten har i den forbindelse henvist til [by1] Byrets dom af 14. november 2013, der er offentliggjort i SKM2013.846.BR.

Landsskatteretten finder ikke, at der foreligger særlige omstændigheder i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på, at SKATs ansættelse - i mangel af indehaverens indberetning - blev foretaget ud fra de oplysninger, som SKAT havde til rådighed på tidspunktet for de skønsmæssige foreløbige fastsættelser af momstilsvaret, herunder at disse ikke er baseret på SKATs skønsmæssige ansættelser af virksomhedens indkomst.

Retten bemærker i den forbindelse, at SKATs foreløbige fastsættelser af virksomhedens momstilsvar ligger forud for SKATs skønsmæssige ansættelser af virksomhedens indkomst.

Den af repræsentanten påberåbte dom, hvor [by1] Byret fandt, at der forelå sådanne særlige omstændigheder, at det var urimeligt at fastholde det skønnede momstilsvar vedrører en situation, hvor SKAT havde fastsat virksomhedens momstilsvar skønsmæssigt på trods af, at SKAT var oplyst om, at virksomhedens drift var indstillet. Dommen kan således ikke føre til et andet resultat.

Endvidere bemærker retten, at indehaveren selv er ansvarlig for at indberette moms til tiden.

Det følger yderligere af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, at genoptagelsesanmodningen skal være fremsat senest 6 måneder efter, at virksomhedens indehaver er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af de ordinære genoptagelsesfrister i § 31.

Da de foreløbige fastsættelser er foretaget for perioden 3. kvartal 2010 til og med 1. kvartal 2012 og indehaveren først reagerede i forbindelse med genoptagelsesanmodningen den 16. december 2016 lægger retten i øvrigt til grund, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 ikke er overholdt.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.