Kendelse af 08-09-2020 - indlagt i TaxCons database den 15-11-2020

Klagen skyldes, at SKAT har nægtet fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til underleverandører. SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 206.570 kr. for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2015.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1], cvr-nr. [...1], herefter virksomheden, er en enkeltmandsvirksomhed, som blev registreret den 1. februar 2014 under branchekoden 532000 ”andre post- og kurertjenester”. Virksomheden blev registreret for moms 1. februar 2014. Virksomheden blev drevet af [person1], herefter indehaveren. Virksomheden har ikke haft ansatte medarbejdere i afgiftsperioden. Virksomhedens ophørte den 30. november 2016.

Virksomhedens eneste kunde i perioden var [virksomhed2], som er en internet-supermarkedskæde, der bringer varer ud til private kunder. Virksomheden har i afgiftsperioden leveret varer for [virksomhed2].

SKAT har i forbindelse med kontrol af en af virksomhedens underleverandører, fundet anledning til at se nærmere på virksomhedens selvangivelse af fremmed arbejde.

Virksomheden har i perioden fra den 1. januar 2014 til den 31. december 2015 angivet at have benyttet sig af fremmed arbejde og har i momsangivelsen fratrukket købsmoms 206.570 kr. for følgende underleverandører:

2014 (moms)2015 (moms)

[virksomhed3] ApS5.500 kr.0 kr.

[virksomhed4] ApS 83.733 kr.18.000 kr.

[virksomhed5] ApS0 kr.74.322,25 kr.

[virksomhed6] ApS 0 kr.25.015,90

I alt 89.233 kr.117.338 kr.

SKAT har nægtet fradrag for følgende fakturaer, som vedrører virksomhedens underleverandører:

*Ukorrekt underleverandørnavn

**Ukorrekt underleverandøradresse

*** Ens fakturalayout og/eller fakturatekst

Virksomheden har som dokumentation for betaling af ydelserne fremlagt virksomhedens bankkontoudtog for perioden 24. marts 2025 til 3. februar 2014 vedrørende kontonummer [...67]. Det fremgår af kontoudtoget, at der er sket overførsel fra virksomhedens konto for nogle af fakturaerne.

Virksomheden har ikke fremlagt timesedler eller anden specifikation for de enkelte fakturaer.

Virksomheden har som yderligere dokumentation for transportydelsernes levering fremlagt samarbejdsaftaler indgået mellem virksomheden og underleverandørerne [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS samt [virksomhed6] ApS. Samarbejdsaftalerne er underskrevet af parterne. Samarbejdsaftalerne indeholder ikke en beskrivelse af arbejdsopgaverne eller oplysninger om leveringssted eller leveringsdato for samarbejdet. Det fremgår af samarbejdsaftalerne, at der på mail sker kommunikation mellem virksomheden og den pågældende underleverandør. Disse mails er ikke blevet fremlagt.

Det fremgår af samarbejdsaftalen indgået mellem virksomheden og [virksomhed4] ApS, at [virksomhed4] ApS forpligter sig til at stille medarbejdere til rådighed for virksomheden for en pris på 165 kr. pr. time samt leje af varebil og diesel forbrug. Det fremgår yderligere, at priserne reguleres ved gensidig aftale mellem parterne. Det fremgår endvidere af aftalen, at den træder i kraft den 1. april 2014. [virksomhed4] ApS´ adresse på samarbejdsaftalen er anført til [adresse1], [by1], på trods af, at [virksomhed4] ApS først den 16. juni 2014 officielt skifter adresse til [adresse1], [by1].

Det fremgår af samarbejdsaftalen indgået mellem virksomheden og [virksomhed5] ApS, at aftalen træder i kraft den 1. april 2015, på trods af, at den første faktura fra [virksomhed5] ApS er fra februar 2015. Det fremgår derudover, at der mellem parterne er aftalt en timepris på 158 kr.

Det fremgår af samarbejdsaftalen indgået mellem virksomheden og [virksomhed6] ApS, at timeprisen er fastsat til 158 kr. ekskl. moms. Det fremgår af aftalen, at [virksomhed6] ApS skal levere ydelser, som står beskrevet i opgaven. Virksomheden har ikke fremlagt en beskrivelsen af opgaven. Samarbejdsaftalen er underskrevet af parterne den 1. august 2015, på trods af, at den første faktura fra [virksomhed6] ApS er fra juli 2015.

Virksomheden har endvidere fremlagt kørekort af [virksomhed4] ApS ‘direktør, [person2]. Virksomheden har yderligere fremlagte sygesikringskort og pas af [virksomhed6] ApS´ kontaktperson, [person3]. Virksomheden har derudover fremlagt pas og sygesikringskort af [virksomhed5] ApS´ kontaktperson, [person4].

Virksomheden har som dokumentation for betaling af fakturaerne fremlagt virksomhedens bankkontoudtog for perioden 3. februar 2014 til 5. oktober 2015 vedrørende konto nr. [...43]. Der er overensstemmelse mellem kontoudtoget og beløbene i de fremlagte fakturaer. På kontoudtoget den 30. juni 2014, er en enkelt betaling til [virksomhed4] ApS anført med teksten ”betaling til [virksomhed3]”.

