Kendelse af 11-10-2017 - indlagt i TaxCons database den 12-11-2017

Klagen skyldes, at SKAT ikke har anerkendt, at takstbetalinger efter serviceloven m.v. samt elevers betaling for at bo på landbrugsskolen kan medregnes som privat indtægt i beregning af egenfinansieringsgraden vedrørende ansøgningsåret 2014.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[landbrugsskolen] (herefter benævnt landbrugsskolen), tidligere [landbrugsskolen], er i det centrale virksomhedsregister, CVR, registreret under branchekoden 01.50.00 - Blandet drift.

Landbrugsskolen er en selvejende institution, udviklet og oprettet i et samarbejde mellem [Forening1] og foreningen [Forening2], [by1]. Landbrugsskolens overordnede formål er at hjælpe og støtte unge sent udviklede til at opnå og fastholde en erhvervsbeskæftigelse med særlig henblik på landbrugserhvervet og til at få et aktivt voksenliv i egen bolig. Endvidere er det formålet at etablere arbejdspladser for sent udviklede i landbrug mm. samt skabe et trygt og udviklende være- og bosted for sent udviklede.

Målgruppen er unge i alderen 16-25 år, og landbrugsskolen havde i 2014 63 elever.

Formålet realiseres gennem driften af en landbrugsbedrift, som drives som et almindeligt, moderne, landbrug. Landbruget drives af elever og medarbejdere i fællesskab, og eleverne på skolen oplæres via driften til specifikke arbejdsopgaver i landbruget. Formålet er, at eleverne efter endt uddannelse ansættes i almindeligt landbrug som landbrugsassistenter. Ud over den faglige uddannelse indgår der individuel bovejledning i uddannelsen på landbrugsskolen med henblik på at bibringe eleven færdigheder, så vedkommende bliver i stand til at fungere i egen bolig efter endt uddannelse.

Landbrugsskolen er godkendt som socialpædagogisk opholdssted i henhold til Serviceloven. Landbrugsskolen er godkendt af Social tilsyn midt, der er tilsynsførende. Ophold og uddannelse på Landbrugsskolen sker i henhold til bestemmelserne i servicelovens §§ 66, 85 eller 107. Det fremgår af serviceloven, at kommunen afholder udgifterne endeligt efter denne lov. Ophold hos landbrugsskolen kan endvidere blandt andet ske i henhold til lov om aktiv socialpolitik §§ 46-48. Det følger heraf, at forpligtelsen til at tilbyde den hjælp, man som borger er berettiget til i henhold til lov om aktiv socialpolitik, ligger hos kommunen. Opholdsbetaling, der dækker enten dagtilbud i form af faglig undervisning, støttetimer eller bovejledning, opkræves således direkte ved kommunen.

Landbrugsskolens tilbud er et alternativ til kommunernes egne STU-tilbud. Et STU-tilbud er en ungdomsuddannelse for unge, som ikke har mulighed for at gennemføre en anden ungdomsuddannelse, selvom der ydes specialpædagogisk støtte for dem. Ophold på landbrugsskolen bevilliges af kommunerne, hvis man mener, at tilbuddet er relevant for den konkrete unge. Betaling fra kommunerne sker på baggrund af en fastsat grundtakst samt en øvrig individuel forhandlet pris.

Eleverne betaler selv husleje for at bo på skolen, som på nuværende tidspunkt er 1.800 kr. månedligt.

Landbrugsskolen modtager ikke taxametertilskud, bygningstilskud eller statslig elevstøtte.

SKAT godkendte for ansøgningsåret 2013 landbrugsskolens anmodning om udbetaling af momskompensation.

Den 26. juni 2015 modtog SKAT landbrugsskolens ansøgning om momskompensation for ansøgningsåret 2014. Opgørelse af egenfinansieringsgraden blev indsendt af landbrugsskolens revisor, og så således ud:

SKATs afgørelse

SKAT har ved afgørelse af 6. november 2015 vedrørende ansøgningsåret 2014 ikke anerkendt, at takstbetalinger efter serviceloven samt elevers betaling for at bo på landbrugsskolen kan medregnes som privat indtægt i beregning af egenfinansieringsgraden. SKAT har således nedsat egenfinansieringsgraden til 0,71 %.

SKAT har i afgørelsen blandt andet henvist til følgende (uddrag):

” Skats bemærkninger og begrundelse

Ved gennemgang af skolens opgørelse over beregning af egenfinansieringsgraden, fremgår det, at takstbetalinger efter reglerne i serviceloven er medtaget som privat indtægt.

Det er SKATs opfattelse, at disse indtægter ikke kan medregnes som privat indtægt i beregning af egenfinansieringsgraden. Beløbet skal således kun medregnes i nævneren ved beregning af egenfinansieringsgraden.

Der er lagt vægt på, at det fremgår af ordlyden i bekendtgørelse nr. 111 af 2. februar 2015, § 2, at:

”Egenfinansieringsgraden beregnes som visse private indtægters andel af de samlede indtægter. Private indtægter omfatter bl.a. overskud ved indsamlinger samt ved salg af diverse artikler, så længe salget ikke er registreret som momspligtig aktivitet, og indtægter fra donationer, arv, medlemskontingenter, abonnementer og lignende privat indsamlede midler. Såfremt en anden privat organisation yder et bidrag, tilskud eller andet fragår sådanne beløb i den ydende organisations opgørelse og indgår i den modtagende organisations opgørelse. Værdien af naturalier og arbejdskraft indgår ikke i opgørelsen. Private indtægter omfatter ikke beløb modtaget som betaling for ydelser, hvortil der gives taxametertilskud eller tilsvarende tilskud fra staten, samt beløb modtaget fra stat, regioner, offentlige institutioner, offentlige fonde og EU eller tilsvarende internationale organisationer. Modtagne overskudsandele fra spil afholdt i Danmarks Radio, TV2 m.v. må heller ikke indgå.”

