Kendelse af 10-09-2021 - indlagt i TaxCons database den 16-10-2021

Klagen skyldes, at SKAT har genoptaget og fastholdt en tidligere afgørelse om skønsmæssig forhøjelse af virksomhedens momstilsvar for perioden 1. januar 2013 til 31. december 2013 på i alt 115.519 kr.

Landsskatteretten ændrer SKATs forhøjelse af momstilsvaret fra 115.519 kr. til 253.216 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1], cvr-nr. [...1], herefter virksomheden, var aktiv fra 1. januar 2013 indtil den blev tvangsafmeldt registrering for moms, A-skat, Am-bidrag og ATP den 15. februar 2015. Virksomhedens formål var ”almindelig rengøring i bygninger”. Virksomheden blev drevet af [person1], herefter virksomhedens indehaver.

Den 22. februar 2016 foretog SKAT en skønsmæssig ansættelse af virksomhedens momstilsvar for perioden 1. januar 2013 til 31. december 2015, fordi SKAT ikke havde modtaget dokumentation for virksomhedens bogføring.

Det fremgår af afgørelsen af den 22. februar 2016, at SKAT havde bedt virksomheden om at sende skatteregnskaber for 2013 og 2014, tekstede kontospecifikationer for samtlige konti i regnskaberne samt udskrifter af indehaverens bankkonti i [finans1] A/S, konto nr. [...39] og konto nr. [...59]. SKAT modtog ikke materialet.

SKAT indhentede herefter bankkontoudtog fra [finans1] A/S for konto nr. [...39] og [...59] tilhørende indehaveren, og på baggrund heraf opgjorde SKAT virksomhedens omsætning som indbetalinger til banken i indkomståret 2013 til 2.155.742 kr.

SKATs opgørelse af virksomhedens momstilsvar for 2013 i afgørelsen af 22. februar 2016 blev herefter opgjort således:

”Salgsmoms ifølge indbetalingerne på bankkontoen, jf. bilag 1,

431.148 kr.

Købsmomsen er i mangel af dokumentation skønsmæssigt ansat til 34 %

146.590 kr.

Ansat momstilsvar

284.557 kr.

Angivet tilsvar

169.038 kr.

Yderligere moms til indbetaling

115.519 kr.”

Virksomhedens momstilsvar for de fire kvartaler i 2013 var angivet således:

Angivelsesperiode

Udgående afgift

Indgående afgift

Angivet tilsvar

1. kvartal 2013

75.306 kr.

42.944 kr.

32.362 kr.

2. kvartal 2013

113.021 kr.

23.275 kr.

89.746 kr.

3. kvartal 2013

125.834 kr.

60.219 kr.

65.615 kr.

4. kvartal 2013

116.986 kr.

135.672 kr.

-18.686 kr.

I alt

431.147 kr.

262.110 kr.

169.037 kr.

Virksomhedens revisor bad den 7. marts 2016 SKAT om at genoptage indkomståret 2013. Følgende fremgik af anmodningen:

”Som fortsættelse af vores behagelige telefonsamtale af d.d. vedlægger jeg hermed følgende med henblik på genoptagelse af indkomståret 2013:

• Tidligere afsendte selvangivelse for 2013.

• Vedlagte følgeskrivelse til selvangivelsen.

• Årsrapport for indkomståret 2013.”

Af den fremsendte årsrapport for 2013 fremgår følgende resultatopgørelse:

Omsætning

1.724.595 kr.

Assistance

-1.016.310 kr.

Dækningsbidrag

708.285 kr.

Andre eksterne omkostninger

-34.604 kr.

Personale omkostninger

-374.039 kr.

Bruttofortjeneste

299.642 kr.

Finansielle udgifter

-8 kr.

Årets resultat

299.634 kr.

Af note 3. Tilgodehavende moms i årsrapporten for 2013 fremgår følgende specifikation:

Udgående afgift

-431.149 kr.

Indgående afgift

262.970 kr.

Betalt afgift

187.723 kr.

Saldo pr. 31. december 2013

19.544 kr.

SKAT bad den 11. marts 2016 virksomheden om at indsende kontospecifikation for udgifter til fremmed assistance på 1.016.310 kr., herunder dokumentation for udgiften i form af fakturaer samt kontospecifikation for indgående moms.

Virksomheden sendte herefter kontospecifikation 1135 Assistance , dokumentation for assistance i form af fakturaer samt kontospecifikation 16930 Indgående moms til SKAT. Af den fremlagte kontospecifikation 16930 Indgående moms fremgår, at virksomheden har bogført indgående afgift (købsmoms) i indkomståret 2013 på i alt 262.970,55 kr.

I den påklagede afgørelse af 25. oktober 2016 traf SKAT herefter afgørelse om at fastholde den skønsmæssige forhøjelse af virksomhedens momstilsvar på resultat på 115.519 kr.

Udgifter vedrørende assistance 1.016.310 kr.

Det fremgår af den fremlagte kontospecifikation 1135 Assistance , at virksomheden har bogført udgifter til assistance på 1.016.310 kr., og at indgående afgift af de bogførte udgifter udgør 254.077 kr.

Følgende oplysninger fremgår af bogføringsmaterialet samt Erhvervsstyrelsens registreringer vedrørende de enkelte underleverandører:

[virksomhed2] v. [person2] – cvr-nr. [...2]

Enkeltmandsvirksomheden blev startet den 1. april 2013 og ophørte den 11. september 2014. Virksomheden havde branchekode 782000 ”vikarbureauer” og bibranche 812290 ”Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler”. Der foreligger ingen oplysninger om ansatte.

Følgende fakturaer fremgår af indehaverens fremsendte regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb

ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Tekst på faktura

05-05-2013

00020

28.100,00

7.025,00

Mandskabsleje/April, [by1], [by2]

10-05-2013

00021

28.450,00

7.112,50

Mandskabsleje/ April, [by1], [by2]

15-06-2013

00025

28.200,00

7.050,00

Mandskabsleje/April, [by1], [by2]

03-07-2013

00033

28.200,00

7.050,00

Mandskabsleje/juli, [by1], [by2]

05-07-2013

00034

27.950,00

6.987,50

Mandskabsleje/juli, [by1], [by2]

27-07-2013

00044

31.300,00

7.825,00

Mandskabsleje/juli, [by1], [by2]

03-08-2013

00045

29.500,00

7.375,00

Mandskabsleje/juli, [by1], [by2]

03-08-2013

00035

28.200,00

7.050,00

Mandskabsleje/august, [by1], [by2]

06-08-2013

00036

27.950,00

6.987,50

Mandskabsleje/august, [by1], [by2]

05-09-2013

00037

28.200,00

7.050,00

Mandskabsleje/august, [by1], [by2]

12-09-2013

00038

27.950,00

6.987,50

Mandskabsleje/august, [by1], [by2]

06-10-2013

00039

28.200,00

7.050,00

Mandskabsleje/august, [by1], [by2]

07-10-2013

00040

27.950,00

6.987,50

Mandskabsleje/august, [by1], [by2]

I alt

370.150,00

92.637,50

De fremlagte fakturaer fremstår i to forskellige designs i opbygning og skrifttype. Fakturanumrene 20 – 45 udstedt i perioden 5. maj 2013 til 3. august 2013 fremstår ens. Design er ændret for fakturanumrene 34 – 40, som er udstedt i den efterfølgende periode.

Følgende betalinger fremgår af indehaverens bankkonto nr. [...39] i [finans1] med angivelse af leverandørens navn:

Dato

Posteringstekst

Hævet beløb

Beregnet moms

Beregnet u/moms

17-05-2013

Bgs [person2]

35.562,50 kr.

7.112,50 kr.

28.450,00 kr.

17-06-2013

Bgs [virksomhed2]

35.250,00 kr.

7.050,00 kr.

28.200,00 kr.

10-07-2013

Bgs [virksomhed2]

35.250,00 kr.

7.050,00 kr.

28.200,00 kr.

10-07-2013

Bgs [virksomhed2]

34.937,50 kr.

6.987,50 kr.

34.937,50 kr.

12-08-2013

Bgs [virksomhed2]

39.125,00 kr.

7.825,00 kr.

31.300,00 kr.

13-08-2013

Bgs [virksomhed2]

36.875,00 kr.

7.375,00 kr.

29.500,00 kr.

17-09-2013

Bgs [virksomhed2]

26.650,00 kr.

5.330,00 kr.

21.320,00 kr.

17-09-2013

Bgs [virksomhed2]

38.350,00 kr.

7.670,00 kr.

30.680,00 kr.

I alt

282.000,00 kr.

56.400,00 kr.

225.600,00 kr.

Cons. Grouppen dk v/[person3] – CVR-nr. [...3]

Virksomheden blev startet den 9. oktober 2013 og ophørte den 2. juli 2015. Enkeltmandsvirksomheden havde branchekode 532000 ”Andre post- og kurertjenester” og bibrancher 467400 ”Engroshandel med isenkram, varmeanlæg og tilbehør” og 811000 ”Kombinerede serviceydelser”. Virksomheden har haft mellem 0-49 medarbejdere ansat.

Følgende faktura fremgår af indehaverens fremsendte regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Beløb i alt

Tekst

31-12-2013

179

56.960,00

14.240,00

71.200,00 kr.

Rengøring

Følgende betaling fremgår af indehaverens bankkonto nr. [...39] i [finans1] med angivelse af leverandørens navn:

Dato

Posteringstekst

Hævet beløb

Beregnet moms

Beregnet u/moms

15-01-2014

Bgs [virksomhed3]

72.108,00 kr.

14.421,60 kr.

57.686,40 kr.

[virksomhed4] – CVR-nr. [...4]

Enkeltmandsvirksomheden blev startet den 2. september 2013 og havde formålet ”almindelig rengøring i bygninger”. Virksomhedens fuldt ansvarlige deltager er [person4], Rumænien. Der er ingen oplysninger om ansatte. Virksomheden ophørte den 17. februar 2015.

Følgende faktura fremgår af indehaverens fremsendte regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Beløb i alt

Tekst

30-11-2013

29177

52.840,00

13.210,00

66.050,00 kr.

