Kendelse af 11-07-2016 - indlagt i TaxCons database den 06-08-2016

SKAT har truffet afgørelse om, at tinglysningsafgift for tinglysning af det pågældende skøde udgør 24.160 kr. og har derfor opkrævet et yderligere beløb på 22.500 kr. i forhold til det allerede betalte beløb på 1.660 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Der blev den 1. januar 2010 gennemført en ophørsspaltning af selskabet [virksomhed1] ApS. Spaltningsplanen var dateret den 24. juni 2010, og den blev registreret i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen den 5. juli 2010. Spaltningen blev i overensstemmelse med spaltningsplanen gennemført ved overdragelse af selskabet [virksomhed1] ApS’ aktiver og forpligtelser som helhed til tre nye selskaber. Ved spaltningen blev selskaberne [virksomhed2] ApS (herefter kaldet selskabet), [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS stiftet.

Selskabet [virksomhed1] ApS ejede en ejerlejlighed, beliggende i ejendommen benævnt ”[adresse1]”, matrikel nr. [...1], [by1] Bygrunde. Lejlighedens lokaler var udlejet til 2 lejere, henholdsvis en bank og en restaurant. Det fremgår af lejekontrakt af 22. september 2000, at lokalerne i ejerlejligheden i ”[adresse1]”, som var beliggende [adresse2], [by1], var udlejet til banken. Det fremgår af lejekontrakt af 13. oktober 2000, at lokalerne i ejerlejligheden i ”[adresse1]”, som var beliggende [adresse3], [by1], var udlejet til restauranten.

Det fremgår af spaltningsplanen bl.a. følgende:

”[...]

Der er gennemført en ejerlejlighedsopdeling af ejerlejligheden i to selvstændigt matrikulerede ejerlejligheder.

Ophørsspaltningen har til formål dels at udskille ejerlejligheden i to selvstændige selskaber hver indeholdende et enkelt udmatrikuleret lejemål, dels at udskille KIS investeringerne og rådgivningen omkring investering og finansiering i eget selskab.

Ejendommen, der udlejes til bank, skal således indskydes i [virksomhed3] ApS, ejendommen, der udlejes til restaurant, skal indskydes i [virksomhed2] ApS, og investeringen i K/S'er samt rådgivning omkring investering og finansiering indskydes i [virksomhed4] ApS.

[virksomhed4] ApS skal mod vederlag varetage administrationen af [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS, ligesom selskabet samt dettes ejere garanterer for eventuel gæld i disse selskaber, mod et markedsbestemt vederlag.

Ejendommen, der udlejes til en bank og indskydes i [virksomhed3] ApS er finansieret med udlandslån, stort kr. 2.978.000 pr. 1. januar 2010. Øvrige forpligtelser er udskudt skat på ejendommen samt anden gæld.

Ejendommen, der udlejes til restaurant og indskydes i [virksomhed2] ApS er finansieret med udlandslån, stort kr. 3.091.000 pr. 1. januar 2010. Øvrige forpligtelser er udskudt skat på ejendommen, gæld til anpartshaverne samt anden gæld.

[...]”

I overensstemmelse med spaltningsplanen blev ejendommen, matr.nr. [...1], [by1] Bygrunde delt i to selvstændigt matrikulerede ejerlejligheder; matr.nr. [...1], [by1] Bygrunde, ejerlejlighed nr. 1 (herefter benævnt ”ejerlejlighed nr. 1”) og matr.nr. [...1], [by1] Bygrunde, ejerlejlighed nr. 12 (herefter benævnt ”ejerlejlighed nr. 12”).

Ejerlejlighed nr. 1 skulle indskydes i selskabet, og ejerlejlighed nr. 12 skulle indskydes i [virksomhed3] ApS.

Overdragelsen af ejerlejlighederne fra selskabet [virksomhed1] ApS til selskabet og [virksomhed3] ApS skete ved skøder, tinglyst den 22. november 2011. Der blev betalt 1.400 kr. i tinglysningsafgift for hver af tinglysningerne, fordi ovedragelsen skete som led i en spaltning.

Ved skøderne af 22. november 2011 blev ejerlejlighed nr. 12 overdraget til selskabet, og ejerlejlighed nr. 1 blev overdraget til [virksomhed3] ApS.

Ved skøde tinglyst den 13. august 2014 overdrog selskabet ejerlejlighed nr. 12 til [virksomhed3] ApS. Det fremgik af skødet, at datoen for overtagelse var den 1. januar 2010. I anmeldelsen af skødet til tinglysning er det angivet, at det afgiftspligtige beløb var 3.750.000 kr. Den seneste på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning offentliggjorte ejendomsværdi af ejendommen var på 3.750.000 kr. Der blev betalt 1.660 kr. i tinglysningsafgift.

