Kendelse af 07-07-2021 - indlagt i TaxCons database den 07-08-2021

SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar for perioden 1. oktober 2011 til 31. december 2014 med 1.827.216 kr., idet SKAT har anset selskabet for at være betalingspligtigt af salgsmoms opkrævet på fakturaer med såvel fiktive som faktiske leverancer efter momslovens §§ 4 og 46, stk. 7.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] A/S, herefter selskabet, er stiftet den 1. juli 1997 af [person1]. Selskabets formål er at drive virksomhed indenfor transportbranchen samt hermed beslægtet virksomhed. Selskabet er registreret under branchekoden 494200 Flytteforretninger. Selskabets regnskabsperiode er 1. juli til 30. juni.

Ifølge CVR-registreret har selskabet i perioden fra den 1. juli 1997 til 3. juni 2015 været tegnet af selskabets direktør og stifter, [person1]. Herefter er [person2] indtrådt som direktør. [person1] og [person2] har været ægtefæller i den påklagede periode, indtil 21. maj 2015, hvor parret blev skilt.

Selskabet ejes af [virksomhed2] ApS, cvr-nr. [...1], hvori [person2] er direktør og hovedanpartshaver. [virksomhed2] ApS ejer ligeledes selskabet [virksomhed3] ApS, cvr-nr. 34483809, som driver spillehallen [virksomhed4].

SKAT har i forbindelse med sagsbehandlingen indhentet nedenstående kontroloplysninger vedrørende deres samhandel med [virksomhed1] A/S:

[virksomhed5] A/S, modtaget d. 2.9.2015

[virksomhed6] ([virksomhed7]) v/[person3], modtaget 25.8.2015

[virksomhed8], modtaget d. 8.9.2015 og d. 20.10.2015 og d. 25.11.2015

[virksomhed9] d. 11.9.2015

[virksomhed10], modtaget d. 11.9.2015

[virksomhed11] ApS, modtaget d. 22.9.2015

[virksomhed12] A/S, modtaget d. 28.9.2015

[virksomhed13] ApS, modtaget 28.10.2015, 30.10.2015

[virksomhed14], modtaget d. 4.11.2015

SKAT har modtaget kontroloplysningerne i form af fakturaer udstedt af [virksomhed1] A/S.

SKAT har derudover indhentet kontrolbilag fra [finans1], hvoraf det fremgår, at der også er indsat checks udstedt til [virksomhed1] A/S på [person1]s private konto nr. [...01] i [finans1].

[person2] og [person1] har afvist, at de nævnte fakturaer vedrører omsætning i selskabet, [virksomhed1] ApS.

Den 8. juli 2015 indgav [person1], via sin advokat, en selvanmeldelse til politiet. Ifølge politiafhøringen af [person1], foregik udstedelse af fakturaerne på sådan en måde, at [person1] påklistrede en gul post-it med sit eget private kontonummer på fakturaen.

SKAT har indhentet en ekstrahering af politirapporten i ovenstående sag, hvoraf det bl.a. fremgår, at [person1] skal have tømt dødsboer og solgt genstande på den blå avis, samt bedt kunder at betale fakturaer til [person1]s private konto. Ifølge [person1]s forklaring til politiet har direktionen, deriblandt hans tidligere kone [person2], ikke haft kendskab til hans ulovlige aktiviteter.

Af en erklæring fra [person1] til SKAT fremgår:

”De fakturaer som denne sag handler om, har [person2] ikke noget vidende om, de er blevet skrevet kl 700 Om morgenen inden [person2] er mødt, og de er ikke bogført i den daglige drift.

Jeg har jo til politiet erkendt alt dette, og det står jeg ved, men kan forstå at skat kører meget på at [person2] er vidende, og skulle være med til dette bedrag der er foregået, men det har hun ikke haft kendskab til.

Medhensyn til cafe pitstop som jeg har passet de 3 år som vi har haft butikken, så kan jeg fortælle dette.

Der har været 6-8 ansatte af gangen løbende af gangen, der har været en 1 mand, som var daglig leder/bestyrer af butikken.

Hver mandag hentede jeg det ugentlige regnskab, og div. Kontanter, hvorefter [person2] fik alle regnskaber på sit kontor, kontanterne indsatte jeg i bankposer vi bankens døgnboks.

Denne fremgangsmåde har jeg gjort mange gange, men har også beholdt de kontanter som jeg skulle afleverer i banken til mig selv, og har så overført fra min egen konto, til pitstops konto. Denne fremgangsmåde har jeg gjort uden [person2]s viden.

Denne fremgangs måde hvor jeg har beholdt kontanterne selv, har jeg gjort fordi jeg var bange for at hæve store kontanter hele tiden, flere gange har bank ansatte nemlig spurgt ind til hvad jeg dog brugte så mange kontanter til.

Grunden til at jeg har taget alle de kontanter fra pitstop, er at jeg har haft mange kontanter på min konto, som stammer fra de faktuaer som jeg har faktureret ud til min egen konto”

SKAT udsendte den 5. februar 2016 forslag til afgørelse om ændring af selskabets skat og moms. I forbindelse med SKATs sagsbehandling anmodede selskabets revisor om udsættelse af ansættelsesfristen til 1. juli 2016.

Af SKATs afgørelse fremgår, at selskabets revisor, [person4], har oplyst, at selskabets omsætning blev bogført efter betalingsprincippet og at der kvartalsvis blev reguleret for beholdningen af debitorer. Ifølge [person4]s oplysninger skal [person1] have udskiftet rigtige fakturaer med fiktive fakturaer, og således genbrugt fakturanumre efter at de rigtige fakturaer er blevet bogført.

Der foreligger ikke bilag over, hvilke opgaver de enkelte medarbejdere har udført i perioden 2012-2014. [person4] har fremlagt udregninger der skal vise, at der ikke var ansatte nok til at udføre alt det arbejder, der er faktureret for.

Selskabets repræsentant har i brev af 28. februar 2017 oplyst, at fakturamappen og finansbilagene, efter aflæggelse af årsregnskabet, blev opbevaret på et fjernarkiv. [person1] skulle ifølge repræsentanten have udskiftet fakturaerne efter at disse er blevet sendt til fjernarkivet.

Den udeholdte faktiske omsætning og de fiktive leverancer er

Det fremgår af SKATs afgørelse, at [person2] den 3. juni 2015 også stiftede et nyt selskab ved navn [virksomhed21] ApS. Den tidligere direktør [person1] forblev ansat i [virksomhed1] A/S frem til den 31. juli 2015 hvor han sammen med det øvrige personale, blev overført til [virksomhed21] ApS.

[by1] Politi SKAT har den 10. november 2015 oplyst SKAT om, at politiet har været i kontakt med [virksomhed5] A/S og [virksomhed11] ApS, der har fastholdt, at der er sket levering af ydelser fra [virksomhed1] A/S. Af SKATs afgørelse fremgår, at politiet ikke har kunnet bekræfte, hvorvidt der er tale om faktiske leverancer eller fiktive fakturaer, da det er påstand mod påstand.

Selskabets repræsentant har overfor Skatteankestyrelsen oplyst, at [person1] er dømt for skatte- og momssvig. Dommen lyder på 2 års fængsel og domfældte skal betale over 5.000.000 til statskassen.

[person1] blev således den 7. februar 2018 ved en tilståelsessag, hvor han var tiltalt for at drive momspligtig virksomhed uden registrering samt udstede fakturaer, som var indbefattet afgiftet i selskabets navn, idømt 2 års fængsel for skatte- og momssvig af særlig grov karakter. Derudover blev han pålagt at betale en tillægsbøde på 5.543.000 kr. Af dommen fremgår ligeledes, at HDL afdrager 2.000 kr. om måneden til selskabet i relation til de 1,7 mio. kr., som selskabet har måttet betale.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 1.827.216 kr. som følge af, at selskabet anses for betalingspligtig af såvel udeholdte faktiske leverancer som fiktive leverancer, som er faktureret af selskabets tidligere direktør, jf. momslovens § 4 og § 46, stk. 7.

Som begrundelse herfor har SKAT anført:

”De i sagen omhandlende indbetalinger til [person1]s bankkonto er i det væsentligste af selskabets tidligere og nuværende direktører [person1] og [person2] blevet afvist som værende omsætning, der hidrører fra aktiviteter i [virksomhed1] A/S. Selskabets direktør [person2] har gjort SKAT opmærksom på, at [person1] i den forbindelse har indgivet selvanmeldelse til [by1] Politi, hvoraf fremgår, at der er tale om fiktive fakturaer.

I SKATs ændringsforslag af 5.2.2016 har SKAT lagt de omtvistede fakturaer til grund blandt andet henset til at fakturaerne fremstod som betalte, og at kunderne overfor SKAT havde tilkendegivet, at der var sket levering, ligesom 3 af kunderne også overfor politiet havde bekræftet af levering havde fundet sted.

Der er siden hen modtaget yderligere oplysninger i sagen fra [virksomhed1] A/S, som har givet et mere nuanceret billede at fakturaer og pengestrømmene i sagen herunder [person1]s rolle, ligesom SKAT er blevet opmærksom på flere usædvanlige beløb i forbindelse med betalingerne, hvor betalingerne ved sammentælling i forhold til hovedsageligt de største af kunderne i mange tilfælde udgør bestemte beløb.

SKAT har undersøgt grundlaget for indsætningerne på [person1]s bankkonto. Dette er sket ved indhentelse af kontroloplysninger i form af fakturaer fra hovedparten af kunderne. Herudover er der modtaget fakturaer fra [virksomhed1] A/S som enten har været indsat i fakturamappen eller som efter det oplyste af selskabet er fundet på den pc, som i selskabet blev anvendt af [person1].

Resultat heraf viser, at der til [person1] er indbetalt i alt 9.136.080 kr. i perioden fra d. 10.1.2012 til d. 15.12.2014 som kan relateres til fakturaer udstedt af [virksomhed1] A/S. Med undtagelse af to kontante betalinger er alle øvrige betalinger sket til [person1]s bankkonto. Heraf er 8.427.040 kr. af disse indbetalinger identificeret og dokumenteret med en faktura fra [virksomhed1] A/S eller i enkelte tilfælde ved anden ekstern kontrolbilag. Den resterende del af indbetalingerne er primært identificeret ud fra posteringsteksterne på [person1]s kontoudtog bl.a 2 indbetalinger fra [virksomhed13] på i alt 48.125 kr. eller kontroloplysninger fra [finans1], hvorfra der er modtaget checkkopier udstedt til [virksomhed1] A/S for i alt 151.825 kr., og oplysninger om indbetalingerne, der kan henføres til kunder i [virksomhed1] A/S med i alt 374.100 kr., jf. bilag C. Herudover har [virksomhed1] A/S selv tilkendegivet, at acceptere en mindre del af indbetalingerne som udeholdt omsætning opgjort til 64.940 kr. i den pågældende periode, jf. bilag B, mens selskabets tidligere direktør [person1] overfor politiet har identificeret betalinger fra bl.a. [virksomhed15], [virksomhed16] og [virksomhed17] opgjort til 70.050 kr. jf. bilag D som værende fiktive fakturaer udstedt fra [virksomhed1] A/S.

Med modtagelsen af disse kontrolbilag, er det SKATs opfattelse, at kunderne fastholder, at have modtaget leverancerne i overensstemmelse med de pågældende fakturaer. Dette er til dels bekræftet i.f.m. SKATs henvendelse til [by1] Politi. Overfor dette står selskabets påstand om, at fakturaerne er fiktive.

SKAT bemærker, at [person1]s selvanmeldelse til [by1] Politi sker i perioden efter at SKAT har kontaktet [person1] herom og efter, at SKAT har opnået kendskab til de i sagen omhandlende transaktioner. Der er ikke i selvanmeldelsen til [by1] Politi eller i øvrigt overfor SKAT fremlagt oplysninger fra [person1], der dokumentere, hvorledes faktureringerne fra selskabet skulle være fiktive. SKAT har dog i april 2016 haft lejlighed til at læse afhøringsrapporten vedrørende [person1] og har derigennem fået et indtryk af hvad der reelt kan være foregået. I den forbindelse har [person1] blandt andet også oplyst til politiet omkring nogle af indbetalingerne til sin konto, at disse vedrører flytning for venner og bekendte.

SKAT har ved efterfølgende henvendelse til f.eks. [virksomhed5] A/S ikke modtaget andre oplysninger, der kan bekræfte leverancernes realitet. Med de oplysninger som SKAT har modtaget efter fremsendelsen af ændringsforslaget af 5.2.2016 fra [virksomhed1] A/S og ved egne undersøgelser finder SKAT det for sandsynliggjort fra virksomhedens side, at leverancerne i det væsentligste er fiktive. SKAT har således valgt i forhold til ændringsforslaget, at se bort fra de større fakturaer vedrørende virksomhederne A1 til A10 (jf. oversigt side 6).

SKAT frafalder herefter beskatningen af størstedelen af de fakturaer som af [virksomhed1] A/S er blevet oplyst og godtgjort som fiktive med i alt 8.656.127 kr. (9.136.080 kr. – 479.953 kr.). De øvrige indbetalinger til [person1] konto opgjort til 479.953 kr. inkl. moms anses forsat for udeholdt omsætning, hvor omsætningen ekskl. moms udgør i alt 383.962 kr. Både [person1]- og [person2] har tilkendegivet, at en mindre del af indbetalingerne hidrører fra udeholdt omsætning. [person2] har dog oplyst, at hun ikke har nogen nærmere kendskab til forholdet, da det er sket uden hendes kendskab hertil af [person1]. Den udeholdte omsætning udgør herefter 34.480 kr. for indkomståret 2012, 132.902 kr. for indkomståret 2013 og 153.988 kr. for indkomståret 2014. Den sidste del på 62.592 vedrører indkomståret 2015, der ikke er omfattet af nærværende afgørelse. Den udeholdte omsætning i [virksomhed1] A/S er skattepligtige, jf. statsskattelovens § 4 stk. 1, litra a.

Der er ikke konstateret, at selskabet har afholdt udgifter ud over, hvad der i øvrigt fremgår af selskabets regnskaber. Der er således ikke fundet grundlag for yderligere fradrag, jf. statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

Ændring af indkomstårene 2012, 2013, og 2014 foretages i medfør af skatteforvaltningslovens § 26 stk. 1, hvoraf fremgår, at Told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det fremgår af skatteforvaltningsloven § 26 stk. 6. at hvis den skattepligtiges indkomstår ikke er sammenfaldende med kalenderåret, regnes fristerne fra udløbet af det år, som indkomståret træder i stedet for.

...

Der henvises til SKATs bemærkninger og begrundelse under punkt 1.4, hvor SKAT efter at have afholdt møde med selskabet d. 16.3.2016 og det efterfølgende indsendte høringssvar har fundet det godtgjort, som oplyst af selskabet, at størstedelen af de pågældende fakturaer og modsvarende betalinger må anses for fiktive. En mindre del, der er opgjort til 479.953 kr. inkl. moms fastholdes af SKAT som værende udeholdt omsætning i [virksomhed1] A/S.

