Kendelse af 19-05-2021 - indlagt i TaxCons database den 11-06-2021

SKAT (nu Motorstyrelsen) har ikke imødekommet en anmodning om, at forrentning af et depositum, der blev indbetalt i forbindelse med afgiftsberigtigelse af biler, skal ske fra indbetalings- til udbetalingstidspunktet.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse således, at forrentningen af depositummet skal ske fra indbetalings- til udbetalingstidspunktet.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] (tidligere [virksomhed2] A/S) med CVR-nr. [...1] (herefter benævnt som selskabet) drev tidligere virksomhed med salg af personbiler m.v., hvorunder selskabet parallelimporterede nye SEAT-biler med henblik på videresalg.

Der blev den 29. april 2008 foretaget ransagning hos selskabet. Det var SKATs opfattelse, at selskabet havde afgiftsberigtiget SEAT-bilerne på et for lavt afgiftsgrundlag ved, at selskabet via udenlandske mellemmænd havde nedskrevet købsprisen på bilerne mod en samtidig opskrivning af prisen på bilernes udstyrspakker.

SKAT har oplyst, at alle SKATs motorenheder i forbindelse med ransagningen af selskabet modtog en instruks om, at såfremt selskabet ønskede at afgiftsberigtige SEAT-bilerne efter den 29. april 2008 på baggrund af de fra udlandet modtagne købsfakturaer, skulle der til bilens anskaffelsespris tillægges et beløb på 1.500 euro plus evt. fragt pr. bil i sikkerhedsstillelse (depositum).

Endvidere har SKAT oplyst, at SKATs ændrede ekspeditionsgang over for selskabet vedrørende afgiftsberigtigelsen af de SEAT-biler, som selskabet fremstillede til afgiftsberigtigelse efter ransagningen, blev meddelt selskabet såvel mundtligt som skriftligt.

I perioden fra den 30. april 2008 til den 9. januar 2009 blev 19 nye parallelimporterede SEAT-biler afgiftsberigtiget på baggrund af de udenlandske købsfakturaer, hvor selskabet i den forbindelse indbetalte i alt 540.110 kr. i sikkerhedsstillelse (depositum).

Ved selskabets forsøg på at afgiftsberigtige én af de nye SEAT-biler på baggrund af den udenlandske købsfaktura sendte [person1], selskabets tidligere direktør (herefter benævnt som selskabets direktør), den 7. maj 2008 en e-mail til SKAT, hvoraf følgende fremgik:

”Jeg syntes jeg mangler lidt information omkring afgiftsberigtigelse af nye biler.

I onsdags blev vi i første omgang nægtet indregistrering af en Seat Toledo, men efter lidt diskuteren frem og tilbage fik vi dog plader, men ingen afqiftspapirerl

[SKATs sagsbehandler] sagde på det tidspunkt, at de ville bliver eftersendt og, at de afventede instruktion fra dig.

Vi har netop i dag fået gule plader til en Toledo, men til min store overraskelse så jeg, at I havde hævet bilens afgiftpligtige værdi med kr. 18 666,- i forhold til vores anmeldelse.

Hvordan skal vi forholde os?”

SKAT besvarede den 9. maj 2008 selskabets direktør således:

”Så længe SKAT’s undersøgelser mod [virksomhed2] pågår, vil afgiftsberigtigelsen af parallelimporterede biler ske som en sikkerhedsstillelse. Endelig afgørelse udfærdiges efter sagens afslutning.

I sådanne tilfælde kan SKAT beregne en sikkerhedsstillelse (depositum) som er dækkende for registreringsafgiften.

Men hensyn til hvorledes du skal forholde er kun at betale den sikkerhedsstillelse som motorekspeditionen i [by1] udregner.”

SKAT har oplyst til Skatteankestyrelsen, at SKAT ikke efterfølgende har truffet afgørelse om afgiftsberigtigelse af SEAT-bilerne, eftersom SKAT konstaterede, at det ikke var muligt at overholde fristerne herfor i skatteforvaltningsloven.

SKAT indledte en straffesag mod blandt andet selskabets direktør for afgiftsunddragelse af særlig grov karakter.

Selskabets repræsentant har oplyst til Skatteankestyrelsen, at selskabet fik besked på af SKAT, at de indbetalte deposita skulle stå til sikkerhed, indtil straffesagen var afgjort.

Den 27. august 2013 blev selskabet opløst efter frivillig likvidation med selskabets repræsentant som likvidator.

