Kendelse af 14-05-2020 - indlagt i TaxCons database den 13-06-2020

Klagen skyldes, at SKAT ikke har imødekommet en anmodning om frivillig momsregistrering af erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom, idet SKAT ikke har anset udlejningen for erhvervsmæssig, jf. momslovens § 51, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Interessenten indgav i 2016 anmodning om at blive frivillig momsregistreret for erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom efter momslovens § 51, stk. 1, med virkning fra den 1. januar 2016.

Det fremgår af ansøgningen om frivillig momsregistrering, at registreringen omfatter ejendommene med matrikelnumre [...1], [by1] By, [by1], m.fl. ([adresse1]) og [...2], [by2] By, [by1], m.fl. ([adresse2]).

Ejendommene med matrikelnumre [...1], [by1] By, [by1], m.fl. ([adresse1]), og [...2], [by2] By, [by1], m.fl. ([adresse2]) ejes af interessenten og interessent 2, med en ejerandel på hver især 45 %, mens interessent 3 har en ejerandel på 10 %.

Det fremgår videre, at ejendommene skal anvendes til landbrugsvirksomhed, og at der er indgået et lejemål. Lejerens navn er [virksomhed1] I/S, CVR-nr. [...1] (herefter interessentskabet).

Det fremgår af det Centrale Virksomhedsregister (CVR), at interessentskabet havde startdato den 1. januar 2015 og er registreret under branchekoden ”014610 Avl af smågrise”.

Interessenten har fremlagt kopi af driftsfællesskabskontrakt for interessentskabet, gældende for perioden fra den 1. januar 2015 til den 31. december 2019. Af kontrakten fremgår det bl.a. følgende:

”...

§ 5

Omfang - jord og bygninger

5.1 Interessenterne bortforpagter deres, i fællesskab ejede ejendomme, beliggende [adresse1], [by1] og [adresse2], [by3], på i alt 122,89 ha. til interessentskabet. Afgiften er aftalt til den til enhver tid værende ydelse på den på ejendommene tinglyste prioritetsgæld + omkostninger til ejendomsskatter, forsikringer m.v.

Halvdelen af terminsydelserne vedrører afgiften for driftsbygninger, denne del af afgiften tillægges moms.

Bortforpagter lader sig frivilligt momsregistrere.

...

§ 9

Ejerandele og resultatfordeling

9.1 Interessenternes andele er som følger: [interessent 3] ejer 10 %, [interessenten] ejer 45 % og [interessent 2] ejer 45 %.

9.2 Interessentskabets årsresultat fordeles forlods efter arbejdsindsats, resten fordeles ligeligt mellem parterne, således at hver interessent deltager i vinding og tab med henholdsvis 10 %, 45 % og 45 %.

(...).”

SKATs afgørelse

SKAT har ved afgørelse af 8. juli 2016 afslået anmodningen om frivillig momsregistrering efter momslovens § 51, stk. 1, idet SKAT ikke har anset udlejningen for erhvervsmæssig.

Der er bl.a. henvist til følgende:

”...

SKATs begrundelse

Det er SKATs opfattelse, at der ikke er tale om erhvervsmæssig udlejning, jf. momslovens § 51, stk. 1.

Der er ved vurderingen lagt vægt på, at udlejningen skal foregå mellem interessenterne i et interessentskab, hvorfor personsammenfaldet eliminerer den økonomiske risiko og der er ikke tale om erhvervsmæssig udlejning.

I har oplyst, at I har fået ændret registreringen ved BBR, således ejendommen nu står registreret som ejet af de to interessenter og ikke I/S’et. Dette ændrer dog ikke ved, at det stadig er SKATs opfattelse, at udlejning af fast ejendom mellem to interessenter og deres I/S ikke er erhvervsmæssig udlejning, se ovenfor.

Det er derfor stadig SKATs opfattelse, at interessenterne ikke kan blive momsregistreret for udlejning af fast ejendom.

