Kendelse af 15-06-2017 - indlagt i TaxCons database den 27-07-2017

SKAT har ikke imødekommet selskabets anmodning om nedsættelse af tinglysningsafgift med 27.600 kr. Det skyldes, at SKAT ikke har anset tingslysningen af selskabets adkomst til ejendommen matrikel nummer [...1] [by1] By, [by2], for at være omfattet af fritagelsen for variabel tinglysningsafgift i tinglysningsafgiftslovens § 6 a.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Den 15. marts 2015 omdannede [person1] sin personligt drevne virksomhed til [virksomhed1] ApS. Ved omdannelsen blev ejendommen matrikel nummer [...1] [by1] By, [by2], indskudt i [virksomhed1] ApS. Adkomstændringen blev ikke tinglyst.

Det blev den 27. maj 2015 besluttet at fusionere [virksomhed1] ApS med selskabet. Den 10. november 2015 blev der tinglyst et skøde på ejendommen med [person1] som sælger og selskabet som køber. Ved tinglysningen af skødet blev der betalt 29.260 kr. i tinglysningsafgift.

Selskabets repræsentant anmodede den 10. november 2015 om tilbagebetaling af den del af tinglysningsafgiften, der er beregnet som en procentdel af afgiftsgrundlaget. I anmodningen er det anført, at der er afgivet erklæring i henhold til tinglysningsafgiftslovens § 6 a, men at det ved en fejl ikke er påført, at der kun skal betales 1.660 kr. i tinglysningsafgift.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet selskabets anmodning om nedsættelse af tinglysningsafgiften ved tinglysning af selskabets adkomst til ejendommen matrikel nr. [...1] [by1] By, [by2], med 27.600 kr. Det skyldes, at SKAT ikke har anset tinglysningen for omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6 a.

SKAT har angivet følgende begrundelse:

”...

Først skal det bemærkes, at tinglysningsafgiftsloven er en transaktionsbaseret lov. Det vil sige, at det er den adkomstændring, der sker i tingbogen, der udløser tinglysningsafgift.

Det er således ikke afgørende, om der er tale om et reelt salg eller en transaktion, der er affødt af en virksomhedsomdannelse.

Dernæst skal det gøres klart, at på trods af, at [person1] er eneejer af både [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS, udløser dette ikke automatisk afgift efter tinglysningsafgiftslovens § 6a. § 6a finder som udgangspunkt kun anvendelse ved selskabers m.v. omstrukturering.

Omdannelse af personligt drevet virksomhed til et selskab kan dog være omfattet af § 6a, såfremt betingelserne i § 2 i lov om skattefri virksomhedsomdannelse (virksomhedsomdannelsesloven) er opfyldt.

Betingelserne i virksomhedsomdannelseslovens § 2 er relevante, da adkomstændringen ifølge tingbogen sker fra [person1], der ikke er omfattet af begrebet selskab, til [virksomhed2] ApS.

[virksomhed2] ApS er ikke et nystiftet selskab, hvilket er en betingelse i virksomhedsomdannelseslovens § 2.

Endvidere er vederlaget til [person1] ikke anparter i [virksomhed2] ApS. [person1] modtager derimod anparter i [virksomhed1] ApS i forbindelse med omdannelsen fra personligt drevet virksomhed til selskab. Således er den tinglyste adkomsthaver ikke identisk med indskyder af ejendommen.

Derfor kan § 6a ikke anvendes, og SKAT fastholder, at der skal betales fuld afgift efter tinglysningsafgiftslovens § 4.

Der kan i øvrigt henvises til afgørelse fra Landsskatteretten af 3. december 2014. Afgørelsen har sagsnummer 12-0191320 og kan findes på www.afgoerelsesdatabasen.dk.

Retsregler og praksis

Ved tinglysning af ejerskifte af fast ejendom skal der som udgangspunkt betales fast afgift på 1.660 kr. samt 0,6 % af det afgiftspligtige beløb, jf. tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1.