Kapitalejerne i selskabet var på likvidationstidspunktet [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS (herefter benævnt som kapitalejerne).

Ved dom af 5. november 2015 frifandt Retten i [by2] selskabets direktør og anførte blandt andet i den forbindelse følgende:

”[...]

Uanset ovennævnte i sig selv tegner et billede af, at der kan have været foretaget transaktioner, der har haft en hensigtsmæssig effekt i forhold til bilernes afgiftsmæssige beregning i Danmark, finder retten ikke, at der er ført det til domfældelse i en straffesag fornødne bevis for, at der herved er foretaget reduktion i indkøbsprisen på bilerne og en tilsvarende forhøjelse af udstyrspakkerne, og at dette er sket samtidig og efter aftale med de udenlandske sælgere.

[...]”

Den 6. januar 2016 sendte selskabets repræsentant følgende e-mail til SKAT:

”Jeg henviser til vores telefoniske drøftelse før jul.

Hvornår forventer du at kunne vende tilbage vedrørende det af [virksomhed2] indbetalte depositum?

Min klient har som nævnt ikke kunne finde dokumentation for, at der skulle være en afgørelse der kunne ankes til Landsskatteretten, men har oplyst at selskabet fik besked på at indbetale depositum, som skulle stå til sikkerhed indtil straffesagen var afgjort.

Denne er som bekendt afgjort med en fuldstændig frifindelse og jeg skal derfor anmode om at depositummet straks tilbagebetales.

Det er for god ordens skyld min opfattelse at tilbagebetalingskravet skal forrentes fra indbetalingstidspunktet, subsidiært fra afsigelse af dom i straffesagen mod [person1] og mere subsidiært fra min telefoniske anmodning om tilbagebetaling.

[...]”

SKAT meddelte ved brev af 5. februar 2016 selskabets repræsentant følgende:

”SKAT kan nu oplyse, at man jf. skrivelse af 28. januar 2016 er færdige med at opgøre det samlede beløb (depositum - registreringsafgift), der snarest vil blive anvist til udbetaling. Beløbet udgør 540.100 kr.

Specifikationen er anført på næste side.

Der vil blive ydet rentegodtgørelse, beregnet fra datoen for domsafsigelsen i straffesagen frem til udbetalingstidspunktet.

Opmærksomheden henledes venligst på, at det samlede, udbetalte beløb ses at skulle indgå i den skattepligtige indkomst for (de tidligere) kapitalejere, herunder [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS.

[...]”

SKAT har oplyst, at udbetalingen af depositummet blev foranlediget udbetalt til selskabet den 10. februar 2016.

SKAT og selskabets repræsentant korresponderede i den efterfølgende periode om hændelsesforløbet i sagen og hjemmelsgrundlaget for forrentningen, hvorefter SKAT den 4. oktober 2016 traf afgørelse om at fastholde, at forrentningen skulle ske fra domsafsigelsen den 5. november 2015 frem til udbetalingstidspunktet (den påklagede afgørelse).

SKATs afgørelse

SKAT har ydet rentegodtgørelse af de tilbagebetalte deposita fra den 5. november 2015 til udbetalingstidspunktet.

Som begrundelse herfor har SKAT anført følgende:

”[...]

1.3. - SKATs bemærkninger og begrundelse

Advokatfirmaets henvendelse af 6. januar 2016 med anmodning om tilbagebetaling af depositum er at betragte som en anmodning om genoptagelse og er behandlet efter Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Som en særlig kulance blev datoen for renteberegning sat til den 5. november 2015 og ikke til den 6. januar 2016 med den ellers sædvanlige 3 ugers frist efter Opkrævningslovens § 12.

SKAT fastholder således, at de foretagne indbetalinger af sikkerhedsstillelser (deposita) i 2008 - 2009 ikke ses at være sket efter et påkrav fra SKAT, men alene som en frivillig handling fra selskabets side, da SKAT ikke umiddelbart kunne godkende den fremlagte dokumentation for afgiftsgrundlaget i forbindelse med afgiftsberigtigelsen.

Selskabet valgte således den løsning frivilligt at indbetale et højere registreringsafgiftsbeløb for at sikre en omgående ekspedition af køretøjerne; en indbetaling, som blev betegnet som depositum for eventuelt senere at have det nødvendige reguleringsgrundlag.

[...]

1.5. - SKATs endelige bemærkninger

De af [virksomhed5], ved mail af 26. august 2016, nu fremsendte bemærkninger, giver ikke anledning til bemærkninger fra SKATs side.