Det er SKATs vurdering at takstbetalinger efter serviceloven skal betragtes som ”tilsvarende tilskud fra staten” jf. ovennævnte § 2 i bekendtgørelse nr. 111 af 2. februar 2015 om momskompensation.

...

At skolen mod betaling leverer en række ydelser over for unge/elever som har særlige behov, og som kommunen i henhold til lovgivning er forpligtet til at afholde omkostningerne til, ændrer ikke SKATs vurdering.

Elevernes betaling for at bo på skolen skal som følge heraf betragtes som beløb modtaget som betaling hvortil der gives taxametertilskud eller tilsvarende tilskud fra staten og kan dermed ikke betragtes som privat indtægt.

...

Opgørelse af egenfinansieringsgraden så herefter således ud:

”

Under sagens behandling ved Landsskatteretten har SKAT i brev af 1. marts 2016 blandt andet udtalt følgende:

”Rådgiver (BDO) henviser til afsagt kendelse i Landsskatteretten den 17. december 2014, j.nr. 14-0087810.

For det første er det SKATs vurdering, at der ikke kan støttes ret på landsskatteretskendelser, offentliggjort i Landsskatterettens afgørelsesdatabase. Der er ikke tale om en retningsgivende afgørelse offentliggjort på SKATs hjemmeside. Vi skal samtidig gøre opmærksom på, at kendelsen er påklaget til domstolene. Indbringelse for domstolene er udtryk for, at hidtidig praksis indtil videre er opretholdt, herunder i forhold til andre med tilsvarende sager.

For det andet skal vi gøre opmærksom på at denne kendelse omhandler beregning af momskompensation efter dagældende regler, bekt. nr. 1655 af 27. december 2013.

Reglerne for udbetaling af momskompensation blev ændret ved bekt. nr. 111 af 2. februar 2015 med virkning for kompensation udbetalt i 2015 og fremefter. Ændringen medførte at skolernes adgang til momskompensation blev væsentligt reducereret da private indtægter ikke længere omfatter beløb modtaget som betaling for ydelser, hvortil der gives taxametertilskud eller tilsvarende tilskud fra staten.

Rådgiver anfører at skolens indtægter i form af takstbetalinger fra kommunen modtages for varetagelse af konkrete opgaver og dermed kan anses som private indtægter.

Det er rådgivers vurdering, at der skal henses til, om et modtaget beløb kan karakteriseres som et tilskud(støtte) eller om beløbet reelt er betaling for en leverance. Kun hvis der er tale om tilskud skal beløbet medregnes til de offentlige indtægter jf. § 2 i bekt. nr. 111 af 2. februar 2015.

For vurdering af, om der er tale om et tilskud anfører rådgiver, at der bør henses til øvrig praksis på dette område, herunder det momsmæssige leverance- og tilskudsbegreb i momslovens § 27, stk. 1.

SKAT skal gøre opmærksom på, at momskompensationsordningen er en tekstanmærkning til finansloven som ikke har hjemmel i momsloven.

Det fremgår af Skatteudvalget, Alm. Del 2005-06, bilag 108, af 24. februar 2006, at det er EU Kommissionens holdning, at der kan ydes momskompensation til velgørende organisationer, så længe ordningen ligger uden for momssystemet.

Momskompensationsordningen er således en tilskudsordning uden for momssystemet.

Det skal dermed ikke vurderes, om der er tale om levering mod vederlag eller tilskud, som man ville gøre, hvis det var indenfor momssystemet.

Det er derfor vores opfattelse, at det der er afgørende, er, hvorfra beløbet kommer – offentlig eller privat.”

Klagerens opfattelse

Landbrugsskolens repræsentant har nedlagt påstand om, at indtægter i form af takstbetalinger med hjemmel i bl.a. Serviceloven og Lov om aktiv socialpolitik, der modtages for varetagelse af konkrete opgaver over for kommunen, skal medregnes som private indtægter i forbindelse med opgørelse af egenfinansieringsgraden. Endvidere skal elevernes betaling for at bo på skolen medregnes som private indtægter i forbindelse med opgørelse af egenfinansieringsgraden.

Repræsentanten har i klagen af 5. februar 2016 blandt andet anført følgende:

”...

SKAT har truffet afgørelse om, at skolens indtægter for levering af ydelser til kommunen, hvor betalingen fra kommunen sker ift. serviceloven ikke kan anses som private indtægter ved beregning af egenfinansieringsgraden. SKAT har ved afgørelsen lagt vægt på ordlyden af bekendtgørelse nr. 111 af 2. februar 2015 § 2:

...

SKAT konkluderer i sin afgørelse, at de omhandlede indtægter skal betragtes som ”tilsvarende tilskud fra staten”.

Vi er ikke enige i SKATs opfattelse.

Først og fremmest fordi det af ordlyden i bekendtgørelsen direkte fremgår, at der skal være tale om taxametertilskud eller tilsvarende tilskud fra staten. Den omhandlede betaling kommer ikke fra staten, men er reele betalinger fra kommuner for selve opholdet og uddannelsen. Dernæst fordi betalingerne iht. f.eks. Serviceloven og Lov om aktiv socialpolitik ikke kan anses som tilskud og ikke er opbygget på samme måde og med samme karakteristika som taxametertilskuddet. Betalingerne kan derfor ikke sidestilles med sådanne tilskud, som omhandlet i § 2.

