Kendelse af 04-01-2023 - indlagt i TaxCons database den 27-01-2023

Journalnr. 17-0680406

Klagen skyldes, at SKAT for perioden fra den 1. juli 2010 til den 31. december 2015 har forhøjet selskabets afgiftstilsvar med i alt 2.079.571 kr., idet SKAT har anset udgifter til ombygning af en ejendom for delvist at relatere sig til beboelsesformål, og at SKAT har anset udgifter til erhvervelse af møbler for at være af privat karakter.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet drev i den omhandlede periode virksomhed med salg og installation af hosted IP og telefoni. Selskabets ultimative hovedanpartshaver er [person1].

SKAT har oplyst, at selskabet i den omhandlede periode var momsregistreret. Selskabet har ikke på noget tidspunkt været registreret i henhold til momsloven § 51, stk. 1.

Selskabet har oplyst, at det i 2008 erhvervede ejendommen beliggende [adresse1] i [by1]. I forbindelse med erhvervelsen overvejede den ultimative hovedanpartshaver, om han skulle flytte ind på ejendommens førstesal med sin familie. Efter finanskrisens indtræden besluttede selskabet, at ejendommen i stedet skulle anvendes til erhvervsmæssig udlejning.

Selskabet har videre oplyst, at det foretog en totalrenovering af ejendommen i perioden 2010 til foråret 2012 med det formål at opdele ejendommen i tre lejligheder, som alle skulle udlejes til erhverv. Da det var hensigten, at hele ejendommen skulle udlejes, angav selskabet momsfradrag af renoveringsudgifterne. Selskabet har fremlagt billedmateriale fra renoveringen.

Selskabet har oplyst, at selvom det var hensigten, at hele ejendommen skulle udlejes erhvervsmæssigt, endte det med, at selskabets virksomhed blev drevet fra stueetagen. I kælderen var der kantine og fitnessrum, som blev benyttet af selskabets medarbejdere. Selskabet besluttede i 2012 at indrette og benytte førstesalen til privat beboelse for den ultimative hovedanpartshaver og dennes familie.

Selskabet har fremlagt et billede af et skilt med følgende tekst:

"[ejendom1]"

3 eksklusive domicil lejemål

Stuen 345 m2

1. sal 345 m2

2. sal 275 m2"

Selskabet har i tilknytning hertil fremlagt en faktura af 24. maj 2011 med følgende ydelsesbeskrivelse:

"Fremstilling af 1 stk. dobbeltsidet skilt ([ejendom1]), str. 100 x 210 cm. udført i Whisa White m/print, som fil-monteret på 2 stk. hvidmalede stolper."

Videre har selskabet fremlagt en udateret og ikke underskrevet anmeldelse og fortegnelse over ejerlejligheder i ejendommen [adresse1], [by1]. Ifølge anmeldelsen opdeles ejendommen i stueetage, førstesal og kælder. Alle etager er i anmeldelsen registreret med erhvervsmæssig benyttelse.

Af lokalplan [...] m.fl., [by2], fremgår, at ejendommen må anvendes til klinik, kontor og service.

Af et udskrift af 31. maj 2017 fra OIS.dk fremgår, at ejendommen er registreret til erhvervsmæssig benyttelse.

Af e-mail af 4. april 2011 med emnefeltet "Lejemålet [adresse1]" fra [person2] til den ultimative hovedanpartshaver fremgår bl.a.:

"(...)

Som jeg forstår det på lejekontrakt udkast skal vi betale nogle driftsudgifter ved siden af huslejen på kr. 158 pr. m2 oveni en pris på leje af p-pladserne. Vi synes, at det umiddelbart får lejemålet op i et for højt prisniveau i forhold til omgivelser og priser i [by3] og [by4]. Samtidig har vi det uafklarede moms spørgsmål. Hvis du vil lade ejendommen blive moms registreret og vi skal betale moms oveni, vil det forhøje vores pris med 25 %, da vi ikke vi får den moms tilbage.

Og så kan vi simpelthen ikke få bestyrelsen overtalt. Vil du forfølge det momsspørgsmål med din revisor og samtidig vurdere, om de driftsudgifter ikke tilhører ejer (ejd.skat og forsikring) mens vi jo godt vil betale til sne og vedligeholdelse af arealer."

Ved e-mail af 5. april 2011 svarede den ultimative hovedanpartshaver følgende:

"(...)

Tak for din mail.

Prisen for leje af kontorer i indre [by2] ligger mellem 1.000 og 1.100,- og som du selv har set, så er lejemålet udover det sædvanlige, når vi taler eksklusivitet. Ejendommen kommer til at fremstå ekstremt eksklusiv både udvendigt og indvendigt, og derfor har jeg valgt at ligge lejen på det pågældende niveau. (Prisen er kr. 150,- over meridianen i indre [by2], - og det udgør ekstra kr. 3.437,- pr. måned for et lejemål som er totalt nyt og eksklusivt.

Mht. priser i [by3], så har Jeg kun kunnet finde et tilsvarende lejemål til leje i [by3], og det står til kr. 1.800,- pr. m2. (sag nr. 5410080) - og det har langt fra den eksklusivitet og de omgivelser og de parkeringsforhold vi taler om på [adresse1]. (Den jeg har fundet i [by3] er sag nr. [sag1] hos [virksomhed1])

P-Pladserne i midtbyen af [by1] ligger på ca. kr. 5.500,- pr. måned, mens de i [by5] ligger på kr. 3.500,- Derfor har jeg valgt at ligge mig midt mellem de priser, - men Jeg vil tilbyde at I får 7 pladser til rådighed og betaler for 5 stk.

I almindelige erhvervslejemål i [by1] ligger fællesudgifterne på ml. kr. 110-140,- pr. m2 - og jeg er villig til at diskutere en fastlåsning på et lidt lavere niveau end de kr. 158,- Jeg vil samtidig ændrer ejendommen momsmæssigt.

Håber ovennævnte er fyldestgørende, ellers kan du fange mig på mobilen (...)"

Af e-mail af 6. april 2011 fra den ultimative hovedanpartshaver til [person2] fremgår bl.a.:

"(...)

Tak for et godt møde i dag.

Jeg har gennemgået og regnet på dit oplæg, - og jeg kan ikke få det til at hænge sammen på hverken den korte eller lange bane.

Der er ikke noget jeg hellere vil end have dig som lejer i ejendommen, - men jeg investerer mange penge i ejendommen (læs: 23.5 mio.), og dem vil jeg naturligvis gerne have forrentet så vidt muligt. 2nd sal er absolut det bedste af de 3 lejemål i ejendommen, og jeg havde som udgangspunkt forventet kr. 1.200- pr. m2 - men jeg lovede dig en "rullende start'' - og det mener jeg at have gjort med trappeordningen år 2011-2013

Lejepriserne er generelt på vej op, - og jeg vil derfor hellere vente, end fortryde senere. Jeg tror på at 2nd sal kan lejes ud til den pågældende pris eller højere. (Til sammenligning kan jeg oplyse at kommende kontorer på den gamle eternitgrund udlejes til kr. 950 pr. meter, og det er en helt anden kaliber end [adresse1])

Som sagt, så har der været en del henvendelser allerede, og ejendommen har end ikke været annonceret endnu. Den interesse der har været indtil nu giver mig naturligvis troen på at de 3 lejemål kan lejes ud på den korte bane. Hvis det modsatte viser sig, så vil jeg naturligvis være indstillet på en ekstraordinær reduktion i lejen, men indtil da vil jeg opretholde de nævnte priser som jeg syntes står mål med den pågældende vare.

NB.Min oprindelige trappeordning står stadig ved magt, og jeg kan samtidig tilbyde en fastlåsning i fællesomkostningerne, så den samlede løsning bliver som følgende: - ingen 3 % regulering de første 3 år, - 7 P pladser for 5 styks pris, - fællesomkostningerne låst til maks. kr. 130,- pr. m2 indtil 2013. Dvs. 1st års betaling alt i alt bliver kr. 333.250,- og hvis I deler den 2/5 med [person3], så bliver Jeres del af lejen kr. 199.950,- Hvilket matcher de kr. 200.000,- som du oprindeligt mente Jeres bestyrelse ville kunne acceptere i forbindelse med nyt lejemål.

Mht. flytning til adressen, så er jeg sikker på du kan flyttet til disse helt nye lokaler væsentligt billigere. Vores flytning fra [by5] til [by2] for 2 år siden kostede kr. 25. 000,- Vi lejede en stor trailer og flyttede selv møbler og inventar, - og vi opsatte selv persienner og billeder. Den eneste eksterne udgift var IT/-EDB, og der valgte vi en hosted løsning,- den var billig...!

Håber du har forståelse for ovennævnte betragtninger fra min side."

Ved e-mail af 12. april 2011 skrev [person2] bl.a. følgende til den ultimative hovedanpartshaver:

"(...)

Jeg håber, at vi kan binde enderne sammen omkring et kompromis og vi foreslår følgende:

år - kr. 900 per m2
år - kr. 1050 per m2
år - kr. 1200 per m2

Fælles udgifter foreslår du til 44.000 p.a. for lejemålet - vi foreslog tidligere 20.000 p.a. Vi foreslår her at mødes på kr. 32.000 p.a.

Vi holder fast i 7 p-pladser til 5 pladsers pris, dvs. 5 x 375 x 12 = kr. 22.500 p.a. Lejemålet startes 1. september, hvor lokalerne skal være helt færdige.

Vi etablerer lejemålet med 12 måneders opsigelse fra vores side.

Iøvrigt vil vi gerne have advokat [person4] fra advokatfirmaet [virksomhed2] til at kigge lejekontrakt igennem.

Ellers tror jeg såmænd nok, at vi kan blive enige om endelige vilkår i kontrakt, hvor vi jo har drøftet nogle ændringer i det udkast, som jeg har fået."

Den 14. april 2011 svarede den ultimative hovedanpartshaver følgende:

"(...)

Tak for modtaget.

Jeg har regnet på dit tilbud, og det er for lidt i forhold til den pågældende vare, - og jeg har ikke mulighed for at få tingene til at hænge sammen på den baggrund.

Samtidig har mine forhold ændret sig, - for siden jeg satte skiltet op ud til vejen har der været en del henvendelser, og dem ønsker jeg at afprøve før jeg indgår i en eventuel forhandling med dig.

Jeg vender muligvis tilbage i løbet af 6-8 uger. Håber du forstår mine holdninger.

Vi tales ved..!"

Selskabet har fremlagt en oversigt over en række udgifter, idet selskabet har oplyst, at udgifterne er anvendt til private anskaffelser. Selskabet har angivet købsmoms af de pågældende udgifter. Af oversigten fremgår:

"Køkken - møbler:
10. stk. spisebordsstole	á kr. 6.800,-	68.000
2 stk. Pendler	á kr. 9.000,-	18.000
3 stk. Barstole	á kr. 1.490,-	4.470

Stue - møbler:
2 stk. sofaer	á kr. 22.500,-	45.000
1 stk. sofabord		15.000
3 stk. barstole	á kr. 2.495,-	7.485
2 stk. lænestole	á kr. 24.000,-	48.000

[person5] værelse:
[...] seng		3.500
Fladskærm		3.999
Skrivebordsstol		1.800
[...] skrivebord		494
[...] sofa		2.800
[...] sofabord		700
[...] klædeskab		1.800

[person6] værelse:
Fladskærm		3.999
[...] skrivebord		494
[...] seng inkl. stel		4.994
[...] spejl		299
[...] klædeskab		1.800

Soveværelse:
[...] seng inkl ben		3.500
Sengeborde	á kr. 1.200,-	2.400

Samlet køb		238.534"

Af SKATs afgørelse fremgår bl.a. følgende faktiske oplysninger:

"(...)