I skødet er i feltet ”Ejendomskategori” angivet:

”Erhvervsejendom

Mere end 50 % af erhvervs- og boligarealerne har været udlejet i seneste kalenderår.

Ejendommen har ikke været anvendt til momspligtige formål.”

I skødet er i feltet ”type af handel” angivet:

”Parterne har oplyst, at der foreligger en anden overdragelse, der ikke er en almindelig fri handel eller en familieoverdragelse.”

Under anmelderoplysningerne i skødet er i feltet ”erklæringer vedr. tinglysningsafgift” angivet:

”Virksomhedsomstrukturering – uden tilladelse til fission/spaltning fra SKAT Tinglysningen er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6a, idet den tinglyste ejer af ejendommen(e) overfører en del af eller samtlige sine aktiver og passiver til det modtagende selskab. Vederlaget erlægges helt eller delvist som aktier m.v. til deltagerne i det indskydende selskab, og vederlaget erlægges i samme forhold som værdien af deres aktier m.v. udgør i det indskudte selskab.”

Ved tinglysningen har Tinglysningsretten i feltet ”bemærkninger” angivet:

”Tinglysningsretten har ikke kunnet beregne den forfaldne tinglysningsafgift, og SKAT bedes udtage anmeldelsen til afgiftskontrol. Den indsatte afgiftserklæring kan ikke anvendes ved berigtigelse af tidligere fejlagtigt tinglyst spaltningsskøde.”

Ved skøde tinglyst den 13. august 2014 overdrog [virksomhed3] ApS ejerlejlighed nr. 1 til selskabet. Det fremgik af dette skøde, at datoen for overtagelse var den 1. januar 2010. Der blev betalt 1.660 kr. i tinglysningsafgift.

I skødet er i feltet ”Ejendomskategori” angivet:

”Erhvervsejendom

Mere end 50 % af erhvervs- og boligarealerne har været udlejet i seneste kalenderår.

Ejendommen har ikke været anvendt til momspligtige formål.”

I skødet er i feltet ”type af handel” angivet:

”Parterne har oplyst, at der foreligger en anden overdragelse, der ikke er en almindelig fri handel eller en familieoverdragelse.”

Under anmelderoplysningerne i skødet er i feltet ”erklæringer vedr. tinglysningsafgift” angivet:

”Virksomhedsomstrukturering – uden tilladelse til fission/spaltning fra SKAT Tinglysningen er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6a, idet den tinglyste ejer af ejendommen(e) overfører en del af eller samtlige sine aktiver og passiver til det modtagende selskab. Vederlaget erlægges helt eller delvist som aktier m.v. til deltagerne i det indskydende selskab, og vederlaget erlægges i samme forhold som værdien af deres aktier m.v. udgør i det indskudte selskab.”

Ved tinglysningen har Tinglysningsretten i feltet ”bemærkninger” angivet:

”Tinglysningsretten har ikke kunnet beregne den forfaldne tinglysningsafgift, og SKAT bedes udtage anmeldelsen til afgiftskontrol. Den indsatte afgiftserklæring kan ikke anvendes ved berigtigelse af tidligere fejlagtigt tinglyst spaltningsskøde.”

SKATs afgørelse

SKAT har truffet afgørelse om, at tinglysningsafgiften for tinglysning af det pågældende skøde udgør 24.160 kr. og har derfor opkrævet et yderligere beløb på 22.500 kr. i forhold til det allerede betalte beløb på 1.660 kr.

I afgørelsen er angivet følgende bemærkninger og begrundelse:

SKATs bemærkninger

Det følger af tinglysningsafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, at der skal betales afgift for tinglysning af betinget eller endeligt ejerskifte af fast ejendom.

Tinglysningsafgiftsloven er således en transaktionsbaseret lov, og afgiften beregnes på grundlag af den tinglysningsmæssige ekspedition som dokumentet har fået. SKAT har alene kompetence til at prøve afgiften og dennes størrelse på baggrund af den foretagne tinglysningsmæssige ekspedition.

Ved beregning af tinglysningsafgift er det således afgørende, om der i tingbogen er tinglyst et ejerskifte.

Således kan det ikke lægges til grund, at fordi tinglysningen den 13. august 2014 er en rettelse af tidligere fejlagtigt tinglyst skøde, skal der alene betales afgift efter tinglysningsafgiftslovens § 6a. Tinglysningsafgift efter § 6a forudsætter, at der i den konkrete situation sker en omstrukturering af selskabet.

Der er tinglyst et ejerskifte i 2011 som tinglyses korrekt efter § 6a. Ejerskiftet, der finder sted i 2014, opfylder ikke betingelserne i tinglysningsafgiftslovens § 6a, hvorfor der skal betales tinglysningsafgift efter hovedreglen i § 4.