Det fremgår af alle de fakturaer som SKAT er kommet i besiddelse af, at fakturaerne fremstår som værende udstedt af [virksomhed1] A/S, og at der er opkrævet salgsmoms.

Det fremgår af momslovens § 57 stk. 1, at det påhviler selskabet at angive størrelsen af momstilsvaret for hver afgiftsperiode. Af momslovens § 46 stk. 1, 1. punktum fremgår, at betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet, mens det af momslovens § 46 stk. 7 fremgår, at betaling af afgift påhviler enhver, der på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift. Efter det i sagen oplyste, er fakturaerne udstedt af selskabets tidligere direktør [person1] til selskabets kunder, som efterfølgende har betalt disse. Fakturaerne anses derfor udstedt på selskabets vegne, og selskabet anses for betalingspligtig efter ovennævnte bestemmelser i momslovens § 46. Salgsmomsen er opgjort som 20 % af de modtagne kundebetalinger svarende til 25 % moms af indbetalingerne. Selskabet hæfter for den manglende betaling, jf. opkrævningslovens § 10.

SKAT har konstateret, at de omhandlende beløb ikke indgår i selskabets omsætning eller momsregnskab.

Den omstændighed, at en ansat begår unddragelser overfor selskabet, fritager ikke selskabet for hæftelse, hvilket bl.a. fremgår af SKM2015.706.LSR, hvor et selskabet hæftede for en regnskabschefs bevidste momssvindel i selskabet, idet der bl.a. blev lagt vægt på, at han var ansat i selskabet og havde handlet inden for sit almindelige arbejdsområde samt den omstændighed, at det var selskabet der havde betalt et mindre beløb eller fået udbetalt et større beløb end man var berettiget til. Der kan ligeledes henvises til SKM2015.462.LSR, der omhandlede et spørgsmål om suspension af den ordinære forhøjelsesfrist i en sag, hvor en økonomidirektør havde opskruet selskabernes købsmoms og trukket pengene ud til sig selv. Landsskatteretten fandt, at der kunne ske fristgennembrud efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1. og at selskabets manglende kontrol i denne forbindelse, må anses for mindst groft uagtsomt.

SKAT fastholder herefter, at selskabet er betalingspligtig af den på fakturaerne anførte salgsmoms, som ud fra indbetalingerne på i alt 9.136.080 kr. er opgjort til i alt 1.827.216 kr. i forbindelse med, at selskabets daværende direktør [person1] i selskabets navn har udstedt fakturaer med angivelse af salgsmoms til en række forskellige virksomheder, jf. momslovens § 46 stk. 7 (tidligere stk. 6, der ved lov nr. 578 af 4. maj 2015 blev stk. 7). Moms som en person har anført på en faktura, påhviler således denne person uafhængigt af, om der faktisk har fundet en afgiftspligtig transaktion sted, hvilket også fremgår af domspraksis fra EU i bl.a. sagerne C-643/11LVK og C-107/13FIRIN. Den udeholdte omsætning, der er opgjort til 479.953 kr. inkl. moms, er momspligtige, jf. momslovens § 4.

Der er ikke konstateret, at selskabet har afholdt udgifter ud over, hvad der i øvrigt fremgår af selskabets regnskaber. Der er således ikke fundet grundlag for yderligere fradrag, jf. momslovens § 37 stk. 1.

Opkrævning af moms sker i medfør af opkrævningslovens 5 stk. 1, hvoraf fremgår:

Hvis det konstateres, at en virksomhed har afgivet urigtig angivelse eller indberetning af beløb omfattet af § 2, stk. 1, 4. pkt., således at virksomheden har betalt for lidt i skatter eller afgifter m.v. eller har fået udbetalt for meget i godtgørelse, afkræves virksomheden det skyldige beløb til betaling senest 14 dage efter påkrav.

Varsling vedrørende ændring af moms fra og med 4. kvartal 2012 og frem til og med 4. kvartal 2014 er sket i medfør af de ordinære fristregler i skatteforvaltningsloven § 31 stk. 1 (Lovbekendtgørelse 2015-11-12 nr. 1267), hvoraf fremgår, at Told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Angivelsesfristen for 4. kvartal 2012 var således d. 11.2.2013, hvorfor varsling af ændring af moms for 4. kvartal 2012 senest skal være sket d. 11.2.2016. SKATs ændringsforslag er fremsendt d. 5.2.2016.

Ændringen af momstilsvar for perioderne fra og med 4. kvartal 2011 til og med 3. kvartal 2012 ændres i henhold til de ekstraordinære regler i skatteforvaltningslovens § 32 stk. 1 nr. 3, jf. § 32 stk. 2. Dette begrundes med, at selskabet forsætligt eller groft uagtsomt har afgivet urigtige momsangivelser. Der er i vurderingen heri blandet henset til, at der er tale om væsentlige reguleringer vedrørende manglende angivelse af salgsmoms i forbindelse med udeholdt omsætning i selskabet og opkrævet salgsmoms.

Af § 32 stk. 1 nr. 3 fremgår, at:

uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det fremgår af skatteforvaltningsloven § 32 stk. 2, at en ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kun kan foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.

SKAT kan oplyse, at 6 måneders fristen i § 32 stk. 2 i nærværende sag anses for værende d. 11.11.2015, der er tidspunktet for SKATs modtagelse af det seneste materiale forud for udsendelse af ændringsforslaget d. 5.2.2016.

Selskabet har d. 21.4.2016 anmodet om udsættelse af SKATs ansættelsesfrist, jf. skatteforvaltningslovens § 31 stk. 1 og 32 stk. 2 vedrørende momsen for 4. kvartal 2011 til 4. kvartal 2012 indtil d. 1.7.2016 af hensyn til selskabets ønske om fremsendelse af skriftligt høringssvar inden afgørelse træffes, hvilket SKAT har imødekommet.

SKAT ændrer på ovenstående grundlag selskabets momstilsvar i henhold til SKATs talmæssige opgørelse, hvorved selskabets momstilsvar forhøjes med i alt 1.827.216 kr. i momsperioderne fra 4. kvartal 2011 – 4. kvartal 2014. ”

SKAT har i forbindelse med klagen afgivet følgende høringssvar:

” (...)

Der klages over det samlede momstilsvar (salgsmoms), der er efteropkrævet klager opgjort af SKAT til 1.827.216 kr. Klager har d. 26.7.2016 indbetalt momsbeløbet til SKAT. Af dette beløb udgør 1. 731.225 kr. salgsmoms relateret til udstedelse af fakturaer, hvor SKAT anser det for godtgjort som oplyst af klager, at der ikke er sket levering, da fakturaerne på det foreliggende grundlag må anset for fiktive, mens det resterende beløb på 95.991 kr. vedrører salgsmoms af en ifølge SKAT faktisk udeholdt omsætning i selskabet, hvilket også afvises af selskabet, da det er oplyst, at klager ikke kender til dette.

Klager har som begrundelse for klagen blandt andet henvist til SKM2015.769 ØLD, U.2005.2990V og til dels EU-dommen C643/11LVK.

Herudover gøres det i klagen gældende, at SKAT's henvisning til SKM2015.706.LSR ikke findes sammenlignelig med forholdene i nærværende sag, da SKM2015.706.LSR vedrører købsmoms, mens nærværende sag omhandler salgsmoms, ligesom der i SKM2015.706 var tale om en regnskabschef, der havde begået underslæb ved at indsende urigtige momsangivelser, mens [person1] Lauritsen som direktør ikke selv har stået for momsindberetning i selskabet, da denne opgave blev varetaget af ægtefællen [person2]. Selv om klager således ikke har fundet SKM2015.706 relevant er flere af klagers indsigelser dog identiske med de bemærkninger, som blev fremsat af klageren i SKM2015.706.LSR særligt det i klagen anførte omkring vurdering af teorien om juridiske personers ansvar. Klager har i den forbindelse særligt henvist til U.2005.2290V, jf. nærmere herom nedenfor.

Vedrørende SKM2015.769.ØLD, TfS2016,33 (straffesag):

Det fremgår af Østre Landsretsdorn afd. 3.3.2015, at sagen omhandler en straffesag, hvor en person omtalt som T var tiltalt for dokumentfalsk og skatte- og momssvig ved at have brugt 30 falske fakturaer, som angav at hidrøre fra to selskaber med henblik på personligt at snyde i skat og moms. Det fremgår af dommen, at T netop blev dømt for at havde drevet uregistreret personlig virksomhed med vognmandskørsel, og at han i den forbindelse havde udstedt falske fakturaer med deklareret moms for eget udført arbejde som selvstændig vognmand ved at lade 2 andre selskaber fremstå som fakturaudsteder. I straffesagen var arbejdet således reelt blevet udført af T personligt, hvorfor T også blev dømt for dokumentfalsk, da fakturaerne ikke reelt hidrørte fra de 2 selskaber. I modsætning hertil, er alle de af [virksomhed1] A/S afviste fakturaer udstedt af 's egen direktør og ikke af en for selskabet uvedkommende person. Forholdene i ovennævnte straffesag kan derfor på ingen måde sammenlignes med en civil afgiftssag vedrørende moms, ej heller i forhold til vurdering af betalingspligten i momslovens § 46 stk. 7.

I klagers bemærkninger til sagen oplyses det, at den tiltalte T var ansat i de to selskaber. Dette er således ikke korrekt - tværtimod fremgår det af dommen, at T anså sig selv for at være ansat i [virksomhed22], og senere blev tilbudt job i [virksomhed23], mens de falske fakturaer som T lod sig aflønne med i henholdsvis [virksomhed22] og [virksomhed23] fremstod som udstedt af 2 selskaber henholdsvis [virksomhed24] og [virksomhed25], jf. tiltalen i forhold 1. I straffesagen blev T dømt for moms- og skattesvig ved at have uøvet personlig uregistreret virksomhed samt dokumentfalsk i forbindelse med at T havde lavet falske fakturaer som fremstod som om de hidrørte fra de 2 selskaber ([virksomhed24]+[virksomhed25]), hvilket netop ikke var tilfældet, idet der var tale om udøvelse af selvstændig virksomhed. T var således ikke ansat i selskaberne [virksomhed24] og [virksomhed25], hvilket fremgår af tiltalens forhold 2, hvor det oplyses, at T var tiltalt og også blev dømt for ikke at have selvangivet overskud af personlig virksomhed ved vognmandskørsel. Det fremgår af Rettens begrundelse, at der ikke forelå nogen ansættelseskontrakter for ansættelse i nogen af selskaberne. Der var således ikke tale om et ansættelsesforhold, men om selvstændig virksomhed.

Klagers henvisning og bemærkning til SKM2015.769 har således ingen relevans, da de faktiske forhold og forholdenes karakter ikke er sammenlignelige eller relevante.

Vedrørende U.2005.2990V (erstatningsansvars sag)

Sagen omhandlede erstatning uden for kontraktforhold i et tilfælde, hvor en skatteinspektør omtalt som S i en kommune i en årrække foretog uretmæssige ændringer af sine egne årsopgørelser, hvorved S fik overskydende skatter udbetalt uretmæssigt. Kommunen blev ikke anset for erstatningsansvarlige overfor statens tab. Der blev lagt vægt på, at S i realiteten også arbejdede på vegne af de statslige skattemyndigheder, som havde indflydelse på arbejdsopgaverne og den nærmere udførelse heraf. I dommen oplyses bl.a. at det under hensyn til de særlige forhold inden for forvaltningen på skatteområdet, til karaktern af S' handlinger, som ikke kan anses at have haft en naturlig forbindelse til udførelsen af hans arbejde for kommunen, samt til parternes muligheder for at have hindret disse, fandt Landsretten ikke grundlag for at anse kommunen for erstatningsansvarlig for statens tab.

SKAT bemærker for det første, at ovenstående dom vedrører en sag om erstatningsansvar, og at sagen derfor ikke uden videre kan sammenlignes i forhold til spørgsmålet omkring betalingspligt vedrørende moms anført på fakturaer. For det andet har [person1] i sin egenskab af direktør for [virksomhed1] A/S, uanset om han formelt ikke selv har stået for indberetning af moms i selskabet været vidende om, at der i selskabets navn var opkrævet salgsmoms som ikke blev angivet overfor SKAT. Det må samtidig afvises, at udstedelse af fakturaer ikke også har været en del af det arbejde [person1] har udført i selskabet, hvilket de mange fakturaer/fakturaskabeloner der var at finde på [person1]s pc i selskabet vidner om. Der er således intet der tyder på, at det ikke også har ligget inden for [person1]s arbejds- og ansvarsområde, at kunne udstede fakturaer på selskabets vegne. Den manglende angivelse fra selskabets side af den på fakturaerne opkrævede salgsmoms er ikke et forhold som SKAT har haft nogen indflydelse på, da ansvaret herfor alene ligger hos selskabet, i modsætning til forholdene i U.2005.2290V, hvor staten selv havde indflydelse på arbejdsopgaverne og den nærmere udførelse heraf, hvilket også var et væsentligt element i forhold til, at erstatningsansvar ikke kom på tale.

Vedrørende C643/11LVK:

Sagen vedrører i udgangspunktet spørgsmål om nægtelse af momsfradrag hos køber som følge af utilstrækkelig dokumentation for faktiske leveringer, men også EU-praksis vedrørende betalingspligt for den moms der er anført på faktura.

I sagen blev der bl.a. forespurgt EU-domstolen om følende:

1. Omfatter artikel 203 i direktiv 2006/112 samtlige situationer, hvor moms er blevet faktureret urigtigt, herunder situationer, hvor en faktura, hvorpå der er anført moms, er blevet udstedt, uden at der er indtrådt afgiftspligt? Såfremt spørgsmålet besvares bekræftende: Kræver artikel 203 og 273 i direktiv 2006/112, at medlemsstaterne udtrykkeligt foreskriver, at moms, der er anført på en faktura, som ikke vedrører foretagne transaktioner, skyldes, eller er det tilstrækkeligt, at der er sket gennemførelse af direktivets almindelige regel, hvorefter momsen påhviler enhver, som anfører den på en faktura?

2. Kræver artikel 73, 179 og 203 i direktiv 2006/112, henset til 39. betragtning til direktiv 2006/112 og af hensyn til at sikre rigtigheden af fradrag af indgående moms, at de indtægtsansvarlige myndigheder i tilfælde, hvor der er anført moms på en faktura, uden at der er indtrådt afgiftspligt, skal foretage en berigtigelse af afgiftsgrundlaget og den fakturerede moms?

