Kendelse af 21-12-2022 - indlagt i TaxCons database den 19-01-2023

Journalnr. 16-1040325

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Forhøjelse af momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar – 31. december 2013	229.078 kr.	0 kr.	229.078 kr.

Faktiske oplysninger

Det fremgår af Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at klageren den 13. august 2013 har stiftet [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1]. Det fremgår endvidere af CVR, at klageren den 13. august 2013 via [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], har stiftet selskabet [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2].

Klageren har siden stiftelsen af [virksomhed2] ApS via [virksomhed1] ApS ejet samtlige anparter i [virksomhed2] ApS. Klageren har siden stiftelsen af [virksomhed2] ApS været direktør i [virksomhed2] ApS.

Det fremgår af CVR, at [virksomhed2] ApS´ formål har været ejendomsinvesteringer og ejendomsservice samt anden dermed beslægtet virksomhed. [virksomhed2] ApS´ første regnskabsår var fra den 13. august 2013 til den 31. december 2014. Der har ikke været registreret ansatte i selskabet.

[virksomhed2] ApS har udført malerarbejde og renovering af ejendomme. Klagerens repræsentant har fremlagt et brev af 14. august 2013 fra [finans1] til klageren, hvori banken har skrevet til klageren, at banken ikke har ønsket at oprette konti til [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS, fordi klageren adskillige gange har været registreret i RKI.

[virksomhed2] ApS har i indkomståret 2013 ikke været momsregistreret, og selskabet har ikke angivet moms for afgiftsperioden 1. januar 2013 til 31. december 2013. Af SKATs afgørelse fremgår det, at klagerens revisor har oplyst, at [virksomhed2] ApS ikke har kunnet blive momsregistreret, fordi selskabet ikke har kunnet stille den nødvendige sikkerhed. Det fremgår videre, at SKAT efterfølgende har konstateret, at [virksomhed2] ApS aldrig har anmodet om at blive momsregistreret.

Det fremgår af klagerens skatteoplysninger, R75, for indkomståret 2013, at klageren ikke har selvangivet indtægter fra arbejde, understøttelse eller overskud af virksomhed.

SKAT har indkaldt og gennemgået kontoudtog for klagerens private bankkonto nr. [...65]9 i [finans1]. SKAT har på baggrund af kontoudtoget for indkomståret 2013 opgjort indsætninger på kontoen på i alt 987.886 kr. SKAT har endvidere opgjort, at der i indkomståret 2013 har været udbetalinger fra og hævninger på kontoen på mellem 200 kr. og 40.000 kr., der i alt løber op i 998.649 kr.

SKAT har den 23. november 2015 sendt klageren et forslag til afgørelse, hvori SKAT har foreslået at forhøje klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 med et skønnet overskud af uregistreret virksomhed på 964.398 kr. og at forhøje klagerens momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar 2013 til 31. december 2012 med 241.098 kr.

Klagerens revisor har ved brev af 16. februar 2016 fremsendt årsregnskabmed specifikationshæfte for [virksomhed2] ApS samt bogføringsbalance, kontospecifikationer og bogføringsbilag for selskabets første regnskabsår for perioden 13. august 2013 til 31. december 2014 til SKAT.

Af [virksomhed2] ApS´ specifikationshæfte 2013/2014 fremgår det, at [virksomhed2] ApS fra 13. august 2013 til 31. december 2014 har haft en nettoomsætning på 977.143 kr.

Af de fremlagte bogføringsbilag fremgår det, at [virksomhed2] ApS i perioden fra den 24. januar 2013 til den 20. december 2013 har udstedt i alt 11 salgsfakturaer for udført arbejde på i alt 964.398 kr. plus moms på 241.098 kr., eller i alt 1.205.496 kr. Følgende fremgår af fakturaerne:

Dato	Fakturanr.	Udstedt til	Fakturabeløb	Moms	Excl. moms
24.01.2013	240113-1	[virksomhed3] ApS	27.082 kr.	5.416 kr.	21.666 kr.
02.03.2013	010213-1	[virksomhed3] ApS	27.082 kr.	5.416 kr.	21.666 kr.
03.03.2013	040313-1	[virksomhed3] ApS	27.082 kr.	5.416 kr.	21.666 kr.
22.03.2013	220313-01	[virksomhed4] ApS	39.375 kr.	7.875 kr.	31.500 kr.
06.05.2013	050613-1	[virksomhed3] ApS	70.000 kr.	14.000 kr.	56.000 kr.
12.06.2013	120613-1	[virksomhed5] v/[person1]	31.875 kr.	6.375 kr.	25.500 kr.
30.06.2013	300613-1	[virksomhed3] ApS	75.000 kr.	15.000 kr.	60.000 kr.
31.07.2013	310713-1	[virksomhed6]	188.100 kr.	37.620 kr.	150.480 kr.
31.08.2013	310813-1	[virksomhed6]	340.000 kr.	68.000 kr.	272.000 kr.
30.09.2013	300913-1	[virksomhed6]	304.900 kr.	60.980 kr.	243.920 kr.
20.12.2013	201213-1	[virksomhed5] v/[person1]	75.000 kr.	15.000 kr.	60.000 kr.
I alt			1.205.496 kr.	241.098 kr.	964.398 kr.

Det er på fakturaerne anført, at fakturabeløbene skal indbetales til klagerens bankkonto nr. [...65] i [finans1]. På fakturaerne udstedt inden den 13. august 2013 er anført, at udsteder af fakturaerne er ”[virksomhed2] ApS u/stiftelse”.

Ifølge kontospecifikationerne for ”5800 kasse” er der den 13. august 2013 indbetalt i alt 499.197,50 kr., fordelt på 21 indbetalingsposter:

5800 Kasse		Netto	Saldo
13.08.13	Saldo		0,00
13.08.13	26 [virksomhed7]	-200,00	-200,00
13.08.13	156 300613	4.000,00	3.800,00
13.08.13	158 indbetalt fremmed arbej	4.000,00	7.800,00
13.08.13	159 indbet [person1]	15.000,00	22.800,00
13.08.13	160 indbet [person1]	27.082,50	49.882,00
13.08.13	161 indbet	93.900,00	143.782,50
13.08.13	161 indbet	50.000,00	193.782,50
13.08.13	161 indbet	71.000,00	264.782,50
13.08.13	0 indbet 0805	46.000,00	310.782,50
13.08.13	0 indbet 1505	8.125,00	318.907,50
13.08.13	0 indbet 1306	19.275,00	338.182,50
13.08.13	0 indbet 2501+1302	27.082,50	365.265,00
13.08.13	0 indbet 0503	27.082,50	392.347,50
13.08.13	0 indbet 0703	6.000,00	398.347,50
13.08.13	0 indbet 2203	1.950,00	400.297,50
13.08.13	0 indbet 2703	10.000,00	410.297,50
13.08.13	0 indbet 0304	5.000,00	415.297,50
13.08.13	0 indbet 0804	5.000,00	420.297,50
13.08.13	154 f.060513	24.000,00	444.297,50
13.08.13	155 f.120613	11.600,00	455.897,50
13.08.13	157 220313	3.300,00	459.197,50
13.08.13	173 310713	40.200,00	499.397,50

Det fremgår af [virksomhed2] ApS´ specifikationshæfte 2013/2014, at der fra 13. august 2013 til 31. december 2014 er afholdt udgifter til fremmed arbejde med i alt 727.400 kr.

[virksomhed8] s.r.o., [adresse1], [by1], Slovakiet, selskabsnummer [...3], har i perioden fra den 25. februar 2013 til den 13. december 2013 månedligt udstedt følgende 11 fakturaer til [virksomhed2] ApS:

Måned	Fakturatekst	Fakturanr.	Bilagsnummer	Fakturabeløb
jan-13	Invoice for work 515 timer x 80 kr.	01.2013	162	41.200,00 kr.
feb-13	Invoice for work 210 timer x 80 kr.	02.2013	163	16.800,00 kr.
mar-13	Invoice for work 560 timer x 80 kr.	03.2013	164	44.800,00 kr.
apr-13	Invoice for work 255 timer x 80 kr.	04.2013	165	20.400,00 kr.
maj-13	Invoice for work 375 timer x 80 kr.	05.2013	166	30.000,00 kr.
jun-13	Invoice for work 940,5 timer x 80 kr.	06.2013	167	75.240,00 kr.
jul-13	Invoice for work 1700 timer x 80 kr.	07.2013	168	136.000,00 kr.
aug-13	Invoice for work 1524,5 timer x 80 kr.	07.2013	169	121.960,00 kr.
sep-13	Invoice for work 1275 timer x 80 kr.	08.2013	170	102.000,00 kr.
okt-13	Invoice for work 1337,5 timer x 80 kr.	09.2013	171	107.000,00 kr.
nov-13	Invoice for work 400 timer x 80 kr.	10.2013	172	32.000,00 kr.
Samlet				727.400,00 kr.