Således er der tinglyst to ejerskifter – i 2011 og igen i 2014 – og SKAT lægger dette til grund og fastholder, at der skal betales fuld afgift efter tinglysningsafgiftslovens § 4.

Retsregler og praksis

Ved tinglysning af ejerskifte af fast ejendom skal der som udgangspunkt betales fast afgift på 1.660 kr. samt 0,6 % af det afgiftspligtige beløb, jf. tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1.

Den værdi, der skal lægges til grund ved beregningen af tinglysningsafgiften, er ejerskiftesummen. Dog skal den seneste på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning offentliggjorte ejendomsværdi lægges til grund for afgiftsberegningen, såfremt denne er højere end købesummen, hvilket ses af tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 2.

For tinglysning af adkomstændringer ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber udgør afgiften 1.660 kr. jf. tinglysningsafgiftslovens § 6a, stk. 1.

Begrundelse

Når der tinglyses et ejerskifte af fast ejendom, skal der som udgangspunkt betales 1.660 kr. samt 0,6 % af afgiftsgrundlaget i tinglysningsafgift efter hovedreglen i tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1.

Hertil findes dog en undtagelse i tinglysningsafgiftslovens § 6a. Efter denne bestemmelse skal der alene betales fast afgift på 1.660 kr., når der er tale om tinglysning af adkomstændringer ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber.

Det er således en betingelse for at kunne anvende undtagelsen i § 6a, at overdragelsen sker som led i én af ovennævnte adkomstændringer.

Bestemmelsen fandt anvendelse ved tinglysning af skødet i 2011, da der her var tale om en spaltning af selskabet [virksomhed1] ApS.

Tinglysningsafgiftslovens § 6a finder dog ikke anvendelse ved tinglysning af dette skøde, da der ikke er tale om en spaltning af [virksomhed2] ApS.

Derimod sker der en almindelig overdragelse mellem to selskaber, og af denne grund skal tinglysningsafgiften beregnes efter hovedreglen i § 4.

Tinglysningsafgiften skal derfor beregnes som følger:

0,6 % af 3.750.000 kr., jf. § 4

22.500 kr.

Fast afgift

1.660 kr.

Tinglysningsafgift i alt

24.160 kr.

Ved anmeldelse til tinglysning er der betalt 1.660 kr. i fast tinglysningsafgift, hvorfor der skal betales yderligere 22.500 kr.”

Selskabets opfattelse

Selskabets advokat har nedlagt påstand om, at der alene skal svares en tinglysningsafgift på 1.660 kr., således at beløbet på 22.500 kr. skal tilbagebetales til selskabet.

Til støtte for påstanden har repræsentanten angivet følgende:

”SKAT har i sine afgørelser af 5. maj 2015 konkluderet, at der i de konkrete sager skal svares fuld afgift i forbindelse med tinglysning af de skøder (gennemført i august 2014), da det er SKATs opfattelse, at der er tale om almindelige overdragelser mellem to selskaber.

Dette er imidlertid ikke korrekt, hvilket allerede blev anført i de supplerende oplysninger om beregning af afgiftsgrundlaget i de to skøder i forbindelse med tinglysning af skøderne.

Der gennemførtes i 2011 en ophørsspaltning af selskabet [virksomhed1] ApS, og i forbindelse med spaltningen stiftedes selskaberne [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS. Der kan i det hele henvises til vedlagte kopi af spaltningsplanen.

Efter gennemførelse af spaltningen skulle ejendommene, der var ejet af det nu ophørte selskab registreres overdraget til de nystiftede selskaber som led i ophørsspaltningen. Skøderne tinglyst i forbindelse hermed i 2011 blev fejlregisteret, idet ejerlejlighed nr. 1, ved en fejl blev tilskødet [virksomhed3] ApS, mens ejerlejlighed nr. 12 blev tilskødet [virksomhed2] ApS. Der blev ved en fejl byttet om på ejerlejlighed nr. 1 og ejerlejlighed nr. 12.

Denne fejl blev der rettet op på ved tinglysning af skøder den 13. august 2014, hvor ejendommene blev tilskødet de rette selskaber i overensstemmelse med det i spaltningsplanen anførte.

Skøderne tinglyst den 13. august 2014 er derfor ikke udtryk for, at ejendommene er solgt mellem de koncernforbundne selskaber. Ved tinglysningen i august 2014 er der alene sket en berigtigelse af en tidligere fejlagtig registrering, hvorefter tingbogen nu er i overensstemmelse med det civilretlige udgangspunkt, der fremgår af den af Erhvervsstyrelsen godkendte spaltningsplan.