Regulering af momsfradrag vedr. indretning af privatbolig på [adresse1][by1].

Ejendommen [adresse1], [by1] er ejet af [virksomhed3] A/S. Ejendommen er an- skaffet af selskabet med overtagelse den 1. juli 2008 til en anskaffelsessum på 17.500.000 kr.

Ifølge selskabets bogføring har ejendommen følgende værdi og tilgange:

Opgørelse jf. årsrapporter	Balance
	Tilgang	Akkumuleret
Grund		1.817.400
Bygninger, anskaffelse	15.728.325	17.545.725

Tilgang 2009/10	91.405	17.637.130
Tilgang 2010/11	3.906.090	21.543.220
Tilgang 2011/12	9.450.163	30.993.383
Tilgang 2012/13	1.790.806	32.784.189
Tilgang 2013/14	0	32.784.189

SKAT har i forbindelse med ransagning på selskabets adresse den 21. juni 2016 konstateret, at selskabets hovedaktionær, og familie bebor 1. sal på [adresse1] i [by1]. Baggrunden for ransagningen med [politiet] skyldes, at der var indikation af, at [person1], og hans familie bebor 1. salen, og ikke bebor den oplyste folkeregisteradresse [adresse2], [by6].

Ifølge CPR registeret skulle [person1] siden den 17. marts 2012 have taget ophold på adressen [adresse2], [by6]. Adressen er ligeledes beboet af [person7], der er søster til [person1], samt hendes ægtefælle [person8], og deres 3 børn.

Der skulle således bo 9 personer på adressen, hvilket af SKAT ikke blev anset for særlig sandsynligt henset til antal m2 ifølge BBR på 232 m2, samt billeder lagt op på døtrenes Facebook der indikerede, at disse var taget på [adresse1] i [by1].

Af politiets efterfølgende rapport [...] fremgår følgende omkring ejendommen [adresse1] i [by1]:

"Ransagningsstedet er en istandsat hvidskuret ejendom/villa på ca. 1100m2. Der er fuld udnyttet kælder, hvor der er etableret stor fitness afdeling, anlagt stor bar, mødeafdeling og kontor. Stue- etagen er indrettet som erhverv med kontorlandskab og 1-salen er familiens private bolig.

Derudover er loftet indrettet med forældresoveværelse og bad.

Der er adgang til ejendommen via indkørsel fra [adresse1]. På nordsiden er der anlagt ca. 20 parkeringspladser. Ved vores ankomst holdt der foran ejendommen parkeret en hvid Range Rover med reg.nr. [reg.nr.1] samt en hvid Lamborghini med reg.nr. [reg.nr.2].

Stueetagen: Via trappe er der adgang til ejendommens hoveddør der fører ind i en hall, hvorfra en trappe fører til 1-salen og kælderdelen. Via dobbeltdøren i hall'en er der adgang til ejendommens erhvervsdel. der er opdelt som 3 store rum en suite. Indenfor til højre er der kontorlandskab indrettet med 5 pc arbejdspladser og der findes en siddegruppe med 4 lænestole på drejesokkel. På væggene er der ophængt en række jagttrofæer.

Til venstre i rummet er der to kontorer med hver en pc arbejdsplads samt et toilet.

Andet rum er indrettet med 4 pc arbejdspladser samt opstillet en fotokopieringsmaskine. Her er der endvidere til venstre opstillet et hvidt to-fløjet skab. Der var tre ansatte tilstede her.

Tredje rum er indrettet som et stort modelokale/konferencerum. Her er der et stort aflangt hvidt bord og 8 læderbetrukne "rulle" kontorstole. Over bordet hænger der to store PH Kogler i stål. Bagest i lokalet er der en hvid dør, der fører til en vindeltrappe med adgang til 1-salen og kælder-delen.

Kælderetagen: Her er der en stor entre, hvor der er opstillet en Long John cykel og en Vespa scooter. Til venstre for entreen er der 3 toiletter hvor der er etableret bruser i de to af dem. Indenfor entreen er der til højre en siddegruppe med 4 sorte læderstole på drejesokkel. Til højre herfor er der etableret et stort fitness rum med løbebånd, motionscykler og diverse øvrige maskiner.

Til venstre i rummet, er der anlagt en lang bar hvor der er opstillet 7 barstole på række. I baren er der adskillige spiritusflasker samt opstillet en stor mængde Bollinger og Dom Perignon årgangs champagner. Derudover flere flasker meget dyr rom. Bag baren er der et lagerrum med diverse it produkter og et serverskab.

I midten er der en køkkendel og i tilknytning hertil et mødelokale.

Bagest i lokalet er der opstillet et pool bord og ved siden af det, har [person1] sin pc arbejdsplads med 1 computer. I lokalet her er der adgang til haven og p-areal med plads til ca. 20 biler.

1-salen/beboelsen: Trappen i hall'en fører op til lille repos, hvorfra der er adgang til beboelsen. Indenfor døren findes 3 sammenhængende rum - en suite. De to forreste rum er stuer, og det bageste er køkkenet.

Første stue er indrettet som opholdsstue med tv og sofaarrangementer til højre i stuen. Der er to beige sofaer og to Poul Volther Corona stole i hvidt læder. På væggene er der flere store og mindre Trampedach malerier, ligesom der fandtes en del stentøjskunst.

På sofabordet lå et herre Rolex Seamaster ur og nøglen til en Lamborghini. Længst til højre i op- holdstuen er der trappe op til 2-sal, hvor der er forældresoveværelse - beskrives særskilt. Der er etableret østvendt terrasse.

Til venstre for første stue er der et pigeværelse samt to toiletter - det ene med bad. I værelset var der en seng og ved siden af et sminkebordsarrangement, et skrivebord i glas og et ophængt tv. Derudover et tofløjet klædeskab og en ophængt hylde med flere par sko/sandaler. Alt var mærkevarer og på gulvet stod der flere indkøbsposer med varer fra Chanel, Hugo Boss og Gucci.

Anden stue. Til venstre er der indrettet pigeværelse med to rum. Forreste rum er opholdsrum med sofagruppe, skrivebord og ophængt ty. Bageste rum er soveværelse hvor der står et klædestativ med mærkevaretøj. Anden stue benyttes derudover som gennemgang til køkkenet.

Køkkenet er indrettet med elementer i den ene ende og i åben tilknytning hertil spiseafdeling med langbord og 8 stole. Over bordet ophængt to store design lamper - mærke ? Fra køkkenet er der via vindeltrappe adgang til stueetagen.

Udnyttet loftsetage- 2 sal: Etagen er indrettet med lille repos, hvor der er et lille walk in closet. Via dør kommer man ind i forældresoveværelset med toilet og bad i tilknytning hertil. I soveværelset er der til venstre et klædeskab og til højre et 5 lågers walk-in closet. Klædeskabene var fyldt med mærkevare tøj.

Der er anlagt en stor tagterrasse med liggestole og grønne planter."

Ved ransagningen den 21. juni 2016 fremgår det af politiets rapport [...], at [person1] i forbindelse med afhøringen erkendte, at han, og hans familie har beboet, og bebor [adresse1] 1. sal privat. Af politiets bilag [...] fremgår det ligeledes, at [person1] har forklaret, at han de seneste 2-3 år har beboet 1. salen på [adresse1], hvor han boede til leje.

Ligeledes fremgår det, at adspurgt hvorfor familien siden 17. marts 2012 havde været tilmeldt hans søsters adresse i [by6], når de reelt boede på [adresse1] forklarede [person1], at dette skyldes 1. salen ikke var godkendt til beboelse, da ejendommen har status som erhvervsejendom.

SKAT kan konstatere at selskabet i sin egen bogføring har foretaget bogføring af privat husleje for [person1]. Dette er sket med 250.000 kr. første gang for perioden 1.7.2012 til 30.6.2013.

SKAT anser herefter den 1.7.2012 for indflytningsdato for [person1] og hans husstand på [adresse1] 1. sal.

Ifølge selskabets bogføring har [person1] et tilgodehavende i selskabet, hvori huslejebetalingen opgjort af selskabet modregnes. Den pågældende huslejebetaling er efter SKATs opfattelse ikke værdiansat korrekt, hvilket behandles under punkt 5 i sagsfremstillingen.

I henhold til kopi af e-mail udtaget af kosternr. [...] ved ransagning hos revisionsfirmaet [virksomhed4] i [by7] fremgår følgende af korrespondancen imellem selskabets revisor [person9] og [person1] den 6. november 2012 (Politiets bilag [...]):

Revisor [person9] skriver den 6. november 2012 kl:14:16:

"Hej [person1]

Du skal være obs. på problematikken at I selv bor privat i [adresse1]

Der er trukket fuld moms, som reelt skal tilbagebetales på den del af ejendommen der vedrører boligformål og yderligere vil du skulle beskattes af fri bol.

Men det tager [person1] også lige med på mødet senere."

[person1] svarer den 6. november 2012 kl:14:56:

"Det er jeg opmærksom på, -og er ved at få den udstykket de 3 lejemål i ejerlejligheder, -så vi kan købe den ene privat. Har talt med kreditforeningen, og regner med at handlen gennemføres pr. 1. januar 2013. de 2 nederste lejemål bliver opretholdt som erhvervslejemål, mens det øverste lejemål blive ændret til privat.

Vi skal dog have udarbejdet en beregning ud fra ombygningsbudgettet til momsafregning- og foretage en vurdering fra den lokale mægler. Regner med at prisen bliver ca. kr. 6.550.000, inkl. moms (det er kr. 25.000,- pr. m2, da lejemålet er 262 m2. De øverste kvadratmeter er de billigste, da al tilbygning og udgravning af kælder er foretaget i de 2 nederste etager. Den øverste etage er ikke tilbygget, blot renoveret.

Vort private tilgodehavende kr. 2.5-3.0 mio. i [virksomhed3] vil blive en del af handlen, -mens den anden del bliver finansieret via kreditforeningen.

For nuværende har vi adresse hos min søster i [by8] lidt udenfor [by1]."

SKAT skal i den forbindelse henvise til politiets bilag [...]-005 som er byggetilladelsen af 24. marts 2011 for [adresse1]. Af denne fremgår det at der søges om følgende:

Til -og ombygning til erhverv, herunder indretning af 3 erhvervslejemål
Tilbygning på 102m2 til kælderetagen
Tilbygning stueplan på 66 m2 og 35 m2 tagterrasse
1.sal 66 m2 tagterrasse

Ved møde den 29. september 2016 hos selskabets revisor blev ovenstående e-mail og forhold forelagt revisor [person10] og [person9]. Disse kunne umiddelbart ikke oplyse om fordelingen, og det aftaltes, at specifikation og dokumentation for regulering af moms på de private istandsættelsesudgifter skulle eftersendes til SKAT via [politiet].

