Kendelse af 07-11-2017 - indlagt i TaxCons database den 03-12-2017

Sagens emne

Klagen vedrører et bindende svar på følgende spørgsmål:

”Skal kommende indtægter for terapikonsulation behandles efter reglerne om lønsumsafgift?”

SKAT har besvaret det stillede spørgsmål med ”Nej”.

Landsskatteretten stadfæster SKATs besvarelse.

Sagens oplysninger

Af punktet ”Faktiske forhold” i det bindende svar fremgår følgende:

”[virksomhed1] ønsker i fremtiden at udvide aktiviteterne med salg af både terapikonsultationer og coachingkonsultationer.

Indehaver [person1] er p.t. i gang med at færdiggøre uddannelserne og ønsker når hun er færdig at kunne tilbyde sin assistance til kunder og andre virksomheder.

Da der kan være tvivl om, hvorvidt behandlingerne skal behandles efter momslovens regler eller efter reglerne om lønsumsafgift ønskes dette hermed afklaret inden opstart.

Der vedhæftes beskrivelse af de 2 forskellige behandlingsformer således SKAT kan forholde sig til hvad de 2 konsultationer går ud på og hvad de kan afhjælpe.

Terapi:

Som Eksistentiel Dynamiske Psykoterapeut har man som mål at anerkende klienten i nuet, skabe bevidsthed og hjælpe samt stimulere klienten til at møde verden frit og åbent.

Terapeuten leder ikke efter årsager, men er i stedet optaget af at få klienten til at beskrive sin situation lige nu, så konkret og detaljeret som muligt. Gennem detaljerede beskrivelser foldes klientens verdensbillede gradvis ud, så det træder klart frem i rummet.

I den eksistentielle terapi lægges der ikke vægt på diagnoser. I stedet undersøges, hvad der aktuelt er i klientens livssituation, som har ført til det aktuelle møde mellem klienten og terapeut.

Det terapeutiske forløb indledes som regel med at klienten detaljeret beskriver hvordan han oplever sit liv lige nu. Senere kommer klientens syn op sin fortid og sin fremtid ind som centrale emner, så klientens placering i såvel rummet som i tiden inddrages. Ligeledes undersøges forbindelsen mellem dagligdagens oplevelser og de eksistentielle grundvilkår.

Alle mennesker kan have brug for at terapi – skilsmisse, sørg, ubalance i værdier, selv destruktiv adfærd, hvad skal jeg med mit liv? Så individer, par, unge mennesker har jeg mulighed for at som kunden.

...

Spørger er momsregistreret den 1. juli 2013 med enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/ [person1].”

SKATs afgørelse

SKAT har besvaret det stillede spørgsmål med ”Nej”.

Af SKATs begrundelse fremgår blandt andet følgende:

”Spørgsmål 1

I ønsker svar på, om terapikonsultationer er lønsumsafgiftspligtige.

Det fremgår af § 1, stk. 1 i lønsumsafgiftsloven, at der betales afgift for ydelser der er fritaget for moms jf. § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5, nr. 6, nr. 10 – 12, nr. 15 og 16 og nr. 19 i momsloven.

Følgende varer og ydelser er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 1:

Hospitalsbehandling og lægevirksomhed, herunder kiropraktik, fysioterapi og anden egentlig sundhedspleje samt tandlæge- og anden dentalvirksomhed.

Den bagvedliggende artikel i momssystemdirektivet er art. 132, stk. 1, litra c.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning 2015-2 (DJV), afsnit D.A.5.1.5, at der er to betingelser, der skal være opfyldt, før en ydelse er omfattet af momsfritagelsen af anden egentlig sundhedspleje:

Begge betingelser skal være opfyldt samtidigt.

Ad 1 betingelsen om behandling

Det fremgår af afsnit D.A.5.1.5 i DJV, at EU-domstolen har fastslået, at det kun er behandling af personer med henblik på at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder (anomalier), der er omfattet af momsfritagelsen.

Landsskatteretten har i SKM2009.726.LSR fastslået, at ydelser falder ind under begrebet "behandling af personer", når de leveres over for en klient, der kommer med en egentlig diagnosticeret sygdom eller sundhedsmæssig uregelmæssighed, og at der på den baggrund og spørgerens egne undersøgelser udarbejdes en journal, hvoraf det fremgår, hvilke behandlingstiltag der iværksættes overfor klienten.