SKAT fastholder således, at de foretagne indbetalinger af sikkerhedsstillelser (deposita) i 2008 - 2009 ikke ses at være sket efter et påkrav fra SKAT, men alene som en frivillig handling fra selskabets side, da SKAT ikke umiddelbart kunne godkende den fremlagte dokumentation for afgiftsgrundlaget i forbindelse med afgiftsberigtigelsen.”

SKAT er den 1. marts 2017 fremkommet med følgende bemærkninger til klagen:

”[...]

Afgiftsberigtigelse mod sikkerhedsstillelse (depositum)

Med SKATs udmelding i maj måned 2008 til [virksomhed2] A/S om, at selskabets afgiftsberigtigelse af de omhandlede nye Seat-biler, efter den 29. april 2008, kun kunne gennemføres mod samtidig betaling af en sikkerhedsstillelse, blev det efter SKATs opfattelse overladt til selskabet at vurdere, om de pågældende nye biler ønskedes afgiftsberigtiget eller ej.

SKATs udmelding blev bekræftet over for selskabets direktør [person1] i mail af 09. maj 2008 – se vedlagte bilag 1 til den indsendte klage fra [virksomhed5].

Selskabet valgte således den løsning, frivilligt at indbetale et højere registreringsafgiftsbeløb for at sikre en omgående ekspedition af køretøjerne; en indbetaling, som blev betegnet som depositum for eventuelt senere at have det nødvendige reguleringsgrundlag.

SKAT fastholder således, at de foretagne indbetalinger af sikkerhedsstillelser (deposita) i 2008 – 2009 ikke ses at være sket efter et påkrav fra SKAT, men alene som en frivillig handling fra selskabets side, da SKAT ikke umiddelbart kunne godkende den fremlagte dokumentation for afgiftsgrundlaget i forbindelse med afgiftsberigtigelsen.

SKAT har ikke truffet afgørelse

Repræsentanten fremfører i klagen på side 2, 5. afsnit, at SKAT ikke har truffet afgørelse i sagen om afgiftsberigtigelse af køretøjerne.

SKAT skal hertil bemærke, at der den 14. september 2011 blev fremsendt afgørelse til det ene af selskaberne - [virksomhed6] A/S ([virksomhed7] A/S, CVR-nr. [...2]).

Idet SKAT selv efterfølgende konstaterede, at reglerne omkring forældelse i Skatteforvaltningslovens § 32 (lovbek. Nr. 175 af 23. februar 2011) ikke var iagttaget, blev denne fremsendte afgørelse imidlertid tilbagekaldt ved skrivelse af 13. oktober 2011 til [virksomhed6] A/S.

Idet samme forhold omkring forældelse også gjorde sig gældende i afgiftssagen mod [virksomhed2] A/S, valgte SKAT ikke at udsende afgørelse i denne afgiftssag.

Det er stærkt kritisabelt, at SKAT giver udtryk for ...

Repræsentanten fremfører nederst på side 4 i sin klage, at det er stærkt kritisabelt, når SKAT i sin afgørelse, side 3 øverst, giver udtryk for, at selskabet skulle have forsøgt at afgiftsberigtige Seat-bilerne på et for lavt afgiftsgrundlag, idet bilernes pris efter aftale bevidst skulle være nedskrevet.

[...]

Byretten i [by2] har således alene afgjort, at anklagemyndigheden i den anlagte straffesag, ikke har kunnet fremlægge så stærke og tilstrækkelige beviser for, at de tiltalte kunne domfældes i en straffesag.

Det indstilles, at den af SKAT trufne afgørelse af 4. oktober 2016 om rentegodtgørelsestidspunktet stadfæstes.”

Skattestyrelsen er den 12. januar 2021 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling til sagens afgørelse:

”[...]

Følgende er indstillet:

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klagen fra 4. januar 2017 fra [virksomhed5] Advokatpartnerselskab skal afvises. Efter Skattestyrelsens opfattelse synes der ikke at være en klageberettiget part, jf. skatteforvaltningslovens § 35a, stk. 1, og stk. 2.

Det fremgår af virk.dk samt BIQ Erhvervsinformation, at [virksomhed1] er opløst ved likvidation den 27. august 2013.

Efter Skattestyrelsen findes der således ikke længere en juridisk enhed, da selskabet ikke eksisterer. Der er derfor heller ikke nogen, der kan tegne selskabet lige som en evt. udbetaling ikke kan foretages.