Baggrunden for momskompensationsordningen

Generelt er det vores vurdering, at beløb modtaget fra det offentlige ikke pr. definition skal anses som offentlige indtægter blot fordi beløbet modtages fra en offentlig instans.

Det er endvidere vores opfattelse, at dette ikke har været hensigten ved indførelsen af ordningen.

Baggrunden for indførelsen af momskompensationsordningen var/er at almennyttige og almenvelgørende foreninger m.fl., kan få kompenseret en del af deres udgifter til moms i forbindelse med de momsfrie almenvelgørende aktiviteter.

Af ”Aftaler om Finansloven for 2007” fremgår det, at ”med kompensationen for købsmoms af private indsamlede midler får de velgørende foreninger et stærkere incitament til at øge egenfinansieringsgraden” Fra politisk side var der på daværende tidspunkt et ønske om, at ordningen skulle fungere således, at den belønnede og motiverede velgørende foreninger til at lade sig finansiere af private bidrag i størst muligt omfang.

Formålet med ordningen var/er således, at velgørende foreninger generelt lempes for momsbelastning og at tilskynde organisationer til at søge mindst mulig offentlig støtte.

Det kan og bør således ikke være afgørende hvem en forening m.v. sælger ydelser til, så længe salget er momsfrit og dette sker som led i de almenvelgørende aktiviteter. Om en ydelse leveres til en myndighed eller over for f.eks. privatpersoner bør ikke være afgørende for, om indtægten skal anses som en privat eller offentlig indtægt.

Sondring mellem tilskud og leverance

Grundlæggende er det vores vurdering, at der skal henses til, om et modtaget beløb kan karakteriseres som et tilskud (støtte) eller om beløbet reelt er betaling for en leverance. Kun hvis der er tale om tilskud skal beløbet medregnes til de offentlige indtægter iht. § 2 i bek. Nr. 111 af 2. februar 2015.

For vurdering af, om der er tale om et tilskud bør der henses til øvrig praksis på dette område, herunder det momsmæssige leverance- og tilskudsbegreb i momslovens § 27, stk. 1. Det fremgår heraf, at der ikke er tale om et tilskud, når et beløb modtages under forudsætning af og som betaling for en konkret leverance. I disse situationer er der i stedet tale om en leverance mod vederlag, som ikke kan betragtes som et tilskud.

At ydelsen i nærværende tilfælde ikke leveres til kommunen, men over for den enkelte elev ændrer ikke på, at der er tale om betaling for en leverance og ikke et tilskud, jf. Juridisk vejledning D.A.8.1.1.7.5.3 og sag C-184/00 Office des produit Wallons ASBL

SKAT fremhæver i sin afgørelse, at betalingerne fra kommunen skal anses som ”lignede tilskud” Det fremgår af bek. Nr. 111 af 2. februar 2015, at der ved ”lignede tilskud” forstås tilskud, der ligner taxametertilskuddet.

De takster, som skolen har fastsat over for kommunen for levering af ydelser, kan ikke sammenlignes med et taxametertilskud. Som før nævnt er indtægterne ikke ”tilskud”. Herudover er taksterne fastsat af skolen selv ud fra en vurdering af, hvad det koster at producere de pågældende ydelser.

Taxametertilskuddene er derimod, helt basalt set, en fordeling af bloktilskud til undervisningsinstitutionerne, som beregnes som produktet af et mål for institutionens aktivitet og en politisk fastsat takst pr. aktivitetsenhed. Generelt er taxametermodellen opbygget i tre grundtyper; undervisningstaxameter, fællesudgiftstaxameter og bygningstaxameter.

De betalinger, der sker iht. til f.eks. Serviceloven er betalinger for forpligtelser, som kommunen har over for den enkelte borger, og som kommunen betaler [landbrugsskolen] for at varetage. Modsat taxameterstilskuddet er der dermed ikke tale om bevillinger til [landbrugsskolen], som er udløst af en elev.

I stedet er der tale om, at kommunen, i henhold til Serviceloven, har en række forpligtelser over for de konkrete borgere, og at kommunen med hjemmel i Serviceloven, kan tilbyde disse borgere en plads hos [landbrugsskolen]. En plads, som kommunen er forpligtet til at betale for.

Det fremgår af Servicelovens kapitel 31, at der fastsættes vejledende takster af kommunale, regionale eller private leverandører på baggrund af samtlige budgetterede, direkte og indirekte langsigtede omkostninger ved levering af ydelsen eller driften af tilbuddet.

I denne konkrete sag har [landbrugsskolen] fastsat 3 forskellige ”pakker” på levering af nærmere konkretiserede ydelser, som tilbydes til kommunen, herunder en pris/takst for dagtilbud, en takst for støttetimer og en takst for botilbud. Prisen på pakkerne er fastsat af [landbrugsskolen] i en forhandling med kommunen og der er således ikke tale om, at [landbrugsskolen] modtager en, af det offentlige, fastsat takst pr. elev/beboer, som er tilfældet ved taxametertilskuddene.

Skolens ydelser leveres i fuld konkurrence med andre lignende institutioner og [landbrugsskolen] indgår ikke aftaler med kommuner, som ikke kan acceptere de fastsatte priser.

Betalingerne fra kommunerne kan således ikke karakteriseres som tilskud, der ligner taxametertilskud fra staten og skolens indtægter kan derfor ikke sidestilles med ”lignende tilskud fra staten”. Vi kan i tillæg hertil oplyse, at kommunerne heller ikke betragter betalingerne som tilskud, men som køb af ydelser.