(...).”

Interessentens opfattelse

Interessentens repræsentant har nedlagt påstand om, at det er med urette, at SKAT ikke har imødekommet anmodningen om frivillig momsregistrering efter momslovens § 51, stk. 1.

Der er herved bl.a. anført følgende:

”...

Indledende bemærkninger

Sagen drejer sig om, hvorvidt de to ejere af ejendommen [adresse1], [by1], [interessenten] og [interessent 2], driver erhvervsmæssig udlejning og kan blive frivilligt momsregistreret jf. momslovens § 51, stk. 1.

Det bemærkes af tidligere indsendte indsigelser, at I/S [virksomhed1], som er lejer af ejendommen, er et produktionsselskab. Det bekræftes endvidere, at [interessenten] og [interessent 2] hver ejer 45 % af ejendommen, mens en tredjepart ejer 10 %.

Det fremgår endvidere af indsigelsen, at det er ejerne, der bærer den økonomiske risiko vedrørende ombygning/modernisering/brand/storm på den faste ejendom. Det skal hertil ligeledes bemærkes, at ejerne ligeledes bærer den økonomisk risiko for vedligeholdelse af lejemålet samt ved ny- og/eller tilbygning. Derimod er det lejeren, I/S [virksomhed1], som har den eksklusive råderet.

SKATs afgørelse træffes på baggrund af momslovens § 51, stk. 1, med henvisning til den juridiske vejledning og dommen SKM2001.409.ØLR.

SKAT citerer i deres afgørelse til følgende som værende afgørende momenter fra dommen:

"Fortolkning af ordene erhvervsmæssig udlejning er her det centrale. Kan man betragte et lejemål indgået mellem et I/S og en lejer som erhvervsmæssigt, når ejer og lejer er identisk? Idet personsammenfaldet eliminerer den økonomiske risiko, er det regionens vurdering, at begrebet erhvervsmæssig udlejning ikke foreligger i dette tilfælde."

"Der foreligger en sådan identitet mellem udlejer og lejer af den omhandlede ejendom, at udlejningen ikke kan anses for erhvervsmæssig, jf. momslovens § 51. Betingelserne for frivillig registrering efter denne bestemmelse er således ikke opfyldt."

SKAT citerer til følgende i deres juridiske vejledning:

"For at få adgang til frivillig momsregistrering er det en betingelse, at der er tale om erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom. Ved erhvervsmæssig udlejning forstås, at lejen er fastsat ud fra markedsmæssige vilkår, at virksomheden påtager sig en økonomisk risiko samt at udlejningen sker for at opnå en vedvarende indtægt."

Påstande

Interessenten ønsker at blive frivilligt registreret for erhvervsmæssig udlejning af en ejendom, som udlejes til interessentskabet.

Vi finder ikke, at SKATs argumentation er tilstrækkelig til at nægte denne frivillige momsregistrering. I forlængelse af SKATs afgørelse d. 8. juli ønsker vi med nedenstående at påvise, at SKAT for det første ikke kan nægte denne frivillige momsregistrering på baggrund af den dom, de henviser til. For det andet ønsker vi at påvise anden dansk domspraksis på området, der taler imod SKATs argumenter. Slutteligt vil vi anføre opbakning for vores argumenter med forankring i en EU-domstolsafgørelse.

[virksomhed2]' holdning

Det skal for det første bemærkes, at SKAT i deres afgørelse skriver, at:

"Der er ved vurderingen lagt vægt på, at udlejningen skal foregå mellem interessenterne i et interessentskab, hvorfor personsammenfaldet eliminerer den økonomiske risiko og der er ikke tale om erhvervsmæssig udlejning."

Det afkræftes hermed, at udlejning skal foregå mellem interessenterne i et interessentskab. Udlejningen foregår fra [interessenten] og [interessent 2] til I/S [virksomhed1]. I I/S [virksomhed1] er der en anden interessent ud over [interessenten] og [interessent 2].