Der er ikke opkrævet moms på fakturaerne.

Af kontospecifikationerne for Konto 1390 Fremmed arbejde fremgår følgende:

1390 Fremmed arbejde		Netto	Saldo
13.08.13	Saldo		0,00
13.08.13	163 [virksomhed8] marts	-16.800,00	-16.800,00
13.08.13	164 [virksomhed8] april	-44.800,00	-61.600,00
13.08.13	165 [virksomhed8] maj	-20.400,00	-82.000,00
13.08.13	166 [virksomhed8] juni	-30.000,00	-112.000,00
13.08.13	167 [virksomhed8] juli	-75.240,00	-187.240,00
13.08.13	162 [virksomhed8] jan+feb	-41.200,00	-228.440,00
22.08.13	168 [virksomhed8] august	-136.000,00	-364.440,00
20.09.13	169 [virksomhed8] sep	-121.960,00	-486.400,00
30.10.13	170 [virksomhed8] okt	-102.000,00	-558.400,00
30.11.13	171 [virksomhed8] nov	-107.000,00	-695.400,00
13.12.13	172 [virksomhed8] dec	-32.000,00	-727.400,00

Af kontospecifikationerne for ”6800 Varekreditorer” fremgår følgende:

6800 Varekreditorer		Netto	Saldo
13.08.13	Saldo		0,00
13.08.13	163 [virksomhed8] marts	-16.800,00	-16.800,00
13.08.13	164 [virksomhed8] april	-44.800,00	-61.600,00
13.08.13	165 [virksomhed8] maj	-20.400,00	-82.000,00
13.08.13	166 [virksomhed8] juni	-30.000,00	-112.000,00
13.08.13	167 [virksomhed8] juli	-75.240,00	-187.240,00
13.08.13	162 [virksomhed8] jan+feb	-41.200,00	-228.440,00
22.08.13	168 [virksomhed8] august	-136.000,00	-364.440,00
06.09.13	89 udb. [tH]	6.960,00	-357.480,00
06.09.13	90 udb. [IC]	6.960,00	-350.520,00
06.09.13	91 udb. [ac]	21.120,00	-329.400,00
06.09.13	92 udb. [sV]	21.800,00	-307.600,00
06.09.13	93 udb. [BN]	20.400,00	-287.200,00
06.09.13	94 udb. [vB]	21.000,00	-266.200,00
06.09.13	95 udb. [Sh]	37.875,00	-228.325,00
20.09.13	169 [virksomhed8] sep	-121.960,00	-350.285,00
11.10.13	103 udb. [SV]	17.400,00	-332.885,00
11.10.13	104 udb. [VB]	17.280,00	-315.605,00
11.10.13	105 udb. [AC]	18.360 kr.	-297.245,00
18.10.13	101 udb. [SH]	6.000 kr.	-291.245,00
18.10.13	102 udb. [TH]	18.360 kr.	-272.885,00
30.10.13	170 [virksomhed8] okt	-102.000,00	-374.885,00
30.11.13	171 [virksomhed8] nov	-107.000,00	-481.885,00
13.12.13	172 [virksomhed8] dec	-32.000,00	-513.885,00
20.12.13	100 udb. [IC]	100.000,00	-413.885,00
20.12.13	149 udb. [IC]	100.000,00	-313.885,00
20.12.13	149 tbf. bgf. 2x	-100.000,00	-413.885,00
31.12.13	0 5650-6800	-313.515,00	-727.400,00
31.12.13	0 6800-5650	313.515,00	-413.885,00
UL.12.14	2014	-247.626,81	0,00

Af SKATs sagsnotat fremgår det, at klagerens revisor den 11. november 2015 har oplyst, at klageren har betalt fakturaerne fra [virksomhed8] s.r.o. kontant. Klageren har hævet pengene kontant i banken og afleveret dem til de polske håndværkere, da de forlangte kontant betaling.

Der er fremlagt udbetalingsbilag fra [finans1] på følgende hævninger på klagerens bankkonto, hvorpå personer med de anførte navne har kvitteret for modtagelsen af de hævede kontantbeløb:

Dato	Modtageren/kvittering	Bilagsnummer	Beløb
6.9.2013	[AC]	91	21.120 kr.
6.9.2013	[BN]	93	20.400 kr.
6.9.2013	[IC]	90	6.960 kr.
6.9.2013	[SH]	95	37.875 kr.
6.9.2013	[SV]	92	21.800 kr.
6.9.2013	[TH]	89	6.960 kr.
6.9.2013	[VB]	94	21.000 kr.
11.10.2013	[AC]	105	18.360 kr.
11.10.2013	[SV]	103	17.400 kr.
11.10.2013	[VB]	104	17.280 kr.
18.10.2013	[SH]	101	6.000 kr.
18.10.2013	[TH]	102	18.360 kr.
20.12.2013	[IC]	100	100.000 kr.
I alt			313.515 kr.

Ovennævnte hævninger på i alt 313.515 kr. fremgår ligeledes af kontoudtoget for klagerens bankkonto i [finans1]. Hævningerne er bogført på ”5800 kasse”.

Det fremgår af den påklagede afgørelse, at klageren for indkomståret 2013 har fremlagt købsbilag på følgende fradragsberettigede driftsomkostninger:

Udgiftspost	Købesum ekskl. moms
Varekøb	3.579 kr.
Hjælpemateriale	3.198 kr.
Arbejdstøj	11.161 kr.
Restaurationsbesøg 25 % af 1.610 kr.	402 kr.
Brændstof	2.279 kr.
Vedligeholdelse	384 kr.
Diesel	14.866 kr.
Vægtafgift	9.171 kr.
Vedligeholdelse	4.490 kr.
Husleje	30.000 kr.
Kontorartikler	456 kr.
Mindre nyanskaffelser	32.374 kr.
Telefon	638 kr.
Revisorhonorar	14.500 kr.
Kontingenter	1.000 kr.
Udgifter i alt, ekskl. moms	128.498 kr.

SKAT har i opgørelsen af de fradragsberettigede driftsomkostninger på i alt 128.498 kr. medtaget fradragsposterne i de fremlagte kontospecifikationer, bortset fra fradragsposter vedrørende konto 1390 Fremmed arbejde, 3610 Gebyr v. selskabsstiftelse, konto 3642 Advokathonorar ved selskabsstiftelse og konto 2520 Løn. Virksomheden har på konto 2750 Restaurationsbesøg fratrukket udgifter til restaurationsbesøg med i alt 1.610 kr., mens SKAT kun har godkendt fradrag med 402 kr., svarende til 25 % af virksomhedens bogførte udgifter til restaurationsbesøg.

SKAT har på baggrund af de dokumenterede udgifter opgjort virksomhedens indgående afgift af udgifter i Danmark således:

Moms af varekøb	895 kr.
Moms af hjælpematerialer	800 kr.
Moms af arbejdstøj	2.791 kr.
Moms restaurationsbesøg	17 kr.
Moms brændstof	569 kr.
Moms vedligeholdelse	114 kr.
Moms af kontorartikler	456 kr.
Moms mindre nyanskaffelser	593 kr.
Moms telefon	160 kr.
Moms revisorhonorar	3.625 kr.
Moms anskaffelse bil	2.000 kr.
Indgående afgift i alt	12.020 kr.

