Kendelse af 27-04-2020 - indlagt i TaxCons database den 20-06-2020

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Perioden 1. januar – 31. december 2013

Udgående afgift

Salgsmoms ved udlejning af maskiner udgør

53.105 kr.

0 kr.

53.105 kr.

Indgående afgift

Fradrag for købsmoms på udgift til læhegn er ikke godkendt med

3.313 kr.

0 kr.

3.313 kr.

Fradrag for købsmoms, der vedrører momsfritaget omsætning er ikke godkendt med

17.889 kr.

0 kr.

Den talmæssige opgørelse overlades til Skattestyrelsen

Fradrag for købsmoms, der vedrører både momspligtig og momsfritaget omsætning er ikke godkendt med

8.259 kr.

0 kr.

Den talmæssige opgørelse overlades til Skattestyrelsen

Energiafgifter

Fradrag for energiafgifter vedrørende [adresse1] er ikke godkendt med

8.017 kr.

0 kr.

8.017 kr.

Perioden 1. januar – 31. december 2014

Udgående afgift

Salgsmoms ved udlejning af maskiner udgør

49.800 kr.

0 kr.

49.800 kr.

Salgsmoms ved udlejning af udlejning af siloer udgør

13.201 kr.

0 kr.

0 kr.

Indgående afgift

Købsmoms ved udlejning af udlejning af siloer udgør

6.750 kr.

0 kr.

0 kr.

Fradrag af købsmoms af private udgifter til faglitteratur er ikke godkendt med

515 kr.

0 kr.

515 kr.

Fradrag for købsmoms, der vedrører momsfritaget omsætning er ikke godkendt med

19.327 kr.

0 kr.

Den talmæssige opgørelse overlades til Skattestyrelsen

Fradrag for købsmoms, der vedrører både momspligtig og momsfritaget omsætning er ikke godkendt med

15.973 kr.

0 kr.

Den talmæssige opgørelse overlades til Skattestyrelsen

Energiafgifter

Fradrag for energiafgifter vedrørende [adresse1] er ikke godkendt med

7.679 kr.

0 kr.

7.679 kr.

Generelle oplysninger

Virksomheden [virksomhed1] v/[person1] er momsregistreret den 12. maj 1971. Virksomheden er registreret med hovedbranchen Dyrkning af korn (undtagen ris) bælgfrugter og olieholdige frø.

Den 2. september 2014 blev virksomheden frivilligt registreret for moms med bibranchen Udlejning af erhvervsejendomme vedrørende adresserne [adresse2] og c/o Matr.nr. [...1], [adresse1] i [by1].

Indtil den 1. januar 2012 drev virksomhedens indehaver, [person1], landbrug på de af ham ejede landbrugsejendomme, [adresse1], [adresse3], [adresse4] og [adresse5] samt landbrugslodder uden beboelse.

Fra 1. januar 2012 er landbruget bortforpagtet til indehaverens søn. Fra 2012 udlejer virksomheden tillige driftsmateriel til sønnen.

Virksomheden har i henhold til forpagtningskontrakt som er dateret og underskrevet den 10. januar 2012 bortforpagtet jordareal på 250 ha i kalenderåret 2012. Skattestyrelsen har oplyst, at foreviste forpagtningskontrakter for indkomstårene 2013 og 2014 var enslydende. Forpagtningen omfatter ifølge kontrakten ejendommens dyrkbare landbrugsareal og driftsbygninger. Af forpagtningskontrakten fremgår, at forpagtningsafgiften for året 2012 er fastsat til 1.250.000 kr. I indkomstårene 2013 og 2014 udgør forpagtningsafgiften ifølge regnskaberne 1.343.700 kr. i hvert af årene. Der er ikke beregnet salgsmoms af forpagtningsindtægten i 2013 og 2014.

Indehaveren har bopæl i stuehuset på adressen [adresse1]. Indehaverens søn bor i stuehuset på ejendommen [adresse5]. Driftsbygningerne anvendes i landbruget. Stuehus og driftsbygninger til ejendommen [adresse3] og stuehuset til [adresse4] er udlejet til tredjemand.

Landsskatteretten har dags dato truffet afgørelse i sagsnr. [...], der vedrører klage over indehaverens skatteansættelser for indkomstårene 2013 og 2014.

Udlejning af maskiner

Faktiske oplysninger

Virksomheden udlejer maskiner til indehaverens søn.

I 2013 er medregnet 212.418 kr. og i 2014 er medregnet 199.201 kr. som indtægt i regnskabet. Lejen er betalt via klagerens mellemregning med sønnen. Der er ikke i regnskabet beregnet moms af lejen. Virksomhedens revisor har oplyst, at der ikke er udstedt bilag i forbindelse med lejebetalingen. Revisoren har oplyst, at lejen er beregnet som 7 % af den driftsøkonomiske værdi primo regnskabsåret.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med udgående moms vedrørende udlejning af maskiner. For afgiftsperioden 1. januar 2013 til 31. december 2013 udgør beløbet 53.105 kr. og for afgiftsperioden 1. januar 2014 til 31. december 2014 udgør beløbet 49.800 kr.

SKAT har anført følgende begrundelse:

”Der skal betales moms ved udleje af maskiner efter momslovens § 4, stk. 1, og udlejningen ikke er fritaget for afgift efter momslovens § 13.