Vi skal samtidig henlede opmærksomheden på Landskatterettens kendelse af 17/12/14 j.nr. 14-0087810, som netop omhandler spørgsmålet om fortolkning af dagældende bekendtgørelse nr. 420 af 2. maj 2007 om momskompensation til velgørende foreninger. I den konkrete sag har Landsskatteretten bl.a. taget stilling til, hvorvidt en skoles indtægter fra en kommune for levering af ydelser iht. Serviceloven skulle anses som private indtægter eller ej.

I kendelsen konkluderer Landsskatteretten, at en indtægt ikke skal anses som en indtægt fra det offentlige blot som følge af, at beløbet modtages fra en offentlig myndighed. Det fremgår endvidere, at der ved vurderingen af, om en indtægt skal anses som privat eller ej skal foretages en vurdering af den bagvedliggende lovgivning vedrørende den enkelte betaling med henblik på at fastslå om betalingen kan anses for et tilskud iht. momsbekendtgørelsen.

Det konkluderes i kendelsen, at betalingen iht. Serviceloven er et udtryk for en kommunes betaling til skolen for dennes levering af særlige undervisnings- eller pædagogydelser eller støtteundervisning m.v. over for en ung/elev med særlige behov herfor. Som følge heraf kan en sådan betaling for denne specialundervisning ikke anses for et tilskud til skolen.

Beløbene dækker derfor over en betaling for en momsfri undervisningsydelse, som omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, hvorfor der ikke er tale om tilskud.

Det er vores vurdering, at nærværende sag er sammenlignelig med forholdene i ovennævnte kendelse. Vi fastholder derfor, at [landbrugsskolen] indtægter i form af takstbetalinger fra kommunen som modtages for varetagelse af konkrete opgaver, skal medregnes som private indtægter for skolen i forbindelse med opgørelse af egenfinansieringsgraden.

Elevernes betaling af husleje

SKAT har endvidere ikke anset elevernes betalinger for at bo på skolen som private indtægter. Vi udleder heraf, at SKAT er af den opfattelse, at disse skal anes som ”beløb modtaget som betaling for ydelser, hvortil der gives tilsvarende tilskud fra staten”.

Da det er vores opfattelse, at [landbrugsskolen] ikke modtager ”tilsvarende tilskud fra staten” er det ligeledes vores opfattelse, at elevernes betaling for at bo på skolen ikke kan ses som betaling for ydelser, hvortil der gives tilsvarende tilskud fra staten.

Det er således vores opfattelse, at elevernes betaling for at bo på skolen skal anses som private indtægter for skolen ved opgørelse af egenfinansieringsgraden.

Er praksis på området indskrænket?

Vi skal afslutningsvist gøre opmærksom på, at SKAT for ansøgningsåret 2013 godkendte skolens ansøgning om momskompensation. Ansøgningen, som SKAT i nærværende sag har afvist, er udarbejdet efter samme beregningsmetode, som for året 2013.

Momsbekendtgørelsens § 2 blev med bekendtgørelse nr. 111 af 2. februar 2015 ændret med nedenstående tilføjelse (indsat med kursiv og blå skrift) med virkning for ansøgningsåret 2014:

§ 2. Egenfinansieringsgraden beregnes som visse private indtægters andel af de samlede indtægter. Private indtægter omfatter bl.a. overskud ved indsamlinger samt ved salg af diverse artikler, så længe salget ikke er registreret som momspligtig aktivitet, og indtægter fra donationer, arv, medlemskontingenter, abonnementer og lignende privat indsamlede midler. Såfremt en anden privat organisation yder et bidrag, tilskud eller andet fragår sådanne beløb i den ydende organisations opgørelse og indgår i den modtagende organisations opgørelse. Værdien af naturalier og arbejdskraft indgår ikke i opgørelsen. Private indtægter omfatter ikke beløb modtaget som betaling for ydelser, hvortil der gives taxametertilskud eller tilsvarende tilskud fra staten, samt beløb modtaget fra stat, regioner, offentlige institutioner, offentlige fonde og EU eller tilsvarende internationale organisationer. Modtagne overskudsandele fra spil afholdt i Danmarks Radio, TV2 m.v. må heller ikke indgå.

I henhold til høringsudkastet (j.nr. 13-570171) var baggrunden for ovenstående indskrænkning, at de private indtægter ikke længere skulle indeholde indtægter fra aktiviteter, som foreninger m.fl. modtog taxametertilskud eller lignende tilskud til, da disse tilskud blandt andet er er beregnet til at dække modtagernes udgifter til købsmoms.

Ændringen i bekendtgørelsen giver, efter vores opfattelse, ikke anledning til generelt at ændre praksis for, hvornår en indtægt kan anses som privat eller offentlig. Vi stiller os derfor uforstående overfor, at SKAT vurderer, at ovenstående ændring af momsbekendtgørelsen skulle have den konsekvens, at [landbrugsskolen]s indtægter fra salg til kommunerne ikke længere kan anses som private indtægter.

Vi henstiller derfor til, at fortolkning af bekendtgørelsen sker i overensstemmelse med baggrund for indførelsen heraf.

...”

Repræsentanten har i brev af 18. marts 2016 blandt andet anført følgende:

”Vores bemærkninger

SKAT anfører to hovedpointer:

Vi er uenige i begge påstande.

Ad 1.

SKAT påpeger i sine bemærkninger, at det er deres vurdering, at der ikke kan støttes ret på Landsskatterettens kendelser, offentliggjort i Landskatterettens afgørelsesdatabase, da der ikke er tale om en retningsgivende afgørelse offentliggjort på SKATs hjemmeside.

