Kendelse af 14-11-2019 - indlagt i TaxCons database den 06-12-2019

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet forvaltningens momstilsvar for perioderne 1. januar 2013 til 31. december 2013 og 1. januar 2014 til 31. december 2014 med i alt 258.296 kr., idet der ikke er godkendt momsfradrag for anvendelsen af økologiske varer i en kantineordning, da forvaltningen har valgt at afregne salgsmoms efter den forenklede ordning i momslovens § 29.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[by1] Kommune, [Forvaltningen] (tidligere: [by1] Kommune [...]) (herefter forvaltningen) er en enhed under [by1] Kommune (herefter kommunen). Forvaltningen startede den 1. januar 2006 og har branchekode 841300 Administration af og bidrag til erhvervsfremme. Forvaltningen er momsregistreret på et SE-nr., der hører under kommunen.

Forvaltningens kantine var i de påklagede perioder en fælles kantine for de ansatte i forvaltningen og de ansatte ved [...]. Kantinen solgte dagligt mad til ca. 450 ansatte. På baggrund af en beslutning truffet af [by1] byråd anvendte kantinen kun økologiske produkter.

Kantinemaden blev solgt til 23,50 kr. for et varmt måltid og 11,75 kr. for to halve stykker rugbrød med pålæg, uanset om det var interne eller eksterne gæster, der købte den.

I de påklagede perioder havde forvaltningen en samlet omsætning på 1,9 mio. kr. fra kantinen, hvoraf 60 % af omsætningen udgjorde eksterne kunder.

Ifølge regnskabet for 2013 gav kommunen et driftstilskud på 1.078.921 kr.

Forvaltningen opgjorde momsgrundlaget for kantinedriften efter den forenklede metode i momslovens § 29, som følge af interessefællesskab mellem forvaltningen og dets ansatte.

Forvaltningen foretog beregninger af momsgrundlaget efter hvert regnskabsår for at tjekke, om der skulle foretages reguleringer af moms i henhold til momslovens § 29. Ingen af de påklagede perioders beregninger gav forvaltningen anledning til at regulere forvaltningens momsafregning.

SKAT gennemførte en stikprøvekontrol af forvaltningens regnskab for 2013. Kontrollen omfattede også forvaltningens kantinemoms for 2014.

I forbindelse med kontrollen foretog SKAT beregninger af forvaltningens momsgrundlag. Beregningerne så således ud:

”Opgørelse - moms efter den forenklede ordning

2013 2014

Råvareindkøb 1.258.963 kr. 1.323.997 kr.

Tillæg forenklet ordning 5 % 62.948 kr. 66.200 kr.

Lønninger 1.426.918 kr. 1.671.712 kr.

Fradrag for sygemeldt medarbejder -297.151 kr.

Fradrag forenklet ordning 25 % -356.730 kr. -343.640 kr.

Momsgrundlag 2.392.100 kr. 2.421.118 kr.

Fradrag for bespisning 3 % -71.763 kr. -72.634 kr.

Momsgrundlag i alt efter fradrag 2.320.337 kr. 2.348.484 kr.

Moms heraf 25 % 580.084 kr. 587.121 kr.

For lidt afregnet moms 108.368 kr. 97.692 kr.

For lidt afregnet moms i alt 206.060 kr.”

Forvaltningen har anslået, at anvendelsen af økologiske råvarer medfører en ekstraudgift på 10 %.

SKATs afgørelse

SKAT har den 13. januar 2016 truffet afgørelse, hvorefter det bl.a. ikke anerkendes, at anvendelsen af økologiske varer i en kantineordning kan medføre fradrag, når der er valgt opgørelse efter den forenklede ordning under momslovens § 29, hvorfor SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar for perioderne 1. januar 2013 til 31. december 2013 og 1. januar 2014 til 31. december 2014 med i alt 258.296 kr.

SKATs afgørelse er bl.a. begrundet således:

”...