Af kontrolhensyn anmodede SKAT via [politiet] om kopi af selskabets bogføring vedrørende konto 9020, som er selskabets konto for indgående moms. SKAT anmodede om indsendelse for perioden 1. juli 2010 til 30. juni 2013, idet der i disse regnskabsår er følgende regnskabsmæssig tilgang på bygningen [adresse1] i henhold til indleverede årsregnskaber:

Regnskabsperioden 1/7 2010 - 30/6 2011:

Regnskabsmæssig tilgang på kr. 3.906.090

Regnskabsperioden 1/7 2011 - 30/6 2012:

Regnskabsmæssig tilgang på kr. 9.450.163

Regnskabsperioden 1/7 2012 - 30/6 2013:

Regnskabsmæssig tilgang på kr. 1.790.806

SKAT anmodede ligeledes om konto 9335 for samme periode, hvorpå istandsættelsesudgifterne er bogført. SKAT kan ved sin gennemgang konstatere, at der er foretaget fuldt momsfradrag af istandsættelsesudgifterne, ligesom konto for indgående moms månedsvis kan afstemmes til de momsangivelser der er angivet til SKAT for de respektive perioder af selskabet selv.

I e-mail af 6. oktober 2016 til [politiet] skriver selskabets revisor [person9] tillige følgende:

"Vi har noteret, at der ønskes momsregnskab for istandsættelse af [adresse1], herunder tilbageførsel af moms vedrørende istandsættelse beboelse. Regnskabet med fordelingen som vi også tidligere har anmodet virksomheden om at udarbejde, er under udarbejdelse, og vil skulle danne grundlag for en efterregulering af momsen."

Det kan således konstateres, at der ikke er foretaget regulering af moms for del af istandsættelsesudgifterne der skal henføres til privatdelen, og de lokaler som er egnet til at indgå i beboelsesdelen.

SKAT har til ovenstående e-mail fra revisor oplyst, at nærværende skrivelse er under udarbejdelse, og selskabet således ikke skal foretage efterregulering på nuværende tidspunkt, men afvente SKATs ændringsforslag. Selskabet kan herefter komme med indsigelser til dette.

Det kan i henhold til tingbogsattest for ejendommen konstateres at arealet på ejendommen er følgende:

Samlet areal: 2.113 m2

[adresse1] KL. 318 m2

[adresse1] ST. 320 m2

[adresse1] 1. 321 m2

Samlet areal bygning 959 m2

(...)

"(...)

Regulering af momsfradrag vedrørende indkøbte møbler til privatboligen samt skattepligtig udlodning til selskabets hovedaktionær [person1]

I forbindelse med ransagningen den 21. juni 2016 på [adresse1] kunne det konstateres, at førstesalen var møbleret med kunst og diverse designermøbler som beskrevet ovenfor fra politiets rapport [...].

I henhold til politiets afhøringsrapport [...] af [person1] fremgår følgende:

"Afhørte blev forespurgt til møbler, inventar og malerier, der befandt sig i privatboligen på [adresse1], 1. sal. Afhørte oplyste, at det var købt af [virksomhed3], som lejede ud til afhørte.

Afhørte lejede således 1. salen møbleret, hvilket indgik i huslejen."

I henhold til politiets bilag [...]-17 som er udskrift af selskabets anlægskartotek fremgår der følgende anskaffelser til privatboligen i regnskabsåret 12/13:

Anlægsnummer	Tekst	Beløb eksklusiv moms
33	Møbler beboelse	570.435
34	B & O	18.632
I alt		589.067

(...)

"Housewarming" anset for privat udgift med manglende fradragsret hos selskabet og anset for skattepligtig udlodning til selskabets hovedaktionær [person1]

Ifølge politiets bilag 43-9-1 som er udskift fra [person1]s e-mail konto på adressen [...@...dk] fremgår det, at selskabets revisor [person10] pr. e-mail den 21. september 2012 melder afbud til Housewarmingen grundet sygdom.

I den forbindelse svarer [person1] den 21. september 2012 følgende:

"Hej [person1]

Det er jeg ked af at høre...Vil du ikke se tiden an til i morgen, og se om du har det bedre...?

[person1], -jeg kan forsikre dig det bliver årets fest..!!! Alle sejl er sat til, og der kommer 100 festglade venner og bekendte...!:))

-se om det ikke bliver bedre..!:))

I e-mail af 17. juni 2012 (politiets bilag 43-9-2) fra [person1] til [person11] fra [virksomhed5] A/S er der problemer med, at parket gulvene knirker, og det oplyses i e-mailen bl.a.:

"Vi står foran en indflytning i lokalerne med vores virksomhed den 1. juli - og det ser ud som om vi ikke kan benytte lokalerne..."

Den 13. december 2016 sendte SKAT et forslag til afgørelse, hvorved selskabets afgiftstilsvar blev foreslået forhøjet med 2.079.571 kr. vedrørende renovering af ejendommen og indkøb af møbler til privat brug.

SKATs afgørelse

SKAT har for perioden fra den 1. juli 2010 til den 30. juni 2013 forhøjet selskabet afgiftstilsvar med 1.932.304 kr., idet SKAT har anset udgifter til ombygning af en ejendom for at relatere sig til beboelsesformål. Herudover har SKAT forhøjet selskabets afgiftstilsvar med 147.267 kr., idet SKAT har anset udgifter til erhvervelse af møbler for at være af privat karakter.

Af SKATs begrundelse fremgår blandt andet:

"Der er nedenfor i punkt 1 og 2 tale om korrektion af momsperioder, hvor den normale frist for, at SKAT kan udsende varsel om ændring af afgiftstilsvaret er overskredet i henhold til skatteforvaltningslovens § 31 stk. 1. SKAT behandler derfor i nærværende skrivelse momsproblematikken omkring selskabets momsfradrag for istandsættelsesudgifterne på ejendommen [adresse1] i [by1] for den del af udgifterne der skal henføres til [person1]s private bolig, samt den momsmæssige behandling af indkøbte designermøbler m.v. til privatboligen tillige.

SKAT begrunder ovenstående med, at forholdet er omfattet af reglen om ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvar i skatteforvaltningslovens 32 stk. 1 nr. 3, hvorefter de ordinære frister for varsel om ændring af afgiftgiftstilsvar suspenderes, når den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT finder, at det forhold, at selskabet har foretaget fuldt momsfradrag for udgifter til istandsættelse af ejendommen [adresse1] som minimum er groft uagtsomt, idet en del af ejendommen er indrettet til bolig, som ikke kan berettige til momsfradrag, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, § 37, stk. 1 og § 42, stk. 1, nr. 1. For yderligere begrundelse henviser vi til punkt 1 i sagsfremstillingen.

På samme måde finder vi, det som minimum groft uagtsomt, at selskabet har foretaget momsfradrag for udgifter til private møbler, der ifølge fradragsreglerne ikke er momsfradragsberettiget, jf. momslovens § 37 og 42. Se mere herom under punkt 2 i sagsfremstillingen. Betingelserne for at gennemføre ekstraordinære ændringer af selskabets afgiftstilsvar er derfor opfyldt vedrørende disse forhold, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 32 stk. 2 skal SKAT varsle selskabet om ændringen af afgiftstilsvaret senest 6 måneder efter at være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder ekstraordinær genoptagelse I nærværende sagskompleks anser SKAT kundskabstidspunktet for at være den 21. juni 2016, hvilket er datoen for, at der blev foretaget ransagning hos selskabet og selskabets revisor og oplysningerne kom SKAT i hænde. SKAT skal således varsle afgiftstilsvaret senest den 21. december 2016.

Fristen er overholdt ved udsendelse af dette forslag.

(...)

1. Regulering af momsfradrag vedr. indretning af privatbolig på [adresse1] i [by1]:

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter momslovens § 37 er der ikke momsfradrag for udgifter, der knytter sig til aktiviteter, som er momsfritaget i henhold til momslovens § 13, jf. momslovens § 37, stk. 1. Udlejning af bolig er omfattet af en momsfritagelse i momslovens § 13, stk. 1, nr. 8. Der er ligeledes ikke momsfradrag for udgifter, der vedrører anskaffelse og drift af bolig for virksomhedens indehaver og personale, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 2.

Selskabet ved [person1] har ikke efterkommet revisors anmodning i ovenstående e-mail, ligesom der ikke er sket udstykning af ejendommen fra erhverv til privat beboelse for så vidt angår førstesalen. Dette er til trods for [person1] i sin besvarelse til revisor oplyser han er bekendt med reglerne omkring manglende momsfradrag på de istandsættelsesudgifter der vedrører privatdelen på [adresse1], og oplyser ejendommen er under udstykning.

Til støtte herfor henviser SKAT til byggetilladelsen af 24. marts 2011. Denne angår udelukkende indretning af erhvervslejemål, og der er aldrig efterfølgende sket udstykning eller søgt om anden anvendelse af ejendommen i form af indretning af privatbeboelse.

Selskabets revisor har ligeledes ikke foretaget efterfølgende kontrol af om regulering, af den pågældende moms er foretaget. Først da SKAT spørger ind til forholdet grundet besiddelse af materialet der er tilvejebragt i forbindelse med ransagningen, ønsker selskabet nu at foretage en opgørelse af moms på byggeudgifterne hele 6 år efter istandsættelsen af [adresse1] var påbegyndt.

Ved opgørelse af antal m2 i forbindelse med fordeling af momsfradraget af istandsættelsesudgifterne er SKAT af den opfattelse, at foruden de 321 m2 vedrørende [adresse1] 1. sal skal der tillige medregnes et antal m2 vedrørende kælderen, idet lokalerne efter SKATs opfattelse er egnet til at indgå i beboelsesdelen. Lokalerne er ligeledes konstateret anvendt i privat henseende jf. nedenfor. Beskrivelse af kælderlokalerne fremgår af politiets rapport [...], og nedenstående fotodokumentation fra ransagningsdagen.

Art/beskrivelse	Politiets fotobilag nr.
Bar i tilknytning til fitness lokale	[...]-51
Bar og køkken i kælderetagen	[...]-52
Fitness lokale i kælderetage	[...]-54
Spisestue i kælderetage	[...]-55
Pool rum og kontor i kælderetage	[...]-56

Det samlede kælderareal er 318 m2 hvoraf SKAT herefter skønsmæssigt anser 150 m2 der efter sin indretning og karakter er egnet til at indgå i beboelsesdelen til [person1] og hans husstand.

Ved skønnet har SKAT henset til det samlede kælderareal samt arealet på de lokaler, der efter SKATs opfattelse er egnet til at indgå i beboelsesdelen. SKAT anser således ovenstående lokaler som fremgår af politiets fotobilag for at indgå i beboelsesdelen.

Til støtte for SKATs påstand henvises der til politiets bilag 02-01-056 til 02-01-065, som viser at kælderen anvendes til private formål. Af bilagene som er udtræk af [person6] åbne offentlige Instagram profil fremgår det, at barfaciliteter, spiseafdeling og fitnessrummet bl.a. anvendes privat.

Det samlede antal m2 som herefter indgår i fordelingen af private m2 i forhold til erhvervsmæssige m2 udgør herefter 471m2/959m2 svarende til 49 % af ejendommens samlede m2. Ved opgørelsen af momsfradraget i forbindelse med istandsættelsen af [adresse1] skal der ske en opdeling af de omkostninger, der direkte kan henføres til privatboligen.