SKAT har oplyst, at det ikke har været muligt for dem at komme i kontakt med de omhandlede underleverandører.

Følgende oplysninger foreligger om de angivne underleverandører:

[virksomhed3] CVR-nr. [...2]

[virksomhed3], herefter [virksomhed3], blev registreret den 8. juli 2013 under branchekoden 782000 ”vikarbureauer”. [virksomhed3] var i perioden registreret under følgende bibranche 562900 ”anden restaurationsvirksomhed”. [virksomhed3]`s formål var at drive en vikarbureauvirksomhed og dermed efter direktionens skøn beslægtede formål. [virksomhed3] er blevet taget under konkurs den 22. januar 2016, og blev opløst den 22. november 2018. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed3] i 1. kvartal af 2014 haft 5-9 ansatte medarbejdere.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed3] fremlagt 1 faktura for afgiftsåret 2014. Fakturaen vedrører kørsel, og er ikke specificeret med nærmere angivelse af, hvornår og hvor transportydelsen er blevet leveret. [virksomhed3]s virksomhedsnavn er ukorrekt angivet på den fremlagte faktura. Underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS og [virksomhed6] ApS anvender samme fakturatekst, samme angivelse af betalingsbetingelser samt samme angivelse af ”vor bank”.

SKAT har oplyst, at den fremlagte faktura fra [virksomhed3] er forskellig fra fakturaer udstedt til andre virksomheder. SKAT har yderligere, at [virksomhed3]s direktør [person5] var indrejst til Danmark den 10. september 2013 og blev indsat som direktør hos [virksomhed3] den 15. oktober 2013. SKAT har desuden oplyst, at [virksomhed3] var registreret for moms i samhandelsperioden, men har ikke angivet og afregnet moms og skat. SKAT har derudover oplyst, at [virksomhed3] ikke har reageret på henvendelser fra SKAT. SKAT har oplyst, at de den 23. marts 2015 har besøgt [virksomhed3]s virksomhedsadresse, men at hverken virksomheden eller direktøren fandtes på den angivne adresse. SKAT har yderligere oplyst, at [virksomhed3] har foretaget fiktive lønindberetninger, og at indsætninger af beløb på [virksomhed3]s bankkonto straks blev hævet, eller overført til andre konti.

[virksomhed4] ApS, cvr-nr. [...3]

[virksomhed4] ApS, herefter [virksomhed4], blev registreret den 1. april 2011 under branchekoden 702200 ”virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse”. [virksomhed4] var registreret under følgende bibrancher 692000 ”bogføring og revision: skatterådgivning” og 522120 ”parkering og vejhjælp m.v.”. [virksomhed4]s formål var at udøve rådgivning indenfor økonomi, bogføring og ledelse. [virksomhed4] er blevet taget under konkurs den 21. januar 2016, og blev opløst den 6. juli 2018. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed4] ikke haft ansatte medarbejdere i afgiftsperioden.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed4] fremlagt 8 fakturaer for afgiftsårene 2014 og 2015. Fakturaerne vedrører kørsel, og er ikke specificeret med nærmere angivelse af, hvornår og hvor transportydelsen er blevet leveret. Underleverandørerne [virksomhed4], [virksomhed3], [virksomhed5] ApS og [virksomhed6] ApS anvender samme fakturatekst, samme angivelse af betalingsbetingelser samt samme angivelse af ”vor bank”. Underleverandørerne [virksomhed4] og [virksomhed5] ApS anvender samme fakturalayout. De fremlagte fakturaer fra [virksomhed4] er ikke angivet med virksomhedsbetegnelsen ”ApS”. Faktura af den 31. maj 2014, er angivet med ukorrekt underleverandøradresse. De fremlagte fakturaer er betalt mellem 34 og 50 dage efter fakturadato, trods frist på 35 dage påført fakturaerne. Der fremgår et weekendstillæg af de fremlagte fakturaer fra [virksomhed4]. Weekendtillæg er ikke beskrevet i den fremlagte samarbejdsaftale indgået mellem virksomheden og [virksomhed4]. På de fremlagte fakturaer fremgår ikke leje af varebil.

SKAT har oplyst, at [virksomhed4] har været momsregistreret i afgiftsperioden, men ikke har angivet og afregnet moms af den samhandel, der har været med virksomheden. SKAT har yderligere oplyst, at de beløb der blev indsat på [virksomhed4]s bankkonto, straks blev overført, eller hævet i kontanter i pengeautomater.