Dette er vi ikke enige i.

At en afgørelse ikke offentliggøres med et SKM-nummer er ikke generelt ensbetydende med, at kendelsen ikke er et udtryk for gældende praksis på et område. Kendelser uden et SKM-nummer er stadig et udtryk for Landskatterettens.

SKAT anfører endvidere, at ovenstående kendelse fortolker på dagældende regler i bek. Nr. 1655 af 27. december 2013.

Vi er naturligvis bekendt med, at kendelsen (j.nr. 14-0087810) omhandler beregning af momskompensation efter dagældende regler i bek. Nr. 1655 af 27. december 2013. Vi er dog samtidig af den opfattelse, at den ændring, som følger af bek. Nr. 111 af 2. februar 2015 ikke ændrer på det grundlæggende spørgsmål om, hvorvidt en betaling for levering af en ydelse til det offentlige kan anses som en privat indtægt eller om betalinger fra det offentlige pr. definition skal anses som offentlige indtægter ved opgørelse af egenfinansieringsgraden. Og netop dette spørgsmål tager Landsskatteretten stilling til i sagen j.nr.14-0087810, hvor Landsskatteretten konkluderer, at en kommunes betaling for ydelser ikke kan anses som tilskud.

Ændringen i bek. Nr. 111 af 2. februar 2015 præciserer, at private indtægter ikke længere omfatter beløb modtaget som ”betaling for ydelser, hvortil der gives taxametertilskud eller tilsvarende tilskud fra staten”. Det er vores opfattelse, at ændringen af bekendtgørelsen ikke direkte har betydning for det grundlæggende spørgsmål om, hvorvidt betalinger fra en kommune for købte ydelser pr. definition skal anes som tilskud eller ej. Hvis hensigten var, at man ville skelne ud fra om beløb kommer fra offentlig eller privat kilde kunne man have skrevet det i bekendtgørelsen.

Vi skal igen gøre opmærksom på, at [landbrugsskolen] ikke modtager hverken taxametertilskud eller tilsvarende tilskud fra staten til sine aktiviteter. Der er således hverken tale om at kommunen betaler for ydelser hvortil der ydes taxametertilskud eller lignende tilskud eller tale om at betalingen fra kommunen kan anses som taxametertilskud eller lignende tilskud fra staten. [landbrugsskolen] modtager betaling fra kommunen for de ydelser, som kommunen køber af skolen. Disse ydelser kan derfor ikke karakteriseres som tilskud blot fordi betalingen kommer fra en kommune.

SKAT anfører i sine bemærkninger, at momskompensationsordningen ligger udenfor momsloven. Dette er vi enige i.

Samtidig er vi af den opfattelse, at når det ikke direkte af bekendtgørelsen eller forarbejderne fremgår, hvordan ordet ”tilskud” skal forstås eller fortolkes, så bør der skeles til den, efterhånden, righoldige praksis indenfor momsloven, som netop tager stilling til, hvad der omfattes af begrebet ”tilskud”.

Alternativt kan der henses til den almene fortolkning af begrebet ”tilskud”, hvor følgende bl.a. fremgår af Politikens nudansk ordbog: ”en ydelse, som regel penge, som indgår i en større pulje – få 30 % i kommunalt tilskud – bevilge et tilskud til institutionen – skyde til ”bidrage””.

Af denne almene fortolkning dækket ordet ”tilskud”, efter vores fortolkning, et pengebeløb, som man får og som anses som et bidrag. Der ligger således både i den almene fortolkning og i fortolkningen i momsloven en generel opfattelse af, at én part, tilskudsgiver, giver noget, typisk et pengebeløb, som en gave eller et bidrag, dvs. uden at få noget retur.

Da den almene opfattelse/fortolkning af begrebet ”tilskud” er i overensstemmelse med den fortolkning af begrebet, der ligger indenfor praksis ift. momsloven, er det vores opfattelse, at det også ift. momskompensationsordningen vil være naturligt at hense til disse fortolkninger. Vi kan ikke se forhold som skulle begrunde, at der skal anvendes en anden fortolkning på nærværende område.

Ad 2.

SKAT anfører afslutningsvist, at det afgørende er, hvorfra beløbet kommer – offentlig eller privat.

Dette er vi ikke enige i. Der er intet i ændringen i bekendtgørelsens § 2, der begrunder en så forenklet tilgang. Henset til, at formålet med ordningen, fra politisk side, har været et ønske om at øge incitamentet til at søge mindst mulig offentlig støtte, så giver det ingen mening at opstille begrænsninger for leverancer til aktiviteter, hvor det, i princippet, er helt tilfældigt om betalingen kommer fra en offentlig eller privat modtager.

Vi mener i stedet, som også anført ovenfor, at det skal være afgørende, om indtægten kan anses som et tilskud. Hvis det ene og alene skal være afgørende om beløbet kommer fra en offentlig myndighed, så straffes foreninger m.v. for at handle med offentlige myndigheder. Konsekvenserne heraf er uoverskuelige og slet ikke i overensstemmelse med tekstens ordlyd eller hensigten med ordningen.

En forening, som f.eks. udlejer et lokale til en kommune får herved en lavere egenfinansieringsgrad end hvis samme lejemål udlejes til en virksomhed. Dette kan næppe være hensigten med kompensationsordningen.

I nærværende sag må det således konkluderes, at hvis [landbrugsskolen] også solgte sine ydelser til en privat virksomhed, så kunne denne del af indtægterne medtages som en privat indtægt. Ene og alene fordi fakturamodtager ikke er en offentlig myndighed.