At indtægten er ført på mellemregningskonto mellem dig og din søn, bevirker ikke, at lejeindtægten ikke skal pålægges moms.

Hvis du udsteder momsbelagte fakturaer til din søn, kan han fratrække den moms, der skal betales ved at indsende efterangivelser for de respektive år.

Der gøres opmærksom på de forældelsesregler, der fremgår af skatteforvaltningslovens § 31.

Da lejeindtægten er beregnet af den driftsøkonomiske værdi, der er eksklusiv moms, beregnes moms af den indtægtsførte lejeindtægt.

Salgsmoms af lejeindtægten udgør:

2013

25 % af 212.419 kr.

53.105 kr.

2014

25 % af 199.201 kr.

49.800 kr.”

Klagerens opfattelse

Virksomheden er af den opfattelse, at salgsmoms på udlejningen af maskiner ikke skal pålægges virksomheden.

Repræsentanten har begrundet dette med følgende:

”Der skal beregnes moms af udleje af maskiner, det er vi enige i. I og med der efter udtalelse fra tidligere revisor ikke er udarbejdet bilag, har lejer ikke fået fradrag i sit momsregnskab. Hvis forhøjelse her godkendes, vil der skulle korrigeres tilsvarende hos lejer. Hvis det besluttes af Skat godkendes ændringen.”

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, at:

”Landsskatteretten afgør, medmindre andet er bestemt af skatteministeren efter § 14, stk. 2, klager over:

1) Told- og skatteforvaltningens afgørelser, hvor klagen ikke afgøres af skatteankeforvaltningen, et skatteankenævn, et vurderingsankenævn eller et motorankenævn.
2) Skatterådets afgørelser”

Klagen vedrører SKATs afgørelse om virksomhedens levering af en momspligtig ydelse. Landsskatteretten kan derfor ikke træffe afgørelse vedrørende forpagterens eventuelle fradragsret i dennes momstilsvar, jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, nr. 1.

Af momslovens § 4, stk. 1 fremgår følgende:

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering”

Virksomheden har modtaget vederlag i 2013 og 2014 for udlejning af driftsmateriel til forpagteren af den i virksomheden tidligere drevne landbrugsvirksomhed. Virksomheden er momsregistreret.

Landsskatteretten finder på den baggrund, at virksomheden har leveret en momspligtig ydelse mod vederlag, hvorfor det er med rette at SKAT har opgjort en efteropkrævning af moms på det modtagne vederlag, jf. § 4, stk. 1.

SKAT har opgjort momsen som 25 % af det modtagne vederlag.

EU-Domstolen har i de forenede sager C-249/12 og C-250/12 (Tulica og Plavosin) udtalt, at momsdirektivet, navnlig dets artikel 73 og 78, skal fortolkes således, at når prisen på en vare er blevet fastsat af parterne uden nogen angivelse af momsen, og leverandøren af den nævnte vare er den person, der er betalingspligtig for moms for den afgiftspligtige transaktion, skal den aftalte pris, i det tilfælde hvor leverandøren ikke har mulighed for at få tilbagebetalt den af skatteforvaltningen krævede moms af erhververen, anses for allerede at omfatte momsen, jf. dommens præmis 43.

Landsskatteretten finder, at efteropkrævningen med rette er ansat til 25 % af det modtagne vederlag, idet der er tale om handel mellem interesseforbundne parter, hvorfor virksomheden har mulighed for, og også har tilkendegivet at ville, efteropkræve momsen hos forpagteren, som er indehaverens søn. Det modtagne vederlag kan derfor ikke anses at omfatte moms.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Udlejning af nyt siloanlæg

Faktiske oplysninger

Virksomheden har i indkomståret 2014 opført et nyt siloanlæg på ejendommen [adresse4], som er forpagtet af indehaverens søn.

Ifølge regnskabet for 2014 udgør anskaffelsessummen ekskl. moms:

Tilgang driftsinventar

1.177.671 kr.

Bygningsværdi

1.408.566 kr.

I alt

2.586.237 kr.

Virksomhedens revisor har oplyst, at siloanlægget er taget i brug medio september 2014.

Det fremgår af kontospecifikationerne til regnskabet, at den væsentligste del af udgifterne til driftsinventaret og bygning er posteret i bogføringen i perioden juni – august 2014. Købsmoms ved etablering af anlægget er fratrukket som indgående moms ifølge kontospecifikationerne i regnskabet for 2014.

Virksomhedens revisor har i forbindelse med sagsbehandlingen hos SKAT oplyst:

a. (...)
b. Den del af den samlede investering der indgår som inventar indregnes i den samlede værdi af driftsinventar som sønnen [person2] betaler leje af.
c. For bygningsdelen (3,5 mdr) er der i 2014 ikke betalt leje, da lejer har betalt hele strømforbruget i forbindelse med opsætning af anlægget. Det beløber sig til ca. 25 –27.000 kr.netto.
d. Det er helt klart udlejers opfattelse at der for 2015 skal betales en fuld leje af siloernes bygningsværdi.”

Repræsentanten har oplyst til Skatteankestyrelsen, at forpagtningsafgiften er fastsat som 3 % af bygningsværdien, 7 % af værdien af driftsinventar samt en pris pr. hektar.

SKATs afgørelse

SKAT har beregnet salgsmoms af en skønsmæssigt opgjort indkomst ved udlejning af siloer i 2014. Salgsmomsen er opgjort til 13.201 kr. SKAT har endvidere godkendt fradrag for købsmoms vedrørende strømforbrug på 6.750 kr.

