Kendelse af 03-11-2022 - indlagt i TaxCons database den 02-12-2022

Journalnr. 16-0684328

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 711.337 kr. for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014. Forhøjelsen vedrører nægtelse af fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til underleverandører.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] v/[person1], herefter virksomheden, CVR-nr. [...1], blev stiftet den 27. september 2004 og registreret under branchekoden 812100 "Almindelig rengøring i bygninger". Virksomhedens indehaver var [person1]. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har virksomheden ikke haft medarbejdere i 1.- og 2. kvartal af 2014. I 3. og 4. kvartal af 2014 har virksomheden haft 2-4 medarbejdere. Virksomheden ophørte den 23. juli 2018.

Virksomheden blev registreret for moms med virkning fra den 27. september 2004, samt A-skat og AM-bidrag med virkning fra den 1. juli 2008.

SKAT har forgæves indkaldt virksomhedens regnskabsmateriale og har i forslaget til afgørelse af den 20. maj 2015 ansat virksomhedens momstilsvar på baggrund af virksomhedens bankkontoudskrifter.

Virksomhedens revisor har den 17. juli 2015, i forbindelse med besvarelse af SKATs forslag til afgørelse, fremlagt virksomhedens regnskabsmateriale for 2014 samt fakturaer fra underleverandørerne. SKATs afgørelse af 25. februar 2016 er udarbejdet på baggrund af virksomhedens regnskabsmateriale.

Virksomheden har for den relevante periode angivet 0 kr. i købs- og salgsmoms.

SKAT har lagt salgsmomsen fra virksomhedens bogføringskonto 6902 "Udgående (salg) moms" på 920.723 kr. til grund for ansættelsen og ansat virksomhedens salgs- og købsmoms for den pågældende periode til følgende:

Salgsmoms 2014 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal

Angivet salgsmoms 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr.

Opgjort salgsmoms 240.000 kr. 221.499 kr. 229.682 kr. 920.723 kr.

For lidt angivet salgsmoms 240.000 kr. 221.499 kr. 229.682 kr. 920.723 kr.

Købsmoms 2014 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal

Angivet købsmoms 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr.

Opgjort købsmoms 61.231 kr. 38.366 kr. 44.581 kr. 62.207 kr.

For lidt angivet købsmoms 61.231 kr. 38.366 kr. 44.581 kr. 62.207 kr.

I alt salgsmoms 2014 920.723 kr.

I alt købsmoms 2014 209.386 kr.

For lidt angivet momstilsvar 711.337 kr.

Af resultatopgørelsen for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014 fremgår det, at virksomheden har haft en omsætning på 3.682.890,48 kr. og samlede udgifter på i alt 1.298.238,04 kr., hvoraf 819.965,50 kr. er udgifter til fremmed arbejde.

Virksomheden har i perioden fra 1. januar 2014 til 30. september 2014 bogført udgifter til underleverandører på bogføringskonto 1315 "Fremmed/vikar assistance" med i alt 819.965 kr. ekskl. moms.

SKAT har nægtet fradrag for udgifter til købsmoms for følgende fakturaer for 2014, som vedrører virksomhedens underleverandører:

Fakturadato:	Faktura nr.	Underleverandør	Beløb i kr. ekskl. moms:	Moms i kr.	Beløb i kr. inkl. moms:	Tekst
01-01-2014	97	[virksomhed2] ****	110.330	27.582,50	137.912,50	Leje af mandskab Vikar fremsendt
01-02-2014	139	[virksomhed2] ****	113.880	28.470	142.350	Leje af mandskab Vikar fremsendelse
01-04-2014	308	[virksomhed3] ***	78.824	19.706	98.530	Institutionsrengøring
02-06-2014	107	[virksomhed4] ApS ****	120.400	30.100	150.500	Hovedrengøring Institutionsrengøring
01-07-2014	25	[virksomhed5] *+**	101.200	23.300	126.500	Hovedrengøring Periode 01.01.14-30.06.14
18-08-2014	216	[virksomhed4] ApS *+* +**	132.400	33.100	165.500	Rengøringsopgaver Hovedrengøring Div. Vinduspolering
01-09-2014	216	[virksomhed6] *+***	148.100	37.025	185.125	Rengøringsopgaver 1-aug- 31 august 2014 Hovedrengøring Div Vinduespolering
01-10-2014	361	[virksomhed6] *****	124.020	31.005	155.025	Rengøringsopgaver 1-sept- 30 september 2014 Hovedrengøring Div Vinduespolering
01-12-2014	199	[virksomhed7]**	112.481,25	37.492,75	149.975	Rengøring Div. Hovedrengøring (Fast aftalt pris 31.481,25)
I alt			1.041.635	267.781	1.311.417

** Ukorrekt momsbeløb. Det korrekte momsbeløb er 29.995 kr.

*** Antal timer * pris pr. enhed stemmer ikke overens med prisen

**** Fakturaerne er blevet betalt lang tid efter den anførte betalingsfrist på fakturaerne

***** Fakturaen er betalt før fakturaen blev udstedt

***** Fakturaerne angiver ikke de sædvanlige betalingsbetingelser

Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation til understøttelse af fremlagte fakturaer i form af time-, arbejdssedler, samarbejdskontrakter eller mailkorrespondance m.v.

Virksomheden har som dokumentation for betaling af fakturaerne fremlagt kontoudtog for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014 vedrørende konto nummer [...52].

Følgende forhold gør sig gældende for de anvendte underleverandører:

[virksomhed2] , CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed2], blev stiftet den 24. september 2013 og registreret under branchekoden 811000 "Kombinerede serviceydelser". Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed2] ikke haft medarbejdere i den påklagede periode. [virksomhed2] ophørte den 16. marts 2016.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed2] fremlagt to fakturaer for 2014. Fakturaerne vedrører "leje af mandskab og vikar fremsendelse". Fakturaerne er ikke specificeret nærmere med angivelse af det udførte arbejde.

[virksomhed3] , CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 10. december 2013 og registreret under branchekoden 811000 "Kombinerede serviceydelser". [virksomhed3] var i perioden registreret under følgende bibranche 582900 "Anden udgivelse af software". Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed3] haft 2-4 medarbejdere i den påklagede periode. [virksomhed3] ophørte den 15. april 2015.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed3] fremlagt en faktura for 2014. Fakturaen vedrører " Institutionsrengøring". Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af det udførte arbejde.

[virksomhed4], CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed4], blev stiftet den 8. januar 2014 og registreret under branchekoden 811000 "Kombinerede serviceydelser". [virksomhed4] var i perioden registreret under følgende bibranche 466900 "Engros med andre maskiner og andet udstyr". [virksomhed4]´s formål var at drive virksomhed med bygge- og vikarservice og herunder kombinerede serviceydelser. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed4] ikke haft ansatte medarbejdere i den påklagede periode. [virksomhed4] blev taget under konkurs den 27. november 2014 og blev opløst den 1. november 2018.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed4] fremlagt to fakturaer for 2014. Fakturaerne vedrører "hovedrengøring og institutionsrengøring" og "Rengøringsopgaver og div. Vinduspolering". Fakturaerne er ikke specificeret nærmere med angivelse af det udførte arbejde.

[virksomhed5] , CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed5], blev stiftet den 18. februar 2014 og registreret under branchekoden 811000 "Kombinerede serviceydelser". [virksomhed5] var i perioden registreret under følgende bibranche 463100 "Engroshandel med frugt og grøntsager". Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed5] haft 5-9 medarbejdere i den påklagede periode. [virksomhed5] ophørte den 14. juni 2015.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed5] fremlagt en faktura for 2014. Fakturaen vedrører " Hovedrengøring periode 01.01.14-30.06.14". Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af det udførte arbejde.

Det fremgår af SKATs oplysninger, at [virksomhed5] ikke har angivet moms.