Hvis SKAT har ret i den anførte fortolkning, så tvinges foreninger m.v. til at spørge ind til identiteten af køber hver gang, de foretager et salg. Hvad, der sælges og hvilken aktivitet, der er tale om, er underordnet. Det eneste, der er afgørende er hvem, der betaler.

En sådan fortolkning må vi kraftigt advare mod, da dette vil gøre ordningen uoverskuelig at administrere. Ikke kun for foreningerne, men også for SKAT, som skal foretage kontrol af foreningernes fordeling af indtægterne.

Vi fastholder således, at [landbrugsskolen]s indtægter fra salg af ydelser til kommuner skal anses som private indtægter, idet disse indtægter ikke kan anses som tilskud.”

Repræsentanten har i brev af 21. september 2016 som svar på brev fra Landsskatteretten vedrørende Vestre Landsrets dom af 27. maj 2016, offentliggjort som SKM2016.546.VLR, angående momskompensation blandt andet anført følgende:

”

...

Det er vores vurdering, at dommen fra Vestre Landsret ikke tager stilling til, om betalinger, modtaget fra en kommune for levering af ydelser, skal anses som ”lignende tilskud fra staten” i henhold til nugældende momskompensationsbekendtgørelses § 2.

Vi skal i den forbindelse gøre opmærksom på, at Landsskatteretten i sin kendelse vedr. [efterskolen] af 17/12/14 j.nr. 14-0087810 netop tog stilling til spørgsmål omkring kvalificering af betalinger fra en kommune i henhold til Serviceloven. I kendelsen konkluderer Landsskatteretten, at en indtægt ikke skal anses som en indtægt fra det offentlige blot som følge af, at beløbet modtages fra en offentlig myndighed. I samme kendelse konkluderes det, at betalinger iht. Serviceloven er et udtryk for en kommunes betaling for levering af ydelser og at betalinger for ydelser ikke kan anses som et tilskud.

Netop spørgsmålet om, hvorvidt en kommunes betaling for ydelser skal betragtes som en offentlig eller privat indtægt var ikke en del af sagen omkring [efterskolen], da denne blev indbragt for domstolene. Denne del af Landsskatterettens kendelse blev således pillet ud af sagen, forinden denne blev behandlet af Vestre Landsret. Vi henviser til den vedlagte mail fra advokat [person1], der procederede sagen for [efterskolen].

Af denne årsag er det vores vurdering, at Landsskatterettens kendelse under j.nr. 14-0087810 skal anses som gældende praksis for så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt en betaling for levering af en ydelse til det offentlige skal anses som en offentlig eller privat indtægt ved opgørelse af egenfinansieringsgraden.

Som før anført i vores bemærkninger af 18. marts 2016 er det således stadig vores vurdering, at Landsskatterettens kendelse, offentliggjort i Landsskatterettens afgørelsesdatabase skal anses for gældende praksis på området. En praksis som SKAT, efter vores opfattelse, er bundet af, uanset at kendelsen ikke er offentliggjort på SKATs hjemmeside.

...”

Repræsentanten har på møde med sagsbehandleren den 9. december 2016 blandt andet anført følgende (uddrag):

”

...

SKAT har i forbindelse med nærværende sag udtalt, at det i forhold til egenfinansieringsgraden og afgrænsningen af, hvilke indtægter, som kan anses som private, ene og alene er afgørende hvorfra beløbet kommer - offentlig eller privat. Dette er vi ikke enige i. Der er intet i ændringen af bekendtgørelsens § 2, der begrunder en så forenklet tilgang. Hvis hensigten med ændringen havde været ene og alene at skelne ud fra om beløb kommer fra offentlig eller privat kilde kunne man have skrevet det i bekendtgørelsen. Dette har lovgiver ikke gjort.

Landsretten har i SKM2016.546.VLR afsagt dom i en sag vedrørende momskompensation. I dommen slår landsretten fast, at en efterskoles indtægter i form af ”statslig elevstøtte” ikke kan medregnes til skolen private indtægter. Det fremgår af dommen, at Landsretten laver en ordlydsfortolkning af daværende bekendtgørelse, herunder en formålsfortolkning af baggrunden for momskompensationsordningen. Landsretten lægger i dommen vægt på, at den statslige elevstøtte faktisk og reelt er beløb, som skolen modtager fra staten og at det ikke ville harmonere med momskompensationens formål, hvis en sådan støtte (vores kursivering) tillige skulle føre til momskompensation.

Landsretten udtaler sig ikke i dommen om, hvorvidt en institutions salg af ydelser til en kommune kan anses som private indtægter. Da Landsretten lægger vægt på ordlyden af bekendtgørelsen er der, efter vores vurdering, ikke grund til at antage, at Landsretten var kommet frem til det resultat, at betalinger fra en kommune skal anses som et tilskud fra staten. Både fordi betalingerne ikke er tilskud, men derimod en betaling for en leverance og fordi betalingerne ikke kommer fra staten.

Spørgsmålet om, hvorvidt betalinger fra en kommune kan anses som private indtægter har Landsskatteretten selv tidligere taget stilling til ikendelsen under j.nr. 14-0087810.

Landsskatteretten konkluderer i denne kendelse, at en kommunes betaling for ydelser ikke kan anses som tilskud, og at indtægterne som følge heraf skal anses som private indtægter.

Landsskatterettens kendelse er således i overensstemmelse med SKATs tidligere praksis, hvorefter [landbrugsskolen]s indtægter fra salg af ydelser til kommunerne kunne anses for private indtægter. Det er vores vurdering, at hverken ændringen af bekendtgørelsen eller Landsrettens dom ændrer på Landsskatterettens tidligere konklusion.