Måtte Skatteankestyrelsen finde, at der er en klageberettiget part, er Skattestyrelsen efter en meget konkret vurdering på baggrund af sagens konkrete oplysninger enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som ændrer SKAT, nu Skattestyrelsens afgørelse.

Skattestyrelsen er enige i at indbetalingen af deposita for de 19 biler må anses som en påkravssituation efter punkt 7 i afsnit A.A.12.3 i Den juridiske vejledning.

Skattestyrelsen skal dog bede om at få oplyse hvilken juridisk enhed, som må anses for at være part i sagen, herunder hvem udbetalingen af evt. yderligere rentegodtgørelsen skal ske til.

[...]”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at SKAT skal tilpligtes at anerkende, at der skal ydes rentegodtgørelse af de tilbagebetalte deposita fra indbetalings- til udbetalingstidspunktet.

Til støtte herfor har selskabets repræsentant anført følgende:

”3. ANBRINGENDER

Reglerne om forrentning af tilbagebetalingsbeløb fra SKAT er beskrevet i SKATs juridiske vejledning, afsnit A.A.12.3.

Af den juridiske vejledning fremgår, at hvis tilbagebetalingen vedrører et beløb, der er indbetalt efter påkrav fra en myndighed, forrentes beløbet fra indbetalingsdagen. Det er ikke nødvendigt, at der er truffet afgørelse af SKAT om indbetaling, eller at der er stillet krav om indbetaling af et bestemt beløb. Hvis det blot er tilkendegivet fra SKATs side, at der efter SKATs opfattelse foreligger indbetalingspligt, skal forrentning ske fra indbetalingstidspunktet, jf. herved det tidligere gældende rentecirkulære (Cirk nr. 24 af 26. februar 2004).

I den konkrete sag havde direktør [person1] specifikt spurgt til, hvordan selskabet skulle forholde sig i forbindelse med afgiftsberigtigelse af nye biler. SKAT svarede i mail af 9. maj 2008 (bilag 1), at ”Men hensyn til hvorledes du skal forholde dig er kun at betale den sikkerhedsstillelse som motorekspeditionen i [by1] udregner.”. [virksomhed2] A/S er hermed specifikt blevet henvist til at betale deposita. Indbetaling af deposita har således fremstået som en pligt for [virksomhed2] A/S, og ikke som en frivillig mulighed med henblik på at sikre en omgående ekspedition af køretøjerne.

DA SKATs tilkendegivelse over for [virksomhed2] A/S har fremstået som en pligt til indbetaling af sikkerhedsstillelse, er indbetalingen sket ved påkrav, eller hvad der kan sidestilles med et påkrav. Det er uden betydning, at SKAT ikke har truffet afgørelse om pligt til indbetaling.

Det var endvidere ikke en reel mulighed for selskabet at afvente salg og afgiftsberigtigelse af SEAT bilerne til afslutningen af sagen, som konkret fandt sted i november 2015 og dermed ca. 7 1/2 år efter opkrævningen af deposita. Indbetalingen af deposita er altså ikke sket frivilligt fra selskabets side, således som det er anført i begrundelsen i SKATs afgørelse.

Den omstændighed, at SKAT ikke umiddelbart kunne godkende den af selskabet fremlagte dokumentation for afgiftsgrundlaget, begrunder heller ikke, at forrentningen først skal ske fra tidspunktet for domsafsigelsen i straffesagen. Selskabet havde således fremlagt de oplysninger, som er sædvanlige til brug for afgiftsberigelse af køretøjer, og som udfaldet af straffesagen viser, har der ikke været grundlag for SKATs antagelse om, at afgiftsgrundlaget var angivet for lavt. Efter straffesagen har SKAT da også civilretligt anerkendt med tilbagebetalingen, at der ikke er grundlag for at anfægte selskabets angivelser af afgiftsgrundlaget.

Det er derfor også stærkt kritisabelt, når SKAT i afgørelsen, side 3 øverst, giver udtryk for, at selskabet skulle have forsøgt at afgiftsberigtige SEAT-bilerne på et for lavt afgiftsgrundlag, idet bilernes pris efter aftale bevidst skulle være nedskrevet. Det er min opfattelse, at SKAT med det anførte, indikerer, at selskabet har gjort sig skyldig i afgiftsunddragelse på trods af den frifindende dom, og på trods af at SKAT også civilretligt med tilbagebetalingen har anerkendt, at der ikke var grundlag for opkrævning af deposita.”