EU-domstolen har svaret således på spørgsmål 1 og 2, jf. præmis 42 i dommen:

Henset til de ovenstående betragtninger, skal det første og det andet spørgsmål besvares med, at artikel 203 i direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at:

1. moms, som en person har anført på en faktura, påhviler denne person uafhængigt af, om der faktisk har fundet en afgiftspligtig transaktion sted

2. det ikke kan udledes alene af den omstændighed, at skattemyndigheden i en berigtiget afgiftsansættelse rettet til udstederen af denne faktura ikke har berigtiget den moms, som udstederen har angivet, at myndigheden har anerkendt, at nævnte faktura svarer til en faktisk afgiftspligtig transaktion.

Det skal fremhæves, at der i dommens præmis 33 tydeligt fremgår, at enhver person, som anfører momsen på en faktura eller et dokument, der tjener som faktura, er betalingspligtig for denne afgift.

Disse personer er særligt betalingspligtige for den moms, der er anført på en faktura, uanset om der foreligger en forpligtelse til at betale momsen på grundlag af en momspligtig transaktion.

Som det også fremgår i præmis 35, 36 og 37 har betalingsforpligtigelsen til formål, at afværge risikoen for tab af afgiftsindtægter. Det følger af præmis 46-4 7, at hvad angår behandlingen af moms, der fejlagtigt er faktureret som følge af, at der ikke har fundet en afgiftspligtig transaktion sted, følger det af direktiv 2006/112, at de to berørte erhvervsdrivende ikke nødvendigvis behandles ens, for så vidt som udstederen af fakturaen ikke har berigtiget den således som det fremgår af denne doms præmis 33-37. For det første skal udstederen af en faktura nemlig i henhold til artikel 203 i direktiv 2006/112 betale den moms, der er anført på denne faktura, selv om der ikke har fundet en afgiftspligtig transaktion sted. For det andet er udøvelsen af fradragsretten for modtageren af en faktura i henhold til dette direktivs artikel 63 og 167 begrænset til udelukkende at omfatte afgifter, der svarer til en momspligtig transaktion. I en sådan situation sikres overholdelsen af princippet om afgiftsneutralitet ved den mulighed, som medlemsstaterne skal fastsætte, og som er nævnt i denne doms præmis 37, hvorefter enhver fejlagtigt faktureret af gift kan berigtiges, når udstederen af fakturaen beviser sin gode tro, eller når udstederen rettidigt og fuldstændigt har afværget risikoen for tab af afgiftsindtægter, hvilket ikke er tilfældet for [virksomhed1] A/S.

I klagen gøres det blandt andet gældende, at fastholdelse af betalingspligten vil medfører en uberettiget vinding i tilfælde af, at en køber samtidig nægtes momsfradrag. SKAT kan henvise til ovenstående EU-dom herunder præmis 56, hvor af fremgår, at udstederen og modtageren af en faktura vedrørende en levering, som i realiteten ikke har fundet sted, ikke befinder sig i situationer, der er sammenlignelige. Det betyder i henhold til praksis, at køber og sælger ikke nødvendigvis bliver behandlet ens, hvilket kan føre til, at fakturaudsteder skal indbetale momsen, selv om der ikke har fundet en afgiftspligtig transaktion sted samtidig med at fradragsretten for køber begrænses til udelukkende at omfatte afgifter, der svarer til en momspligtig transaktion, jf. ovenfor. Dette fremgår tillige af Østre Landsrets dom af 27.6.2014, jf. SKM2014.527 og af EU-domme herunder også af FIRINC-107/13, præmis 54.

Vedrørende øvrige bemærkning til klagen:

SKAT kan oplyse, at der i sagen foreløbig ikke er nogen af kunderne som har anerkendt, at der er tale om fiktive fakturaer, da det i sagen forsat er påstand mod påstand. Nogle af virksomhederne der har modtaget de fiktive fakturaer er i dag under konkurs eller opløst, hvorfor nærmere prøvelse af fakturaerne også af den årsag ikke er mulig. SKAT har vurderet i forbindelse med den skattemæssige behandling af sagen hovedsageligt på baggrund af oplysningerne fra [virksomhed1] A/S d. 16.3.2016, deres redegørelse afd. 17.5.2016 samt resultatet af et efterfølgende kontrolbesøg hos den største af "kunderne" - [virksomhed5] A/S, at hovedparten af fakturaerne (A1-A10, jf. SKAT's afgørelse) på det foreliggende grundlag må anses for fiktive, hvilket klager siden sagens opstart også har forsøgt at dokumentere og redegøre for. SKAT har således også vurderet, at kundernes betaling af fakturaerne til [person1]s private bankkonto ikke skal anses for en betaling af en leveret ydelser fra [virksomhed1] A/S, og at selskabet derfor skattemæssigt ikke er rette indkomstmodtager af de betalinger som kunderne har foretaget relateret til de fiktive fakturaer. Den skattemæssige side ses dog forskellig i forhold til den afgiftsmæssige side, idet der ifølge momsloven og retspraksis fra EU-domstolen er betalingspligt i forhold til enhver opkrævet salgsmoms uafhængigt af, om der faktisk har fundet en afgiftspligtig transaktion sted, når der ikke i øvrigt mellem parterne er sket berigtigelse heraf.

[person1] har stiftet [virksomhed1] A/S d. 1.7.1997, hvor han i alle årene indtil d. 3.6.2015 har været ansvarlig direktør i selskabet. Bestyrelsen i selskabet har bestået af [person1] selv og dennes familiemedlemmer heriblandt også [person2], som i dag er ejer og direktør af selskabet. I alle årene siden 1997 og indtil d. 3.6.2015 har [person1]

tegnet selskabet udadtil som selskabets eneste direktør. [person2] har i årene 2012-2014 været deltidsansat (1.200 timer om året) i selskabet og varetaget administrative opgaver som f.eks. regnskab og kontakt til bank og revisor. [person1] har været den person, der har drevet flyttefirmaet med mandskab, kontorfolk, tilbud og lignende, hvilket til dels fremgår af [person1]s eget brev af 26.2.2016 til klagers repræsentant.

Det er de ansatte i et selskab, der disponerer på virksomhedens vegne. [person1] har siden 1997 som selskabets direktør været synonymt med [virksomhed1] A/S. Der er ikke oplysninger som viser eller dokumentere, at han ikke også har været bemyndiget eller har haft begrænset adkomst til at kunne udskrive fakturaer og i øvrigt repræsentere selskabet i form af indgåelse af aftaler og forpligtigelser på selskabets vegne. Når [person1] som direktør har udstedt fakturaer i selskabets navn til 3. mand med opkrævning af salgsmoms, er det SKAT' s opfattelse, at selskabet således også er betalingspligtig for denne opkrævning af salgsmoms uanset om fakturaerne er udstedt med urette, og uanset om der er sket levering eller ej. Fakturaerne er netop ikke udstedt af en for selskabet uvedkommende person, men af selskabets egen direktør. Selskabet kan derfor ikke samtidig påstå ikke at havde haft kendskab til fakturaerne i forbindelse med angivelse og indberetning af momsen, uanset at [person1] ikke måtte have givet oplysningerne videre til ægtefællen [person2], der varetog momsindberetning i årene.

I forbindelse med SKAT' s kontrol er det kommet frem, at flere af de fiktive fakturaer tillige har været indsat af [person1] i selskabets egne fakturamapper, hvilket skulle være sket efter at der var sket bogføring af de rigtige fakturaer, hvor rigtige fakturaer var blevet udskiftet med en fiktiv faktura med samme nummer. Der har således været en betydelig opdagelsesrisiko forbundet med indsættelsen af de fiktive fakturaer i selskabets egne fakturamapper efterfølgende, hvorfor oplysningerne heller ikke synes forsøgt skjult for selskabet i videre omfang. Det er uklart hvad formålet med denne udskiftning og indsættelse af de fiktive fakturaer i selskabets egne fakturamapper har været, da opdagelsesrisikoen dermed har været betydelig. Det er i forbindelse med kontrollen oplyst til SKAT d. 16.9.2015 af revisor [person4] (også omtalt som [person4]), at det var lykkedes [person2] at få adkomst til [person1]s pc i selskabet, hvorefter SKAT fra selskabets revisor d. 16.9.2016 fik tilsendt 42 mails med ca. 3.500 fakturaerfiler i både exel og pdf format, hvoriblandt nogle af de fiktive fakturaer også var i blandt. Hovedparten af fakturaerne i de 42 mails må dog anses for at være rigtige fakturaer, hvilket også vidner om, at [person1] ikke på nogen måder har været afskåret fra at kunne udstede fakturaer på selskabets vegne, og at dette ikke i øvrigt kan anses for at være en unaturlig del af dennes arbejde.

Selskabets nuværende direktør [person2] har selv oplyst til SKAT d. 28.8.2015, at sagen vedrørte 2 dele nemlig en stor del vedrørende fiktive fakturaer og en andel og mindre del der vedrørte fakturaer, som [person1] havde holdt uden for regnskabet. Vedrørende den sidste del er det oplyst, at nogle af navnene som har indbetalt til [person1]s bankkonto i forvejen er kendt som kunder i selskabet. Desuden har selskabets egen revisor [person4] ([person4]) selv erkendt, at beløbet på 12.000 kr. d. 14.2.2012 med posteringsteksten "[person4]" vedrører en flytning som hun har betalt. Det er tilmed konstateret, at flere af indbetalingerne også er sket ved indsættelse af checks udstedt til [virksomhed1] A/S, hvorfor SKAT også af den grund anser det for godtgjort, at beløbene opgjort til i alt 479.953 kr. inkl. Moms skal anses for omsætning i [virksomhed1] A/S.

[person1] har selv oplyst til politiet, at der er foretaget flytninger for venner og bekendte, hvor beløbet er indbetalt på dennes private bankkonto. Det må således ligges til grund, at der i [virksomhed1] A/S har været udeholdt faktisk omsætning, der er indbetalt på denne konto uanset om [person2] i klagen har oplyst, at hun ikke har nærmere kendskab dertil.

[person2]s manglende kendskab til såvel fiktive som faktiske fakturaer er således uden betydning for om selskabet er betalingspligtig for den af selskabet opkrævede salgsmoms.

Når efterbetalingskravet vedrørende salgsmoms således af SKAT er rettet mod selskabet skyldes det den omstændighed, at selskabet ifølge momsloven § 46 stk. 7 er betalingspligtig for den salgsmoms som selskabets direktør [person1] har opkrævet på selskabets vegne uanset om faktureringen måtte være sket med urette eller med svig for øje. Den opkrævede salgsmoms ses ikke angivet overfor SKAT, og der ses heller ikke i forhold til køberne at være sket berigtigelse heraf parterne imellem. Selskabet er i en sag som denne den nærmeste til at bære risikoen for de dispositioner selskabets direktør foretager på vegne af selskabet, særligt når den påberåbte svig ikke er begået af en for selskabet uvedkommende person, og at svigen ikke i videre omfang er forsøgt skjult i selskabet, da det er foregået inden for virksomhedens egne rammer og reelt kunne være opdaget, eftersom flere af fakturaerne og fakturafilerne har været at finde i virksomhedens bogholderi. Herudover har der i selskabet også været udeholdt faktisk omsætning, hvor checks udstedt i selskabets navn også er blevet indsat på samme konto tilhørende direktøren privat, hvorfor det er åbenlyst, at der ikke fra selskabets side eller ejerkreds har været nogen effektiv kontrol med [person1]s dispositioner, hvilket angiveligt skyldes, at disse har været tæt forbundet, da [person2] og [person1] i alle årene var sammenlevende som ægtefæller. [person1] har på selskabets vegne frit kunne underskrive de modtagne checks udstedt til [virksomhed1] A/S, og derefter indsætte dem på samme private konto i [finans1], hvor alle de øvrige indbetalinger fra de fiktive fakturaer ligeledes indgik.

Bestyrelsen i selskabet [virksomhed1] A/S har alene bestået af den nærmeste familie:

Udover ægteparret selv bestod bestyrelsen således af børnene [person6] (født år 1995 - i dag 21 år) og [person7] (født år 1986- i dag 29år). Når [person1] således har kunnet udeholde omsætning fra selskabet og tilmed efterlade en større mængde (fiktive) fakturaer i selskabets eget bogholderi, samt den omstændighed, at selskabets egen revisor [person4] (omtalt som [person4]) betaler for en flytning, ligeledes uden om selskabets bankkonto uden at alt dette opdages, kan dette alene tilskrives en fra selskabets side manglende kontrol eller tilsyn med direktørens dispositioner.

Det er væsentlig i forbindelse med vurderingen af betalingspligten at fastholde, at uregelmæssighederne ikke er foregået af en for selskabet uvedkommende person, og at en større del af fakturaerne har været til stede i selskabets egne lokaler samtidig med at nogle af de fiktive fakturaer også har været at finde på den pc' er i selskabet som har været stillet til rådighed for [person1]. Det er muligt, at [person2], der på daværende tidspunkt var administrativ medarbejder i selskabet ikke havde kendskab til forholdene, men det er ikke det samme som at oplysningerne omkring den uretmæssige opkrævning af salgsmoms eller udeholdte omsætning ikke har været til stede eller burde være kendt af selskabet. Det er derfor selskabet der har angivet for lidt i salgsmoms i forhold til den faktiske omsætning og de øvrige fakturaer som de har udstedt med deklareret moms til en række forskellige virksomheder på [ø1].

Af sagen fremgår at [person1] blev fyret som direktør i selskabet som konsekvens af sagen. Det kan oplyses, at [person1] dog ikke reel blev fyret fra selskabet, men alene fratrådte stillingen som direktør og ellers forsatte som almindelig ansat i selskabet til samme lønniveau, som han fik, som direktør i årene 2012-2015. [person2] stiftede i sommeren 2015 et nyt selskab [virksomhed21] ApS. Dette nye selskab overtog aktiviteterne fra [virksomhed1] A/S og alle de ansatte fulgte med herunder også [person1], der således i dag stadig modtager en løn på samme niveau, som da han i årene 2012-2015 var direktør i [virksomhed1] A/S. [virksomhed1] A/S har ikke selv indgivet en politianmeldelse, men har henholdt sig til [person1]s egen selvanmeldelse i sagen dateret d. 8.7.2015. [person1] har dog efterfølgende ikke ubetinget ville vedstå sig sin selvanmeldelse, idet han har oplyst til politiet, at der er sket levering af alle fakturaer, hvilket dog efter SKAT's vurdering alene skal ses i lyset af, at han samtidig har oplyst, at han ikke ville kun bo på [ø1], såfremt han forklarede sig anerledes. Uanset om der således har fundet levering sted eller ej ændre det ikke ved, at selskabet under de givne omstændigheder er betalingspligtig af den opkrævede salgsmoms til SKAT, jf. den beskrevne praksis samt SKAT's juridiske vejledning afsnit A.B.3.3.1.2, D.A. 13.6 og afsnit D.A.11.1.4.2.