Interesseforbundne parter

Momsgrundlaget ved kantineordninger for en virksomheds ansatte er omfattet af momslovens regler omkring levering mellem interesseforbundne parter. (momslovens § 29).

Reglerne om interessefællesskab i momsloven skal anvendes i følgende tre specifikke situationer, hvor modværdien enten er lavere end indkøbs- og fremstillingsprisen eller højere end normalværdien:

1. Modværdien for en momspligtig leverance er lavere end kostprisen, og modtageren har ikke fuld fradragsret efter momslovens § 3 7, stk. I.

2. Modværdien for en momsfritaget leverance, jf. momslovens § 13, er lavere end kostprisen, og leverandøren har delvis fradragsret efter momslovens § 38, stk. l.

3. Modværdien for en momspligtig leverance er højere end normalværdien, og leverandøren har delvis fradragsret efter momslovens § 38, stk. 1.

Ad 1)

Denne bestemmelse vedrører især, men ikke udelukkende, foreningers salg til medlemmer og virksomheders salg til ansatte og ejere, f.eks. via virksomhedens kantine og andet medlems- og personalesalg, når salgsprisen er lavere end kostprisen.

Hvis der ikke findes en normal salgspris for en sammenlignelig leverance på det frie marked, så er momsgrundlaget indkøbs- eller fremstillingsprisen.

Ved beregning af kantineleverancernes kostpris skal der medregnes alle de udgifter, der kan henføres til fremstilling og salg af kantineydelserne, f.eks.:

• Råvareindkøb m.v.

• Afskrivning på maskiner, inventar m.v.

• Løn og andre personaleudgifter.

• Lokaleudgifter (reparation og vedligeholdelse, vand, varme og elektricitet) vedrørende egentlige køkkenlokaler, hvor mad og drikkevarer m.v. tilberedes, opbevares og sælges samt andre lokaler i fysisk tilknytning til køkkenlokalerne, som anvendes til administrative opgaver i forbindelse med kantinedriften.

• Udgifter til rengøring i forbindelse med madlavningen.

Forenklet ordning

Fra den 1. januar 2009 har der været mulighed for at anvende en forenklet ordning ved beregning af momsgrundlaget i medarbejderkantiner.

Ordningen går ud på, at man kan tage udgangspunkt i kantinens råvareindkøb, som man tillægger 5 % til dækning af indkøb af køkkenmaskiner og interne produktionsomkostninger.

Til dette beløb skal tillægges omkostninger til ekstern arbejdskraft og lønninger til eget personale, der helt eller delvist er beskæftiget i kantinen.

Dette beløb kan fratrækkes 25 % af lønudgiften til eget personale, da man kan anse dette for at udgøre lønninger til bl.a. afrydning m.v., der er en generel omkostning for virksomheden, og derfor ikke skal indgå i momsgrundlaget for kantinedriften.

Ifølge ordningen har man endvidere mulighed for at reducere afgiftsgrundlaget med 3 %, hvis man har gratis bespisning af forretningsforbindelser.

SKAT har med udgangspunkt i de oplysninger, som vi har modtaget ved kontrolbesøget hos jer, vurderet, at det bogførte salg til de ansatte ikke dækker fremstillingsomkostningerne i kantinen.

Med udgangspunkt i de beløb, som fremgår af regnskaberne for 2013 og 2014, er momsen i første omgang opgjort til følgende beløb efter den forenklede ordning:

Salgsbeløb ifølge fremlagt regnskab

Opgørelse af moms efter den forenklede ordning

For lidt afregnet moms i alt 297.436 kr.

SKAT har på grundlag af ovennævnte beregninger på tidligere møder med Forsyningsvirksomhederne

foreslået, at momsen blev reguleret med i alt 297.436 kr.

(...)

Økologiske produkter

Med hensyn til anvendelse af økologiske produkter har vi stor forståelse for de fremsatte argumenter, men der er imidlertid ikke et særligt sæt regler i forhold til offentlige drevne kantiner i forhold til den forenklede ordning vedrørende opgørelse af salgsmomsen.