SKAT har den 5. april 2016 sendt klageren et nyt forslag til afgørelse, hvori SKAT på baggrund af det fremsendte regnskabsmateriale har foreslået at forhøje klagerens skattepligtige indkomst i indkomståret 2013 med et skønnet overskud af virksomhed på 835.900 kr. og at forhøje klagerens momstilsvar for afgiftsperioden 1/1 2013 til 31/12 2013 med 229.078 kr.SKAT har i forslaget af 5. april 2016 opgjort klagerens overskud af virksomhed i indkomståret 2013 således:

Omsætning ekskl. moms	964.398 kr.
Udgifter ekskl. moms	128.498 kr.
Skønnet overskud af virksomhed	835.900 kr.

SKAT har i forslaget af 5. april 2016 opgjort forhøjelsen af klagerens momstilsvaret for afgiftsperioden 1/1 2013 til 31/12 2013 således:

Momstilsvar:
Udgående moms vedr. de 11 salgsfakturaer, 25 % af 964.398 kr.		241.098 kr.
- indgående moms af udgifter i Danmark		12.020 kr.
Manglende angivelse og afregning af momstilsvar, jf. momslovens §§ 56 og 57		229.078 kr.

SKAT har den 19. maj 2016 truffet den påklagede afgørelse i overensstemmelse med det nye forslag til afgørelse af 5. april 2016.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar 2013 til 31. december 2013 skønsmæssigt med 229.078 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”...

2.3 SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT anser dig for personligt at have drevet uregistreret virksomhed.

Du stifter 1. august 2013 [virksomhed2] ApS CVR nr. [...2].

Det er oplyst i punkt 1.2 at selskabet ikke kunne blive momsregistreret, da selskabet ikke kunne stille den nødvendige kaution. Dette er oplyst af revisor [person2]. Efterfølgende har Skat kunne konstatere, at selskabet aldrig har anmodet om at blive momsregistreret.

Da der ikke er sket momsafregning, anses du for at have drevet uregistreret virksomhed, også fordi at samtlige ind og udbetalinger vedrørende driften af virksomheden er afholdt af dig personligt og ikke af selskabet.

Der er ikke angivet moms for [virksomhed2] ApS. Selskabet er fra 1. januar 2014 ikke aktiv længere. Selskabet har ikke kunne få nogen bankkonto, og har derfor brugt din bankkonto i [finans1] A/S konto [...57].

[virksomhed2] ApS har i 2013 udstedt følgende fakturaer:

24.01.13	faktura nr. ?	21.666 kr.	moms	5.416 kr.	27.082 kr.
02.03.13	-	21.666 kr.	moms	5.416 kr.	27.082 kr.
03.03.13	-	21.666 kr.	moms	5.416 kr.	27.082 kr.
22.03.13	-	31.500 kr.	moms	7.875 kr.	39.375 kr.
06.05.13	-	56.000 kr.	moms	14.000 kr.	70.000 kr.
12.06.13	-	25.500 kr.	moms	6.375 kr.	31.875 kr.
30.06.13	-	60.000 kr.	moms	15.000 kr.	75.000 kr.
31.07.13	-	150.480 kr.	moms	37.620 kr.	188.100 kr.
31.08.13	-	272.000 kr.	moms	68.000 kr.	340.000 kr.
30.09.13	-	243.920 kr.	moms	60.980 kr.	304.900 kr.
20.12.13	-	60.000 kr.	moms	15.000 kr.	75.000 kr.
I alt		964.398 kr.	moms	241.098 kr.	1.205.496 kr.

Ifølge dokumenterede udgifter udgør den indgående afgift

Moms af varekøb	895 kr.
Moms af hjælpematerialer	800 kr.
Moms af arbejdstøj	2.791 kr.
Moms restaurationsbesøg	17 kr.
Moms brændstof	569 kr.
Moms vedligeholdelse	114 kr.
Moms af kontorartikler	456 kr.
Moms mindre nyanskaffelser	593 kr.
Moms telefon	160 kr.
Moms revisorhonorar	3.625 kr.
Moms anskaffelse bil	2.000 kr.
Indgående afgift i alt	12.020 kr.

Du er momspligtig efter bestemmelsen i momslovens § 3, idet du driver selvstændig økonomisk virksomhed og skal således betale moms af varer og ydelser, som er leveret mod vederlag her i landet, jævnfør momslovens § 4.

Det fremgår af momslovens § 47, stk. 1 og 2, at en momspligtig person, som driver virksomhed skal anmelde sin virksomhed til registrering senest 8 dage inden påbegyndelse af den momspligtige ak-tivitet, og det fremgår videre i § 47, stk. 6, at når en momsregistrering er inddraget må ejeren m.v. ikke fortsætte driften af virksomheden.

Af momslovens § 52 a, stk. 6 og 7 fremgår, at en momspligtig person, som ikke er momsregistreret, ikke må anføre moms m.v. på fakturaen, og at hvis der alligevel anføres moms, så skal denne moms indbetales til SKAT.

Det fremgår endvidere af momslovens §§ 56 og 57, at momsregistrerede virksomheder for hver afgiftsperiode skal opgøre og angive den udgående og den indgående moms. Forskellen er virksomhedens momstilsvar.

Salgsmomsen jf. ovenstående udgør kr. 241.098. Der henvises til momslovens § 4

Der er fradrag for dokumenterede afgift for evt. køb, da registrerede virksomheder, der ønsker godtgørelse af købsmoms skal dokumentere købsmomsen med faktura eller afregningsbilag efter momsbekendtgørelsen §§ 58.

Momstilsvar:
Udgående moms vedrørende de 11 salgsfakturaer på i alt 964.398 kr. ekskl. moms	241.098 kr.
- indgående moms af udgifter i Danmark	12.020 kr.
Manglende angivelse og afregning af momstilsvar, jf. momslovens §§ 56 og 57	229.078 kr.

Beløbet opkræves efter opkrævningslovens § 5 stk. 1.

(...)

2.5 Skats afgørelse

Du har i selskabets navn udstedt fakturaer på 1.205.496 heraf moms kr. 241.098. Din advokat oplyser, at det kom som en stor overraskelse, at du ikke var momsregistret. Skat kan undre sig over, at hverken revisor eller dig ikke har bemærket, at der ikke løbende er sket momsafregning, når du i selskabets navn har udstedt fakturaer med moms.

Da der ikke er kommet yderligere bemærkninger fastholder Skat afgørelsen jf. punkt 2.3.

Momstilsvar:
Udgående moms vedrørende de 11 salgsfakturaer på i alt 964.398 kr. ekskl. moms	241.098 kr.
- indgående moms af udgifter i Danmark	12.020 kr.
Manglende angivelse og afregning af momstilsvar, jf. momslovens §§ 56 og 57	229.078 kr.

Beløbet opkræves efter opkrævningslovens § 5, stk. 1.

...”

I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen ved brev af 5. september 2016 fremkommet med følgende bemærkninger:

”...

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Dog vil Skat lige komme med en bemærkning til [person3]s skrivelse til Skatteankestyrelsen. Han bemærker side 5 vedr. "fiktiv kasse" at den kan genfindes i balancen i regnskabet side 11, samt at han bestrider at regnskabsgrundlaget i [virksomhed2] ApS er blevet tilsidesat. Som Skat også skriver i sagsfremstillingen, så er der tale om en "fiktiv kasse". Bogføringen stemmer ikke overens med virkeligheden. Ifølge bogføringen er der betalt fremmed arbejde til polske håndværkere med kr. 413.885 via-kassen. Dette er fiktivt da [person4] løbende hæver 15.000 kr. kontant via sin private bankkonto, som han betaler til polske håndværkere med. Beløbene har ikke kunne afstemmes med hævninger i bank. Ifølge bogføringen er der sket store hævninger og indbetalinger via-kassen, hvor modpost er mellemregningskonto f.eks. hævet kasse kr. 417.885 og indsat kr. 247.626 ultimo året. Dette er også fiktivt

Bemærkning til sagsfremstillingen.

Bankkonto i [finans1] A/S skal være konto [...59] og ikke [...57].

...”

Efter at have modtaget Skatteankestyrelsens indstilling i klagesagen har Skattestyrelsen den 9. maj 2022 udtalt:

”...

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen indstiller stadfæstelse af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som stadfæster daværende SKAT, nu Skattestyrelsens afgørelse i sin helhed.

