Kendelse af 27-06-2017 - indlagt i TaxCons database den 27-07-2017

SKAT har truffet afgørelse om, at tinglysningsafgiften for tinglysning af skøde vedrørende overdragelse af ejendommen matrikel nummer [...1], [...], [by1], udgør 70.660 kr., og har derfor opkrævet et yderligere beløb på 69.000 kr. i forhold til det allerede betalte beløb på 1.660 kr. Afgiften er også forhøjet med 3.450 kr. efter tinglysningsafgiftslovens § 20.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

I 1904 stiftede en kreds af landbrugere, som ejede parceller af et overdrev kaldet ”[x1]”, [virksomhed1]. Det var ønsket at samle parcellerne under en formel ledelse. Ejerne afstod sine parceller og modtog i stedet aktier i [virksomhed1]. Samlingen af parceller skete løbende. Det var ikke alle ejere, der havde ombyttet parceller med aktier på tidspunktet for registreringen af [virksomhed1]s ejerskab den 1. august 1906. Efter registreringen fremgik det derfor af tingbogen, at ejerskabet var delt mellem [virksomhed1] og [x1], som var betegnelsen for de ejere, der endnu ikke havde ombyttet parceller med aktier.Inden for kort tid efter registreringen havde samtlige ejere ombyttet sine parceller med aktier, således at [virksomhed1] ejede hele ejendommen. Det blev imidlertid ikke registreret i tingbogen.

I 1976 blev [virksomhed1] omdannet til et andelsselskab med begrænset ansvar (A.M.B.A.). Selskabets repræsentant har oplyst, at omdannelsen var uformel. Følgende fremgår af afskrift af generalforsamlingsprotokollen for ekstraordinær generalforsamling afholdt den 8. marts 1976:

”[...]

Formanden indledte om aftenens eneste punkt på dagsordenen, nemlig bestyrelsens forslag om at ændre selskabsformen for plantagen til at være et anpartsselskab (ApS) eller et andelsselskab med begrænset ansvar (A.m.b.a). Formanden mindede om plantagen start i 1904, hvilket havde krævet betydelig indsats og offervilje for de ejere af matr.nr. [...2] [...], som alle uden undtagelse gik ind for at anlægge plantagen; udtrykte endvidere ønske om at generalforsamlingen måtte enes om at finde en selskabsform der fremover kunne sikre de bedst mulige forhold for plantagen. Omtalte at plantagen oprindelig var startet som et aktieselskab -men at undersøgelsen i dag viser at plantagen ikke er -og aldrig har været registreret som et A/S.derfor mener bestyrelsen, at det vil være rigtig og nødvendig at finde en selskabsform hvorunder plantagen fremover kan administreres.

...

Bestyrelsens forslag går ud på at der dannes et andelsselskab med begrænset ansvar (A.m.b.a.) i stedet det nuværende A/S og at:

[...]”

På en ekstraordinær generalforsamling den 24. marts 1976 blev der truffet endelig beslutning om at overgå til andelsselskab. Ændringen blev ikke registreret i tingbogen. Ifølge tingbogsattest af 6. maj 2015 fremgik det således stadig af tingbogen, at de to adkomsthavere [virksomhed1] og [x1] ejede hver deres halvdel af ejendommen.

I forbindelse med en lånesag blev selskabets bestyrelse i 2015 opmærksom på, at ejerskabet ikke var registreret korrekt i tingbogen. Den 28. maj 2015 anmeldte selskabet adkomstændringen ved brug af tinglysningssystemets dokumenttype ”Navnændring adkomst”. Tinglysningen blev afvist på grund af formelle mangler. Efter endnu en afvist anmeldelse meddelte tinglysningsretten, at dokumenttypen ”Anden adkomst” skulle anvendes, og efter yderligere dialog med tinglysningsretten oplyste tinglysningsretten, at dokumenttypen ”Skøde” skulle anvendes. Den 6. juli 2015 blev der tinglyst et skøde om overdragelse af ejendommen matrikelnummer [...1] [...], [by1], fra [virksomhed1] og [x1] til selskabet. Købesummen blev ved tinglysningen angivet til 0 kr. Den seneste offentlige ejendomsvurdering var på tinglysningstidspunktet 11.500.000 kr.

Ved tinglysningen blev der indbetalt tinglysningsafgift med 1.660 kr. I anmeldelsen af skødet til tinglysning blev det oplyst, at skødet blev udstedt på grundlag af en beslutning om ændring af selskabsform fra aktieselskab til andelsselskab med begrænset ansvar.

SKATs afgørelse

SKAT har truffet afgørelse om, at tinglysningsafgiften for tinglysning af det pågældende skøde udgør 70.660 kr., og SKAT har derfor opkrævet yderligere 69.000 kr. i forhold til det allerede betalte beløb på 1.660 kr. Afgiften er også forhøjet med 3.450 kr. efter tinglysningsafgiftslovens § 20.