Det er herefter SKATs opfattelse, at hvis de terapikonsultationer, spørger tilbyder, ud fra en lægefaglig vurdering er en del af den terapeutiske behandling af egentlige diagnosticerede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder, og spørger fører en journal, hvor af det fremgår hvilke behandlingstiltag, der iværksættes overfor klienten, så vil kravet om, at ydelsen skal kunne karakteriseres som behandling være opfyldt.

Med udgangspunkt i de oplysninger spørger har fremlagt, er det SKAT vurdering, at spørgers terapikonsultationer ikke opfylder betingelsen om, at der skal være tale om behandling af personer med henblik på at forebygge, diagnosticere og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder. Konsultationerne har mere karakter af personlig rådgivning og personlig udvikling.

Ved denne vurdering er der lagt vægt på, at spørger har oplyst, at konsultationerne lægger vægt på at undersøge, hvad der aktuelt er klientens livssituation, syn på fremtiden og forbindelser mellem dagligdagsoplysninger og de eksistentielle grundvilkår.

Der henvises til SKM2007.339.SR, hvor Skatterådet anser en ydelse til stressramte for primært at have karakter af personlig rådgivning og undervisning. Der var dermed ikke tale om en momsfritaget sundhedsydelse. Ydelsen bestod af flere kursuslignende ophold på en lokalitet i rekreative omgivelser og med forskellige rekreative faciliteter. Endvidere indgik et forløb, der bestod af forskellige moduler, herunder bl.a.

•Psykologsamtaler

•Gruppesamtaler

•Mentaltræning

•Undervisning

•Kostrådgivning

•Fysisk træning

•Meditation

•Ledelses- og arbejdsrelationer

•Kompetenceudvikling

•Planlægning

•Arbejdspladskonsultation m.v.

Ydelsen var ikke omfattet af sygesikringen, eller anerkendt af Sundhedsstyrelsen. Forløbet skulle give den stressramte viden og redskaber til stresshåndtering i stressbelastede omgivelser og ruste den enkelte til at tage vare på sit helbred og livssituation i fremtiden. Ydelsen blev efter en konkret vurdering primært anset for at have karakter af personlig rådgivning og undervisning og ikke for at være en behandling i fritagelsesbestemmelsens forstand.

Ad 2 betingelsen om udøvelse af lægegerning eller dertil knyttede erhverv

Det fremgår af afsnit D.A.5.1.5 i DJV, at hvis en tjenesteydelse må anses for en behandling, skal det vurderes, om denne bliver leveret som led i udøvelsen af en lægegerning eller et dertil knyttet erhverv. Dette er som udgangspunkt tilfældet, hvis udøveren har de krævede faglige kvalifikationer.

Det betyder, at ikke enhver sundhedsydelse er momsfritaget, men kun såfremt den udviser et tilstrækkeligt kvalitetsniveau henset til behandlerens faglige uddannelse.

Uddannelseskravene i relation til anden egentlig sundhedspleje er beskrevet i SKATs styresignal SKM2012.155.SKAT. Det fremgår af styresignalet, at uddannelseskravet anses for opfyldt, hvis behandleren har gennemgået et uddannelsesforløb bestående af minimum 660 undervisningstimer.

For så vidt angår psykoterapi skal uddannelsen indeholde mindst 550 undervisningstimer i den primære behandlingsform, herunder eksempelvis i teoretisk uddannelse inden for det psykoterapeutiske område, egenterapi og modtagelse af supervision.

Alle undervisningstimerne skal være relevante for behandling eller forebyggelse af sygdomme. Det betyder, at eksempelvis undervisning i mersalg, salgspsykologi, markedsføring, personlighedsudvikling m.v. ikke kan falde ind under ovennævnte kategorier.

På baggrund af de oplysninger spørger har fremlagt er det SKAT vurdering, at spørger ikke opfylder betingelsen om, at ydelserne skal udføres som led i udøvelse af lægegerning eller dertil knyttet erhverv, fordi der ikke er fremlagt dokumentation for spørgers uddannelse.

Da hverken behandlingskravet eller uddannelseskravet er opfyldt, er det SKATs opfattelse, at spørges ydelser i form af terapikonsultationer ikke er omfattet af fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 1. Derfor er ydelserne momspligtige, jf. § 4, stk. 1, i momsloven.