Skattestyrelsen fastholder at klager for perioden har drevet momspligtig, men uregistreret virksomhed, og at Skattestyrelsen har været berettiget at ansætte momstilsvaret skønsmæssigt ud fra indsætning på klagers bankkonto samt øvrige regnskabsoplysninger.

Som det fremgår af oplysningerne, var klager i perioden hovedanpartshaver og direktør i selskabet [virksomhed2] ApS. Selskabet var i den påklagede periode og er stadig ikke registreret for moms eller indeholdelsespligt. I de fremlagte årsregnskaber for [virksomhed2] ApS ses ikke en bankkonto eller en likvid kasse.

Skattestyrelsen erfarede fra oplysninger fra politiet, at selskabet trods den manglende momsregistrering havde udstedt fakturaer med moms, hvor betalingerne var indsat på klagers bankkonto.

Det er oplyst at der er leveret håndværker ydelser til andre virksomheder af [virksomhed2] ApS, hvor betalingen for arbejdet grundet selskabets manglende bankkonto er indsat på klagers bankkonto. Det må således lægges ubestridt til grund, at der er tale om momspligtige ydelser.

På de fremlagte fakturaer, udskrevet af [virksomhed2] ApS under stiftelse, er klagers private kontonummer fremgår til betaling. De fakturerede beløb fremgår inkl. moms. Der foreligger ikke oplysninger eller dokumentation for, at indsætningerne fra de udstedte fakturaer, er videreoverført til selskabet, eller at momsbeløbet er afregnet til myndighederne.

Skattestyrelsen fastholder at klager må anses for at havde drevet selvstændig økonomisk virksomhed og er en momspligtig person, jf. momslovens § 3 stk. 1, dog uden at lade sig registrer.

Det fremgår bl.a. af CVR-oplysninger, at klageren har erfaring med forretningsdrift over en længere årrække, da denne har været registreret med tilknytning til en lang række virksomheder og selskaber, herunder selskaber vedrørende fast ejendom.

Henset til at det er ubestridt leveret momspligtige ydelser, samt at momsen ikke ses afregnet, finder Skattestyrelsen fortsat, at indsætningerne stammer fra uregistreret momspligtig virksomhed, hvor der ikke er afregnet moms.

Efter Skattestyrelsen opfattelse påhviler det klager at godtgøre, at de indsatte beløb og momsen heraf er afregnet af andre, eller at beløbene falder uden for momslovens anvendelsesområde. Denne bevisbyrde har klager ikke løftet. Denne bevisbyrde er efter Skattestyrelsens opfattelse videre skærpet henset til de fremlagte fakturaer er udstedt med moms.

I det omfang at indbetalingerne fra fakturaerne skulle havde været tilhørende [virksomhed2] ApS og ikke klager, burde der havde været en overførsel til selskabets bankkonto, kasse fra eller en overførsel via mellemregningskonto. Dette er ikke sket. Skattestyrelsen henviser til, at der er ingen pengestrømme er mellem klager og selskabet, hvorfor den i selskabet anførte ”kasse” må anses som en fiktiv kasse.

Allerede fordi klager ikke har udarbejdet regnskabsmateriale eller bogføring, har Skattestyrelsen videre været berettiget til at opgøre klagers momstilsvar skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2. Skattestyrelsen henviser også til at selskabets regnskabsgrundlag ikke overholder regnskabskravene og ligeledes er tilsidesat af myndighederne. Dette fastholdes i øvrig fortsat.

Skattestyrelsen har forhøjet klagers salgsmoms med den på fakturaerne anførte moms, fastsat til 20 % af vederlaget, jf. momslovens § 27, stk. 1. Dette er ikke bestridt.

Skattestyrelsen fastholder derfor opgørelsen af salgsmomsen for perioden.

Købsmoms

Ligeledes er Skattestyrelsen enige i at klager ikke har ret til momsfradrag, ud over de allerede indrømmet momsfradrag på 12.020 kr., når klager ikke har dokumenteret at have ret til yderligere momsfradrag i henhold til momslovens § 37, stk. 1 ved fremlæggelse af objektive beviser, jf. bl.a. SKM2021.456.LSR samt EU-domstolen i sag C-664/16, Vadan.

Hvis en momspligtig person ikke er i stand til at fremlægge beviser for købsmomsen, som den pågældende har betalt, ved at fremlægge fakturaer eller et andet dokument, kan der ikke indrømmes momsfradrag alene på baggrund af et udbetalingsbilag eller en kontakthævning. Der skal altså forelægges dokumentation både for levering og for, at der er betalt moms, før der kan indrømmes momsfradrag for indgående afgift (købsmoms).

Dette har klager ikke gjort, hvorfor klager alene har ret til momsfradrag på 12.020 kr., jf. afgørelsen.

Afslutningsvis skal Skattestyrelsen bemærke at ”erhvervsmæssig virksomhed”, jf. indstillingen side 2, 2. sidste afsnit, både kan være momspligtig virksomhed, momsfri virksomhed eller vedrører indtægter der falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Skattestyrelsen finder derfor at den skønsmæssig ansatte omsætning skal anses at stamme fra selvstændig økonomisk virksomhed med levering mod vederlag, bl.a. i form af malerarbejde for andre her i landet, som er momspligtig, jf. §§ 3-4. Skattestyrelsen er dermed berettiget i at anse omsætningen for at være momspligtig, og beregnet moms heraf.

Genoptagelse

Skattestyrelsen fastholder at skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 3. punktum er overholdt, og at Skattestyrelsen har ændret momsangivelserne i overensstemmelse med reglerne.

Det følger af Landsskatterettens afgørelse i SKM2013.675.LSR, at 3-månedersfristen for foretagelse af skatteansættelsen løber fra datoen for det fornyede forslag, når det fornyede forslag i sin helhed, erstatter det oprindelige forslag.

Efter Skattestyrelsens opfattelse må det lægges til grund, at Skattestyrelsen først med de nye oplysninger, der fremkom i forbindelse med høringen, havde det fornødent grundlag for at udsende et nyt forslag til afgørelse, hvilket er sket den 5. april 2016. Skattestyrelsen henviser til at der modtages dokumentation for selskabets eksistens, lige som at Skattestyrelsen ændrer momstilsvaret på baggrund af oplysninger modtaget fra klager.

Dermed er 3-månedersfristen fra varslingen af 5. april 2016 ikke udløbet ved afsendelsen af afgørelsen den 19. maj 2016. Der henvises i den forbindelse også til SKM2017.623.ØLR.

Betingelserne i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, for ordinær genoptagelse af momsangivelserne for 2013 er herefter opfyldt.

...”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt fremsat påstand om, at den skønsmæssige forhøjelse af klagerens momstilsvar for afgiftsperioden 1/1 2013 til 31/12 2013 nedsættes til 0 kr.

Klagerens repræsentant har subsidiært nedlagt påstand om, at forhøjelsen af momstilsvaret for afgiftsperioden 1/1 2013 til 31/12 2013 ansættes i overensstemmelse med bogføringen.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstandene anført følgende:

”...

Forhøjelse af [person4]s indkomst og momsansættelse for 2013 drejer sig om erhvervsmæssig virksomhed udøvet af [virksomhed2] ApS. [virksomhed2] ApS blev stiftet 13. august 2013 af [virksomhed1] ApS, jf. bilag 2. [virksomhed1] ApS blev stiftet samme dag af [person4], jf. bilag 3.

[virksomhed2] ApS har i 1. regnskabsår haft et resultat efter skat på 24.138 kr., jf. bilag 4. Det fremgår af selskabets specifikationshæfte for 1. regnskabsår, at nettoomsætningen har været på 977.143 kr., jf. bilag 5.Tallene i specifikationen kan underopdeles som det fremgår af bogførings-balancen og kontospecifikationerne, jf. bilag 6 og 7. Videre kan indtægter og afholdte omkostninger genfindes i bogføringsbilagene, jf. bilag 8. Der henvises videre til revisors brev i bilag 9.

Det udførte håndværksmæssige arbejde har været udført for forskellige danske virksomheder, jf. bilag 8, underbilag 1-3, 99 og 150-158, og [virksomhed2] ApS har fået udført arbejdet af en polsk underentreprenør, [virksomhed8] s.r.o., jf. bilag 8, underbilag 162-172. Videre har [virksomhed2] ApS afholdt en lang række udgifter, der hver især har været på 10.000 kr. eller derunder – f.eks. også udgifter til SKAT, som er registreret under [virksomhed2] ApS.