SKAT har givet følgende begrundelse:

”SKATs bemærkninger

SKAT har følgende bemærkninger til jeres indsigelser:

Først skal det bemærkes, at tinglysningsafgiftsloven er en transaktionsbaseret lov, og afgiften dermed er afhængig af, hvad der tinglyses, og hvornår den pågældende transaktion tinglyses.

Den 6. juli 2015 er der registreret en adkomstændring i tingbogen fra et aktieselskab til et A.m.b.a. Dette er et ejerskifte fra et retssubjekt til et andet retssubjekt, og som kræver tinglysning. Det er dette ejerskifte på dette tidspunkt, der skal tages stilling til i forhold til beregning af tinglysningsafgiften.

Tinglysningen udløser afgift efter hovedreglen i tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1, og derfor skal I betale fast afgift på 1.660 kr. og variabel afgift på 0,6 % af afgiftsgrundlaget.

For så vidt angår jeres indsigelse vedrørende forældelse skal det igen siges, at der er tale om en transaktionsbaseret lov. Det er derfor ikke selskabsomdannelsen men tinglysningen, der er afgørende i forhold til afgiften.

Skødet tinglyses den 6. juli 2015, og selvom selskabsomdannelsen sker tilbage i 1976, er det tinglysningstidspunktet, der er afgørende. Jeres påstand om forældelse kan derfor ikke lægges til grund i denne situation.

Slutteligt påstår I, at tinglysningsafgiftslovens § 6a finder anvendelse. Før bestemmelsen kan anvendes, skal både det indskydende og det modtagende selskab være omfattet af begrebet selskab. Desuden er det en forudsætning, at der reelt er tale om fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver. Enhver omdannelse er derfor ikke omfattet af § 6a.

Omdannelsen fra A/S til A.m.b.a. har ikke hjemmel i selskabslovens regler om omstrukturering. Dermed er omdannelsen heller ikke omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6a, da denne bygger på selskabslovens regler.

SKAT fastholder derfor, at I skal betale yderligere 69.000 kr. for tinglysningen af dette skøde efter tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1 samt forhøjelse på 3.450 kr. efter § 20.

Retsregler og praksis

Ved tinglysning af ejerskifte af fast ejendom skal der som udgangspunkt betales fast afgift på 1.660 kr. samt 0,6 % af det afgiftspligtige beløb, jf. tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1.

For tinglysning af adkomstændringer ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber udgør afgiften 1.660 kr. jf. tinglysningsafgiftslovens § 6a, stk. 1.

Den værdi, der skal lægges til grund ved beregningen af tinglysningsafgiften, er ejerskiftesummen. Dog skal den seneste på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning offentliggjorte ejendomsværdi lægges til grund for afgiftsberegningen, såfremt denne er højere end ejerskiftesummen, hvilket ses af tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 2.

Hvis der ikke er erlagt korrekt afgift ved tinglysningen, forhøjes det skyldige afgiftsbeløb med 5 %, dog mindst 200 kr., jf. tinglysningsafgiftslovens § 20.

Se SKATs juridisk vejledning afsnit E.B.3.1.5.2. Den juridiske vejledning findes på skat.dk.

Begrundelse

Udgangspunktet i tinglysningsafgiftsloven er, at der ved tinglysning af ejerskifte af fast ejendom skal betales tinglysningsafgift efter hovedreglen i § 4, stk. 1.

Efter denne bestemmelse skal der ved anmeldelse til tinglysning betales 1.660 kr. i fast afgift samt variabel afgift på 0,6 % af afgiftsgrundlaget.

I tinglysningsafgiftslovens § 6a findes en undtagelse til hovedreglen. Efter denne skal der alene betales afgift på 1.660 kr. ved tinglysning af adkomstændringer i forbindelse med selskabers fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver.

For at anvende reglen i § 6a er det en forudsætning, at både det indskydende og det modtagende selskab er omfattet af begrebet selskab, samt at der reelt sker en omstrukturering, som beskrevet i bestemmelsen.

At der tinglyses en adkomstændring imellem to selskaber, som tilfældet er her, er ikke i sig selv nok til, at § 6a finder anvendelse. Der ses ikke at være tale om hverken fusion, fission, omdannelse efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse eller tilførsel af aktiver.

På baggrund heraf kan undtagelsen i § 6a ikke anvendes, og afgiften skal beregnes efter hovedreglen i tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 2.

Afgiften skal således beregnes af det højeste beløb af enten købesummen eller den på tinglysningstidspunktet seneste offentliggjorte ejendomsværdi.

Købesummen er ved tinglysningen angivet til 0 kr., og den offentlige ejendomsværdi er 11.500.000 kr., hvorfor tinglysningsafgiften skal beregnes heraf.

Tinglysningsafgiften skal derfor beregnes således:

Fordi I ved anmeldelse til tinglysning betaler 1.660 kr., skal I betale det resterende beløb på 69.000 kr.

I betaler dermed ikke den korrekte afgift ved tinglysning af auktionsskødet. Derfor bliver den skyldige afgift forhøjet efter tinglysningsafgiftslovens § 20. Den forhøjede afgift udgør 5 % af den skyldige afgift, dog mindst 200 kr.