SKAT kan henføre følgende omkostninger direkte til privatboligdelen på baggrund af politiets fotomateriale på ejendommen sammenholdt med nedenstående bilag:

Politiets bilag nr.	Tekst	Beløb eksl. moms	Moms beløb
[...]-16 [...]-17	[virksomhed6]. Køb af [...] gulve i hele længder 1 sal.	238.123,08	59.530,77
[...]-7 [...]-2 til [...]-7	[virksomhed7]. Køb af [virksomhed7] Køkken 1 sal.	201.876,30	50.469,08
[...]-10	[virksomhed8] ApS. Trappe til tagetage [adresse1]	55.000,00	13.750,00
[...]-13 til [...]-15	[virksomhed7]. Køb af møbler badeværelser 1. sal	74.779,06	18.694,77
I alt		569.778,44	142.444,62

Ovenstående omkostninger kan henføres direkte til boligdelen, hvorefter selskabet ikke kan indrømmes momsfradrag for 142.445 kr. i henhold til momslovens § 42 stk.1 nr. 2

For opførelsesomkostninger der både kan henføres til "virksomhedens lokaler" og "ikke virksomhedens lokaler" opgøres fradraget skønsmæssigt jf. momslovens § 39 stk.1 og momslovens § 39 stk. 2. Der foretages kun m2 fordeling hvor lokalerne er af samme standard. SKAT anser lokalerne på [adresse1] for at være af samme standard idet der er tale om en totalrenovering/ombygning af ejendommen.

For ombygning, reparation og vedligeholdelse, der både kan henføres til "virksomhedens lokaler" og "ikke virksomhedens lokaler" (Momslovens § 39 stk. 2), opdeles omkostningerne i to kategorier:

For de omkostninger som kan (eller burde kunne) henføres til de enkelte lokaler. (eksempelvis lægning af gulv, indvendig maling, renovering af toilet, køkken m.v.) opgøres fradraget efter hvilke konkrete lokaler arbejdet vedrører, jf. momslovens § 39 stk. 3. Det er en betingelse, at der på fakturaen fra leverandører er foretaget en opdeling af arbejdet på de enkelte lokaler. Fradragsretten bortfalder helt, hvis fakturaen ikke er opdelt, jf. SKM2007.362.ØLR.

For de omkostninger, som ikke kan henføres til konkrete lokaler, f.eks. nyt tag, udvendig maling m.v. opgøres fradraget m2-baseret. (Momslovens § 39 stk. 4)

SKAT kan ud fra de opgjorte udgifter ikke foretage fordeling af de resterende byggeudgifter ved at henføre disse direkte til de enkelte lokaler. Dette begrunder SKAT med, at der ikke ses opdeling på fakturaerne for eksempelvis murer, el, tømrer og VVS arbejde.

Ligeledes skal der i henhold til momslovens § 39 stk. 5 og momslovens § 38 stk. 2 ske fordeling i forbindelse med udgifterne til etablering af p-pladser, haveanlæg, brostensindkørsel, gitterport m.v. på ejendommen.

SKAT har på den baggrund anvendt m2 fordeling af de resterende bygge- og istandsættelsesudgifter på ejendommen. SKAT har tillige valgt at se bort fra, at fradragsretten ved manglende opdeling på den fremsendte faktura i princippet kan bortfalde helt for den andel af omkostningerne, der kunne være henført direkte til konkrete lokaler, jf. SKM2007.362.ØLR.

Selskabet har indsendt bogføring og dokumentation på udvalgte byggeudgifter. På den baggrund har SKAT udarbejdet politiets bilag 38-10-1 til 38-10-20.

Som det fremgår af oplysningerne under punkt 1.1. er ejendommen på [adresse1] delvist renoveret med henblik på anvendelse til privat bolig. Hele ejendommens 1. sal og dele af kælderen indrettet til bolig og også taget i anvendelse til dette formål.

Som beskrevet under punkt 1.1, har selskabet udført renoveringsarbejdet på ejendommen i regnskabsårene 2009/2010 - 2012/2013.

[person1] har selv forklaret, at han har beboet 1. salen privat. Dette fremgår også af selskabets bogføring, idet der fra og med 1.7.2012 bogføres indtægter fra privat husleje fra [person1]. Senest fra dette tidspunkt anser SKAT dermed [person1] og hans husstand for at være indflyttet på [adresse1] 1. sal. SKAT vurderer, at indflytning er sket umiddelbart efter færdiggørelsen af renoveringsarbejdet.

Lokalerne er indrettet til privat beboelse og derfor kun kunne anvendes til ikke fradragsberettigede formål (enten momsfri udlejning eller bolig for indehaver eller personale). [person1] og hans husstand er rent faktisk også indflyttet umiddelbart efter færdiggørelsen af renoveringsarbejdet, og selskabet har således fra første ibrugtagning af ejendommens beboelsesområder anvendt lokalerne til momsfri udlejning i overensstemmelse med det formål de er indrettet til.

Der er ingen forhold der underbygger, at selskabet havde til hensigt at udmatrikulere 1. salen til en selvstændig ejerlejlighed med henblik på momspligtigt salg. Ifølge lokalplanen for området kan det konstateres, at byggetilladelsen udelukkende angår indretning af erhvervslejemål.

Ejendommen var ikke på tidspunktet for påbegyndelsen af renoveringen godkendt til beboelse og er heller ikke efterfølgende blevet godkendt hertil. Selskabet har slet ikke anmodet kommunen herom.

Efter SKATs opfattelse er renoveringen af boligdelen i ejendommen således fra starten sket med henblik på ulovlig anvendelse til bolig for selskabets hovedaktionær. En sådan tiltænkt anvendelse kan ikke berettige til momsfradrag.

Det er på det grundlag SKATs opfattelse, at selskabet allerede løbende i opførelsesperioden for ejendommen [adresse1] ikke burde have foretaget fuldt fradrag for indgående moms, jf. ML § 37 og 39, stk. 1 og 2. Dette begrunder SKAT med, at det allerede i opførelsesperioden var klart, at der ikke ville kunne opnås fuldt momsfradrag for byggeudgifterne grundet indretningen af en del af ejendommen til privat beboelse 1. sal, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, § 37 og § 42, stk. 1, nr. 2.

Under alle omstændigheder burde selskabet senest på ibrugtagningstidspunktet, som er anset for den 1. juli 2012 have reguleret det foretagne momsfradrag i overensstemmelse med den faktiske anvendelse på dette tidspunkt i henhold til momslovens § 44 stk. 2.

Selskabet har ikke foretaget nogen regulering af den pågældende moms.

SKAT har ved anvendelse af m2 fordelingen på 471m2/959m2, svarende til 49 % af ejendommes samlede m2 opgjort ikke fradragsberettiget moms efter momslovens § 39 stk. 1-5 på ejendommen til 1.789.859 kr.

1.5. SKATs bemærkninger til selskabets indsigelse og yderligere begrundelse

Lokalerne er indrettet til privat beboelse og har derfor kun kunnet anvendes til ikke fradragsberettigede formål (enten momsfri udlejning eller bolig for indehaver eller personale). [person1] og hans husstand er rent faktisk også indflyttet umiddelbart efter færdiggørelsen af renoveringsarbejdet, og selskabet har således fra første ibrugtagning af ejendommens beboelsesområder anvendt lokalerne til momsfri udlejning i overensstemmelse med det formål de er indrettet til.

Selskabet har i forbindelse med sin indsigelse indsendt anmeldelse og fortegnelse over ejerlejligheder vedrørende [adresse1]. At ejerlejlighederne kælder, stue og 1. sal er anmeldt som særskilte ejerlejligheder i ejendommen og således udstykket til særskilt ejerlejligheder i ejerlejlighedsejendommen ændrer efter SKATs opfattelse ikke ovenstående forhold. De pågældende ejerlejligheder er opført med erhverv som benyttelse.

Ejendommen var ikke på tidspunktet for påbegyndelsen af renoveringen godkendt til beboelse og er heller ikke efterfølgende blevet godkendt hertil. Selskabet har slet ikke anmodet kommunen herom, at dele af ejendommen skifter karakter fra erhverv til privat beboelse.

Til yderligere støtte for SKATs påstand henviser SKAT til politiets bilag [...]-29 til [...]-33. Bilaget [...]-31 og [...]-32 hvis dokumentnavn er [by1] Kommun1.doc. Dokumentet er udtaget fra [person1]s pc hos selskabet. Dokumentet er oprettet den 7. december 2007, altså længe før den pågældende istandsættelse af [adresse1].

Af det pågældende dokument som vedrører [adresse1] fremgår bl.a. følgende:

"Rent økonomisk er det en meget dårlig forretning, men vi fokuserer ikke på rentabilitet, men derimod på en flot ejendom, og at vores hverdag vil blive lettere, da vi vil få en lejlighed uden den store vedligehold i stedet for vores nuværende villa på [adresse3], og vi er "hjemme" når børnene kommer hjem fra skole"

Grundet ovenstående betragtninger og fakta er det på det grundlag SKATs opfattelse, at selskabets intention med ejendommen fra købstidspunktet har været indretning af privatbolig på 1. sal i ejendommen [adresse1], hvilket dokumentet til [by1] Kommune dokumenterer.

Selskabet burde således ikke løbende i opførelsesperioden for ejendommen [adresse1] have foretaget fuldt fradrag for indgående moms, jf. ML § 37 og 39, stk. 1 og 2. Dette begrunder SKAT med, at det allerede i opførelsesperioden var klart, at der ikke ville kunne opnås fuldt momsfradrag for byggeudgifterne grundet indretningen af en del af ejendommen til privat beboelse 1. sal, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, § 37 og § 42, stk. 1, nr. 2.

Idet intention efter SKATs opfattelse fra start har været indretning af lejlighed på 1. sal til privatbeboelse kan selskabet ikke foretage regulering med indbetaling af den forholdsmæssige moms på byggeudgifterne med 10 % af den hjemtagne moms hidrørende fra beboelsen pr. år fremadrettet, og så længe den anvendes til beboelse som anført af selskabets revisor.

Dette begrunder SKAT med, at ejendommen ikke skifter karakter ved [person1] og hans husstands indflytning i ejendommen. Der sker således ikke ændring i ejerlejlighedens karakter og anvendelse fra erhverv til privat beboelse, idet intentionen som redegjort ovenfor fra start har været indretning og anvendelse til privat beboelse.

Derudover har SKAT anset 142.445 kr. jf. ovenfor, at kunne henføres direkte til 1. salen, der er indrettet til privatbeboelse, hvorefter momsfradrag er nægtet efter momslovens § 42 stk.1 nr. 2.

Selskabets revisor har anfægtet SKATs andel af m2 på 471/959 idet revisor er af den opfattelse, at faciliteterne i kælderen på [adresse1] ikke skal indgå.

SKAT fastholder sin påstand om, at den del af ejendommen der skal anses for stillet til rådighed for hovedanpartshaver [person1] som anvendes ved SKATs beregning af momsfradrag i forbindelse med istandsættelsen samt ved beregning af den fri bolig skal udgøre 49 %.

SKAT kan således ikke tilslutte sig revisors påstand omkring, at anvendelsen af kælderen af selskabets personale skulle medføre fuldt momsfradrag af kælderens m2, samt ændring i de antal m2 SKAT har anset for at indgå i beboelsesdelen.

Som tidligere anført anses godt 50 % af kælderen at være egnet til at indgår i privatboligen for hovedanpartshaver [person1] idet lokalerne efter deres karakter er egnet til at indgå i beboelsesdelen. At Fitnessrum, omklædningsrum m.v. ligeledes er stillet til rådighed for personalet gør ikke, at der er fuldt fradragsret for moms af ombygningsudgifterne vedrørende kælderens areal jf. afgørelse SKM2010.490.BR.

Ligeledes er det stadig SKATs påstand, at spisebordrum, fitnessrum samt bar, der er oplyst anvendt af personalet, af SKAT er dokumenteret anvendt af hovedanpartshaver [person1] og hans husstand jf. ovenstående henvisninger til diverse billeder på de sociale medier.