Den værdi, der skal lægges til grund ved beregningen af tinglysningsafgiften, er ejerskiftesummen. Dog skal den seneste på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning offentliggjorte ejendomsværdi lægges til grund for afgiftsberegningen, såfremt denne er højere end ejerskiftesummen, hvilket ses af tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 2.

For tinglysning af adkomstændringer ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber udgør afgiften 1.660 kr. jf. tinglysningsafgiftslovens § 6a, stk. 1.

Det er en betingelse for at bruge tinglysningsafgiftslovens § 6a, at det er den adkomstændring, som fremgår af tingbogen, der opfylder betingelserne for fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver. Det selskab m.v., der indskyder ejendommen, skal således være identisk med den tinglyste adkomsthaver, og modtagende selskab m.v. skal være den ny adkomsthaver ifølge tingbogen, hvilket fremgår af SKATs juridiske vejledning punkt E.B.3.1.5.1 Generelt om omdannelse og tinglysning.

Begrundelse

Afgiften, der skal betales ved tinglysning af ejerskifte af fast ejendom, udgør 1.660 kr. og 0,6 % af afgiftsgrundlaget, hvilket er hovedreglen i tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1.

I tinglysningsafgiftslovens § 6a findes en undtagelse til hovedreglen. Efter denne bestemmelse skal der alene betales fast afgift på 1.660 kr. for tinglysning af adkomstændringer ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver.

Tinglysningsafgiftsloven er en transaktionsbaseret lov. Det vil sige, at det er den registrering, der sker i tingbogen, der skal opfylde betingelserne for anvendelse af § 6a.

I tingbogen er der registreret et ejerskifte fra [person1] til [virksomhed2] ApS.

Tinglysningsafgiftslovens § 6a omfatter som udgangspunkt ikke virksomheder med personlig hæftelse.

Dog kan § 6a anvendes, såfremt der er tale om skattefri virksomhedsomdannelse efter reglerne i lov om skattefri virksomhedsomdannelse (virksomhedsomdannelsesloven). Det er en betingelse for anvendelse af reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse, at sælger modtager hele vederlaget i form af aktier eller anparter i det nystiftede selskab.

I denne sag fusionerer [virksomhed2] ApS med [virksomhed1] ApS. Der er således ikke tale om, at [person1]s virksomhed omdannes til [virksomhed2] ApS. Endvidere er det heller ikke [person1], der modtager vederlaget ved fusionen.

Som følge heraf finder tinglysningsafgiftslovens § 6a ikke anvendelse, hvorfor der skal betales tinglysningsafgift efter hovedreglen i § 4.

Da der er tale om en erhvervsejendom, gælder tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 2.

Efter denne bestemmelse skal afgiften beregnes af det højeste beløb af enten ejerskiftesummen eller den på tinglysningstidspunktet seneste offentliggjorte ejendomsværdi.

Ejerskiftesummen er oplyst til 3.000.000 kr. Ejendommen er per 1. oktober 2014 vurderet til 4.600.000 kr., og den offentliggjorte ejendomsværdi skal derfor lægges til grund ved beregning af afgiften.

...”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet skal have tilbagebetalt tinglysningsafgift med 27.600 kr.

Klagen er begrundet således:

”...

SKAT anfører i afgørelsen, at tinglysningsafgiftsloven er en transaktionbaseret lov, og således at den adkomstændring, der sker i tingbogen, udløser tinglysningsafgift.

SKAT anfører endvidere, at det ikke er afgørende, om der er tale om et reelt salg eller en tranaktion, der er affødt af en virksomhedsomdannelse.

Det af SKAT anførte er for så vidt angår rigtigt, men har i nærværende sag rent faktuelt ingen betydning, da de transaktioner, der her er foretaget, er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6A, hvorefter transaktionerne alene udløser en afgift på kr. 1.660,00. Jeg er naturligvis enig i, at dette beløb skal betales.

Det af SKAT på side 3 i SKATs afgørelse anførte viser, at SKAT har misforstået sagens faktuelle indhold.

Det fremgår af tinglysningsafgiftslovens § 6A, at ved tinglysning af adkomstændringer ved selskabers fusion, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber udgør afgiften kr. 1.660,00.