_____

SKAT har i afgørelsen - i modsætning til forslag til afgørelse af 23. november 2015 - anerkendt, at [virksomhed2] ApS er et lovligt dansk indregistreret selskab, der er almindeligt skattepligtigt her til landet. Det kan således for afgørelsen af nærværende klagesag lægges til grund, at [virksomhed2] ApS er et lovligt dansk indregistreret selskab, der er almindeligt fuldt skattepligtigt her til landet.

SKAT har så i afgørelsen side 5, 6. afsnit i stedet truffet afgørelse om, at rette indkomstmodtager til den indkomst som [virksomhed2] ApS utvivlsomt hidrører fra selskabets arbejdsopgaver, hvor selskabet har udstedt fakturaer for og oppebåret, ikke er indkomst, der ikke skal henføres til [virksomhed2] ApS men til [person4]. SKAT har begrundet dette skift vedrørende rette indkomstmodtager således:

"Da samtlige transaktioner i virksomheden af økonomisk karakter er foretaget af dig personligt, via den af dig personligt ejede bankkonto i [finans1]A/S, anses den uregistrerede virksomhed for at være drevet af dig, og ikke det af dig stiftede selskab. Du er derfor skattepligtig af et evt. overskud af virksomhed jf. bestemmelsen i statsskattelovens § 4, da du er anset for rette indkomstmodtager."

SKAT har i sin Juridiske Vejledning, C.D.2.2.1. anført følgende principper for fastlæggelse af "rette indkomstmodtager":

"Koncernindkomsten skal i skatteretlig henseende fordeles til det skattesubjekt, som er henholdsvis rette indkomstmodtager og rette omkostningsbærer. Denne fordeling foretages som udgangspunkt på grundlag af de almindelige principper i SL §§ 4 - 6. Indtægter skal henføres til det skattesubjekt, som har et retligt krav på indtægten, og omkostninger skal henføres til det skattesubjekt, som har en retlig forpligtelse til at afholde omkostningen."

De fakturaer, der er udstedt af [virksomhed2] ApS, er udstedt af selskabet, da det var [virksomhed2] ApS, der havde indgået entrepriseaftaler med de enkelte bygherrer. Det er således uomtvisteligt, at det på den ene side var [virksomhed2] ApS, der som led i de indgåede aftaler var forpligtet til at levere den aftalte ydelse og på den anden side i kraft af samme aftale var berettiget til at oppebære honoraret for udført arbejde ihht. parternes aftale. Bygherrerne ville ikke med frigørende virkning kunnet have betalt til andre end [virksomhed2] ApS.

Tilsvarende med hensyn til udgifterne til den polske underentreprenør, var aftalen indgået mellem [virksomhed2] ApS og [virksomhed8] s.r.o., hvilket understøttes af, at alle de af [virksomhed8] s.r.o. udstedte fakturaer er udstedt til [virksomhed2] ApS.

Det gøres på det grundlag gældende, at [virksomhed2] ApS er rette indkomstmodtager ifht. den indkomst der i 2013 er oppebåret af selskabets og tilsvarende er selskabet rette omkostningsbærer ifht. De afholdte udgifter. Og det bestrides derfor, at der er grundlag for at anset [person4] for rette indkomstmodtager/omkostningsbærer.

Det forhold, at en virksomhed udføres af et selskab anerkendes i dansk ret (og skatteret), jf. f.eks. U 1998.1 314H (Haugland).

Det forhold, at [person4] har stillet sin private bankkonto til rådighed for selskabets brug kan i den situation, hvor der på objektivt basis kan føres bevis for selskabets bogføring, ikke føre til, at [person4] i stedet for selskabet kan anses som rette indkomstmodtager.

Det er ubestridt, at det arbejde, der er udført for de danske bygherrer er udført ihht. aftale med [virksomhed2] ApS. Videre fremgår det af bogføringen, at polske underentreprenører har udført arbejdet for [virksomhed2] ApS. Der er således tale om indtægter og udgifter vedrørende en igangværende erhvervsvirksomhed hos [virksomhed2] ApS. Der er intet grundlag for at anse andre end [virksomhed2] ApS for rette indkomstmodtager til de oppebårne indtægter ligesom der ikke er grundlag for at anse andre end [virksomhed2] ApS som rette fradragsberettigede til de afholdte udgifter.

Så vidt angår opgørelsen af indkomsten fastholdes det, at indkomsten er opgjort korrekt, således som det fremgår af bilag 4-8. Det fastholdes herunder, at der ikke er grundlag for at underkende fradrag for udgifterne til den polske underentreprenør. Det fastholdes derfor, at [virksomhed2] ApS' resultat før afskrivninger udgjorde 50.693 kr., jf. bilag 5.

Til støtte for at [virksomhed2] ApS skal have fradrag for sine udgifter til den polske underentreprenør gøres det for det første gældende, at bestemmelsen i ligningslovens § 8 Y ikke havde til formål at begrænse betaling for faktisk udført arbejde, men havde til formål at sikre SKAT et grundlag for at afsløre fiktive transaktioner m.v. Således fremgår det af lovmotiverne fra 201 1/2012:

"3.4. Krav om digital betaling af beløb over 10.000 kr.

Sort arbejde kendetegnes ved, at der ikke udstedes faktura til køber, og at køber oftest betaler kontant. Når det foregår på denne måde, vil der ikke være et transaktionsspor. ...

Ved at anvende digitale betalingsmåder etableres et transaktionsspor, som skaber et bedre grundlag for SKAT, til at afsløre fiktive fakturaer, der benyttes som fradrag, og kædesvig, hvor der fratrækkes udgifter fra underleverandører, der unddrager skat og moms. ... "

Således var formålet med bestemmelsen at sikre at SKAT kunne bibringes et bedre grundlag for at afsløre fiktive fakturerer, som kunne være blevet benyttet ved kædesvig. Det er imidlertid ikke det der er tilfældet i nærværende sag, hvor det er ubestridt, at det arbejde, de danske bygherrer har betalt til [virksomhed2] ApS rent faktisk er udført af [virksomhed2] ApS ved brug af den polske underentreprenør. Anvendelse af bestemmelsen, som gjort af SKAT, vil derfor være i strid med det formål, der blev angivet i lovmotiverne, som jo netop var et helt andet.

Hertil gøres det for det andet gældende, at nægtelse af fradrag for udgifter afholdt for arbejde udført af underleverandører fra andre EU-lande, konkret Polen, såfremt betaling ikke er sket via bankoverførsel er en hindring af tjenesteydelsernes frie bevægelighed indenfor EU. Således følger det af Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmådes kapitel 3 om tjenesteydelsernes frie bevægelighed:

''Artikel 56 (tidl. artikel 49 i TEF)

Inden for rammerne af nedennævnte bestemmelser er der forbud mod restriktioner, der hindrer fri udveksling af tjenesteydelser inden for Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse."

Underkendelse af fradragsret for udgifter til f.eks. polske underentreprenører udgør en restriktion, der hindrer den fri udveksling af tjenesteydelser som den polske underentreprenør netop leverede til [virksomhed2] ApS. SKAT har i afgørelsen side 9n forsøgt at forklejne dette brud på et af EU-traktatens grundprincipper ved at anføre:

"SKAT mener ikke, at ovennævnte krav krænker retten til fri bevægelighed af tjenesteydelser indenfor Unionen, for så vidt angår statsborgere i medlemsstaterne, der er bosat i en anden medlemsstat end modtageren af den pågældende ydelse. Der er tale om en intern regel om, at virksomheden skulle have indberettet oplysninger om det polske firma på told- og skatteforvaltningens hjemmeside 14 dage efter betalingen dog senest 1 måned efter fakturaens modtagelse, der entydigt identificerer leverandøren og betalingen heraf, som virksomheden ikke har overholdt ... Kravet om indberetning i ligningslovens § 8 Y stk. 3 ses ikke at være til hinder for den fri udveksling af tjenesteydelser."

Således er det SKATs opfattelse, at da der er tale om en intern dansk regel, der er rettet til den dansk virksomhed, der jo bare kunne have foretaget indberetning, hver gang der var modtaget en faktura, så er bestemmelsen ikke i strid med EU-retten. Dette synspunkt bestrides.