SKAT betvivler ikke, at de pågældende faciliteter ligeledes anvendes af selskabets ansatte, men er samtidig af den opfattelse, at de pågældende faciliteter ligeledes er til rådighed for hovedanpartshaver [person1] og hans husstand. Momslovens § 39 stk. 2 skal fortolkes udvidende, sådan der også lægges vægt på, om lokaler er egnede til at anvendes som beboelse. Dette er de pågældende lokaler i kælderen efter SKATs opfattelse, og tillige dokumenteret anvendt privat.

Revisors påstand omkring der ofte ses en indrettet bar hos andre virksomheder, og dette endda er set i velrenommerede advokatfirmaer rundt i Danmark tillægger SKAT ikke nogen særlig betydning, idet SKAT er af den opfattelse, at de pågældende advokater næppe har privat bopæl samme sted som de udøver advokatpraksis, hvor den pågældende bar skulle være indrettet.

Grundet ovenstående yderligere betragtninger fra SKATs side udgør den samlede efterregulering af selskabets moms vedrørende istandsættelsesudgifterne således stadig 1.789.859 kr. + 142.445 kr. = 1.932.304 kr. som anført i SKATs første udsendte ændringsforslag.

[...]"

2. Regulering af momsfradrag vedrørende indkøbte møbler til privatboligen samt skattepligtig udlodning af selskabets hovedaktionær [person1]

"[...]

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Idet der er tale om anskaffelser i selskabet der ikke er af erhvervsmæssig karakter, og anskaffelser der benyttes i privat henseende er SKAT af den opfattelse, at der ikke kan indrømmes momsmæssigt fradrag for ovenstående anskaffelser.

SKAT har ved opgørelsen taget udgangspunkt i revisors opførte anlægskartotek. Anlægskartoteket er opført uden moms, hvorefter SKAT efteropkræver fratrukket moms af ovenstående beløb svarende til 25 % af 589.067 kr. = 147.267 kr.

SKAT er tillige af den opfattelse, at ovenstående anskaffelser tillagt moms skal betragtes som en skattepligtig udlodning til selskabets hovedaktionær [person1]. SKAT betragter således ovenstående anskaffelser som anskaffet til [person1] privat, og ikke som en del af møblering af den frie bolig.

SKAT begrunder dette med, at [person1] overfor SKAT, og øvrige myndigheder har holdt sine bopælsforhold skjulte i form af falsk adresse for sin hustand hos hans søster, samt betaling af den af selskabet opgjorte husleje på en mellemregning i [virksomhed3] A/S.

Selskabet har aldrig indberettet til SKAT, at der er fri bolig til rådighed for [person1].

Efter SKATs opfattelse fremgår der således ingen steder udadtil, at selskabet stiller direktørbolig til rådighed overfor [person1].

SKAT har på denne baggrund herefter ikke anset de anskaffede møbler i selskabet til privatboligen for at indgå ved opgørelsen af værdien af den fri bolig.

SKAT lægger ligeledes ingen værdi i [person1]s udsagn omkring årsagen til folkeregister adresse hos søsteren udelukkende skyldes, at han ikke måtte have privatadresse på [adresse1], som står opført som erhvervsejendom, hvor der ikke må tages privatophold.

SKAT anser derfor udgiften tillagt moms som en privat udgift til [person1], der skal betragtes som en skattepligtig udlodning til [person1] på 736.334 kr.

Selskabet nægtes momsfradrag for 147.267 kr. idet anskaffelserne ikke kan anses for omfattet af momslovens § 37 stk. 1.

Beløbet tillagt moms anses for en skattepligtig udlodning til [person1] på 736.334 kr. i henhold til ligningslovens § 16 A. stk. 2 nr. 1. SKAT anser udlodningen for skattepligtig i indkomståret 2012 for [person1]."

Skattestyrelsens efterfølgende udtalelser

Under Skatteankestyrelsens behandling af sagen har SKAT den 25. april 2017 anført følgende:

"[...]

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. SKAT har dog bemærkninger jf. nedenstående.

[...]

Efterbetaling af 2.079.571 DKK. I yderligere momstilsvar.

Ændring fremgår af den fremsendte sagsfremstilling. Det kan til ændringen tilknyttes, at [person1] ifølge e-mail korrespondance med selskabets revisor var orienteret om, at [virksomhed3] A/Sikke kunne fratrække moms af de byggeudgifter der relaterer sig til privatbeboelsen (Politiets bilag [...]). [person1] har svaret, at han er klar over reglerne, og er ved at etablere et salg af lejligheden til sig selv privat. Ligeledes oplyser [person1], at overdragelsen påtænkes gennemført den 1. januar 2013.

Salg af lejligheden fra selskabet til [person1] eller efterregulering af momsen foretages aldrig, og forholdet kommer først SKAT til kundskab i forbindelse med ransagningen den 21. juni 2017. SKAT/[by1] Kommune har ikke været bekendt med der var indrettet privatbeboelse i ejendommen [adresse1], idet [person1] havde proforma adresse hos sin søster. SKAT anser [person1] for med forsæt ikke at have lavet den krævede momsregulering af forholdet.

Til yderligere støtte omkring SKATs påstand henvises der til politiets bilag [...]-29 til [...]-32 som er et Word dokument til [by1] Kommune oprettet 29.11.2007 og 07.12.2007. Af dokumentet fremgår det, at [person1] på 1. sal vil etablere lejlighed til familien. Det har således fra anskaffelsen af ejendommen [adresse1] været hensigten, at indrette privat beboelse på 1. sal, hvorefter det pågældende momsfradrag er taget uretmæssigt af selskabet. SKAT anser [person1] for at være ansvarlig/beslutningstager herfor.

Med hensyn til SKATs ansatte antal m2 der henregnes til beboelsesdelen henviser SKAT opmærksomheden på SKM2010.490.BR, hvor der ikke er fradragsret for moms af ombygningsudgifterne, selvom lokalerne også fungerer som personalegode for selskabets ansatte.

Anskaffelse af møbler til privat

SKAT skal hertil bemærke, at selskabets revisor i sin skrivelse af 5. februar 2017 til SKAT har anført følgende, hvilket tillige fremgår af sagsfremstillingen punkt 2.2.:

"Anskaffelse af møbler til anvendelse i den private bolig er man indstillet på at godkende som private effekter, hvorfor man er enig i beløbets størrelse. Selskabet udsteder herefter en faktura til betaling af 736.334 Kr."

I den fremsendte klage anføres det nu, at der er tale om en blanding imellem møbler til privat og møbler der anvendes i kontormiljøet.

SKAT er uenig i denne påstand, idet der er tale om dyre designermøbler til den private beboelse. Ligeledes fremgår det tydeligt af bogføringen at der er tale om "Møbler beboelse".

Af medsendte politi bilag [...] udtaler [person1] følgende i sin afhøring:

"Afhørte blev forespurgt til møbler, inventar og malerier der befandt sig i privatboligen på [adresse1] 1. sal. Afhørte oplyste, at der var købt af [virksomhed3], som lejede ud til afhørte. Afhørte lejede således 1. salen møbleret, hvilket indgik i huslejen"

Det bemærkes, at ud fra politiets bilag [...]-17 Fremgår der adskillige indkøb der vedrører kontordelen. Af anlægskartoteket fremgår bl.a. følgende anskaffelser som SKAT ikke har anset at indgår i privatdelen men værende kontorinventar:

Møbler til nye lokaler	72.014
Møbler	48.700
Udsmykning af lokaler	53.000
Kontormøbler	33.000
[virksomhed9]	89.660
Kogle	70.000
[virksomhed10]-Kontormøbler	63.432
[virksomhed11] 8 kontorstole	40.880
Gardiner	48.000
[...] skriveborde	115.820
[virksomhed9]	33.000
I alt	675.510

Derudover er der på anlægskartoteket anskaffelser til projektor, lamper m.v. som ligeledes er betragtet som erhvervsmæssige.

Sammenligner Landsskatteretten med de med den medsendte fotodokumentation af kontorlokalerne er det SKATs opfattelse, at ovenstående udgifter kan henføres til de pågældende kontorinventar og møbler der fremgår af politiets bilag [...]-16 til [...]-26

SKAT skal således fastholde sin påstand omkring designermøbler der fremgår af anlægskartoteket med teksten "MØBLER BEBOELSE" 570.435 kr. er af privatkarakter, og disse kan henføres til den medsendte fotodokumentation.

SKAT finder det ligeledes mærkværdigt at forholdet anerkendes ved bemærkninger til det udsendte forslag, mens man i klagefasen ikke vil anerkende SKATs ændring."

Skattestyrelsen har den 3. januar 2018 bl.a. anført følgende:

"SKATs ændring af selskabets momsfradrag fremgår af den medsendte sagsfremstilling herunder opgørelse af de m2 som SKAT har anset for at vedrører privatboligen på 1. sal samt de faciliteter i kælderen der ligeledes er anset anvendelig for [person1] i form af bar, poolbord, fitnessfaciliteter m.v.

SKAT har anvendt det samme m2 til begrænsning af selskabets momsfradrag og beskatning af den fri bolig efter reglerne i ligningslovens § 16 stk. 9.

SKAT skal særligt henlede Skatteankestyrelsens opmærksomhed på, at [person1] ifølge e-mail korrespondance med selskabets revisor var orienteret om, at [virksomhed3] A/Sikke kunne fratrække moms af de byggeudgifter der relaterer sig til privatbeboelsen (Politiets bilag [...] vedlagt).[person1] har svaret, at han er klar over reglerne, og er ved at etablere et salg af lejligheden til sig selv privat. Ligeledes oplyser [person1], at overdragelsen påtænkes gennemført den 1. januar 2013.

Salg af lejligheden fra selskabet til [person1] eller efterregulering af momsen foretages aldrig, og forholdet kommer først SKAT til kundskab i forbindelse med ransagningen den 21. juni 2017.

SKAT/[by1] Kommune har ikke været bekendt med der var indrettet privatbeboelse i ejendommen [adresse1], idet [person1] havde proforma adresse hos sin søster. SKAT anser [person1] for med forsæt ikke at have lavet den krævede momsregulering af forholdet.

Til yderligere støtte omkring SKATs påstand henvises der til politiets bilag [...]-29 til [...]-32 (vedlagt) som er et Word dokument til [by1] Kommune oprettet 29.11.2007 og 07.12.2007.

Af dokumentet fremgår det, at [person1] på 1. sal vil etablere lejlighed til familien. Det har således fra anskaffelsen af ejendommen [adresse1] været hensigten, at indrette privat beboelse på 1. sal, hvorefter det pågældende momsfradrag er taget uretmæssigt af selskabet. SKAT anser [person1] for at være ansvarlig/beslutningstager herfor.

Med hensyn til SKATs ansatte antal m2 der henregnes til beboelsesdelen henviser SKAT opmærksomheden på SKM2010.490.BR , hvor der ikke er fradragsret for moms af ombygningsudgifterne, selvom lokalerne også fungerer som personalegode for selskabets ansatte.

Forholdet omkring de af SKAT ansatte m2 til rådighed for hovedanpartshaver [person1] fremgår yderligere under punktet fri bolig nedenfor.

Den af rådgiver medsendte billedserie (bilag 4) over ombygningen dokumenterer efter SKATs opfattelse ikke at ejendommens 1. sal var tiltænkt erhvervsmæssig udlejning for start. Der er tale om udateret billedserie som fremviser rå rum i forbindelse med istandsættelse. 2 billeder viser de pågældende edb-stik som der henvises til. De 2 billeder er samme installation jf. placeringen og påklædningen på den pågældende arbejder på billedet.