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at tinglysningsafgiften skal nedsættes fra 74.110 til 1.660 kr.

Der er anført følgende i klageskrivelsen:

”...

Resume

Som det fremgår, tale om en højst atypisk situation. De fejl, der, med den nu foretagne tinglysning, er berigtiget, vedrører hændelser og dispositioner, der ligger mere end hundrede år tilbage. Det nuværende andelsselskab fra 1976 er i ånd og bogstav en kopi af det oprindelige Aktieselskab fra 1904. Det er selskabets påstand, at matr. nr. [...1] siden begyndelsen af det 19tende århundrede har haft samme ejere.

SKATS afgørelse

SKATs lægger til grund, at tinglysningen er omfattet af Tinglysningsafgiftslovens § 1 stk.1 "Tinglysning af betinget eller endeligt ejerskifte af fast ejendom". SKAT afviser selskabets påstand om, at der ikke er sket ejerskifte i Tinglysningsafgiftslovens forstand.

SKATs afgørelse, og betaling af tinglysningsafgift 74.110 kr., er asymmetrisk i forhold til Lovens forhistorie, ånd og mening. Afgørelse får dermed pønalagtig karakter overfor selskabet.

Selskabets påstand

Den gennemførte tinglysningen er en berigtigelse af fejl i tingbogen, som ikke er omfattet af Tinglysningsafgiftsloven§ 1stk.1. Dels fordi dispositionerne er forældet (ejerskiftet af halvdelen af matr.nr. [...1] i årene omkring 1906) og dels (primært) fordi selskabsomdannelsen i 1976 også er forældet, subsidiært omfattet af den nugældende lovs udtrykkelige bestemmelse om, at afgiften ved "omdannelser m.v." udgør 1.660 kr. jf. Lovens § 6a. Ifølge denne bestemmelse, anses "selskabers omstruktureringer m.v." ikke som ejerskifte, i lovens forstand. Bestemmelsen har generel karakter (omdannelse m.v.) og er en videreførelse af ånden i den tidligere aktieafgiftslov, som blev indarbejdet i den "nye" Tinglysningsafgiftslov.

Det er selskabets påstand, at sagens omstændigheder og den gennemførte tinglysning er i symmetri med Tinglysningslovens § 7 Andre tinglysninger. Denne bestemmelse er netop indsat i Loven, for at den kan rumme atypiske tinglysninger, som i nærværende sag. Afgiften bør derfor fastsættes i overensstemmelse hermed.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Afgiften for tinglysning af ejerskifte af fast ejendom eller andele heraf udgør som udgangspunkt 1.660 kr. og 0,6 pct. af afgiftsgrundlaget, der fastsættes efter reglerne i tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 2 og 4 - 10. Det fremgår af tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1.

Tinglysningsafgiftslovens § 6 a udgør en undtagelse hertil. Ifølge denne bestemmelse udgør afgiften ved tinglysning af adkomstændringer ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber 1.660 kr.

Efter tinglysningsafgiftslovens § 7 udgør afgiften 1.660 kr. for tinglysninger, der ikke er omfattet af tinglysningsafgiftslovens §§ 4 - 6 a.

Der skal betales tinglysningsafgift af den transaktion, som registreres af tinglysningsretten. Den tinglyste transaktion er overdragelsen af ejendommen matrikelnummer [...1], [...], [by1], fra [virksomhed1] og [x1] til selskabet. Det er et ejerskifte, der som udgangspunkt er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1. Derfor er tinglysningen ikke omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 7.

Efter det oplyste er [x1] betegnelsen for de ejere, der ved registrering af [virksomhed1]s ejerskab i 1906 endnu ikke havde ombyttet parceller med aktier. Ved tinglysningen af det omhandlede skøde er overgangen af ejerskabet fra disse ejere blevet tinglyst. Endvidere er omdannelsen af [virksomhed1] til andelsselskab ikke en selskabsomdannelse med succession efter de selskabsretlige regler. Den tinglyste transaktion er herefter ikke en omdannelse, som er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6 a. Der skal således ved tinglysningen af ejerskiftet betales tinglysningsafgift efter tinglysningsafgiftsloven § 4, stk. 1. Der er ikke gjort indsigelse mod SKATs talmæssige opgørelse af afgiften.

Tinglysningsafgiftspligten indtræder ved anmeldelse til tinglysning eller registrering, og afgiften forfalder til betaling ved tinglysning eller registrering. Det står i tinglysningsafgiftslovens § 16.

Der er derfor indtrådt afgiftspligt på tidspunktet for anmeldelsen af skødet til tinglysning, og tinglysningsafgiften er forfalden til betaling den 6. juli 2015, hvor skødet er tinglyst. Det er uden betydning, at tinglysningen vedrører ændringer i ejerforhold, der er sket på tidligere tidspunkter.

Da det skyldige afgiftsbeløb ikke var erlagt korrekt ved tinglysningen, har SKAT med rette forhøjet afgiftsbeløbet med 3.450 kr., opgjort som 5 % af det skyldige afgiftsbeløb, jf. tinglysningsafgiftslovens § 20.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.