Vi fastholder derfor vores opfattelse af, at der ikke kan gives et skønsmæssigt fradrag, fordi der er krav om anvendelse af økologiske produkter.

(...).”

Under sagens behandling har SKAT den 20. oktober 2016 bl.a. videre anført følgende:

”...

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Det er alene punktet "Anvendelse af økologi" der er påklaget, hvor klager er af den opfattelse at vareforbrug ved opgørelse af råvareindkøb skal reduceres med 10 %, idet indkøb af økologiske råvarer er dyrere.

Den i klagen anvendte begrundelse er i vidt omfang identisk med den tidligere fremsendte argumentation (se vedlagte [...]_Fremsender bemærkninger til forslag).

De med klagen indsendte bilag er tidligere indsendt (se vedlagte [...]_Svarskrivelse fra [Forvaltningen]) og indgår derfor i de vurderinger der er lagt til grund for afgørelsen.

Der er således ikke fremkommet nye oplysninger til sagen.

SKAT skal endvidere bemærke, at der er anvendt den forenklede metode, som ikke er anfægtet af virksomheden.

Metoden giver ikke mulighed for reduktion under henvisning til økologi og dette vil umiddelbart ikke ændres af et evt. lovkrav i forhold til anvendelse af økologiske produkter.

Den forenklede metode tager udgangspunkt i de indkøbte råvarer og dermed i merprisen for de økologiske varer.

(...).”

Forvaltningens opfattelse

Forvaltningen har nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af momsgrundlaget skal nedsættes med samlet 258.296 kr., idet anvendelsen af økologiske råvarer er en politisk beslutning, der medfører en ufrivillig fordyrelse af vareindkøbet.

Forvaltningen har til støtte herfor bl.a. anført følgende:

”...

Den gennemførte kontrol resulterede i, at der ved beregning af kantinemoms efter reglerne for den forenklede ordning henstod fire punkter, hvor [Forvaltningen] var af en anden opfattelse end SKAT, om hvorledes disse skulle medtages i beregningen. Disse punkter kan sammenfattes således:

Ad. 1: Anvendelse af økologi

I det af [Forvaltningen] opgjorte kantinemomsgrundlag er der blevet foretaget fradrag for anslåede merudgifter ved anvendelse af økologiske råvarer.

SKAT har i relation hertil afvist, at denne merudgift kan indgå i opgørelsen, da man er af den opfattelse, at mange privat-ejede kantiner ligeledes benytter økologisk mad.

Endvidere har SKAT vurderet, at fradrag for andel af merudgift til økologiske varer betyder, at opgørelsen i henhold til den forenklede ordning dermed sker efter andre regler end de almindeligt gældende regler for såvel offentlige som privatejede kantiner.

Det er stadig vores opfattelse, at fradraget ikke strider mod gældende regler, herunder at der ikke anvendes andre regler for offentlige kantiner end for privatejede kantiner.

Det er således fortsat vores opfattelse, at indførelsen af økologi i privatejede kantiner sker efter eget ønske fra indehavers side - ofte begrundet i andre forhold end de umiddelbare klimamæssige forhold.

Men ved indførelsen af økologi for kantinerne i [by1] Kommune er dette som tidligere nævnt sket på baggrund af Folketingets lovkrav udmøntet af [by1] Byråd.

Denne byrådsbeslutning beror på kommunens forpligtelse over for staten i relation til reduktion af CO2-udslip. Efterlevelsen af disse krav skete blandt andet ved indførelsen af tvungen andel af økologiske varer i alle kommunens kantiner.

Det er således fortsat [Forvaltningen]s opfattelse, at der bør ske fradrag for en beregnet andel svarende til den forsigtigt vurderede merudgift til efterlevelse af eksternt stillede krav til kantinedriften, idet kravet ikke er begrundet i kantinens forhold men i kommunens klimamæssige forpligtelser. Samtidig er det ikke forvaltningens opfattelse, at der hermed sker en generel forskelsbehandling mellem offentlige og privat ejede kantiner, da der bør ske en konkret vurdering i hvert tilfælde.