EU-domstolen har afsagt en række domme om forståelsen af artikel 56 (tidligere artikel 49). Således har EU-domstolen anført følgende i f.eks. sag C-458/08 (Kommissionen mod Portugal):

"83. Hvad angår spørgsmålet, om den omhandlede nationale ordning er forenelig med artikel 49 EF, følger det af fast retspraksis, at artikel 49 EF ikke blot kræver afskaffelse af enhver form for forskelsbehandling til skade for en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat på grund af dennes nationalitet, men også ophævelse af enhver restriktion - selv om denne restriktion gælder uden forskel for indenlandske tjenesteydere og tjenesteydere fra andre medlemsstater - der kan forbyde, hindre eller indebære større ulemper for den virksomhed, som udøves af en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat, hvor denne lovligt præsterer tilsvarende tjenesteydelser (jf. bl.a. dom af 5.3.2009, sag C-350107, Kattner Stahlbau, Sml. I, s. 1513, præmis 78 og den deri nævnte retspraksis).

Det er således uden betydning, at der er tale om en dansk intern regel, så længe den interne danske regel kan medføre en større ulempe for udøvelsen af tjenesteydelsen i Danmark. Og det er lige præcis det § 8Y gør, idet skattemæssigt fradrag for afholdte driftsomkostninger hindres, og dermed er der etableret en potentiel hindring for grænseoverskridende udveksling af tjenesteydelser.

Måtte Landsskatteretten ikke være enig i ligningslovens § 8Y strider imod EU-Traktatens artikel 56 om retten til fri udveksling af tjenesteydelser, gør jeg gældende, at der ikke foreligger den fornødne klarhed om EU-rettens korrekte anvendelse (acte clair).

Det gøres gældende, at Landsskatteretten har den fornødne kompetence til at forelægge anmodningen for EF-domstolen, jf. forslag til skattestyrelsesloven, L 110, 2004-2005, 2. sml., alm. bem. nr. 4.1.4.

Da det tilkommer EF-domstolen at foretage en fortolkning af EU-Traktaten i forhold til den konkrete situation, gøres det gældende, at det påhviler Landsskatteretten at forlægge den rejste problemstilling præjudicielt for EF-domstolen, jf. EF-traktatens artikel 234.

Der tages forbehold for at indsende udkast til spørgetema vedrørende præjudicielle spørgsmål til EU-Domstolen.

Til støtte for, at bestemmelsen i ligningslovens § 8Y ikke finder anvendelse ifht. køb af tjenesteydelser fra underleverandører fra andre EU-lande, konkret Polen, henvises til, at 2012 loven (nr. 590) fsva. ændringerne af momslovens netop sondrede mellem indenlandske transaktioner og EU-grænseoverskridende transaktioner.

SKAT har flere steder i afgørelsen anført, at [virksomhed2] ApS' regnskabsgrundlag til enhver tid kunne tilsidesættes. Dette begrunder SKAT med, at der var en "fiktiv kasse", som ikke var bogført. Det er den under konto 5800 i kontospecifikationen i bilag 6, der kan genfindes i balancen i regnskabet i bilag 4, side 11.

Hertil kommer, at SKAT i sin afgørelsen har lagt alle tallene i regnskabet til grund for sin afgørelse og der indgår derfor intet skøn i SKATs afgørelse. Det er jo heller ikke alle fejl - hvis der altså er nogen - der skal føre til, at regnskabsgrundlaget tilsidesættes, jf. SKATs Juridiske Vejledning A.B.5.3.2. Det bestrides derfor at regnskabsgrundlaget i [virksomhed2] ApS er blevet tilsidesat og at SKAT har truffet en skønsmæssig afgørelse.

_____

Af samme grunde gøres det gældende, at den foretagne forhøjelse af momsgrundlaget for [person4] skal nedsættes til 0 kr.

SKAT har fremsendt forslag til afgørelse 23. november 2015 og 5. april 2016, jf. bilag 10 og 11. Det gøres gældende, at SKATs afgørelse 19. maj 2016 derfor er truffet mere end tre måneder efter udløbet af tre-måneders kendelsesfristen.

_____

Subsidiært gøres det i den situation, hvor Landsskatteretten måtte finde, at det er [person4], der er rette indkomstmodtager til [virksomhed2] ApS' indkomst, gældende, at indkomsten og momsgrundlag efter periodisering til indkomståret 2013 skal følge selskabet bogføring uden underkendelse af nogle af de anførte poster.

...”

I forbindelse med klagesagens behandling ved Skatteankestyrelsen er repræsentanten ved brev af 29. november 2016 fremkommet med følgende bemærkninger:

”...

SKATs brev af 5. september 2016 giver ikke [person4] anledning til at ændre det i klagen af 3. august 2016 anførte.

Til det af SKAT nederst side 1 anførte bemærkes, at da selskabet ikke kunne få en bankkonto, jf. bilag 12, så indbetalte selskabets kunder til [person4]s bankkonto, hvorefter indbetalingerne blev hævet. Den opgjorte kassekonto under konto 5600 afspejler på kroner selskabets kassebeholdning.

Det bemærkes, at SKAT overhovedet ikke har forholdt sig til de rejste juridiske problemstillinger, herunder at forhøjelsen er stridende imod EU-retten.

Skatteankestyrelsen anmodes om snarest muligt at forholde sig til spørgsmålet om ligningslovens § 8Y og dens overtrædelse af EU-retten, samt i tilfælde af, at det er styrelsens opfattelse, at ligningslovens § 8Y ikke strider imod EU-retten, anmodningen om præjudiciel forelæggelse for EU-Domstolen.

...”

På kontormødet i klagesagen har klagerens repræsentant oplyst, at synspunkterne i klagen opretholdes, og at han vil fremsende et supplerende indlæg.

Ved brev af 30. november 2021 har repræsentanten fremsendt følgende supplerende bemærkninger:

”...

I fortsættelse af kontorforhandling i Skatteankestyrelsen skal [person4] fremkomme med nedenstående supplerende bemærkninger, idet det i klagen og indlæg af 29. november 2016 anførte fastholdes.

[virksomhed2] ApS er rette indkomstmodtager

Det fastholdes overordnet, at der ikke er retligt grundlag for at anse [person4] for rette indkomstmodtager i forhold til [virksomhed2] ApS’ indkomst. Der henvises til det i klagen anførte herom.

Bogføring og udbetalinger via bank

Der blev under kontorforhandlingen spurgt indtil bogføringen og samspillet med [person4]s bankkonto.

Som det fremgår af bilag 12, kunne [virksomhed2] ApS eller dets moderselskab ikke oprette en bankkonto. I konsekvens heraf valgte [person4] at stille sin private bankkonto til rådighed for selskabet. Kontoudskrift for 2013 og 2014 fremlægges som bilag 13.

[virksomhed2] ApS havde i 1. regnskabsår haft et resultat efter skat på 24.138 kr., jf. bilag 4. Det fremgår af selskabets specifikationshæfte for 1. regnskabsår, at nettoomsætningen har været på 977.143 kr., jf. bilag 5. Tallene i specifikationen kan underopdeles som det fremgår af bogførings-balancen og kontospecifikationerne, jf. bilag 6 og 7. Videre kan indtægter og afholdte omkostninger genfindes i bogføringsbilagene, jf. bilag 8. Der henvises videre til revisors brev i bilag 9.

Det udførte håndværksmæssige arbejde har været udført for forskellige danske virksomheder, jf. bilag 8, underbilag 1-3, 99 og 150-158, og [virksomhed2] ApS har fået udført arbejdet af en polsk underentreprenør, [virksomhed8] s.r.o., jf. bilag 8, underbilag 162-172. Videre har [virksomhed2] ApS afholdt en lang række udgifter, der hver især har været på 10.000 kr. eller derunder – f.eks. også udgifter til SKAT, som er registreret under [virksomhed2] ApS.

Der fremlægges som bilag 14 SKATs registrering af den foretagne selvangivelse for [virksomhed2] ApS.

Heroverfor har SKAT fastlagt en omsætning på 964.398 kr. ex moms, svt. en omsætning på 1.205.496 kr. inkl. moms på 241.098 kr.