[virksomhed6] , CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed6], blev stiftet den 1. juli 2014 og registreret under branchekoden 812100 "Almindelig rengøring i bygninger". [virksomhed6] var i perioden registreret under følgende bibranche 811000 "Kombinerede serviceydelser". Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed6] ikke haft ansatte medarbejdere i den påklagede periode. [virksomhed6] ophørte den 23. marts 2015.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed6] fremlagt to fakturaer for 2014. Fakturaerne vedrører "Rengøringsopgaver" og " Hovedrengøring og div vinduespolering". Fakturaerne er ikke specificeret nærmere med angivelse af det udførte arbejde.

Det fremgår af SKATs oplysninger, at beløb på [virksomhed6]´s bankkonto er blevet overført til [person2], som var indehaver af [virksomhed8]. Det fremgår videre, at [virksomhed6] ikke har angivet moms og A-skat.

[virksomhed7] , CVR-nr. [...7], herefter [virksomhed7], blev stiftet den 1. juli 2014 og registreret under branchekoden 411000 "Gennemførelse af byggeprojekter". [virksomhed7] har været registreret med følgende bibrancher 812290 "Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler", 463410 "Engroshandel med øl, mineralvand, frugt- og grøntsagssaft", 811000 "Kombinerede serviceydelser", 649900 "Anden finansiel formidling undtagen forsikring og pensionsforsikring" og 812290 "Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler". Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed7] ikke haft ansatte medarbejdere i den påklagede periode. [virksomhed7] ophørte den 23. marts 2015.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed7] fremlagt en faktura for 2014. Fakturaen vedrører "Rengøring og div. Rengøring". Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af det udførte arbejde.

Generelt om underleverandørerne

Det fremgår af SKATs oplysninger, at virksomheden har overført beløb til [virksomhed2], [virksomhed5], [virksomhed4] og [virksomhed3] kort tid efter at [virksomhed2], [virksomhed5], [virksomhed4] og [virksomhed3] blev etableret. Det fremgår videre, at indsætninger på [virksomhed2]´s, [virksomhed5]´s, [virksomhed4]´s og [virksomhed3]´s bankkonti er blevet anvendt til køb af telekort i [virksomhed9], og at [virksomhed2], [virksomhed5], [virksomhed4] og [virksomhed3] har overført store beløb til udenlandske konti.

Det fremgår derudover, at der ikke fremgår almindelige løbende driftsudgifter på [virksomhed2]´s, [virksomhed6]´s, [virksomhed5]´s, [virksomhed4]´s og [virksomhed3]´s bankkonti.

Det fremgår yderligere, at [virksomhed2], [virksomhed5], [virksomhed4] og [virksomhed3] ikke har angivet løn i 2013 og 2014, og at [virksomhed2], [virksomhed6], [virksomhed5], [virksomhed4] og [virksomhed3] er ubekendte på de registrerede adresser. Indehaverne af [virksomhed2], [virksomhed3], [virksomhed5] og [virksomhed6] er indrejst fra Rumænien kort tid før opstart af virksomhed. [virksomhed4] og [virksomhed6] anvender samme fakturanummer.

Fakturaerne fra [virksomhed3], [virksomhed5], [virksomhed4] og [virksomhed6] er ikke angivet med en korrekt samlet pris for ydelserne.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioden 1. januar 2014 til 31. december 2014 med 711.337 kr. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for udgifter til købsmoms vedrørende fremmed arbejde.

SKAT har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende (uddrag):

"(...)

1.2.2 SKAT´s bemærkninger og begrundelse

I henhold til momslovens § 4 skal der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, jf. momslovens § 46, stk. 1.

Jf. momslovens § 33 udgør afgiften 25 % af afgiftsgrundlaget.

For år 2014 har virksomheden angivet salgsmoms, købsmoms og tilsvar med 0 kr. for samtlige kvartaler.

SKAT har modtaget virksomhedens bogføring for år 2014. Her fremgår salgsmoms på 920.723 kr.

Virksomhedens bogføring lægges til grund ved opgørelsen af virksomhedens salgsmoms. Virksomhedens salgsmoms ansættes herefter til 920.723 kr. for år 2014.

SKAT har gennemgået virksomhedens brug af underleverandører.

På det foreliggende grundlag er det SKATs opfattelse, at der ikke er leveret ydelser/arbejdskraft fra følgende underleverandører:

	Virksomhedsnavn	CVR-nr.
1.	[virksomhed2]	[...2]
2.	[virksomhed3]	[...3]
3.	[virksomhed4]	[...4]
4.	[virksomhed5]	[...5]
5.	[virksomhed6]	[...6]
6.	[virksomhed7]	[...7]

Gennemgangen består dels af generelle bemærkninger, der vedrører flere underleverandører dels af en beskrivelse af hver enkelt underleverandør.

Generelle bemærkninger til underleverandører:

Køb af ydelser der ikke videresælges:

[virksomhed1] køber i år 2014 hovedrengøring fra underleverandører for i alt 339.231,25 kr. Der henvises til oversigten nedenfor.

Underleverandør	Hovedrengøring	Beløb	Bilag
[virksomhed4]	410 timer a 215 kr.	88.150,00 kr.	3.4
[virksomhed5]	470 timer a 215 kr.	101.200,00 kr.	3.5
[virksomhed4]	202 timer a 215 kr.	43.600,00 kr.	3.6
[virksomhed6]	190 timer a 200 kr.	38.000,00 kr.	3.7
[virksomhed6]	184 timer a 200 kr.	36.800,00 kr.	3.8
[virksomhed7]	130 timer a 242,16	31.481,25 kr.	3.9
Sum	1.586 timer	339.231,25 kr.

SKAT har gennemgået [virksomhed1]s fakturering af arbejde for år 2014. Virksomheden har kun i meget begrænset omfang faktureret hovedrengøring. Der henvises til nedenstående oversigt.

Faktura nr.	Faktura dato	Tekst	Beløb
1827	14-02-2014	Hovedrengøring, 15 timer a 238,40 kr.	3.576,00 kr.
1971	16-08-2014	Hovedrengøring ved opstart, antal 1	5.700,00 kr.

Køb af hovedrengøring hos underleverandører giver sig således ikke udslag i et salg, hvilket efter SKATs opfattelse indikerer, at der ikke er realitet bag fakturaer fra underleverandører.

Kontaktperson hos underleverandør:

[virksomhed1] har ifølge fakturaer udstedt af underleverandører indlejet arbejdskraft i 5.369 timer.

I forbindelse med den tidligere sag (SKAT har truffet afgørelse den 21/10 2014 vedr. årene 2012 og 2013) blev der den 3/6 2014 afholdt møde med [person1]. Her blev hver enkel underleverandør gennemgået. SKAT ønskede for hver enkel underleverandør oplyst, hvem [virksomhed1] har haft som kontaktperson.

I SKATs tidligere afgørelse (forslag af 23/6 2014 og afgørelse af 21/10 2014) finder SKAT, at der er en række faktorer, der rejser tvivl om fakturaernes realitet, herunder det forhold, at der ikke kan oplyses navn på kontaktpersoner hos underleverandører.

SKAT finder det påfaldende, at [person1] fortsat ikke kan oplyse, hvem der var kontaktperson hos de forskellige underleverandører - særligt når henses til at forholdet tidligere er drøftet og var medvirkende til at SKAT ikke kunne godkende momsfradrag i årene 2012 og 2013.

Fejl i fakturaer fra underleverandører:

Fakturaer fra underleverandører indeholder en lang række fejl. Der henvises til nedenstående oversigt. SKAT finder det påfaldende, at så stor en del af fakturaer fra underleverandører indeholder fejl.