Situationen i nærværende sag er netop, at der sker en omdannelse efterfulgt af en fusion.

Det er korrekt, at [virksomhed2] ApS ikke er et nystiftet selskab, men [virksomhed2] ApS har intet med omdannelsen af gøre, da [virksomhed2] ApS først indgår som en del af transaktionen i forbindelse med fusionen mellem [virksomhed1] ApS (som ophørende selskab) og [virksomhed2] ApS (som fortsættende selskab).

Forinden fusionen gennemføres imidlertid en helt sædvanlig omdannelse, hvor stifteren [person1] indskyder sin personligt drevne virksomhed, jf. her generalforsamlingsprotokollat af 9. april 2015. Som beskrevet er SKATs begrundelse baseret på et faktuelt forkert grundlag. Forholdet er netop det, at [person1] netop modtager hele vederlaget i form af anparter i det nystiftede selskab [virksomhed1] ApS. Selskabets ([virksomhed1] ApS) indskudskapital er kr. 50.000,00, som er fuldt ud indbetalt af stifteren ([person1]) ved indskud af ejendommen matr.nr. [...1] [by1] By, [by2]. Denne omdannelse er uden nogen form for tvivl omfattet af reglen i tinglysningsafgiftslovens § 6A.

Efterfølgende gennemføres der en fusion mellem selskabet [virksomhed2] ApS (som fortsættende selskab) og [virksomhed1] ApS (som ophørende selskab). Her er det netop tilfældet, at [person1] modtager vederlaget ved fusionen, idet kapitalejeren - [person1] - som det er anført i generalforsamlingsprotokollat af 27. maj 2015 - modtager et vederlag i form af nom. 4.574 anparter i det fortsættende selskab - [virksomhed2] ApS. Også denne fusion er uden nogen form for tvivl omfattet af reglen i tinglysningsafgiftslovens§ 6A.

Til dokumentation for de gennemførte transaktioner vedhæfter jeg kopi af min mail til SKAT af 4. december 2015 med de deri nævnte dokumenter.

Afslutningsvis bemærkes, at afgørelsen af 3. december 2014 - sags nr. 12-0191320 - ikke kan anvendes som præjudikat for den situation, der foreligger i nærværende sag.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Afgiften for tinglysning af ejerskifte af fast ejendom eller andele heraf udgør som udgangspunkt 1.660 kr. og 0,6 pct. af afgiftsgrundlaget, der fastsættes efter reglerne i tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 2 og 4 - 10. Det fremgår af tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1.

Tinglysningsafgiftslovens § 6 a udgør en undtagelse hertil. Ifølge denne bestemmelse udgør afgiften ved tinglysning af adkomstændringer ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber 1.660 kr.

Der skal betales tinglysningsafgift af den transaktion, som registreres af domstolenes tinglysningsmyndighed. Efter praksis er det en betingelse for at anvende tinglysningsafgiftslovens § 6 a, at det selskab, som overdrager ejendommen, er tinglyst adkomsthaver til ejendommen. Det fremgår blandt andet af Landsskatterettens afgørelse af 18. december 2008, der er offentliggjort som SKM2009.79.LSR.

[virksomhed1] ApS, som ved en fusion har overdraget ejendommen til selskabet, har ikke været tinglyst adkomsthaver til ejendommen matrikelnummer [...1] [by1] By, [by2]. Den tinglyste transaktion er en overdragelse af ejendommen fra [person1] til selskabet. Denne transaktion er ikke omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6 a.

Det er den faktisk foretagne tinglysning, der er afgørende ved opgørelsen af tinglysningsafgiften. Det er derfor uden betydning, at tinglysningen af selskabet som adkomsthaver kunne have været foretaget i flere skridt, hvorved hver tinglysning efter det oplyste ville have været omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6 a.

Det er herefter med rette, at der ved tinglysningen af overdragelsen af ejendommen til selskabet er betalt variabel tinglysningsafgift med 27.600 kr. efter tinglysningsafgiftslovens § 4.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.