Rådgiver anfører tillige Det skal dog særligt fremhæves, at en manglende folkeregisterregistrering udelukkende hænger sammen med, at lejligheden på 1. Sal ikke står registreret til anvendelse som bolig og hovedanpartshaveren fra Folkeregisteret havde fået den klare opfattelse, at der ikke kunne registreres bopæl i erhvervsbygninger.

SKAT skal hertil bemærke at [person1] ikke har ønsket at foretage korrekt anmeldelse af sine boligforhold til myndighederne. Rådgiver anfører endda selv i nærværende skrivelse følgende:

Registreringen er sket som erhverv.

Baggrunden for denne registrering - og ikke registrering som bolig på 1. Sal - hænger udelukkende sammen med at hovedaktionæren ønskede at udstykke baghuet på [adresse1] til bolig for at anvende det til bolig for familien.

Hvis han således allerede i forbindelse med indflytningen på 1. Sal i 2012 fik ejendommen registreret som delvis bolig, ville han efter eget udsagn, ikke få lov til at tilbageføre den til erhverv . Den manglende registrering som bolig hang således udelukkende sammen med ønsket om at bevare den samlede ejendom som erhverv, men opdelt i 3 ejerlejligheder til brug for fremtidig erhvervsmæssig anvendelse.

Det er SKATs påstand, at [person1] han stor indsigt i reglerne herfor, idet [person1] ejer adskillige ejendomme til udlejning. [person1] er bekendt med reglerne, og har med forsæt ikke ønsket at opklassificerer 1. sal på [adresse1] til beboelse, som er ejendommens faktiske anvendelse.

Til støtte herfor henviser SKAT igen til politiets bilag [...] hvor [person1] oplyser han er klar over reglerne, og er ved at foretage omregistrering af forholdet, regulering af momsfradrag samt salg af lejligheden til ham selv privat. De omtalte handlinger sker aldrig muligvis fordi en gennemførelse er særdeles bekostelig for [person1] i form af køb af lejligheden til markedspris, og ikke mindst regulering af det foretagne momsfradrag på den del af boligen der er indrettet til privatbolig.

SKAT skal i samme forbindelse henlede opmærksomheden på, at [person1] fra sit salg af tidligere privatbolig [adresse3] i [by1] fraflytter denne adresse 01.12.2011, og herefter står opført med "Folkeregister 7" i perioden 01.12.2011 til 17.03.2012 hvor der optages fiktiv adresse hos søsteren på [adresse2].

[person1] er således uden privatbopæl efter salget af [adresse3] i [by1] og allerede i 2007 har tanken været indretning af privatbolig på [adresse1] jf. politiets bilag [...]-29 til [...]-32.

De af rådgiver medsendte billede af skilt til udlejning (bilag 1 og 2) tillægger SKAT ikke særlig værdi. Dette begrunder SKAT med henvisning til politiets bilag [...]-29 til [...]-32.

Hvorvidt ejendommen efterfølgende er forsøgt udlejet jf. den af rådgiver vedlagte e-mail korrespondance grundet forhold som anført af rådgiver "krise på de finansielle markeder som i den grad har justeret de forskellige planer, herunder hovedaktionærens planer for [adresse1]" er SKAT uvist.

SKAT henholder sig til fakta i form af bilag [...]-29 til [...]-32, og de konstaterede forhold at boligen tjener som privatbolig herunder, at [person1] ikke har fremlagt sine forhold klart for myndighederne grundet ændring fra erhverv til privat der ikke kan omgøres, regulering af foretaget momsfradrag samt køb eller beskatning af 1. og 2. salen efter reglerne i ligningslovens § 16 stk. 9.

(...)

SKAT skal [vedrørende anskaffelse af møbler] bemærke, at selskabets revisor i sin skrivelse af 5. februar 2017 til SKAT (vedlagt som SKAT Bilag A) har anført følgende, hvilket tillige fremgår af sagsfremstillingen punkt 2.2.:

I den fremsendte klage anføres det nu, at der er tale om en blanding imellem møbler til privat og møbler der anvendes i kontormiljøet.

SKAT er uenig i denne påstand, idet der er tale om dyre designermøbler til den private beboelse. Ligeledes fremgår det tydeligt af bogføringen at der er tale om "Møbler beboelse".

Af vedlagte politi bilag [...] udtaler [person1] følgende i sin afhøring:

Det bemærkes, at ud fra politiets bilag [...]-17 (vedlagt) Fremgår der adskillige indkøb der vedrører kontordelen. Af anlægskartoteket fremgår bl.a. følgende anskaffelser som SKAT ikke har anset at indgår i privatdelen men værende kontorinventar:

Møbler til nye lokaler	72.014
Møbler	48.700
Pengeskab	10.000
Inventar i øvrigt	48.000
Udsmykning af lokaler	53.000
Kontormøbler	33.000
[virksomhed12]	37.313
Lager reoler	11.250
[virksomhed9]	89.660
Kogle	70.000
2 stk. PH lamper	11.000
[virksomhed10]-Kontormøbler	63.432
[virksomhed11] 8 kontorstole	40.880
[virksomhed13]	22.152
Sharp MX2010	32.149
Diverse	15.460
Gardiner	58.000
[...] skriveborde	115.820
[virksomhed9]	33.000
[virksomhed14]	60.400
I alt	925.230

SKAT må således afvise rådgivers påstand og fastholde sin påstand omkring designermøbler der fremgår af anlægskartoteket med teksten "MØBLER BEBOELSE" 570.435 kr. er af privatkarakter, og disse kan henføres til den medsendte fotodokumentation.

Den medsendte opgørelse på 238.534 kr. kan efter SKATs opfattelse ikke lægges til grund idet SKAT har taget udgangspunkt i selskabets egen bogføring. SKAT har aldrig modtaget yderligere specifikation fra selskabets anlægskartotek over sammensætningen af beløbet på 570.435 kr. med teksten "MØBLER BEBOELSE" SKAT har taget udgangspunkt i selskabets egne opgørelser og bogføring.

SKAT finder det ligeledes mærkværdigt at forholdet anerkendes af selskabet og selskabets revisor ved bemærkninger til det udsendte forslag til selskabet jf. ovenstående, mens man i klagefasen ikke vil anerkende SKATs ændring."

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at den foretagne forhøjelse bortfalder.

Til støtte herfor har selskabet den 6. juni 2017 blandt andet anført følgende:

"Bemærkninger -- moms istandsættelse, [adresse1].

SKAT er af den opfattelse, at der ikke er momsfradragsret for ombygningsomkostningerne, idet man er af den opfattelse, at ombygningen af erhvervsejendommen er sket til boliganvendelse.

SKAT har ved deres afgørelse af tilbagebetalingsforpligtelsen lagt vægt på en lang række forhold, jf. bemærkningerne på siderne 13-19 i sagsfremstillingen.

I den anledning skal vi kommentere de anførte betragtninger, idet vi som udgangspunkt ikke er enig i at lejligheden på 1. Sal samt kælder er startet indrettet med henblik på at være bolig for hovedaktionæren og familien.

Indledningsvis skal det bemærkes, at det er korrekt, at familien er flyttet ind i lejligheden på 1. Sal i sommeren 2012.

Det skal dog særligt fremhæves, at en manglende folkeregisterregistrering udelukkende hænger sammen med, at lejligheden på 1. Sal ikke står registreret til anvendelse som bolig og hovedanpartshaveren fra Folkeregisteret havde fået den klare opfattelse, at der ikke kunne registreres bopæl i erhvervsbygninger.

Bygningen er anskaffet den 1. Juli 2008 - på et tidspunkt, hvor den finansielle krise ikke var slået igennem.

Det kan derfor ikke udelukkes, at der op til købet havde været flygtige overvejelser om mulighed for at anvende noget af bygningen til bolig, men da ombygningen begynder i 2009/10 er verden noget anerledes skruet sammen.

Der har gennem en længere periode været en krise på de finansielle markeder, som i den grad har justeret de forskellige planer, herunder hovedaktionærens planer for [adresse1].

De ombygninger som nu begynder er foretaget med henblik på anvendelse til erhverv.

Vi skal således henvise til bilag 1

Der er her tale om en faktura fra [virksomhed15] vedr. fremstilling af et dobbeltsidet skilt til opsætning ved ejendommen.

Samtidig henvises til bilag 2, som er billede af dette skilt.

Der er tale om en udgift, der er afholdt i foråret 2011, hvor man er godt i gang med ombygningen og hvor man har behov for at få lokalerne udlejet.

Baggrunden for på dette tidspunkt at opsætte "Til leje skilte" hang sammen med, at hovedaktionæren allerede i slutningen af 2010 havde været i kontakt med en konkret interesseret erhvervslejer ([person2] fra [virksomhed16] A/S)

Der henvises til bilag 3, som omhandler afslutningen på denne drøftelse.

Som det også fremgår var man meget langt fremme angående udlejning til kontorformål. At forhandlingerne endte frugtesløse ændrer ikke ved det forhold, at den oprindelige tanke med ombygningen af ejendommen var anvendelse til erhvervsformål.

Udlejningsbestræbelserne fortsætter sideløbende med ombygningen til erhvervsmæssig anvendelse, frem til foråret 2012.

På dette tidspunkt er der afholdt omkostninger for ca. kr. 14.000.000 på den samlede om- og tilbygning.

I marts/april 2012 besluttes det således at ændre indretningen af de ombyggede lokaler på 1. Sal til bolig.

Der henvises til bilag 4, som er en billedserie, der viser at 1. Sal var færdig til brug for kontorer men at man valgt at foretage ændringer af disse ombygninger således, at det kunne anvendes til boligformål.

Således var der bl.a. en lang række IT- og el-installationer som viser at det var indrettet til kontor. Disse installationer er fortsat i lejligheden og fremgår givet vis også af SKATs billed-dokumentationsmateriale.

Som det imidlertid fremgår af bilag 4 skulle der nu etableres særskilt køkken og bad, hvilket bl.a. indebar at man skulle lave helt nyt gulv, selv om det andet gulv var lavet inden for det seneste år.

Det fremgår endvidere af billederne, at der blev lavet nye rørføring til køkken og bad.

En klar dokumentation for, at ombygningerne, som startede i 2009/10 var med henblik på anvendelse til erhverv.

Der skal ligeledes henvises til bilag 5, som omhandler anmeldelse og fortegnelse af opdeling i ejerlejligheder i ejendommen [adresse1], [by2].

Anmeldelsen er fra 2012, udfærdiget af landinspektør [person12].

Heraf fremgår det klart at der er tale om opdeling af henholdsvis kælder, stue og 1. Sal.

Endvidere fremgår det at bilag 6(mail-skrivelse fra Landinspektør [person12]) at der i juni 2013 er sket registrering af 3 ejerlejligheder.

Registreringen er sket som erhverv.

Hvis han således allerede i forbindelse med indflytningen på 1. Sal i 2012 fik ejendommen registreret som delvis bolig, ville han efter eget udsagn, ikke få lov til at tilbageføre den til erhverv.

Den manglende registrering som bolig hang således udelukkende sammen med ønsket om at bevare den samlede ejendom som erhverv, men opdelt i 3 ejerlejligheder til brug for fremtidig erhvervsmæssig anvendelse.