Endvidere fremgår det, at:

"Det er derfor stadig SKATs opfattelse, at interessenterne ikke kan blive momsregistreret for udlejning af fast ejendom."

Det skal bemærkes, at det er korrekt, at ejerne af ejendommen er interessenter i et I/S, men at den frivillige momsregistrering ikke skal foretages i deres kapacitet som interessenter, men som fysiske personer.

I den i SKATs afgørelse benyttede domspraksis SKM2001.409.ØLR foregik der udlejning fra et I/S til interessenterne af dette I/S.

I sagen fra Østre Landsret anføres det af told- og skatteforvaltningen i deres begrundelse for nægtelsen af den frivillige momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning, at:

"Det fastholdes, at H ikke opfylder betingelserne for at være frivillig registreret eftersom udlejningen af ejendommen sker til A & B som er identiske med ejerne af H, er der ingen økonomisk risiko forbundet med den virksomhed, der udøves i I/S'et."

Dette argument kan ikke benyttes i nærværende sag, da det, som det fremgår af indsigelserne, er [interessenten] og [interessent 2], der ejer ejendommen, og ikke I/S [virksomhed1].

Udlejningen foregår fra [interessenten] og [interessent 2] til I/S [virksomhed1]. I/S [virksomhed1] har derudover tre interessenter. Det ses derfor som det første, at de henviste passus ikke kan benyttes som argument i nærværende sag, da udlejerne ikke er identiske med interessenterne i I/S [virksomhed1].

Der argumenteres derved for, at det er lejer og udlejer, der skal vurderes i forhold til anerkendelse af erhvervsmæssig udlejning, og ikke hvem der ejer det selvstændige momssubjekt og den selvstændige juridiske enhed.

SKATs fremgangsmåde i nærværende sag synes at se på, hvem der ejer det selvstændige momssubjekt og den selvstændige juridiske enhed, for at vurdere, om der kan gives tilladelse til en frivillig momsregistrering.

SKATs afgørelse, der har udgangspunkt i personsammenfaldet mellem udlejer og lejer, kan ikke benyttes som argument for at underkende den frivillige momsregistrering, da et interessentskab er et selvstændigt momssubjekt, ligesom et aktie- eller anpartsselskab. Der kan ikke ved erhvervsmæssig udlejning være forskel på selvstændige momssubjekter afhængigt af deres virksomhedsform.

SKATs fremgangsmåde i nærværende sag er i stor uoverensstemmelse med domspraksis fra Vestre Landsret i SKM2003.163.VLR og Landsskatteretten i SKM2010.186.LSR.

I SKM2003.163.VLR anerkendes det, selvom det kun er for en del af arealet, at sagsøger er frivilligt momsregistreret for erhvervsmæssig udlejning, selvom det udlejes til sagsøgers egen enkeltmandsvirksomhed. Vestre Landsret erkender indirekte her, at det er forholdet mellem lejer og udlejer, der skal anskues i vurderingen. Det har her ingen indflydelse, at der er personsammenfald mellem ejeren af ApS'et og udlejer.

Det faktum, at sagsøgers virksomhed er et anpartsselskab, kan ikke være et argument for, at der foreligger en forskel på sagens omstændigheder. SKM2003.163.VLR viser, at det ikke er af betydning, at udlejningen foregår mellem en selskabsdeltager og et selvstændigt momssubjekt, også selvom det udlejede er en del af selskabsdeltagerens egen private bolig.

Dette bliver endvidere bekræftet i SKM2010.186.LSR, hvor en skoles udlejning af en springhal fra en frivillig momsregistrering til skolens hovedmomsregistrering bliver godkendt som erhvervsmæssig udlejning. For så vidt angår muligheden for frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning, benytter SKATs hovedcenter de samme argumenter som SKAT i nærværende sag:

"[...] en sådan udlejning til skolen selv ikke blive omfattet af en frivillig registrering for udlejning af fast ejendom grundet identitet mellem udlejer og lejer. Der henvises i denne forbindelse til Østre Landsrets dom offentliggjort som SKM2001.409.ØLR."

