|
|
Kendelse af 14-06-2023 - indlagt i TaxCons database den 06-07-2023
Journalnr. 16-0482154
Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 581.560 kr. for perioden fra den 1. juli 2012 til den 30. september 2013, idet selskabet blev anset for at være omfattet af reglerne om omvendt betalingspligt for momsen af købte byggeydelser af en udenlandsk virksomhed, jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 3.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] ApS (herefter selskabet) blev ifølge det Centrale Virksomhedsregister, CVR, stiftet den 24. november 1998. Selskabet er registreret med branchekoden ”439100 Tagdækningsvirksomhed”, og selskabets formål er angivet som ”... at drive håndværksvirksomhed, handel og industri, herunder navnlig indenfor byggeri”. Selskabets reelle ejere har siden den 1. april 2009 været [person1] og [person2] via holdingselskabet [virksomhed2] ApS.
SKAT (nu Skattestyrelsen) har udført en kontrol af selskabets samhandel med to i Danmark registrerede udenlandske virksomheder, [virksomhed3] (herefter [virksomhed3]) og [virksomhed4] v/[person3] (herefter [virksomhed4]), i årene 2011 – 2013.
Det fremgår af sagens oplysninger, at SKAT i marts 2014 har truffet afgørelse vedrørende momsfradrag af selskabets samhandel med [virksomhed4]. Forhøjelsen i nærværende sag vedrører således alene samarbejdsforholdet mellem selskabet og [virksomhed3].
SKAT har konstateret, at selskabet i årene 2011 til 2013 har haft samhandel med [virksomhed3]. Forhøjelsen af selskabets momstilsvar vedrører omvendt betalingspligt for moms af fakturaer udstedt af [virksomhed3] til selskabet i perioden 1. juli 2012 til 30. september 2013, og forhøjelsen af momstilsvaret udgør 319.154 kr. for afgiftsperioderne i 2012 og 262.406 kr. for afgiftsperioderne i 2013, i alt 581.560 kr.
Af CVR fremgår det, at [virksomhed3], CVR-nr. [...1], var registreret fra den 1. februar 2011 til den 30. september 2013. [virksomhed3] var registreret som ”Anden udenlandsk virksomhed” under branchekode 412000 Opførelse af bygninger og med [virksomhed3] som fuldt ansvarlig deltager. Virksomheden stod opført med adressen [adresse1], [by1], i perioden 1. februar 2011 til 31. maj 2012 og med adressen [adresse2], [by2], for perioden 1. juni 2012 til 30. september 2013. Der fremgår ikke oplysninger om ansatte i virksomheden af CVR.
Det fremgår ligeledes, at [virksomhed3] i perioden 1. marts 2013 til 30. september 2013 har haft samme registreringsadresse som [virksomhed4], idet [virksomhed4] i CVR har ladet sig registrere med adressen: C/O [person4], [adresse2], [by2].
SKAT har oplyst, at [virksomhed3] har været registreret for moms fra den 1. februar 2011 til den 30. september 2013.
Selskabet har for afgiftsperioderne i 2012 fremlagt 95 fakturaer og kreditnotaer udstedt af [virksomhed3], hvoraf 40 vedrører perioden for forhøjelsen. Ifølge fakturaernes sidehoved er de alle udstedt af ”[virksomhed3], tlf. [...]”, og alle er ifølge sidefod udstedt af ”[virksomhed3], [adresse1], [by1]. CVR nr. [...1].” Den til CVR meldte adresseændring pr. 1. juni 2012 har således ikke fremgået af 2012-fakturaerne.
For 2013 har selskabet alene fremlagt fakturaer udstedt frem til den 3. maj 2013, i alt 24 fakturaer. Frem til den 25. februar 2013 er oplysningerne i sidehoved og -fod identiske med de i fakturaerne fra 2012. Herefter angives adressen til [adresse2], [by2].
Fakturaerne for 2012 er fortløbende nummererede, startende med nr. 1 og sluttende med nr. 94. I flere tilfælde har samme fakturanummer været anvendt flere gange, således er der tre forekomster af nr. 1 og to forekomster af nr. 26, nr. 31 og nr. 47.
[virksomhed3] har faktureret selskabet med angivelse af moms, og alle fakturaerne indeholder tre linjer med beløbsangivelse: ”Pris if. aftale”, ”Moms 25 %” og ”Total Pris”.
Alle de udstedte fakturaer er udstedt med pengeinstitutsoplysningerne: ”Reg.nr. [...].Bank, [by2], Konto.nr. [...31].” I relation til transaktionsspor har selskabet ikke fremlagt kontoudtog eller lignede.
Fakturaerne indeholder to linjer vedrørende henholdsvis ”Vertrag” (kontrakt), hvor arbejdsstedet er påført ved en delvis adresseangivelse, og ”Arbeit”, hvor arbejdsopgaven er angivet.
Fakturaernes ”Vertrag” er eksempelvis angivet som: ”[adresse3], [adresse4], [adresse5], [adresse6], [adresse7] [by3], [adresse8] (håndskrevet: [...]), [adresse9], [adresse10] og [adresse11].” Flere af adresserne forekommer flere gange og i nogle tilfælde i forkortet form.
Fakturaernes ”Arbeit” er eksempelvis angivet som: ” Murer Arbeit, Dacharbeit, Malen, Preis Abschlag, Abschlag 100 %, Preis 50 %, Reperatur Dach, Reperatur Facade og Malen und Schleifen.” På flere af fakturaerne er linjen ”Arbeit” ikke udfyldt.
Selskabet har fremlagt 39 underentreprisekontrakter indgået i årene 2011 – 2013 mellem selskabet og [virksomhed3]. [virksomhed3]’ stamoplysninger fremstår i kontrakterne som: ”[virksomhed3], cvr. Nr. [...1], pl [...], tlf. [...], tlf. [...]”. Af kontrakterne fremgår ikke en adresse for [virksomhed3].
Af de 39 fremlagte underentreprisekontrakter vedrører 18 af disse adresser, som fremgår af ovennævnte fremlagte fakturaer.
Der er til kontrakterne anvendt en dansk standardkontrakt med indsættelse af tekstfelter udfærdiget på tysk, herunder kontraktens § 1, pkt. 4 ”Evt. andet skriftligt grundlag”. I det pågældende felt er arbejdsopgaven beskrevet og indeholder som fast tekst oplysning om, at selskabet har stillet stilladser, materialer og skur til rådighed, samt at underleverandøren har leveret de nødvendige værktøjer til jobudførelse, og at underleverandøren har haft ansvaret for at lede sine medarbejdere. Der henvises endvidere til to bestemmelser i AB92 samt til danske overenskomster og krav.
En af de til sagen fremlagte underentreprisekontrakter er ifølge underskrifterne indgået mellem selskabet og [virksomhed3] den 11. november 2013. Ifølge kontraktens ordlyd er kontrakten udarbejdet på baggrund af tilbud af 14. oktober 2013. Både tilbuddets datering og kontraktens underskrivelse er således begge sket efter ophør af [virksomhed3]’ virksomhed den 30. september 2013.
Selskabets repræsentant har fremlagt en overenskomstaftale indgået den 13. marts 2011 mellem Fagligt Fælles Forbund, [fagforbund1] / [fagforening1] og [virksomhed3]. [virksomhed3] har underskrevet aftalen. Den i aftalen oplyste mailadresse for [virksomhed3]: [...@...de], adskiller sig fra den til CVR oplyste: [...@...com].
Til overenskomstaftalen er der af samme dato et tillæg til tiltrædelsesoverenskomst for medarbejdere ansat i virksomhedens navn vedrørende fagligt kontingent til [fagforening1]. Det fremgår af tillæggets punkt F, at virksomheden skal oplyse fødselsdato og navn på de medarbejdere, der indbetales fagligt kontingent for. Repræsentanten har ikke til sagen fremlagt navne eller andre oplysninger på ansatte hos [virksomhed3], og i relation til transaktionsspor har repræsentanten ikke fremlagt dokumentation for indbetaling af kontingent til fagforbundet i forhold til ansat personale.
Repræsentanten har til sagen fremlagt kopi af fotos fra ejendommen [adresse2], [by2]. De pågældende fotos er ifølge det oplyste indhentet af selskabet ved et besøg på adressen den 10. november 2015. Der er billeder af en person og ejendommen udefra, herunder en beboelsesbygning, en carport-/garagebygning, to postkasser, en oplags-/parkeringsplads med parkering/oplagring af en ikke dansk indregistreret bil, en trailer, en cementblander og stige- og stilladselementer. Mærkaterne på postkasserne er ikke fuldt ud læsbare. På den ene postkasse er der to navne, som begge slutter med ”ApS”, og på den anden postkasse fremgår tre mærkater med henholdsvis navnet [virksomhed4], [virksomhed3], samt et ord startende med Ø. Repræsentanten har ligeledes fremlagt kopi af luftfotos af ejendommen [adresse2], [by2], fra 2010, 2012, 2014 og 2015.
Under sagsbehandlingen i Skatteankestyrelsen har repræsentanten fremlagt yderligere 10 bilag til sagen. Det er alle dokumenter vedrørende perioder efter [virksomhed3]’ ophør og vedrørende virksomheden [virksomhed4] og to selskaber [virksomhed4] og [virksomhed5] ApS, der ifølge CVR ligeledes har været registreret på adressen [adresse2], [by2]. Af selskabernes CVR-oplysninger ses [virksomhed3] ikke at indgå i personkredsen i de to selskaber.