[virksomhed5] ApS, cvr-nr. [...4]

[virksomhed5] ApS, herefter [virksomhed5], blev registreret den 3. september 2007 under branchekoden 466900 ”engroshandel med andre maskiner og andet udstyr”. [virksomhed5] var registreret under følgende bibrancherne 465220 ”engroshandel med telekommunikationsudstyr” og 463200 ”engroshandel med kød og kødprodukter”. [virksomhed5]s formål var at drive handel og servicevirksomhed. [virksomhed5] er under tvangsopløsning. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed5] ikke haft ansatte medarbejdere i afgiftsperioden.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed5] fremlagt 5 fakturaer for afgiftsåret 2015. Det fremgår ikke af fakturaerne, hvad de vedrører. Underleverandørerne [virksomhed5], [virksomhed4], [virksomhed3] og [virksomhed6] ApS anvender samme fakturatekst, samme angivelse af betalingsbetingelser samt samme angivelse af ”vor bank”. Underleverandørerne [virksomhed5] og [virksomhed4] anvender samme fakturalayout. Der fremgår et weekendstillæg og dieseltillæg af de fremlagte fakturaer fra [virksomhed5]. De af fakturaerne nævnte tillæg er ikke beskrevet i den fremlagte samarbejdsaftale indgået mellem virksomheden og [virksomhed5].

SKAT har oplyst, at [virksomhed5] har været momsregistreret i afgiftsperioden, men ikke har angivet og afregnet moms af den samhandel, der har været med virksomheden. SKAT har yderligere oplyst, at de beløb der blev indsat på [virksomhed5]s bankkonto, straks blev overført, eller hævet i kontanter i pengeautomater.

[virksomhed6] ApS, cvr-nr. [...5]

[virksomhed6] ApS, herefter [virksomhed6], blev registreret den 29. december 2011 under branchekoden 493920 ”turistkørsel og anden landpassagertransport”. [virksomhed6] var registreret under følgende branchekode 463900 ”ikke- specialiseret engroshandel med føde-, drikke- og tobaksvarer”. [virksomhed6]s formål var at drive transportvirksomhed og tilbyde transportløsninger til virksomheder og private i ind- og udland. [virksomhed6]s formål var desuden at drive kurerkørsel til virksomheder med behov for daglig transport samt andre aktiviteter med tilknytning til de nævnte. [virksomhed6] er blevet taget under konkurs den 20. september 2016, og blev opløst den 14. august 2017. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister var [virksomhed6] ikke registreret med ansatte medarbejdere i samhandelsperioden.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed6] fremlagt 2 fakturaer for afgiftsåret 2015. Det fremgår ikke af fakturaerne, hvad de vedrører. Underleverandørerne [virksomhed6], [virksomhed5], [virksomhed4] og [virksomhed3] anvender samme fakturatekst, samme angivelse af betalingsbetingelser samme angivelse af ”vor bank”. På fakturaerne fra [virksomhed6] er angivet en betalingsfrist på 35 dage fra faktureringsdato, på trods af, at det af samarbejdsaftalen indgået mellem virksomheden og [virksomhed6] er anført, at betalingstidspunkt er ”8 dage efter datoen på de af konsulenten fremsendte fakturaer eller efter aftale”. Af fakturaerne fremgår et tillæg på 86 kr., på trods af, at det af samarbejdskontrakten fremgår, at tillæg er på 80 kr. samt diesel efter aftale.

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet fradrag for købsmoms for fremmed arbejde på 206.570 kr. for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2015.

SKAT har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende (uddrag):

”(...)

Efter SKATs opfattelse kan fratrukne udgifter til fremmed arbejde ikke godkendes efter momslovens § 37, idet det ikke er dokumenteret eller sandsynliggjort, at underleverandør-virksomhederne har leveret de ydelser, der er anført på fakturaerne.

Det er SKATs opfattelse, at [virksomhed1] har været medvirkende til at udarbejde de fakturaer,

der er indsendt som dokumentation for det foretagne moms- og skattefradrag for underleverandører.

Dette begrunder SKAT ud fra en samlet vurdering med følgende betragtninger:

• [virksomhed1] foretager jævnligt udskiftning af sine underleverandører der kun samarbejder med [virksomhed1] i en kortere periode.

• Underleverandørerne vurderes ikke som reelle virksomheder med nogen form for offentlig referenceramme, og historisk der kunne have bekræftet deres realitet.

• Der ses en tydelig tendens til, at de anvendte underleverandører anvendes i umiddelbar forlængelse af hinanden.

• Underleverandørerne har alle samme karakter ved ikke at angive og afregne korrekt moms og skat.

• Flere af de anvendte underleverandører er registreret under brancher som ikke relaterer sig til transport.

• De anvendte underleverandører har atypiske forretningsmæssige dispositioner, bl.a. ved at omsætning hæves kontant.

• Det har ikke været mulig at få oplyst identiteten på de personer, som [virksomhed1] samarbejder med.

• Indhold i fakturaer fra forskellige underleverandører fremstår med samme ordvalg (kørsel, weekendtillæg og diesel).

• Flere af underleverandørerne har haft udenlandske indehavere/direktører, som kun har været i Danmark i en kort periode inden de stifter virksomhed.