SKAT har begrundet ændringen med følgende:

”Ved udlejning af ejendom til nærtstående – i dette tilfælde børn – beskattes udlejeren efter statsskattelovens § 4, litra b af den betalte leje og også af den ikke-betalte leje, der udgør forskellen op til den leje, som udlejeren ville forlange af fremmede (markedslejen).

Siloanlægget er taget i brug medio september, og derfor skal der beregnes leje for 3,5 mdr. 2014. Der er ikke beregnet leje af bygningsværdien, og heller ikke af den del af investeringen, der indregnes i den samlede værdi af driftsinventar, da den indtægtsførte leje for maskiner er beregnet af den driftsøkonomiske værdi primo året.

Din revisors bemærkning om, at siloen er en erstatning fra gammel lagermulighed til ny, har ikke ændret vores opfattelse af, at der skal indtægtsføres en lejeindtægt, da vi ikke mener, at man ved udleje til fremmede ville investere ca. 2.600.000 kr. uden at forvente en yderligere lejeindtægt. Desuden har vi i forbindelse med vores vurdering af markedslejen allerede taget højde for, at forpagtningsindtægten for jord og driftsbygninger synes lav, da vi har forudsat, at forpagtningen også omfatter bygningerne på [adresse4] og [adresse5] selvom dette ikke fremgår af forpagtningskontrakten.

Herudover har vi lagt vægt på, at du er frivilligt registreret for moms vedrørende siloanlægget, og at du derfor må have forventet en momspligtig indtægt, som din tidligere revisor også har bemærket vedrørende 2015.

Vi har fastsat lejeindtægten ud fra et konkret skøn over, hvad du kunne få i lejeindtægt, hvis du lejede siloanlægget ud til fremmede.

Ved skønnet har vi lagt vægt på, at lejen for virksomhedens øvrige driftsinventar er fastsat til 7 % af den driftsøkonomiske værdi primo året. Derfor har vi valgt at fastsætte lejen som 7 % af anskaffelsessummen i lighed med udlejning af maskinerne, reduceret med lejers udgift til strømforbrug.

Ikke medregnet indtægt ved udlejning er opgjort sådan:

2.586.237 kr. x 7 % / 12 x 3,5

52.802 kr.

- lejers udgift til strømforbrug i byggeperioden

27.000 kr.

I alt

25.802 kr.

Efter momslovens § 4, stk. 1 skal der betales moms ved udleje af driftsinventar, og da du er frivilligt registreret for moms vedrørende siloanlægget, skal der også betales moms af lejen for bygningsværdien.

Salgsmoms af udlejning udgør 25 % af 52.802 kr.

13.201 kr.

Købsmoms af byggestrøm udgør 25 % af 27.000 kr.

6.750 kr.”

SKAT har i en udtalelse til klagen haft følgende bemærkning:

”Revisor har i klage oplyst, at leje for bygninger er beregnet med 3 % og ikke 7 % som for driftsmidler, som leje for bygningsdelen af siloanlægget er beregnet til i afgørelse.

SKAT kan godkende, at leje beregnes med 3 % for bygningsdelen af siloanlægget.”

Klagerens opfattelse

Det er virksomhedens opfattelse, at SKATs ændringer af salgs- og købsmoms skal nedsættes til 0 kr.

Repræsentanten har begrundet dette med følgende:

Siloanlægget indgår som en samlet del af bygningsmassen, der er nødvendig for drift af ejendommene. Tiden gør at det hele tiden er nødvendigt at foretage tilpasninger, der matcher rationel drift, maskiner, løsningsmuligheder, økonomi m.v. For langt de fleste landbrug har det været nødvendigt at ændre på opbevaringskapaciteten og ændre til siloer eller moderne planlagre med grave m.v. i forhold til for brugte planlagre med dårlige indkørselsforhold og uden nødvendig tørringsmulighed. Siloen er derfor erstatning fra gammel Jagermulighed til ny. Det skal ikke nødvendigvis medføre forhøjet forpagtning, med mindre der indgås aftale om det. Det er der ikke.

(...)

Leje er i øvrigt beregnet med 3 % af bygninger og 7 % driftsmidler. Skulle der have været beregnet leje ville den så have udgjort 36.368 kr. ((1.177.671 *7/100) + (1.408.566*3/100)*3,5/12). Såfremt det ikke godkendes at se bort fra leje, vil det være subsidiær påstand

(...)

Der er ikke registreret korrekt (udlejning) eller udarbejdet korrekte kontrakter i overensstemmelse med de faktiske forhold. Disse forhold har vores klient ikke haft nok fokus på at revisor har håndteret korrekt. Som der her er organiseret og de faktiske forhold er, burde der have været faktureret løbende og alt med moms, hvilket igen havde medført der ikke skulle korrigeres for splitmoms.

Resten af de foreslåede ændringer i momstilsvar og afgifter kan ikke godkendes som følge af det ovenfor anførte og som følge af at skatteændringerne der medfører momsændringerne ikke kan godkendes.”

Landsskatterettens afgørelse

Momslovens § 29, som har implementeret Momssystemdirektivets artikel 80, giver hjemmel til at regulere afgiftsgrundlaget til normalværdien ved leverancer mellem interesseforbundne parter, når betalingen for ydelsen ikke svarer til indkøbs- eller fremstillingsprisen.