Rengøring

Følgende betaling fremgår af indehaverens bankkonto nr. [...39] i [finans1] med angivelse af leverandørens navn:

Dato

Posteringstekst

Hævet beløb

Beregnet moms

Beregnet u/moms

13-12-2013

Bgs [virksomhed4]

66.050,00 kr.

13.210,00 kr.

52.840,00 kr.

[virksomhed5] ApS – CVR-nr. [...5]

Selskabet blev stiftet den 2. november 2012 og ophørte den 13. oktober 2016 opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 18. januar 2016. Selskabet havde branchekode 812100 ” Almindelig rengøring i bygninger”. Selskabet har haft mellem 1-9 medarbejdere.

Følgende fakturaer fremgår af indehaverens fremsendte regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb

ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Tekst

28-02-2013

0637

8.000,00

2.000,00

Rengøring

31-03-2013

0650

7.040,00

1.760,00

Rengøring

30-04-2013

0688

7.280,00

1.820,00

Rengøring

31-05-2013

0703

7.600,00

1.900,00

Rengøring

30-06-2013

0759

8.000,00

2.000,00

Rengøring

31-07-2013

0799

8.000,00

2.000,00

Rengøring

30-09-2013

0871

6.240,00

1.560,00

Rengøring

31-10-2013

0900

7.360,00

1.840,00

Rengøring

30-11-2013

0945

7.680,00

1.920,00

Rengøring

31-12-2013

01002

5.440,00

1.360,00

Rengøring

I alt

72.640,00

18.160,00

Af de fremlagte fakturaer fremgår leverandørens bankoplysninger og følgende betalingsanvisning er anført:

”Fakturanummer bedes anført ved overførsel.”

Fakturanumrene 0637-0871, udstedt til og med 30. september 2013, er registreret i bogføringen pr. 1. oktober 2013.

Der fremgår ingen betalinger med angivelse af leverandørens navn fra indehaverens bankkonto.

[virksomhed6] ApS – CVR-nr. [...6]

Selskabet blev stiftet den 20. februar 2013 og ophørte den 23. februar 2015 efter tvangsopløsning. Virksomheden hed i perioden fra den 2. september 2013 – 12. juli 2014 [virksomhed7] ApS. Selskabet har haft mellem 0-4 ansatte. Selskabet havde branchekode 562900 ”Anden resturationsvirksomhed”, men havde i perioden fra den 2. september 2013 – 28. november 2013 branchekode 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger” og igen i perioden 1. januar 2014 – 12. juli 2014. Selskabets regnskabsår gik fra 1. juli til 30. juni. Der er ikke offentliggjort årsrapporter fra selskabet hos Erhvervsstyrelsen.

Følgende fakturaer fremgår af indehaverens regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb

ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Tekst

28-02-2013

2012800

7.360,00

1.840,00

Rengøring

31-03-2013

2012819

6.960,00

1.740,00

Rengøring

30-04-2013

2012869

7.520,00

1.880,00

Rengøring

31-05-2013

2012888

7.720,00

1.930,00

Rengøring

30-06-2013

2012905

8.000,00

2.000,00

Rengøring

31-07-2013

2012961

7.856,00

1.964,00

Rengøring

31-08-2013

2012981

7.104,00

1.776,00

Rengøring

30-09-2013

2013009

8.000,00

2.000,00

Rengøring

31-10-2013

2013021

7.200,00

1.800,00

Rengøring

30-11-2013

2013066

7.792,00

1.948,00

Rengøring

31-12-2013

2013088

8.000,00

2.000,00

Rengøring

I alt

83.512,00

20.878,00

Fakturanumrene 2012800-2013009, udstedt til og med 30. september 2013, er registreret i bogføringen pr. 1. oktober 2013.

Der fremgår ingen betalinger med angivelse af leverandørens navn fra indehaverens bankkonto.

[virksomhed8] ApS – CVR-nr. [...7]

Selskabet blev stiftet den 14. marts 2013 og ophørte den 29. marts 2016, opløst efter konkurs. Konkursdekretet blev afsagt den 14. november 2014. Selskabets formål var at drive servicevirksomhed inden for transport, rengøring, nedrivning og at fungere som underleverandører for samarbejdspartnere. Selskabet har branchekode 782000 ”Vikarbureauer”. I perioden 14. marts – 12. juni 2013 havde selskabet branchekode 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. Selskabet har haft mellem 1-4 ansatte. Der er ikke offentliggjort årsrapporter fra selskabet hos Erhvervsstyrelsen.

Følgende fakturaer fremgår af indehaverens fremsendte regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb

ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Tekst

31-03-2013

245

5.000,00

1.250,00

Rengøring

30-04-2013

283

6.960,00

1.740,00

Rengøring

31-05-2013

303

8.000,00

2.000,00

Rengøring

30-06-2013

339

7,392,00

1.848,00

Rengøring

31-07-2013

378

7.184,00

1.796,00

Rengøring

31-08-2013

498

7.200,00

1.800,00

Rengøring

30-09-2013

511

7.424,00

1.856,00

Rengøring

31-10-2013

533

6.272,00

1.568,00

Rengøring

30-11-2013

562

8.000,00

2.000,00

Rengøring

31-12-2013

581

7.912,00

1.978,00

Rengøring

I alt

71.344,00

17.836,00

Af de fremlagte fakturaer fremgår leverandørens bankoplysninger, og det er angivet, at betaling skal ske ved bankoverførsel.

Fakturanumrene 245-511, udstedt til og med 30. september 2013, er registreret i indehaverens bogføring pr. 1. oktober 2013.

Der fremgår ingen betalinger med angivelse af leverandørens navn fra indehaverens bankkonto.

[virksomhed9] ApS – CVR-nr. [...8]

Anpartsselskabet blev stiftet den 4. januar 2012 og opløst efter konkurs den 7. november 2014. Konkursdekretet blev afsagt d. 2. april 2014. Selskabet havde branchekode 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”, og selskabets formål var at drive virksomhed med henvisning af rengøring, bagerivirksomhed, handel og service, rengøring og transport, import og eksport og virksomhed, der er beslægtet med disse. Der har været mellem 1-4 ansatte i virksomheden. Der er ikke offentliggjort årsrapporter fra selskabet hos Erhvervsstyrelsen.

Følgende fakturaer fremgår af indehaverens fremsendte regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb

ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Tekst

30-06-2013

707156

8.000,00

2.000,00

Rengøring

31-07-2013

707200

6.400,00

1.600,00

Rengøring

31-08-2013

707234

7.200,00

1.800,00

Rengøring

30-09-2013

707301

5.600,00

1.400,00

Rengøring

31-10-2013

707365

7.360,00

1.840,00

Rengøring

I alt

34.560,00

8.640,00

Af de fremlagte fakturaer fremgår, at betaling skal ske kontant.

Fakturanumrene 707156-707301, udstedt til og med 30. september 2013, er registreret i indehaverens bogføring pr. 1. oktober 2013.

Der fremgår ingen betalinger med angivelse af leverandørens navn fra indehaverens bankkonto.

[virksomhed10] ApS – CVR-nr. [...9]

Selskabet blev stiftet den 14. marts 2012 og opløst efter konkurs den 8. september 2014. Konkursdekretet blev afsagt den 7. februar 2014. Selskabet har haft mellem 1 – 19 ansatte. Selskabets branchekode var 811000 ”Kombinerede serviceydelser”, og formålet med selskabet var at drive transportvirksomhed eller anden beslægtet virksomhed efter direktionens skøn. Der er ikke offentliggjort årsrapporter fra selskabet hos Erhvervsstyrelsen.

Følgende fakturaer fremgår af indehaverens regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb

ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Tekst

30-04-2013

100061

7.368,00

1.842,00

Rengøring

31-05-2013

100157

7.872,00

1.968,00

Rengøring

30-06-2013

100197

7.056,00

1.764,00

Rengøring

31-07-2013

100233

8.000,00

2.000,00

Rengøring

31-08-2013

100272

7.384,00

1.846,00

Rengøring

30-09-2013

100311

7.928,00

1.982,00

Rengøring

31-10-2013

100370

5.760,00

1.440,00

Rengøring

I alt

51.368,00

12.842,00

Af de fremlagte fakturaer fremgår, at betaling skal ske kontant.

Fakturanumrene 100061-100311, udstedt til og med 30. september 2013, er registreret i indehaverens bogføring pr. 1. oktober 2013.

Der fremgår ingen betalinger med angivelse af leverandørens navn fra indehaverens bankkonto.

[virksomhed11] v/[person5] – CVR-nr. [...10]

Enkeltmandvirksomheden blev startet den 15. oktober 2012 og ophørte den 17. januar 2013. Virksomheden havde branchekode 532000 ”Andre post- og kurertjenester”. Der er ingen oplysninger om ansatte.

Følgende fakturaer fremgår af indehaverens regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb

ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Tekst

15-01-2013

1016

28.750,00

7.187,50

Rengøring

1 [by2]

1 [by1]

31-01-2013

1018

28.100,00

7.025,00

Rengøring

1 [by2]

1 [by1]

15-02-2013

1020

28.750,00

7.187,50

Rengøring

1 [by2]

1 [by1]

28-02-2013

1023

28.100,00

7.025,00

Rengøring

1 [by2]

1 [by1]

15-03-2013

1026

28.750,00

7.187,50

Rengøring

1 [by2]

1 [by1]

31-03-2013

1028

28.100,00

7.025,00

Rengøring

1 [by2]

1 [by1]

I alt

170.550,00

42.637,50

Følgende betalinger fremgår af indehaverens bankkonto nr. [...39] i [finans1] med angivelse af leverandørens navn:

Dato

Posteringstekst

Hævet beløb

Beregnet moms

Beregnet u/moms

12-02-2013

Bgs [person5]

41.062,50 kr.

8.212,50 kr.

32.850,00 kr.

12-03-2013

Bgs [virksomhed11] v/[person5]

35.125,00 kr.

7.025,00 kr.

28.100,00 kr.

15-03-2013

Bgs [virksomhed11] v/[person5]

35.937,50 kr.

7.187,50 kr.

28.750,00 kr.

11-04-2013

Bgs [virksomhed11] v/[person5]

35.125,00 kr.

7.025,00 kr.

28.100,00 kr.

12-04-2013

Bgs [virksomhed11] v/[person5]

35.937,50 kr.