Faktura	Fejl	Vedlagt i bilag
[virksomhed3], faktura 308	Her fremgår 477 timer med en enhedspris på 165 kr. På faktura fremgår pris på 78.824 kr. 477 gange 165 kr. = 78.705 kr.	3.3
[virksomhed5], faktura 25	Her fremgår 470 timer med en enhedspris på 215 kr. På faktura fremgår pris på 101.200 kr. 470 gange 215 kr. = 101.050 kr.	3.5
[virksomhed4] ApS, faktura 216	Her fremgår 202 timer med en enhedspris på 215 kr. På faktura fremgår pris på 43.600 kr. 202 gange 215 kr. = 43.430 kr.	3.6
[virksomhed6], faktura 216	Her fremgår 35 timer med en enhedspris på 150 kr. På faktura fremgår pris på 5.600 kr. 35 gange 150 kr. = 5.250 kr.	3.7
[virksomhed7], faktura 199	Fakturasum uden moms udgør 112.481,25 kr. Moms beregnes på faktura til 37.493,72 kr. 25 % af 112.481,25 kr. udgør 28.120 kr. De 37.493, 72 kr. udgør 25 % af Total. På faktura fremgår moms 25 % af 0,00. Der udføres rengøring i 450 timer af 180 kr. Udgift beregnes til 81.00,00. SKAT beregner moms af faktura med 20 % af den samlede fakturasum. Der henvises til SKAT opgørelse i bilag 3, købsmoms, 4. kvartal 2014.	3.9

Fællestræk på fakturaer fra underleverandører:

SKAT finder det påfaldende, at fakturaer fra forskellige underleverandører med forskellige indehavere, har flere fællestræk:

·	5 ud af 6 underleverandører anvender ordet subtotal om samlet pris før moms,
·	4 ud af 6 underleverandører anvender betegnelsen "hovedrengøring",
·	Fakturaer fra [virksomhed4] ApS og [virksomhed6] har samme opbygning. For begge består det udførte arbejde af rengøringsopgaver, hovedrengøring og div. vinduespolering.

Fakturaer på dansk:

SKAT finder det påfaldende, at samtlige fakturaer er på stort set korrekt dansk, på trods af, at de udenlandske ejere/direktionsmedlemmer må formodes ikke at kunne tale og forstå dansk, idet de meget kort tid før samhandlen er indrejst til Danmark.

Beskrivelse af de enkelte underleverandører:

1. [virksomhed2], CVR-nr. [...2] (anvendt i perioden fra 1/12 2013 til 31/1 2014):

[person3] er indehaver af [virksomhed2]. [person3] indrejser fra Rumænien i august 2013.

[virksomhed2] etableres kort tid før [virksomhed1] overfører beløb til [virksomhed2].

Af [virksomhed2]´s bankkonto fremgår ikke almindelige løbende driftsudgifter.

Indsætninger på [virksomhed2]´s konto anvendes i betydeligt omfang til køb af telekort i [virksomhed9] og andre televirksomheder. Endvidere overføres store beløb til udenlandske konti.

[virksomhed2] har ikke angivet løn i årene 2013 og 2014.

Virksomheden er ubekendt på den registrerede adresse.

Der foreligger ikke oplysninger eller materiale, der dokumenterer, at der har været en samhandel mellem [virksomhed2] og [virksomhed1].

2. [virksomhed3], CVR-nr. [...3] (anvendt i perioden fra 1/3 2014 til 31/3 2014):

Virksomheden er etableret den 10/12 2013. Virksomhedens indehaver [person4] indrejser i oktober 2013 til Danmark fra Rumænien og udrejser igen i januar 2014 til Rumænien, efter et samlet ophold i Danmark på ca. 31/2 måned.

[virksomhed3] etableres kort tid før [virksomhed1] overfører beløb til [virksomhed3]

Der er kun 1 overførsel fra [virksomhed1] til [virksomhed3].

[virksomhed3]´s indehaver [person4] er udrejst på det tidpunkt, hvor [virksomhed3] udsteder faktura til [virksomhed1] og hvor pengeoverførsel fra [virksomhed1] til [virksomhed3] finder sted.

Indsætninger på [virksomhed3]´s konto anvendes i betydeligt omfang til køb af telekort i [virksomhed9]. Endvidere overføres store beløb til udenlandske konti.

Af [virksomhed3]´s bankkonto fremgår ikke almindelige løbende driftsudgifter.

[virksomhed3] angiver ikke løn i årene 2013 og 2014.

[virksomhed3] er ubekendt på virksomhedens adresse.

Der foreligger ikke oplysninger eller materiale, der dokumenterer, at der har været en samhandel mellem [virksomhed3] og [virksomhed1].

3. [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4] (anvendt i perioden fra 1/5 2014 til 31/7 2014):

[virksomhed4] ApS er stiftet den 8/1 2014. Selskabets stifter og direktør [person5] indrejser til Danmark ca. 11/2 år før selskabet stiftes. Selskabet tages under konkursbehandling den 24/11 2014.

SKAT har i august 2014 sendt brev til selskabet. Brevet modtages retur med oplysning om, at selskabet er ubekendt på adressen.

[virksomhed4] ApS stiftes kort tid før [virksomhed1] overfører beløb til selskabet.

Indsætninger på [virksomhed4] ApS´ bankkonto anvendes i betydeligt omfang til køb af telekort i [virksomhed9]. Endvidere overføres store beløb til udenlandske konti.

Selskabet har ikke angivet løn.

Der foreligger ikke oplysninger eller materiale, der dokumenterer, at der har været en samhandel mellem [virksomhed4] ApS og [virksomhed1].

4. [virksomhed5], CVR-nr. [...5] (anvendt i perioden fra 1/6 2014 til 30/6 2014):

Virksomheden er etableret den 18/2 2014. Virksomhedens indehaver [person6] indrejser til Danmark fra Rumænien i februar 2014.

[virksomhed5] etableres kort tid før [virksomhed1] overfører beløb til virksomheden.

Virksomheden har på intet tidspunkt angivet moms.

SKAT har indkaldt materiale fra virksomhedens indehaver. SKAT modtager brevet retur med oplysning om, at personen er ubekendt på adressen.

Der foreligger ikke oplysninger eller materiale, der dokumenterer, at der har været en samhandel mellem [virksomhed5] og [virksomhed1].

5. [virksomhed6], CVR-nr. [...6] (anvendt i perioden fra 1/8 2014 til 30/8 2014):

Virksomheden er etableret den 1/7 2014. Virksomhedens indehaver [person7] indrejser i januar 2014 til Danmark fra Rumænien og udrejser igen til Rumænien i september 2014.

Af [virksomhed6]´s bankkonto fremgår ikke almindelige løbende driftsudgifter.

[virksomhed1] overfører beløb til [virksomhed6] den 23/9 2014 og igen den 17/10 2014. Begge beløb overføres efter, at virksomhedens indehaver [person7] er udrejst til Rumænien.

Indestående på virksomhedens bankkonto overføres for størstepartens vedkommende til en konto ejet af [person2]. [person2] er indehaver af virksomheden [virksomhed8]

Virksomheden har ikke angivet moms og A-skat.

Virksomheden er ukendt på den registrerede adresse.

Der foreligger ikke oplysninger eller materiale, der dokumenter, at der har været en samhandel mellem [virksomhed6] og [virksomhed1].

6. [virksomhed7], CVR-nr. [...7] (det fremgår ikke hvilken perioden underleverandøren er anvendt):

Der foreligger ikke oplysninger eller materiale, der dokumenter, at der har været en samhandel mellem [virksomhed7] og [virksomhed1].