Af momslovens § 37, stk. 1 fremgår, at

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6”

Landsskatteretten har dags dato truffet afgørelse i sagen [...] vedrørende en skønnet lejeværdi på siloanlægget ved opgørelsen af indehaverens skattemæssige resultat af virksomhed. Landsskatteretten har fundet, at der ikke var grundlag for at fastsætte et skøn over lejeværdien, fordi den samlede forpagtningsindtægt i kalenderåret 2014 må anses for at være ansat uvæsentligt lavere end den af SKAT accepterede markedsleje, som var opgjort som en procentdel af de bortforpagtede aktiver. Som følge heraf ændrer Landsskatteretten SKATs afgørelse og nedsætter den opgjorte salgsmoms vedrørende det nye siloanlæg til 0 kr.

Landsskatteretten har ikke taget stilling til, hvorvidt samtlige betingelser for anvendelse af momslovens § 29 i øvrigt var opfyldt.

Landsskatteretten finder endvidere, at det af SKAT skønnede fradrag for købsmoms på byggestrøm skal nedsættes til 0 kr., idet udgiften efter det oplyste ikke er afholdt af virksomheden, men af forpagteren af ejendommen, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Læhegn og faglitteratur

Faktiske oplysninger

Læhegn

Virksomheden har fratrukket købsmoms af udgifter til beplantning af [adresse6] i henhold til faktura af 25. november 2013. Momsen udgør 3.312,50 kr. Det fremgår af fakturaen, at der er tale om 8 stk. ege planter samt opbinding og arbejdstimer.

Repræsentanten har oplyst, at [adresse6]en er vejen, der fører op til gården [virksomhed1], [adresse1], hvor indehaverens private beboelse ligger. Gårdens jordarealer og driftsbygninger indgår i øvrigt i forpagtningen til klagerens søn.

Det fremgår af kort fra Google Maps, at gården er placeret nær midten af et større jordareal, og at der går en vej fra [adresse1] igennem jordarealet hen til gården.

Faglitteratur

Virksomheden har fratrukket købsmoms på udgifter til faglitteratur i 1. kvartal 2014 med 515 kr.

Udgifterne til faglitteratur vedrører ifølge fremlagt bilag 7 abonnement på fagmagasinet [x1], hvoraf moms udgør 215 kr. Virksomheden har endvidere fratrukket moms på 300 kr. vedrørende Hotline planteavl ifølge kontospecifikation for 2014 i henhold til bilag 35. Bilaget er ikke fremlagt.

Ifølge [...dk] udgives fagmagasinet [x1] 12 gange årligt og har fokus på planteavl.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for købsmoms på 3.313 kr. i virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioden 2. halvår 2013 vedrørende læhegn. SKAT har nægtet virksomheden momsfradrag for 515 kr. vedrørende faglitteratur i 2014.

SKAT har anført følgende begrundelse:

”Da du bortforpagter dine ejendommes jord og driftsbygninger, anses udgiften til Effektivt Landbrug og fagblade ikke for at være afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, men derimod for at være en privat udgift.

Efter revisors bemærkninger er vi fortsat af den opfattelse, at udgiften ikke udelukkende er afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde din indkomst som udlejer og bortforpagter, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og stk. 2, men at udgiften nærmere er afholdt af hensyn til din søn, hvilket

også underbygges af, at han i 2015 har overtaget abonnementerne.

Din revisors bemærkning om, at ege alléen er plantet som læhegn langs vejen til gården som en naturlig deling af et meget stort åbent stykke mark, har ikke givet anledning til at ændre vores opfattelse af at udgiften er privat, fordi det ikke er godtgjort, at plantningen opfylder de betingelser, der er nævnt i Den juridiske Vejlednings afsnit C.C.4.4.6. og derfor ikke kan fratrækkes efter ligningslovens § 8 K, stk. 3.

Vi er stadig af den opfattelse, at udgiften er privat og ikke relevant for virksomheden, og derfor godkendes der heller ikke fradrag for udgifterne efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og stk. 2.

Efter momslovens § 37, stk. 1 kan moms af udgifter til faglitteratur og plantning af [adresse6], der betragtes som private ikke fratrækkes, fordi kun køb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til virksomhedens leverancer, kan fratrækkes.”

Klagerens opfattelse

Virksomheden mener at være berettiget til momsfradrag for læhegn på 3.313 kr. samt momsfradrag vedrørende faglitteratur på 515 kr.

Repræsentanten har begrundet dette med følgende:

”Faglitteratur er en nødvendighed for til stadighed at holde sig ajour med alt i branchen. Det er nødvendigt så længe der drives virksomhed, hvilket der jo gør med bortforpagtningen, maskinstation m.v. Det er helt afgørende bl.a. at kende alle prisniveauer på produkter, finansieringsmuligheder, renteniveauer m.v. for at kunne fastsætte forpagtningsafgifter i overensstemmelse med markedet samt fastsætte andre priser i forbindelse med aktiviteterne. Hertil kommer finansiel tilrettelægning som prioritering m.v., samt skatteplanlægning og løbende ajourføring af moms- og skatteregler. Omkostningen betragtes som omfattet af Statsskattelovens § 6. Uanset [...]'s bemærkning i skrivelse af 19. oktober 2015 til Skat, afholdes der fortsat udgifter til abonnementer af Aage Lanter-Mortensen.