Selskabets repræsentant er den 6. april 2017 fremkommet med følgende bemærkninger til SKATs udtalelse af 1. marts 2017:

”[...]

Det fastholdes, at selskabet i forbindelsen med indbetaling af sikkerhedsstillelse har været i en påkravssituation, og at der derfor skal ske forrentning fra indbetalingstidspunktet.

Det ligger fast, at der ikke har været grundlag for at opkræve sikkerhedsstillelse af selskabet, og selve sikkerhedsstillelsen er derfor også tilbagebetalt til selskabet. Det er derfor heller ikke korrekt, når SKAT anfører (SKATs udtalelse side 2, 2. afsnit), at det var konstateret, at bilernes pris var blevet nedskrevet i udlandet, og at en samtidig leveret udstyrspakke samtidig var blevet opskrevet tilsvarende.

Når selskabet i den foreliggende situation – som følge af SKATs forkerte opfattelse om, at købsprisen på selve bilerne var nedskrevet - er blevet opkrævet sikkerhedsstillelse som betingelse for afgiftsberigtigelse, har selskabet været i en påkravssituation. Det understøttes også af den omstændighed, at SKAT selv har varslet, at der ville blive truffet en afgørelse af SKAT omkring afgiftsberigtigelsen, jf. sagens bilag 1, hvilket dog aldrig er sket.

Såfremt SKAT havde truffet en afgørelse i sagen, som efterfølgende var blevet underkendt af Landsskatteretten, havde der næppe været tvivl om, at selskabet var berettiget til renter fra indbetalingsdagen. Den foreliggende situation, hvor SKAT selv efterfølgende har erkendt, at der ikke var grundlag for opkrævningen af sikkerhedsstillelse, inden SKAT har truffet afgørelse, skal ikke behandles anderledes.

Selskabet er heller ikke enig med SKAT i, at indbetalingen af det højere registreringsafgiftsbeløb er sket frivilligt fra selskabets side. SKATs synspunkt er tilsyneladende, at selskabet blot kunne have undladt at afgiftsberigtige de pågældende biler.

Såfremt selskabet blot havde undladt at afgiftsberigtige og videresælge bilerne, ville det have medført et betydeligt tab. I øvrigt var bilerne, som blev afgiftsberigtiget, videresolgt til kunder, da SKAT tilkendegav, at afgiftsberigtigelse alene kunne ske ved indbetaling af sikkerhedsstillelse. Det ville derfor have medført betydelige erstatningskrav, såfremt selskabet blot havde undladt at afgiftsberigtige bilerne.

Indbetalingen af deposita er derfor ikke sket frivilligt, men har fremstået som en pligt i den foreliggende situation, hvorfor der skal ske forrentning fra indbetalingstidspunktet.”

Selskabets repræsentant er den 10. februar 2021 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling af 10. december 2020 til sagens afgørelse og Skattestyrelsens udtalelse af 12. januar 2021:

”Skatteankestyrelsen har den 27. januar 2021 fremsendt deres foreløbige vurdering af sagen. Brevet indeholder dels Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse af 10. december 2020 samt Skattestyrelsens udtalelse af 12. januar 2021.

Vi skal på den baggrund hermed komme med følgende supplerende bemærkninger i sagen.

Den af Skatteankestyrelsen udarbejdede kontorindstilling kan godkendes, idet Skattestyrelsens bemærkninger dog giver anledning til følgende i relation til det formelle omkring klager.

Klager er [virksomhed1], CVR nr. [...1], som er likvideret og opløst pr. 27. august 2013. Efter selskabets likvidation varetages klagesagen af de tidligere kapitalejere i selskabet.

Det gøres overordnet gældende, at klager er klageberettiget, jf. skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 2.

Klagen vedrører renteopgørelsen af fejlagtigt opkrævet sikkerhedsstillelse for 19 biler, som Skattestyrelsen har tilbagebetalt til klager i februar 2016. Den fejlagtigt opkrævede sikkerhedsstillelse blev altså udbetalt til klager efter den endelige likvidation. Skattestyrelsen udbetalte i den forbindelse beløbet til [virksomhed5] (nu [virksomhed5]), som repræsenterede det tidligere [virksomhed2] A/S (nu [virksomhed1]).

Som bilag 3 fremlægges skrivelse fra SKAT af 5. februar 2016, hvoraf fremgår, at SKAT har udbetalt beløbet til likvidator i det likviderede selskab, da beløbet blot måtte tilfalde de tidligere kapitalejere. Såfremt Klager fortsat var under likvidationsbehandling, ville beløbet alligevel have tilkommet aktionærerne, og det ændrer således ikke situationen, at Klager er ophørt ved likvidation.