Ud over CVR-oplysninger har repræsentanten fremlagt en udsøgning fra motorregisteret af 14. januar 2020, kontoudskrift og opgørelse af erhvervskonto fra [finans1] for 2015 og 2016 vedrørende [virksomhed4], kontoudskrift af foliokonto fra [finans2] for 2019 og primo 2020 vedrørende [virksomhed5] ApS, klageskrift for sag i Faglig Voldgift for [virksomhed4] af 19. maj 2017 med bilag, luftfoto fra Google Maps og selskabets kontoudtog for konto [...08][virksomhed4] fra 7. marts 2014 til 30. september 2014. Et af de 10 fremlagte bilag vedrører en oversigt over parter i et byggeprojekt i 2014. Heraf fremgår det, at ”[person5] / [virksomhed4]” er noteret som murer.
Repræsentanten har endvidere i forbindelse med sagsbehandlingen i Skatteankestyrelsen fremlagt dokumenter vedrørende [virksomhed3]’ registrering i Erhvervsstyrelsen. Det fremgår af blanketten ”Registrering af virksomhed”, at [virksomhed3] har ladet sig registrere med adressen: c/o [adresse1], [by1]. På blanket nr. 40.110 ”Registration of non-Danish Company and Services - start” har [person5] anført, at virksomheden ikke har en permanent adresse for virksomheden i Danmark. Ved [virksomhed3]’ oplysning om adresseændring til Erhvervsstyrelsen i 2012 har [virksomhed3] skrevet: ”Vi er en udenlandsk virksomhed i Danmark. Vi har et dansk CVR. Nr. [...1] til indberetning af moms. Vi skal have ændret vores kontakt adresse i Danmark, ... Vores kontakt adresse er: [virksomhed3], c/o [adresse2] ...”.
I forbindelse med høring har repræsentanten endvidere fremlagt en overenskomstaftale indgået i 2010 mellem [fagforbund2] og [virksomhed4].
SKATs afgørelse
SKAT har ændret selskabets momstilsvar, således at selskabet skal betale 581.560 kr. mere i moms for perioden fra den 1. juli 2012 til den 30. september 2013
SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende (uddrag):
”1.3. SKATs bemærkninger og begrundelse
Det er SKATs opfattelse, at I ikke har fradrag ved momsopgørelsen for momsbeløb, som den udenlandsk registrerede virksomhed [virksomhed3], CVR-nr. [...1], i strid med momslovens regler har påført på fakturaerne for udført arbejde på fast ejendom.
Det fremgår af momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, at det er den danske hvervgiver, der skal beregne og afregne dansk moms af leveringen af arbejdskraft. Det betyder, at det er jer, der skal beregne moms af fakturabeløbet (uden moms) og samtidig har fradragsret herfor efter de danske regler om fradragsret for moms. Har I udelukkende momspligtige aktiviteter udlignes den beregnede moms ved leveringen af arbejdskraft af et tilsvarende momsbeløb. Beløbene medtages i rubrikken moms af udenlandske ydelseskøb og rubrikken købsmoms (indgående afgift), jf. momslovens § 37, stk. 2, nr. 4, jf. stk. 1.
I har ikke fradrag ved momsopgørelsen for momsbeløb som den udenlandske virksomhed/udlejer [virksomhed3] i strid med momslovens regler har påført fakturaer til jer. Det fremgår af momslovens § 56, stk. 3, at den købsmoms (indgående afgift) i en afgiftsperiode er afgiften efter momsloven på virksomhedens fradragsberettigede indkøb m.v.
I skal anmode om at få en kreditnota på den fakturerede moms og have momsbeløbene tilbagebetalt fra [virksomhed3].
SKAT kan efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, ikke afsende varsel om ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Afgiftstilsvaret ændres derfor fra og med 3. kvartal 2012, hvor angivelsesfristen var 12. november 2012, og opkræves efter bestemmelsen i opkrævningslovens § 5, stk. 1.
Der godkendes således ikke fradrag for følgende momsbeløb:
3. kvartal 2012 kr. 171.593,00
4. kvartal 2012 kr. 147.561,25
1. kvartal 2013 kr. 101.357,00
2. kvartal 2013 kr. 122.169,00
3. kvartal 2013 kr. 38.880,50
I alt kr. 581.560,75
(...)
1.5. SKATs afgørelse
Det skal indledningsvist fastslås, at ændringen ikke er en konsekvens af, at SKAT anser underentrepriseaftalerne som aftaler om arbejdsudleje. Denne skattemæssige vurdering er igangværende og har ingen betydning for den momsmæssige behandling/afgørelse.
Indsigelsens punkt 2, omhandlende hvorvidt der er tale om en integreret del af virksomheden eller ej, er relevant i forhold til den skattemæssige vurdering, men ikke den momsmæssige, som denne afgørelse vedrører.
Til indsigelsens punkt 1, omhandlende hvorvidt virksomheden [virksomhed3], CVR.nr. [...1] havde og eventuelt fortsat har et fast driftssted i Danmark skal SKAT fastslå, at virksomheden er registreret som en anden udenlandsk virksomhed. Der er tale om en udenlandsk virksomhed med udenlandsk ejerforhold, der har en tilknytning til Danmark uden at dette begrunder en filialregistrering/fast driftssted.
Virksomheden er således ikke registreret som en dansk virksomhed og/eller som en udenlandsk virksomhed med fast driftssted i Danmark.
Det fremgår af det centrale virksomhedsregister www.cvr.dk, ved opslag på ovennævnte CVR nr., at der er tale om anden udenlandsk virksomhed, ligesom der fremgår et PL-nr. (polsk momsnummer) på de kontrakter I har indgået med virksomheden. I burde som minimum på dette grundlag være vidende om, at I handlede med en udenlandsk virksomhed.
At en virksomhed har en registreringsadresse i Danmark, at virksomhedens ansatte overnatter på adressen og/eller der opbevares materiel (Ifølge kontrakterne stiller I alt materiel til rådighed) er ikke tilstrækkeligt til, at der er tale om et fast driftssted. Virksomhedens registrering som en anden udenlandsk virksomhed kan ikke tilsidesættes på dette grundlag.
I har objektivt konstaterbart handlet med en anden udenlandsk virksomhed og Jeres indsigelser kan således ikke imødekommes. Der træffes afgørelse i overensstemmelse med det fremsendte forslag af 19. oktober 2015.”
SKAT har i udtalelse af 2. maj 2016 anført:
”Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Dog har SKAT ikke tidligere set overenskomsten mellem [virksomhed3] og [fagforbund1]. SKAT har ingen bemærkninger til denne.
Vi gør endvidere opmærksom på, at det ikke er korrekt, at [virksomhed3] har leveret stilladser, materiel og øvrige udstyr. Af kontrakternes generelle bestemmelser i 8 fremgår at [virksomhed3] ikke kan påregne at anvende hovedentreprenørens stilladser, materiel og øvrige udstyr, men af de specifikke bestemmelser i l, punkt 4 fremgår, at hovedentreprenøren stiller det nødvendige værktøj til rådighed.
Det skal endvidere pointeres, at [virksomhed3] ikke er registreret med et fast driftssted i Danmark, og at SKAT fortsat ikke mener dette kan statueres.”
Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at forhøjelsen af selskabets momstilsvar nedsættes til 0 kr.
Selskabets repræsentant har subsidiært fremsat påstand om, at afgørelsen er ugyldig.
Repræsentanten har som begrundelse for påstanden anført følgende:
”Det er Klagers opfattelse, at Klager ikke er omvendt betalingspligtig efter momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, for moms faktureret for arbejde udført af [virksomhed3] i perioden 1. juli 2012 til 30. september 2013.
Af momslovens § 46, stk. 1, nr. 3 fremgår følgende:
"Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet. Afgiften påhviler dog aftageren af varer eller ydelser, når
3) aftageren er en afgiftspligtig person eller en ikkeafgiftspligtig momsregistreret juridisk person, til hvem der leveres ydelser omhandlet i § 16, stk. 1, § 18 bortset fra bro- og tunnelbilletter, § 21 a og § 21 b, hvis ydelserne leveres af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret her i landet" (vores understregning).
Det er således en betingelse for, at Klager kan blive omvendt betalingspligtig af moms for arbejde udført af [virksomhed3], at [virksomhed3] ikke er etableret i Danmark.
Af den juridiske vejledning afsnit D.A. 12.1.5 fremgår det, at en afgiftspligtig person er etableret i Danmark, hvis den afgiftspligtige har hjemstedet for sin økonomiske virksomhed i Danmark, eller hvis den afgiftspligtige har et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet i Danmark. Dette følger ligeledes af artikel 3, litra a i Rådets direktiv 2008/9/EF og præmis 24-32 i EU-Domstolens dom i sag C-421/10Harald Raab.
Det er Klagers opfattelse, at [virksomhed3] i perioden fra I. juli 2012 til 30. september 2013 havde fast forretningssted i Danmark i momsreglernes forstand.
Af momsforordningens artikel 11, stk. 2 fremgår det, at et fast forretningssted er kendetegnet ved at have en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan præstere de ydelser, som det leverer.
[virksomhed3] har i hele den omhandlede periode haft fast adresse i Danmark. I perioden fra den 1. februar 2011 til den 31. maj 2012 havde [virksomhed3] således adresse på [adresse1], [by1], og i perioden fra 1. juni 2012 og frem til den 30. september 2013 havde [virksomhed3] adresse på [adresse2], [by2], hvorfra virksomheden udøvedes. Udskrift fra CVR.dk vedlægges som Bilag 2.