Det er ikke muligt at godtgøre, hvem indbetalingerne fra kunderne reelt er kommet til gode, idet

pengene til dels er blevet overført til [virksomhed3] ApS, og derfra hævet fra kontantomsætningen. Det kan derfor ikke udelukkes, at betalingerne indirekte også er kommet selskabet eller [person2] til gode, eller at beløbene er tilbagebetalt til kunderne. Det bemærkes, at hele [person1]s løn netop fra selskabet side hver måned blev udbetalt til [person2]s private bankkonto, hvilket har ladet sig gøre, da [person1]s privatforbrug i vid udstrækning i stedet må anses for finansieret via de uregelmæssigheder, der er begået gennem [virksomhed1] A/S og til dels også [virksomhed3] ApS, hvori [person1] ikke formelt var ansat, men alligevel udførte arbejde, og hvor igennem kundernes indbetalinger for en stor dels vedkommende blev omvekslet til kontanter og trukket ud af selskabet. [person1] har selv herom oplyst til politiet, at pengene blev brugt til spil, udlån og at mange penge blev brugt på at redde [virksomhed14]. [virksomhed1] A/S var aktiv sponsor for [virksomhed14] og af en artikel d. 11.10.2013 på Bold.dk, oplyser [person1] som sports- og sponsorchef i klubben bl.a. at være den største sponsor.

(...)”

Skattestyrelsen har i forbindelse med Skatteankestyrelsens fremsendelse af indstilling udtalt følgende den 25. juni 2020:

”(...)

Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som stadfæster SKAT, nu Skattestyrelsens afgørelse om efteropkrævning af moms for perioden 1. oktober 2011 – 31. december 2014.

Under henvisning til SKM 2015.706.LSR sammenholdt med momslovens § 46, stk. 7 og § 52a, stk. 6 fastholder vi vores afgørelse.

Vi bemærker, at den talmæssige opgørelse af det manglende momstilsvar for perioden må anses for ubestridt.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at den tidligere direktør har handlet på vegne af klager, da han, i kraft af sin stilling, har haft en stillingsfuldmagt jf. § 10 stk. 2 i aftaleloven. De urigtige momsangivelser må derfor anses for foretaget af klager.

Det forhold, at angivelserne har været urigtig, som følge af den tidligere direktørens underslæb ændre ikke ved, at angivelserne er angivet på vegne af klager. At den tidligere direktør ikke selv har fortaget indberetning kan ikke tillægges betydning.

Efter Skattestyrelsens opfattelse var klager den nærmeste til at sikre de nødvendige kontrolforanstaltninger for at imødegå urigtige angivelser, henunder at indrette interne kontrolfunktioner. Vi henviser til at klager har pligt til at opgøre, angive og afregne klagers korrekte momstilsvar, jf. §§ 56 og 57 i momsloven.

For øvrige bemærkninger henvises til vores afgørelse samt den supplerende udtalelse fra 4. november 2016

(...)”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabets momstilsvar skal nedsættes med 1.827.216 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten fremført:

” (...)

Den samlede sag omhandler påstået udeholdt omsætning, ændring af momstilsvar og maskeret udbytte.

Nærværende klage vedrører alene forhold 2, jf. nedenfor. Forhold 3 påklages separat, jf vedhæftede kopi af brev af 28. september 2016.

Da [person2] ønsker en afslutning på denne for hende overordentligt belastende sag, har hun efter omstændighederne accepteret, at selskabet, [virksomhed1] A/S, bliver beskattet af forhold 1, selvom hun/selskabet ikke anerkender forhold 1.

Det vedrører en påstået udeholdt omsætning på 321.370 kr. ekskl. moms, som hun ikke har kendskab til, men som tidligere direktør, [person1] ([person2]s eksmand), har ladet sig betale direkte på sin egen bankkonto.

En af årsagerne til, at denne sag har været så ekstremt belastende for [person2], er ikke mindst, at SKAT siden maj 2015 og indtil afgørelsen den 28. juni 2016 har mistænkeliggjort [person2] i et så vidt omfang, at det har været psykisk belastende for hende. SKAT anså [person2] for at være bekendt med en påstået eksorbitant stor udeholdt omsætning på 9.136.080 kr., som ikke kun ville medføre beskatning i selskabet, men også invaliderende personlig beskatning af hende selv. Beskatningsintentionen af [person2] fastholdt SKAT på trods af, at SKAT var fuldt ud bekendt med selvanmeldt bedrageri og omstændigheder, der ikke kunne tyde på andet end fiktiv omsætning tilsyneladende som led i skatte- og momsbedrageri.

Som konsekvens af sagen har [person2] rettet betalingskrav mod [person1] både for så vidt angår udeholdt omsætning og momstilsvar, uanset at sidstnævnte sag endnu ikke er afklaret endeligt.

Følgende omfattes af nærværende klage:

SKAT har på side 2 i afgørelsen af 28. juli 2016 oplistet, hvorledes forhøjelse af salgs-momsen på 1.827.214 kr. beregnes. Det fremgår, at forhøjelsen er beregnet siden 4. kvartal 2011 og til og med 4. kvartal 2014, baseret på en fiktiv omsætning på 9.136.080 kr., som netop ifølge SKAT's afgørelse er anerkendt som fiktiv (side 12 i ovennævnte afgørelse) og uden forbindelse til Klagerne. Det drejer sig således om størstedelen af fakturaerne, som har været omfattet af denne sag, hvor de fiktive udgør i alt 8.656.127 kr. (9.136.080 kr. ÷ 479.953 kr.).

Nedenstående redegørelse er en konkret kommentering af SKAT's sagsfremstilling og begrundelse og dels Klagernes yderligere argumentation.

Dette vil munde ud i en analyse, der bl.a. viser følgende:

Supplerende sagsfremstilling

Sammenfattende følger det af SKAT’s sagsfremstilling i afgørelsen af 28. juni 2016, at der i denne sag er tale om er, at [person1] og visse virksomheder tilsyneladende ifølge SKAT har samarbejdet.

--o0o—

For de faktiske forhold henvises til side 3 ff. i SKAT's ovennævnte afgørelse samt vedlagte redegørelse fra Klager af 15. marts og 17. maj 2016 (bilag 2 og 3).

De 180 fakturaer, som sagen drejer sig om, har ganske vist haft et brevhoved, der indikerede, at Klager havde udstedt fakturaerne. Som imidlertid beskrevet af SKAT, er der reelt tale om kopier af allerede udstedte fakturaer, hvor kopien (med genbrugt faktura-nummer) blot blev brugt til at påføre et nyt fakturabeløb for dermed få et "betalingskrav" mod modtagervirksomhederne. De involverede virksomheder opnåede dermed den nødvendige dokumentation for drifts- og momsfradrag. Indbetalingerne er tilgået en privat konto tilhørende [person1], og som fastslået af SKAT anses indbetaler af fakturaerne reelt bekendt hermed. Det er bl.a. beskrevet, at oplysning om kontonummer var påført kopien af fakturaen med en gul post-it.

Denne sag omfatter et galleri af indicier på bedrageri begået af bl.a. [person1]. SKAT har efter skriftveksling gennem mere end et år endeligt og retteligt vurderet, at det derfor ikke var Klager, der skulle beskattes af udeholdt omsætning i selskabet og maskeret udlodning. Den lange række af indicier var bl.a.:

Det beløb, som SKAT fastholder, at Klager skal beskattes af på 321.370 kr. ekskl. moms, er betalinger, som Klager som nævnt intet kender til, og som er gået direkte ind på [person1]s egen privatkonto. Dette bekræftes i SKAT's afgørelse.

Klager accepterer alene efter omstændighederne denne yderligere beskatning, fordi det ikke helt kan udelukkes, at disse omkring 300.000 kr. helt eller delvist er betaling for arbejde over 3 år, som [person1] uberettiget har ladet udføre på selskabets regning eller selv stået for, men ikke ladet indgå som indtægt i selskabet. Beløbene accepteres efter omstændighederne for at afslutte denne for Klager meget belastende sag, jf. redegørelsen side 2 ovenfor.

Yderligere baggrundsinformation

Efter afgørelsen i denne sag er Klager via personale bekendt med, at der er rettet krav mod den tidligere direktør [person1] vedrørende de fiktive fakturaer. SKAT har anset [person1] for at være skattepligtig af indsætningerne på dennes bankkonto, opgjort til i alt 8.665.128 kr. Dette beløb udgør et beløb svarende til det oprindeligt påståede beløb overfor 9.136.080 kr., med fradrag af det beløb, som så herefter alene anses som udeholdt omsætning i Klager inkl. moms. Hele beløbet inkl. moms anses for at være optjent af [person1] som rette indkomstmodtager og dermed skattepligtig indkomst efter statsskattelovens § 4.

Klager er ligeledes bekendt med, at i bl.a. [virksomhed12]s konkursbo anmodes [person1] om tilbagebetaling af beløb, som [person1] via fiktive fakturaer har ladet [virksomhed12] betale for fiktive ydelser fra Henset til at [person1] har foretaget en selvanmeldelse hos politiet og har erkendt at have udstedt fiktive fakturaer, samt henset til, at SKAT i deres afgørelse har fundet det bevist, på basis af en lang række dokumentation fra at der var tale om fiktive fakturaer, anser [virksomhed12]s konkursbo det for åbenbart, at betalingerne fra [virksomhed12], som skete til [person1]s privatkonto, etablerer et låneforhold mellem [virksomhed12] og [person1], som skal tilbagebetales.

Konkursboet og/eller SKAT bør genoptage det pågældende selskabs skattepligtige indkomst og nægte både driftsmæssigt fradrag og momsfradrag.

Overordnet vurdering af hændelsesforløbet

Overordnet har SKAT antaget, at betalerne af fiktive fakturaer var bekendt med fiktionen, hvilket bl.a. baseres på, at der ofte var en gul ”post-it” seddel på de falske (genbrugte) fakturaer med angivelse af [person1]s private kontonummer. Betalingerne skete straks efter fakturaudstedelse, og fakturaerne var uspecificerede med høje beløb. SKAT antager altså selv, at alle implicerede var bekendt med, at penge blev indsat på [person1]s private konto og ikke Klagers konto.

Sådant dokumentfalsk kunne reelt blot være udført i bogholderiet hos samarbejdspartnerne, da fakturatrafikken og pengetransaktionerne, ifølge SKAT og politiet, var aftalt mellem partnerne.

Trafikken med falske fakturaer kunne have været udført med kopier af andre fakturaer, som virksomhederne havde samarbejdet med.

Der er derfor reelt tale om, at fakturaerne så at sige ikke har været ”behandlet” eller for den sags skyld udstedt af og i regi af og derfor er heller ikke efter momsloven eller praksis pligtig til at indbetale de påståede momsbeløb. Herudover er heller ikke pligtig til at betale i henhold til EU-domstolens praksis og dansk momspraksis behandlet side 7 ff.

SKAT's argumenter for Klagers momstilsvar

Som ovenfor nævnt er det ubestridt, at de fakturaer med de momsbeløb, som denne klage vedrører, var falske. SKAT fastslår i afgørelse af 28. juni, bl.a. på side 2, følgende: "SKAT erkender, at størstedelen af de udstedte fakturaer på det foreliggende grundlag må anses for fiktive."

SKAT fastslår herefter på baggrund af, at der er opkrævet salgsmoms på fakturaerne, at selskabet er betalingspligtigt, jf. momslovens § 46, stk. 7, af fiktive leverancer, jf. momslovens § 4.

SKAT henviser i deres begrundelse for at pålægge det fulde momstilsvar for fakturaer, som ubestridt er falske, til momslovens § 4, stk. 1, § 37, stk. 1, § 46, stk. 1, første punktum, § 46, stk. 7 og § 57, stk. 1, samt opkrævningsloven.

Det er SKAT's opfattelse, at på grund af, at [person1] på tidspunktet for udstedelse af fakturaerne var direktør i anses fakturaerne for udstedt på Klagers vegne, og Klager anses for betalingspligtig i henhold til momslovens § 46.

Videre mener SKAT, at [person1]s bedrageri overfor Klager ikke kan fritage Klager for hæftelse, og SKAT henviser i den forbindelse til SKM2015.706.LSR, hvor et selskab hæftede for en regnskabschefs momssvindel med købsmomsen og momsregnskabet i selskabet. På den baggrund fastholder SKAT Klagers betalingspligt også for de fakturaer, som ubestridt er falske, hvilket udgør 1.731.225 kr. af det samlede momsbeløb.

SKAT henviser i øvrigt til sagerne C-643/11LVK og C-107/13FIRIN, hvoraf det fremgår, af moms påført en faktura påhviler "den person, som har anført momsen" uafhængigt af, om der faktisk har fundet en afgiftspligtig transaktion sted.

Vurdering af SKAT's grundlag for forhøjelse af Klagers momstilsvar

Til SKAT's bemærkninger og begrundelse kan bl.a. siges følgende:

I denne sag kan det lægges til grund, at der for så vidt angår det påklagede momsbeløb er tale om salgsmoms på fakturaer, hvor levering ikke har fundet sted, og hvor udstedelsen synes at være sket om led i moms- og skattesvig.

I sagen C-107/13 var der tale om retten for modtageren af en faktura til at foretage momsfradrag. EU domstolen slår fast, at fradragsretten overordnet gælder, uanset om der er sket levering, såfremt der ikke sker en kreditering af fakturaen.

Dernæst fremgår det af sagen C-643/11, præmis 1, at merværdiafgift, som en person har anført på en faktura, påhviler denne person uafhængigt af, om der faktisk har fundet en afgiftspligtig transaktion sted.

Dette efterfølges af følgende fortolkningsbidrag fra EU domstolen (præmis 2):

" European Union law must be interpreted as meaning that Articles 167 and 168(a) of Directive 2006/112 and the principles of fiscal neutrality, legal certainty and equal treatment do not preclude the recipient of an invoice from being refused the right to deduct input value added tax because there is no actual taxable transaction even though, in the tax adjustment notice addressed to the issuer of that invoice, the value added tax declared by the latter was not adjusted. However, if, in the light of fraud or irregularities, committed by the issuer of the invoice or upstream of the transaction relied upon as the basis for the right of deduction, that transaction is considered not to have been actually carried out, it must be established, on the basis of objective factors and without requir-ing of the recipient of the invoice checks which are not his responsibility, that he knew or should have known that the transaction was connected with value added tax fraud, a matter which it is for the referring court to determine."

Dette er i oversat version følgende:

EU-ret skal fortolkes således, at Artikel 167 og 168(a) i Direktiv 2006/112 samt principperne om afgiftsneutralitet, retssikkerhed og ligebehandling ikke er til hinder for, at modtageren af en faktura kan nægtes retten til at fratrække indgående moms som følge af, at der ikke har fundet en afgiftspligtig transaktion sted, selvom der ikke i den berigtigede afgiftsansættelse, som er rettet til udstederen af denne faktura, er foretaget en berigtigelse af den moms, som nævnte udsteder har angivet. Hvis denne transaktion imidlertid ikke anses for rent faktisk at være blevet gennemført, på grund svig eller uregelmæssigheder begået af fakturaudstederen eller et tidligere omsætningsled i forbindelse med den transaktion, der tjener som grundlag for fradragsretten, skal det på grundlag af objektive forhold godtgøres, uden at pålægge fakturamodtageren en kontrolforpligtelse som ikke påhviler ham, at denne modtager vidste eller burde have vidst, at denne transaktion var led i momssvig. Dette tilkommer den henvisende ret at afgøre.