Landsskatteretten anerkender, at udlejningen mellem skolens to momsnumre er erhvervsmæssig udlejning mellem to selvstændige momssubjekter. Det underkendes derved i SKM2010.186.LSR, at den praksis, der fremgår af SKM2001.409.ØLR, kan opretholdes i tilfælde, hvor der sker udlejning mellem to selvstændige momssubjekter, som ligeledes er tilfældet i nærværende sag.

SKATs argument om, at det i nærværende sag anklagede personsammenfald eliminerer [egne fremhævelser] den økonomiske risiko, kan endvidere ikke stå.

Det skal hertil særligt bemærkes, at det fremgår af både SKM2001.409.ØLR og SKM2010.186.LSR, at:

"Ved erhvervsmæssig udlejning forstås en virksomhed, der er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves økonomisk virksomhed"[egne fremhævelser].

Det er derved i dommen, som SKAT i deres afgørelse henviser til, fremført, at for at der er tale om erhvervsmæssig udlejning, skal der udøves økonomisk virksomhed for egen regning og risiko, der ligeledes benyttes i den senere afgørelse fra Landsskatteretten. Dette taler endvidere også for, og retteligt, at betingelserne for status som erhvervsmæssig udlejning følger momssystemets generelle betingelser for udøvelsen af selvstændig økonomisk virksomhed.

Det fremgår tydeligt af den citerede passus fra den juridiske vejledning, at betingelserne for at anse udlejning som værende erhvervsmæssig er:

1. Lejen er fastsat ud fra markedsmæssige vilkår

2. Virksomheden påtager sig en økonomisk risiko

3. Udlejningen sker for at opnå en vedvarende indtægt.

På baggrund af de af SKAT anførte argumenter samt ovenstående synes sagens omstændigheder i øvrigt heller ikke at differentiere sig fra omstændighederne i C-23/98, Heerma, som SKAT vælger at undlade at kommentere på i deres vurdering.

C-23/98, Heerma, der i vidt omfang er identisk med indeværende sag, fastslås en anden fortolkningsramme, end SKAT har valgt.

Sagen vedrørte J. Heerma, der sammen med sin ægtefælle oprettede et nederlandsk civilt selskab. Fra præmis 8 citeres:

"Et nederlandsk civilt selskab har ikke status som juridisk person. Det har imidlertid rent faktisk selskabsretlig selvstændighed som en juridisk person og udøver selvstændig økonomisk virksomhed. Det er derfor det civile selskab og ikke de selskabsdeltagere, der driver virksomheden, som i henhold til sjette direktivs artikel 4 må betragtes som afgiftspligtig person."

Dette civile selskab er selskabsretligt ikke anderledes end et interessentskab, der ligeledes er en selvstændig juridisk enhed, der skal anses som den afgiftspligtige person/selvstændigt momssubjekt.

Den nederlandske regering har anført, ikke meget anderledes end det i SKATs afgørelse anfægtede, at:

”[...] at der ikke er tale om økonomisk selvstændighed som omhandlet i sjette direktivs artikel 4, stk. 1, når udlejningen af et materielt gode blot er en transaktion i et lukket kredsløb, såsom når en selskabsdeltager i et nederlandsk civilt selskab udlejer et gode til selskabet. Udlejeren, som samtidig er selskabsdeltager, er ifølge regeringen medansvarlig for, at de forpligtelser, der for det lejende selskab følger af lejeforholdet, overholdes.”

Det bemærkes her, at argumentet for, at der ikke skal være tale om erhvervsmæssig udlejning, er, at udlejningen af et materielt gode er i et lukket kredsløb, såsom når udlejeren samtidig er selskabsdeltager.