• Bankkontoudtog tilhørende [virksomhed1] angiver, at betaling sker til [virksomhed3] ApS, trods faktura og reel betaling sker til [virksomhed4] ApS (betaling den 30.06.2014 på kr. 37.500 inkl. moms)

• Layout på faktura er forskellig til forskellige kunder

- Faktura til [virksomhed1] fra [virksomhed3] ApS er forskellig fra faktura udstedt til anden virksomhed (bilag 6)

• Der er ikke overensstemmelse mellem adresse på underleverandørfaktura med underleverandørens registrerede adresse på tidspunktet for fakturaudstedelse

- Faktura udstedt af [virksomhed4] ApS er påført adresse, der først registreres 16. juni 2014 trods fakturadatoen 31. maj 2014

• Der er ikke overensstemmelse mellem adresse på underleverandøraftale og officielt registreret adresse på tidspunktet for underskrift af underleverandøraftale ([virksomhed4] ApS)

• Underleverandøraftale indgået med direktør, der endnu ikke er tiltrådt

- Underleverandøraftale med [virksomhed4] ApS indgået med [person2], trods han først tiltrådte som direktør 19. juni 2014, trods underskrift på underleverandøraftale den 1. april 2014.

• Samhandel sker efter direktør er udrejst fra Danmark

- Samhandel med [virksomhed4] ApS sker i november 2014, december 2014 og januar 2015, på trods af, at direktør [person2] er udrejst 1. november 2014.

• Det er ikke overensstemmelse mellem de fakturerede honorarer og de honorarer, der er fastsat i underleverandøraftaler.

- Der faktureres weekendtillæg fra [virksomhed4] ApS og [virksomhed5] ApS på trods af, at det ikke fremgår af underleverandøraftaler.

- Underleverandøraftale med [virksomhed6] ApS angiver tillæg på kr. 80 pr. time. Fakturaer angiver kr. 86, på trods af, at faktura er udstedt før underskrift på underleverandøraftale.

• På modtagne underleverandøraftaler/samarbejdsaftaler er anført, at der på mail sker kommunikation mellem [virksomhed1] og den pågældende underleverandør. Disse mails er ikke indsendt til SKAT (indgåede aftaler med [virksomhed4] ApS og [virksomhed5] ApS).

• [virksomhed1] har haft gentagne muligheder for at indsende supplerende oplysninger om underleverandørerne til SKAT. Dette er ikke modtaget.

• Det har ikke været mulig for SKAT at komme i kontakt med de virksomheder, der skulle have været anvendt som underleverandører til [virksomhed1].

SKAT vurderer, at ovenstående ikke er tilfældigheder, som samtidigt gør at [virksomhed1] må være underlagt en skærpet bevisbyrde når der er konstateret så mange uregelmæssigheder, som ovenfor anført. Der påhviler køber en særlig forpligtigelse til at dokumentere at købsfakturaer kan danne grundlag for fradrag hos køber, hvis der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet jf. Østre Landsrets dom SKM2009.325.ØLR. [virksomhed1] har ikke løftet denne bevisbyrde.

Med henblik på at modtage dokumentation for at fradraget kan opretholdes, har SKAT anmodet virksomheden om at oplyse om kontaktpersoner hos underleverandørerne, oplysning om hvordan kontakten med underleverandørerne blev skabt, dokumentation for den løbende dialog m.v. Dette er ikke modtaget. Det er SKATs opfattelse, at havde samhandlen været reel, ville virksomheden let kunne have indsendt oplysningerne. På baggrund af ovenstående forhold finder SKAT det ikke godtgjort, at virksomheden har fået leveret arbejdsydelser fra fakturaudstederne i henhold til fakturaerne fra de pågældende underleverandører, grundet de mangelfulde oplysninger, der er givet til SKAT om samhandlen. SKAT godkender således ikke de pågældende fakturaer som forskriftsmæssig dokumentation for virksomhedens købsmoms efter momssystemdirektivets artikel 178 litra a, og indrømmer derfor ikke momsfradrag for den angivne købsmoms efter momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, jf. momssystemdirektivets artikel 168, litra a.

(...)

Advokatens indsigelse har ikke givet anledning til ændret opfattelse hos SKAT. Advokaten har gennemgået de vigtigste præmisser, der har været for, at SKAT ikke vil godkende fradrag for de nævnte underleverandører. Til hvert punkt er anført kommentarer dertil. Det er SKATs opfattelse, at kommentarerne ikke dokumenterer eller sandsynliggør, at samhandlen med de nævnte underleverandører kan anses for at have været reel. Advokaten har vedlagt identifikationspapirer på 3 af de personer, der har været anført som kontaktpersoner hos underleverandører. SKAT anser det for mindre sandsynligt, at disse tre personer har været de reelle indehavere og direktører i de nævnte virksomheder. Der er her særligt henset til, at de omtalte personer kun har været i Danmark kort tid forud for deres indtræden som direktører og at der ikke har været muligt for SKAT at få kontakt til nogle af de tre personer.