Dem danske version af Juridisk Vejledning, SKAT AB 3.3.1.2, Faktureringspligten, side 8, er en smule mere uklar:

" EU-retten skal fortolkes således, at artikel 167 og artikel 168, litra a), i direktiv 2006/112 samt princippet om afgiftsneutralitet, retssikkerhedsprincippet og ligebehandlingsprincippet ikke er til hinder for, at modtagere af en faktura nægtes retten til at fradrage indgående merværdiafgift som følge af, at der ikke har fundet en faktisk afgiftspligtig transaktion sted, selv om der ikke i den berigtigede afgiftsansættelse, som er rettet til udstederen af denne faktura, er foretaget en berigtigelse af den merværdiafgift, som nævnte udsteder har angivet. Hvis der imidlertid, henset til svig og uregelmæssigheder er begået af udstederen eller et tidligere omsætningsled i forbindelse med den transaktion, der tjener som grundlag for at støtte fradragsretten, må anlægges det synspunkt, at denne transaktion ikke faktisk er blevet gennemført, skal det på grundlag af objektive forhold godtgøres, uden at det hermed kræves, at modtageren af fakturaen foretager kontroller, som ikke påhviler ham, at denne modtager vidste eller brude have vidst, at nævnte transaktion var led i merværdiafgiftssvig, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve."

Uanset dog det usammenhængende sprog, fremgår det af fortolkningsbidraget, at udgangspunktet ændres for momsfradragsretten, hvis der er tale om svig.

Dette kombineret med, at det følger af Juridisk Vejledning D.A.13.6 (fakturering med moms, momslovens § 46, stk. 7 m.v.), at hvis moms er skrevet på en faktura i strid med momslovens regler, medfører det også, at den, der aftager den fakturerede leverance (i dette tilfælde "ikke-leverance") af varer eller ydelser, ikke har fradrag for købsmoms af varerne eller ydelserne efter momslovens § 37. I en situation, hvor momsfradrag nægtes for købsmoms (og virksomheden mødes med tilbagebetalingskrav og tilbagebetaler) ville en fastholdelse af betalingspligt for salgsmoms medføre en uberettiget vinding.

Rent praktisk foreslår Juridisk Vejledning kreditnotaer til at rette en fejlagtig faktura med moms i stedet for betalingspligt, idet fejlagtigt faktureret moms kan udelades, hvis den, der fejlagtigt har udstedt en faktura med moms, sørger for at rette fejlen på den fejlagtige faktura i forhold til den, der aftager ydelser (i dette tilfælde "ikke-ydelser"), ifølge fakturaen, jf. momslovens § 52 a, stk. 7, 3. punktum. Dette anses som den pragmatiske hovedregel i forhold til en teoretisk betalingspligt efter momslovens § 46, stk. 7.

I denne sag giver udstedelse af kreditnotaer for fiktive fakturaer for det første ikke nogen mening, og for det andet har i denne situation været helt afskåret fra at benytte det som mulighed, idet det er åbenbart, at ikke kan kreditere noget, som selskabet ikke var bekendt med og ikke selv har udstedt.

[person1] burde i givet fald formås til at udstede kreditnotaer.

Retssikkerhedsmæssigt er det helt uacceptabelt, såfremt Klager, der åbenbart er blevet besveget, og hvor SKAT ubestridt har fundet fakturaerne falske, bliver mødt med krav fra SKAT's side, fordi dette er den nemmeste måde for SKAT at dække statskassens tab (som følge af uberettiget momsfradrag).

Vurdering af begrænset praksis påberåbt af SKAT - SKM2015.706.LSR

I den afgørelse fra 2015 (SKM2015.706.LSR) som SKAT har begrundet sit krav mod Klager med, var der tale om, at et selskab havde indgivet urigtige momsangivelser af købsmoms (ikke salgsmoms) som følge af en ansats bevidste momssvindel. Selskabet havde på denne baggrund fået tilbagebetalt negativ moms på et urigtigt grundlag, og dette beløb var så af en regnskabschef overført til pågældendes private konto. I sagen var der enighed om, at den salgsmoms, der var angivet, var korrekt, og at de urigtige angivelser alene vedrørte købsmomsen og det samlede momstilsvar.

En sag om købsmoms henholdsvis salgsmoms er væsensforskellige. Sagen fra 2015 vedrørte købsmomsen, jf. momslovens § 37, og det kan ikke udelukkes, at virksomheden i den omhandlede sag havde haft en reel mulighed for at føre opsyn og kontrol med regnskabschefen og momsregnskabet.

I 2015-sagen var der tale om, at der var sket tilbagebetaling af angiven moms til selskabets konti, og derfor anså Retten det for godtgjort, at det var selskabet, der som følge af indgivne momsangivelser havde betalt et mindre eller fået udbetalt et større momsbeløb, end selskabet var berettiget til. Derudover blev det også nævnt i sagen, og lagt vægt på af Landsskatteretten, at det påhvilede selskabet at angive størrelsen af momstilsvaret for hver afgiftsperiode, hvilket ikke var sket, jf. momslovens § 57, stk. 1.

Det er overordnet korrekt, at det følger af SKM2015.706.LSR, at en virksomhed i den konkrete situation hæftede for en medarbejders urigtige momsangivelse, men det kan ikke bruges unuanceret i nærværende sag, som er usammenlignelig med 2015-sagen.

Nærværende sag er på alle punkter væsensforskellig fra SKM2015.706.LSR, ikke blot fordi den ikke vedrører købsmoms og en momsangivelse, men derimod salgsmoms. I øvrigt er der ikke tale om, at [person1] havde en regnskabsfunktion eller for den sags skyld havde noget med fakturering at gøre. Det ligger ikke i en position som administrerende direktør, tværtimod. Det var alene [person2], der stod for dette.

Det er også overordnet korrekt, at EU domspraksis (C-643/11 LVK og C-107/13FIRIN) anviser, at hvor der er moms påført en faktura, påhviler det denne person at dække momspligten uafhængigt af, om der har fundet en momspligtig transaktion sted.

Sagen er imidlertid den, at fakturaerne som nævnt har været fiktive, og både udsteder af fakturaerne, [person1], og modtagerne ansås alle bekendt med, at fakturaerne har været fiktive.

kan ikke som sådan anses som udsteder af disse fakturaer. Det er en virksomhed ikke, når en oprindelig udstedt fakturaramme blot svigagtigt er (gen)brugt, uden at virksomheden har mulighed for at gardere sig imod dette.

Ved at nægte modtageren af fiktive fakturaer fradrag og pålægge dem at returnere momsrefusionen, vil SKAT blive holdt skadesløs. Det har SKAT som led i almindelig tabs-begrænsningspligt pligt til. Alternativt ville statskassen opnå en uberettiget berigelse.

Modsat hvad der var tilfældet i SKM2015.706.LSR, har ikke haft nogen reel mulighed for at foretage kontrol, idet der ikke som i tilfældet af svig med købsmomsen har været mulighed for at opdage fejlbehæftede momsangivelser. [person1]s gerninger ligger ikke blot udenfor kontrolsfære, men er tillige helt uberegnelige for da der som tidligere nævnt er tale om abnorm adfærd, som SKAT anser for at være sket i samarbejde med eksterne samarbejdspartnere.

Det er retssikkerhedsmæssigt uproportionalt at lade hæfte økonomisk for følgerne af gerninger foretaget af [person1]s og de virksomheder, som SKAT anser for at være involveret. Gerninger, som ligger helt udenfor og er helt adskilte fra virksomhed.

Der henvises i øvrigt til klage af 28. september 2016, hvori der er yderligere redegjort for [person2]s kontrol af bogholderi m.v.

Inddragelse og behandling af relevant domspraksis - SKM2015.769.ØLR

Relevant praksis for nærværende sag er ikke SKM2015.706.LSR, men derimod bl.a. SKM2015.769.ØLR vedrørende skattesvig og fiktive fakturaer samt dokumentfalsk m.v.

Det var en sag, hvor en vognmand var tiltalt for dokumentfalsk, skatte- og momssvig ved at have udarbejdet 30 falske fakturaer, som angav at hidrøre fra to navngivne selskaber med henblik på at snyde i skat og moms. Tiltalte ville undlade at registrere en løn som skattepligtig og undlade at indbetale det på fakturaen anførte momsbeløb.

I denne sag var tiltalte ansat i to forskellige vognmandsvirksomheder. I sagen fandt retten det ubestridt, at fakturaerne, hvormed tiltalte var blevet honoreret for arbejde, var falske fakturaer, og uanset om tiltalte havde udstedt falske fakturaer eller ej, blev tiltalte dømt for at have gjort brug af de falske fakturaer. Ydermere blev det lagt til grund, at fakturaerne ikke kunne anses for at hidrøre fra de to transportvirksomheder, som var angivet som fakturaudstedere. De to transportvirksomheder ansås således ikke som udstedere af fakturaerne.

SKM.2015.769.ØLR er afsagt af Østre Landsret, mens SKM2015.706.LSR er afsagt af Landsskatteretten. Der er således tale om en landsretsafgørelse, der har forrang i forhold til den administrative myndigheds afgørelse.

Tiltalte erkendte sig skyldig i, at tiltalte havde interesse i at blive honoreret i henhold til falske fakturaer, idet han derved kunne begå moms og skattesvig.

Det, der i nærværende sag kan sammenlignes med nævnte momsstraffesag, er, at der i sagen refereret ikke skete deklarering af moms overfor SKAT, hvorved statskassen i den omhandlede afgørelse blev unddraget ca. 200.000 kr. i moms. Momsbeløbet blev opkrævet hos den tiltalte i sagen og ikke hos de "tilsyneladende" udstedere af fakturaerne.

I lighed med den nævnte straffesag, SKM2015.769.ØLR, bør det udestående momsbeløb, såfremt det fastholdes, opkræves hos [person1], som svigagtigt har unddraget statskassen for momsen, idet han ikke har deklareret det overfor SKAT, jf. momslovens § 81, stk. 3, jf. stk. 1.

I SKM2015.769.ØLR var tiltalen dokumentfalsk efter straffelovens § 171, stk. 1, jf. stk. 3, for overtrædelse af momsloven § 1, stk. 3, jf. stk. 1, og skattekontrollovens § 16, stk. 3, jf. stk. 1.

På tilsvarende vis som [person1] har gjort det, gjorde tiltalte i 2015-sagen også således, at tiltaltes eget kontonummer stod på fakturaer fra de virksomheder, som tiltalte uberettiget brugte som afsender for fakturaerne. Det blev i sagen fra 2015 lagt til grund, at de fakturaer, som arbejdsgiver modtog, var påført tiltaltes eget kontonummer, at indbetalingerne i henhold til fakturaerne skete på tiltaltes kontonummer, og at tiltalte netop havde en interesse i at blive honoreret i henhold til de falske fakturaer, fordi han derved kunne begå moms- og skattesvig.

Vurdering af teorien om juridiske personers ansvar, herunder U.2005.2990V

Spørgsmålet om, hvorvidt en medarbejders kriminelle handlinger overfor et selskab, hvor vedkommende er ansat, kan tilregnes arbejdsgiverselskabet, er behandlet i lovforarbejderne til lov nr. 378 af 2002 om straffelovens § 306 (juridiske personers strafansvar).

Det følger af de almindelige bemærkninger til lovforslaget L.35 af 13. december 2001, at:

"Begår en person en straffelovsovertrædelse over for den juridiske person hvori den pågældende er ansat, for eksempel underslæb, hvor det er den juridiske person der er den forurettede, må overtrædelsen anses for et rent privatskridt fra den ansattes side, der selvsagt ikke kan pådrage den juridiske person strafansvar".

Ovenstående uddrag fra lovforarbejdet viser, at hvor en juridisk person er forurettet i forhold til en medarbejders strafbare handlinger, adskilles medarbejderens strafbare gerninger fra den juridiske person, hvorfor den juridiske person ikke ifalder ansvar herfor.

U.2005.2990V er relevant for fortolkningen af arbejdsgivers ansvar. Sagen angik en situation, hvor en kommunal skatteinspektør benyttede sin adgang til kommunens systemer til med urette at opnå tilbagebetaling af overskydende skatter. Spørgsmålet i sagen angik, hvorvidt kommunen kunne gøres erstatningsansvarlig for statens tab i den forbindelse, hvilket Vestre Landsret fandt ikke var tilfældet.

Landsretten udtalte i ovennævnte sag, at:

"Statens tab kan ikke anses for at være forvoldt ved handlinger som var et led i udførelsen af S' arbejde for kommunen. Tabet er forvoldt ved hans strafbare handlinger der – særligt henset til den stilling han bestred – var af betydelig grovhed."

Landsretten angiver afslutningsvis, at:

"Karakteren af S' handlinger, kan ikke anses for at have haft en naturlig forbindelse til udførelsen af hans arbejde for kommunen, samt til parternes mulighed for at hindre disse, finder Landsretten herefter ikke grundlag for, i medfør af Danske Lov 3.18.2, atanse kommunen for erstatningsansvarlig for Statens tab."

Det fremgår af denne afgørelse, at uagtet at den pågældende medarbejder havde adgang til at begå det strafbare forhold qua sin ansættelse, og uanset at det strafbare forhold blev begået ved brug af arbejdsgiverens systemer, var arbejdsgiveren ikke ansvarlig.

Tilsvarende betragtninger må i nærværende sag føre til, at ikke skal bære den momsmæssige risiko for, at [person1] som direktør for selskabet i den periode foretager en handling, der er helt udenfor en direktørs ansvarsområde – nemlig (gen)brug af fakturaer – for at begå svigagtige handlinger overfor med den hensigt at opnå personlig berigelse. Der er her ikke tale om fejlagtige momsindberetninger i forbindelse med momspligtige virksomhed udført af en medarbejder, der må formodes at beskæftige sig med momsindberetningerne.

[person1] har helt udenfor sit ansvarsområde kopieret tidligere anvendte fakturaer, efter bogføringen er lukket, og benyttet sådanne genparter af fakturaer inkl. allerede brugte fakturanummer til, med anførsel af sit eget kontonummer og et beløb for et ikke udført arbejde, svigagtigt at skaffe sig en indtægt inkl. momsbeløbet. Det indbetalte beløb ekskl. momsbeløbet antages tilbagebetalt til fakturamodtager eller anvendt til spil m.v. havde i en sådan situation ikke nogen mulighed for kontrol af sådanne handlinger, som alene var affødt af [person1]s abnorme handlinger, som må anses for omfattet af straffeloven.

Det følger også af opkrævningslovens § 5, stk. 1, at den alene indeholder regler for afkrævning af skyldige beløb hos virksomheder, der har indgivet urigtig momsangivelse. Der er heller ikke holdepunkter i bestemmelsens forarbejder (1999/1 LSF 19) eller senere ændringer til støtte for, at skulle hæfte for en medarbejders helt abnorme handlinger.