(...)

Plantning af læhegn er helt normalt at foretage for at tilgodese optimale forhold for dyrkningen, i dette tilfælde for forpagtningen. Læhegn sættes normalt i skel eller langs veje for ikke at plante på tværs i markerne. Normalt når plantes, eller i øvrigt foretages bygning eller andet til en bedrift forsøges det jo altid at gøre det så pænt som muligt, hvilket ikke ændrer på fradragsmuligheden. I dette tilfælde er der plantet langs vejen til gården som naturlig deling at et meget stort åbent stykke. Læhegnet er fratrukket efter bestemmelse i ligningslovens § 8K, stk. 3, hvori fremgår at der er skattemæssigt fradrag for anlæg af læhegn samt supplerende lægivende løvtræsbeplantning.

(...) de foreslåede ændringer i momstilsvar og afgifter kan ikke godkendes (...) som følge af at skatteændringerne der medfører momsændringerne ikke kan godkendes.”

På mødet med Skatteankestyrelsen har repræsentanten supplerende forklaret, at gården [virksomhed1] ligger højt placeret, hvilket medfører øget risiko for jordflugt i blæsevejr. Når overfladen blæses af jorden kan nysåede afgrøder mistes. Det primære formål med træerne har været at hindre jordflugt, uanset at det også ser pænt ud som indkørsel til gården. Gården ligger midt i store åbne jordarealer og det er naturligt at placere læhegn langs veje eller i skel i stedet for at bryde jordarealerne og vanskeliggøre kørsel med markmaskiner. Der er i øvrigt opstillet vindmøller i området, hvilket understreger risikoen for blæst.

Landsskatterettens afgørelse

Af momslovens § 37, stk. 1 fremgår følgende:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6”

Af momslovens § 13, stk. 1 fremgår følgende:

”Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:
(...)

8) Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen. Fritagelsen omfatter dog ikke udlejning af værelser i hoteller og lign., udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned, udlejning af camping-, parkerings- og reklameplads, samt udlejning af opbevaringsbokse.”

Af momslovens § 51, stk. 1 fremgår følgende:

”Told- og skatteforvaltningen kan give tilladelse til frivillig registrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom eller dele heraf. Kun lokaler, der udlejes eller forsøges udlejet, omfattes af den frivillige registrering. (...)”

Fakturaen vedrørende køb af læhegn er udstedt den 25. november 2013. Virksomheden blev frivilligt registreret vedrørende ejendommen den 2. september 2014, jf. momslovens § 51, stk. 1. Da virksomheden på tidspunktet for udstedelsen af fakturaen således var fritaget for afgift vedrørende bortforpagtning af landbrugsejendommen, jf. momslovens § 13, stk. 1, kan virksomheden ikke fratrække købsmoms på virksomhedens indkøb og opbinding af træer på ejendommen. Det fremgår af momslovens § 37, stk. 1.

Landsskatteretten har dags dato truffet afgørelse vedrørende indehaverens skatteansættelse for indkomstårene 2013 og 2014, jf. sagsnr. [...]. Fradrag for udgifter til faglitteratur er ikke godkendt, idet udgifterne ikke er anset for at være en driftsomkostning i virksomheden. Landsskatterettens flertal lagde vægt på, at udgifterne ikke er direkte og umiddelbart tilknyttet den økonomiske virksomhed. I konsekvens heraf godkender to retsmedlemmer, herunder retsformanden, ikke fradrag for moms vedrørende faglitteratur, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Et retsmedllem finder, at udgifterne til faglitteratur er en driftsomkostning i virksomheden, og at virksomheden derfor er berettiget til fradrag for købsmoms heraf.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet. Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Ingen eller delvis fradragsret for indgående afgift


Faktiske oplysninger
Virksomheden har i sit momsregnskab for 2013 og 2014 fratrukket købsmoms af udgifter, der af SKAT er anset at vedrøre virksomhedens ikke momspligtige omsætning eller virksomhedens fællesomkostninger, som kan henføres til både momspligtig og ikke momspligtig omsætning.

SKAT har opgjort virksomhedens omsætning i momspligtig og ikke momspligtig omsætning således:

”2013

Virksomhedens momspligtige omsætning:

Planteprodukter – if. regnskab

336.429 kr.

Maskinstationsindtægter (...)

212.419 kr.

548.841 kr.

Ikke momspligtig omsætning:

Lejeindtægter if. regnskab

1.361.700 kr.

Indtægt forbrugsudgifter (...)

38.912 kr.

1.400.602 kr.

Omsætning i alt

1.949.453 kr.

2014

Virksomhedens momspligtige omsætning:

Maskinstationsindtægter (...)

199.201 kr.

Lejeindtægt siloanlæg (...)

52.802 kr.

252.003 kr.

Ikke momspligtig omsætning:

Lejeindtægter if. regnskab

1.361.700 kr.

Indtægt forbrugsudgifter (...)

30.114 kr.

1.391.814 kr.

Omsætning i alt

1.643.817 kr.”

På baggrund heraf har SKAT opgjort virksomhedens fradragsprocent i afgiftsperioderne 2013 og 2014 til:

2013: 548.841 kr. / 1.949.453 kr. x 100 = 28,15 % oprundet til 29 %.

2014: 252.003 kr. / 1.643.817 kr. x 100 = 15,33 % oprundet til 16 %.