Som følge heraf ønskes fradraget på henholdsvis 125.896,30 kr. for 2013 og 132.399,70 kr. for 2014 fastholdt.

(...).”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet forvaltningens momsgrundlag med samlet 258.296 kr. for perioden 1. januar 2013 til 31. december 2013 og perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014.

Der skal således tages stilling til, om forvaltningen ved anvendelsen af den forenklede ordning for deres kantine er berettiget til ved opgørelsen af afgiftsgrundlaget at fratrække en beregnet merudgift for anvendelse af økologiske råvarer på 10 %.

Følgende fremgår bl.a. af momslovens § 29:

”Foretages en leverance af en vare eller ydelse, hvor modværdien er lavere end indkøbs- eller fremstillingsprisen og modtageren af leveringen eller ydelsen ikke har fuld fradragsret i henhold til § 37, stk. 1, skal afgiftsgrundlaget fastsættes på den i § 28, stk. 3, anførte måde, når der mellem leverandør og modtager er et interessefællesskab som omhandlet i stk. 3. I tilfælde, hvor der ikke er en sammenlignelig levering af varer og ydelser, jf. § 28, stk. 3, 2. pkt., fastsættes afgiftsgrundlaget dog uden tillæg af sædvanlig avance.

Stk. 2. Er der mellem leverandør og modtager et interessefællesskab som omhandlet i stk. 3, kan told- og skatteforvaltningen påbyde, at afgiftsgrundlaget fastsættes på tilsvarende måde som anført i stk. 1, såfremt

Stk. 3. Der anses at være et interessefællesskab mellem en leverandør og en modtager i følgende tilfælde:

Bestemmelsen implementerer momssystemdirektivets artikel 80, stk. 1, der har følgende ordlyd:

“Stk.1. For at forebygge momssvig eller momsunddragelse kan medlemsstaterne fastsætte, at i forbindelse med levering af varer og ydelser til modtagere, til hvem der findes familiemæssige eller andre nære personlige, ledelsesmæssige eller medlemsmæssige bindinger samt ejendomsretlige, finansielle eller retlige bindinger som fastsat af medlemsstaten, svarer beskatningsgrundlaget til normalværdien i følgende tilfælde:

a) hvis modværdien er lavere end normalværdien, og modtageren af leveringen eller ydelsen ikke har fuld fradragsret i henhold til artikel 167-171 og artikel 173-177

b) hvis modværdien er lavere end normalværdien, og leverandøren ikke har fuld fradragsret i henhold til artikel 167-171 og artikel 173-177, og leveringen er omfattet af fritagelse i henhold til artikel 132, 135, 136, 371, 375, 376 og 377, artikel 378, stk. 2, artikel 379, stk. 2, og artikel 380-390b

c) hvis modværdien er højere end normalværdien, og leverandøren ikke har fuld fradragsret i henhold til artikel 167-171 og artikel 173-177.

I forbindelse med første afsnit kan retlige bindinger også omfatte forholdet mellem arbejdsgiver og arbejdstager eller arbejdstagerens familie eller andre nært forbundne personer.”

I forbindelse med indførslen af momslovens § 29 udsendte SKAT en meddelelse, SKM2008.826.SKAT, vedrørende indholdet og virkningen af reglen bl.a. i forhold til virksomhedskantiner. Det fremgår af meddelelsen, at momsgrundlaget for virksomhedskantiner er kostprisen, hvori alle udgifter, der er blevet afholdt for at fremstille varen, medregnes, f.eks. råvarerne.

Videre fremgår det, at virksomhedskantiner har mulighed for at bruge en forenklet ordning ved opgørelse af deres momsgrundlag:

”...