Vi skal i den forbindelse minde om, at egenfinansieringsgraden er en udregning af, hvor dygtige institutionerne er til selv at sikre sine indtægter. At egenfinansieringsgraden er afgørende for, hvor meget momskompensation institutionen kan opnå er dermed et udtryk for, at institutionerne belønnes for selv af skaffe sine indtægter frem for at blive finansieret af offentlige tilskud.

Hvis SKAT får medhold i sin argumentation om, at det ene og alene skal være afgørende hvorfra beløbet kommer, så vil mange almenvelgørende foreninger og institutioner m.fl. fremover blive straffet, såfremt de afsætter ydelser til f.eks. kommuner, herunder også kommunale daginstitutioner, folkeskoler m.v.

...”

SKATs indstilling til Landsskatteretten

Under sagens behandling i Skatteankestyrelsen har SKAT udtalt følgende til styrelsens indstilling til Landsskatteretten:

”...

SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling for momskompensation for 2014 med følgende bemærkninger:

Idet momskompensationsordningen er en tilskudsordning, der ligger uden for momssystemet, skal ikke foretages en vurdering af om de beløb, klager modtager fra det offentlige som elevstøtte, er tilskud eller vederlag for en leverance.

Derfor kan hverken beløb ydet som statslig, kommunal eller individuel elevstøtte medregnes som klagers private indtægter.

Klager henviser til Landsskatterettens afgørelse fra 17. december 2014, jnr. 14-4112753.

Skatteministeriet indbagte afgørelsen fra Landsskatteretten for domstolene, og Vestre Landsret afsagte dom den 27. maj 2016, jf. SKM2016.546.VLR

Det er klagers opfattelse, at dommen fra Vestre Landsret ikke tager stilling til, om betalinger, modtaget fra en kommune for levering af ydelser, skal anses som ”lignende tilskud fra staten” i henhold til nugældende momskompensationsbekendtgørelses § 2.

Klager finder at Landsskatteretten i sin kendelse af 17. december 2014 j.nr. 14-0087810 netop tog stilling til spørgsmål omkring kvalificering af betalinger fra en kommune i henhold til Serviceloven. Klager anfører at i kendelsen konkluderer Landsskatteretten, at en indtægt ikke skal anses som en indtægt fra det offentlige blot som følge af, at beløbet modtages fra en offentlig myndighed. I samme kendelse konkluderes det efter klagers opfattelse, at betalinger iht. Serviceloven er et udtryk for en kommunes betaling for levering af ydelser, og at betalinger for ydelser ikke kan anses som et tilskud.

Klager mener derfor at det ikke en del af sagen ved Vestre Landsret, da denne blev indbragt for domstolene hvorvidt en kommunes betaling for ydelser skal betragtes som en offentlig eller privat indtægt. Denne del af Landsskatterettens kendelse blev således pillet ud af sagen, forinden denne blev behandlet.

Af denne årsag er det klagers vurdering, at Landsskatterettens kendelse under j.nr. 14-0087810 skal anses som gældende praksis for så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt en betaling for levering af en ydelse til det offentlige skal anses som en offentlig eller privat indtægt ved opgørelse af egenfinansieringsgraden.

Dette er SKAT ikke enig i.

Landsretten gav jf. SKM2016.546.VLR Skatteministeriet medhold, i at bekendtgørelsen efter sin ordlyd og sit formål må forstås således, at der ikke er hjemmel til at medregne statslig elevstøtte som private indtægter ved opgørelsen af sagsøgtes egenfinansieringsgrad.

SKAT skal bemærke at sagsøgte - Efterskolen - under sagen for Landsretten tog bekræftende til genmæle over for den del af Skatteministeriets påstand, der angår kommunal betaling for specialundervisning. Parterne var således enige om, at egenfinansieringsgraden for Efterskolen for 2012 herefter kunne opgøres til 52,70 %, hvis Efterskolen fik medhold.

Det er SKATs opfattelse, at når efterskolen har taget bekræftende til genmæle, må det betyde, at landsskatteretskendelse 14-0087810 ikke er udtryk for gældende praksis, selv om klager mener det modsatte.

Det er fortsat SKATs opfattelse at der ikke skal foretages en momsretlig vurdering af skolernes indtægter, dvs. at der ikke skal foretages en vurdering af, om indtægterne er et vederlag for en leverance eller ej. Der skal alene foretages en vurdering af, om indtægterne er ”private” eller ”modtaget fra stat, regioner m.v.”

SKATs fastholder under henvisning til SKM2016.546.VLR at dette er i overensstemmelse med ordlyden i momskompensationsbekendtgørelsens § 2, stk. 1 om, ikke at anset elevstøtte i form af grundtakst og individuelle opgjort støtte som ”private indtægter”.

Som også klager bemærker i notatet fremsendt i forbindelse med kontormødet den 9. december 2016 er reglerne for udbetaling af momskompensation blev ændret ved bekendtgørelse nr. 111 af 2. februar 2015 med virkning for kompensation udbetalt i 2015 og fremefter.

Det er SKATs opfattelse at momskompensationsordningen blev ændres, således at netop skolers mulighed for at få kompensation blev yderligere begrænses ved, at elevernes egenbetaling, som der i forvejen gives f.eks. taxametertilskud til fra staten, ikke længere skal anses for "private indtægter”. Klager synes at være enig heri.

Det betyder at selv om statens taxametertilskud anses for at være givet til elevernes betaling for ydelser, vil hverken taxametertilskud eller elevernes egenbetaling for udbetalingsåret 2015 blive anset for private indtægter.