SKAT forholder sig i deres afgørelse af 28. juni 2016 ikke til de principper, som følger af erstatningsretten.

Det følger af erstatningsretten, at abnorme handlinger, som tillige er strafferetligt sanktioneret, ikke kan anses for at være begået indenfor Klagerens virksomhed.

Det skal gentages, at der modsat sagen fra SKM2015.706.LSR ikke i nærværende sag er tale om en person, som var regnskabschef, og hvorfra man eventuelt kunne kræve ugentlige afrapporteringer m.v., men derimod tale om en person, som ikke til daglig stod for fremsendelse af fakturaer.

Endelig skal det tilføjes, at [person1] i denne sag selv har politianmeldt sig.

SKAT har heller ikke har hjemmel efter stillingsfuldmagtsreglen i aftalelovens § 10, stk. 2. For det første implementerer aftaleloven ikke relevante bagvedliggende momsdirektiver. Det gør momsloven. For det andet er aftalelovens anvendelsesområde afgrænset til aftaler og retshandler på formuerettens område. For det tredje medfører et stillingsforhold ikke automatisk, at en virksomhed hæfter for samtlige dispositioner foretaget af en fuldmægtig, således som forudsat af SKAT.

Sammenfatning

Samlet set forekommer der i denne sag så eklatante afvigelser fra normal forretnings-drift, at der i vurderingen af Klagers sag bør tages hensyn hertil.

Hvis SKAT/anklagemyndigheden i denne sag om svig for over 9 mio. kr. lader Klager betale det fulde momstilsvar med henvisning alene til en sag omkring købsmoms, momsopgørelse og arbejdsgiveransvar samt EU-afgørelser om, at udsteder af en fakturaer uanset manglende levering hæfter for salgsmoms, lider retssikkerheden et alvorligt knæk.

Der bør foretages yderligere retsskridt mod de ansvarlige. Retssikkerhedsmæssigt er det den eneste rimelige løsning på denne sag. I modsat fald kommer til at betale for, at SKAT og anklagemyndigheden undlader at føre sager for tilstået dokumentfalsk og tilsyneladende moms- og skattesvig og derved ikke opfylder normal tabsbegrænsningspligt. ”

Repræsentanten har den 18. juni 2018 tilføjet følgende bemærkninger:

”(...)

Som det følger af påklagen i Landsskatteretten, hverken erkender eller accepterer [virksomhed1] momsforhøjelsen. Selskabet har ikke udstedt de i sagen omtalte fakturaer som beskrevet i klagen. Selskabet accepterer heller ikke, at selskabet skal lide et tab på grund af momskravet, fordi kravet er opstået på baggrund af en erkendt, fiktiv fakturering og bedrageri fra [person1]s side udenfor regi af [virksomhed1].

Jeg kan informere SKAT om, at der den 7. februar 2018 er afsagt dom i sagen Anklagemyndigheden mod [person1], jf. vedlagte bilag 10. Vi har skriftligt modtaget godkendelse fra [person1]s til at kunne fremlægge dommen.

[person1] er her tiltalt for momssvig af særlig grov karakter, jf. straffelovens § 289, jf. momslovens § 81, stk. 3, jf. stk. 1, nr. 2, jf. § 47, stk. 1, 1. pkt., og § 52a, stk. 6. Det er han fordi det nu er fastslået, at han i årene 2012 til og med 2014 - med forsæt til at unddrage statskassen afgift - har drevet sin egen momspligtige virksomhed uden registrering, ligesom han desuagtet den manglende momsregistrering har udstedt fakturaer, der var indbefattet af afgift. Det er nævnt specifikt i anklagen, at det er [person1]s egen virksomhed uden momsregistrering, som har drevet den momspligtige virksomhed. Det er ikke der har drevet denne virksomhed. Navnet er blot brug som "skalkeskjul". Statskassen blev unddraget 1.731.244 kr. i moms.

Herudover var [person1] tiltalt og har erkendt skattesvig af særlig grov karakter, jf. straffelovens § 289, jf. skattekontrollovens § 16, stk. 3, jf. stk. 1, ved i samme årrække med forsæt at have unddraget en skat på 3.811.876 kr. [person1] har erkendt sig skyldig i alle forhold og er dømt.

Der er i sagen, helt i overensstemmelse med, hvad jeg på min klients vegne har beskrevet og påstået i klagen til Landsskatteretten, tale om, at det er [person1], der alene har drevet en egen momspligtig virksomhed uden registrering. Det er ikke der har drevet virksomhed i den forbindelse. Det er også derfor, det bliver nævnt under "personlige oplysninger", at [person1]s ekskones selskab, har måttet betale omkostningen for det strafbare forhold, som [person1] har erkendt. Omkostningen, som er påklaget, udgør 1,7 mio. kr., og som det fremgår af dommen, er dette et beløb, som [person1] er dømt til at betale. Det er ikke der er dømt.

Det er meget detaljeret angivet i klagen til Landsskatteretten dateret 28. februar 2017, at det ikke er der er pligtig til at betale denne moms.

Retten har netop i sagen mod [person1] fundet det bevist, at tiltalte er skyldig i denne unddragne momsbetaling på grund af aktiviteten med egen virksomhed uden registrering.

SKAT kan derfor ikke lægge til grund som anført oprindeligt, at [person1] udstedte fakturaer som del af sit arbejde for eller, som SKAT giver udtryk for, at de blev udstedt som følge af manglende kontrol.

Domstolen har vurderet, at dette netop ikke er en del af registrerede virksomhed, men at fakturaerne er en del af [person1]s egen uregistrerede virksomhed. Derfor kan SKAT ikke indkræve denne momsbetaling for virksomheden, idet det er dokumenteret og lagt til grund, at de korrekte fakturaer stadig er i finansmappen, og at [person1] blot i sin egen uregistrerede virksomhed har stjålet fakturaerne og anvendt de samme fakturanumre.

Som følge af denne dom kan SKAT ikke fortsat fastholde en argumentation i form af manglende kontrol og egen skyld i selskabet som baggrund for at pålægge selskabet samme momsbetaling, som [person1] er dømt for. Samlet set er der i denne sag tale om, at [person1] blot har anvendt et navn, i sin egen uregistrerede virksomhed. Han kunne på samme måde blot have anvendt et andet navn (eksempelvis A.P. Møller). En sådan brug af et navn som brevhoved på en faktura skal naturligvis ikke medføre, at ejeren af en virksomhed med det navn, der bliver brugt som brevhoved på en faktura, der er sendt af en virksomhed uden registrering, kan pålægges den momsbetaling, som følger af den pågældende fiktive faktura.

Det skal således fastholdes, at denne dom skal anvendes som grundlag for, at momskravet mod som tilfældigvis har været anvendt som fakturanavn, skal trækkes tilbage, og det indbetalte momsbeløb skal tilbagebetales til min klient.

Det forlyder tillige, at mindst tre de navngivne virksomheder, som er nævnt i skattesagen og som var involveret i denne sag om fiktive fakturaer, fordi de efter aftale med [person1] har udbetalt honorar samt moms på disse fiktive fakturaer, er blevet mødt med tilbagebetalingskrav fra SKAT’s side. Det må antages, at være fordi SKAT har nægtet momsfradrag for betaling uden modtagelse af modsvarende ydelse. Der er herudover en del af de navngivne virksomheder, der er gået konkurs eller er under konkursbehandling, og her er der formentlig også rettet krav mod dem fra SKAT’s side via kurator.

Dette understøtter ligeledes det helt grundlæggende uberettigede i at opkræve moms fra En gennemførelse af en sådan opkrævning ville medføre en uberettiget berigelse på SKAT’s side.

(...)”

Repræsentanten har på vegne af selskabets direktør, [person2] endvidere oplyst følgende i forbindelse med en anden klagesag vedrørende maskeret udlodning bl.a. oplyst følgende:

” (...)

Straks efter (i 2015) klager blev bekendt med, at der var abnorme uregelmæssigheder fra hendes tidligere ægtefælles side og over 2 år inden eks-manden rent faktisk blev sigtet (og herefter dømt) for moms- og skattesvig af særlig grov karakter, blev skilsmissebegæring indgivet, og hun var skilt mindre end 15 dage efter. Parterne flyttede straks hver for sig. Eks-manden blev samtidig afskediget som direktør, men det er korrekt, at han fortsat er tilknyttet konsulent i flyttefirmaet men uden nogen form for indflydelse/mandat/bemyndigelse eller andet.

Klager har fremsat krav mod sin tidligere ægtefælle både for så vidt angår betaling af den påståede udeholdte omsætning i [virksomhed1] A/S og det momskrav, som fiktive fakturaer har udløst (behandlet i Skatteankestyrelsens j.nr. 16-1458184). Der er indgået frivilligt forlig, og eks-manden afdrager i alt kr. 24.000 kr. + renter pr. år (inkl. betalingsordningen til [virksomhed1]). Gældsbrevene er omfattet af retsplejelovens § 478, stk. 1, nr. 5, og kan derfor tjene som grundlag for tvangsfuldbyrdelse uden dom. Et søgsmål er derfor ikke relevant.

(...)”

Repræsentanten er den 28. august 2020 fremkommet med følgende bemærkninger:

”(...)

1. Indledende bemærkninger og præcision af hovedspørgsmål

Som det følger af påklagen i Landsskatteretten, kan FF hverken erkende eller acceptere den samlede momsforhøjelse.

1) Hovedspørgsmålet i denne sag er, om skattemyndighederne kan kræve momsbetalingspligt også af FF på trods af, at det er [person1] (”[person1]”), der er dømt for momssvig af særlig grov karakter med både 2 års fængsel og pligt til at betale statskassen en bøde på 5.543.000 kr., hvoraf netop 1.731.224 kr. udgør den unddragne moms. [person1] er dømt til at betale dette beløb for at drive momspligtig virksomhed uden momsregistrering og desuagtet udstede fakturaer, hvorved statskassen er blevet unddraget dette momsbeløb – selvsamme momsbeløb, som SANST nu fastholder, at FF også skal betale. Der er ikke hjemmel i momsloven eller opkrævningsloven til subsidiær betalingspligt.

2) Det yderligere spørgsmål i denne sag er vedrørende salgsmoms på 95.991 kr., som vedrører omsætning, som skattemyndighederne har anset for udeholdt omsætning i FF. I forhold til dette beløb fastslår SANST ukorrekt, at der ikke fra Selskabets side er fremsat anbringender imod sådan udeholdt omsætning. Der foreligger i den fremlagte klage en længere redegørelse for, hvorfor dette ikke er korrekt.

Ad 1)

Pointen i straffedommen over [person1] er, at [person1] har udøvet moms- og skattesvig i uregistreret virksomhed (sagens bilag 10). Det er netop ikke i regi af FF, at domstolen og/eller anklagemyndigheden har anset dette for sket, jf. tiltalen og dommen: ”har drevet momspligtig virksomhed uden registrering og for uagtet den manglende momsregistrering, at have udstedt fakturaer, der var indbefattet afgift i navnet ”[virksomhed1]”. Dette for at tydeliggøre, at [person1] uberettiget har brugt navnet i sin uregistrerede virksomhed. Momssvigen kunne lige så vel være sket i en anden virksomheds navn. Det er derfor, at [person1] er dømt for momssvig og dømt til at tilbagebetale det fulde beløb til statskassen. Det er FF ikke dømt for. Der mangler derfor begrundelse for, at samme beløb fastholdes over for FF uden hjemmel for subsidiær momsopkrævning

Denne væsentlige sondring mangler helt i SANST’s grundlag for indstilling, og herunder redegøres både herfor samt for, at de sparsomme oplysninger, som SANST henviser til, enten er ukorrekte og/eller mangelfulde.

Ad 2)

I forhold til kravet om momsbetaling på 95.991 kr. afviser FF også dette, da det i høj grad baseres på, at Skattestyrelsen (dengang SKAT) uberettiget, og i en situation hvor Selskabet stod over for krav på udeholdt omsætning på i omegnen 9 mio. kr., har formået at få Selskabets direktør og ejer, [person2], til at acceptere en udeholdt omsætning på ca. 400.000 kr. Dette skete i en atmosfære af, at SKAT gav [person2] den opfattelse, at SKAT dermed ville få en mulighed for at koncentrere sig om opklaringen af den sag, der vedrørte de omkring 9 mio. kr. i fiktive fakturaer / 180 fakturaer udarbejdet til 9 navngivne kunder. Dette skete i øvrigt uden nogen form for vejledning fra SKAT’s side om, at dette både vil have en momsmæssig konsekvens og betyde et afledt krav om beskatning af maskeret udlodning. I lyset af at Selskabet havde denne trussel om et omfattende svig med fiktive fakturaer hængende over sig, fandt [person2] det mindre byrdefuldt at acceptere ca. 400.000 kr. i udeholdt omsætning, uanset at hun ikke havde noget kendskab hertil, og det alene har vist sig at skyldes [person1]’s grove og omfattende skatte- og momssvig.

2. Indstillingen fra SANST er uden konkrete begrundelser – Argumentationen er dannet over SKM2015.706.LSR som ”skabelon”

Den indstilling, der er afgivet af SANST, er med ganske enkelte afvigelser afskrift af teksten, der udgør Landsskatterettens afgørelse i SKM2015.706.LSR. I det hele taget henviser både SANST og Skattestyrelsen på det nærmeste til, at alene SKM2015.706.LSR sammenholdt med momslovens § 46, stk. 7, og § 52a, stk. 6, er hjemlen for at fastholde et momskrav over for FF.

SKM2015.706.LSR vedrørte uberettiget tilbagebetaling af negativ moms på (kun)

486.197 kr. til selskabets regnskabschef, hvor der ansås at foreligge et arbejdsgiveransvar for momsbetaling. Regnskabschefen blev efterfølgende straffet med 1 års fængsel, men uden bøde. Det vil sige, at den pågældende medarbejder – modsat [person1] – ikke blev stillet over for krav om (tilbage)betaling af den moms, som var omfattet af bedrageriet.

Nærværende sag er på alle punkter væsensforskellig fra SKM2015.706.LSR, ikke blot fordi den ikke vedrører købsmoms og en momsangivelse, men derimod salgsmoms. I øvrigt er der ikke tale om, at [person1] havde en regnskabsfunktion eller for den sags skyld havde noget med fakturering at gøre. Han var endog heller ikke tegningsberettiget for FF, modsat SANST’s påstand. Endvidere vedrører bedrageriet netop grov momssvindel, som skattemyndighederne ovenikøbet selv har vurderet, at FF IKKE var ansvarlig for. Derfor er netop hele sagen om forhøjelse af selskabets indkomst på over 9 mio. kr. vedrørende fiktive fakturaer frafaldet.