7.187,50 kr.

28.750,00 kr.

I alt

183.187,50 kr.

36.637,50 kr.

146.550,00 kr.

[virksomhed12] ApS – CVR-nr. [...11]

Anpartsselskabet blev stiftet den 29. juli 2013 og er opløst efter konkurs den 5. september 2018. Konkursdekretet blev afsagt den 19. december 2014. Selskabet har branchekode 7820000 ”Vikarbureauer”, og formålet med virksomheden er at drive rengøringsvirksomhed. Der er intet oplyst om ansatte i selskabet. Der er ikke offentliggjort årsrapporter fra selskabet hos Erhvervsstyrelsen.

Følgende faktura fremgår af indehaverens fremsendte regnskabsmateriale:

Fakturadato

Fakturanr.

Beløb ekskl. moms, kr.

Moms, kr.

Beløb i alt

Tekst

30-10-2013

54741-SS

52.386,00

13.096,00

65.482,00 kr.

Rengøring

Udført arbejde for oktober måned

Følgende betaling fremgår af indehaverens bankkonto nr. [...39] i [finans1] med angivelse af leverandørens navn:

Dato

Posteringstekst

Hævet beløb

Beregnet moms

Beregnet u/moms

19-11-2013

Bgs [virksomhed12]

65.482,00 kr.

13.096,40 kr.

52.385,60 kr.

Øvrige forhold

SKATs ansættelse af indehaverens virksomhedsresultat er behandlet af Landsskatteretten under sagsnr. 17-0087983.

SKATs afgørelse

SKAT har fastholdt den tidligere skønsmæssige forhøjelse af virksomhedens momstilsvar på 115.519 kr.

SKAT har begrundet afgørelsen således:

”(...)

SKAT har gennemgået det modtagne skatteregnskab og de modtagne fakturabilag vedrørende underleverandører/assistance. Det er i den anledning konstateret, at fakturaerne alene angiver, at der er udført rengøring, eller rengøring i [by1] og [by2] samt 13 fakturaer fra [virksomhed2], hvor det alene er oplyst at vedrøre mandskabsleje i [by1] og [by2]. Der er ingen oplysninger om hvem, der har udført arbejdet, hvilket arbejde eller omfanget heraf, herunder antal timer og pris m.v. jf. § 61, stk. 1 i momsbekendtgørelsen.

SKAT har på grundlag af fakturabilagene fordelt udgifterne til assistance således:

[virksomhed10] ApS

64.210 kr.

moms 12.842 kr. =

51.368 kr.

[virksomhed5] ApS

90.800 kr.

moms 18.160 kr. =

72.640kr.

[virksomhed8] ApS

89.180 kr.

moms 17.836 kr. =

71.344 kr.

[virksomhed2]

462.687 kr.

moms 92.537 kr. =

370.150 kr.

[virksomhed7] ApS

104.390 kr.

moms 20.878 kr. =

83.512 kr.

[virksomhed9]ApS

43.200kr.

moms 8.640kr. =

34.560kr.

[virksomhed11]

213.187 kr.

moms 42.637kr. =

170.550 kr.

[virksomhed12] ApS

65.482 kr.

moms 13.095 kr. =

52.386 kr.

[virksomhed3]

71.200 kr.

moms 14.240 kr. =

56.960 kr.

[virksomhed4]

66.050 kr.

moms 13.210 kr. =

52.840 kr.

I alt

1.270.386 kr.

moms 254.075 kr. =

1.016.310 kr.

Det er konstateret, at der blandt andet er udstedt fakturaer fra [virksomhed2] for mandskabsleje for april måned 2013 med 105.937 kr. (3 fakturaer), for juli måned med 146.187 kr. (4 fakturaer) og for august måned 2013 med 210.561 kr. (6 fakturaer). Hertil kommer, at der i samme periode er betalt andre underleverandører for udført rengøring samt lønomkostninger til ansatte.

Det er videre konstateret, at omsætningen i månederne januar 2013 til december 2013 har været meget stabile hvorimod udgifterne til assistance/underleverandører har udgjort fra 38.990 kr. til 246.671 kr.Som følge af de omfattende udgifter til mandskabsleje vil der i månederne juli 2013 og august 2013 fremkomme negativ dækningsgrad, jf. vedlagte opgørelse bilag 1.

SKAT har gennemgået kontoudskrifterne fra banken og konstateret, at der ersket betaling via bank med kr. 661.982 kr., heraf moms 132.396 kr. eller med i alt 529.S86 kr., hvorfor det kan konstateres, at de øvrige fakturabilag er betalt kontant.

For følgende underleverandører fremgår betalingerne ikke af bankkontoen:

[virksomhed10] ApS

51.368 kr.

[virksomhed5] ApS

72.640 kr.

[virksomhed8] ApS

71.344 kr.

[virksomhed7] ApS

83.512 kr.

[virksomhed9]ApS

34.560 kr.

I all, eksklusiv moms

313.424 kr.

Herudover må en del af fakturaerne fra [virksomhed2] og [virksomhed11] være betalt kontant, svarende til i alt 173.300 kr. (eksklusiv moms), idet disse beløb ikke fremgår af bankkontoen.

I alt er der foretaget kontant betaling af underleverandører med 486.724 kr. (313.424 + 173.300)

Der foreligger således ikke nogen form for dokumentation for betaling af en større del af fakturaerne, og ingen af de udstedte fakturaer lever op til kravene i momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, (nugældende) idet fakturaerne ikke indeholder oplysninger om, hvornår og hvor arbejdet er udført, specifikation af det udførte arbejde og omfanget heraf.

I den anledning henvises der til Østre Landsretsdorn af 21. januar 2016, SKM2016.27.ØLR (tidligere byretsdom af 5. august 2014 - SKM2014.544 BR), hvori der tages stilling til fradragsretten efter momslovens § 37 for fakturaer, der ikke opfylder betingelserne i momsbekendtgørelsens § 40, stk. 5 og 6 dagældende (nugældende § 61, stk. 1), og til fradragsretten for fakturaer, der betales kontant, jf. vedlagte kopier.

På det foreliggende grundlag mener SKAT ikke, det er dokumenteret eller sandsynliggjort, at der er sket levering af eller betaling for samtlige ydelser.

Der er videre henset til, at SKAT mener, at det er usandsynligt, at en rengøringsvirksomhed har så svingende udgifter til underleverandører, som vist i vedlagte bilag

Regnskabet opfylder ikke bogføringslovens regler, jf. § 4, stk. 2 og § 9, idet blandt andet kontrolsporet ikke kan dokumenteres (manglende betaling via bankkontoen), hvorfor regnskabet ikke anses for fyldestgørende. SKAT kan derfor foretage skatteansættelsen skønsmæssigt efter reglerne i skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Det er således ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at der er fradragsret for samtlige udgifter vedrørende de modtagne fakturaer for underleverandører/assistance efter statsskattelovens § 6, stk.1, litra a eller for købsmomsen på de omhandlende fakturaer efter momslovens § 37.

SKAT har i afgørelse af 22. februar 2016 anerkendt et skønsmæssigt fradrag for salgsfremmende omkostninger/underleverandører med 34 % af henholdsvis omsætningen og af salgsmomsen eller med henholdsvis 586.361 kr. og 146.590 kr.

SKAT mener ikke, at der som følge af de nu foreliggende oplysninger, jf. ovenstående, er grundlag for at genoptage den skønsmæssige ansættelse af virksomhedens resultat og den skønsmæssige opgørelse af momstilsvaret.

Virksomhedens resultat fastholdes med 771.725 kr. og den yderligere moms til betaling med i alt 115.519 kr., i overensstemmelse med afgørelse af 22. februar 2016.

[...]

SKAT mener, at der ikke er fremkommet nye oplysninger eller dokumentationer til sagen og fastholder derfor den foretagne skatteansættelse med 771.725 kr. og den yderligere moms til betaling med 115.519 kr., med de begrundelser, der er anført under punkterne 1.1. til 1.4.”

På Skatteankestyrelsens forespørgsel har Skattestyrelsen udtalt følgende:

”(...)

1)

Skatteankestyrelsen ønsker oplyst, hvorvidt nyere praksis fra EU-domstolen gør, at Skattestyrelsen har en ændret opfattelse af retten til momsfradrag i tilfælde som det nærværende.

Domstolen har i sag C-664/16 (Vadan) udtalt, jf. præmis 37, at retten til momsfradrag udgør et grundlæggende princip i det fælles momssystem, som principielt ikke kan begrænses, og som umiddelbart omfatter hele det afgiftsbeløb, der er blevet betalt i forbindelse med transaktioner i tidligere omsætningsled. Domstolen slår dog samtidig fast, jf. præmis 48, at momsdirektivet, navnlig dets artikel 167, artikel 168, artikel 178, litra a), og artikel 179, samt princippet om momsens neutralitet og proportionalitetsprincippet skal fortolkes således, at en afgiftspligtig person, der ikke er i stand til at fremlægge beviser for det indgående momsbeløb, som den pågældende har betalt, ved at fremlægge fakturaer eller ethvert andet dokument, ikke kan indrømmes ret til momsfradrag alene på baggrund af et skøn (...).”

SANST anmoder om en begrundet stillingtagen til, hvorvidt der efter Vadan-dommen og evt. anden nyere praksis fra EU-Domstolen efter SKTSTs opfattelse er hjemmel til at give skønsmæssigt momsfradrag iht. opkrævningslovens § 5, stk. 2. EU-retten fastlægger et dokumentationskrav som betingelse for momsfradrag, og SKTST bedes redegøre for, hvordan dette dokumentationskrav anses for opfyldt, når der er tale om et skønsmæssigt momsfradrag svarende til det i nærværende sag.

Skattestyrelsen skal indledningsvis bemærke, at EU-Domstolens afgørelse i C-664/16 (Vadan) ikke efter Skattestyrelsens opfattelse tager stilling til grundlaget for afgiftsmyndighedens udøvelse af skønnet, når der foretages en skønsmæssig ansættelse, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2. Det skøn, som behandles i dommen, er ikke skattemyndighedernes udøvelse af et skøn. Det der derimod behandles i dommen, er hvorvidt dokumentationskravet for en fradragsberettiget udgift kan foreligge i form af et af virksomheden eller dennes rådgiver udøvet skøn. Dommen tager således alene stilling til, hvorvidt en afgiftspligtig kan dokumentere et fradrag i form af et sagkyndigt skøn over den udgift, der skal fradrages.