SKAT har i omsætningen ex. moms givet fradrag med 128.498 kr., jf. bilag 1, side 6-7 og i den opgjorte salgsmoms på 241.098 kr. et fradrag på 12.020 kr., jf. bilag 1, side 12, jf. efterangivelse hos [person4] - og ikke [virksomhed2] ApS i bilag 15.

SKAT har i fradraget på 128.498 kr. medtaget alle fradragsposter efter bogføringen bortset fra fradragsposter vedrørende konto 1390 Fremmed arbejde, 3610 gebyr v. selskabsstiftelse og konto 3642 advokathonorar.

Konto 1390 Fremmed arbejde vedrører arbejde udført af polsk underleverandør i alt 727.400 kr. Konto 1390 er modposteret på konto 6800 varekreditorer. [person4] forklarer, at betalingerne af underleverandørerne skete til underleverandørens folk, der var i Danmark og udførte arbejdet. Flere af disse havde ikke bankkonto, hvorfor [person4] for en del af honoraret hævede dette fra sin private bankkonto i så store portioner, som det var muligt og udbetalte i kontanter.

En række af udbetalingerne skete imidlertid via [finans1], [finans1] har sikret identifikation af betalings- modtager. Der er tale om følgende betalinger:

6.9.2013	[AC]	21.120 kr.	B13 s 5, B7 s 12 & B8/91
6.9.2013	[BN]	20.400 kr.	B13 s 5, B7 s 12 & B8/93
6.9.2013	[IC]	6.960 kr.	B13 s 5, B7 s 12 & B8/90
6.9.2013	[SH]	37.875 kr.	B13 s 5, B7 s 12 & B8/95
6.9.2013	[SV]	21.800 kr.	B13 s 6, B7 s 12 & B8/92
6.9.2013	[TH]	6.960 kr.	B13 s 6, B7 s 12 & B8/89
6.9.2013	[VB]	21.000 kr.	B13 s 6, B7 s 12 & B8/94
11.10.2013	[AC]	18.360 kr.	B13 s 7, B7 s 12 & B8/105
11.10.2013	[SV]	17.400 kr.	B13 s 7, B7 s 12 & B8/103
11.10.2013	[VB]	17.280 kr.	B13 s 7, B7 s 12 & B8/104
18.10.2013	[SH]	6.000 kr.	B13 s 7, B7 s 12 & B8/101
18.10.2013	[TH]	18.360 kr.	B13 s 7, B7 s 12 & B8/102
20.12.2013	[IC]	100.000 kr.	B13 s 8, B7 s 12 & B8/100
I alt		313.515 kr.

Det gøres gældende, at underkendelse af fradragsretten til udgiften til underleverandøren er i strid med EU-Retten, men hertil kommer, at underkendelse af fradragsretten for de 313.515 kr. heraf er yderligere i strid med de danske regler om fradrag om driftsomkostninger, jf. statsskattelovens § 6A, jf. ligningslovens § 8Y modsætningsvis. Der er derfor allerede af denne grund ikke grundlag for at opretholde denne del af SKATs afgørelse.

Fastholdes det, at [person4] er rette indkomstmodtager, så gøres det tilsvarende gældende, at

der ikke er grundlag for at opretholde afgørelsen overfor ham.

Fradragsnægtelse er i strid med EU-Rettens grundprincip om tjenesteydelsernes frie bevægelighed

Det skal supplerende til det i klage af 3. august 2016 anførte om, at nægtelse af fradragsret for udgifter til f.eks. polske underentreprenører udgør en restriktion, der hindrer den fri udveksling af tjenesteydelser, som den polske underentreprenør netop leverede til [virksomhed2] ApS, henvises til to nyere domme fra EU-Domstolen.

C-87/19 (TV Play Baltic AS), præmis 35:

”Hvad angår spørgsmålet, om en national lovgivning som den i hovedsagen omhandlede indebærer en restriktion, som er forbudt i medfør af artikel 56 TEUF, bemærkes, at det følger af retspraksis, at den frie udveksling af tjenesteydelser ikke blot kræver afskaffelse af enhver form for forskelsbehandling til skade for en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat på grund af dennes nationalitet, men også ophævelse af enhver restriktion, selv om denne restriktion gælder uden forskel for indenlandske tjenesteydere og tjenesteydere fra andre medlemsstater, der kan forbyde, hindre eller indebære større ulemper for den virksomhed, som udøves af en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat, hvor denne lovligt præsterer tilsvarende tjenesteydelser (dom af 13.12.2007, United Pan-Europe Communications Belgium m.fl., C-250/06, EU:C:2007:783, præmis 29 og den deri nævnte retspraksis).”

C-142/20 (Analisi G. Caracciolo Srl) Præmis 47:

”Hvad indledningsvis angår bestemmelserne om den frie udveksling af tjenesteydelser skal det for det første bemærkes, at artikel 56 TEUF ikke blot kræver afskaffelse af enhver form for forskelsbehandling til skade for en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat på grund af dennes nationalitet, men også ophævelse af enhver restriktion for den frie udveksling af tjenesteydelser, selv om denne restriktion gælder uden forskel for indenlandske tjenesteydere og tjenesteydere fra andre medlemsstater, der kan forbyde, hindre eller indebære større ulemper for den virksomhed, som udøves af en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat, hvor denne lovligt præsterer tilsvarende tjenesteydelser (dom af 11.12.2019, TV Play Baltic, C-87/19, EU:C:2019:1063, præmis 35 og den deri nævnte retspraksis.”

Dommene vedlægges, som aftalt på kontormødet.

Det er åbenbart, at nægtelse af fradrag – uanset dette sker uden forskel ifht. tilsvarende indenlandske tjenesteydere – er en ulempe som anført af EU-Domstolen og dermed en restriktion i strid med grundrettigheden om tjenesteydelsernes frie bevægelighed, jf. artikel 56 i Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmåde. Anmodningen om præjudiciel forelæggelse fastholdes, og i det omfang, der kan opnås forhåndstilsagn om 100 pct. omkostningsgodtgørelse til dækningen til gennemførelse af sådan præjudiciel forelæggelse, anmodes der ex tuto herom.

...”

Ved e-mail af 23. februar 2022 har repræsentanten anført:

”...

I fortsættelse af vores telefonsamtale om [person4]s klagesag kan jeg oplyse, at [person4] er enig i, at der i det tilfælde, hvor [person4] anses som rette indkomstmodtager, gives 25 pct. fradrag for repræsentationsudgifter og at der ikke gives fradrag for stiftelsesomkostninger til selskabet.

Fsva lønnen til [person4] på 60.000 kr. på konto 2520, så er lønnen indeholdt i den foretagne beskatning, hvorfor der ikke er grundlag for yderligere beskatning heraf, men pdas så ses lønnen ikke indberettet og indgår ikke årsopgørelserne udover det af SKAT angivne resultat af virksomhed, og der skal derfor ikke gives fradrag herfor.

Uanset om hvem der er rette indkomstmodtager, så skal der gives fuldt fradrag for alle øvrige afholdte omkostninger, herunder også udgifter til polsk underentreprenør – der henvises til klage samt efterfølgende indlæg herom.

...”

Efter at have modtaget Skattestyrelsens udtalelse af 9. maj 2022 har repræsentanten fremsendt følgende bemærkninger:

”...

Det gøres for det første gældende, at rette momspligtige person er [virksomhed2] APS og ikke [person4]. Der henvises til støtte herfor til det i klagen og efterfølgende indlæg anførte om ”rette indkomstmodtager” m.v.

...”

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at den skønsmæssige forhøjelse af momstilsvaret for afgiftsperioden 1. januar 2013 til 31. december 2013 nedsættes til 0 kr. Repræsentanten bemærkede indledningsvist, at der ikke er tale om tilsidesættelse af regnskabet, eller at Skattestyrelsen har foretaget en skønsmæssig ansættelse. Dernæst gjorde repræsentanten gældende, at klageren ikke er rette indkomstmodtager og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og den på retsmødet udleverede materialesamling.