SKAT har opgjort virksomhedens indberettede fradrag for købsmoms i momstilsvaret i henhold til virksomhedens kontospecifikationer således:

”2013

Moms på udgifter, der vedrører momsfri omsætning

17.889 kr.

Moms på udgifter, der vedrører fællesomkostninger

11.632 kr.

(...)

2014

Moms på udgifter, der vedrører momsfri omsætning

19.327 kr.

Moms på udgifter, der vedrører fællesomkostninger

19.015 kr.

(...)

SKAT har til afgørelsen af 30. juni 2016 udarbejdet bilag 1 vedrørende 2013 og bilag 2 vedrørende 2014, hvoraf fremgår, hvilke af virksomhedens bilag, der er henført til virksomhedens momsfri omsætning, virksomhedens fællesomkostninger samt indehaverens private omkostninger.

Det fremgår af bilag 1 og bilag 2, at købsmoms vedrørende el, vand og olie, er henført til virksomhedens momsfri omsætning.

Det fremgår endvidere af bilag 2 vedrørende 2014, at udgifter, som er posteret i klagerens bogholderi efter den 2. september 2014 bl.a. vedrørende vedligeholdelse af driftsbygninger og reparation af dræn er henført til virksomhedens momsfri omsætning.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt virksomhedens fradrag i momstilsvaret for moms på indkøb, der kan henføres til virksomhedens momsfri omsætning i afgiftsperioderne 2013 og 2014. Beløbet er for 2013 opgjort til 17.889 kr. og for 2014 til 19.237 kr.

SKAT har endvidere ikke godkendt virksomhedens fradrag i momstilsvaret for moms på fællesomkostninger, der delvist kan henføres til virksomhedens momsfri omsætning i afgiftsperioderne 2013 og 2014. For 2013 og 2014 har SKAT godkendt fradrag med henholdsvis 29 % af 11.632 kr. svarende til 3.373 kr. og med 16 % af 19.015 kr. svarende til 3.042 kr. Ikke godkendt momsfradrag i 2013 udgør herefter 8.259 kr. og i 2014 15.973 kr.

SKAT har anført følgende begrundelse:

”Da virksomhedens omsætning ikke er momspligtig med undtagelse af udlejning af driftsinventar/maskiner, det nye siloanlæg samt lidt salg af halm i 2013, kan der efter momslovens § 37, stk. 1 ikke godkendes fradrag for købsmoms, der ikke vedrører denne omsætning, fordi kun køb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til virksomhedens leverancer, kan fratrækkes.

Efter momslovens § 38, stk. 1 kan der godkendes fradrag for købsmoms af omkostninger der både vedrører den momspligtige og ikke momspligtige omsætning, dvs. fællesomkostninger, for den andel, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registreringspligtige del af virksomheden.

Det er ikke korrekt, som din revisor anfører, at hvis der var udarbejdet momsbelagte kontrakter, havde det medført, at der ikke skulle korrigeres for splitmoms, da du også udlejer beboelsesejendomme, hvor man ikke kan blive frivilligt registeret for moms af udlejningen.

Da din revisors bemærkninger til de foreslåede skattemæssige ændringer ovenfor, ikke har givet anledning til at ændre vores opfattelse af ændringerne, fastholdes ændringerne af moms og afgifter.”

Klagerens opfattelse

Det er virksomhedens opfattelse, at der kan foretages fradrag for den fulde købsmoms af virksomhedens udgifter.

Repræsentanten har begrundet dette således:

”(...)

Der er ikke registreret korrekt (udlejning) eller udarbejdet korrekte kontrakter i overensstemmelse med de faktiske forhold. Disse forhold har vores klient ikke haft nok fokus på at revisor har håndteret korrekt. Som der her er organiseret og de faktiske forhold er, burde der have været faktureret løbende og alt med moms, hvilket igen havde medført der ikke skulle korrigeres for splitmoms.

Resten af de foreslåede ændringer i momstilsvar og afgifter kan ikke godkendes som følge af det ovenfor anførte og som følge af at skatteændringerne der medfører momsændringerne ikke kan godkendes.”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.”

I momslovens § 13, stk. 1 fremgår følgende undtagelse hertil:

”Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:
(...)

8) Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen. Fritagelsen omfatter dog ikke udlejning af værelser i hoteller og lign., udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned, udlejning af camping-, parkerings- og reklameplads, samt udlejning af opbevaringsbokse.”

Efter momslovens § 51, stk. 1 er det muligt for en virksomhed at lade sig frivilligt registrere. Følgende fremgår af bestemmelsen:

”Told- og skatteforvaltningen kan give tilladelse til frivillig registrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom eller dele heraf. Kun lokaler, der udlejes eller forsøges udlejet, omfattes af den frivillige registrering. (...)”

Af momslovens § 37, stk. 1 fremgår følgende vedrørende fradragsret for moms:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6”

Endvidere fremgår følgende af momslovens § 38:

”Stk. 1. For varer og ydelser, som en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a anvender både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til andre formål i virksomheden, kan der foretages fradrag for den del af afgiften, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registreringspligtige del af virksomheden. (...)

Stk. 2. For varer og ydelser, som af en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.

(...)”