En skønsmæssig ansættelse i henhold til opkrævningslovens § 5, stk. 2, foretages i de situationer, hvor det ikke er muligt at foretage en ansættelse på baggrund af dokumentation/beviser. Den skønsmæssige ansættelse fastsætter det nødvendige tal, når det sædvanlige bevis ikke foreligger. Dvs. at skønnet i dette tilfælde erstatter beviset.

Skatteretsrådet har i 2005 75, udtalt, at"Skatteskøn adskiller sig fra den form for forvaltningsretligt skøn, der skyldes, at retsreglens beskrivelse af retsfaktum og/eller retsfølgen er tom eller meget upræcis. Ved skatteskøn er det ikke retsreglen, der er problemer med. Skatteskønnet supplerer ikke den manglende beskrivelse af retsfaktum eller retsfølge. Skatteskønnet erstatter beviset.Principielt er det skatteretlige skøn blot et eksempel på det administrative skøn, som er undergivet de regler og begrænsninger, som må udledes af almindelige forvaltningsretlige grundsætninger."

Bent Christensen har i ”Forvaltningsretten – prøvelse” anført, at"Det fælles karakteristika for skatteskøn er, at det opkrævende forvaltningsorgan fastsætter det nødvendige tal, selv om sædvanligt bevis ikke foreligger. ... Som man vil se, adskiller skatteskøn sig fra den form for forvaltningsretligt skøn, der skyldes, at retsreglens beskrivelse af retsfaktum og/eller retsfølgen er tom eller meget upræcis. Ved skatteskøn er det ikke retsreglen, der er problemer med. Den materielle skatte- eller afgiftsregel, der anvendes i den konkret situation, har samme indhold hvad enten der føres sædvanligt bevis, eller talgrundlaget fastlægges ved en subsidiær bevisregel eller ved skatteskøn. Skatteskønnet supplerer ikke den manglende beskrivelse af retsfaktum og retsfølge. Skatteskønnet erstatter beviset.Når denne tankeoperation betegnes som skøn, beror det nok på, at bevissituationen opleves med en lignende margin af usikkerhed som den, det forvaltningsretlige skøn ofte giver anledning til."

Ved udarbejdelse af skønnet gælder som almindeligt princip, at skønnet skal gøres så virkelighedsnært, som det er muligt på det foreliggende utilstrækkelige grundlag. Skønnet må endvidere ikke ske på et fejlagtigt grundlag eller føre til et klart forkert og åbenbart urimeligt resultat. Se FOB 1974.79 og FOB nr. 90.197.

Der kan efter Skattestyrelsens opfattelse foretages en skønsmæssig ansættelse i de situationer, hvor

der ikke foreligger regler der fastsætter beløbet, f.eks. regel om størrelse af personfradrag
det kan bevises eller sandsynliggøres, at der er angivet urigtigt. Dette sker i praksis ved, at Skatteforvaltningen beviser, at regnskabsgrundlaget med bilag m.v./selvangivelse kan tilsidesættes (anses som uegnet som dokumentation for det angivne).
manglende behørigt regnskab. Hvis grundlaget for en skønsmæssig ansættelse er manglende behørigt regnskab behøver Skatteforvaltningen ikke at påvise konkrete udeholdte indtægter til støtte for den skønsmæssige ansættelse.

I Vadan-dommen tillader EU-domstolen ikke fradrag på baggrund af et skøn afgivet af en sagkyndig. Skattestyrelsen forstår dommen således, at et skøn fra en sagkyndig ikke kan erstatte en faktura, når udgangspunktet er en ansættelse på baggrund af dokumentation/beviser. Det betyder også, at når et fradrag ikke kan antages på grundlag af et skøn af en sagkyndig, vil der være et skærpet krav til, at der kan fremlægges faktisk dokumentation/beviser for foretagne køb.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at myndigheden ved en skønsmæssig ansættelse ikke kan lægge vægt på overholdelse af formalia ved dokumentation/bevis for ansættelsen. En fremlagt faktura, der ikke overholder formalia, vil f.eks. ikke i sig selv være grundlag for nægtelse af fradrag.

Det hensyn til kontrol, som ofte fremhæves af EU-domstolen i forbindelse med sager om dokumentation for fradragsretten, kan efter Skattestyrelsens opfattelse næppe meningsfuldt gøres gældende ved en skønsmæssig ansættelse, hvor afgiftsmyndigheden allerede inden beslutningen om at foretage en skønsmæssig ansættelse har måttet opgive at gennemføre kontrol, idet der ikke foreligger et egnet regnskabsmæssig grundlag.

Det er efter Skattestyrelsens opfattelse vigtigt at holde sig for øje, at en skønsmæssig ansættelse skal være så virkelighedsnær som mulig. Det forhold, at virksomheden ikke har overholdt regler om formalia skal ikke undervurderes, men det må nødvendigvis adresseres på anden vis.

Den skønsmæssige ansættelse af et tilsvar kan efter Skattestyrelsens opfattelse godt resultere i, at der ved skønnet alene henses til en skønnet salgsmoms, idet købsmomsen sættes til 0 kr. Det forudsætter dog, at der som led i begrundelsen for resultatet gives en saglig begrundelse herfor. Omkostningssiden er således en del af vurderingen af, om den skønsmæssige ansættelse er åbenbar urimelig eller hviler på et forkert grundlag.

I den forbindelse må udgangspunktet være, at momsens neutralitet kræver, at der indrømmes fradrag for indgående moms. Som udgangspunkt indgår købsmoms derfor i skønnet på grundlag af en konkret vurdering ud fra tilgængelige oplysninger. Det kan være bilag eller tilsvarende dokumentation for, at der faktisk er foretaget en momspligtig leverance, at omkostningen indgår i virksomhedens momspligtige omsætning, og at omkostningen er pålagt dansk moms.

Myndigheden kan imidlertid vurdere, at der ikke har været indgående moms/momsbelagte udgifter, og at indgående moms derfor skal indgå i resultatet med 0 kr. Det kan have baggrund i, at myndigheden ikke vurderer, at der har været udgifter i forbindelse med virksomheden, eller at disse udgifter ikke har været pålagt moms, f.eks. fordi de ikke er leveret af en afgiftspligtig person i forbindelse med dennes egne afgiftspligtige transaktioner, som den pågældende faktisk har angivet moms af.

Se også SKM2013.493.VLR:SKAT havde forhøjet en skrothandlers indkomst med indtægter uden fradrag af driftsudgifter og forhøjet hans momsansættelse med 25 % heraf. Det er udgangspunktet, at skatteyderen må fremskaffe dokumentation for at have afholdt fradragsberettigede udgifter ved drift af virksomheden i henhold til statsskatteloven § 6 litra a. I mangel af en sådan dokumentation foretager skattemyndighederne et skøn over udgifterne. Selv om A ikke har kunnet fremlægge regnskaber eller andet skriftligt bilagsmateriale, finder landsretten det dog ubetænkeligt at lægge til grund, at han har haft mulighed for at bidrage med konkrete oplysninger om virksomhedens drift som grundlag for skattemyndighedernes udøvelse af et så virkelighedsnært skøn som muligt. Dette har han undladt, og skattemyndighederne har ikke haft adgang til oplysningerne på anden vis. På den baggrund er der mindst lige så stor sandsynlighed for, at A ikke har haft fradragsberettigede udgifter til drift af virksomheden, som for at A har haft fradragsberettigede udgifter af en vis størrelse. Den omstændighed, at SKAT ikke foretog fradrag af driftsudgifter ved ansættelsen af As indkomst for 2006, kan derfor ikke medføre, at skattemyndighederne ikke kan anses for at have foretaget det samlede skøn, som skattemyndighederne er forpligtet til at udøve ved ansættelsen. Der er ikke for landsretten dokumenteret en fast administrativ praksis for, at der i en situation som den her foreliggende foretages standardmæssigt fradrag af driftsudgifter i forbindelse med skønsmæssig ansættelse af indkomsten. A har således ikke løftet bevisbyrden for, at skattemyndighedernes afgørelse om ansættelse af hans indkomst for 2006 er åbenbart urimelig eller hviler på et forkert grundlag.

Det betyder, at hvis en virksomhed i forbindelse med en skønsmæssig ansættelse ikke efterkommer en anmodning om indsendelse af regnskabsmateriale og således ikke fremlægger dokumentation/bevis for foretagne fradrag i form af bilag (fakturaer og kvitteringer), som viser, at der er foretaget indkøb tillagt dansk moms hos andre momsregistrerede virksomheder, vil købsmomsen kunne sættes til 0 kroner.

Vurderingen må foretages på baggrund af de konkrete fakta, som nu engang er til rådighed for myndigheden. I og med at myndigheden allerede forgæves har forsøgt at indhente dokumentation/bevis, kan der efter Skattestyrelsens opfattelse næppe i medfør af officialprincippet stilles yderligere krav til myndighedens indhentning af oplysninger hos den afgiftspligtige, inden der foretages en skønsmæssig ansættelse. Indhentelse af kontoudtog fra banken kan imidlertid understøtte myndigheden i at foretage en skønsmæssig ansættelse, som ikke er åbenbar urimelig eller hviler på et forkert grundlag, men det vil være et krav, at der til dokumentation for købsmoms kan fremlægges det nødvendige bilag.

2)

Skatteankestyrelsen beder dernæst Skattestyrelsen om at redegøre for, hvorledes opkrævningslovens § 5, stk. 2, er forenelig med EU-rettens dokumentationskrav.

Skatteankestyrelsen henviser til, at det fremgår af Den Juridiske Vejledning afsnit A.B.5.2:

”Ved skønsmæssig ansættelse af moms er det tilsvaret, der skal ansættes. Dette betyder, at der skal tages hensyn til om der skønnes at være afholdt momsbelagte indkøb af varer og ydelser til brug for virksomheden, som kan fradrages ved opgørelse af afgiftstilsvaret.”