Da der ikke er tale om et salg, men alene en korrektion af en tidligere fejl, gøres det gældende, at der alene skal svares afgift i henhold til tinglysningsafgiftslovens § 6a, stk. 1, hvorfor der ikke skal svares yderligere afgift.”

Landsskatterettens afgørelse

Tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1 og 2, har følgende ordlyd:

”For tinglysning af ejerskifte af fast ejendom eller andele heraf udgør afgiften 1.660 kr. og 0,6 pct. af afgiftsgrundlaget efter stk. 2 og 4-10. Dette gælder også, hvis ejerskiftet er betinget.

Stk. 2.Ved ejerskifte af ejendomme bortset fra de i stk. 4 anførte boliger beregnes afgiften af ejerskiftesummen, dog mindst af den seneste på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning offentliggjorte ejendomsværdi, eller ved ejerskifte af en ideel andel af en fast ejendom den forholdsmæssige andel heraf, jf. lov om vurdering af landets faste ejendomme. Ved anmeldelse til tinglysning af ejerskifte af fast ejendom skal ejendomsværdien være oplyst. Hvis ejendommen ikke er selvstændigt vurderet på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning, eller hvis der i tiden mellem den seneste offentliggjorte vurdering og anmeldelsen er sket væsentlige forandringer med hensyn til ejendommen skal ejendommens værdi angives efter bedste skøn, og afgiften skal da mindst beregnes på grundlag af den angivne værdi. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om dokumentation for oplysningerne.”

Tinglysningsafgiftslovens § 6a, har følgende ordlyd:

”For tinglysning af adkomstændringer ved selskabers m.v. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber udgør afgiften 1.660 kr. Der skal ved anmeldelsen afgives en erklæring om, at ændringen er omfattet af 1. pkt. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler for udformningen af erklæringen.”

Af tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 1, fremgår, at tinglysningsafgift, bortset fra den faste afgift, godtgøres efter anmodning, når et tinglyst ejerskifte af fast ejendom er aflyst senest 9 måneder efter overtagelsen af det ejerskiftede.

I relation til tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 1, bemærkes, at der ikke foreligger en situation, hvor der er sket aflysning af skødet tinglyst den 22. november 2011.

Landsskatteretten er af den opfattelse, at ejerskiftet, som er tinglyst den 13. august 2014, fra selskabet til [virksomhed3], ikke opfylder betingelserne i tinglysningsafgiftslovens § 6a.

Ejendommen, matr.nr. [...1] [by1] Bygrunde, ejerlejlighed 12 skulle ifølge spaltningsplanen vedrørende ophørsspaltningen af [virksomhed1] ApS overgå til [virksomhed3] ApS den 1. januar 2010. Ejendommen blev i stedet tilskødet selskabet den 22. november 2011. Overdragelsen skete som led i spaltningen af selskabet [virksomhed1] ApS, og der var på tidspunktet for tinglysningen den 22. november 2011 tale om en overdragelse, der var omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6a, hvorfor der blev betalt tinglysningsafgift i overensstemmelse dermed.

Landsskatteretten anser ikke tinglysningen af overdragelsen af ejendommen, matr.nr. [...1] [by1] Bygrunde, ejerlejlighed 12 fra selskabet til [virksomhed3] ApS den 13. august 2014 for at være sket i forbindelse med en spaltning, der er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6a.

Der er ved tinglysningen den 13. august 2014 sket overdragelse af en af de ejendomme, der opstod som en selvstændigt matrikuleret ejerlejlighed i forbindelse med opdelingen af ejerlejligheden, beliggende i ejendommen ”[adresse1]” ved ophørsspaltningen af [virksomhed1] ApS.

Overdragelsen fra det ene af de to selskaber, der ved ophørsspaltningen modtog en af de selvstændigt matrikulerede ejerlejligheder, til det andet, er en handel, hvis afgiftsgrundlag beregnes på lige fod med andre selskaber, der overdrager fast ejendom til hinanden.

Det har ikke betydning, at der ved anmeldelsen af skødet til tinglysning under anmelderoplysningerne er angivet, at der er tale om en virksomhedsomstrukturering, der er omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 6a, når dette ikke er tilfældet.

Tinglysningsafgiften for tinglysning af skødet skal derfor opgøres efter tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1 og 2.

SKAT har derfor med rette opgjort tinglysningsafgiften til 24.160 kr., opgjort som 0,6 % af 3.750.000 kr. tillagt 1.660 kr., jf. tinglysningsafgiftslovens § 4, stk. 1 og 2. Det bemærkes herved, at der ikke foreligger en højere ejerskiftesum end den på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning seneste offentliggjorte ejendomsværdi.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.