Der er således god grund til, at der ikke i forbindelse med ombygningen af [adresse1], efter erhvervelsen i 2008 er sket udstykning til anvendelse af ejendommen i form af indretning af privatbeboelse, jf. SKATs bemærkninger side 14 i sagsfremstillingen.

SKAT henviser således også selv på side 16 i sagsfremstillingen til, at lokalplanen for området ikke kan forventes til andet end erhvervslejemål.

Vi er endvidere ikke enig med SKAT i, at renoveringen af boligdelen i ejendommen fra starten er sket med henblik på ulovlig anvendelse til bolig for selskabets hovedaktionær.

Dette modbevises klart af de fremlagte bilag 1-3.

På den baggrund er det således vores opfattelse at der på ombygningstidspunktet var fuld momsfradrag, men efterfølgende - i forbindelse med den supplerende ombygning i foråret 2012 - skulle foretages en momsregulering med 10 %, jf. momslovens § 43.

Vi må dog fastholde at den oprindelige hensigt med ombygningen af ejendommen var til brug for erhvervsmæssig anvendelse.

SKAT har ved deres opgørelse af momsreguleringen taget udgangspunkt i, en ren kvm-fordeling, jf. bl.a. side 14 i sagsfremstillingen.

Efter momslovens § 39 er der fradrag for moms for den del af udgifterne, som kan henføres til de erhvervsmæssigt anvendte lokaler.

Udgifter som ikke direkte kan henføres til erhvervsmæssigt anvendte lokaler, men som heller ikke direkte kan henføres til boligdelen, fordeles i forhold til kvm.

Vi skal i den forbindelse gøre opmærksom på, at de lokaler som anvendes til bolig er lokalerne på 1. Sal.

Disse lokaler er udelukkende ombygget og udgør en begrænset det af de samlede udgifter.

Det skal således bemærkes, at stueplan er om- og tilbygget hvorfor en ganske betragtelig del af udgifterne er anvendt i denne del af bygningen.

Kælderen er ikke en del af bolig og har fra etableringstidspunktet heller ikke været tiltænkt som en del heraf.

Det kan ved selvsyn konstateres, at kælderen er indrettet som personalekantine inkl. velfærdsrum med bl.a. bar, personaletoilet, depotrum, mindre kontorlokaler samt lager og fitnesslokale for personale.

Kælderen andrager 318 kvm. og der er direkte adgang fra selskabets kontorlokale.

Derimod er der ikke direkte adgang fra 1. Sals boligen ned til kælderen.

Det forhold, at SKAT, via de sociale medier har konstateret at hovedaktionærens datter enkelte gange har anvendt visse af kælderens faciliteter til private formål, gør ikke kælderen i almindelighed til en del af den samlede bolig.

Der henvises til SKATs bemærkninger på side 14 og side 18.

Vi skal således bemærke at datteren i øvrigt er ansat i selskabet, ligesom de øvrige ansatte kan og har benyttet de samme lokaler til privat anledning.

Det berettiger ikke til, at lokalerne skal bedømmes som private.

Der skal her særligt lægges vægt på, at kælderlokalerne er en naturlig og integreret del af de kontorfaciliteter, som findes i stueplan.

Det er således vores opfattelse, at det udelukkende er 321 kvm. af det samlede areal, som kan henføres til boliganvendelse.

Vi vil i den anledning fremsende en nærmere opgørelse af udgifternes fordeling på henholdsvis 1. Sal og den øvrige del af ejendommen.

Vi er dog enige i, at momsbeløbet, kr. 142.445 vedr. direkte køb til 1. Sal ikke er fradragsberettigede efter momslovens § 42.

Bemærkninger - momsfradrag på anskaffelser af møbler.

SKAT har på baggrund af selskabets anlægskartotek nægtet momsfradrag på samtlige inventarkøb.

Det er ikke korrekt, idet anlægskartoteket indeholder møbler, som anvendes i kontormiljøet, men også enkelte møbler i privaten.

Skønsmæssigt udgør 2/3 af samtlige inventarkøb på anlægskontoen, møbler som påviselig står i kontoret.

Dette er også dokumenteret af SKAT ved egne fotos.

Vi skal i den forbindelse henvise til vedlagte fortegnelse, hvor køb af private møbler andrager kr. 238.534, jf. bilag 7.

Vi er derfor ikke enige i, at der efteropkræves moms af kr. 570.435. Beløbet skal således reduceres med kr. 238.534."

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling af 26. juli 2022

Skattestyrelsen har den 9. august 2022 anført følgende i anledning af Skatteankestyrelsens indstilling om hjemvisning med henblik på forhøjelse af afgiftstilsvaret:

"Skattestyrelsen er ikke enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller, at punktet vedrørende klagers delvise fradrag for udgifter til istandsættelse af ejendommen, hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen med henblik på yderligere fradragsbegrænsning.

Skattestyrelsen er dog enig i, at klager skal nægtes momsfradrag for udgifter til møbler, samt at SKAT har været berettiget til at genoptage klagers momstilsvar efter udløbet af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31, jf. § 32, stk. 1, nr. 3.

Klager driver momspligtig aktivitet med salg og installation af hosted IP og mobiltelefoni koncepter til det danske erhvervsliv. Klager er registreret for moms pr. 30. april 1999.

Klager ejer ejendommen på [adresse1], [by1], hvorfra klagers virksomhed drives.

Klager har i forbindelse med renovering af ejendommen i perioden 2010-2012 taget fuldt momsfradrag for udgifter til istandsættelse. Klager oplyser, at hensigten var at ejendommen skulle udlejes til erhverv.

I forbindelse med en ransagning på klagers adresse den 21. juni 2016 konstaterede SKAT, at 1. salen i ejendommen var indrettet og blev anvendt som privatbolig for hovedaktionæren og dennes familie.

SKAT har i sin afgørelse af 6. marts 2017 nægtet klager fradrag på 2.079.571 kr. for udgifter til istandsættelse af 1. sal samt 49 % af kælderen, da denne del af ejendommen anses for at være anvendt til hovedaktionærens private bolig. Udlejning udgør momsfri udlejning, jf. momsloven § 13, stk. 1, nr. 8. Derudover er klager nægtet momsfradrag for udgifter til møbler på 1. sal.

Klager har påklaget dette med påstand om, at kælderen ikke skal medregnes som privat beboelse, hvorfor klager skal indrømmes fradrag for istandsættelsesudgifter hertil, at nægtet fradrag for udgifter til 1. sal er omfattet af momsreguleringen i momslovens § 43, samt at nægtet fradrag for møbler skal nedsættes.

Udgifter til istandsættelse

Skattestyrelsen fastholder, at klager skal nægtes momsfradrag for udgifter til istandsættelse af ejendommen for 1.789.859 kr., da udgifterne efter Skattestyrelsens opfattelse, vedrører ikke fradragsberettigede formål (istandsættelse fra momsfri udlejning af fast ejendom til hovedaktionærens og dennes families private bolig).

Klager anfører, at istandsættelsen af ejendommen er foretaget med henblik på, at ejendommen skulle udlejes eller sælges som lejligheder.

Skattestyrelsen finder det ikke dokumenteret, at hensigten med istandsættelsen af ejendommen er sket med henblik på momspligtig udlejning, eller opført med henblik på momspligtigt salg af ny lejlighed. Efter Skattestyrelsens opfattelse, foreligger der således ikke objektive kendsgerninger der understøtter klagers hensigt for momspligtig udlejning.

Der henses blandt andet til, at klager ikke har været frivilligt momsregistreret for erhvervsmæssig udlejning efter momslovens § 51, stk. 1.

Som redegjort for af SKAT i afgørelsen af 6. marts 2017, som i øvrigt er stadfæstet af Landsskatteretten i skattesagen og efterfølgende også af byretten, jf. SKM2021.444.BR, anses 49 % af ejendommens areal for at være anvendt til hovedaktionærens privatbolig.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at den fordeling af m2 der lægges til grund i skattesagen ved beregning af den andel af ejendommen, der stilles til rådighed for hovedaktionæren, ligeledes skal lægges til grund i beregningen af momsfradrag for udgifter i forbindelse med istandsættelsen af ejendommen i nærværende klagesag.

Skattestyrelsen fastholder derfor, at klager nægtes momsfradrag på 1.789.859 kr. for udgifter, der vedrører istandsættelsen af den del af ejendommen der medgår som privat beboelse for hovedaktionæren, jf. momslovens § 39, stk. 1-5.

Udgifter til istandsættelse der direkte kan henføres til 1. sal

Vedrørende nægtet momsfradrag for udgifter på 142.445 kr. som kan henføres direkte til den private bolig på ejendommens 1. sal, ses klager at være enig i, at der ikke kan indrømmes fradrag herfor, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 2. Klager anfører dog, at der skal ske en tilbageregulering af momsfradrag med 10 % efter reglerne i momslovens § 43.

Da klager ikke har dokumenteret sin hensigt om at anvende ejendommen til momspligtig udlejning eller momspligtigt salg af en ny lejlighed, herunder ikke har ladet sig frivilligt registrere for moms af udlejning, finder Skattestyrelsen ikke, at klager havde ret til momsfradrag i opførelsesperioden eller på ibrugtagningstidspunktet.

Der henses til, at det efter Skattestyrelsens opfattelse allerede på dette tidspunkt stod klart, at der ikke kunne opnås momsfradrag for byggeudgifter, grundet indretningen af 1. salen til beboelse, jf. momslovens §13, stk. 1, nr. 8 og § 37, modsætningsvis.

Skattestyrelsen finder derfor ikke, at anvendelsen af ejendommen har skiftet karakter ved hovedaktionærens indflytning, da det er Skattestyrelsens opfattelse, at hensigten fra starten har været indretning og anvendelse til udlejning til privat beboelse, hvorfor momslovens § 43 ikke finder anvendelse.

Udgifter til møbler til privatbolig

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at klager ikke kan indrømmes momsfradrag for udgifter til møbler, der ud fra klagers anlægskartotek må anses for møbler anvendt til private formål.

Skattestyrelsen finder således fortsat ikke, at klager har tilstrækkeligt dokumenteret, at de møbler, der er bogført som møbel beboelse, ikke er møbler, der er anvendt i hovedaktionærens private bolig. Da det ikke er dokumenteret, at udgifterne er afholdt som led i klagers momspligtige aktiviteter, jf. § 37, stk. 1, kan klager ikke indrømmes momsfradrag for udgifterne hertil.

Ekstraordinær genoptagelse

SKAT har genoptaget klagers momstilsvar for perioden uden for de ordinære frister efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, at et momstilsvar kan ændres efter udløbet af de ordinære frister, såfremt den momspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt, eller groft uagtsomt har bevirket, at momstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Skattestyrelsen finder fortsat, at klager har handlet mindst groft uagtsomt ved at tage momsfradrag for udgifter til istandsættelse i tilknytning til momsfri udlejning af hovedaktionærens private bolig, samt fradrag for indkøb af møbler anvendt i boligen. Der henses til beløbets størrelse, samt den omstændighed, at klager ikke på noget tidspunkt har haft fradragsret til udgifterne. Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at hensigten med ejendommens 1. sal, samt dele af kælderen, fra starten har været anvendelse til privat beboelse for hovedaktionærens og dennes familie. Dette understøttes af, at 1. sal allerede i opførelsesperioden blev indrettet som privat bolig.

Skattestyrelsen finder endvidere, at fristerne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 er overholdt, da kundskabstidspunktet anses at være den 21. juni 2016, hvor SKATs ransagning fandt sted. Afgørelsen er ligeledes fremsendt indenfor 3-måneders fristen."

Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens kontorindstilling af 26. juli 2022

Selskabet har i anledning af Skatteankestyrelsens indstilling anført følgende:

"Selskabet har siden 30. april 1999 drevet momsmæssig aktivitet i form af salg og installation af hosted IP og mobiltelefoni.

Fra starten af, drev selskabet aktivitet fra adressen, [adresse4], [by1] for siden at flytte til [adresse1], [by1] den 2. september 2008.

Den 7. oktober 2010 flytter selskabet sin adresse over i [adresse5], idet man på dette tidspunkt skal til at foretage en gennemgribende renovering af [adresse1], [by1].

I sommeren 2012 er renoveringen gennemført på [adresse1], 9000, hvorfor selskabet flytter tilbage igen den 18. juli 2012.

Der henvises i den forbindelse til vedhæftede registreringshistorik fra

Erhvervsstyrelsen.

Momslovens § 39 har følgende ordlyd:

"§ 39. Afgift vedrørende opførelse af bygninger, herunder tilbygninger, som foruden lokaler for den registrerede virksomhed omfatter andre lokaler, kan fradrages med den del af den samlede afgift på bygningen, som byggeomkostningerne for virksomhedens lokaler skønnes at udgøre i forhold til de samlede byggeomkostninger.

Stk. 2. Til virksomhedens lokaler efter stk. 1 medregnes ikke

1) lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver eller personale, uanset om lokalerne tillige anvendes i den pågældendes erhverv,

2) lokaler, der anvendes til udlejning, medmindre udlejningen er omfattet af en frivillig registrering efter § 51, stk. 1.

Stk. 3. Afgift vedrørende ombygnings-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder på de i stk. 1 omhandlede bygninger kan fradrages, i det omfang afgiften direkte vedrører virksomhedens lokaler. Det er en betingelse, at leverandøren i sin faktura har foretaget en opdeling af prisen for det udførte arbejde.

Stk. 4. Afgift vedrørende ombygnings-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder, som ikke direkte kan henføres til bygningens enkelte lokaler, kan fradrages efter forholdet mellem etagearealet af virksomhedens lokaler og bygningens samlede etageareal.

Stk. 5. Afgift vedrørende anlæg, reparation og vedligeholdelse og lign. af anden fast ejendom end bygninger kan fradrages med en andel, som opgøres efter reglerne i § 38, stk. 1 eller 2, jf. dog § 40, stk. 1."

Som det fremgår af ovenstående, vil der således være momsfradrag for de udgifter, som vedrører ombygning-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder, som vedrører virksomhedens lokaler.

I den forbindelse skal det bemærkes, at klager var ejer af lokalerne i forbindelse med de udførte ombygning-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder, som blev foretaget i perioden 2010-2012. Endvidere skal det bemærkes, at selskabet også umiddelbart for disse arbejder anvendte lokalerne, ligesom lokalerne igen blev taget i anvendelse efter.

Der synes således ikke at være nogen tvivl om, at samtlige betingelser i momslovens § 39 er opfyldt i forbindelse med fradrag for de udgifter, som er henførbar til virksomhedens lokaler.

På den baggrund har vi således ingen forståelse for de af Skatteankestyrelsen fremførte bemærkninger om, at der ikke er sket frivillig momsregistrering i forbindelse med udlejning.

Selskabet ejer således egne lokaler og disse har været anvendt såvel før, som efter udførelse af de arbejder, som Skattestyrelsen har indrømmet fradrag for.

Skatteankestyrelsens grundlag for at oversende sagen til Skattestyrelsen med henblik nægte fradrag for momsen vedr. ombygning-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder i perioden 201-2012, er således forkert."

Retsmøde

Selskabets repræsentant nedlagde påstand og redegjorde for sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Skattestyrelsen indstillede til, at den påklagede afgørelse stadfæstes og redegjorde for sine anbringender i henhold til tidligere udtalelser.

Landsskatterettens afgørelse

Fradrag for renoveringsudgifter

Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt SKAT med rette har forhøjet selskabets afgiftstilsvar med samlet 1.932.304 kr., idet SKAT ikke har godkendt fradrag for indgående moms af udgifter til renovering af den del af ejendommen, der anvendes til privat beboelse for selskabets hovedanpartshaver.

Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1 og § 39 (uddrag):

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

(...)

§ 39 Afgift vedrørende opførelse af bygninger, herunder tilbygninger, som foruden lokaler for den registrerede virksomhed omfatter andre lokaler, kan fradrages med den del af den samlede afgift på bygningen, som byggeomkostningerne for virksomhedens lokaler skønnes at udgøre i forhold til de samlede byggeomkostninger.

Stk. 2. Til virksomhedens lokaler efter stk. 1 medregnes ikke

1) lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver eller personale, uanset om lokalerne tillige anvendes i den pågældendes erhverv,

2) lokaler, der anvendes til udlejning, medmindre udlejningen er omfattet af en frivillig registrering efter § 51, stk. 1

For at være berettiget til fradrag i henhold til momslovens § 37, stk. 1, er det en grundlæggende betingelse, at udgiften afholdes af en afgiftspligtig person. Det er ligeledes en forudsætning for fradraget, at momsen er pålagt varer eller ydelser, der udelukkende anvendes til brug for selskabets momspligtige leverancer.

EF-Domstolen har fastslået i sag C-268/83, Rompelman, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Selskabet erhvervede den 1. juli 2008 ejendommen beliggende [adresse1], [by1]. I perioden fra 2010 til 2012 foretog selskabet en renovering af ejendommen. Det var selskabets hensigt at opdele ejendommen i tre lejligheder, som skulle udlejes til erhverv. Selskabet angav i forbindelse hermed fuldt fradrag for indgående moms af samtlige udgifter til renovering af ejendommen.

Selskabet har oplyst, at ejendommen, uanset den oprindelige hensigt, ikke blev udlejet erhvervsmæssigt. I stedet blev selskabets virksomhed drevet fra stueetagen, mens kælderetagen, bestående af kantine og fitnessrum, blev benyttet af selskabets medarbejdere. I 2012 besluttede selskabet at indrette og benytte førstesalen til privat beboelse for hovedanpartshaveren og dennes familie.

Selskabet har ikke været registreret for erhvervsmæssig udlejning, jf. momslovens § 51, stk. 1.

Henset til ovenstående omstændigheder finder Landsskatteretten, ligesom SKAT, at det ikke ses godtgjort, at selskabet har renoveret ejendommens førstesal med henblik på momspligtig udlejning.

Landsskatteretten har i afgørelse med j.nr. [sag2] vedrørende hovedanpartshaverens skattepligtige indkomst truffet afgørelse om, at hovedanpartshaveren, for så vidt angår ejendommen, er skattepligtig af fri bolig. Landsskatteretten foretog i den forbindelse en fordeling og fandt at 49 % af ejendommen blev anvendt til privat beboelse af hovedanpartshaveren. Fordelingen blev stadfæstet ved retten i [by1]s dom af 21. juli 2021, offentliggjort som SKM2021.444.BR, som havde besigtiget ejendommen.

Under henvisning hertil, og da der ikke kan godkendes fradrag for indgående moms af udgifter, der vedrører lokaler, der anvendes til bolig for selskabets hovedanpartshaver, stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse, herunder SKATs talmæssige opgørelse.

Indkøb af møbler til privatbolig

Der skal tages stilling til, hvorvidt SKAT med rette har forhøjet selskabets afgiftstilsvar med 147.267 kr., idet SKAT har anset udgifter til indkøb af møbler for afholdt til brug for virksomheden uvedkommende formål, som ikke er fradragsberettigede efter momslovens § 37, stk. 1.

Det fremgår af selskabets anlægskartotek, at selskabet har afholdt udgifter til indkøb af møbler med samlet 736.334 kr., heraf moms 147.267 kr. Selskabet har angivet fuldt fradrag for indgående moms heraf i regnskabsåret 2012-2013.

Det er oplyst, at møblerne er indkøbt af selskabet og anvendt til brug for indretning af ejendommens 1. sal, som tjente til bolig for hovedanpartshaveren og dennes familie.

Under henvisning hertil og da der efter momslovens § 37, stk. 1, ikke kan fradrages moms af køb af varer og ydelser, der ikke relaterer sig til selskabets momspligtige aktiviteter, godkender Landsskatteretten ikke fradrag for moms af udgifterne.

Landsskatteretten stadfæster på den baggrund SKATs afgørelse.

Ekstraordinær genoptagelse

Der skal herefter tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har genoptaget selskabets momstilsvar for perioden fra 1. juli 2010 til 30. juni 2013 ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1 (uddrag):

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb ... Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. ..."

Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 og stk. 2 (uddrag):

" Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

...

3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

...

Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt ..."

Følgende fremgår af den dagældende momslovs § 57, stk. 1 og 3 (uddrag):

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal efter udløbet af hver afgiftsperiode til told- og skatteforvaltningen angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgående afgift i perioden samt værdien af de leverancer, der efter §§ 14-21 eller § 34 er fritaget for afgift. Beløbene angives i hele kroner, idet der bortses fra ørebeløb. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler for angivelsen.

(...)

Stk. 3.For virksomheder, hvis samlede afgiftspligtige leverancer overstiger 1 mio. kr. årligt, men udgør højst 15 mio. kr. årligt, er afgiftsperioden kvartalet. Virksomhedens angivelse efter stk. 1 skal foretages senest 1 måned og 10 dage efter afgiftsperiodens udløb. For april kvartal skal virksomhedernes angivelse efter stk. 1 dog foretages senest 1 måned og 17 dage efter afgiftsperiodens udløb."

Selskabet afregnede kvartalsvis i de omhandlede perioder. Selskabets angivelsesfrist for april kvartal 2013 udløb den 17. august 2013, jf. momslovens § 57, stk. 1 og 3, hvorfor den seneste frist for rettidigt at ændre afgiftstilsvaret var den 17. august 2015, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, 1. pkt.

Som udgangspunkt kan afgiftstilsvaret ikke ændres senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. SKAT kan dog, uanset fristen i § 31, ændre et afgiftstilsvar i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, i tilfælde, hvor den afgiftspligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

En ændring af afgiftstilsvaret efter § 32, stk. 1, skal varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. En ændring af afgiftstilsvaret, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt.

SKAT varslede den 13. december 2016 forhøjelsen af selskabets afgiftstilsvar for perioden fra den 1. juli 2010 til den 30. juni 2013. SKAT traf endelig afgørelse den 6. marts 2017.

Landsskatteretten finder, at SKAT ved varsel af 13. december 2016 og efterfølgende afgørelse af 6. marts 2017, har handlet inden for fristerne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2

I henhold til ovenstående har selskabet angivet fuldt momsfradrag af renoveringsudgifter, selvom renoveringen skete af lokaler til beboelse og til momsfri udlejning. Selskabet har herudover angivet fradrag for indgående moms af udgifter til indkøb af møbler til brug for hovedanpartshaverens private bolig. Selskabet har således angivet fradrag for indgående moms, selvom betingelserne herfor ikke var opfyldt.

Henset hertil finder Landsskatteretten, at det er med rette, at SKAT har ændret selskabets afgiftstilsvar for perioden 1. juli 2010 til 30. juni 2013 ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, idet selskabet eller nogen på dets vegne findes forsætligt eller groft uagtsomt at have bevirket, at afgiftstilsvaret for den omhandlede periode er fastsat på et urigtigt grundlag.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse i dens helhed.