SKTST bedes redegøre, hvorvidt det anførte om skønsmæssige momsfradrag i Den Juridiske Vejledning er foreneligt med EU-Domstolens praksis om dokumentationskrav for momsfradrag. SKTST bedes endvidere anføre, om Vadan-dommen eller evt. anden nyere praksis fra EU-Domstolen har givet anledning til, at der arbejdes på et styresignal herom.

Det er som nævnt ovenfor Skattestyrelsens opfattelse, at Vadan-dommen ikke tager stilling til grundlaget for afgiftsmyndighedens udøvelse af skønnet, når der foretages en skønsmæssig ansættelse.

Skattestyrelsen er enig i, at Vadan dommen kan tolkes således, at der er et skærpet krav til dokumentation/bevis for fradrag for købsmoms udenfor det skønsmæssige område. Der tænkes her på den situation, hvor der ikke er grundlag for at tilsidesætte regnskabet, men hvor der opstår tvivl om der er fradrag for en enkelt post i regnskabet.

3)

Skatteankestyrelsen beder desuden Skattestyrelsen om at oplyse, om der er en administrativ praksis for at godkende skønsmæssigt momsfradrag, hvor bruttoavance/dækningsbidrag samt bankudtog eller lignende dokumentation er eneste dokumentation. Hvis SKTST har en administrativ praksis for at godkende skønsmæssigt momsfradrag, hvor bankudtog er eneste dokumentation eller der slet ikke er fremlagt dokumentation, bedes der redegøres for, hvordan den administrative praksis anses for forenelig med EU-retten og EU-Domstolens praksis.

Skattestyrelsen kan oplyse, som nævnt ovenfor, at der foretages en skønsmæssig ansættelse i henhold til opkrævningslovens § 5, stk. 2, i de tilfælde regnskabsgrundlaget med eventuelle bilag m.v. kan tilsidesættes, fordi det anses som uegnet som dokumentation for det angivne.

En skønsmæssig ansættelse beror således på et skøn og er ikke en nøjagtig opgørelse af kendt ind- og udgående moms. Skønnet erstatter beviset i form af f.eks. en faktura eller anden dokumentation.

Ved en skønsmæssig ansættelse forsøges opnået et tilnærmelsesvist retvisende billede af tilsvaret. I den forbindelse må det bero på en konkret vurdering, om indgående moms skal medtages i skønnet, herunder om virksomheden kan bidrage med konkrete oplysninger om virksomhedens drift som grundlag for skattemyndighedernes udøvelse af et så virkelighedsnært skøn som muligt.

For så vidt angår foreneligheden med EU-retten og EU-Domstolens praksis henvises der til det under pkt. 1 anførte.

4)

Skatteankestyrelsen ønsker oplyst, om der i nærværende sag anses at være tilstrækkeligt bevis for levering af en vare eller ydelse, samt at de betalte beløb indeholder indgående moms – og hvilke overvejelser, der ligger til grund for denne opfattelse.

Der er netop foretaget et skøn til erstatning for beviser, dvs. dokumentation. Skønnet foretages for at gøre resultatet så virkelighedsnært som muligt. Da der i nærværende sag ikke er fremkommet dokumentation i form af købsfaktura eller lignende, har det ikke været muligt at foretage en konkret beregning af købsmomsen. Skattestyrelsen har derfor foretaget en skønsmæssig beregning baseret på de indsættelser som skattestyrelsen har kunnet konstatere på bankkonto nr. [...39] samt statistiske oplysninger om, at dækningsgraden for virksomheder af denne art udgør 66,55 %. Købsmomsen er herefter skønnet til at udgøre 34 % af den skønnede salgsmoms.

Skattestyrelsen har således foretaget et skøn i overensstemmelse med opkrævningslovens § 5, stk. 2, som jo netop siger, at skattestyrelsen kan ansætte en virksomheds tilsvar skønsmæssigt, når tilsvaret ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber. Heri ligger som en naturlig følge, at det ikke udelukkende er salgsmomsen som kan skønnes, men også købsmomsen. I nærværende sag har skattestyrelsen indrømmet et statistisk realistisk fradrag for købsmoms.”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at SKATs skønsmæssige forhøjelse af momstilsvaret på 115.519 kr. bortfalder, og at tilsvaret således ansættes til det angivne.

Til støtte herfor har klagerens repræsentant fremført følgende:

”Jeg skal herved på vegne af min klient [person1] påklage SKATs afgørelse af 25. oktober 2016, idet min klient er uenig i SKATs afvisning af genoptagelse af indkomståret 2013.

Dette begrundet med den omstændighed, at der er tale om en skønsmæssig fastsættelse af købsmoms og fradragsberettigede udgifter generelt.

Min klients revisor har fremsendt dokumentation på udgifter til underleverandører i form af kontospecifikationer og fakturaer. Som resultat heraf har revisor anmodet om at overskuddet fastsættes til 299.642 svarende til det reelle overskud i selskabet.

Revisor har i forbindelse hermed gjort gældende, at disse faktura formentlig kan blive underbygget af underliggende bilag. SKAT har på trods heraf truffet afgørelse i sagen, og afvist genoptagelse af min klients skatteansættelse i 2013.

Min klient er villig til at godtgøre SKAT og moms i overensstemmelse med det reelle regnskab. De af SKAT skønsmæssigt fastsatte ansættelser kan ikke retfærdiggøres, hvorfor min klient ikke kan anses som forpligtet til at godtgøre disse.

Der vil i forbindelse hermed blive fremsendt dokumentation der i videst mulig omfang støtter min klients og dennes revisors påstand om genoptagelse af min klients skatteansættelse for indkomståret 2013.

Min klient har i øjeblikket travlt med studierne og dertilhørende eksamener m.v. Undertegnede har således ikke haft mulighed for et tilbundsgående møde med klienten, hvor der tillige bliver gennemgået relevant materiale.

Der vil således blive fremsendt yderligere i takt med at undertegnede modtager materiale fra min klient.

(...)”

Den 12. september 2017 har repræsentanten supplerende anført følgende:

Det skal medgives, at de af underleverandørerne udstedte fakturaer ikke er detaljerede. Dette må dog anses som sædvanligt, idet der ikke er plads til detaljer omkring arbejdsplads, personer, enkelte ydelser mm. i fakturaerne. Dette ville medføre fakturaer på flere sider.

Min klient undgik dette ved, at sørge for underbilag. Af disse arbejdssedler fremgik præcis, hvilken medarbejder hos underleverandøren der udførte arbejdet, hvor det blev udført, hvad der blev udført og hvornår. Disse arbejdssedler blev udleveret til min klient, der sammenholdte disse med fakturaerne, hvorefter min klient godtgjorde fakturaerne, såfremt de var i overensstemmelse med de godkendte arbejdssedler. Af samme årsag fremgår ikke detaljer af fakturaerne, idet disse netop fremgår af arbejdssedlerne.

SKAT anfører endvidere, at flere fakturaer må være godtgjort kontant, idet disse ikke fremgår af kontooversigten. Det skal hertil anføres, at der ved visse betalinger krævedes kontant betaling, af forskellige årsager. Det er som bekendt ikke ulovligt at godtgøre fakturaer kontant. Undertegnede kan dog forstå SKATs bekymring vedr. dokumentation på godtgørelse af de respektive fakturaer. Hertil skal anføres, at den eneste dokumentation herfor er fakturaerne og den omstændighed, at de enkelte underleverandører bør godkende modtagelse af fakturabeløbene. Alternativet ville medføre inkasso-sager, når arbejdet reelt er udført. Dette anses ikke som værende tilfældet.

Det skal endvidere holdes in mente, at SKAT jo ej heller har anerkendt de elektroniske indbetalinger. Det må anses som stærkt kritisabelt, hvorfor det i sagen er underordnet, hvorledes betalingerne er foretaget. SKAT har generelt afvist enhver udgift til underleverandører.

SKAT har valgt skønsmæssigt at fastsætte en sats for min klients udgifter, med baggrund i oplysninger om de sædvanlige udgifter i branchen. Det skal på dette sted understreges, at SKAT ikke kan fastsætte en fast procentsats for udgifter, med henvisning til en gennemsnitlig dækningsgrad i branchen. Det skal anføres, at dette svinger meget fra virksomhed til virksomhed. Nogle virksomheder har lave udgifter, mens andre har højere udgifter. Et forhold der kan begrundes med mange forhold.

SKAT henviser til Skattekontrollovens § 5, stk. 3 mht. Den skønsmæssige ansættelse af min klients udgifter. Dette begrundet med, at SKAT ikke finder at min klients selvangivelse kan anses som værende fyldestgørende.

Dette er korrekt, såfremt der ikke foreligger en oversigt over reeelle udgifter, og SKAT derved er nødsaget til at fastsætte dette skønsmæssigt.

I nærværende sag har min klient via sin revisor indsendt samtlige bilag, herunder samtlige udgiftsbilag. SKAT er således i besiddelse af udgiftsbilag, hvorfor en skønsmæssig ansættelse hverken er nødvendig eller tilladelig.

SKAT bedes således godkende, det af revisor fremsendte regnskab, og fastsætte et skattemæssigt overskud på kr. 299.640. Et regnskab, der må anses som værende retvisende og derved blive lagt til grund.

Der vil i forbindelse hermed blive fremsendt dokumentation der i videst mulig omfang støtter min klients og Dennes revisors påstand om genoptagelse af min klients skatteansættelse for indkomståret 2013.

Min klient har haft travlt med studierne og dertilhørende eksamener m.v. Min klient har således ikke haft mulighed for at gennemgå og fremsende evt. materiale. Det skal holdes in mente, at det er et ældre regnskab fra 2013, med et betydeligt antal underbilag. Min klient vil straks fremsende dette, hvis hun fremfinder dette i al det rod der måtte være i kælderen.

Der vil således blive fremsendt yderligere i takt med at undertegnede modtager materiale fra min klient.

Jeg vil i det følgende forsøge, at følge SKATs systematik på bedste vis, for at overskueliggøre klagen for såvel SKAT som Skatteankestyrelsen.

(...)

Sagsfremstilling

1. Overskud af virksomhed i tal

SKAT anfører i sin afgørelse, at der ikke blev fremsendt skatteregnskab, kontospecifikationer mm., hvorfor SKAT måtte opgøre et skønsmæssigt resultat for virksomheden i indkomståret 2013.

