Kendelse af 28-09-2017 - indlagt i TaxCons database den 28-10-2017

Der er afgivet bindende svar til følgende spørgsmål:

”Kan en vare, TER (transestrification residue), tariferet under KN kode 3826 00 90 90 i EU kombinerede nomenklatur, sælges til forbrugere til opvarmningsformål, uden at der udløses energiafgift i medfør af Lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v?”

SKAT har svaret ”nej”.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

TER er en forkortelse for transestrification residue. Det er en type af biodiesel, som indeholder fedtsyremonoalkylester, frie fedtsyrer, triglycerider, methanol og diglycerider. Selskabet sælger TER til opvarmningsformål, uden at det er blandet med andre produkter.

Det er ved bindende tariferingsoplysning af 6. juli 2015 bestemt, at TER skal tariferes under KN-kode 3826 00 90 90 i EU’s kombinerede nomenklatur. Den bindende tariferingsoplysning er begrundet således:

”...

Vi har tariferet varen under varekode 3826009090 efter Almindelige tariferingsbestemmelser, punkt 1, 3b og 6, vedrørende den Kombinerede Nomenklatur og teksten til varekode 3826, 382600 og 38260090, idet indholdet af fedtsyremonoalkylester (FAME) betragtes som karaktergivende for produktet.

Bestemmelse 7 til kapitel 38 - Som ”biodiesel” (pos. 3826) betragtes fedtsyremonoalkylestere fremstillet af animalske eller vegetabilske fedtstoffer og olier, også brugt, af den art der anvendes som brændstof.

Varekode 3823 kan udelukkes pga at indholdet af frie fedtsyrer er en mindre del af produktet.

...”

Selskabet har anmodet SKAT om bindende svar på følgende spørgsmål:

”om den pågældende varer, TER, kan sælges til forbrugere til opvarmningsformål, uden at der udløses energi afgift i medfør af Lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v.”

SKATs afgørelse

SKAT har svaret ”nej” til selskabets spørgsmål, som er tilpasset af SKAT. Det betyder, at selskabet i henhold til SKATs bindende svar ikke kan sælge TER afgiftsfrit til forbrugere til opvarmningsformål.

Varer under KN-kode 3824 90 99 er afgiftspligtige, når varerne er bestemt til at anvendes til opvarmning. Ved vurderingen af om biodiesel er afgiftspligtig skal tariferingen for 2001 anvendes. SKAT har herved henvist til mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, 1. pkt., SKM2015.294.SR samt forarbejderne til lov nr. 1174 af 5. november 2014.

Det fremgår af toldtariffen, at produktet biodiesel i 2001 blev tariferet under KN-kode 3824 90 99 i EU’s nomenklatur. Position 3826 er oprettet senere. I 2011 blev biodiesel tariferet under opsamlingsposition 3824 ”Tilberedte bindemidler til støbeforme eller støbekerner; produkter fra kemiske og nærtstående industrier (herunder blandinger af naturprodukter), ikke andetsteds tariferet”. Det blev nærmere bestemt tariferet i opsamlingsbestemmelsen 3824 90 99 ”Andre varer”. Produktet var dermed på daværende tidspunkt tariferet i opsamlingsbestemmelsen, som fandt anvendelse i de tilfælde, hvor den pågældende vare ikke kunne tariferes under en anden KN-kode, jf. forarbejderne til lov nr. 1174 af 5. november 2014.

At der efter 2011 er sket en opsplitning af varer, der har fået en selvstændig KN-kode i EU’s kombinerede nomenklatur, ændrer ikke på, at varen i 2001 var tariferet under KN-kode 3824 90 99. Det er heller ikke i overensstemmelse med energibeskatningsdirektivet, at TER ikke pålægges energiafgift. Ændringen af mineralolieafgiftsloven i 2014 skete alene af hensyn til energibeskatningsdirektivet. Det var hensigten med lovændringen, at også varer omfattet af KN-kode 3824 90 99 i 2001-nomenklaturen skulle omfattes af opsamlingsbestemmelsen i mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, 1. pkt.

TER anvendt til opvarmningsformål er således omfattet af afgiftspligten i mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, 1. pkt. Derfor har SKAT besvaret spørgsmålet med ”nej”.

I en udtalelse til Skatteankestyrelsen af 31. marts 2016 har SKAT udtalt, at det følger både af energibeskatningsdirektivet og bemærkningerne til lov nr. 1074 af 5. november 2014, at ændringen omfattede KN-kode 3824 90 99 i den kombinerede nomenklatur fra 2001. Det er derfor ikke KN-kode 3824 90 97, som var gældende ved lovændringen i 2014, der skal anvendes.

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at SKATs bindende svar ændres til ”ja”, således at TER kan sælges til opvarmningsformål, uden at der skal betales afgift efter mineralolieafgiftsloven.

Ved § 7 i lov nr. 1174 af 5. november 2014 blev mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, 1. pkt., ændret således, at den ud over ”andre kulbrintebrændstoffer” også omfattede varer under position 3824 90 99 i EU’s kombinerede nomenklatur.