Alle fakturaer udstedt af [virksomhed3] til Klager indeholder et dansk momsnummer, et CVR-nr. og et dansk bankkontonummer, ligesom [virksomhed3]' danske adresser i overensstemmelse med CVR-oplysningerne står anført. Der fremgår til gengæld intet af fakturaerne om, at Klager skulle være omvendt betalingspligtig af momsen i overensstemmelse med momsbekendtgørelsens S 59, stk. 1. Fakturaerne vedlægges som Bilag 3-4.
Ligeledes er der i underentreprisekontrakterne indgået mellem Klager og [virksomhed3] konsekvent angivet et dansk momsnummer og CVR-nr.
I perioden fra den 16. marts 2011 til den 11. november 2013 indgik Klager og [virksomhed3] hele 40 underentreprisekontrakter, der vedlægges som Bilag 5-44. Stort set hver måned er der således indgået en ny kontrakt mellem parterne, og i flere af månederne er der indgået 2-3 kontrakter. Disse blev afregnet løbende i perioden fra den 26. januar 2012 til den 24. juli 2013 ved i alt 116 fakturaer. I gennemsnit har [virksomhed3] således faktureret mere end 6 fakturaer månedligt til Klager mellem den 26. januar 2012 og den 24. juli 2013. [virksomhed3] har således i perioden fast og kontinuerligt udført og afregnet arbejde i henhold til aftaler indgået med Klager. Det kan på baggrund heraf konstateres, et [virksomhed3]' forretningssted i Danmark har haft en tilstrækkelig permanent karakter.
Ved et besøg på ejendommen beliggende [adresse2], [by2] den 10. november 2015, kunne Klager desuden konstatere, at [virksomhed3] fortsat driver virksomhed fra ejendommen. [virksomhed3]' navn stod således endnu på postkassen, og ved en samtale med en af [virksomhed3]' ansatte, som også arbejdede for [virksomhed3], da [virksomhed3] udførte arbejde som underentreprenør for Klager, fik Klager bekræftet, at [virksomhed3] fortsat bor på adressen. Klager tog under besøget en række fotos til dokumentation herfor, der vedlægges som Bilag 45. Som det fremgår af billederne, har [virksomhed3] flere biler holdende på ejendommen, ligesom [virksomhed3] opbevarer adskilligt entreprenørmateriel.
Et luftfoto fra 2012 over ejendommen på [adresse2], [by2] viser, at ejendommen stort set ikke har ændret sig siden 2012. [virksomhed3] havde således også dengang adskillige biler holdende på ejendommen, ligesom ejendommen blev anvendt til opbevaring af entreprenørmateriel. Loftfotos over ejendommen fra 2010, 2012, 2014 og 2015 vedlægges som Bilag 46.
SKAT anfører i SKATs afgørelse af 25. januar 2016, at Klager ifølge de indgåede kontrakter stiller al nødvendigt materiel til rådighed for [virksomhed3]. Dette er imidlertid forkert. Af underentreprisekontrakterne, der er vedlagt som bilag 3-43, fremgår således følgende af § 8:
"Underentreprenøren kan ikke påregne at anvende hovedentreprenørens stilladser, materiel og øvrige udstyr, medmindre andet fremgår af udbudsmaterialet."
Når [virksomhed3] i hele perioden har opbevaret biler og entreprenørmateriel på ejendommen, som det ses af de føromtalte fotos, stemmer dette således fuldt ud overens med, at [virksomhed3] ifølge kontrakterne skulle anvende hans ejet materiel til brug for arbejdet som underentreprenør for Klager.
SKAT s synspunkt om, at [virksomhed3] ikke havde et fast forretningssted i Danmark forekommer løsrevet fra virkeligheden taget omfanget af de aktiviteter [virksomhed3]' virksomhed havde Danmark i betragtning. Det er således helt usandsynligt, at [virksomhed3] (som SKAT tilsyneladende antager) kørte alt sit materiel til Polen mellem hver byggeopgave henset til, at [virksomhed3] kontinuerligt havde opgaver for Klager (og formentlig også andre virksomheder) i den pågældende periode. Det sandsynlige og naturlige er, at materiellet blev opbevaret på de adresser, som fremgår af CVR og [virksomhed3]' fakturaer.
[virksomhed3] havde dertil i den omhandlede periode fast mandskab ansat til brug for udførelsen af arbejdet for Klager. Mandskabet befandt sig i Danmark og overnattede på (må man formode) virksomhedens danske adresser.
Forud for samarbejdet med [virksomhed3] sikrede Klager sig, at [virksomhed3] var registreret for dansk moms, og at [virksomhed3] havde indgået overenskomst for sine medarbejdere. Klager fik i den forbindelse tilsendt [virksomhed3]' Overenskomst for Bygge og Anlægsarbejde indgået den 13. marts 2011 med [fagforbund1]/ [fagforening1]. Overenskomsten vedlægges som Bilag 47. [virksomhed3] står i overenskomsten anført med [virksomhed3]' danske adresse og CVR nr. Endvidere vedlægges som Bilag 48 brev fra SKAT, hvori SKAT bekræfter, at [virksomhed3] var momsregistreret i Danmark i den omhandlede periode. [virksomhed3]' momsregistrering samt indgåelsen af overenskomst kort efter [virksomhed3]' opstart i Danmark er en stærk indikator for, at [virksomhed3]' tilstedeværelse i Danmark havde permanent karakter.
Af CVR-registeret fremgår der desuden intet om, at [virksomhed3] skulle være registreret med en kontaktperson i Danmark i henhold til rubrik 4 blanket nr. 40110 med overskriften 'Registrering af udenlandsk virksomhed' vedlagt som Bilag 49. Dette indikerer tillige, at [virksomhed3]' virksomhed skulle have en permanent tilstedeværelse i Danmark.
[virksomhed3] bistod Klager med udførelsen af tagentrepriser og stod i den forbindelse for træarbejdet/tømrerarbejdet og murerarbejde på disse entrepriser. Dette fremgår tillige af fakturaerne. Disse arbejdsopgaver er af Klager udskilt og outsourcet til [virksomhed3] og andre underentreprenører på permanent basis. [virksomhed3] havde til opgave at levere et færdigt arbejdsresultat og ikke blot at stille arbejdskraft til rådighed. [virksomhed3] instruerede således egne ansatte, benyttede eget materiel, valgte selv hvilke af [virksomhed3]' ansatte, der skulle bruges til de konkrete opgaver, samt tilrettelagde og ledede arbejdet for virksomhedens ansatte. Der er i den forbindelse ikke tale om, at [virksomhed3] afkrævede Klager vederlag til de personer, der udførte opgaven. Tværtimod betalte Klager [virksomhed3] et helt almindeligt entreprisehonorar for det udførte arbejde.
[virksomhed3]' biler, entreprenørmateriel og mandskab, der opererede fra ejendommen i Danmark, var af helt afgørende betydning for, at [virksomhed3] kunne udføre arbejdsopgaverne for Klager henhold til de indgåede underentreprisekontrakter. [virksomhed3] opererede altså fra forretningsstedet, som således medvirkede ved leveringen af ydelserne til Klager, jf. artikel 192a i Rådets direktiv 2006/112/EF om det fælles merværdiafgiftssystem (herefter momssystemdirektivet) og artikel 53, stk. 2 i momsforordningen.
[virksomhed3]' faste forretningssted må således konstateres tillige at havde haft en passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler i den omhandlede periode.
Til støtte herfor henvises til SKM2014.221.SR hvor en virksomhed blev anset for at have et fast forretningssted i Danmark. Transportmidlerne, der blev anvendt til personbefordringsydelser, opererede fra flere opholdssteder i Danmark, som hver bestod af opholdsrum og sovefaciliteter til mandskabet, en garage og et afgangssted/ankomststed til transportmidlet. Til hvert opholdssted havde virksomheden ansat mandskab, som befandt sig i Danmark. Transportmidlerne og mandskabet var afgørende for, at ydelserne kunne leveres i Danmark.
SKAT afviser i SKATs afgørelse af 25. januar 2016, at [virksomhed3] havde fast forretningssted i Danmark i perioden alene med henvisning til, at virksomheden var registreret som en anden udenlandsk virksomhed.
Begrebet 'et fast forretningssted' er et selvstændigt momsretligt begreb, der skal fortolkes i overensstemmelse med momsforordningen, jf. SKATs og Skatterådets begrundelse i SKM2014.221.SR. Det er således uden betydning for den momsmæssige vurdering af om [virksomhed3] havde et fast forretningssted i Danmark, hvordan virksomheden har valgt at registrere sig. Det er ligeledes uden betydning for vurderingen, om den danske selskabslovgivning stiller krav om etablering af en filial i Danmark eller ej, jf. begrundelsen i SKM2014.221.SR.
SKAT henviser desuden i sin afgørelse af 25. januar 2016 til SKM2010.655.ØLR. Afgørelsen er ikke sammenlignelig med denne sag. Afgørelsen vedrører alene spørgsmålet om, hvorvidt en momsregistrering har betydning for en virksomheds betalingspligt i henhold til reglerne om omvendt betalingspligt. Afgørelsen berører således ikke kernen i denne sag, hvorefter der skal foretages en selvstændig vurdering af, om en virksomhed momsmæssigt kan anses for at være etableret i Danmark ved et fast forretningssted.