SKAT fastsætter et skønsmæssigt resultat ud fra indsætningerne på bankkontoen. Der er generelt enighed mellem revisor og SKAT mht. virksomhedens omsætning. Der er dog uenighed vedr. virksomhedens fradragsberettigede udgifter, idet SKAT har fastsat denne skønsmæssigt til 34 %.

Et forhold min klient er uenig i, idet en skønsmæssig ansættelse alene er anvendelig, såfremt der ikke foreligger reelle udgiftsbilag. I nærværende sag er der, om end senere, fremsendt bilag vedr. udgifter til fremmed assistance (underleverandører). Et forhold der bør lægges til grund, idet min klient har godtgjort udgifterne hertil. Det skal holdes in mente, at min klient netop ikke har haft ansatte til at udføre arbejdet i dette omfang. Af samme årsag har min klient anvendt underleverandører, hvorom materiale er fremsendt. Det må således anses som stærkt problematisk, at SKAT ikke tager hensyn hertil ved ansættelse af min klients overskud. Hertil er vedlagt udgifter til eksterne omkostninger. De af revisor indregnede lønudgifter m.v. svarer nogenlunde til det af SKAT anførte.

(...)

2. Momsregnskab i tal

SKAT har således også opgjort virksomhedens moms skønsmæssigt, herunder købsmoms til 34 %.

Et forhold der må anses som stærkt problematisk, idet revisors regnskab vedr. overskud, herunder de indsendte udgiftsbilag mm. bør lægges til grund. Der henvises i det hele til kommentarerne ovenfor vedr. virksomhedens overskud.

SKATs opgørelse af moms

Salgsmoms

431.148

Købsmoms (34 %)

146.590

Snsat momstilsvar

284.557

Angivet tilsvar

169.038

Yderligere moms

115.519

Min klients opgørelse af moms

Salgsmoms

431.148

Købsmoms angivet

262.729

Beregnet momstilsvar

168.419

Angivet tilsvar

169.038

Yderligere moms

-619

Købsmoms er beregnet således:

Købsmoms af fremmedassistance 1.016.310 * 0,25 = 254.078

Købsmoms af andre eksterne omkostninger 34.604 * 0,25 = 8.651

Samlet købsmoms udgør således 254.078 + 8.651 = 262.729

Det beregnede momstilsvar er således mindre end det angivne, hvorfor SKAT ifølge dette regnskab skylder min klient kr. 619 i moms.

Der er dog ej et krav om tilbagebetaling af moms fra min klients side, hvorfor SKAT er velkommen til at fastsætte momsen til kr. 169.038 som angivet af min klient. Der foreligger således ingen forhøjelser af moms i overensstemmelse med min påstand.

Der er således ikke tvivl om, at revisors regnskab bør lægges til grund. Såvel salgs- og købsmoms bedes fastsat som ovenfor, hvorfor min klient ikke er forpligtet til at indbetale yderligere i moms. Momsen skal derved ikke forhøjes.

3. Nærmere om underleverandører

Det skal indledningsvist bekræftes, at min klient fik udført arbejde af de af SKAT nævnte underleverandører i overensstemmelse med fakturaer og underliggende bilag.

Ifølge sædvanlig branchekutyme blev samarbejdet, typisk, indledt ved anbefalinger fra andre underleverandører og/eller samarbejdspartnere. Der blev afholdt møder med ledelsen i selskaberne, mhp. forhandling om pris og samarbejdet generelt. Der blev indgået behørige samarbejdsaftaler, med fornuftige betingelser. Det skal tillige bemærkes, at fakturaerne ikke blev betalt, medmindre arbejdet var godkendt af min klient via kontrolbesøg, hvor kvaliteten af arbejdet blev undersøgt. Efter godkendelse af arbejdet, blev de enkelte fakturaer betalt.

Som indledning til samarbejdet udførte min klient en mindre undersøgelse, hvor den potentielle underleverandør blev adspurgt om denne kunne udføre arbejdet og om den enkelte leverandør kunne fremvise referencer fra tidligere samarbejdspartnere. Endvidere var det fast kutyme, at min klient undersøgte leverandørerne på skat.dk, hvor det blev konstateret, at underleverandørerne eksisterede og var momsregistrerede.

Den angivne undersøgelsesprocedure blev fulgt hver eneste gang, hvoraf kan antages, at min klient gjorde sit ypperste for at sikre det bedste samarbejde. En god samarbejdspartner har i sagens natur altid været min klients største interesse.

Et utilfredsstillende arbejde fra en underleverandørs side kunne resultere i, at min klient mistede afgørende kunder der var hele grundlaget for forretningen. Sådan et tilfælde ville medføre fatale konsekvenser for min klients videre drift og økonomi.

Det skal holdes in mente, at min klient er i besiddelse af en mindre virksomhed med færre kontakter. Der var tale om en hård branche med stor konkurrence. Mangelfuld levering af ydelser ville medføre, at min klient mistede kunder. Et forhold min klients virksomhed ikke kunne bære. Af samme årsag stillede min klient større krav til underleverandørerne og sørgede for, at arbejdet blev leveret hver gang. Af samme årsag blev der udført kontrolbesøg, hvor det atter blev konstateret, om arbejdet var mangelfuldt.

Min klient forventede meget af underleverandørerne og var ikke bange for at skifte leverandør, såfremt der ikke blev leveret. Af samme årsag anvendte min klient flere forskellige underleverandører. Nogle af underleverandørerne levede ikke op til kravene, mens andre ikke havde det fornødne mandskab til at klare specialopgaver eller større opgaver. I disse tilfælde blev anvendt flere underleverandører samtidigt, afhængig af opgavernes størrelse og kravene hertil.

Konkurrencen var benhård, hvorfor min klient i flere tilfælde måtte ”underbyde” sine sædvanlige mindstepriser, for at opnå opgaver. Dette for at bevise sig selv og opnå bedre opgaver for fremtiden. Det er således ikke usædvanligt, at der for nogle opgaver med få medarbejdere var et større overskud end større opgaver, hvor der var behov for flere medarbejdere. Følgelig ændrede behovet for medarbejdere sig tillige fra periode til periode. Dette var tillige årsagen til anvendelse af underleverandører, idet min klient derved undgik ”hovedpinen” med at have ansatte.

Ovenstående er således tillige forklaringen på svingende udgifter til underleverandører, herunder underskud i visse måneder, mens der var overskud i øvrige. Samlet set havde min klient et pænt overskud på lige under kr. 300.000, hvilket må anses som sædvanligt i en benhård branche.

Der er således ingen tvivl om, at min klient har anvendt underleverandører til udførsel af arbejdet. Min klient havde ikke tilstrækkelige ansatte til at udføre arbejdet, hvilket Denne ej heller ønskede.

Arbejdets omfang og karakter ændrede sig i perioder, hvorfor anvendelse af underleverandører var den eneste fornuftige mulighed. Alternativet ville medføre medarbejdere, der i perioder havde travlt og i andre perioder ikke var anvendelige. Hertil kommer administration og øvrige omkostninger til sygedagpenge, forsikringer mm. Der er således intet overraskende i, at min klient anvendte et betydeligt antal underleverandører og i perioder havde underskud. Samlet set havde min klient en fornuftig forretning, der gav overskud.

4. Nærmere om fakturering m.v.

SKAT anfører, at skatteregnskab samt modtagne bilag er gennemgået. Det er konstateret, at der ikke foreligger detaljer omkring arbejdssted, udført arbejde, hvem der har udført arbejdet, hvor mange timer og pris.

Hertil skal anføres, at arbejdet blev udført som aftalt, og ar underleverandørernes medarbejdere. Der fremgik ikke detaljer af fakturaerne, idet disse var vedhæftet arbejdssedler, hvoraf detaljer omkring arbejdsplads, medarbejder, timer mm. fremgik. Ud fra disse oplysninger blev beregnet en pris, og de enkelte faktura blev fremsendt. Der var således ikke behov for yderligere detaljer.

Det fremgår endvidere, at en del af fakturaerne blev godtgjort elektronisk, mens en anden del blev godtgjort kontant. Det fremgår endvidere, at min klient i visse tilfælde har haft større udgifter til underleverandører, selvom Dennes omsætning har været stabil i perioden.

Hertil skal anføres, at SKAT hverken har godkendt elektroniske betalinger eller kontante betalinger. Denne sondring synes unødvendig, idet denne ingen betydning har haft for SKATs vurdering. SKAT har dog tværtimod godkendt samtlige indbetalinger der måtte foreligge til min klient. Dette uden at undersøge forholdende yderligere. Et forhold der må anses som værende stærk problematisk. Min klient har været åben omkring Dennes omsætning og godkendt denne i sin helhed. Min klient har tillige fremsendt udgiftsbilag, der dog ikke blev godkendt. SKAT har ej delvist godkendt disse. SKAT kunne have godkendt de elektronisk indbetalte fakturaer og evt. efterspurgt dokumentation for betaling af de kontante fakturaer. I dette tilfælde ville sondringen give mening. Idet dette er tilfældet, synes sondringen ikke at have betydning for nærværende sag. Følgelig ses bort fa denne sondring.

SKAT henviser til, at kontrolsporet ikke kan identificeres, hvorfor en skønsmæssig ansættelse er at foretrække. Hertil skal anføres, at kontrolsporet sagtens kan følges, fsva. de elektronisk indbetalte fakturaer. De øvrige fakturaer kan dog dokumenteres via arbejdssedler, idet disse arbejdssedler netop er dokumentation for udført arbejde hos en underleverandør. Idet underleverandøren herudover ikke har indledt inkassosag eller gjort krav gældende, må dette samlet set anses som dokumentation for betaling. Ingen virksomhed er interesseret i at udføre gratis arbejde. Arbejdssedlerne dokumenterer arbejdet, mens fakturaerne dokumenterer betalingsforpligtelsen.

Idet disse underleverandører tillige anerkender betalingen af fakturaerne og ikke har et krav mod min klient, må kravet om betalingsdokumentation anses som opfyldt. Således kan dette, i kombination med fremsendt regnskab mm., anses som værende kontrolspor. SKAT har således ikke haft anledning til at foretage en skønsmæssig ansættelse.