I SANST’s forslag til indstilling er der – uanset ovenstående – efter identisk systematik som i SMK 2016.706 LSR henvist til momslovens § 3, stk. 1, § 46, stk. 7, (i stedet for § 37, stk. 1) og § 56, stk. 1. Herefter og i samme rækkefølge bringes henvisningerne til opkrævningslovens § 56, stk. 1, § 5, stk. 1, og § 10. Endelig genbruger SANST teksten fra SMK 2016.706 LSR relateret til urigtige angivelser, jf. ML §§ 3, 4 og 46, selvom FF jo netop IKKE har indgivet urigtige angivelser, og selvom skattemyndighederne netop er enige i, at FF ikke kan klandres for fiktive fakturaer, hvorfor hele den oprindelig skattesag om fiktiv fakturering er frafaldet overfor FF.

Desuagtet genbruges SKM2015.706.LSR ”rammen” til at fastholde benævnelsen ”urigtige angivelser”. Det er formentlig for at kunne fastholde henvisningen til momslovens § 57, stk. 1, uanset at skattemyndighederne jo netop har anset FF for at være uden skyld i skatte- og momsbedrageriet.

Denne mangel på konkret sagsbehandling og stillingtagen til faktum er meget bekymrende og kritisabel. Retssikkerhedsmæssigt er det uantageligt. Der er ikke hjemmel til objektivt ansvar for momsbetaling.

SKM 2015.706 LSR er forståeligt nok anket, bl.a. fordi det også der er tydeligt i den sag, at SANST/Landsskatteretten ikke har foretaget en konkret vurdering af forholdene.

I lyset af bl.a. [person8]-sagen, U.2016.1870H, er en anke heller ikke overraskende. [person8], som var hovedaktionær, bestyrelsesmedlem og daglig leder/direktør, blev frifundet i Højesteret for at have udvist uforsvarlig adfærd, da Højesteret foretog en konkret vurdering ud fra almindelige erstatningsretlige principper m.v. Det er sandsynligt, at en anke af SKM2015.706.LSR vil resultere i en ændret dom. Nævnte højesteretsdom illustrerer netop behovet for at foretage konkrete vurderinger af, om arbejdsgiver og/eller ledelsesansvar skal fastholdes, når der er tale om abnorme handlinger begået af

en ansat. Se også U.2005.2929V, som heller ikke er inddraget i vurderingen af SANST.

3. Korrektion af ukorrekte oplysninger i indstillingen samt manglende inddragelse af væsentlige forhold

De få konkrete oplysninger, som SANST har henvist til i indstillingen, er enten ikke korrekte eller i overvejende grad misvisende. Det drejer sig bl.a. om:

1) De fiktive fakturaer, som udgør i alt 180 stk., har ganske vist haft et brevhoved svarende til Selskabets brevhoved, men der er, som også tidligere beskrevet af SKAT/Skattestyrelsen, reelt tale om kopier af allerede udstedte fakturaer, hvor kopien (med genbrugt fakturanummer) blot blev brugt til at påføre et nyt uforholdsmæssigt stort fakturabeløb (altid i runde tal, modsat de ”ægte” fakturaer”) for dermed få et "betalingskrav" mod ”købervirksomhederne”, som er 9 navngivne tidligere kunder. De involverede ”købervirksomheder” opnåede dermed den nødvendige dokumentation for drifts- og momsfradrag. Indbetalingerne fra de 9 kunder gik til en privat konto tilhørende [person1]. Som fastslået af SKAT anses indbetaler (”købervirksomheden”) reelt bekendt hermed, bl.a. fordi oplysning om kontonummer var påført kopien af fakturaen med en gul post-it, så denne nemt kunne fjernes. Derfor er SANST’s meget forenklede fremstilling misvisende.

2) Det er en misvisende forenkling, når SANST angiver, at de fiktive fakturaer er udstedt til Selskabets sædvanlige kunder. Nej, det var til 9 navngivne kunder, og jf. ovenfor antages disse bekendt med bedrageriet ud fra både indholdet af fakturaen og betalingsmønstret osv. De fleste af disse navngivne 9 virksomheder er efterfølgende gået konkurs og/eller driver virksomhed i nyt selskab. Visse af virksomhederne har Skattestyrelsen rejst krav om tilbagebetaling imod. Uanset disse alvorlige tegn på bedrageri, benytter SANST sig af en direkte gentagelse af begrundelsen i SKM 2015.706 LSR ”rammen”, hvor det angives, at SANST (modsat Skattestyrelsen oprindeligt) ikke tillægger det vægt, at betaling sker direkte til [person1]’s privatkonto.

3) Det er ikke korrekt, at [person1] var tegningsberettet for Selskabet. Det er jo netop det, som [person2] gennem hele forløbet og parternes tidligere samarbejde har sørget for at sikre sig, nemlig at [person1], som var ludoman, ikke skulle kunne binde Selskabet, lige så lidt som det var ham, der normalt udstedte fakturaer. I en lang række andre forhold som beskrevet i klagen var [person1] afskåret fra at agere på FF’s vegne.

4) Det er videre i sammenhængen uforståeligt, at SANST kan mene, at det ikke skal tillægges vægt, at [person1] erklærer at skylde Selskabet momsbeløbet, og at det i den forbindelse bemærkes, ”at SKAT ikke burde være bekendt med, at direktøren handel de udenfor bemyndigelse” – en formulering, som også er hentet direkte fra SKM 2015.706 LSR ”rammen”. Bemærkningen er uden mening, da Skattestyrelsen netop har lagt til grund, at FF ikke kan klandres for de fiktive fakturaer, som [person1] er dømt for at have udarbejdet som led i bedrageri af særlig grov karakter.

5) I nærværende sag modsat 2015.706 LSR ”rammen” er der ikke er tale om, at den angivne moms er betalt fra eller tilbage til FF’s konto. Brug af teksten fra 2015.706 LSR ”rammen” er derfor meningsforstyrrende og medvirker til, at nærværende sag løses på forkert grundlag.

6) At SANST i det hele taget ikke lægger vægt på, at [person1] er dømt for groft moms- og skattesvig, er endnu mere uforståeligt, men teksten skyldes formentlig, at den også er hentet direkte fra SKM 2015.706 LSR ”rammen”, hvor samme formulering fremgik i relation til den 1 års straf, som regnskabschefen fik.

7) Faktum i nærværende sag er, at [person1] er dømt for groft skatte- og momssvig. [person1] er dømt for at have drevet momspligtig virksomhed uden registrering – og IKKE, som SANST skriver, ”for at have udstedt fakturaer indbefattet af afgift i selskabets navn”. Nej, dommen lyder på, at den uregistrerede virksomhed uberettiget er drevet i navnet Med andre ord har [person1] uberettiget brugt firmanavnet til at drive sin uregistrerede virksomhed, hvorved statskassen er blevet unddraget ca. 1.7 mio. kr. Det er ikke FF, der er dømt. Det er [person1], der er dømt, og dette er helt på linje med resultatet i 2016.769 ØLR. Det er derfor et forkert ræsonnement, at FF er betalingspligtig. Domstolen har dømt [person1] til at betale beløbet til statskassen. Det savner hjemmel, at skattemyndighederne skal fastholde betalingskravet over for FF.

8) SANST nævner endelig, at eneste måde at undgå indbetaling af moms på er, at ”fejlen” berigtiges af aftager, hvilket ikke er sket. Fremstillingen savner en loyal grundforudsætning om, at SKAT under sagen har konkluderet, at det her omtalte bedrageri fra [person1]’s side er sket i samarbejde med ”aftagerne” af de 180 fiktive fakturaer. Det er således [person1] og ikke FF, der skulle berigtige ”fejlen”.

9) Karakteren af [person1]’s handlinger var ikke i naturlig forbindelse til udførelsen af hans arbejde for FF, hvorfor der ikke grundlag for noget arbejdsgiveransvar, da FF ikke har haft reel mulighed for via tilsyn at have hindret [person1] i hans handlinger, jf. U2005.2990V.

Sammenfattende bygger afgørelsen således på en lang række forkerte grundforudsætninger, ud over at der mangler stillingtagen til visse for sagen helt afgørende forhold. Nærværende sag synes alene er afgjort ud fra en uovervejet sammenligning med SKM2015.706 LSR.

4. Henvisning til relevant praksis og momsvejledningen, som SANST bør/burde inddrage

Den praksis, som SKAT i stedet bør henvise til, er bl.a. SKM2015.769.ØLR og U.2005.2990V og til dels EU C-643 (side 11, pkt. (65). SKAT's tab er ikke forvoldt ved handlinger, der var et led i [person1]’s varetagelse af dennes arbejde som administrerende direktør på samme måde som regnskabschefen i SKM2015.706.LSR.

a) SKM2015.769.ØLR

SKM2015.769.ØLR vedrører netop skattesvig og fiktive fakturaer samt dokumentfalsk m.v. Det var en sag, hvor en vognmand var tiltalt for dokumentfalsk, skatte- og momssvig ved at have udarbejdet 30 falske fakturaer, som angav at hidrøre fra to navngivne selskaber med henblik på at snyde i skat og moms. Tiltalte ville undlade at registrere en løn som skattepligtig og undlade at indbetale det på fakturaen anførte momsbeløb.

I denne sag var tiltalte ansat i to forskellige vognmandsvirksomheder. I sagen fandt retten det ubestridt, at fakturaerne, hvormed tiltalte var blevet honoreret for arbejde, var falske fakturaer, og uanset om tiltalte havde udstedt falske fakturaer eller ej, blev tiltalte dømt for at have gjort brug af de falske fakturaer. Ydermere blev det lagt til grund, at fakturaerne ikke kunne anses for at hidrøre fra de to transportvirksomheder, som var angivet som fakturaudstedere. De to transportvirksomheder ansås således ikke som udstedere af fakturaerne.

Tiltalte i SKM2015.769.ØLR erkendte sig skyldig i, at tiltalte havde interesse i at blive honoreret i henhold til falske fakturaer, idet han derved kunne begå moms- og skattesvig.

Det, der i nærværende sag kan sammenlignes med nævnte momsstraffesag, er, at der i 2015-sagen refereret ikke skete deklarering af moms over for SKAT, hvorved statskassen i den omhandlede afgørelse blev unddraget ca. 200.000 kr. i moms. Momsbeløbet blev opkrævet hos den tiltalte i sagen og ikke hos de "tilsyneladende" udstedere af fakturaerne.

I lighed med SKM2015.769.ØLR er udestående momsbeløb i nærværende sag netop opkrævet hos [person1], som svigagtigt har unddraget statskassen momsen, idet han ikke har deklareret det over for SKAT, jf. momslovens § 81, stk. 3, jf. stk. 1.

På tilsvarende vis som [person1] har gjort det, gjorde tiltalte i 2015-sagen også således, at tiltaltes eget kontonummer stod på fakturaer fra de virksomheder, som tiltalte uberettiget brugte som afsender for fakturaerne.

b) U.2005.2990V

U.2005.2990V er relevant for fortolkningen af arbejdsgivers ansvar. Sagen angik en situation, hvor en kommunal skatteinspektør benyttede sin adgang til kommunens systemer til med urette at opnå tilbagebetaling af overskydende skatter. Spørgsmålet i sagen angik, hvorvidt kommunen kunne gøres erstatningsansvarlig for statens tab i den forbindelse, hvilket Vestre Landsret fandt ikke var tilfældet.

Det fremgår af denne afgørelse, at uagtet at den pågældende medarbejder havde adgang til at begå det strafbare forhold qua sin ansættelse, og uanset at det strafbare forhold blev begået ved brug af arbejdsgiverens systemer, var arbejdsgiveren ikke ansvarlig.

Baggrunden for SKAT’s opgivelse af skatteansættelse i nærværende sag var, at FF i den givne situation ikke havde nogen mulighed for kontrol af hændelser, som var affødt af [person1]’s abnorme handlinger, som må anses for omfattet af straffeloven. Derfor er dette naturligvis også relevant i momsmæssig henseende.

I [person8]-sagen, U.2016.1870H, foretog Højesteret også en konkret vurdering ud fra almindelige erstatningsretlige principper m.v. og fandt, at arbejdsgiver- og/eller ledelsesansvar ikke kunne fastholdes, når der var tale om abnorme handlinger begået af en ansat.

c) Momsvejledningen D.A.3.4 om rette leverandør og rette aftager – Realitetshensyn

Det følger af momsvejledningen, at det er et grundlæggende kriterium ved anvendelsen af det fælles momssystem, at der tages hensyn til den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed. Da den kontraktmæssige situation almindeligvis afspejler den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed ved transaktionerne og for at opfylde retssikkerhedskravene, udgør de relevante kontraktvilkår et element, der skal tages i betragtning, når det drejer sig om at identificere leverandøren og modtageren i forbindelse med en “levering af tjenesteydelser” i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i 6. momsdirektivs artikel 2, nr. 1), og artikel 6, stk. 1. Det kan imidlertid vise sig, at visse kontraktvilkår ikke fuldstændigt afspejler den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed. Dette vil særligt være tilfældet, hvis det viser sig, at de pågældende kontraktvilkår udgør et rent kunstigt arrangement, som ikke svarer til den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed.

Kontraktvilkår er – skønt de udgør et forhold, der skal tages i betragtning – ikke afgørende for identifikationen af leverandøren og modtageren i forbindelse med en “levering af tjenesteydelser” i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i 6. momsdirektivs artikel 2, nr. 1), og artikel 6, stk. 1. De kan særligt forkastes, når det viser sig, at de ikke afspejler den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed, men udgør et rent kunstigt arrangement, som ikke hænger sammen med den økonomiske virkelighed og alene er gennemført med henblik på at opnå en afgiftsmæssig fordel. Det tilkommer de nationale domstole at undersøge dette. Se sag C-653/11, Paul Newey. Af denne sag følger også dette udsnit:

”...

42. Hvad nærmere bestemt angår værdien af kontraktvilkår i forbindelse med kvalificeringen af en afgiftspligtig transaktion, skal der henvises til Domstolens praksis, hvorefter det er et grundlæggende kriterium ved anvendelsen af det fælles momssystem, at der tages hensyn til den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed (jf. i denne retning dom af 7.10.2010, forenede sager C-53/09 og C-55/09, Loyalty Management UK og Baxi Group, Sml. I, s. 9187, præmis 39 og 40 og den deri nævnte retspraksis).

43. Da den kontraktmæssige situation almindeligvis afspejler den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed ved transaktionerne og for at opfylde retssikkerhedskravene, udgør de relevante kontraktvilkår et element, der skal tages i betragtning, når det drejer sig om at identificere leverandøren og modtageren i forbindelse med en ”levering af tjenesteydelser” i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i sjette direktivs artikel 2, nr. 1), og artikel 6, stk. 1.

44. Det kan imidlertid vise sig, at visse kontraktvilkår ikke fuldstændig afspejler den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed.

45. Dette vil særligt være tilfældet, hvis det viser sig, at de pågældende kontraktvilkår udgør et rent kunstigt arrangement, som ikke svarer til den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed.