Samme scenarie som gør sig gældende i nærværende sag, hvor SKAT gør gældende, at det forhold, at udlejerne samtidig er selskabsdeltagere/interessenter i det selskab, der lejer ejendommen, eliminerer den økonomiske risiko, således at den udøvede økonomiske virksomhed ikke er på egen regning og risiko.

EU-domstolen udtaler i præmis 18, at:

"[...] Ved at udleje et materielt gode til selskabet handler selskabsdeltageren tværtimod i eget navn, for egen regning og på eget ansvar, selv om han samtidig er direktør i det lejende selskab. En sådan udlejning henhører ikke under drift eller repræsentation af selskabet.”

EU-domstolen konkluderer derved, at der ved udlejning af et materielt gode til et selskab, hvor udlejer er direktør og selskabsdeltager, er tale om udøvelse af økonomisk virksomhed i eget navn, for egen regning og på eget ansvar.

Dette argument kan henføres direkte til nærværende sag, der bekræfter, at [interessenten] og [interessent 2] udøver økonomisk virksomhed i eget navn, for egen regning og på eget ansvar. Dette bekræfter analogisk, at de oppebærer den økonomiske risiko, og at udlejningen er erhvervsmæssig.

Det synes afsluttende påvist, at ingen af SKATs argumenter er brugbare i nærværende sag. Den af SKAT henviste dom synes ikke at have henførbarhed til nærværende sag, hvor både anden dansk praksis samt praksis fra EU ligeledes taler imod nægtelsen af den frivillige momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning.

Konklusion

Ejerne af ejendommen udlejer denne til et interessentskab, der er et selvstændigt momssubjekt.

Udlejning af et gode er, som bekræftet af EU-domstolen, økonomisk virksomhed i eget navn, for egen regning og på eget ansvar, uagtet om udlejningen foregår til et momssubjekt, hvor udlejerne er selskabsdeltagere. Vestre Landsret har indirekte bakket dette argument op ved at tillade den frivillige momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning i SKM2003.163.VLR, hvor der udlejes dele af en ejendom til udlejers enkeltmandsvirksomhed. Landsskatteretten har endvidere bekræftet dette ved SKM2010.186. LSR.

Ud fra de i ovenstående anførte argumenter vil det være i strid med principperne at underkende ejernes anmodning om frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning.

Det er således vores klare konklusion, at Skattecenterets afgørelse skal ændres.

(...).”

Skattestyrelsens udtalelse

Skattestyrelsen har ved udtalelse af 11. oktober 2019 tiltrådt Skatteankestyrelsens indstilling i sagen. Af Skattestyrelsens udtalelse fremgår blandt andet følgende:

”...

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelsen, som stadfæster daværende SKATs afgørelse.

Vi er enige i, at det er med rette, at daværende SKAT ikke har bevilliget klager frivillig momsregistrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning af fast ejendom, jf. momslovens § 51, stk. 1.

Skattestyrelsen finder efter en konkret vurdering, at der er tale om personsammenfald mellem ejerne af de bortforpagtede ejendomme og interessenterne i det bortforpagtede selskab.

Idet udlejningen skal foregå mellem interessenterne i et interessentskab, hvor personsammenfaldet eliminerer den økonomiske risiko og idet udlejen ikke er indgået på markedsvilkår, er derfor forsat vores opfattelse, at der ikke er tale om erhvervsmæssig udlejning, jf. momslovens § 51, stk. 1.

Vi fastholder derfor vores afgørelse af 8. juli 2016, og nægter klager frivillig momsregistrering.”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ikke har givet tilladelse til frivillig momsregistrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom, jf. momslovens § 51, stk. 1.

Der skal således tages stilling til, hvorvidt udlejningen er erhvervsmæssig, jf. momslovens § 51, stk. 1, som anført af repræsentanten.