Henset til, at

·	[virksomhed1] har hyppige skift af underleverandører,
·	[virksomhed1] oftest anvender underleverandører der er nyetablerede,
·	det ofte gør sig gældende, at indehaver af underleverandørvirksomheden er indrejst til Danmark umiddelbart før etablering af virksomheden. For virksomhederne [virksomhed2], [virksomhed3], [virksomhed5] og [virksomhed6] er indehaver indrejst fra Rumænien kort tid før opstart af virksomhed,
·	fakturaer er på dansk til trods for, at de udenlandske ejere/direktører må formodes ikke at kunne skrive eller tale dansk,
·	for flere underleverandører anvendes indsætninger i bank til køb af telekort i [virksomhed9], resterende beløb overføres oftest til udlandet,
·	flere underleverandører har på intet tidspunkt angivet løn,
·	en del underleverandører er ubekendte på den registrerede adresse,
·	[person1] ikke kan oplyse kontaktpersoner hos underleverandørerne,
·	oftest fremgår der ikke almindelige løbende driftsudgifter på underleverandørens bankkonto,
·	det ikke har været muligt at verificere samhandlen hos underleverandør virksomheden,
·	fakturaer fra underleverandører indeholder en lang række fejl,
·	der af fakturaer fra underleverandører ofte fremgår betydelige køb af hovedrengøring på trods af, at [virksomhed1] kun i meget begrænset omfang fakturerer hovedrengøring, er det SKATs opfattelse, at [virksomhed1] ikke har modtaget ydelser/arbejdskraft fra ovennævnte virksomheder. Det er SKATs opfattelse, at der ikke er udført arbejde af underleverandørerne, men derimod af uregistreret arbejdskraft aflønnet af [virksomhed1].Via et set-up anvendes bankoverførsler til at sløre det reelle betalingsspor, som består i, at betalingsstrømme i [virksomhed1] ser korrekte ud. De bankoverførsler, som [virksomhed1] overfører som betaling til underleverandørerne, hæves via andre virksomheders bankkonti eller vekselbureauer til kontanter, hvorefter en del af eller hele beløbet modtages retur af [virksomhed1] til betaling af uregistreret arbejdskraft.

Der henvises til EU-dommen C342/87Genius Holding, hvoraf det fremgår, at der kun er fradrag for den afgift, der vedrører levering af en vare eller ydelse, dvs. der er ikke fradrag for en afgift, der alene er anført på en faktura, og for hvilken der ikke er en bagved liggende realitet.

Subsidiært er det SKATs opfattelse, at fakturaer udstedt af ovennævnte virksomheder ikke opfylder kravene i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 6, jf. § 58, stk. 6, da leveringsdatoen ikke fremgår af fakturaerne. På baggrund af de fremlagte fakturaer fra underleverandører kan der således ikke godkendes fradrag for købsmoms, jf. momsbekendtgørelsens § 58.

I momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1 fremgår, hvilke krav der stilles til indholdet af en faktura.

Af momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 6 fremgår, at den dato hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato, ligeledes skal fremgå.

Af momsbekendtgørelsens § 58, stk. 6 fremgår, at der kan udstedes samlefaktura over flere særskilte salg af varer eller ydelser. En samlefaktura kan højst omfatte leverancer inden for en kalendermåned. Kravene til indholdet i en samlefaktura er de samme som til en almindelig faktura. Det er dog tilstrækkeligt, at leveringsdatoen, leverancens art og omfang m.v. fremgår af underbilag, f.eks. følgesedler, forudsat at disse underbilag opbevares sammen med samlefakturaer. Der henvises til den juridiske vejledning, 2015-2, afsnit A.B.3.3.1.4.

Der kan henvises til EU-domstolens dom C-438/09Boguslaw J. Dankowski, hvor det af præmis 38 fremgår, at en faktura, der indeholder de formelle krav, er fradragsberettiget, hvis de underliggende varer eller ydelser er leveret. Omvendt kan det sluttes, at en faktura, der ikke lever op til fakturakravene ikke er fradragsberettiget.

Det skal desuden bemærkes, at det af bogføringslovens § 4, stk. 2 fremgår, at der skal være et kontrolspor. Ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringens rigtighed. Af bogføringslovens § 9 fremgår, at bilag skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet. Fakturaer fra underleverandører indeholder ikke tilstrækkeligt oplysninger til at kunne påvise kontrolsporet. På møde den 18/8 2015 oplyste [person1], at det ikke fremgår af virksomhedens interne systemer for hvilke kunder de enkelte underleverandører har udført arbejde.

Resultatet er herefter, at virksomheden skal betale yderligere 711.337 kr. i moms. Vi kan ændre momsangivelsen efter opkrævningslovens § 5, stk. 1 og stk. 2.

(...)

1.4. SKATs endelige afgørelse
SKAT har følgende bemærkninger til den fremsendte klage:
Fakturakrav:

I klagen anføres, at fakturaer modtaget fra underleverandører opfylder kravene i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 6, jf. § 58, stk. 6. Der henvises til EU-domstolens afgørelse C-438/09 Boguslaw og 6. momsdirektiv 77/388/EØF artikel 22, stk. 3, litra b.

Af SKATs forslag fremgår, at det subsidiært er SKATs opfattelse, at fakturaer fra underleverandører ikke opfylder kravene i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 6, jf. § 58, stk. 6, da leveringsdatoen ikke fremgår af fakturaerne.

I momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1 fremgår, hvilke krav der stilles til indholdet af en faktura.

Af momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 6, fremgår, at leveringsdatoen skal fremgå af fakturaerne.

Det er SKATs opfattelse, at fakturaer fra underleverandører ikke opfylder kravene, da leveringsdatoen ikke fremgår af fakturaerne eller underbilag til disse.

Af EU-domstolens dom C-438/09Boguslaw J. Dankowski, fremgår i præmis 38, at en faktura, der indeholder de formelle krav, er fradragsberettiget, hvis de underliggende varer eller ydelser er leveret. Omvendt kan det sluttes, at en faktura, der ikke lever op til fakturakravene ikke er fradragsberettiget.

Af EU´s 6. momsdirektiv (77/388/EØF) artikel 22, stk. 3, litra b fremgår:

"fakturaen skal indeholde tydelig angivelse af prisen uden afgift, afgiften svarende til de forskellige afgiftssatser, samt eventuelle fritagelser;"

EU-direktivet 2006/112 af 28. november 2006 indeholder supplerende krav til indhold af faktura.

Af artikel 226, punkt 7 fremgår:

"den dato hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor det i artikel 220, nr. 4) og 5), omhandlede afdrag betales, forudsat at en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato"

Der er jf. ovenstående overensstemmelse mellem fakturakrav i EU-direktivet 2006/112 af 28. november 2006, artikel 226, punkt 7 og momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1 nr. 6.

Det er på baggrund af ovenstående fortsat SKATs opfattelse at de fremlagte fakturaer fra underleverandører ikke opfylder kravene i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 6, jf. § 58, stk. 6.

Realitet bag fakturaer fra underleverandører:

I klagen anføres, at virksomheden har anvendt underleverandører for at kunne opnå den omsætning, som der har været i virksomheden, hvorfor de førnævnte fakturaer er reelle.

Det er fortsat SKATs opfattelse, at fakturaer fra underleverandører er uden realitet. Der henvises til SKATs begrundelse i afsnit 1.2.2.

(...)"

SKAT er i forbindelse med klagesagens behandling den 21. juni 2016 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger:

"(...)

1.Generelle bemærkninger

SKAT har ikke godkendt fradrag for moms af udgifter afholdt til underleverandører, da det erSKATs opfattelse, at der ikke er realitet bag fakturaer modtaget fra underleverandører. Der henvisestil SKATs begrundelse i afgørelsen.

Med henvisning til SKM. 2009 325 ØLD er det SKATs opfattelse, at alene tvivl om realiteten af fakturaer er tilstrækkeligt til ikke at godkende momsfradrag.

2.Principale påstand

I klagen side 9 øverst anføres:

"Til støtte for den principale påstand gøres følgende gældende, der er ikke tilstrækkeligt grundlag for at nægte fradrag for skatteyders udgifter til fremmed hjælp. Skatteyders virksomhed er berettiget til fradrag for indgående afgift vedrørende fremmed hjælp, idet skatteyder ikke kunne udførearbejdet selv og ved hjælp af sine ansatte. Arbejdet har utvivlsomt været udført af underleverandører, og underleverandørens fakturaer er blevet betalt via bank. Uanset SKAT ikke anser underleverandørens fakturaer for i tilstrækkelig omfang, at opfylde momslovens § 37, stk. 1, og § 56, skal SKAT for at kunne tilsidesætte momsfradraget dokumentere at arbejdet ikke er udført. Og at fakturaen ikke er betalt. jf. SKM.2016.27.ØLR hvor landsretten tilsidesatte muligheden for at momsfradrag idet betalingerne ikke kunne dokumenteres, da alle fakturaer blev betalt med kontanter."