Der er modtaget beskrivelser af, hvordan samhandlen har fundet sted. Men der er fortsat ikke indsendt dokumentation eller sandsynliggørelse for, at det rent faktisk har forholdt sig således. Dokumentationen eller sandsynliggørelsen kunne have været i form af udskrift fra korrespondance/whatsapp mellem [virksomhed1] og de omtalte virksomheder, referencer fra andre virksomheder, opkaldslister fra telefonen eller lignende.

Det nævnes, at så længe fakturaerne fra de bogførte underleverandører gav rum til fortjeneste, var [virksomhed1] tilfreds. Det er SKATs opfattelse, at dette ikke ændrer, at kravene til fakturaer i momsbekendtgørelsens § 82, jf. § 58 skal være opfyldte. Disse er ikke opfyldte i de fakturaer, der er modtaget fra de bogførte underleverandører.

Med de præmisser SKAT har anført i afsnit 1.3. er det derfor fortsat SKATs opfattelse, at Dani’s

Transport har en skærpet bevisbyrde for, at levering rent faktisk har fundet sted, og at denne bevisbyrde ikke anses for løftet. Det er derfor fortsat SKATs opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for de bogførte udgifter til underleverandører efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1, da det ikke er dokumenteret, at der er sket levering af de omtalte ydelser til virksomheden. Videre kan henvises til C-342/87 Genius Holding, hvoraf fremgår, at der ikke kan fradrages moms der udelukkende skyldes, fordi den er anført på fakturaen. Der skal rent faktisk være sket levering for at der kan godkendes fradrag efter momslovens § 37.

(...)”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at virksomhedens momstilsvar skal nedsættes med 206.570 kr.

Repræsentanten har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”(...)

Der klages med påstand om, at der ikke sker ændringer for så vidt angår personlig indkomst og moms. Der henvises til de betragtninger som jeg anført i min skrivelse af 1. december 2016.

(...)”

Repræsentanten er den 1. december 2016 fremkommet med yderligere bemærkninger:

”(...)

Anvendelse af underleverandør

[virksomhed3] ApS:

SKAT hæfter sig ved, at der ikke er fremsendt underleverandøraftale, ligesom [virksomhed1] ikke har givet beskrivelse af samhandlen overfor SKAT. Jeg bemærker, at [virksomhed1] kun anvendte [virksomhed3] som underleverandør en enkelt gang, og at der ikke i den forbindelse blev indgået en egentlig under­ leverandøraftale.

Det er ganske normalt, at man prøver en underleverandør af, inden at man indgår en egentlig skriftlig aftale. [virksomhed3] var ikke efterfølgende til at få fat i, og [virksomhed1] droppede herefter [virksomhed3] som underleverandør.

For så vidt angår selskabets navn og navn på faktura, er min klient selv sagt ikke herre over, hvorledes underleverandøren vælger at navngive sine fakturaer. Det er menneskeligt at fejle. For eksempelvis kan jeg se, at SKAT i sin skrivelse, side 3, nederste linje, betegner min klient som [virksomhed7] i stedet for [virksomhed1].

[virksomhed4] ApS:

Omkring adresserne har min klient ingen mening, ligesom han heller ikke har nogen mening om, hvorvidt direktørerne skulle være udrejst.

Det kan oplyses, at min klient også efter 1. november 2014 havde kontakt til [person2]. Den langt overvejende del af kontakten foregik via Whatsapp og pr. telefon. Omkring samarbejdet kan det oplyses, at der ikke blev udvekslet timesedler, idet dette ikke var nødvendigt.

Min klient vurderede timerne i forhold til den faktura, som han selv kunne udstede til sin erhvervsgiver. Indtægten skulle dække drift af biler og underleverandør og en mindre fortjeneste til min klient.

Så længe [virksomhed4] ApS's fakturaer holdt sig på et niveau, hvor der var rum til fortjeneste og dækning af udgifter, var min klient tilfreds. For så vidt angår stavefejl i [virksomhed4] ApS's fakturaer, har min klient ingen lod, og jeg henviser igen til, at SKAT på side 16, 5. afsnit har kaldt min klients virksomhed for [virksomhed7].

[virksomhed5] ApS:

Min klient anvendte dette selskab i fem måneder med de anførte fem fakturaer.

Det er korrekt, at der ikke blev ført kontrol med de vilkår, som fremgik af samarbejdsaftalen. At samarbejdsaftalen først blev underskrevet efterfølgende, tillægger jeg ikke den store betydning. Hvis det var således, at min klient selv havde produceret fakturaer, som det antydes, så må samarbejdsaftalen jo også være svindel, og det vil derfor være let for min klient at anføre en dato, der passer med fakturaudstedeisen.

Imidlertid er hverken faktura eller samarbejdsaftalen svindel, men derimod et udtryk for livets realiteter, hvor kontrakterne ikke altid bliver underskrevet lige hurtigt.

[virksomhed6] ApS

Det er en realitet, at samarbejdsaftalen blev underskrevet den 1. april 2015. Imidlertid er det således, at begge parter var i besiddelse af samarbejdsaftalen, og det var på de vilkår, der er nævnt i samarbejdsaftalen, at der blev arbejdet mellem virksomhederne.