Da [virksomhed3] må konstateres at have et fast forretningssted af tilstrækkelig permanent karakter og en passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, der gjorde det muligt for [virksomhed3] at præstere de ydelser, som [virksomhed3] leverede til Klager, og på den baggrund må anses for at have været etableret i Danmark, kan Klager ikke være omvendt betalingspligt af moms på ydelserne udført af [virksomhed3].”
Selskabets repræsentant har i forbindelse med kontormøde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 22. februar 2022 redegjort for sin opfattelse af, at der i sagen ikke har været foretaget en korrekt momsretlig vurdering i forhold til etableringen af [virksomhed3]’ virksomhed, samt at SKAT ikke har opfyldt sin undersøgelsespligt. Repræsentanten gennemgik udvalgte bilag, herunder luftfotos af ejendommen, hvor [virksomhed3] senest har haft adresse. Repræsentanten anførte afslutningsvist, at han ville efterfølgende udarbejde sine supplerende og sammenfattende bemærkninger til sagen.
I forlængelse af kontormødet har repræsentanten den 14. juni 2022 indsendt supplerende og sammenfattende bemærkninger til klagen, SKATs udtalelse og det på kontormødet fremlagte. Heraf fremgår (uddrag):
”(...)
Klager er en entreprenørvirksomhed, der blev stiftet i 1998, mens virksomheden reelt blev etableret af [person6] i 1977, og som har specialiseret sig som hovedentreprenører inden for tag- og facaderenovation. Virksomheden består af 15 ansatte, men benytter samarbejdspartnere som underentreprenører til sine projekter.
SKATs afgørelse vedrører moms for perioden 1. juli 2012 til 30. september 2013. I denne periode har Klager fungeret som hovedentreprenør i en lang række hovedentrepriser. Klager har i den forbindelse indgået flere underentreprisekontrakter, herunder med [virksomhed3] og [virksomhed4] /[person3].
Klager modtog og betalte i den forbindelse en række fakturaer (bilag 3-4) med moms og danske CVR numre, som Klager indberettede momsfradrag for.
Klager havde i en årrække et samarbejde med [virksomhed3] og hans samarbejdspartner [virksomhed4] som underentreprenører. Begge var efter det foreliggende fra Polen, men sammen drev de virksomhed i Danmark (først fra [adresse1], [by1], derefter fra [adresse2], [by2]) med danske CVR numre.
[virksomhed3] og [virksomhed4] drev sammen en virksomhed, hvor de blandt andet tilbød tømrer- og murerarbejde. [virksomhed3] og [virksomhed4] er - så vidt undertegnede er oplyst – i familie med hinanden. Virksomheden er i perioden 2011-2020 blevet drevet via forskellige selskabskonstruktioner og CVR numre.
Fra 2011-2014 blev [virksomhed3]s og [virksomhed4]s virksomhed drevet som enkeltmandsvirksomheder ([virksomhed3] og [virksomhed4] /[person3], CVR numre: [...1] og [...2]), men fra 2014-2020 blev virksomheden drevet videre via danske kapitalselskaber, [virksomhed4] og [virksomhed5] ApS (CVR numre: 32334768 og 38149431). Udskrift af CVR for selskaberne [virksomhed4] /[person3], [virksomhed4] og [virksomhed5] ApS fremlægges som bilag 50-52, og udskrift for [virksomhed3] er fremlagt som bilag 2.
Klager har ikke oplevet, at der var reelle forskelle på [virksomhed3] og [virksomhed4]s virksomhed i perioden, og det er Klagers opfattelse, at virksomheden derfor bør anses som én virksomhed i hele perioden (2011-202), uanset at disse er drevet via forskellige CVR numre.
De to kapitalselskaber, hvorfra [virksomhed3] og [virksomhed4] drev virksomheden fra 2014-2020 er gået konkurs, og kurator har oplyst, at selskaberne ejede en række dansk indregistrerede køretøjer. Dokumentation herfor indleveres som bilag 53.
Derudover har kurator videresendt kontoudskrift fra [virksomhed4] samt [virksomhed5] ApS, hvoraf fremgår, at der er blevet betalt en række fakturaer, der vedrører en periode, hvor Klager og [virksomhed3] ikke længere samarbejdede, hvorfor fakturaerne må vedrøre arbejde for andre kunder. Kontoudskrift for henholdsvis [virksomhed4] og [virksomhed5] ApS fremlægges som bilag 54 og 55. Heraf fremgår blandt andet, at [virksomhed4] har fået betaling for fakturaer fremsendt til ”[virksomhed6]”, hvorfor [virksomhed4] og [virksomhed3] via deres danske selskaber også har arbejdet for andre firmaer end Klager.
Det fremgår også af bilag 55, at [virksomhed4] og [virksomhed3] modtog betalinger for fakturaer frem til i hvert fald 2019 – længe efter, at Klager havde afbrudt samarbejdet med [virksomhed4] og [virksomhed3].
Kurator har ligeledes oplyst, at [virksomhed4] var medlem af [organisation1]. Det fremgår også af selskabets kontoudskrift (bilag 54), at der blev betalt kontingent til [organisation1]. [organisation1] har derfor repræsenteret [virksomhed4] i en faglig sag anlagt af [fagforbund1] vedrørende manglende betaling af løn, SH/FF penge, feriepenge og pension for fire medarbejdere. Den angiveligt skyldige løn vedrørte ifølge klageskriftet (bilag 56) en underentreprise for [virksomhed7] ApS. Dette bekræfter ligeledes, at [virksomhed4] og [virksomhed3] havde andre kunder end Klager.
4. KLAGERS OPFATTELSE
4.1 Generelt om retsgrundlaget
Det er Klagers opfattelse, at Klager ikke er omvendt betalingspligtig efter momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, for moms faktureret for arbejde udført af [virksomhed3] i perioden 1. juli 2012 til 30. september 2013.
Af momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, fremgår følgende:
"Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet. Afgiften påhviler dog aftageren af varer eller ydelser, når
3) aftageren er en afgiftspligtig person eller en ikkeafgiftspligtig momsregistreret juridisk person, til hvem der leveres ydelser omhandlet i § 16, stk. 1, § 18 bortset fra bro og tunnelbilletter, § 21 a og § 21 b, hvis ydelserne leveres af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret her i landet" (vores understregning).
Den afgørende betingelse for, at § 46, stk. 1, nr. 3, finder anvendelse er altså, at der er tale om ydelser leveret af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret her i landet.
En afgiftspligtig person er etableret i Danmark, hvis den afgiftspligtige har hjemstedet for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, i Danmark, jf. den juridiske vejledning, afsnit D.A.12.1.5.
Af momsforordningens2 artikel 11, stk. 2 fremgår det, at et fast forretningssted er kendetegnet ved at have en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan præstere de ydelser, som det leverer. Det er Klagers klare overbevisning, at [virksomhed3]var etableret her i landet, da [virksomhed3] havde et fast forretningssted, hvorfor Klager ikke kan pålægges en omvendt betalingspligt for moms af ydelserne.
Klager vil i det følgende redegøre for, hvorfor [virksomhed3] efter Klagers overbevisning var etableret i Danmark.
Indledningsvist bemærkes det, at det usædvanligt lange forløb af denne sag må lempe kravene til det bevis, Klager skal føre. Det fremhæves i den forbindelse, at nærværende sag vedrører perioden 1. juli 2012 til 30. september 2013, at der først blev truffet afgørelse fra SKAT den 25. januar 2016, at Klager den 11. april 2016 klagede over denne afgørelse, og at der endnu ikke er truffet endelig afgørelse i sagen. Det er Klagers synspunkt, at den bevisbyrde der er pålagt Klager vedrørende [virksomhed3]’ konkrete forhold, skal ses i lyset af dette usædvanligt lange forløb.
Det er således Klagers standpunkt, at eventuelle usikkerheder, som ikke i dag kan afklares (f.eks. som følge af, at [virksomhed3] og [virksomhed4] så vidt vides ikke længere er bosiddende i Danmark), bør fortolkes til Klagers fordel, da det er myndighedernes forhold, der bevirker, at Klager på nuværende tidspunkt ikke kan fremskaffe yderligere beviser.
4.2 Fast forretningssted på [adresse2], [by2]
[virksomhed3] har i hele perioden haft en dansk registreret adresse, hvilket både fremgik af CVR registret (bilag 2) samt af de underentreprisekontrakter (bilag 5-44), der blev sendt (inkl. moms) fra [virksomhed3] til Klager, hvor der stod følgende:
”[adresse2], [by2]. CVR nr. [...1]. Reg.nr. [...].Bank, [by2]”
Under henvisning til de som bilag 5-44 fremlagte underentrepriseaftaler, gør Klager gældende, at hyppigheden af aftaler indgået mellem Klager og [virksomhed3] taler til støtte for, at [virksomhed3] var etableret i Danmark. Sammenholdt med det forhold, at [virksomhed3] ligeledes har haft andre danske kunder, kan det afvises, at der var tale om en polsk virksomhed, som kom til Danmark for at udføre en eller enkelte opgaver for derefter at tage tilbage til Polen. Antallet af aftaler indgået med Klager og andre kunder taler kraftigt til støtte for, at [virksomhed3] var etableret i Danmark med henblik på at tilbyde særligt danske entreprenørfirmaer tømmer- og murerydelser på permanent basis.
Hyppigheden af opgaver udført af [virksomhed3] nødvendiggjorde også, at [virksomhed3] havde en fast ejendom (var etableret) på en måde der tillod opbevaring af biler, entreprenørmateriel og mandskab, da perioderne mellem opgaverne var for korte til, at [virksomhed3] kunne transportere det hele til Polen og tilbage igen.