Af momslovens § 3, stk. 1, fremgår følgende:

”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.”

Af momslovens § 51, stk. 1, fremgår følgende:

”Told- og skatteforvaltningen kan give tilladelse til frivillig registrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom eller dele heraf. Kun lokaler, der udlejes eller forsøges udlejet, omfattes af den frivillige registrering. Den frivillige registrering kan ikke omfatte udlejning til boligformål. Der kan tilsvarende gives tilladelse til frivillig registrering af køb og til- og ombygning af fast ejendom, som er fritaget for afgift, jf. § 13, stk. 1, nr. 9, med henblik på salg til en registreret virksomhed.”

Af bemærkningerne til bestemmelsen (lovforslag nr. L 124 af 8. december 1993) fremgår der bl.a. følgende:

”Bestemmelsen skal ses i sammenhæng med, at udlejning, bortforpagtning og salg ar fast ejendom er fritaget for afgift efter forslagets § 13.

Efter stk. 1 kan de statslige told- og skattemyndigheder imidlertid give tilladelse til frivillig registrering for erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom.

Det præciseres i forhold til de gældende regler, at registreringen omfatter alle de lejemål, som udlejes eller forsøges udlejet til erhvervsmæssige formål.

Det skal ses i sammenhæng med forslagets § 44, hvorefter reguleringsperioden på 10 år ved fast ejendom regnes fra ibrugtagningstidspunktet, dvs. tidspunktet for første udlejning. Der kan ikke gives tilladelse til frivillig registrering for udlejning til boligformål. Den frivillige registrering kan heller ikke omfatte allerede indgåede erhvervslejemål, medmindre lejeren erklærer sig indforstået hermed.

Der kan også gives tilladelse til frivillig registrering for køb og opførelse af fast ejendom m.v., når det sker med henblik på efterfølgende salg til en registreret virksomhed. Der kan ikke i øvrigt gives tilladelse til frivillig registrering.

Den frivillige registrering medfører, at virksomheden kan fradrage afgiften af udgifter til opførelsen af den faste ejendom efter reglerne i forslagets kapitel 9.

Efter stk. 2 skal den frivillige registrering for udlejning af fast ejendom omfatte en periode på mindst 2 kalenderår. 2-års perioden regnes fra tidspunktet for første udlejnings påbegyndelse.

Bestemmelsen svarer til den gældende lovs § 6, men er udvidet med regler, som i dag er fastsat i bekendtgørelse nr. 358 af 23. juli 1985 om frivillig registrering efter merværdiafgiftsloven for udlejning, bortforpagtning og salg af fast ejendom.

(...).”

Af Den juridiske vejledning, afsnit D.A.14.5.2, fremgår der bl.a. følgende vedrørende erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom efter momslovens § 51, stk. 1:

”For at få adgang til frivillig momsregistrering er det en betingelse, at der er tale om erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom. Ved erhvervsmæssig udlejning forstås, at lejen er fastsat ud fra markedsmæssige vilkår, at virksomheden påtager sig en økonomisk risiko samt at udlejningen sker for at opnå en vedvarende indtægt.”

Momslovens § 51 har baggrund i momssystemdirektivets artikel 137, hvoraf der bl.a. fremgår følgende:

”1. Medlemsstaterne kan indrømme afgiftspligtige personer ret til at vælge at betale afgift for følgende transaktioner:

(...)

d) bortforpagtning og udlejning af fast ejendom.

2. Medlemsstaterne fastsætter de nærmere bestemmelser for udøvelse af den i stk. 1 fastsatte valgmulighed.

(...)."

Landsskatteretten bemærker, at skattemyndighederne efter momslovens § 51, stk. 1, kan give tilladelse til registrering af erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom. Der er således tale om en bestemmelse af bevillingsmæssig karakter. Medlemsstaterne har efter momssystemdirektivet og EU-Domstolens faste praksis et vidt skøn til at fastsætte betingelserne for meddelelse af tilladelse til frivillig momsregistrering af udlejning af fast ejendom.