46. Domstolen har således ved flere lejligheder fastslået, at bekæmpelse af afgiftssvig, afgiftsunddragelse og muligt misbrug er et formål, som anerkendes og støttes i sjette direktiv (dommen i sagen Halifax m.fl., præmis 71 og den deri nævnte retspraksis), og at princippet om forbud mod rettighedsmisbrug således medfører et forbud mod rent kunstige arrangementer, der ikke bygger på nogen økonomisk realitet, og som blot foretages med henblik på opnåelse af en afgiftsmæssig fordel (jf. dom af 22.5.2008, sag C- 162/07, Ampliscientifica og Amplifin, Sml. I, s. 4019, præmis 28, af 27.10.2011, sag C- 504/10, Tanoarch, endnu ikke trykt i Samling af Afgørelser, præmis 51, og af 12.7.2012, sag C-326/11, J.J.Komen en Zonen Beheer Heerugowaard, endnu ikke trykt i Samling af Afgørelser, præmis 35)

...

49. Det tilkommer den forelæggende ret ved en gennemgang af alle omstændigheder i hovedsagen at undersøge, om kontraktvilkårene ikke reelt afspejler den økonomiske virkelighed, og om det er Paul Newey og ikke Alabaster, der reelt var leverandør af de omhandlede låneformidlingsydelser og modtager af de af Wallace Barnaby leverede reklameydelser.

50. Hvis dette er tilfældet, skal kontraktvilkårene omdefineres med henblik på at retablere den situation, der ville have foreligget, hvis de transaktioner, der udgør dette misbrug, ikke var blevet foretaget (jf. i denne retning dommen i sagen Halifax m.fl., præmis 98)

...

52. Henset til ovennævnte bemærkninger skal første til fjerde spørgsmål besvares med, at kontraktvilkår – skønt de udgør et forhold, der skal tages i betragtning – ikke er afgørende for identifikationen af leverandøren og modtageren i forbindelse med en ”levering af tjenesteydelser” i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i sjette direktivs artikel 2, nr. 1), og artikel 6, stk. 1. De kan særligt forkastes, når det viser sig, at de ikke afspejler den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed, men udgør et rent kunstigt arrangement, som ikke hænger sammen med den økonomiske virkelighed og alene er gennemført med henblik på at opnå en afgiftsmæssig fordel, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at undersøge...”

På samme måde som beskrevet i momsvejledningen med støtte i EU-praksis er det sådan, at kontraktvilkårene, som de kommer til udtryk på fakturaerne udstedt af [person1], ikke afspejler den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed, men udgør et rent kunstigt arrangement. Således er det [person1], der er den faktiske ”leverandør” af tjenesteydelsen, som ikke blev ydet. Hvis man således følger EU-Domstolens fremgangsmåde, jf. dommens præmis 50, skal kontraktvilkårene omdefineres med henblik på at retablere den faktiske situation og således med [person1] som ”udsteder” eller således, at der ses helt bort

fra fakturaerne, da der reelt ikke blev udvekslet ydelser.

5. Særlige bemærkninger til momslovens § 52 a, stk. 7, om berigtigelse af fejl over for aftager

SANST har henvist til højesteretsdom offentliggjort i SKM2019.231HR uden yderligere kommentarer, end at betaling af moms ikke kan undlades, medmindre fejlen berigtiges over for aftageren. I højesteretsdommen var der tale om væsentligt forskellige forhold fra nærværende sag. Der indgik tre parter: Bank/leasingselskabet, sælger af fiktive maskiner og leasingtager af fiktive maskiner. I 2019-sagen ydes der ikke fradrag for moms, fordi de maskiner, der blev betalt moms for, ikke eksisterede. Endvidere undlod leasingselskabet herefter at berigtige dette over for leasingtager, som havde betalte leasing inkl. moms.

I nærværende sag har [person1] ikke indbetalt moms til statskassen, men udøvet momssvig i samarbejde med 9 navngivne kunder, som har foretaget fradrag for momsen. Det er i givet fald [person1], der skulle foretage berigtigelse, ikke FF.

Da FF opdager denne grove momssvindel, kan der af flere årsager ikke ske berigtigelse, herunder netop fordi FF ikke har udstedt fakturaerne over for de 9 navngivne kunder, som ifølge Skattestyrelsens egen vurdering har samarbejdet med [person1] omkring denne momssvindel. SKAT har selv rettet krav om ændring af momsfradraget for enkelte af de 9 navngivne virksomheder (i det omfang de ikke er gået konkurs).

Henvisningen til optalte regel, som er logisk i almindelige samhandelsforhold, er derfor ikke anvendelig i nærværende sag. Reglen er grundlæggende af hensyn til afgiftsneutraliteten. Dette er ikke et hensyn, der kan benyttes i nærværende situation. I det hele afvises således, at SANST kan påberåbe sig momslovens § 52 a, stk. 7.

Det samme følger af kommentarer til art. 205 i Momssystemdirektivet, som i øvrigt understreger, at der ikke et solidarisk ansvar for betaling af moms (mine understregninger):

”I sag C-384/04, Federation of Technological Industries, Saml 2006 I-4191, har Domstolen fastslået, at en medlemsstat i henhold til dagældende art. 21, stk. 3, i Rdir 77/388, kan indføre en ordning, hvorefter en afgiftspligtig person, hvortil der er foretaget en levering af goder eller tjenesteydelser, og som vidste eller havde rimelig grund til at formode, at hele eller en del af den merværdiafgift, der skulle svares af denne levering eller ydelse eller af en tidligere eller senere levering eller ydelse, ikke ville blive betalt, kan pålægges at hæfte solidarisk for denne afgifts erlæggelse sammen med den betalingspligtige person. En sådan ordning skal imidlertid overholde de almindelige retsprincipper, der er en del af Fællesskabets retsorden, herunder bl.a. retssikkerhedsprincippet og proportionalitetsprincippet. Derimod er der ikke hjemmel til en sådan ordning i værnsbestemmelsen mod svig i art. 273 (art. 22, stk. 8, i Rdir 77/388). I dom af 2011- 12-21 i sag C-499/10, Vlaamse Oliemaatschappij, har Domstolen udtalt, at den dagældende art. 21, stk. 1, i Rdir 77/388 ikke bemyndiger medlemsstaterne til at pålægge bestyreren af et oplag, bortset fra toldoplag, et solidarisk ansvar for betaling af merværdiafgift for en levering mod vederlag af varer fra dette oplag, der er foretaget af den afgiftspligtige ejer af varerne, selv om oplagsbestyreren er i god tro eller ikke har gjort

sig skyldig i nogen fejl eller forsømmelighed.”

6. Nogle sammenfattende bemærkninger til støtte for, at FF ikke pålægges momsbetalingspligt:

Det fastholdes derfor på baggrund af ovenstående, at det ikke er berettiget at fastholde FF’s momsbetalingspligt, idet FF ikke hæfter for de momsmæssige konsekvenser af de af [person1] begåede kriminelle forhold i [person1]’s egen uregistrerede virksomhed, som [person1] er dømt til at betale statskassen for.

(...)”

Retsmøde den 30. juni 2021

På retsmødet fastholdt repræsentanten sine påstande og anbringender under fremhævelse ovennævnte praksis i relation til ansvarsgrundlaget for den svig, som HDL havde udvist. Repræsentanten savnede konkret stillingtagen til den anførte praksis i Skatteankestyrelsens indstilling.

Repræsentanten fremlagde i tillæg til sagens materiale en opkrævning fra gældstyrelsen til [person1]. Ligeledes fremlagde repræsentanten kopi af udpluk af selskabets reelle fakturaer og sagens fiktive fakturaer til sammenligning, samt kopi af dommen mod HDL af 7. februar 2018.

Skattestyrelsen fastholdt indstillingen om stadfæstelse. Styrelsen anførte bl.a., at den tidligere direktør har handlet på vegne af selskabet, da han i kraft af sin stilling har haft en stillingsfuldmagt.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har anset selskabet som betalingspligtig, af moms, som den tidligere direktør har opkrævet i forbindelse med såvel faktiske leverancer som fiktiv fakturering uden om selskabets konti.

Efter momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. Efter momslovens § 4, er afgiftspligtige transaktioner levering mod vederlag af varer eller ydelser.

Efter momslovens § 46, stk. 7, påhviler betaling af en afgift enhver, der på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift. Bestemmelsen er i overensstemmelse med art. 203 i momssystemdirektivet og art. 21, stk. 1, litra c i sjette momsdirektiv. Bestemmelsen har til formål at afværge risikoen for tab af afgiftsindtægter i det tilfælde, at modtageren af fakturaen fastholder, at der er foretaget en momspligtig leverance. Eller som i nærværende sag, hvor udstederen af fakturaen ikke har berigtiget den fejlagtige faktura, hvor der ikke er foretaget en momspligtig transaktion.

Efter momslovens § 56, stk. 1, skal virksomheder registreret efter bl.a. § 47 for hver afgiftsperiode opgøre virksomhedens afgiftstilsvar. Afgiftstilsvaret afregnes efter reglerne i momslovens kapitel 15 og opkrævningsloven.

Det følger af opkrævningslovens § 5, stk. 1, at en virksomhed afkræves det skyldige beløb, hvis det konstateres, at virksomheden har afgivet urigtig angivelse, således at virksomheden har betalt for lidt i afgifter m.v. Endvidere fremgår det af opkrævningslovens § 10, at det er selskabet, fonden, foreningen m.v. eller den, der som ejer, forpagter eller lignende driver virksomheden for egen regning, der hæfter for betaling efter opkrævningsloven.

Det lægges til grund som ubestridt, at selskabet i den omhandlede periode drev selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1. Der kun delvis enighed mellem SKAT og selskabet om størrelsen af selskabets momstilsvar for så vidt angår de foretagne momspligtige transaktioner i de omhandlede perioder.

Selskabet påklager det samlede momstilsvar (salgsmoms), der er efteropkrævet, opgjort af SKAT til 1.827.216 kr. Selskabet har d. 26. juni 2016 indbetalt momsbeløbet til SKAT.

Af dette beløb udgør 1.731.225 kr. salgsmoms relateret til udstedelse af fakturaer, hvor SKAT anser det for godtgjort som oplyst af klager, at der ikke er sket levering, da fakturaerne på det foreliggende grundlag må anses for fiktive.

Det resterende beløb på 95.991 kr. vedrører salgsmoms af en ifølge SKAT faktisk udeholdt omsætning i selskabet, hvilket også afvises af selskabet, da det er oplyst, at selskabets nye direktør, [person2], ikke kender til dette. Retten må forstå klagen således, at selskabet har accepteret denne forhøjelse, selvom selskabet ikke er enig heri. Der er ikke fremlagt oplysninger, der giver grundlag for en ændring af SKATs afgørelse om udeholdt omsætning, og retten kan tiltræde SKATs afgørelse

Retten finder, at selskabet, i relation til såvel de fiktive fakturaer som den udeholdte omsætning, må anses for at have indgivet urigtige angivelser og at SKAT var berettiget til at efteropkræve det skyldige beløb, jf. momslovens § 3, stk. 1, og §§ 4 og 46, stk. 7, og opkrævningslovens § 5, stk. 1 og § 10.

Det bemærkes herved bl.a., at de urigtige angivelser ligeledes skyldes, at selskabets tidligere direktør, [person1], har udstedt fiktive fakturaer på selskabets brevpapir. Dette er ud fra det oplyste sket ved, at de fiktive fakturaer genanvender løbenumre, som allerede findes i selskabets bogføring, og som er påført en gul post-it med et andet kontonummer end selskabets. Kontonummeret henviser til en konto, som tilhører [person1]. Fakturaerne er udstedt til selskabets sædvanlige kunder. Det forhold, at de fiktive fakturaer er betalt til konti tilhørende [person1] er ikke tillagt afgørende vægt i forhold til vurderingen af, om det er selskabet, der anses for at have indgivet de urigtige angivelser. [person1] har som tegningsberettiget for selskabet, været i stand til at udstede fakturaer til selskabets kunder samt forpligte selskabet ved at indgå aftaler.

Det er endvidere ikke tillagt afgørende vægt, at den tidligere direktør efterfølgende har erklæret at skylde selskabet et beløb svarende til den moms som er opkrævet på de fiktive faktureringer. Det bemærkes herved bl.a., at SKAT ikke var eller burde være bekendt med, at direktøren handlede uden for sin bemyndigelse som selskabets tegningsberettigede. Der henvises endelig til Landsskatterettens afgørelse offentliggjort i SKM2015.706.LSR.

Til de af repræsentanten anførte domme skal retten bemærke, at [person1]s handlinger som tegningsberettiget direktør i den nævnte periode. De anførte domme er hovedsageligt strafferetlige eller erstatningsretlige, og kan ikke ses at være omfattet af samme forhold som nærværende sag, og kan derfor ikke føre til et andet resultat.

Den afsagte dom af 7. februar 2018 over for [person1] kan ikke føre til et andet resultat, idet sagen er gennemført som en tilståelsessag, og idet [person1] var tiltalt for både at have drevet momspligtig virksomhed uden registrering og for at have udstedt fakturaer indbefattet afgift i selskabets navn.

Landsskatteretten finder derfor, at selskabet er betalingspligtig af de som moms benævnte beløb, på de fakturaer som er udstedt af selskabets tidligere direktør.

Det bemærkes, at det under alle omstændigheder påhviler selskabet at angive størrelsen af momstilsvaret for hver afgiftsperiode, jf. momslovens § 57, stk. 1. Det er efter momslovens § 52 a, stk. 7, er en betingelse for at undlade at indbetale moms, der er opkrævet i en situation, hvor der ikke skulle betales moms, at fejlen berigtiges over for aftageren. Da selskabet ikke har berigtiget fejlen overfor selskabets kunder, har selskabet ikke krav på tilbagebetaling af momsen. Der henvises i denne forbindelse til Højesterets dom af den 26. marts 2019, offentliggjort i SKM.2019.231.HR.

Endelig bemærkes, at SKATs ændring af selskabets afgiftstilsvar for perioden 4. kvartal 2012 til 4. kvartal 2014 er foretaget inden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. For så vidt angår ændring af selskabets momstilsvar for afgiftsperioden fra 4. kvartal 2011 til 3. kvartal 2012 har Skattestyrelsen rettidigt foretaget ændringen i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, idet selskabet eller nogen på dennes vegne mindst groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt grundlag. Det bemærkes, at 6 måneders fristen i § 32, stk. 2, 1. pkt. må anses for overholdt, idet SKAT må anses at være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31 den 11. november 2015 og forslag til afgørelse er sendt d. 5. februar 2016. Endvidere er der på selskabets egen anmodning sket fritsudsættelse af ansættelsesfristen til 1. juli 2016, hvorfor 3 måneders fristen i § 31, stk. 1, 3. pkt. og § 32, stk. 2, 2. pkt. tillige ses at være overholdt.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.