Arbejdet blev udført og fakturaerne godtgjort. Der er således ikke forhold i samarbejdet mellem min klient og underleverandørerne, der bør give anledning til tvivl.

Det kan således konstateres at min klient gjorde sit ypperste for at undersøge samarbejdspartnerne, ligesom aftalerne ophørte ved misligholdelse. Idet min klient var en mindre virksomhed med en lille kundekreds, var det min klients vigtigste opgave, at udføre og få udført det bedste stykke arbejde.

Idet arbejdet blev udført som aftalt og min klient på intet tidspunkt modtog klager eller udtryk for utilfredshed hos underleverandørernes medarbejdere, måtte min klient konstatere, at der blev udført arbejde og udbetalt løn til de ansatte. Hvorvidt dette er blevet indberettet til SKAT, har min klient ingen jordisk chance for at konstatere, hvilket ville blive anset som spionage i strid med straffeloven.

Min klient kan således konstatere, at denne har ageret på tilfredsstillende vis og har udført de pligter der måtte kræves. Min klient kan ej udelukke at der rent forretningsmæssigt til tider blev truffet forkerte beslutninger ift. enkelte samarbejdspartnere i travle perioder.

En virksomhed må dog til tider tage rimelige risici for at forblive stærke på markedet. Et udtryk for den såkaldte ”Business Judgement Rule”, hvor virksomheder til tider må træffe beslutninger, der kan have såvel positive som negative udfald.

Min klient kan alene konstatere, at disse medarbejdere tilhørte de respektive underleverandører og på intet tidspunkt klagede over manglende løn eller øvrige forhold. Arbejdet blev udført efter min klients anvisninger til underleverandørerne, ligesom kunderne ej heller bemærkede forhold der måtte lede tankerne hen på en evt. ulovlig ansættelse.

Min klient kan under alle omstændigheder ikke gøres ansvarlig for forhold mellem underleverandøren og Dennes ansatte eller øvrige interne forhold mellem underleverandørerne og tredjeparter, herunder SKAT. Min klient har gjort sit ypperste for at sikre sin virksomhed.

Fakturaerne blev i de fleste tilfælde godtgjort via kontooverførsler, hvorfor kravene om kontrolspor tillige blev overholdt. Min klient har endvidere godtgjort såvel SKAT som moms i overensstemmelse med Dennes overskud i virksomheden. Min klient har således overholdt ethvert krav, der måtte kunne forventes af denne.

Der er således ikke forhold hos min klient, der giver anledning til manglende godkendelse af udgifter til underleverandører. Følgelig bør SKAT godkende det fremsendte retvisende regnskab.

5. Jura og retspraksis

SKAT henviser til en række bestemmelser og afgørelser, som vil blive behandlet i det følgende.

Det skal generelt anføres, at der er enighed omkring momslovens § 37, hvorefter der alene kan indrømmes fradrag for udgifter, såfremt der er tale om en reel leverance som baggrund for fakturaen. Det er endvidere korrekt, at der kræves specifikation, herunder hvor og hvorledes ydelsen er leveret.

Det skal hertil anføres, at arbejdet reelt er udført og er leveret i tilfredsstillende grad, hvilket er baggrunden for godtgørelse af diverse fakturaer. Der henvises i det hele til beskrivelserne ovenfor vedr. samarbejdet mellem nævnte underleverandører. Her fremgår, at udstedte fakturaer alene godtgøres, såfremt arbejdet er udført i tilfredsstillende grad. Betalingen af diverse fakturaer er således udtryk for, at der er udført et reelt stykke arbejde. Alternativet ville følgelig medføre, at min klient ikke fik godtgjort sine fakturaer af kunderne, hvilket ville medføre tab af arbejde og i sidste ende afskære muligheden for godtgørelse af fakturaerne udstedt af underleverandørerne.

Betalingen er i sig selv ikke tilstrækkelig. Det anses dog som tilstrækkeligt, at der foreligger en faktura, som er blevet godtgjort beviseligt. I de konkrete tilfælde er tillige udarbejdet arbejdssedler, hvoraf timeopgørelse, de ansattes navne og arbejdssted fremgår. Et forhold der i sig selv anses som tilstrækkeligt for at påvise, at der er tale om reelle leverancer på baggrund af fakturaerne. Som resultat heraf anses betingelserne i momslovens § 37 som opfyldte, hvorfor SKAT bør godkende fradrag for udgifterne.

Selvom SKAT ikke direkte henviser hertil, har flere af bestemmelserne (særligt omkring moms) ”rødder” i EU-retten. Der foreligger således en række afgørelser af betydning i nærværende sag.

En særlig vigtig EU-domC-342/87 – Genius Holding, hvorefter der alene indrømmes momsfradrag for moms, der er lovlig.

Hertil skal anføres, at afgørende er, om fakturaen opfylder kravene hertil, herunder om der reelt er leveret en ydelse jf. ovenfor.

I det konkrete tilfælde er der ingen tvivl om, at min klients underleverandører reelt har udført det fakturerede arbejde og har modtaget betaling herfor. Der henvises i det hele til kommentarerne ovenfor. Idet der ikke foreligger oplysninger om svig, leveringsumulighed eller øvrige forhold hos underleverandører, er der således ej heller årsag til at kommentere EU-retten yderligere.

SKAT henviser til en nyere dom SKM 2016.27.ØLR. SKAT henviser til den omstændighed, at Landsretten pålægger en skærpet bevisbyrde, idet der ikke på fakturaerne er angivet oplysninger om antal timer, dato eller sted for levering. Endvidere fandt Landsretten det ikke dokumenteret, at der var sket levering og betaling af ydelserne.

SKAT henviser til en konkret begrundet dom, uden at henvise til de reelle årsager bag Landsrettens afgørelse. SKAT vælger som så ofte, at henvise til udpluk i SKATs favør.

I nærværende sag indeholder fakturaerne ganske rigtigt ikke detaljer om dato, leveringssted og antal timer. Årsagen til at detaljerne ikke er anført i fakturaen, er at disse skal fremstå som klare og rene. De anførte detaljer fremgår af de vedhæftede timesedler/arbejdssedler.

Heraf kan konstateres, at arbejdet rent faktisk er udført, hvor det er udført, hvilken dato og af hvem. I nærværende sag er der således ingen tvivl om fakturaernes grundlag, realitet og den omstændighed at disse rent faktisk er godtgjorte.

I den omtalte dom SKM 2016.27.ØLR, er der endvidere tale om fejl på nummereringen af fakturaerne, ligesom de i samarbejdsaftalerne anførte timepriser ikke stemmer overens med de fakturerede ydelser. Der foreligger tillige en række usædvanlige forhold ift. betalingen af de i sagen omhandlede faktura.

I nærværende sag er der ingen fejl på nummereringen af fakturaerne, og der er ingen konflikt omkring bestemte timepriser. Der er endvidere ingen usædvanligheder ved godtgørelsen af de omtalte faktura.

Der er således intet i den omtalte afgørelse, der kan henføres til nærværende sag. Det må således i høj grad ”undre”, at SKAT har henvist til denne afgørelse. Et forhold der alene kan begrundes med at SKAT ikke har forstået genstanden i nærværende sag eller endnu værre bevidst har valgt at henvise til en konkret afgørelse, uden at henvise til momenterne der var afgørende i sagen.

Under alle omstændigheder, må SKATs fremgangsmåde anses som værende stærkt kritisabel.

SKAT henviser atter til, at fakturaerne ikke er tilstrækkelig specificerede. Hertil skal atter anføres, at fakturaerne overholder kravene ifølge momsbekendtgørelsen. Detaljerne omkring arbejdstid, arbejdssted og personer fremgår af de vedhæftede timesedler. Kravene i momsbekendtgørelsens § 58 er således opfyldte i sin helhed. Der henvises i det hele til diskussionen ovenfor. Der er således ej heller tvivl om, at der dermed også foreligger revisionsspor i form af kontooversigt, faktura og timesedler.

Følgelig kan det konstateres, at SKAT bør godkende det af revisor fremsendte regnskab, således at overskuddet fastsættes til kr. 299.642, og momsen derved ikke forhøjes.”

Klagerens repræsentant oplyste den 17. april 2020 telefonisk til Skatteankestyrelsen, at han ikke havde yderligere oplysninger til sagen.

Landsskatterettens afgørelse

Retsgrundlag

I henhold til momslovens § 4, stk. 1, skal der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Momsregistrerede virksomheder skal føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelse og kontrol af merværdiafgiften. Det står i momslovens § 55.

Af opkrævningslovens § 5, stk. 2, 1. pkt., fremgår der følgende:

”Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Kravene til regnskabet fremgår af kapitel 12 og 13 i momsbekendtgørelsen (før 1. juli 2013 i kapitel 11 og 12, momsbekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006), bogføringsloven og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 323 af 11. april 2011).

Følgende fremgår af bogføringslovens § 7, stk. 1-3:

”Stk. 1. Alle transaktioner skal registreres nøjagtigt under hensyn til virksomhedens art og omfang. Herunder skal transaktionerne registreres snarest muligt efter, at de forhold foreligger, der er grund til registreringerne. En virksomhed, der på grund af art og omfang ikke er i stand til at registrere køb eller salg, kan i stedet registrere på grundlag af daglige kasseopgørelser.

Stk. 2. Registreringerne skal så vidt muligt foretages i den rækkefølge, som transaktionerne er foretaget i. Registreringerne skal henvise til de tilhørende bilag og indeholde oplysninger, der gør det muligt at bestemme den enkelte registrerings tidsmæssige placering i bogføringen.

Stk. 3. Registreringerne skal, i det omfang det er nødvendigt efter virksomhedens art og omfang, afstemmes med beholdningerne, herunder kasse- og likvidbeholdninger.”

Registrerede virksomheder skal til dokumentation for den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag. Det står i § 84 i momsbekendtgørelse nr. 814 af 24. juni 2013 (før 1. juli 2013, § 58 i momsbekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006).

Fakturaerne skal ifølge § 61 indeholde følgende (momsbekendtgørelsen nr. 814 af 24. juni 2013, før 1. juli 2013 § 40 i momsbekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006):

1) Udstedelsesdato (fakturadato).
2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.
3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.
4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.
5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.
6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.
7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.
8) Gældende afgiftssats.
9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.