Momslovens § 51 og bestemmelsens forarbejder definerer ikke nærmere, hvad der forstås ved begrebet ”erhvervsmæssig udlejning”. Begrebet er derimod fastlagt i administrativ praksis. I henhold hertil skal der ved vurderingen af, hvorvidt udlejningen er erhvervsmæssig, lægges vægt på, om lejen er fastsat ud fra markedsmæssige vilkår, om virksomheden påtager sig en økonomisk risiko, samt om udlejningen sker for at opnå en vedvarende indtægt, jf. Den juridiske vejledning, afsnit D.A.14.5.2.

Østre Landsret har ved dom af 21. maj 2001 (SKM2001.409.ØLR) afgjort, at udlejning af fast ejendom mellem et interessentskab og interessenterne i dette interessentskab, ikke var erhvervsmæssig, jf. momslovens § 51, stk. 1, idet der var identitet mellem udlejer og lejer af den omhandlede ejendom.

Landsskatteretten bemærker, at der i nærværende sag er tale om, at de bortforpagtede ejendomme ejes af interessenten og interessent 2 med hver 45 %, mens interessent 3 ejer 10 % af ejendommene. Ejerskabet af interessentskabet er ligeledes fordelt mellem interessenten, interessent 2 og interessent 3 med henholdsvis 45 %, 45 % og 10 %. Der foreligger således personsammenfald mellem ejerne af de bortforpagtede ejendomme og interessenterne i det forpagtende selskab.

Det fremgår af den fremlagte driftsfællesskabskontrakt for interessentskabet, at afgiften i forbindelse med bortforpagtningen af interessenternes ejendomme er aftalt til den til enhver tid værende ydelse på den på ejendommene tinglyste prioritetsgæld samt omkostninger til ejendomsskatter, forsikringer m.v.

Landsskatteretten finder ud fra en samlet helhedsvurdering, at udlejningen i nærværende sag ikke kan anses for erhvervsmæssig. Retten har herved lagt vægt på, at udlejningen ikke er indgået på markedsvilkår, at interessenten ikke kan anses for at have påtaget sig en økonomisk risiko i forbindelse med udlejningen, henset til, at der er personsammenfald mellem ejerne af de bortforpagtede ejendomme og det forpagtende selskab. Retten henviser herved til Østre Landsrets dom af 21. maj 2001 (SKM.2001.409.ØLR).

EU-Domstolen har i sag C-23/98 (J. Heerma)fastslået, at en selskabsdeltager, som udlejer et materielt gode til et selskab, som han er deltager i, udøver selvstændig virksomhed som omhandlet i sjette momsdirektivs artikel 4, stk. 1. Landsskatteretten finder ikke, at denne dom medfører, at udlejningen i nærværende sag skal betragtes som erhvervsmæssig, jf. momslovens § 51, stk. 1. Retten bemærker herved, at der ikke i momslovens § 51 eller dennes forarbejder er grundlag for at fastslå, at begrebet erhvervsmæssig udlejning skal fortolkes i overensstemmelse med det momsretlige begreb selvstændig økonomisk virksomhed.

Retten finder ligeledes ikke, at der på baggrund af de to sager, SKM2003.163.VLR og SKM2010.186.LSR, som repræsentanten henviser til, er grundlag for at anse udlejningen i nærværende sag for erhvervsmæssig. Der er herved henset til, at de faktiske omstændigheder ikke er identiske med omstændighederne i nærværende sag, og at der i de nævnte sager ikke blev taget stilling til, hvorvidt der var tale om erhvervsmæssig udlejning, jf. momslovens § 51, stk. 1.

På baggrund af ovenstående finder Landsskatteretten, at det er med rette, at SKAT ikke har givet tilladelse til frivillig momsregistrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom, jf. momslovens § 51, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.