SKAT er enig i, at virksomheden [virksomhed1] har udført arbejde for virksomhedens kunder. SKAT er ligeledes enig i, at arbejdet ikke kan være udført af indehaver og de ansatte for hvilke virksomheden har angivet løn. I klagen anføres, at arbejdet utvivlsomt er udført af underleverandører. Hertil bemærkes, at der efter SKATs opfattelse ikke foreligger dokumentation for, at arbejdet er udført af underleverandører.

(...)

5. SKAT bemærkninger til gennemgangen af underleverandører:

I klagen gennemgås hver af de 6 underleverandører på siderne 5-8.

SKAT har følgende bemækninger:

5.1 Underleverandører er ubekendte på den registrerede adresse

Ifølge de fremlagte fakturaer fra underleverandører er der i år 2014 anvendt 6 forskellige underleverandører. 4 af de anvendte underleverandører er ubekendte på den registrerede adresse.

I klagen side 6, øverste afsnit, anføres vedr. [virksomhed3]:

"Skatteyder har ikke haft oplysning om hvorvidt virksomheden lå på adressen eller ej. Ved opslag på virk.dk har skatteyder konstaterede, at virksomheden var registreret på den pågældende adresse. Det kan ikke være skatteyders ansvar, at efterkontroller om hvorvidt de oplysninger SKAT eller Erhvervsstyrelsen har offentliggjort på deres registre er korrekte."

I klagen side 6, midten, anføres vedr. [virksomhed4]s:

Her anføres samme bemærkninger som ved [virksomhed3]

I klagen side 6, nederste afsnit, anføres vedr. [virksomhed5]:

"Det skal bemærkes, at såfremt virksomheden er ubekendt på adressen er det Erhvervsstyrelsens fejl og ikke skatteyders. Det er Erhvervsstyrelsen som har registreret virksomheden. Skatteyder har i forbindelse med kontrol i CVR slået virksomheden op og kunne se at den var registreret i CVR. den 18. februar 2014."

Det faktum at 4 af 6 underleverandører er ubekendte på den registrerede adresse er påfaldende. Det er naturligvis korrekt, at det ikke er skatteyders ansvar. Men det indikerer sammen med en lang række andre forhold, at der ikke er realitet bag fakturaer fra underleverandører.

5.2 Indehaver af underleverandør virksomheden udrejser

Indehaver af underleverandørvirksomhederne [virksomhed3] og [virksomhed6] er udrejst på det tidspunkt, hvor arbejdet ifølge de foreliggende fakturaer bliver udført.

Indehaver af [virksomhed3] udrejser i januar 2014. Ifølge bilag 3.3 er arbejdet udført i marts 2014.

Indehaver af [virksomhed6], udrejser i første del af september 2014. Ifølge bilag 3.8 har [virksomhed6] udført arbejde frem til 30/9 2014.

I klagen side 5, under midten, anføres vedr. [virksomhed3]:

"Det skal bemærkes, at [virksomhed3] har leveret en reel arbejdsydelse og betaling kan følges via bank. Såfremt kontaktpersonen har været udrejst i den periode, hvor skatteyder har betalt sine regninger, resulterer dette i at skatteyder ikke har ret til fradrag?

Hvilken betydning har det for arbejdets udførelse og betaling af udgiften, at kontaktpersonen er udrejst?

Endvidere har skatteyder ikke mulighed for at kontrollere, om hvorvidt kontaktpersonen er udrejst eller stadig befinder sig i Danmark."

I klagen side 7 nederst anføres vedr. [virksomhed6]:

" 1. Hvis indehaver er udrejst hvordan kan det være skatteyders fejl?"

Det forhold, at indehaver er udrejst begrænser ikke i sig selv [virksomhed1]s fradragsret. Og naturligvis er det ikke skatteyders fejl, at indehaver er udrejst.

Men sammen med en lang række andre forhold er det efter SKATs opfattelse med til at påvise, at der ikke er realitet bag de fremlagte fakturaer.

6. Hovedrengøring - køb af ydelser der ikke videresælges

I klagen anføres på side 12:

"Køb af hovedrengøring uden viderefakturering

SKAT har anført at da køb af hovedrengøring ikke bliver viderefaktureret i samme omfang.

Er det en saglig grund til at nægte virksomheden fradrag for omkostninger der er afholdt for at erhverve og vedligeholde indkomsten."

I SKATs afgørelse er der skrevet følgende om hovedrengøring:

Køb af ydelser der ikke videresælges:

[virksomhed1] køber i år 2014 hovedrengøring fra underleverandører for i alt 339.231,25 kr. Der henvises til oversigten nedenfor.

Underleverandør	Hovedrengøring		Beløb		Bilag
[virksomhed4]	410 timer a 215 kr.		88.150,00 kr.		3.4
[virksomhed5]	470 timer a 215 kr.		101.200,00 kr.		3.5
[virksomhed4]	202 timer a 215 kr.		43.600,00 kr.		3.6
[virksomhed6]	190 timer a 200 kr.		38.000,00 kr.		3.7
[virksomhed6]	184 timer a 200 kr.		36.800,00 kr.		3.8
[virksomhed7]	130 timer a 242,16		31.481,25 kr.		3.9
Sum		1.586 timer		339.231,25 kr.

SKAT har gennemgået [virksomhed1]s fakturering af arbejde for år 2014. Virksomheden har kun i meget begrænset omfang faktureret hovedrengøring. Der henvises til nedenstående oversigt.

Faktura nr.	Faktura dato	Tekst	Beløb
1827	14-02-2014	Hovedrengøring, 15 timer a 238,40 kr.	3.576,00 kr.
1971	16-08-2014	Hovedrengøring ved opstart, antal 1	5.700,00 kr.

Køb af hovedrengøring hos underleverandører giver sig således ikke udslag i et salg, hvilket efter SKATs opfattelse indikerer, at der ikke er realitet bag fakturaer fra underleverandører.

På baggrund af ovenstående er det SKATs opfattelse, at der ikke er sammenhæng mellem køb af hovedrengøringsydelser fra underleverandører og virksomhedens salg af hovedrengøringsydelser. De ifølge fakturaerne indkøbte hovedrengøringsydelser er kun i meget begrænset omfang viderefaktureret.

Den manglende sammenhæng kan efter SKATs opfattelse indikere, at der ikke er realitet bag fakturaer, der vedrører køb af hovedrengøring.

Der foreligger efter SKATs opfattelse ingen dokumentation for at udgiften er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, idet udgiften ikke giver sig udslag i en indtægt.

Endelig skal det bemærkes, at det af bogføringslovens § 4, stk. 2 fremgår, at der skal være et kon-trolspor, der dokumenterer registreringens rigtighed. Af bogføringslovens § 9 fremgår, at bilag skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet. Fakturaer fra underleverandører indeholder ikke tilstrækkelige oplysninger til at kunne påvise kontrolsporet.

7. Fællestræk på fakturaer fra underleverandører

I klagen anføres side 12:

" Fællestræk på fakturaer fra underleverandører

SKAT finder det påfaldende at de samme ord anvendes i fakturaerne, såsom subtotal og betegnelsen hovedrengøring. Vi er uforstående over for SKATs bemærkninger, da de findes uden relevans for momsfradraget."

I SKATs afgørelse er der skrevet følgende om fællestræk ved fakturaer:

Fællestræk på fakturaer fra underleverandører:

SKAT finder det påfaldende, at fakturaer fra forskellige underleverandører med forskellige indehavere, har flere fællestræk:

• 5 ud af 6 underleverandører anvender ordet subtotal om samlet pris før moms,

• 4 ud af 6 underleverandører anvender betegnelsen "hovedrengøring",

• Fakturaer fra [virksomhed4] ApS og [virksomhed6] har samme opbygning. For begge består det udførte arbejde af rengøringsopgaver, hovedrengøring og div. vinduespolering. "

Som anført ovenfor finder SKAT det påfaldende, at fakturaer fra underleverandører med forskellige ejere har ovennævnte fællestræk. Dette kan efter SKATs opfattelse indikere, at fakturaerne fra underleverandørerne er udarbejdet af den samme personkreds.