Af momslovens § 37 fremgår der følgende:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)”.

Momslovens § 37 har til formål at implementere momssystemdirektivets artikel 167 og artikel 168, hvorfor den skal fortolkes i overensstemmelse hermed.

Af momssystemdirektivets Afsnit X, kapitel 1 - Fradragsrettens indtræden og omfang, fremgår der bl.a.:

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person

(...)”.

Af momssystemdirektivets Afsnit X, kapitel 4 - Betingelser for udøvelse af fradragsretten, fremgår der bl.a.:

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag – for så vidt angår levering af varer og ydelser – være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(...).

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)”.

I henhold til EU-Domstolens praksis udgør fradragsretten i henhold til momssystemdirektivets artikel 168, litra a), en integreret del af momsordningen, hvorfor den som udgangspunkt ikke kan begrænses. Denne ret omfatter umiddelbart hele det afgiftsbeløb, der er blevet betalt i forbindelse med transaktioner i tidligere omsætningsled, jf. f.eks. sag C-29/08 (SKF), præmis 55.

Fradragssystemet tilsigter således, at den afgiftspligtige aflastes fuldt ud for den moms, denne skylder eller har erlagt i forbindelse med hele sin økonomiske virksomhed. Det fælles momssystem sikrer således, at afgiftsbyrden er neutral for enhver økonomisk virksomhed, uanset denne virksomheds formål eller resultater, forudsat at virksomheden i princippet i sig selv er momspligtig, jf. f.eks. sag C-118/11 (Eon Aset Menidjmunt), præmis 43.

De materielle betingelser for fradragsrettens indtræden fremgår af momssystemdirektivets artikel 168, litra a). For at kunne udøve denne ret er det således for det første en forudsætning, at den berørte er en afgiftspligtig person i direktivets forstand, og for det andet, at de varer eller ydelser, der påberåbes til støtte for denne ret, bliver anvendt i et efterfølgende led af den afgiftspligtige person i forbindelse med den pågældendes egne afgiftspligtige transaktioner, og at disse varer eller ydelser er blevet leveret af en anden afgiftspligtig person i et forudgående led, jf. f.eks. sag C-518/14 (Senatex), præmis 28.

For så vidt angår de formelle betingelser for fradragsretten fremgår det af momssystemdirektivets artikel 178, litra a), at udøvelsen heraf er undergivet et krav om besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med direktivets artikel 226, jf. f.eks. C-518/14 (Senatex), præmis 29.

EU-Domstolen har i sagen C-516/14 (Barlis) fastslået, at en streng anvendelse af det formelle krav om fremlæggelse af fakturaer er i strid med princippet om afgiftsneutralitet og proportionalitetsprincippet, eftersom det på en uforholdsmæssig måde forhindrer, at en afgiftspligtig person indrømmes afgiftsmæssig neutralitet i forbindelse med sine transaktioner.

I sagen havde den afgiftspligtige udnyttet sin ret til fradrag af den moms, der var anført på fire fakturaer udstedt til denne fra et advokatselskab. Afgiftsmyndighederne konstaterede, at den afgiftspligtige ikke havde haft ret til at fradrage momsen for de omhandlede juridiske tjenesteydelser, idet de beskrivelser, der fremgik af de omhandlede fakturaer, var utilstrækkelige. Den afgiftspligtige fremlagde herefter bilagsdokumenter, som indeholdt en mere detaljeret fremstilling af de omhandlede juridiske tjenesteydelser.

EU-Domstolen fastslog, at det grundlæggende princip om momsens neutralitet kræver, at der indrømmes fradrag for indgående moms, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser. Det følger heraf, at afgiftsmyndighederne ikke kan nægte at indrømme ret til momsfradrag alene af den grund, at en faktura ikke opfylder de betingelser, der kræves i medfør af momssystemdirektivets artikel 226, nr. 6) og 7), såfremt den er i besiddelse af alle de oplysninger, der kræves for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser vedrørende fradragsretten er opfyldt, jf. præmisserne 42 og 43.

Domstolen udtalte således, at det tilkommer den forelæggende ret at tage hensyn til alle de oplysninger, der er indeholdt i de omhandlede fakturaer og i de bilagsdokumenter, som den afgiftspligtige havde fremlagt, for at efterprøve, om de materielle betingelser for selskabets ret til momsfradrag var opfyldt, jf. præmis 44.

Det påhviler således den afgiftspligtige person, som anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at denne opfylder de betingelser, der er fastsat for at opnå dette jf. præmis 46.

Den afgiftspligtige person er således forpligtet til at fremlægge objektive beviser for, at varerne og tjenesteydelserne faktisk er blevet leveret til den pågældende af en anden afgiftspligtig person i et forudgående led i forbindelse med den pågældendes egne afgiftspligtige transaktioner, og at den pågældende faktisk har betalt moms heraf.

I sagen C-664/16 (Vadan) var den afgiftspligtige ikke i stand til at fremlægge fakturaer, men alene kvitteringer, der var ulæselige, hvorfor den forelæggende ret ønskede svar på, hvorvidt der kunne indrømmes ret til momsfradrag alene på baggrund af et skøn, der fremgik af en sagkyndig erklæring, som en national ret havde anordnet.

For så vidt angår den afgiftspligtiges forpligtelse til at fremlægge objektive beviser udtalte EU-Domstolen, at disse beviser bl.a. kan omfatte dokumenter, som befinder sig hos leverandører eller tjenesteydere, som den afgiftspligtige person har købt varer eller tjenesteydelser af, og af hvilke den afgiftspligtige person har betalt moms, jf. præmis 45.

Hvad angår et bevis i form af en retsligt anordnet sagkyndig erklæring havde den forelæggende ret anført, at den sagkyndige havde til opgave at skønne, hvilket momsbeløb der kunne fradrages på baggrund af omfanget af de arbejder, der var udført eller antallet af medarbejdere, som den nævnte afgiftspligtige person nødvendigvis måtte have beskæftiget for at kunne opføre de bygninger, som han havde solgt. Hertil bemærkede Domstolen, at en sådan sagkyndig erklæring ikke kan godtgøre, at den afgiftspligtige faktisk har betalt afgiften af de indgående transaktioner, der er gennemført med henblik på opførelsen af disse bygninger, jf. præmis 47.

Virksomhedens ansatte momstilsvar

Virksomhedens indehaver har indsendt selvangivelse og årsrapport til SKAT, hvoraf fremgår, at virksomhedens udgående afgift udgjorde 431.149 kr. i indkomståret 2013. Dette er i overensstemmelse med virksomhedens egen indberetning til SKAT for de fire kvartaler i 2013, samt SKATs skønsmæssige opgørelse af udgående afgift.

Af årsrapporten for 2013 og bogføringskontoen for indgående afgift fremgik, at indgående afgift udgjorde 262.970 kr. i indkomståret 2013. Det fremgår af kontospecifikationen 1135 Assistance , at virksomheden har bogført assistanceudgifter på 1.016.310 kr., og at indgående afgift heraf udgjorde 254.077 kr.

De fremlagte fakturaer opfylder ikke betingelserne i momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 5 og 6 (tidligere § 40), fordi de indeholder meget begrænsede oplysninger om den leverede ydelse, som blot er benævnt Rengøring eller Mandskabsleje eventuelt suppleret med en måned eller et bynavn. Der foreligger således ikke på fakturaen eller på ethvert andet dokument, som er fremlagt, dokumentation for, at virksomheden har afholdt en momspligtig ydelse, som er fradragsberettiget, jf. C-516/14 (Barlis) samt SKM2016.27.ØLR. Der kan desuden henvises til C-518/14 (Senatex), præmis 28 og 29.

Landsskatteretten finder således ikke, at de fremlagte fakturaer, bogføringen heraf og indehaverens bankkontoudtog dokumenterer, at virksomheden har afholdt assistanceudgifter på 1.016.310, som var pålagt en fradragsberettiget indgående afgift på i alt 254.077 kr., jf. momslovens § 37, stk. 1. Det er ikke bevist, at virksomheden fik leveret de arbejdsydelser, som fremgår af fakturaerne.

Landsskatteretten har ved vurderingen heraf lagt vægt på følgende forhold:

Der er ikke for nogen af leverandørerne fremlagt dokumenter med oplysninger om karakteren af rengøringsopgaven i form af f.eks. timer, timesats, adresse og dato for, hvornår ydelsen er leveret.

De modtagne fakturaer fra leverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed11] indgår ikke i en fortløbende nummerering samtidig med, at der ikke er en løbende fakturering over året. Således er der f.eks. fra leverandøren [virksomhed2] v/[person2] udstedt i alt 13 fakturaer til virksomheden, hvoraf 3 fakturaer vedrører april måned, 4 fakturaer vedrører juli måned og 6 fakturaer vedrører august måned. De 6 fakturaer vedrørende august måned er udstedt i perioden 3. august 2013 – 7. oktober 2013. For så vidt angår leverandøren [virksomhed11] v/[person5], er 5 ud af 6 fakturaer udstedt efter virksomhedens ophør, jf. registreringen i Erhvervsstyrelsen.

Endelig er det heller ikke muligt at konstatere via bogføring eller bankkonto, at alle fakturaerne reelt er betalt.

Under de ovenfor anførte omstændigheder finder retten finder det ikke tilstrækkeligt, at visse posteringer på indehaverens bankkontoudtog har anført leverandørnavne.

Da der således ikke er fremlagt beviser, der understøtter, at virksomheden har afholdt indgående afgift på assistanceudgifter i afgiftsperioden 1. – 4. kvartal 2013, som er omfattet af momslovens § 37, stk. 1., finder Landsskatteretten ikke grundlag for at ansætte et fradrag for indgående afgift på assistanceudgifter, se C-664/16 (Vadan).

Landsskatteretten ændrer derfor SKATs afgørelse således:

Udgående afgift, jf. virksomhedens angivelse

431.147 kr.

Indgående afgift, bogført på konto [...20]

262.970 kr.

Ikke godkendt indgående afgift på konto 1135

254.077 kr.

8.893 kr.

Ansat momstilsvar

422.254 kr.

Virksomheden angivne momstilsvar

169.038 kr.

Yderligere momstilsvar

253.216 kr.