Kulbrintebrændstoffer er brændstoffer, der har fossil oprindelse. Indtil lovændringen var det derfor kun brændstoffer af fossil oprindelse, der skulle pålægges energiafgift ved salg til opvarmningsformål. Lovændringen betød, at en nærmere defineret vare nu også skulle afgiftsbelægges.

Der findes ikke, og der fandtes ej heller på tidspunktet for lovændringen en vare i EU’s kombinerede nomenklatur med KN-kode 3824 90 99. Det er i stedet KN-kode 3824 90 97 i Kommissionens forordning nr. 1001/2013 af 4. oktober 2013, der er blevet afgiftspålagt. Det fremgår af bemærkningerne til ændringsforslag nr. 11 i betænkning nr. 4. af 29. oktober 2014.

Forordning nr. 1001/2013 var den senest vedtagne forordning om ændring af bilag 1 til rådets forordning nr. 2658/87 forud for vedtagelsen af lov nr. 1174 af 5. november 2014. Ved vedtagelsen af loven har det været naturligt – vel nærmest en forudsætning – at man i lovens forarbejder klart definerede ud fra den på tidspunktet gældende nomenklatur, hvilken vare der blev gjort afgiftspligtig. Lovgivers mening har tydeligvis været at indføre beskatning af eventuelle ubekendte varer, hvis disse træder i stedet for mineralske brændstoffer til opvarmningsformål.

Ifølge Kommissionens forordning nr. 1001/2013 er 3824 90 97 en opsamlingsbestemmelse, hvor der medtages varer, der ikke er selvstændigt tariferet på andet sted. I Kommissionens forordning 1001/2013 er varen med KN-kode 3826 00 90 selvstændigt tariferet.

Formålet med ændringsloven har ikke været at indføre generel beskatning på alle andre vel definerede og tariferede brændstoffer til opvarmningsformål. I så fald ville man have givet loven samme formulering for så vidt angår opvarmningsformål, som den allerede havde for så vidt angår motorbrændstof, hvor alle alternativer til de fossile brændstoffer beskattes. At man har opretholdt forskellen mellem opvarmningsformål og motorbrændstof påviser, at der er en væsentlig forskel. Derfor ville det have fremgået af loven, hvis KN-kode 3826 00 90 skulle afgiftspålægges ved salg til opvarmningsformål. Det er således alene varer rubriceret under KN-kode 3824 90 97, der er omfattet af ændringslovens udvidelse.

Selskabet skal ifølge SKATs bindende svar betale afgift af et bio-restprodukt, der består af vegetabilske olierester og glyceriner m.v. En anden virksomhed kan til de samme fjernvarmeværker sælge et bioprodukt, der består af vegetabilske olierester, svarende til selskabets produkt. Der er henvist til SKM2015.294.SR. Selskabets produkt er derfor udkonkurreret på det danske marked på grund af en ulogisk afgiftsmæssig forskelsbehandling.

Selskabet har i et yderligere indlæg til Skatteankestyrelsen, hvor man er kommet med bemærkninger til SKATs udtalelse af 31. marts 2016 anført, at KN-kode 9824 90 99 afløste KN-kode 2824 90 99 samtidig med, at biodiesel blev udskilt i gruppe 3826. De to KN-koder 3824 90 97 og KN-kode 3826 00 90 har således eksisteret sideløbende, og dækker hver sine specifikke varer. Hvis det havde været meningen, at varer med KN-kode 3826 00 90 skulle have været omfattet af mineralolieafgift, ville og skulle loven have indeholdt denne KN-kode. Det gør lovteksten ikke.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, at varer under position 3824 90 99 i EU’s Kombinerede Nomenklatur er afgiftspligtige, når de er bestemt til anvendelse, udbydes til salg eller anvendes som brændsel til opvarmning. Formulering, hvoraf dette fremgår, blev indført ved § 7, nr. 6, i lov nr. 1174 af 5. november 2014. Ifølge lovens forarbejder er denne ændringsbestemmelse foreslået af hensyn til en EU-konform implementering af energibeskatningsdirektivet, jf. bemærkningerne til ændringsforslag nr. 11 i betænkning nr. 4 af 29. oktober 2014.

Efter energibeskatningsdirektivet skal medlemsstaterne beskatte varer omfattet af KN-kode 3824 90 99 i forordning nr. 2031/2001, når varerne er bestemt til anvendelse som brændsel til opvarmning. Det følger af energibeskatningsdirektivets artikel 1 og artikel 2, stk. 1, litra h, sammenholdt med stk. 5. Energibeskatningsdirektivet er direktiv nr. 96/2003.

Mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, må derfor forstås således, at varer omfattet af KN-kode 3824 90 99 i forordning nr. 2031/2001, er omfattet af afgiftspligten, når de er bestemt til anvendelse, udbydes til salg eller anvendes som brændsel til opvarmning.

Det er lagt til grund, at TER er omfattet af position 3824 90 99 i forordning nr. 2031/2001. Varen er derfor afgiftspligtig, når den sælges til forbrugere til opvarmningsformål, jf. mineralolieafgiftslovens § 1, stk. 2, 1. pkt.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.