For så vidt angår weekendtillæg og dieseltillæg, er dette aftalt mundtligt, og samarbejdsaftalen er aldrig blev ændret i overensstemmelse hermed, idet det bemærkes, at samarbejdet ophørte et par måneder efter samarbejdsaftalens underskrift. For så vidt angår beskrivelse af samhandel overfor SKAT, ved jeg ikke rigtig, hvad SKAT sigter til.

Underleverandørerne leverede chauffører, som kunne køre min klients biler, så min klient kunne udføre sin entreprise [virksomhed2].

Min klient brugte dette selskab som underleverandør i to måneder. Min klient var ikke klar over, at [virksomhed6] ApS ikke afregnede moms. For så vidt angår opfølgning på vilkår i samarbejdsaftalen, er der ikke fuldt op på disse på grund af, at samarbejdet var så kort.

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse:

Jeg vil nedenfor kommentere de enkelte "prikker", som SKAT har anført som præmisser for at nægte fradrag for fremmede arbejde anført på de enkelte fakturaer.

Indledningsvist bestrides det, at [virksomhed1] skulle være medvirkende til at udarbejde de fakturaer, der er indsendt som dokumentation for det foretagne moms- og skatteafdrag for underleverandører. Det er dokumenteret, at der er tale om reelle virksomheder, som dog i et vist omfang udmærker sig ved at snyde i skat og moms.

Med mindre SKAT kan bevise, at det forholder sig således, at min klient skulle have udarbejdet fakturaerne, må det som udgangspunkt lægges til grund, at virksomhederne selv har udstedt de indsendte fakturaer.

Det er korrekt, at [virksomhed1] jævnligt foretager udskiftning af underleverandører. Det skyldes, at [virksomhed1] arbejder for [virksomhed2], som i særklasse er den hårdeste kunde at arbejde for. Chaufførjobbet er ekstremt hårdt, og chaufførerne holder op efter varierende perioder. Det bemærkes, at der er tale om meget små virksomheder, som alene udlejer mandskab. Sådan en virksomhed vil ikke nødvendigvis have nogen offentlig referenceramme.

Det er naturligt, at de anvendte underleverandører anvendes i umiddelbar forlængelse af hinanden. Arbejdet skal udføres, og jeg kan egentlig ikke se problemet heri. Skift af underleverandører er sket dels hvor min klient ikke kunne få fat i den pågældende underleverandør, og dels er det sket i takt med, at chaufførerne har sagt op hos den pågældende underleverandør på grund af arbejdets belastning.

Det er korrekt, at underleverandørerne karakteriseres ved ikke at angive afregnet korrekt moms og skat. Min klient har intet ansvar herfor, idet det først efterfølgende er blevet et krav, at hvervgiveren skal undersøge, hvorvidt underleverandøren angiver afregnet moms og skat. Det er klart, at set i bakspejlet, er det naturligvis uheldigt, at de pågældende underleverandører ikke afregner moms og skat. Heri skal måske søges årsagen til den billige pris, som min klient fik tilbudt arbejdet for.

Vedrørende hvorledes underleverandørerne er registreret, finder jeg ikke er så relevant. Der er ikke tale om, at min klient har en virksomhed som sender raketter til Mars. Han har et behov for at få leveret mandskab, som kan føre de køretøjer, som min klient ejer.

Jeg finder ikke, at underleverandørerne har atypiske forretningsmæssige dispositioner ved kontakthævning set i lyset af SKATs oplysninger om, at de pågældende virksomheder ikke afregner moms og skat. Hvis virksomhederne afregner moms og skat, er jeg enig i, at kontanthævningerne har atypiske forretningsmæssige dispositioner. Min klient har ikke været bekendt med, at beløbene blev hævet på underleverandørernes bankkonto.

I kædevis sager er det ofte således, at erhvervsgiveren sikrer sig beløbet, som er indgået på underleverandørens konto ved at følge ham til banken, hæve beløbet og underleverandøren beholder en mindre del. Det kan oplyses, at min klient aldrig nogensinde har været med repræsentanter for underleverandøren i banken i forbindelse med en kontakthævning fra underleverandørens konto.

For så vidt angår identiteten på de personer, som [virksomhed1] har samarbejdet med, kan det oplyses, at kontaktpersonen hos Trust har været [person3]. Tilfældigvis har min klient gemt kopi af sygesikringsbevis, som vedlægges. I [virksomhed4] ApS var kontakten med [person2], kopi af kørekort vedlægges.

I [virksomhed5] ApS var kontaktpersonen [person4], kopi af sygesikringsbevis og pas vedlægges. Min klient erindrer ikke, hvem han havde kontakt med hos [virksomhed3], der kun blev benyttet i et enkelt tilfælde, jf. faktura af 5. marts 2014.

Indholdet af fakturaerne er i et vist omfang bestemt af min klient, idet min klient har bestemt, at fakturaerne blev opdelt i kørsel, weekendtillæg og diesel. Derfor optræder disse poster på tværs af underleverandørerne. Synspunktet om, at direktørerne kun er i Danmark i en kort periode, inden de stifter virksomhed, kan min klient reelt set ikke gøre for.