Momsgrundlaget for hele kantinens aktivitet, herunder salg til ansatte samt gæsteservering (repræsentation) beregnes af følgende priser (alle eksklusive moms):

indkøbspris af råvarer + 5 %,

indkøbspris af ekstern arbejdskraft til beskæftigelse med indkøb, tilberedning og salg i kantinen, og

lønninger til eget personale, der helt eller delvist er beskæftiget i kantinen - 25 %

(...).”

I 2014 udsendte SKAT et styresignal, SKM2014.170.SKAT, hvoraf det fremgår, hvilke udgifter vedrørende køb og fremstilling af varer og ydelser, der indgår i beregningen af momsgrundlaget for virksomhedskantiner under den forenklede ordning, samt hvilke udgifter, der ikke indgår i beregningen.

SKAT beskriver det således:

”...

Praksis vedrørende opgørelse af kostprisen er beskrevet i SKM2008.826.SKAT.

Til kostprisen skal medregnes alle udgifter, der medgår til køb og fremstilling af varer og ydelser. Som eksempel kan nævnes:

Udgifter til indkøb af varer og ydelser, herunder svind i forbindelse med fremstilling

...

For så vidt angår virksomhedskantiner skal udgifter, der vedrører spiselokale/frokoststue, ikke indgå i beregningen af kostprisen. Som eksempel kan nævnes:

Det er SKATs opfattelse, at rengøring i forbindelse med fremstilling af mad både parallelt med og efter tilberedningen af mad, f.eks. rengøring af køkkenredskaber, køkkenborde m.v. i forbindelse med tilberedningen af maden skal medregnes i momsgrundlaget.

Denne rengøring er en så integreret del af selve madlavningsprocessen, at den skal anses for at udgøre en del af fremstillingen af maden. En sådan rengøring har intet at gøre med virksomhedens udgifter til spiselokale/frokoststue, men relaterer sig udelukkende til fremstillingen af maden.

Derimod skal rengøring af det service, som medarbejderne har brugt i forbindelse med indtagelse af deres måltid, ikke medregnes i momsgrundlaget. Rengøring af service er en del af virksomhedens udgifter i forbindelse med at stille spiselokale/frokoststue til rådighed for medarbejderne. Ligeledes skal rengøring af spiselokalet/frokoststuen ikke medregnes.”

Det lægges til grund, at forvaltningen er en afgiftspligtig person, der gennemfører afgiftspligtige transaktioner, jf. momslovens § 3, stk. 2, nr. 2, momslovens § 4, stk. 1, momssystemdirektivets artikel 13, stk. 1, nr. 2 samt direktivets bilag 1, nr. 2 og 12.

Videre lægges det til grund, at forvaltningens leverancer sker til en lavere modværdi end indkøbs- og fremstillingsprisen, at modtagerne ikke har ret til fradrag, samt at der er et interessefællesskab mellem forvaltningen og modtagerne.

Ifølge det oplyste anvendte forvaltningen den forenklede metode for opgørelsen af kantinens momsgrundlag i de omhandlede perioder.

Forvaltningen har oplyst, at deres anvendelse af økologi følger af en politisk beslutning fra [by1] Byråd, hvilket har medført en anslået ekstra udgift på 10 %. Som følge heraf ønsker forvaltningen, at posten råvareindkøb skal reduceres med 10 %, idet indkøb af økologiske råvarer er dyrere.

Landsskatteretten finder i overensstemmelse med SKAT, at momsgrundlaget i henhold til den forenklede metode skal opgøres på baggrund af den samlede indkøbspris af råvarerne + 5 %.

Den forenklede metode tager netop udgangspunkt i de indkøbte råvarer, og dermed også højde for en merpris for de økologiske varer.

Det bemærkes videre, at den forenklede ordning i øvrigt ikke indeholder mulighed for, at forvaltningen kan fradrage omkostninger ved økologi i beregningen af deres momsgrundlag.

Landsskatteretten stadfæster dermed SKATs afgørelse.