8. Fakturaer på dansk

I klagen anføres side 12:

"Fakturaer på dansk

SKAT anfører endvidere, at SKAT finder det påfaldende at fakturaerne er udarbejdet på dansk, Hvordan har det relevans for momsfradraget?"

I SKATs afgørelse er der skrevet følgende om fakturaer på dansk:

"Fakturaer på dansk:

SKAT finder det fortsat påfaldende, at fakturaer fra underleverandører er udarbejdet på stort set fejlfrit dansk, når der henses til at indehaver af underleverandørvirksomheder indrejser til Danmark kort før fakturaer udarbejdes. Dette indikerer efter SKATs opfattelse, at fakturaer ikke er udarbejdet af virksomhedsindehavere hos underleverandører, da disse formodes ikke at forstå dansk.

9. Kontaktperson - henvisning til tidligere sag.

Uanset, at SKAT i tidligere sag vedr. årene 2012 og 2013 ikke har godkendt fradrag for udgift afholdt til underleverandører, bl.a. med henvisning til, at virksomhedens indehaver [person1] ikke kunne oplyse, hvem virksomheden havde haft som kontakt hos den enkelte underleverandør, gør samme forhold sig gældende i denne sag. [person1] kan/ønsker fortsat ikke at oplyse, hvem virksomheden har haft som kontaktperson hos de forskellige underleverandører.

10. Fakturakrav - momsbekendtgørelsens § 58

I klagen anføres side 9:

"For så vidt angår fakturaerne udstedt af underleverandører er det skatteyders opfattelse af fakturaerne, følgende fremgår af lovgivning herom jf. momslovens § 37, stk. 1 og momslovens § 56, opfylder reglerne herunder momsbekendtgørelsens § 58."

For køb hos [virksomhed2] fremgår ikke oplysning om købets art. Der henvises til bilag 3.1 og 3.2.

For samtlige køb, bortset fra køb hos [virksomhed7], er der på fakturaer alene oplyst perioden - den måned - hvor arbejdet er udført. Det er SKATs opfattelse, at fakturaer skal indeholde oplysning om den dato, hvor levering foretages. Der henvises til SKATs bemærkninger i afgørelsen om samlefakturaer.

For køb hos [virksomhed7] fremgår ikke oplysninger om leveringsdatoen.

(...)"

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at virksomhedens momstilsvar skal nedsættes til 464.769 kr. for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende (uddrag):

"(...)

[virksomhed1], CVR. Nr. [...1] er en enkeltmandsvirksomhed ejet af [person1], CPR. Nr. [...]. Virksomheden blev oprettet 27. september 2010 og registreret med branchekode 812100" Almindelig rengøring i bygninger" hvor den også blev momsregistreret. Skatteyder driver et rengøringsfirma, som udfører rengøringsservice og har siden 2004 haft ansatte fra 0-19 senest 10-19 ansatte i indkomståret 2015.

Virksomheden udfører mange forskellige former for rengøringsopgaver, f.eks. institutionsrengøring, erhvervsrengøring m.v. [person1] er den daglige leder og har kontakt kunderne med tilbud på rengøring m.v. Skatteyder har medarbejdere ansat, som tager sig af den daglige drift og han fører selv løbende kontrol.

Skatteyders virksomhed har mange mindre rengøringskontrakter og han har derfor brug for mange ansatte. Ydermere har han ekstraopgaver som kommer ind løbende. For at kunne løse de faste opgaver samt de løbende nye aftaler, har virksomheden været nødt til at købefremmed arbejdskraft. Skatteyder blev kontaktet af forskellige underleverandører, som mente de kunne hjælpe med at løse hans rengøringsopgaver ved hjælp udlejede mandskab.

Det var på denne måde skatteyder i første omgang kom i kontakt med sine underleverandører. Han fik næsten dagligt tilbud om underleverandører og aftalte møder med dem han synes lød fornuftige med hensyn til pris og kvalitet.

Kontrol med underleverandører

Skatteyder sørgede for først at kontrollere om virksomheden var registeret med CVR. Nummer på virk.dk. Se venligst link:

https:// datacvr.virk.dk/data/

Herudover undersøgte skatteyder om virksomhederne var registreret for moms samt sørgede for at se registrerings bevis, således at skatteyder kun kontrollere om virksomheden var registreret som arbejdsgiver herunder A-skat.

(...)

Den efterfølgende kontrol om hvorvidt underleverandøren har angivet og betalt moms samt A-skat m.v. kan kun gennemføres ved at underleverandøren sender en kopi af moms indberetningen eller A-skat m.v.) og dokumentation for betaling (kontoudtog fra banken).

Når underleverandøren ikke kunne fremsende den fornødne dokumentation, kunne skatteyder ikke fortsætte samarbejdet.

I forbindelse med aftale med underleverandør blev det også aftalt, eventuelle klager skulle udbedres og minimeres. Alt afhængig af klagernes art, kontaktede skatteyderen underleverandøren og oplyste om klagerne og hvilke pladser klagerne vedrørte. Hvis klagerne fortsatte og ikke blev udbedret, var skatteyder nødt til at opsige samarbejdet fremover.

Tilsidesættelse af regnskabsgrundlag

Det skal hertil bemærkes, at SKAT ikke har tilsidesat virksomhedens regnskab, har dog stadig forhøjet A-skat og AM-bidrag samt momsansættelsen.

SKAT har ændret virksomhedens moms for perioden fra 1/1 - 31/12 2014 sådan:

Fradrag for moms kan ikke godkendes for fakturaer udstedt af:

[virksomhed2]

[virksomhed3]

[virksomhed4]

[virksomhed5]

[virksomhed6]

[virksomhed7]

1.[virksomhed2] - CVR. [...2]

SKAT har i afgørelsen anført følgende om virksomheden:

[person3] er indehaver af CPH team og er indrejst i august 2013 samt at virksomheden er oprettet kort tid før [virksomhed1] overfører penge til [virksomhed2]. SKAT har i forbindelse med kontrol konstateret, at virksomheden er ubekendt på adressen. Der er ikke angivet løn indkomstårene 2013 og 2014. Der overføres betydelig beløb til udlandet, og der købes taletidskort for betydelige beløb. Der er ud fra bankkontoudtog ikke konstateret omkostninger forbundet med reel virksomhedsdrift.

Det skal bemærkes, at skatteyder har i forbindelse med aftale om samarbejde kontrolleret virksomheden på CVR. Virksomheden var momsregistreret og startet den 24. september 2013. Da skatteyders virksomhed har fået udført arbejde og betalte han fakturaerne. Efterfølgende har skatteyder anmodet om indberetninger til SKAT. Eftersom skatteyder ikke modtog nogen dokumentation for indberetning til SKAT ophørte samarbejdet.

2. [virksomhed3]- [...3]

SKAT har i afgørelsen anført følgende om virksomheden:

Virksomhedens indehaver er [person4], som indrejste til Danmark i oktober 2013 fra Rumænien. Virksomheden var momsregistreret og startet 10. december 2013. Der overføres betydelig beløb til udlandet, der købes taletidskort for betydelige beløb, der er ud fra bankkontoudtog ikke konstateret omkostninger forbundet med reel virksomhedsdrift. Virksomheden er ubekendt på adressen.

Det skal bemærkes, at [virksomhed3] har leveret en reel arbejdsydelse og betaling kan følges via bank. Såfremt kontaktpersonen har været udrejst i den periode, hvor skatteyder har betalt sine regninger, resulterer dette i at skatteyder ikke har ret til fradrag? Hvilken betydning har det for arbejdets udførelse og betaling af udgiften, at kontaktpersonen er udrejst? Endvidere har skatteyder ikke mulighed for at kontrollere, om hvorvidt kontaktpersonen er udrejst eller stadig befinder sig i Danmark.