De pågældende underleverandører har afgivet billige tilbud på kørsel af min klients biler, og det er det, som min klient har forholdt sig til. Tilbuddene har dog ikke været så billige, at de på nogen måde har tændt advarselslamper hos min klient.

For så vidt angår anførslerne på min klients bankkontoudtog, kan det oplyses, at det er min klient som har skrevet teksten. Ved en fejl er der skrevet en forkert underleverandør i forhold til fakturaen. Hvilken betydning har det for fakturaen?

For så vidt layout adresser og overensstemmelser mellem adresse på underleverandøraftale og adresse på tidspunkt for underskrift af samme, bemærker jeg, at min klient i forbindelse med indgåelse af aftalerne har forholdt sig til de oplysninger, han fik fra de personer, han har drøftet samhandlen med. Om disse personer angiver adresse, hvor man måske har indgået lejekontrakt, men hvor lejemålet ikke er overtaget, kan være en mulighed, ligesom man kan gætte på en masse andre muligheder. For så vidt angår direktørens tiltræden, bemærker jeg, at [person2] for så vidt kan have været direktør i [virksomhed4] ApS, men måske bare af sjusk er blevet senere anmeldt som direktør til selskabsregistret.

Omkring samhandlen med direktør [person2] blev dette kommenteret ovenfor.

For så vidt angår weekendtillæg i strid med underleverandøraftalen bemærker jeg, at det selvfølgelig ikke er således, at hvis man har en underleverandøraftale, at denne ikke kan ændres på et eller flere forhold. I dette tilfælde var det således, at underleverandørerne vendte tilbage og sagde, at han var nødt til at have flere penge for kørslerne, og de omhandlede tillæg var det man blev enige om.

For så vidt angår forskellene i tillæg kan jeg konstatere, at min klient er blevet snydt, og at det næppe er muligt at få de 6 kr., som underleverandørerne har taget for meget, tilbage fra underleverandøren. Jeg kan ikke se, at det på nogen måde skulle medføre, at fakturaerne er uden realitet.

Det er korrekt, at den anførte kommunikation sker pr. mail. I realiteten skete det via Whatsapp, hvilket aldrig er blevet rettet ind i underleverandøraftalen, som er blevet genbrugt.

Min klient har ikke mange supplerende oplysninger om underleverandørerne. Som sagt har min klient ikke haft meget kendskab til underleverandørerne, idet der har været meget lidt kontakt mellem min klient og underleverandørerne. Samarbejdet fungerede på den måde, at min klient fik en sms fra [virksomhed2], som han så videresendte til det arbejdstelefonnummer, som underleverandøren har oplyst til min klient.

Underleverandørerne instruerede herefter sine chauffører, hvor der skulle køres. Min klient så derfor dårlig nok direktøren hos underleverandørerne, og så dybest set heller aldrig nogen af chaufførerne.

For så vidt angår det af SKAT anførte om mulighederne for at komme i kontakt med de virksomheder, der skulle have været anvendt som underleverandører, kan jeg ikke sige meget. Det afhænger selvfølgelig lidt af tidspunktet for, hvornår SKAT har forsøgt at få kontakt til underleverandørerne.

De anfører, at ovenstående ikke er tilfældigheder, som samtidig gør, at [virksomhed1] må være underlagt en skærpet bevisbyrde, når der er konstateret så mange uregelmæssigheder, som ovenfor anført.

Jeg er enig i, at der er mange uregelmæssigheder. En stor del af de af Dem påberåbte uregelmæssigheder er dog af mindre væsentlig karakter. Jeg kan se, at SKAT gøre gældende, at der foreligger kædesvig.

Til dette fremhæver jeg, at det må være ubestridt, at min klient på ingen måde har haft løjet og del i de kontanthævninger, der er foretaget fra kontoen. Det er velkendt, at det efterfølgende kan kontrolleres via gennemgang af bankernes videosystem, idet man kan gå ind og se videoen til en konkret hævning. Ligeledes kan det konstateres, at [virksomhed2] har fået udført det arbejde, som de har bestilt hos min klient. Der er en vis økonomisk sammenhæng mellem det som min klient har betalt til underleverandørerne og det som han får for arbejdet for [virksomhed2].

Jeg fremhæver endvidere, at der er tale om selskaber med begrænset ansvar, som dog har haft en bankkonto, hvortil betalingerne er sket.

Jeg fremhæver endvidere, at der er tale om mandskabsudlejning, hvor nærmere instruks til chaufførerne består af videre sendelse af en sms til den arbejdstelefon, som kontaktpersonen hos underleverandøren har. Det gør, at der ikke kan fremlægges lange breve, fødselsdagshilsner samt mails om arbejdets udførelse.

På grund af arbejdets primitivitet har dette ganske enkelt ikke været nødvendigt. Eneste uheldige sammenhæng er for så vidt, at de pågældende underleverandører ikke udviste fornødne flid og omhu i forbindelse med afregning om skat og moms.