Da spørgers terapikonsultationer ikke er fritaget for moms, er de ikke omfattet af lønsumsafgiftslovens anvendelsesområde, jf. § 1, stk. 1.

Herefter besvares spørgsmålet:Nej”

Under sagens behandling i Landsskatteretten har SKAT ved brev af 14. januar 2016 bl.a. udtalt følgende:

”...

Ad.: Uddannelseskravet

Klager har alene oplyst, at hun er ved at færdiggøre en uddannelse som Eksistentiel Dynamisk Psykoterapeut.

Klager har ikke fremlagt oplysninger om hvilken uddannelse hun har gennemført, indholdet af den uddannelse hun er i gang med og hvem der udbyder denne uddannelsen.

Det er derfor forsat SKATs opfattelse, at klager ikke har fremlagt oplysninger der kan dokumentere, at hun opfylder de gældende uddannelsenkrav.

Ad.: Behandlingskravet

Klager oplyser, at terapi handler om mennesker der har ondt i livet. Der er tale om en behandlingsform med henblik på at fremme menneskets mentale sundhed. Målet i psykoterapi er at finde mening, helbredelse og sundhed der sikre optimal livskvalitet.

Det er SKATs vurdering, at det at have ”ondt i livet” f.eks. som følge af en skilsmisse, en sorg eller et ønske om at ændre på sin livsssituation, ikke kan sidestilles med sygdomme eller sundhedsmæssige ureglemæssigheder som kræver terapeutiske behandling.

Landsskatteretten har i SKM2009.726.LSR fastslået, at ydelser falder ind under begrebet "behandling af personer", når de leveres over for en klient, der kommer med en egentlig diagnosticeret sygdom eller sundhedsmæssig uregelmæssighed, og at der på den baggrund og spørgerens egne undersøgelser udarbejdes en journal, hvoraf det fremgår, hvilke behandlingstiltag der iværksættes overfor klienten.

Det er SKATs vurdering, at hvis en person er diagnosticeret og eventuelt sygemeldt med en eller flere egentlige sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder f.eks. depression, angst eller andre psykiske lidelser som følge af en skilsmisse, en sorg eller andre former for livskriser, og det efter en lægefaglig vurdering er konstateret, at disse faktorer har udløst eller forværret disse sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder, og det derfor ud fra en lægefaglig vurdering har et terapeutisk formål at inddrage terapi som en del af behandlingen af sygdommen eller den sundhedsmæssige uregelmæssighed, så kan klagers terapikonsultationer anses som behandling i relation til momslovens bestemmelser.

På baggrund af de oplysniger klager har fremlagt, er det forsat SKAT opfattelse, at klager ikke opfylder ovennævnte betingelser om, at der skal være tale om behandling af egetlige sygdomme eller sundhedsmæssige ureglemæssigheder.

...”.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at det bindende svar ændres fra et ”Nej” til et ”Ja”.

Til støtte for påstanden har klageren blandt andet anført følgende:

”Jeg er uenig i SKAT’s definition af den terapi der tilbydes via [virksomhed1]. Terapi er fuldstændig modsat af det SKAT skriver i afgørelsen. Terapi er IKKE rådgivning eller personlig udvikling. Terapi handler om at mennesker har ondt i livet og er en behandlingsform mht. at fremme menneskets mentale sundhed. Formålet med uddannelsen til Eksistentiel Dynamisk Psykoterapeut er at uddanne psykoterapeuter forankret i eksistentialistisk livssyn og den fænomenologiske metode samt opfylde alle de kvalitative krav, der på national og international basis kan stilles til udøvere af faget ud fra en eksistentiel psykoterapeutisk referenceramme. Målet i psykoterapi er at finde mening, helbredelse og sundhed der sikrer optimal livskvalitet.

Psykoterapien der tilbydes via [virksomhed1] er 100 % i overenstemmelse med SKAT´s dokument ”Alternative behandlere og andre sundhedspersoner – om moms og lønsumsafgift”, specifikt side 3 ”Alternative behandlere og andre sundhedspersoner kan blive momsfritaget som anden egentlig sundhedspleje” og side 4 mht. uddannelses krav til psykoterapi. Udøvelsen af terapi via [virksomhed1] er 100 % i overenstemmelse med EU-domstolens definition – specifikt nævnt på side 7 i dokumentet.