Skatteyder har ikke haft oplysning om hvorvidt virksomheden lå på adressen eller ej. Ved opslag på virk.dk har skatteyder konstaterede, at virksomheden var registreret på den pågældende adresse. Det kan ikke være skatteyders ansvar, at efterkontroller om hvorvidt de oplysninger SKAT eller Erhvervsstyrelsen har offentliggjort på deres registre er korrekte.

3.[virksomhed4]s - [...4]

SKAT har i afgørelsen anført følgende om virksomheden:

Virksomheden er stiftet den 8. januar 2014 og selskabets stifter og direktør [person5] er indrejst 1 -Y2 år før selskabet blev stiftet. Der overføres betydelig beløb til udlandet, der købes taletidskort [virksomhed9] for betydelige beløb. Virksomheden er ubekendt på adressen og breve modtages retur fra adressen.

[virksomhed4]s har leveret en reel ydelse til [virksomhed1] og derfor har virksomheden betalt deres faktura. Skatteyder har ikke haft oplysning om hvorvidt virksomheden lå på adressen eller ej. Ved opslag på virk.dk har skatteyder konstaterede, at virksomheden var registreret på den pågældende adresse. Det kan ikke være skatteyders ansvar at efter kontrollere om hvorvidt de oplysninger SKAT eller Erhvervsstyrelsen har offentliggjort på deres registre er korrekte.

4. [virksomhed5] - [...5]

SKAT har i afgørelsen anført følgende om virksomheden:

SKAT anfører i afgørelsen (s. 11) at virksomheden er ubekendt på adressen, og ikke svarer på henvendelser fra SKAT samt at virksomheden ikke angiver moms.

Det skal bemærkes, at såfremt virksomheden er ubekendt på adressen er det Erhvervsstyrelsens fejl og ikke skatteyders. Det er Erhvervsstyrelsen som har registreret virksomheden. Skatteyder har i forbindelse med kontrol i CVR slået virksomheden op og kunne se at den var registreret i CVR. den 18. februar 2014.

5. [virksomhed6]- [...6]

SKAT har i afgørelsen anført følgende om virksomheden:

1. Virksomheden er etableret 1/7 2014 og indehaveren [person7] indrejser til Danmark fra Rumænien i januar 2014.

2. indehaver er udrejst af Danmark i september 2014.

3. Der findes ingen omkostning på bankkonto til dækning af omkostninger forventet ved drift af selvstændig virksomhed

4. Svarer ikke på henvendelser fra SKAT

5. Beløb overføres umiddelbart efter indsæt til anden virksomhed [virksomhed8]

6. [virksomhed6] angiver og afregner ikke moms til SKAT

7. Virksomheden er ubekendt på adressen

Det skal bemærkes, at [virksomhed6] er startet 1. juli 2014, skatteyder har i forbindelse med start af samarbejde i 2014 kontrolleret CVR nummer og kunne konstatere, at virksomheden var korrekt registreret i CVR. Moms for 3. kvartal skulle ikke indberettes før 10. november 2014. hvorfor det ikke kunne kontrolleres ved udgangen af oktober 2014, hvor fakturaen bliver betalt. Ydermere skal det bemærkes:

1. Hvis indehaver er udrejst hvordan kan det være skatteyders fejl?

2. Hvordan kan skatteyder kontrollere om leverandør har omkostninger på bankkonto?

3. Hvordan kan skatteyder sikre at leverandør ikke overføre beløb til andre konti?

4. Det er først efter den 10. november 2014 skatteyder kan kontrollere om hvorvidt moms er indberettet og afregnet!

SKAT har uden grundlag for dette nægtet skatteyders virksomhed fradrag for moms på udgift til fremmed hjælp.

6. [virksomhed7] - CVR. nr. [...7]

SKAT har i afgørelsen anført følgende om virksomheden:

Der foreligger ikke oplysninger og materiale der dokumenterer at der har været samhandel mellem [virksomhed6] og [virksomhed1].

Alt i alt har SKAT henset til at:

• [virksomhed1] har hyppige skift af underleverandører

• [virksomhed1] anvender underleverandører som er nyetableret

• Det ofte gør sig gældende, at indehaver af underleverandørvirksomheden, er indrejst til Danmark umiddelbart før etablering af virksomheden.

• Fakturaer er på dansk til trods for, at de udenlandske ejere/direktører må formodes ikke at kunne skrive og tale dansk,

• For flere underleverandører anvendes indsætninger i bank til køb af telekort i [virksomhed9], resterende overføres ofte til udlandet

• Flere underleverandører har på intet tidspunkt angivet løn,

• En del underleverandører er ubekendte på den registrerede adresse

• [person1] ikke kan oplyse kontaktpersoner hos underleverandørerne,

• Oftest fremgår der ikke almindelige løbende driftsudgifter på underleverandørensbankkonto,

• Det har ikke været muligt at verificere samhandlen hos underleverandøren,

• Fakturaer fra underleverandører indeholder en lang række fejl

• Der af fakturaer fra underleverandører ofte fremgår betydelige køb af hovedrengøring på trods af, [virksomhed1] kun i meget begrænset omfang fakturerer hovedrengøring,

Og så har SKAT nægtet fradrag for momsen på 711.337 kr.

Anbringender

Til støtte for den principale påstand gøres følgende gældende, der er ikke tilstrækkeligt grundlag for at nægte fradrag for skatteyders udgifter til fremmed hjælp. Skatteyders virksomhed er berettiget til fradrag for indgående afgift vedrørende fremmed hjælp, idet skatteyder ikke kunne udføre arbejdet selv og ved hjælp af sine ansatte. Arbejdet har utvivlsomt været udført af underleverandører, og underleverandørens fakturaer er blevet betalt via bank.

Uanset SKAT ikke anser underleverandørens fakturaer for i tilstrækkeligt omfang at opfylde momslovens§ 37, stk. 1, og§ 56, skal SKAT for at kunne tilsidesætte momsfradraget dokumentere at arbejdet ikke er udført. Og at fakturaen ikke er betalt. Jf. SKM.2016.27.ØLR hvor landsretten tilsidesatte muligheden for at momsfradrag idet betalingerne ikke kunne dokumenteres, da alle fakturaer blev betalt med kontanter

(...)

For så vidt angår fakturaerne udstedt af underleverandører er det skatteyders opfattelse af fakturaerne, følgende fremgår af lovgivning herom jf. momslovens § 37, stk. 1 og momslovens § 56, opfylder reglerne herunder momsbekendtgørelsens § 58.

(...)

De afgørelser SKAT har henvist til kan ikke tages til indtægt for gældende ret idet danske domstole og Skatteankestyrelsen lægger vægt på om der kan føres bevis for at arbejdet ifølge fakturaen er udført, og der er sket effektiv betaling via bank. SKATs afgørelse med henvisning til EU-domme er ikke i overensstemmelse med gældende dansk retspraksis. Endvidere har SKAT valgt at tolke EU-dommene meget udvidende og har endvidere overfortolket de EU - domme der er henvist til.

EU -dom C-438/09 - Boguslaw

Det følger af disse betragtninger, at sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a), og artikel 22, stk. 3, litra

b), skal fortolkes således, at en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke er registreret med hensyn til denne afgift, såfremt fakturaerne vedrørende disse tjenesteydelser indeholder alle de oplysninger, som kræves i henhold til nævnte artikel 22, stk. 3, litra b), navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer, og arten af de leverede tjenesteydelser.

Dommen nævner blot, at det skal være muligt at identificere den person (virksomhed) som har udstedt fakturaerne. Fakturaerne er påført CVR nummer og navne på de virksomheder han har haft benyttet som underleverandør. Virksomhederne kan identificeres jf. CVR på virk.dk. De fakturaer skatteyders virksomhed har betalt opfylder ovenstående kriterier.