Det at hele tiden være i markedet efter billige underleverandører og kontakten til på­ gældende underleverandør, er sket efter anbefaling af andre i branchen, som udfører kørsel med underleverandører helt eller delvist.

Det er således nærliggende, at man vælger en billig underleverandør, som er blevet anbefalet af andre af sine egne erfaringer. Typisk var forløbet, at det fungerede fint i starten, hvorefter arbejdet blev udført dårligere og dårligere til et skift måtte ske.

Jeg kan oplyse, at min klient ikke har ført de pågældende biler, og at det ikke er muligt at køre ruterne ene mand. Det kan oplyses, at min klient snarest vil afmelde virksomheden for moms.

Min klient oplyser, at han gennem andre vognmandsfirmaer har fået oplyst, at chauffører fra de af min klient brugte underleverandører selskaber fortsat figurerer i [område].

Min klient har ikke mødt nogen af disse personligt, men i fald min klient støder på nogen af disse, vil han forsøge at afæske identitet, således at disse kan erklæres overfor SKAT.”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har nægtet fradrag for den af virksomhedens angivne købsmoms for udgifter til underleverandører.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)”.

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende (uddrag):

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. ”

Bestemmelsernes indhold er identisk med dagældende momsbekendtgørelse nr. 814 af den 24. juni 2013, §§ 61 og 84, gældende for perioden 1. juli 2013 til 1. juli 2015.

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(...)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)”.

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Virksomheden har for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2015 angivet fradrag for købsmoms for fremmed arbejde på 206.570 kr. Som dokumentation herfor har virksomheden fremlagt 1 faktura fra [virksomhed3], 8 fakturaer fra [virksomhed4], 5 fakturaer fra [virksomhed5] og 2 fakturaer fra [virksomhed6].

Landsskatteretten finder på baggrund af de fremlagte fakturaer, at der ikke kan anses at være sket levering mod vederlag. Retten har ved vurderingen lagt vægt på, at fakturaerne ikke angiver omfanget og arten af de leverede ydelser. Retten har yderligere lagt vægt på, at virksomheden ikke har fremlagt arbejdssedler, der kan henføres til de konkrete fakturaer, som kan dokumentere eller på anden måde godtgøre, at de omhandlede transportydelser rent faktisk er blevet leveret til virksomheden.

Retten skal hertil yderligere bemærke, at der er uoverensstemmelser i de enkelte fakturaer i form af ukorrekt angivelse af virksomhedsnavne og underleverandøradresser. Retten skal bemærke, at underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed5] og [virksomhed6] har anvendt samme fakturatekst, samme angivelse af betalingsbetingelser samt samme angivelse af ”vor bank”. Retten skal yderligere bemærke, at indholdet i fakturaerne fra forskellige underleverandører fremstår med samme ordvalg, som kørsel, weekendstillæg og diesel. Retten skal derudover bemærke, at underleverandørerne [virksomhed5] og [virksomhed4] har anvendt samme fakturalayout. Retten finder, at dette er uforeneligt med, at der skulle være tale om flere af hinanden uafhængige virksomheder, som har udarbejdet de enkelte fakturaer.

Retten har derudover henset til, at nogle af de omhandlede underleverandører ikke har haft ansatte medarbejdere i afgiftsperioden og ikke har været registreret inden for samme branche som virksomheden.

Retten finder, at de fremlagte samarbejdsaftaler indgået mellem virksomheden og underleverandørerne [virksomhed4], [virksomhed5] og [virksomhed6] ikke kan føre til et andet resultat. Retten har lagt vægt på, at de fremlagte samarbejdsaftaler ikke indeholder en beskrivelse af arbejdsopgaverne, leveringssted eller leveringdato. Retten har derudover lagt vægt på, at der ikke er overensstemmelse mellem de fakturerede honorarer, og de honorarer der er fastsat i samarbejdsaftalerne. De fremlagte samarbejdsaftaler angiver efter rettens opfattelse ikke et sædvanligt aftalegrundlag med forpligtelser og misligholdelsesbeføjelser, som sædvanligvis gør sig gældende i samhandelsforhold.

For så vidt angår det fremlagte kontoudtog, har retten lagt vægt på, at kontoudtogets angivelse af elektroniske betalinger ikke kan udgøre et sikkert bevis for, at der er sket levering af ydelse til virksomheden. Virksomheden har ikke fremlagt supplerende materiale til det fremlagte kontoudtog, dette i form af betalingsposteringer eller lignende fra pengeinstituttet, hvoraf fremgår, hvilken konto beløbene er overført til. Retten har tillige tillagt det vægt, at det af SKATs kontrolundersøgelser fremgår, at de overførte penge på underleverandørernes konti straks blev hævet eller overført til andre konti.

På baggrund af det fremlagte materiale samt sagens oplysninger i øvrigt finder retten, at der er tale om så usædvanlige omstændigheder, at det må anses for usandsynligt, at der er sket levering af de pågældende transportydelser.

Der henvises i øvrigt til Retten i [by2] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.540.LSR og SKM2018.611.LSR.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.