Danmarks [Forening1] har udsendt vedhæftede dokument, til understøttelse af min klage, ang. retningslinjer for alle praktiserende pskyoterapeuter i Danmark – hvorfor kan mine medstuderende og tidligere studerende, fra samme institut, drive forretning efter disse retningslinjer, men der gøres forskel vedr. [virksomhed1]?

Jeg har drøftet sagen med min revisor [person2], [virksomhed2] og han er enig i [virksomhed1] og [Forening1]s fortolkning ang. Moms. [person2] var for nylig til et foredrag med MOMS direktør [person3] fra [virksomhed3] A/S, der drøftede de det bindende svar modtaget fra SKAT. [person3] informerede min revisor om at psykoterapeuter skal forholde sig til SKAT´s dokument ”Alternative behandlere og andre sundhedspersoner – om moms og lønsumsafgift” og at de skal drive deres forretning momsfrit. [virksomhed3] har sendt mig et tilbud for at køre denne klage igennem Skatteankestyrelsen, men med alt den vedhæftede dokumentation og usagn hertil, forsøger jeg at køre den igennem selvstændigt.

Jeg håber at med dette brev samt vedhæftede dokumentation, at afgørelse til spørgsmål 1 vil ændres til et JA mht. Lønsumspligt og moms.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har svaret benægtende på spørgsmålet om, hvorvidt indtægter fra klagerens terapikonsultationer skal behandles efter reglerne om lønsumsafgift.

I henhold til momslovens § 4, betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

I henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, fritages dog følgende varer og ydelser for afgift:

”Hospitalsbehandling og lægevirksomhed, herunder kiropraktik, fysioterapi og anden egentlig sundhedspleje samt tandlæge- og anden dentalvirksomhed”

Efter momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra b og c (tidligere 6. momsdirektivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra b, c og i), fritages følgende virksomheder af almen interesse:

”b) Hospitalsbehandling og pleje samt transaktioner i nær tilknytning hertil, udført af offentligretlige organer, eller under sociale betingelser svarende til dem, der gælder for sådanne organer, af hospitaler, centre for lægebehandling og diagnostik og andre lignende behørigt anerkendte institutioner.

c) Behandling af personer som et led i udøvelse af lægegerning og dertil knyttede erhverv, som fastsat af den pågældende medlemsstat.”

Efter EU-Domstolens faste praksis, skal undtagelserne i momssystemdirektivets artikel 132 fortolkes strengt, da de er undtagelser til det almindelige princip om momspligt, jf. blandt andet C-262/08, CopyGene, præmis 26.

EU-Domstolen har i sagen C-443/04 (Solleveld) i præmis 23 udtalt, at efter en bogstavelig fortolkning af sjette direktivs art. 13, pkt. A, stk. 1, litra c) (nu momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra b og c) skal en erhvervsdrivende opfylde to betingelser for at være momsfritaget efter denne bestemmelse, nemlig dels at yde ”behandling af personer”, dels at yde denne behandling ”som led i udøvelse af lægegerning og dertil knyttede erhverv”. Det fremgår af præmis 37, at ikke enhver terapeutisk behandling er momsfritaget, men kun hvis behandlingen har et tilstrækkeligt kvalitetsniveau henset til behandlerens faglige uddannelse. Det er den enkelte medlemsstat, der foretager dette skøn, jf. principperne i præmis 29.

Af SKATs styresignal SKM2012.155.SKAT, fremgår blandt andet, at behandleren skal kunne dokumentere følgende:

Klageren har ikke dokumenteret, at hun opfylder de ovenfor nævnte uddannelseskrav. Allerede af denne grund finder Landsskatteretten, at den af klager ydede terapi ikke kan anses for momsfritaget i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 1.

Således som sagen er forelagt, ses behandlingskravet heller ikke at være opfyldt. Terapiens formål er blandt andet at guide klienterne til bedre livskvalitet gennem samtaler om klientens nuværende situation sat i forhold til klientens fortid og syn på fremtiden. Det ses ikke godtgjort, at ydelserne vil have et konkret terapeutisk formål, herunder at der konkret er tale om ydelser, der har til formål at diagnosticere, behandle eller helbrede sygdomme eller anomalier eller at beskytte, fastholde eller retablere en persons sundhedstilstand.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs besvarelse af det stillede spørgsmål.