Virksomheden har i de påklagede afgiftsperioder drevet økonomisk virksomhed med salg af planteprodukter og udlejning af maskiner, som er momspligtige transaktioner, jf. momslovens § 4. Virksomheden har også drevet økonomisk virksomhed med bortforpagtning af ejendom som er en momsfritaget transaktion, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8. Virksomheden har først den 2. september 2014 registreret sig frivilligt for moms vedrørende ejendommene [adresse2] samt [adresse1]. Virksomheden har ikke i de påklagede afgiftsperioder for 2013 og 2014 beregnet eller angivet salgsmoms på forpagtningsafgift vedrørende ejendommene.

Landsskatteretten finder på den baggrund, at det er med rette, at SKAT har foretaget en regulering af virksomhedens momsfradrag med den del af købsmomsen, som ikke vedrører virksomhedens momspligtige aktivitet, jf. momslovens § 37, stk. 1 og § 38, stk. 1 og 2.

Det fremgår imidlertid af SKATs bilag 2 til afgørelsen vedrørende kalenderåret 2014, at udgifter, der vedrører ejendomme, er henført til virksomhedens momsfritagne omsætning også for tiden efter den 2. september 2014. Dette gælder f.eks. konto [...99] Vedligeh. Driftsbygninger samt konto 4620 Reparation af dræn.

Da virksomheden den 2. september 2014 blev frivilligt registreret for moms på ejendommene [adresse2] samt [adresse1] finder Landsskatteretten, at udgifter der afholdes efter den 2. september 2014 vedrørende den erhvervsmæssige bortforpagtning på disse ejendomme kan fratrækkes i virksomhedens momstilsvar efter momslovens § 37, stk. 1 og § 38, stk. 1 og 2.

Landsskatteretten har dags dato truffet afgørelse vedrørende indehaverens skatteansættelser for indkomstårene 2013 og 2014, jf. sagsnr. [...]. Fradrag for udgifter til forbrugsudgifter vedrørende el, vand og varme på ejendommen [adresse1] er ikke godkendt, idet udgifterne ikke er anset for at vedrøre driften af virksomheden, men er en omkostning, der vedrører forpagteren af ejendommen. Købsmoms af forbrugsudgifterne kan i konsekvens heraf ikke fratrækkes i virksomhedens momstilsvar, fordi udgifterne ikke vedrører den økonomiske virksomhed, jf. momslovens § 4 og 37, stk. 1.

Landsskatteretten har fundet, at der ikke er grundlag for at beskatte indehaveren af skønnet indtægt i indkomstårene 2013 og 2014 vedrørende disse forbrugsudgifter. I konsekvens heraf finder Landsskatteretten, at den skønnede indtægt vedrørende forbrugsudgifterne som af SKAT er opgjort til 38.912 kr. i 2012 og til 30.114 kr. i 2014 ikke kan indgå i beregningen af fradragsprocenten for købsmoms efter momslovens § 38, stk. 1.

Landsskatteretten har i nærværende afgørelse tillige fundet, at der ikke er grundlag for at ansætte afgiftsgrundlaget efter en skønnet normalværdi vedrørende det nye siloanlæg på ejendommen [adresse4]. I konsekvens heraf finder Landsskatteretten, at den skønnede indtægt vedrørende det nye siloanlæg, som af SKAT er opgjort til 52.802 kr. i 2014, ikke kan indgå i beregningen af fradragsprocenten for købsmoms efter momslovens § 38, stk. 1.

Landsskatteretten ændrer med ovenstående begrundelse SKATs afgørelse. Det overlades til Skattestyrelsen at foretage de talmæssige opgørelser af de anførte korrektioner.

Energiafgifter

Faktiske oplysninger

Virksomheden har i henhold til forpagtningskontrakt af den 10. januar 2012 bortforpagtet jordareal på 250 ha i kalenderåret 2012. Forpagtningen omfatter ifølge kontrakten det dyrkbare landbrugsareal og driftsbygninger på ejendommen [adresse1]. Indehaveren benytter selv stuehus med tilhørende have og adgangsvej.

Det fremgår endvidere af forpagtningskontrakten, at skatter og afgifter samt ejendommens forsikring, bortset fra haglskadeforsikring, udredes af indehaveren.

Ifølge SKAT har virksomheden indberettet følgende energiafgifter vedrørende [adresse1] i afgiftstilsvarene for 2013 og 2014:

31.03.13

Vandafgift

429 kr.

30.06.13

-

-154 kr.

30.09.13

-

601 kr.

31.12.13

-

-466 kr.

410 kr.

31.03.13

Elafgift

2.000 kr.

30.06.13

-

961 kr.

30.09.13

-

523 kr.

31.12.13

-

513 kr.

3.997 kr.

30.06.13

Olieafgift

4.973 kr.

31.12.13

-

-994 kr.

3.979 kr.

Energiafgifter i alt 2013

8.386 kr.

30.06.14

Vandafgift

-134 kr.

31.12.14

-

-164 kr.

30 kr.

30.06.14

Elafgift

2.450 kr.

31.12.14

-

1.094 kr.

3.544 kr.

31.12.14

Olieafgift

4.105 kr.

Energiafgifter i alt 2014

7.679 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt virksomhedens fradrag i afgiftstilsvaret for energiafgifter, der vedrører ejendommen [adresse1] i afgiftsperioderne 2013 og 2014 med henholdsvis 8.386 kr. og 7.679 kr.