Egenbetaling

Det er oplyst at [landbrugsskolen] er godkendt som socialpædagogisk opholdssted i henhold til Serviceloven. Ophold og uddannelse på [landbrugsskolen] sker alene i henhold til i servicelovens §§ 66, 85 eller 107. Det fremgår af serviceloven, at kommunen afholder udgifterne endeligt efter denne lov.

Ifølge udkast til samarbejdsaftale for unge under 18 år er grundtasten inklusiv kost og logi. Eleven skal således ikke selv betale for kost og logi. Videre fremgår det at kommunen også betaler evt. ekstraudgifter til f.eks. arbejdstøj, kørekort m.v.

Det bemærkes endvidere at evt. egen betalinger fra eleven kommer andre støttebeløb fra kommunen til den unge med hjemmel i serviceloven, jf. klagers egne oplysninger.

Det er SKATs opfattelse at beløbene alene administreres af kommunen og ikke af den unge selv, lige som de unge uanset alder eller evner altid anvises af kommunen til skolen efter de 2 nævnte love. Efter SKATs opfattelse er det ikke muligt at indgå aftaler med skolen uden visitering og aftale med bopælskommunen.

SKAT indstiller herefter, at SKATS påklagede afgørelse om udbetalt momskompensation i 2015, herunder opgørelse af egenfinansieringsgraden stadfæstes.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ved afgørelse af 6. november 2015 vedrørende kompensationsåret 2014 ikke har anerkendt, at indtægter i form af takstbetalinger fra kommunen med hjemmel i serviceloven og lov om aktiv social politik m.v. samt indtægter i form af elevers egenbetaling for at bo på landbrugsskolen, ikke kan medregnes som private indtægter i beregning af egenfinansieringsgraden.

Af Bekendtgørelse nr. 111 af 2. februar 2015 om momskompensation til velgørende foreninger m.v. (I medfør af tekstanmærkning nr. 107 ad 09.21.10 til § 9 i finansloven for finansåret 2015), fremgår følgende:

”Kapitel 1. Delvis momskompensation

§ 1

Almennyttige og velgørende foreninger m.v. godkendt i henhold til ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3, kan ansøge om delvis kompensation for udgifter til købsmoms i forbindelse med deres momsfri almenvelgørende aktiviteter fra den pulje, som er afsat hertil i Finanslovens § 9.

Stk. 2. Der kompenseres for udgifter til købsmoms i et givent kalenderår i forhold til den enkelte forenings egenfinansieringsgrad. ...

Kapitel 2. Beregning af egenfinansieringsgraden

§ 2

Egenfinansieringsgraden beregnes som visse private indtægters andel af de samlede indtægter. Private indtægter omfatter bl.a. overskud ved indsamlinger samt ved salg af diverse artikler, så længe salget ikke er registreret som momspligtig aktivitet, og indtægter fra donationer, arv, medlemskontingenter, abonnementer og lignende privat indsamlede midler. Såfremt en anden privat organisation yder et bidrag, tilskud eller andet fragår sådanne beløb i den ydende organisations opgørelse og indgår i den modtagende organisations opgørelse. Værdien af naturalier og arbejdskraft indgår ikke i opgørelsen. Private indtægter omfatter ikke beløb modtaget som betaling for ydelser, hvortil der gives taxametertilskud eller tilsvarende tilskud fra staten, samt beløb modtaget fra stat, regioner, offentlige institutioner, offentlige fonde og EU eller tilsvarende internationale organisationer. Modtagne overskudsandele fra spil afholdt i Danmarks Radio, TV2 m.v. må heller ikke indgå.

...”

Bekendtgørelsen trådte i kraft den 6. februar 2015, jf. § 6, stk. 1, og der kunne ansøges første gang senest 1. juli 2015 for udgifter til købsmoms i 2014, jf. § 3, stk. 1, 2. pkt.

Momskompensationsbekendtgørelsen er oprindeligt udstedt på baggrund af en aftale om finansloven for 2007, hvorefter finanslovsparterne var blevet enige om at kompensere velgørende foreninger for stigningen i deres købsmoms. Det fremgår af dokumentet om aftalen, at ”med kompensation for købsmoms af privat indsamlede midler får de velgørende foreninger et stærkere incitament til at øge egenfinansieringen”.

Ansøgningsberettigede er ifølge momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 1, almennyttige og velgørende foreninger m.v. godkendt i henhold til ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3.

Ifølge ligningslovens § 8 A, stk. 3 og ligningslovens § 12, stk. 4, kan told- og skatteforvaltningen fastsætte nærmere regler for godkendelse m.v. Denne bemyndigelse er udnyttet i Bekendtgørelse nr. 282 af 26. marts 2014. Det følger heraf, at en forudsætning for SKATs godkendelse er, at foreningen m.v. har et vist minimum af antal gavegivere samt får et vist antal donationer årligt, jf. herved §§ 1 og 2.

Landsskatteretten finder herefter, at momskompensationsbekendtgørelsens § 2, efter sin ordlyd og henset til bestemmelsens formål og baggrund, ikke indeholder hjemmel til at medregne indtægter i form af takstbetalinger fra kommunen med hjemmel i serviceloven og lov om aktiv social politik m.v. samt indtægter i form af elevers egenbetaling for at bo på landbrugsskolen som private indtægter i beregning af egenfinansieringsgraden.

Det bemærkes herved, at momskompensationsordningen er en tilskudsordning, der ligger uden for momssystemet, hvorfor den skal fortolkes selvstændigt og uafhængigt af momslovens begreber.

Det i øvrigt af repræsentanten anførte giver ikke grundlag for et ændret resultat.

SKATs afgørelse stadfæstes dermed.