[virksomhed3]' biler, entreprenørmateriel og mandskab, der opererede fra ejendommen i Danmark, var af helt afgørende betydning for, at [virksomhed3] kunne udføre arbejdsopgaverne for Klager i henhold til de indgåede underentreprisekontrakter. [virksomhed3] opererede altså fra forretningsstedet, som således medvirkede ved leveringen af ydelserne til Klager, jf. artikel 192a i momssystemdirektivet3 og artikel 53, stk. 2 i momsforordningen4.
Ved et besøg på ejendommen beliggende [adresse2], [by2] den 10. november 2015, kunne Klager desuden konstatere, at [virksomhed3] fortsat driver virksomhed fra ejendommen. [virksomhed3]' navn stod således endnu på postkassen, og ved en samtale med en af [virksomhed3]' ansatte, som også arbejdede for [virksomhed3], da [virksomhed3] udførte arbejde som underentreprenør for Klager, fik Klager bekræftet, at [virksomhed3] fortsat boede på adressen. Klager tog under besøget en række fotos til dokumentation herfor (bilag 45). Som det fremgår af billederne, har [virksomhed3] flere biler holdende på ejendommen, ligesom [virksomhed3] opbevarer adskilligt entreprenørmateriel.
Et luftfoto fra 2012 over ejendommen på [adresse2], [by2] viser, at ejendommen stort set ikke havde ændret sig siden 2012 og indtil besøget i 2015. [virksomhed3] havde således også dengang adskillige biler holdende på ejendommen, ligesom ejendommen blev anvendt til opbevaring af entreprenørmateriel. Luftfotos over ejendommen fra 2010, 2012, 2014 og 2015 (bilag 46). Til yderligere dokumentation fremlægges som bilag 57 luftfotos fra 2021, der viser, at efter [virksomhed3] og [virksomhed4]s danske virksomhed er ophørt, er der ikke længere de samme materialer, biler osv. på adressen.
Udviklingen på [adresse2] viser med al tydelighed, at [virksomhed3] har indrettet ejendommen på en særlig måde med det formål at kunne drive sin forretning derfra. At ejendommen først ændrer karakter efter 2020 viser, at det reelt er samme virksomhed, der er blevet drevet fra adressen frem til dette punkt.
Derudover er det Klagers klare overbevisning, at denne ejendom både var af tilstrækkelig permanent karakter (hvilket gennemgås yderligere nedenfor), men også, at ejendommen havde en passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at [virksomhed3] kunne præstere de ydelser, som [virksomhed3] skulle levere, da [virksomhed3] både havde mulighed for at huse de medarbejdere, der skulle arbejde på projekterne samt opbevare det nødvendige materiel, biler m.v.
Det skal hertil bemærkes, at det af [virksomhed3] for Klager udførte arbejde aldrig fandt sted på [adresse2], [by2], men derimod fandt sted på en lang række forskellige adresser. [virksomhed3] opbevarede biler og materiale på sin faste adresse, og derfra blev de fragtet til byggepladserne, når [virksomhed3] havde en opgave, der skulle udføres.
En entreprenørvirksomhed som [virksomhed3]’ stiller naturligvis store krav til indretningen af det faste forretningssted, da der nødvendigvis skal være plads til store maskiner, varevogne og andet udstyr, men som det fremgår af de fremlagte luftfotos og af billederne fremlagt som bilag 45 og 57, så var dette netop muligt på [adresse2], [by2].
Derudover skal det bemærkes, at [virksomhed3] fra sit faste forretningssted indgik aftaler med flere andre virksomheder i Danmark end Klager. [virksomhed3] indgik (via [virksomhed4]) i hvert fald aftaler med et firma omtalt som [virksomhed6], jf. bilag 54, samt med [virksomhed7] ApS, jf. bilag 56.
4.3 Tilstrækkelig permanent karakter
[virksomhed3]’ ejendom på [adresse2], [by2] havde ikke blot en passende struktur, men også en permanent karakter.
Det er centralt i denne vurdering, at man forstår sammenhængen mellem selskaberne [virksomhed3], [virksomhed4] /[person3], [virksomhed4] og [virksomhed5] ApS. Som Klager har redegjort for i ovenstående sagsfremstilling, så havde [person5] i årevis arbejdet sammen med [virksomhed4].
De to personer er - så vidt undertegnede er oplyst – i familie med hinanden, og deres arbejde i samtlige fire virksomheder har fungeret som et tæt samarbejde, hvor det eneste der ændrede sig var, hvilket CVR nummer de arbejdede under. Klager havde således kontakt til både [virksomhed4] og [virksomhed3] i forbindelse med de enkelte projekter – uanset hvilket CVR nummer, Klager havde indgået en aftale med.
Dette ses også ved, at [virksomhed4] og [virksomhed4] /[person3] fremgår af en lang række af de i sagen fremlagte bilag (blandt andet bilag 44 og 45). Til yderligere dokumentation for sammenhængen mellem [virksomhed3] og [virksomhed4] fremlægger Klager som bilag 58 oversigt over underentreprenører til en entreprise på [adresse12] og [adresse13] i [by4], hvor der som murer er skrevet ”[person5]/[virksomhed4]” som en henvisning til [virksomhed3] og [virksomhed4].
Den 10. februar 2014 blev selskabet [virksomhed4] stiftet. Herefter begyndte Klager at indgå aftaler med [virksomhed4] og betale fakturaerne (inkl. moms) til [virksomhed4] ApS’ konto (dokumentation herfor fremlægges som bilag 59.
[virksomhed4] og [virksomhed3] drev herefter virksomhed via [virksomhed4] og [virksomhed5] ApS indtil 2020. I hele perioden drev de virksomheden fra [adresse2], [by2]. Omkring 2015 ophørte Klagers samarbejde med [virksomhed3] og [virksomhed4].
Selvom kravet om omvendt betalingspligt alene vedrører Klagers samarbejde med [virksomhed3], så skal vurderingen af, om [virksomhed3] havde etableret sig i Danmark, ses i sammenhæng med de andre selskaber, som [virksomhed3] drev samme virksomhed via.
Virksomheden som Klager har kontraheret med, har altså drevet virksomhed i Danmark i en næsten 10 år lang periode, det meste af tiden fra den samme adresse og via danske kapitalselskaber. Vurderingen bør altså være, om Klagers samarbejdspartner havde etableret sig i Danmark ved at drive samme virksomhed i omtrent 10 år med danske CVR numre, til dels via danske kapitalselskaber og ved at have danske adresser.
Så vidt Klager er bekendt er der ikke tidligere fastsat omvendt betalingspligt for samarbejde med virksomheder, der i) havde etableret sig i DK i næsten 10 år eller ii) for samarbejde med virksomheder, der ophørte for at blive drevet videre via danske kapitalselskaber.
Til yderligere støtte for, at [virksomhed3] var etableret i Danmark bemærker Klager, at [virksomhed3] var registreret for dansk moms, og at [virksomhed3] havde indgået overenskomst for sine medarbejdere. Klager fik tilsendt [virksomhed3]’ overenskomst indgået den 13. marts 2011 med Fagligt Fælles Forbund, [fagforbund1]/[fagforening1] (bilag 47), som blev indgået i forbindelse med, at samarbejdet mellem [virksomhed3] og Klager begyndt. Også heraf fremgår det, at [virksomhed3] havde dansk adresse.
Klager gør desuden gældende, at det forhold, at [virksomhed3] via [virksomhed4] var medlem af [organisation1] og betalte kontingent hertil, havde indgået en overenskomst med [fagforbund1] samt dokumenterbart havde fire ansatte, taler kraftigt til støtte for, at [virksomhed3]’ etablering i Danmark var af permanent karakter.
På baggrund af ovenstående, finder Klager, at det er åbenlyst, at [virksomhed3] var etableret i Danmark, og at der derfor ikke er noget grundlag for, at Klager skal pålægges en omvendt betalingspligt.
4.4 SKATs manglende undersøgelser
Klager gør gældende, at SKAT ikke foretog en tilstrækkelig undersøgelse i sagen, og at SKAT derfor ikke havde opfyldt sin undersøgelsespligt, jf. officialprincippet.
Det følger af officialprincippet, at det er den offentlige myndighed, der har ansvaret for sagens oplysning5. Omfanget heraf afhænger af det materielle retsgrundlag, som der træffes afgørelse om, hvilket i dette tilfælde indebærer, at SKAT burde have undersøgt, om [virksomhed3] var etableret i Danmark eller ej. På baggrund af SKATs afgørelse kan Klager ikke udlede, at SKAT har foretaget nogen nærmere undersøgelse af de faktiske forhold udover, at [virksomhed3] var registreret som en udenlandsk virksomhed med dansk adresse.
En undersøgelse af de faktiske forhold, f.eks. ved besigtigelse af adressen, samtaler med [virksomhed3] og dennes ansatte osv. ville efter Klagers overbevisning have ført til, at SKAT ville have anset [virksomhed3] som etableret i Danmark. Blandt andet ville SKAT f.eks. af [virksomhed3] kunne få oplyst, at dennes virksomhed ikke var ophørt, men fortsat via de danske kapitalselskaber på samme adresse.