Repræsentanten lagde særligt vægt på, at det er selskabet, der har indgået aftalerne med kunderne og underleverandørerne. Det er således selskabet, der har drevet virksomheden, og kunderne har kun kunnet betale med frigørende virkning til selskabet. Repræsentanten henviste til de fremlagte fakturaer. Repræsentanten anførte, at det ikke kan tillægges afgørende betydning, at selskabet ikke har været momsregistreret, når nu alle andre objektive betingelser er opfyldt. Repræsentanten fastholdt, at der ikke er grundlag for at anse klageren som rette indkomstmodtager og bemærkede desuden, at det må være Skattestyrelsen, der har bevisbyrden for, at det ikke forholder sig som selvangivet af selskabet. Repræsentanten forklarede, at der var afsat en post i regnskabet til skyldig moms. Alle aftaler med kunder og underleverandører er indgået mundtligt og kan derfor ikke fremlægges.

Repræsentanten gjorde herefter gældende, at der ikke kan nægtes fradrag for udgifterne til fremmed arbejde afholdt overfor de polske arbejdere med henvisning til ligningslovens § 8 Y, da bestemmelsen efter repræsentantens opfattelse er i strid med EU-retten. Repræsentanten bemærkede i den forbindelse, at underleverandøren ikke har haft en dansk konto, og at bestemmelsen derfor betyder, at færre vil vælge at gøre brug af udenlandsk arbejdskraft. Han henviste til en række EU-domme og bemærkede, at også regler, der ikke direkte forskelsbehandler indenlandske tjenesteydelser og tjenesteydelser i et andet medlemsland, kan være diskriminerende, hvis de medfører en større ulempe for tjenesteydelser i et andet medlemsland. Herefter gjorde repræsentanten gældende, at en del af udgifterne efter hans opfattelse under alle omstændigheder opfylder kravene i ligningslovens § 8 Y, da [finans1] har udbetalt penge til de polske arbejdere mod forevisning af identifikation. Der er efter repræsentantens opfattelse ikke krav om, at der skal ske overførsel fra konto til konto.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen fastholdt, at klageren har drevet uregistreret virksomhed i personligt regi. Skattestyrelsen henviste til, at selskabet ikke har været momsregistreret, og at det ikke er dokumenteret, at selskabet har forsøgt at blive momsregistreret. Desuden bemærkede Skattestyrelsen, at kunderne jo netop har betalt direkte til klageren med frigørende virkning, da klagerens private kontonummer er anført på fakturaerne. Skattestyrelsen fastholdt synspunktet om, at der ikke har været en egentlig drift i selskabet. Skattestyrelsen anførte desuden, at regnskabet ikke kan lægges til grund for opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og at Skattestyrelsen derfor har været berettiget til at foretage et skøn.

For så vidt angår fradrag for udgifterne til fremmed arbejde i henhold til ligningslovens § 8 Y, anførte Skattestyrelsen, at ingen af de afholdte udgifter opfylder betingelserne i bestemmelsen. Desuden anførte Skattestyrelsen, at styrelsen ikke er enig i, at der er tale om en diskriminerende bestemmelse i forhold til EU-retten. Her henviste Skattestyrelsen til, at der ikke er krav om, at betalinger bliver overført imellem danske konti, og at klageren i øvrigt har haft mulighed for at indberette udgifterne på Skattestyrelsens hjemmeside.

Landsskatterettens afgørelse

Retsgrundlaget

Som afgiftspligtig person anses juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag efter momslovens § 4.

Betaling af moms påhviler den afgiftspligtige person, der foretager en momspligtig levering af varer eller ydelser her i landet. Det fremgår af momsloven § 46.

Virksomheder etableret i Danmark med en momspligtig omsætning på over 50.000 kr. årligt skal momsregistreres. Levering af ydelser er som udgangspunkt momspligtigt. Dette fremgår af momslovens § 47, stk. 1, og § 48, stk. 1.

Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret fradrage momsen af virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13. Det fremgår af momslovens § 37.

Der er krav om en direkte og umiddelbar forbindelse mellem den indgående transaktion og en eller flere udgående transaktioner, der giver ret til fradrag, for at virksomheden kan fratrække købsmomsen.

Momsregistrerede virksomheder skal føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelse af afgiftstilsvaret for hver afgiftsperiode og for kontrollen af afgiftens berigtigelse. Det fremgår af momslovens § 55.

Kravene til regnskabet fremgår af kapitel 13 i momsbekendtgørelsen, bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 647 af 15. juni 2006).

Momsregistrerede virksomheder skal for hver momsperiode opgøre den udgående og indgående moms. Forskellen mellem udgående og indgående moms er virksomhedens momstilsvar, jf. momslovens § 56, stk. 1.

Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan afgiften fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt., fremgår, at told- og skatteforvaltningen ikke senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb kan fremsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar. Fastsættelse af afgiftstilsvaret skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. pkt. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 3. pkt.

Den konkrete sag

Landsskatteretten har i afgørelsen med sagsnr. [sag1] vedrørende klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 fundet, at klageren i indkomståret 2013 har drevet selvstændig erhvervsmæssig virksomhed i personligt regi, og at SKAT har været berettiget til at tilsidesætte virksomhedens regnskab og forhøje klagerens skattepligtige indkomst med 835.900 kr. ekskl. moms i indkomståret 2013 på baggrund af fakturaer, der viser en udeholdt omsætning på 1.205.496 kr. inkl. moms.

Da Landsskatteretten endvidere er enig med SKAT i, at omsætningen stammer fra erhvervsmæssig virksomhed, er det berettiget, at SKAT har anset indkomsten for at være momspligtig og har beregnet moms heraf.

SKAT har opgjort den ikke indberettede salgsmoms til 241.098 kr. kr., svarende til 20 % af den yderligere ansatte omsætning på 1.205.496 kr. Landsskatteretten er enig i SKATs opgørelse af salgsmomsen.

SKAT har opgjort de fradragsberettigede driftsomkostninger til 128.498 kr. ekskl. moms for indkomståret 2013. Landsskatteretten har i afgørelsen med sagsnr. [sag1] fundet, at der ikke er grundlag for at forhøje virksomhedens fradragsberettigede driftsomkostninger for indkomståret 2013. Landsskatten finder på den baggrund, at virksomhedens købsmoms i afgiftsperioden 1. januar – 31. december 2013 udgør 12.020 kr. Landsskatteretten er således enig i SKATs opgørelse af købsmomsen.

Da virksomhedens købsmoms udgjorde 12.020 kr., finder retten herefter, at virksomhedens momstilsvar udgør: 241.098 kr. – 12.020 kr. = 229.078 kr.

Da klageren ikke har angivet momstilsvar for virksomheden, og da virksomhedens momstilsvar for perioden udgør 229.078 kr., er retten enig med SKAT i, at virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar – 31. december 2013 skal forhøjes med 229.078 kr.

Fristen for at indberette moms var for 1. kvartal 2013 den 10. maj 2013, for 2. kvartal 2013 den 17. august 2013, for 3. kvartal 2013 den 10. november 2013 og for 4. kvartal 2013 den 10. februar 2014, jf. dagældende momslovs § 57, stk. 3.

Fristen for udsendelse af varsel om ordinær ændring af momsansættelserne udløb således for 1. kvartal 2013 den 10. maj 2016, for 2. kvartal den 17. august 2016, for 3. kvartal 2013 den 10. november 2016 og for 4. kvartal den 10. februar 2017, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt.

SKATs forslag af 23. november 2015 til ændring af momsansættelserne ligger dermed inden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt. SKATs nye forslag til afgørelse af 5. april 2016 er ligeledes fremsendt inden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt.

Efter at SKAT havde udsendt forslaget af 23. november 2015, har klageren den 16. februar 2016 fremsendt regnskaber og bilagsmateriale, der viser, at der var grundlag for en mindre forhøjelse af klagerens skattepligtige indkomst i indkomståret 2013 end varslet ved forslaget af 23. november 2015.

SKATs nye forslag til afgørelse af 5. april 2016 skal på den baggrund anses som en tilbagekaldelse af forslaget af 23. november 2015 og et nyt forslag til ordinær genoptagelse af momsansættelserne for afgiftsperioden 1. januar – 31. december 2013.

Da SKATs nye forslag til afgørelse er udsendt den 5. april 2016, og da SKATs afgørelse er truffet den 19. maj 2016, er 3-måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 3. pkt., overholdt.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.