Skattestyrelsen har i skrivelsen i bilag 3 også taget stilling til en del af forrentningen af det opkrævede beløb. Det fremgår af skrivelsen i bilag 3, at dette rentebeløb skulle udbetales og beskattes hos de tidligere kapitalejere i [virksomhed1]. Dette samme må gøre sig gældende for denne resterende del af forretningen.

Det gøres derfor gældende, at kapitalejerne i [virksomhed1] har en retlig interesse i klagesagen, og derfor er klageberettiget, jf. skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 2, idet en likvidation ikke kan sammenlignes med eksempelvis et konkursbo. Kapitalejerne i et selskab under frivillig likvidation vil således have udsigt til at modtage likvidationsprovenu, da selskabet ikke er nødlidende.

Situationen er ikke anderledes nu, end den var i 2016. Klager er fortsat likvideret og de tidligere kapitalejere er fortsat tidligere kapitalejere i selskabet, med ret til at få udbetalt det, som rettelig tilkommer dem via deres daværende ejerskab over selskabet.

Såfremt selskabet ikke var likvideret, ville den retlige interesse alligevel bestå i kapitalejernes interesse i selskabet. Selskabet har krav på beløbet, og det bør derfor tilfalde kapitalejerne.

Der henvises til den utrykte afgørelse fra Landsretten 18-00000632, som efterfølgende blev indbragt for domstolene ved Østre Landsret under sagsnr. [...]. I denne sag tog Skattestyrelsen bekræftende til genmæle over for skatteyderen, idet skattemyndighederne tiltrådte, at kapitalejeren i et likvideret selskab var klageberettiget i en verserende klagesag. I sagen var selskabet likvideret solvent og kapitalejeren havde derfor udsigt til at modtage et eventuelt merprovenu og havde derfor en retlig interesse i sagen og måtte anses som klageberettiget, jf. skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 2. Det samme gør sig gældende i nærværende sag, idet den tidligere omtalte sag for Østre Landsret må anses at være sammenlignelig med nærværende sag.

Der gøres derfor gældende, at klager er klageberettiget, og at det tilhørende rentebeløb kan udbetales til likvidator i selskabet, advokat [person2], [virksomhed5], på dennes klientkonto, som herefter drager omsorg for udbetaling til kapitalejerne.”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 2, at en klage kan indgives af enhver, der har en væsentlig, direkte og individuel retlig interesse i den afgørelse, der klages over.

SKAT har ved den påklagede afgørelse af 4. oktober 2016 fundet, at selskabet alene er berettiget til at få ydet rentegodtgørelse af det omhandlede depositum fra Retten i [by2]s dom den 5. november 2015 og frem til udbetalingstidspunktet. Den påklagede afgørelse vedrører således selskabets forhold.

Det er imidlertid kapitalejerne, der har påklaget afgørelsen som følge af, at selskabet har været opløst ved likvidation siden den 27. august 2013.

Landsskatteretten finder ud fra en konkret vurdering, at kapitalejerne må anses for at have en væsentlig, direkte og individuel retlig interesse i den afgørelse, der klages over. Der er herved henset til, at selskabet på tidspunktet for den påklagede afgørelse var – og fortsat er – likvideret, hvorfor selskabet ikke selv kunne påklage afgørelsen. Der er endvidere henset til, at rentegodtgørelsen som følge af selskabets likvidation må anses for direkte at tilgå kapitalejerne, og at kapitalejernes repræsentant i nærværende sag også var selskabets likvidator.

Kapitalejerne er derfor klageberettigede efter skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 2, hvorfor Landsskatteretten herefter kan realitetsbehandle klagen.

SKATs administrativt fastsatte regler om forrentning af visse tilbagebetalingsbeløb fra SKAT fremgår på nuværende tidspunkt af afsnit A.A.12.3 i Den juridiske vejledning 2020-2.

Reglerne fremgik tidligere af cirkulære nr. 157 af 14. oktober 1987 om forrentning af visse tilbagebetalingsbeløb, der senere blev videreført i cirkulære nr. 24 af 26. februar 2004 om forrentning af visse tilbagebetalingsbeløb.