SKAT burde ligeledes have undersøgt, hvilke biler, som [virksomhed3] og [virksomhed4] ejede og brugte til deres forretning. Det er Klagers opfattelse, at ejerskabet og den danske indregistrering af disse biler i sig selv taler kraftigt til støtte for, at [virksomhed3] bør anses som etableret i Danmark. Derudover er det Klagers formodning, at et tjek af bilernes ejerforhold i perioden 2011-2019 ville vise, at [virksomhed3] og [virksomhed4] ejede de samme biler via de forskellige selskabsformer, hvilket taler for, at vurderingen af, om [virksomhed3] var etableret eller ej, skal ses i sammenhæng med virksomheden [virksomhed4] /[person3] samt de efterfølgende kapitalselskaber [virksomhed4] og [virksomhed5] ApS.
Det er stærkt kritisabelt og af afgørende betydning for Klager, at SKAT ikke dengang foretog en grundig undersøgelse af de faktiske forhold.
Som følge af, at SKAT ikke har overholdt sin undersøgelsespligt, gør Klager gældende, at afgørelsen af 25. januar 2016 er ugyldig."
Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen er i høringssvar den 7. november 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling (uddrag):
”(...)
Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller stadfæstelse af SKATs (nu Skattestyrelsen) afgørelse, hvorefter klagers momstilsvar forhøjes med samlet 581.560 kr. for den påklagede periode.
Klager har i den påklagede periode drevet momsregistreret håndværksvirksomhed, herunder som hovedentreprenør i en række byggeprojekter. I perioden 2011 til 2013 haft samhandel med virksomheden ’[virksomhed3]’ (herefter [virksomhed3]).
Det fremgår af fremlagte underentreprisekontrakter og fakturaer, at klager har aftaget byggeydelser vedrørende byggeprojekter på navngivne adresser her i landet. Leveringsstedet for byggeydelserne leveret af [virksomhed3] er derfor her i landet, jf. momslovens § 18.
[virksomhed3], har jf. det fremlagte regnskabsmateriale opkrævet samlet 581.560 kr. i moms i den påklagede periode.
Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister – CVR, har [virksomhed3] været registreret som en udenlandsk virksomhed i den påklagede periode. [virksomhed3] har på intet tidspunkt i den påklagede periode været registreret som en dansk virksomhed og/eller som en udenlandsk virksomhed med fast driftssted i Danmark.
Idet klager objektivt konstaterbart har handlet med en anden udenlandsk virksomhed, er det Skattestyrelsens vurdering, at klager er betalingspligtigt af momsen af de leverede byggeydelser fra [virksomhed3], jf. momslovens § 46, stk. stk. 1, nr. 3, 2. pkt. jf. SKM2010.655.ØLR.
Skattestyrelsen finder ikke det forhold, at [virksomhed3] har haft et dansk CVR-nr. og har oplyst dette på fakturaerne til klager, for at kunne føre til et andet resultat. Der henses til, at anvendelsen af reglerne om omvendt betalingspligt er obligatorisk, og der er således ikke en valgfrihed med anvendelsen af regelsættet, jf. momslovens § 46 a.
Det skal hertil bemærkes, at det ved opslag på [virksomhed3]’ CVR nr., kunne konstateres, at der var tale om anden udenlandsk virksomhed, ligesom der er påført et polsk momsnummer på de kontrakter som klager har indgået med [virksomhed3].
Det forhold, at [virksomhed3] fejlagtigt har pålagt moms på fakturaerne, kan ikke tillægges betydning for klagers betalingspligt. Der henvises til Østre Landsrets dom af 22. september 2010, offentliggjort som SKM2010.655.ØLR.
Klager har i forbindelse med klagesagen gjort gældende, at [virksomhed3] havde fast forretningssted i Danmark. Til støtte herfor har klager fremlagt oplysninger fra andre virksomheder og luftfotos.
Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsens indstilling i, at det fremlagte materiale ikke kan føre til et andet resultat. Der henses til, at det fremlagte materiale ikke understøttes af [virksomhed3]’ faktiske forhold eller [virksomhed3]’ afgivne oplysninger til de danske myndigheder.
Det er klager, der har bevisbyrden for, at [virksomhed3] i strid med de afgivne oplysninger til de danske myndigheder og de faktiske forhold, skulle havde haft etableret et fast forretningssted i Danmark.
Det forhold, at klagebehandlingen har været af en længere karakter, findes ikke at lempe klagers bevisbyrde. Klager har senest ved Skattestyrelsens forslag til afgørelse af den forslag af 19. oktober 2015, været bekendt med Skattestyrelsens vurdering og forholdende i sagen. Klager har således haft rimelig tid til at tilvejebringe relevant materiale til brug for klagesagen.
Klager har gjort gældende, at [virksomhed3] og selskabet [virksomhed4] /[person3] (CVR [...2]), skal behandles under ét i vurdering af, om [virksomhed3] havde et fast forretningssted i Danmark. Dette begrundes indledningsvis ved, at det er klagers opfattelse, at der ikke har været reelle forskelle på de to virksomheder i perioden. Til støtte herfor har klager fremlagt en intern udarbejdet liste over underentreprenører, hvoraf ”[person5]” og ”[virksomhed4]” fremgår under samme kolonne. Herudover har klager oplyst, at det er klagers opfattelse at [person5] og [person3] er i familie med hinanden.
Skattestyrelsen skal indledningsvist bemærke, at [virksomhed3] og selskabet [virksomhed4] /[person3] er to selvstændige juridiske enheder, samt to selvstændige momspligtige personer med hver deres CVR-nummer og forskellige stiftelses- og ophørstidspunkter. Virksomhederne skal således ikke ses under ét. Dernæst finder Skattestyrelsen ikke, at klagers subjektive opfattelse eller det internt udarbejdede liste, udgør objektiv dokumentation for, at der skulle være tale om én og samme virksomhed. Det skal yderligere bemærkes, at klager har indgået separate aftaler med de to virksomheder.
Klager har objektivt konstaterbart handlet med en anden udenlandsk virksomhed. Klager er således betalingspligtigt af momsen af de leverede byggeydelser fra [virksomhed3], jf. momslovens § 46, stk. stk. 1, nr. 3, 2. pkt. jf. SKM2010.655.ØLR.
Skattestyrelsen fastholder herefter forhøjelsen af klagers momstilsvar på samlet 581.560 kr. for den påklagede periode.
(...)”
Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil
Selskabets repræsentant er den 5. december 2022 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse til indstillingen (uddrag):
”(...)
Materialet giver anledning til følgende bemærkninger:
1. Skatteankestyrelsens forslag til sagens afgørelse
(...)
Essensen af Skatteankestyrelsens argumentation er således, at eftersom [virksomhed3] ifølge CVR har været registreret som ”Anden udenlandsk virksomhed” (og ikke som en danske virksomhed eller en udenlandsk virksomhed med driftssted i Danmark), og [virksomhed1] ApS har aftaget byggeydelser vedrørende byggeprojekter på navngivne adresser her i landet, finder styrelsen, at selskabet har været betalingspligtigt af momsen af de leverede byggeydelser fra [virksomhed3]. Der henvises til reglen om omvendt betalingspligt i momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, og at reglerne om omvendt betalingspligt er obligatoriske, jf. momslovens § 46a, stk. 1.
Skatteankestyrelsens argumentation rammer imidlertid overhovedet ikke det centrale.
Reglerne om omvendt betalingspligt finder udelukkende anvendelse, hvis ydelserne leveres af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret her i landet.
Den daværende momslovs § 46, stk. 1, nr. 3, har således følgende ordlyd:
”Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet. Afgiften påhviler dog aftageren af varer eller ydelser, når
1) [...]
2) [...]
3) aftageren er en afgiftspligtig person eller en ikkeafgiftspligtig momsregistre- ret juridisk person, til hvem der leveres ydelser omhandlet i § 16, stk. 1, § 18 og § 21, bortset fra adgang til arrangementer og ydelser i tilknytning hertil, § 21 a og § 21 b, hvis ydelserne leveres af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret her i landet,” (min understregning).
Bestemmelsen er en implementering af momssystemdirektivets artikel 196 og udnyttelse af valgmuligheden i direktivets artikel 194.
Af disse bestemmelser fremgår følgende:
”Art. 194
Stk. 1. Hvis den afgiftspligtige levering af varer eller ydelser foretages af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i den medlemsstat, hvor momsen skal betales, kan medlemsstaterne bestemme, at den betalingspligtige person er den person, som varerne eller ydelserne leveres til.
Stk. 2. Medlemsstaterne fastsætter betingelserne for anvendelsen af stk. 1.
Art. 196
Momsen påhviler den afgiftspligtige person eller den ikke-afgiftspligtige moms- registrerede juridiske person, til hvem der leveres tjenesteydelser som omhandlet i artikel 44, hvis ydelserne leveres af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i denne medlemsstat .”
Såvel efter momssystemdirektivet som efter momsloven, kommer reglerne om omvendt betalingspligt således udelukkende i spil, hvis leverandøren er en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i Danmark, jf. som eksempel SKM 2012.434 LSR, hvor leverandøren var etableret i Danmark, og aftageren af ydelserne derfor ikke var afgiftspligtig. Kravet om, at leverandøren ikke er etableret i Danmark, er en objektiv betingelse. Afgørelsen i SKM 2010.655 ØL, som Skatteankestyrelsen henviser til i forslaget, er ikke så interessant, idet den netop angik en situation, hvor leverandøren ubestridt ikke var etableret i Danmark.