SKAT har anført følgende begrundelse:

”De fratrukne energiafgifter vedrører ejendommen [adresse1], hvor jord og driftsbygninger er bortforpagtet til din søn. Du er ikke frivilligt registreret efter momsloven vedrørende bortforpagtningen, og derfor kan der ikke godkendes fradrag for energiafgifter efter elafgiftslovens § 11, vandafgiftslovens § 9 og mineralolieafgiftslovens § 11.”

Klagerens opfattelse

Det er virksomhedens opfattelse, at der kan fradrages energiafgifter vedrører ejendommen [adresse1] i virksomhedens afgiftstilsvar.

Repræsentanten har begrundet dette med følgende:

”Fratrukket omkostning til el, vand og varme vedrører forbrug til den samlede landbrugsvirksomheds værksteder, hvor der er daglig aktivitet med afvaskning, tilpasning og vedligehold af alt materiel, driftsmidler og inventar. Hertil anvendes varme til tørring af bl.a. græsfrø.

Tidligere revisor har bemærket der er sket fordeling som tidligere år.

Forpagter (søn) har fuld ret til anvendelse af alle bygninger, bortset fra beboelse og have. Vores klient har fundet det naturligt at afholde driftsudgiften som det altid har været gjort og har betragtet det som en naturlig del af omkostningerne til det at opnå forpagtningsindtægten.

Det at forpagtningsaftalen ikke specifikt medtager bestemmelse om betalingen af forbrugsafgifter og olie har parterne for det første ikke været opmærksom på, men er i øvrigt af den opfattelse at det ikke ændrer ved de faktiske forhold, der er at Aage Lanter-Mortensen som altid gjort afholder de udgifter og naturligt så fratrækker den erhvervsmæssige del.

(...)

Der er ikke registreret korrekt (udlejning) eller udarbejdet korrekte kontrakter i overensstemmelse med de faktiske forhold. Disse forhold har vores klient ikke haft nok fokus på at revisor har håndteret korrekt. Som der her er organiseret og de faktiske forhold er, burde der have været faktureret løbende og alt med moms, hvilket igen havde medført der ikke skulle korrigeres for splitmoms.

Resten af de foreslåede ændringer i momstilsvar og afgifter kan ikke godkendes som følge af det ovenfor anførte og som følge af at skatteændringerne der medfører momsændringerne ikke kan godkendes.”

På mødet med Skatteankestyrelsen anførte repræsentanten, at virksomheden er frivilligt momsregistreret vedrørende bygningerne, og at den delvise momsfradragsret, som SKAT har opgjort er urimelig, idet næsten alle udgifter vedrører bygningerne.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af elafgiftslovens § 11, vandafgiftslovens § 9 og mineralolieafgiftslovens § 11, at virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven kan få tilbagebetalt afgifterne i henhold til elafgiftsloven, vandafgiftsloven og mineralolieafgiftsloven. Det er bl.a. en betingelse, at afgiften er pålagt udgifter, der er forbrugt i virksomheden.

Af momslovens § 13, stk. 1 fremgår følgende:

”Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:
(...)

8) Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen. Fritagelsen omfatter dog ikke udlejning af værelser i hoteller og lign., udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned, udlejning af camping-, parkerings- og reklameplads, samt udlejning af opbevaringsbokse.”

Af momslovens § 51, stk. 1 fremgår følgende:

”Told- og skatteforvaltningen kan give tilladelse til frivillig registrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom eller dele heraf. Kun lokaler, der udlejes eller forsøges udlejet, omfattes af den frivillige registrering. (...)”

Virksomheden har i indkomstårene 2013 og 2014 bortforpagtet ejendommen [adresse1] med tilhørende driftsbygninger og dyrkbart landbrugsareal til indehaverens søn. Virksomheden blev den 2. september 2014 frivilligt momsregistreret vedrørende ejendommen [adresse1], jf. momslovens § 51, stk. 1. Landsskatteretten lægger til grund, at de opgjorte udgifter til el-, vand- og fyringsolieforbrug, som er fratrukket i virksomhedens regnskaber for 2013 og 2014 med 40 % af de samlede udgifter, vedrører driften af den bortforpagtede virksomhed. Udgifterne er efter det oplyste anvendt i forbindelse med opbevaring af frøafgrøder samt værksted for landbrugsvirksomheden. Det fremgår ikke af den indgåede forpagtningskontrakt, at forbrugsudgifterne fortsat skal udredes af virksomheden. Landsskatteretten har dags dato truffet afgørelse vedrørende indehaverens skatteansættelser for indkomstårene 2013 og 2014, jf. sagsnr. [...]. Fradrag for udgifter til forbrugsudgifter vedrørende el, vand og varme på ejendommen [adresse1] er ikke godkendt.

Landsskatteretten finder derfor, at virksomheden ikke er berettiget til tilbagebetaling af energiafgifterne i afgiftstilsvaret, da de pågældende udgifter ikke er anvendt i virksomheden, men vedrører den bortforpagtede landbrugsdrift, jf. bestemmelserne i elafgiftslovens § 11, vandafgiftslovens § 9 og mineralolieafgiftslovens § 11. Retten bemærker endvidere, at virksomheden for perioden før 2. september 2014 heller ikke var momsregistreret vedrørende ejendommen, hvorfor virksomheden heller ikke af denne grund kan fratrække energiafgifterne for den periode.

Landsskatteretten stadfæster med den anførte begrundelse SKATs afgørelse.