Ved SKATs meddelelse af 2. januar 2007 om ophævelse af TSS-cirkulærer og SD-cirkulærer, der er offentliggjort som SKM2007.3.SKAT på SKATs hjemmeside, trådte SKATs Procesvejledning i stedet for det dagældende cirkulære nr. 24 af 26. februar 2004 om forrentning af visse tilbagebetalingsbeløb.

Bestemmelserne i det dagældende cirkulære nr. 24 af 26. februar 2004 om forrentning af visse tilbagebetalingsbeløb blev uændret indarbejdet i SKATs Procesvejledning, afsnit J.3.

Ved 2010-1-udgaven blev der i punkt 7 tilføjet, at for eksempel underkendelse af hidtidig praksis kunne sidestilles med betaling efter påkrav.

Afsnit J.3 i SKATs Procesvejledning blev pr. 20. juli 2010 omskrevet og flyttet til Den juridiske vejledning, afsnit A.A.12.3.

Kravet, som selskabet ønsker forrentet, blev opkrævet i perioden 2008-2009, hvorfor rentegodtgørelsen skal bedømmes efter SKATs Procesvejledning, afsnit J.3.

Reglerne for forrentning af tilbagebetalingskrav i afsnit J.3. i SKATs Procesvejledning havde i perioden fra SKATs Procesvejlednings indførelse til ophævelsen heraf enslydende ordlyd med undtagelse af tilføjelsen om, at underkendelse af en hidtidig praksis skal sidestilles med et påkrav. Tilføjelsen har dog ikke medført ændringer af reglerne for forrentning af tilbagebetalingskrav.

Landsskatteretten tager derfor i det følgende udgangspunkt i afsnit J.3 i SKATs Procesvejledning 2010-1 (herefter benævnt som Procesvejledningen), der var den senest gældende udgave af afsnittet inden flytningen til Den juridiske vejledning, afsnit A.A.12.3.

Af afsnit J.3 i Procesvejledningen fremgår blandt andet følgende:

”1. Skatte- og afgiftsmyndighederne er ved nogle domme blevet tilpligtet at forrente beløb, der skal tilbagebetales, fordi beløbet har været opkrævet uden tilstrækkelig lovhjemmel. Dommene vedrører situationer, der ikke er omfattet af lov om renter ved forsinket betaling m.v., jf. lovbekendtgørelse nr. 743 af 4. september 2002 (renteloven) eller af særlige regler om forrentning i skatte- og afgiftslovgivningen. Skatteministeriet pålægges at forrente tilbagebetalingkrav under hensyn til, at det under de foreliggende omstændigheder findes rimeligt og i overensstemmelse med almindelige retsgrundsætninger, at Skatteministeriet bærer risikoen for det rentetab, som sagsøgeren lider ved ikke at kunne råde over det pågældende beløb.

2. På denne baggrund er det besluttet, at staten skal forrente tilbagebetalte skatter, afgifter, gebyrer m.v. inden for Skatteministeriets område efter reglerne i punkt 3-14, når tilbagebetaling til borgerne finder sted på statens vegne.

Reglerne omfatter således ikke tilfælde, hvor staten tilbagebetaler afgifter, der er opkrævet på vegne af danske kommuner m.v.

Reglerne omfatter heller ikke krav, der er begrundet i en formueretlig aftale med myndighederne, f.eks. løn til ansatte eller en entreprenørs krav på vederlag. Desuden er bøder ikke omfattet, uanset om bøden er pålagt i henhold til skatte- og afgiftslovene.

[...]

6. I tilfælde, hvor det tilbagebetalingspligtige beløb ikke er omfattet af punkt 3-5, sker forrentning efter de her beskrevne regler. Rentesatsen er den sats, der for den pågældende periode gælder efter § 5 i renteloven. Der beregnes ikke rentes rente.

7. Hvis tilbagebetalingen vedrører et beløb, som er indbetalt efter påkrav fra en myndighed, forrentes beløbet fra indbetalingsdagen til udbetalingsdagen. F.eks. vil underkendelse af hidtil praksis kunne sidestilles med betaling efter påkrav.

I disse tilfælde er indbetaling sket, når myndigheden har tilkendegivet over for indbetaleren, at der efter myndighedens opfattelse foreligger indbetalingspligt. Det er ikke nødvendigt, at der er stillet krav om indbetaling af et bestemt beløb. Hvis der ikke er stillet krav om indbetaling af et bestemt beløb, og der er indbetalt beløb udover, hvad der følger af myndighedens meddelelse om indbetalingspligt, f.eks. på grund af en beregningsfejl, forrentes det overskydende beløb dog efter punkt 8. Såfremt myndighedens meddelelse om indbetalingspligt hviler på indbetalerens egne oplysninger om de faktiske forhold, og disse senere viser sig urigtige, forrentes tilbagebetalingskravet ligeledes efter punkt 8.