Af Den juridiske Vejledning 2022-2, afsnit D.A.12.1.5 fremgår, at en afgiftspligtig person er etableret i Danmark, hvis den afgiftspligtige har hjemstedet for sin økonomiske virksomhed i Danmark, eller hvis den afgiftspligtige har et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet i Danmark. Dette følger af momssystemdirektivets artikel 3, litra a, og præmis 24-32 i EU-Domstolens dom i sag C-421/10, Harald Raab.
Udtrykket ”fast forretningssted” er defineret i momsforordningens (Rådets gennemførelses- forordning RFO 282/2011) artikel 11, stk. 2, hvoraf fremgår, at et fast forretningssted er kendetegnet ved at have en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan præstere de ydelser, som det leverer. I forordningens artikel 11, stk. 3, tilføjes, at et momsregistreringsnummer ikke i sig selv er tilstrækkeligt til, at en afgiftspligtig person kan betragtes som havende et fast forretningssted i det pågældende land.
Kravet om etablering (hjemsted eller ”fast forretningssted”) er dermed et fysisk faktisk kriterie. Derimod er det ikke – således som Skatteankestyrelsen tilsyneladende fejlagtigt antager – afgørende hvordan leverandøren er registreret i CVR.
Denne retstilstand er heller ikke overraskende. Reglerne om omvendt betalingspligt har til formål at modvirke, at virksomheder i andre medlemsstater leverer ydelser i f.eks. Danmark uden at afregne moms til Danmark, og at de danske skattemyndigheder – når det konstateres, at den udenlandske virksomhed ikke afregner momsen - skal være henvist til at forsøge at opkræve momsen i virksomhedens hjemland. Medlemsstaterne har derfor etableret den ordning, at momsen kan opkræves hos den danske modtager af ydelsen, men alene og udelukkende, hvis leverandøren ikke er etableret (dvs. har hjemsted eller ”fast forretningssted”) i Danmark. Er leverandøren etableret i Danmark (dvs. har hjemsted eller ”fast forretningssted”), må de danske skattemyndigheder holde sig til at opkræve momsen hos leverandøren og kan ikke opkræve momsen hos modtageren. I givet fald har de danske myndigheder jo den udenlandske virksomhedens hjemsted eller faste forretningssted i Danmark at opkræve momsen hos. I sidstnævnte situation vil den udenlandske virksomhed i tråd hermed være forpligtet til at lade sig momsregistrere her i landet.
---oo0oo---
Klagerens synspunkt i sagen er – og har hele tiden været – at [virksomhed3] i perioden fra 1. juli 2012 til 30. september 2013 (og formentlig i en meget længere periode) havde et fast forretningssted i Danmark i momsreglernes forstand, og at det allerede af den grund er udelukket at pålægge Klageren omvendt betalingspligt.
Skatteankestyrelsen overser i forslaget fuldstændig at anvendelse af reglerne om omvendt betalingspligt forudsætter, at [virksomhed3] ikke har et fast forretningssted i Danmark og forholder sig – så vidt ses – ikke til dette spørgsmål overhovedet. I stedet lægger Skatteankestyrelsen – som nævnt - vægt på [virksomhed3]’ registrering som ”Anden udenlandsk virksomhed” og det forhold, at der leveres byggeydelser. Skatteankestyrelsens forslag til sagens afgørelse forholder sig således ikke til sagens centrale spørgsmål og er allerede af den grund forkert.
Det må efter Klagerens opfattelse lægges til grund, at [virksomhed3] havde et fast forretningssted i Danmark i momsreglernes forstand. Der henvises herom til den udførlige redegørelse her- for i klagen af 11. april 2016 og det sammenfattende processkrift af 14. juni 2022.
Skatteankestyrelsen anfører i forslaget, side 3, 7. afsnit, at
”(d)et forhold, at [virksomhed3] fejlagtigt har pålagt fakturaerne til selskabet moms, tillægges ligeledes ingen betydning for selskabets betalingspligt. Styrelsen henviser her til Østre Landsrets dom af 22. september 2010, offentliggjort som SKM 2010.655 ØLR.”
Det citerede giver anledning til en bemærkning om, at der ikke er tale om, at [virksomhed3] fejlagtigt har pålagt fakturaerne moms. [virksomhed3] har oplyst fast adresse her i landet, først på [adresse1] i [by1] og senere på [adresse2] i [by2], og har registreret sig og været registreret for moms, jf. erklæringen herom fra SKAT (bilag 48). [virksomhed3] har med andre ord anset sig for etableret her i landet, idet der jo ellers ikke var grundlag for at lade sig momsregistrere og opkræve moms hos momsregistrerede kunder. [virksomhed3] har derfor selvsagt været forpligtet til at opkræve moms af sine leverancer her i landet.
Det forekommer af samme grund helt uforståeligt, når Skatteankestyrelsen i forslaget, side 3, 9. afsnit, bemærker, at ”(d)et af repræsentanten fremlagte, herunder oplysninger fra andre registrerede virksomheder og luftfotos, findes ikke at kunne føre til at andet resultat, da oplysningerne ikke understøttes af [virksomhed3]’s faktiske forhold eller [virksomhed3]’ afgivne oplysninger til de danske myndigheder.” Klagerens opfattelse understøttes tværtimod netop af [virksomhed3]’ faktiske forhold og momsregistreringen. Realiteten i denne sag er, at skattemyndighederne har bygget hele denne sag op på, at [virksomhed3] er registreret som ”Anden udenlandske virksomhed” hos CVR. Man har imidlertid ikke gjort sig nogen overvejelser om eller foretaget nogen undersøgelser af, om denne registrering kunne være forkert, og at det rent faktisk var korrekt, at [virksomhed3] anså sig som momspligtig og opkrævede moms. Man sidder tilbage med det indtryk, at skattemyndighederne – da det gik op for dem, at [virksomhed3] trods sin momsregistrering ikke afregnede momsen - ensidigt har haft fokus på at forsøge at opkræve momsen hos Klageren via reglerne om omvendt betalingspligt i stedet for at interessere sig for at få afdækket sagens reelle faktiske forløb og sammenhænge.
I tråd hermed forekommer det overraskende og uforståeligt, at Skatteankestyrelsen i relation til spørgsmålet om officialprincippet kan mene, at:
”... SKAT, forinden afgørelsen blev truffet, har gjort sædvanlige og rimelige bestræbelser på at indhente regnskabsmateriale og registreringsoplysninger, og i øvrigt har foretaget de undersøgelser, der måtte kræves efter officialprincippet.
SKAT har ud fra de registreringer, som [virksomhed3] har foretaget overfor de danske myndigheder, og ud fra det for sagen relevante materiale, som selskabet har fremlagt, truffet deres afgørelse.
Styrelsen finder herefter, at SKAT har haft de nødvendige oplysninger før SKATs forslag til afgørelse blev udsendt, og SKAT har redegjort for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.”
Realiteten er tværtimod, at SKAT intet gjorde overhovedet for at undersøge, om den helt grundlæggende betingelse for omvendt betalingspligt (nemlig at leverandøren ikke er etableret i Danmark) var opfyldt. Det på trods af, at der var alt mulig grund til at foretage en sådan undersøgelse, eftersom bl.a. (1) [virksomhed3] var registreret med forretningsadresse i Danmark; (2) [virksomhed3] havde registreret sig som momspligtig; (3) [virksomhed3] havde været registreret og udført opgaver i Danmark i flere år; (4) [virksomhed3] opkrævede moms ved leverancer til momsregistrerede kunder (bl.a. Klageren); (5) [virksomhed3] løbende havde påtaget sig et meget stort antal opgaver i Danmark og derfor må have en fysisk tilstedeværelse her; og (6) [virksomhed3] højst sandsynligt har haft andre kunder i Danmark end Klageren (der er ”huller” i fakturarækkefølgen). Der var derfor al mulig grund til i forbindelse med undersøgelserne ved opstarten af behandlingen af Klagerens sag at undersøge [virksomhed3]’ tilstedeværelse i Danmark nærmere, inden der blev ud- sendt forslag til afgørelse og truffet afgørelse overfor Klageren. Dette skete imidlertid ikke, og officialprincippet (undersøgelsesprincippet) er derfor utvivlsomt ikke overholdt, hvilket under de konkrete omstændigheder fører til, at SKATs afgørelse er ugyldig, jf. hertil bl.a. det sammenfattende processkrift, afsnit 4.4.
---oo0oo---
Skatteankestyrelsen anfører i forslaget, side 2, at ”der har været andre usædvanlige omstændigheder ved faktureringen fra [virksomhed3], herunder gentagelser af fakturanumre og ukorrekte adresseoplysninger, samt at der mellem selskabet og [virksomhed3] er indgået samhandelsaftaler efter ophør af [virksomhed3]’ registrerede virksomhed i CVR.” Hvilken betydning denne bemærkning har for spørgsmålet om [virksomhed3] var etableret i Danmark eller ikke, er uklart. Om der var usædvanlige omstændigheder ved faktureringen, er uden enhver betydning for, om momslovens objektive betingelse om, at leverandøren ikke må være etableret her i landet, er opfyldt. Det understreges dog for alle tilfældes skyld, at der ikke er grundlag for en antagelse om, at Klageren var i ond tro. Klageren undersøgte og fik bekræftet hos SKAT, at [virksomhed3] var momsregistreret, og Klageren vidste, at [virksomhed3] var fysisk til stede i Danmark på adressen i [by2], hvor [virksomhed3] havde officiel adresse og virksomhedens mandskab og maskinel m.v. befandt sig, ligesom [virksomhed3] udført så meget arbejde i Danmark, at [virksomhed3] måtte være permanent fysisk til stede her i landet. Klageren sikrede sig endvidere, at [virksomhed3] havde overenskomst med [fagforbund1] (bilag 47) og med [fagforbund2] i Danmark (bilag 60). Klageren har allerede på den baggrund ikke haft grundlag for en antagelse om, at [virksomhed3] ikke skulle have en permanent tilstedeværelse i Danmark og dermed ikke skulle opkræve og betale moms, og at der kunne være omvendt betalingspligt.