Der henvises endvidere til SKM2016.27ØLR modsætningsvis, hvor landsretten fandt ikke, at appellanten havde løftet bevisbyrden for, at der var sket levering og betaling for ydelserne.

EU - dom C-342/87Genius Holding

Det første spørgsmål vil derfor være at besvare således, at udøvelsen af den fradragsret, der er fastsat i Rådets sjette direktiv 77 /388/EØF af 17. maj 1977, ikke omfatter den afgift, der udelukkende skyldes, fordi den er anført på fakturaen. De udgifter skatteyder har betalt har været reelle og henvisningen artikel 19 C-342/87 er ikke korrekt. Skatteyder har oplyst, at han forinden samarbejdet er blevet startet tjekket CVR. nr. på virk.dk.

Det er korrekt, at de virksomheder han har haft samarbejde med, har været nystartede virksomheder. På det tidspunkt hvor han har kontrolleret deres momsforhold, har momsen endnu ikke været forfaldent, hvorfor det ikke har været muligt for ham vide om virksomheden havde indberettet og betalt moms.

Køb af hovedrengøring uden viderefakturering

SKAT har anført at da køb af hovedrengøring ikke bliver viderefaktureret i samme omfang. Er det en saglig grund til at nægte virksomheden fradrag for omkostninger der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligehold indkomsten.

Fællestræk på fakturaer fra underleverandører

SKAT finder det påfaldende at de samme ord anvendes i fakturaerne, såsom subtotal og betegnelsen hovedrengøring. Vi er uforstående over for SKATs bemærkninger, da de findes uden relevans for momsfradraget.

Fakturaer på dansk

SKAT anfører endvidere, at SKAT finder det påfaldende at fakturaerne er udarbejdet på dansk. Hvordan har det relevans for momsfradraget?

Skatteyder har løftet bevisbyrden for at der er sket levering af ydelserne og der er sket betaling via en bankoverførsel for hver faktura.

(...)"

Klageren er den 11. juli 2016 fremkommet med følgende bemærkninger til SKATs udtalelse af den 21. juni 2016:

"(...)

1. Generelle bemærkninger.

Det skal bemærkes, at SKAT henviser til, at såfremt der alene er tvivl om realiteten af fakturaerne, er dette tilstrækkeligt til ikke at godkende momsfradrag. Dette er ikke korrekt antaget og SKAT bedes henvise de relevante lovregler.

2. Principal påstand

SKAT kan ikke blot henvise til deres opfattelse, at der ikke foreligger dokumentation for at arbejdet er udført af underleverandør. SKAT bedes venligst dokumentere denne påstand. SKAT er endvidere enig i at arbejdet utvivlsomt er udført.

(...)

5. SKATs bemærkninger til gennemgangen af underleverandører.

De oprindelige påstande fastholdes.

6. Hovedrengøring

De oprindelige påstande fastholdes.

7. Fællestræk på fakturaer fra underleverandør

Vi er uforstående overfor SKATs bemærkninger om fællestræk ved fakturaerne. De fleste fakturaer er temmelig enslydende og skabeloner kan findes på internettet. Det er klart at de vil have samme ordlyd m.v. SKATs bemærkninger er usaglige.

8. Fakturaer på dansk

SKAT finder det påfaldende at fakturaerne er på dansk og næsten fejlfrie. Hertil skal det bemærkes, at det er meget almindeligt at anvende internettet til at oversætte og anvende skabeloner. SKATs opfattelse er ikke korrekt.

9. Kontaktperson - henvisning til tidligere sag

Det er ikke anført i momsbekendtgørelsen er der skal være påført en kontaktperson på fakturaer eller at dette skal oplyses SKAT.

10. Fakturakrav

De oprindelige påstande fastholdes.

(...)"

Klageren har på mødet med Skatteankestyrelsen den 23. maj 2022 oplyst, at han ikke er enig i Skattestyrelsens afgørelse om forhøjelse af moms. Klageren oplyste i den forbindelse, at han har gjort alt efter bogen og har kontrolleret, om underleverandørerne var momsregistrerede, og at fakturaerne opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsen. Klageren oplyste, at han ikke har yderligere at tilføje til sagen, end det som fremgår af klagen.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 711.337 kr. for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)".

Af momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende:

"Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. "

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1, fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

"Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. "

Bestemmelsernes indhold er identisk med momsbekendtgørelse nr. 814 af den 24. juni 2013 §§ 61 og 84, gældende for perioden 1. juli 2013 til 1. juli 2015.

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

"Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(...)"

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

"Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)".

Af opkrævningslovens § 5, stk. 1 fremgår der følgende:

"Hvis det konstateres, at en virksomhed har afgivet urigtige anvendelse eller indberetning til indkomstregistrering af beløb omfattet af § 2, stk. 1, 4. pkt., således at virksomheden har betalt for lidt i skatter eller afgifter m.v. eller har fået udbetalt for meget i godtgørelse, afkræves virksomheden det skyldige beløb til betaling senest 14 dage efter påkrav."

Af opkrævningslovens § 5, stk. 2, 1. pkt., fremgår der følgende:

"Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt.

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Der henvises til Østre Landsrets domme offentliggjort i SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR. I begge domme fandt landsretten, at sagsøger ikke havde løftet bevisbyrden for, at der havde fundet levering sted. Fakturaerne i de pågældende sager opfyldte ikke momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet der bl.a. ikke i fakturaerne var foretaget en tilstrækkelig præcis angivelse af ydelsernes omfang og art samt tidspunkt og sted for levering, ligesom der ikke var fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser var leveret. Samme forhold forelå i SKM2021.395.BR, hvor de i sagen fremlagte samarbejdsaftaler blev fundet for upræcise til løfte bevisbyrden. Byretten udtalte, at det forhold, at der var sket pengeoverførsler fra sagsøgerens konto, ikke i sig selv dokumenterede, at der var sket levering af momsbelagte ydelser fra de angivne underleverandører.

Der henvises endvidere til Retten i [by1] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.

Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort i SKM2009.325.ØLR og Københavns Byrets dom af 10. oktober 2016, offentliggjort i SKM2017.40.BR.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Virksomhedens revisor har den 17. juli 2015 i forbindelse med besvarelse af SKATs forslag til afgørelse af den 20. maj 2015 fremlagt regnskabsmateriale for 2014 samt fakturaer fra underleverandørerne.

Virksomheden har for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014 angivet 0 kr. i købs- og salgsmoms. Virksomheden har i perioden fra 1. januar 2014 til 30. september 2014 bogført udgifter til underleverandører på bogføringskonto 1315 "Fremmed/vikar assistance" med i alt 819.965 kr. ekskl. moms.

Virksomheden har fremlagt to fakturaer fra [virksomhed2], en faktura fra [virksomhed3], to fakturaer fra [virksomhed4], to fakturaer fra [virksomhed6], en faktura fra [virksomhed5] og en faktura fra [virksomhed7].

Landsskatteretten finder, at der ikke kan anses at være sket levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

Fakturaerne indeholder ikke tilstrækkelig angivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Der er uoverensstemmelser i de enkelte fakturaer i form af ukorrekt angivelse af den samlede pris. Virksomheden har ikke dokumenteret samhandlen med støttebilag i form af samarbejdsaftaler, timesedler eller andet.

Underleverandørerne [virksomhed2], [virksomhed4], [virksomhed6] og [virksomhed7] har ikke haft ansatte i den påklagede periode, ligesom det fremgår af SKATs kontroloplysninger, at beløb, som er blevet indsat på underleverandørernes bankkonti enten er blevet brugt til køb af telekort i [virksomhed9], eller er blevet overført til udenlandske konti. Flere af underleverandørerne er ubekendte på adressen.

Under disse omstændigheder finder retten, at virksomheden ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de indsendte fakturaer ikke kan anses for at være reelle.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringen af ydelserne har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat. Størstedelen af fakturaerne er blevet betalt efter den angivne betalingsfrist. Faktura af 18. august 2014 fra [virksomhed4] er blevet betalt før fakturaens udstedelse.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.