Det er uden betydning, om der er begået fejl af myndighederne. Det er ligeledes uden betydning, om tilbagebetalingskravet følger af en dom eller af en administrativ afgørelse.

8. Hvis indbetalingen vedrører et beløb, som ikke er indbetalt efter påkrav fra en myndighed, forrentes beløbet fra 30 dage efter myndighedens modtagelse af borgerens anmodning om tilbagebetaling af et allerede indbetalt beløb og til og med udbetalingsdagen. Der skal således først betales renter, når der er gået 30 dage efter den dag, myndigheden modtager anmodning om tilbagebetaling.

Dette gælder også, hvis der indbetales beløb udover hvad der følger af et eventuelt påkrav fra myndighederne om indbetaling. Det overskydende beløb forrentes først fra 30 dage efter myndighedens modtagelse af anmodningen om tilbagebetaling.

Hvis myndigheden stiller krav om indbetaling på grundlag af indbetalerens oplysninger om der faktiske forhold, og disse senere viser sig at være urigtige, skal et eventuelt tilbagebetalingskrav ikke forrentes fra indbetalingsdagen, men først fra 30 dage efter modtagelsen af indbetalerens anmodning om tilbagebetaling.

[...]

10. Forrentning af punkt 7 - 9 skal finde sted, uanset om indbetaleren har et retskrav på tilbagebetaling, eller om tilbagebetalingen beror på en bevillingsmæssig afgørelse. Det er således unødvendigt at sondre mellem, hvorvidt tilbagebetalingen sker, fordi indbetaleren har et krav herpå, eller fordi tilbagebetaling sker efter myndighedens egen beslutning.

[...]

14. Reglerne trådte i kraft den 1. marts 2004, og gælder for krav, der forfaldt fra og med 1. august 2002.”

Forudsætningen for, at der kan ydes forrentning af et tilbagebetalingskrav efter punkt 7 i Procesvej-ledningens afsnit J.3., er således, at det beløb, som tilbagebetalingskravet vedrører, skal være indbetalt efter et påkrav eller efter en situation, der kan sidestilles med et påkrav. Det kan eksempelvis være ved underkendelse af en hidtidig praksis eller bindende svar, som den skatte- eller afgiftspligtige har indrettet sig efter. Se herved Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2018, der er offentliggjort som SKM2018.645.LSR.

SKAT ses på det foreliggende grundlag, herunder ved e-mail af 9. maj 2008, at have meddelt selskabet, at de nye parallelimporterede SEAT-biler alene kunne afgiftsberigtiges, såfremt selskabet stillede sikkerhed ved at indbetale et depositum pr. bil. Det var SKATs opfattelse, at afgiftsberigtigelsen af SEAT-bilerne var sket på et for lavt afgiftsgrundlag ved, at selskabet via udenlandske mellemmænd havde nedskrevet købsprisen på bilerne mod en samtidig opskrivning af prisen på bilernes udstyrspakker.

Der ses ikke at være hjemmel til, at SKAT kunne opkræve det omhandlede depositum i forbindelse med afgiftsberigtigelsen af selskabets biler.

Landsskatteretten finder derfor, at SKAT ved at have opkrævet depositummet har forhøjet den afgiftspligtige værdi af selskabets biler på et grundlag, der senere har vist sig at være uberettiget.

Det bemærkes hertil, at SKAT ikke efterfølgende traf endelig afgørelse om afgiftsberigtigelsen, og at selskabets direktør senere ved byrettens dom af 5. november 2015 blev frikendt for afgiftsunddragelse af særlig grov karakter.

Det indbetalte depositum er således affødt af, at SKAT i første omgang fejlagtig ikke imødekom selskabets anmeldelser af bilerne.

Landsskatteretten finder derfor, at det indbetalte depositum er sket efter påkrav, hvorefter forrentningen skal ske fra indbetalings- til udbetalingstidspunktet efter punkt 7 i Procesvejledningens afsnit J.3.

Landsskatteretten overlader den beløbsmæssige opgørelse af forrentningen til skatteforvaltningen, jf. § 12, stk. 4, i bekendtgørelse nr. 1428 af 13. december 2013 om forretningsorden for Landsskatteretten.

Den påklagede afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.