Skatteankestyrelsen anmodes om udførligt og detaljeret at redegøre for, hvilke usædvanlige omstændigheder, Skatteankestyrelsen mener, der var ved faktureringen? Det er korrekt, at der til allersidst i den relevante periode (1. juli 2012 til den 30. september 2013) er få (så vidt ses 3) gentagelser af fakturanumre, men Klageren kan ikke genkende, at der skulle være ukorrekte adresseoplysninger (bortset fra et overlap i forbindelse med [virksomhed3]’s flytning fra [by1] til [by2]). Klageren kan heller ikke genkende, at der skulle være indgået samhandelsaftaler efter ophør af [virksomhed3]’ registrerede virksomhed. Det bemærkes, at [virksomhed3] og [virksomhed4] – efter afregistreringen af [virksomhed3] i CVR – drev deres virksomhed videre i [virksomhed4]/[person3] (CVR-nr. [...2]) og [virksomhed4]. Skatteankestyrelsen anmodes om udførligt at redegøre for, hvilke samhandelsaftaler, der er tale om, så Klageren kan opklare forholdet.
I lyset af ovenstående skal jeg – henset til at Skatteankestyrelsen ikke behandler sagens centrale problemstilling - anmode Skatteankestyrelsen om at genoverveje sit forslag.
2. Skattestyrelsens udtalelse
Skattestyrelsens udtalelse giver ikke anledning til bemærkninger udover det allerede anførte. Også her skinner det dog meget tydeligt igennem, at SKAT alene har baseret sin afgørelse på registreringen som ”Anden udenlandsk virksomhed”, og ikke er gået ind i en nærmere undersøgelse af [virksomhed3] faktiske tilstedeværelse i Danmark, på trods af at dette er det helt centrale spørgsmål i relation til, om reglerne om omvendt betalingspligt finder anvendelse.
(...)”
Skattestyrelsen er ikke fremkommet med yderligere bemærkninger til det af repræsentanten indsendte.
Retsmøde
Selskabets repræsentant fastholdt de nedlagte påstande og uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de tidligere indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Repræsentanten anførte yderligere, at SKM2010.655.ØLR ikke er sammenlignelig, da den vedrører en sag, hvor det var ubestridt, at der ikke var etablering i Danmark.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelse, at afgørelsen stadfæstes.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 581.560 kr. for perioden fra den 1. juli 2012 til den 30. september 2013, idet SKAT har anset selskabet for at være omfattet af reglerne om omvendt betalingspligt for moms af købte arbejdsydelser fra virksomheden [virksomhed3], jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, og § 46 a.
Retsgrundlaget
Ifølge momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.
Efter momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.
Leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen vedrører fast ejendom beliggende her i landet, jf. momslovens § 18.
Af momslovens § 46, stk. 1, nr. 3 (lovbekendtgørelser nr. 287 af 28. marts 2011 og nr. 106 af 23. januar 2013), fremgår følgende:
”Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet. Afgiften påhviler dog aftageren af varer eller ydelser, når
[...]
3) aftageren er en afgiftspligtig person eller en ikkeafgiftspligtig momsregistreret juridisk person, til hvem der leveres ydelser omhandlet i § 16, stk. 1, § 18 og § 21, bortset fra adgang til arrangementer og ydelser i tilknytning hertil, § 21 a og § 21 b, hvis ydelserne leveres af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret her i landet,”
Af momslovens § 46 a fremgår:
”Stk. 1. Anvendelse af omvendt betalingspligt er obligatorisk, uanset at den udenlandske virksomhed har et dansk momsregistreringsnummer.
[...]
Stk. 3. Ved en virksomhed etableret i udlandet forstås også en afgiftspligtig person, der har et fast forretningssted her i landet, i de tilfælde hvor virksomheden foretager leverancer her uden forretningsstedets medvirken.”
Momslovens § 46 a gennemfører momssystemdirektivets artikel 192 a, hvoraf fremgår:
”Ved anvendelsen af denne afdeling anses en afgiftspligtig person, der har et fast forretningssted i den medlemsstat, hvor afgiften skal betales, som en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i den pågældende medlemsstat, når følgende betingelser er opfyldt:
a) Vedkommende foretager en afgiftspligtig levering af varer eller tjenesteydelser i den pågældende medlemsstat.
b) Denne levering foretages uden medvirken af et forretningssted tilhørende leverandøren i den pågældende medlemsstat”
Af artikel 11, stk. 2, i Rådets gennemførelsesforordning nr. 282/2011 af 15. marts 2011 (momsforordningen) fremgår følgende:
”Stk. 2. Med henblik på anvendelsen af følgende artikler forstås ved ”fast forretningssted” et forretningssted bortset fra det i artikel 10 i denne forordning nævnte hjemsted for den økonomiske virksomhed, der kendetegnes ved en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan præstere de ydelser, som det leverer:
[...]
d) artikel 192a i direktiv 2006/112/EF”
Momsforordningens artikel 53 er sålydende:
”Stk. 1. Ved anvendelsen af artikel 192a i direktiv 2006/112/EF tages der kun hensyn til den afgiftspligtige persons faste forretningssted, når forretningsstedet har en tilstrækkelig permanent karakter, og det med hensyn til de menneskelige og tekniske midler har den fornødne struktur til at kunne foretage den levering af varer eller ydelser, som det medvirker ved.
Stk. 2. Har en afgiftspligtig person et fast forretningssted i den medlemsstat, hvor momsen er skyldig, anses dette forretningssted ikke for at have medvirket ved leveringen af varer eller ydelser, jf. artikel 192a, litra b), i direktiv 2006/112/EF, medmindre denne afgiftspligtige person anvender de tekniske eller menneskelige midler, der tilhører dette faste forretningssted, før eller under udførelsen af den momspligtige levering af disse varer eller ydelser i den pågældende medlemsstat, til transaktioner, der indgår i denne levering.
I de tilfælde, hvor de midler, der tilhører det faste forretningssted, kun anvendes til administrative støtteopgaver, som f.eks. bogføring, fakturering og inddrivelse af gældsfordringer, anses de ikke for at være anvendt ved udførelsen af leveringen af varer eller ydelser.
Hvis der udstedes en faktura under det momsregistreringsnummer, som er udstedt af den medlemsstat, hvor det faste forretningssted er etableret, anses det faste forretningssted imidlertid for at have medvirket ved leveringen af varer og ydelser i den pågældende medlemsstat, medmindre det modsatte kan bevises.”
Landsskatterettens bemærkninger
Selskabet har i perioden drevet en håndværksvirksomhed, herunder som hovedentreprenør i en række byggeprojekter, og har været momsregistreret med aktiviteten. Selskabet har således været en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1.
Selskabet har i 2011 til 2013 haft samhandel med [virksomhed3], og for perioden 1. juli 2012 til den 30. september 2013 har [virksomhed3] ifølge det fremlagte regnskabsmateriale opkrævet 581.560 kr. i moms hos selskabet. Af de fremlagte underentreprisekontrakter og fakturaer fremgår det, at selskabet har aftaget byggeydelser vedrørende byggeprojekter på navngivne adresser her i landet. Landsskatten finder derfor, at leveringsstedet for byggeydelserne fra [virksomhed3] til selskabet er her i landet, jf. momslovens § 18.
[virksomhed3] har ifølge CVR i perioden været registreret på to adresser her i landet, og det er i sagen ubestridt, at [virksomhed3] faktisk benyttede adresserne i sin virksomhed.
For at kunne statuere et fast forretningssted skal forretningsstedet have en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske ressourcer, således at det kan præstere de ydelser, som det leverer, jf. herved bl.a. momsforordningens artikel 11, stk. 2, og artikel 53, stk. 1.
Landsskatteretten finder, at [virksomhed3] i den påklagede periode havde etableret et fast forretningssted her i landet. Retten har herved henset til, at forretningsstedet ifølge den fremlagte fotodokumentation havde den fornødne karakter til at medvirke til [virksomhed3]’ levering af byggeydelser til selskabet, herunder til at opbevare det nødvendige materiel, som [virksomhed3] ifølge underentreprisekontrakterne med selskabet ikke fik stillet til rådighed af selskabet.
Det er derfor rettens opfattelse, at [virksomhed3] havde etableret et forretningssted her i landet, der kunne indgå aftaler om levering af byggeydelser, og som kunne medvirke til at udføre og opfylde det i underentreprisekontrakterne aftalte.
Retten har endvidere lagt vægt på, at [virksomhed3] havde et dansk CVR-nummer og var momsregistreret her i landet. Hertil kommer, at [virksomhed3] også havde indgået overenskomst med fagforbundet [fagforbund1].
Selskabet er således ikke omvendt betalingspligtigt af momsen af de leverede byggeydelser fra [virksomhed3] til selskabet. Det forhold, at nogle af de af [virksomhed3] udstedte fakturaer til selskabet er behæftet med fejl, kan ikke føre til et andet resultat.
Retten finder således, at det er med urette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 581.560 kr. for perioden fra den 1. juli 2012 til den 30. september 2013.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse i overensstemmelse hermed.