Kendelse af 13-01-2020 - indlagt i TaxCons database den 25-04-2020

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet selskabets afgiftstilsvar med 4.000.000 kr. for perioden fra 1. juli 2011 til 31. marts 2014, idet SKAT har anset selskabets køb af en grund med en bygning som en momsfritaget levering af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter benævnt selskabet) er et anpartsselskab, der havde startdato den 16. februar 2011. Selskabet er registreret i det Centrale Virksomhedsregister, CVR, under branchekoden 682040 Udlejning af erhvervsejendomme. Det fremgår af CVR, at selskabets formål primært er at udvikle og sælge grundprojekter i Danmark. Selskabet blev momsregistreret den 16. februar 2011.

Den 6. oktober 2011 angav selskabet indgående afgift for 3. kvartal 2011 på 7.617.625 kr., hvoraf 4.000.000 kr. udgjorde indgående afgift for et ejendomskøb. Ved en gennemført udbetalingskontrol konstaterede SKAT, at der ikke var fremlagt behørig dokumentation for fradraget på 4.000.000 kr., idet selskabet alene havde fremlagt en slutseddel. Af slutsedlen fremgår bl.a. følgende:

”...

2. EJENDOMMEN

Den os if. tinglyst adkomst tilhørende ejendom i [by1] kommune, matr. Nr. [...1], [...2] og [...3], beliggende [adresse1], [by1]...

...

3. OVERTAGELSE

Ejendommen overtages den 01.10.2011...

9. KØBESUMMEN:

Købesummen er aftalt til:kr. 16.000.000,00

Moms 25 %kr. 4.000.000,00

Købesum total inkl. Momskr. 20.000.000,00

Købesummen forfalder på overtagelsesdagen

...

12. BEMÆRKNINGER I ØVRIGT:

...

(...)”.

Efter anmodning fra SKAT fremsendte selskabet faktura nr. 2011-191 udstedt af [virksomhed3] ApS den 30. september 2011. Af fakturaen fremgår det, at selskabet blev faktureret 20.000.000 kr. for ”Ang. Grundprojekt på [adresse1], matr.nr. [...1] [...2] og [...3] – [by1]”, hvoraf 4.000.000 kr. udgjorde moms.

SKAT frigav herefter den indgående afgift på 4.000.000 kr. til udbetaling.

Af en mail fra sælgers advokat af 12. december 2011 fremgår det, at advokaten oplyste til selskabet, at ejendomshandlen var endelig. Af en senere mail fra sælgers advokat af 15. februar 2012 fremgår det, at sælger ”betragter handlen som værende væsentligt misligholdt fra [selskabets] side, hvorfor handlen hermed hæves, og ethvert erstatningskrav forbeholdes”.

Af kreditnota nr. 2012-198 af 10. februar 2012 fremgår det, at sælger krediterede selskabet 20.000.000 kr. for ejendomshandlen.

Ved en kontrol i selskabet den 19. august 2014 oplyste selskabets direktør til SKAT, at ejendommen var solgt tilbage til sælger for 1 kr., men at han ikke længere var i besiddelse af dokumentation for salget.Kurator i sælgers konkursbo oplyste efterfølgende til SKAT, at han ikke havde kendskab til, at sælger købte ejendommen tilbage for 1 kr.

Af selskabets kontoudtog for perioden fra 16. februar 2011 til 30. juni 2014 fremgår der ikke en overførsel fra selskabet til sælger på 20.000.000 kr. Videre fremgår det ikke af tingbogsattesterne for ejendommen udskrevet den 15. juli 2015, at selskabet på noget tidspunkt har været tinglyst adkomsthaver til ejendommen.

Af faktura 2012-192 udstedt af [virksomhed3] ApS den 2. januar 2012 fremgår det, at sælger videresolgte ejendommen til et anpartsselskab for 3.000.000 kr. inkl. moms.

SKATs afgørelse

SKAT har den 27. marts 2015 forhøjet selskabets afgiftstilsvar med 4.000.000 kr. for perioden fra 1. juli 2011 til 31. marts 2014, idet SKAT har anset selskabets køb af en grund med en bygning som en momsfritaget levering af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Som begrundelse herfor har SKAT bl.a. anført:

”...

Momsfrit salg af fast ejendom:

Det fremgår af en slutseddel (bilag 2) og faktura (bilag 3), at selskabet den 30. september 2011 har købt ejendommen [adresse1], [by1] for en købesum på 16.000.000 kr. plus moms på 4.000.000 kr.

Det fremgår herudover af slutsedlens punkt 12.6 (bilag 2), at:

”Handel er betinget af, at der laves lokalplan på grundstykket i [by1] iht. nærmere aftale. Lokalplanen foranlediges udfærdiget af [virksomhed2] ApS og samtlige omkostninger afholdes af samme. Lokalplanen skal være gyldig og gældende senest om 1 år. Såfremt planen ikke er på plads kompenseres køber for forskelsværdigen mellem grundstykkes værdi som projekt og værdi som alm erhvervsejendom svarende til kr. 8.000.000.”

Det er SKATs opfattelse, at ejendommen i momslovens forstand ikke er en byggegrund, der er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, jf. momsbekendtgørelsens § 59, stk. 1, med deraf følgende momspligt. SKAT finder, at parternes erklærede fælles hensigt om, at bygningerne på sigt skal nedrives, ikke understøttes ved objektive beviselementer.

Det fremgår endvidere af slutsedlens punkt 3 (bilag 2), at

”Ejendommen overtages med 1 erhvervslejemål.

Oplyst årlig leje kr. 144.000 kr. ekskl. moms.

Der indestår intet depositum.

Køber har modtaget kopi af lejekontrakt”.

SKAT begrunder det med, at handlen efterfølgende annulleres på grund af uoverensstemmelser imellem parterne. [virksomhed3] ApS fremsender derfor den 10. februar 2012 anbefalet til [virksomhed1] ApS en kreditnota på 16.000.000 kr. + moms 4.000.000 kr., jf. bilag 6.

SKAT finder derfor, at der er tale om et momsfrit salg af en ejendom, jf. momslovens §§ 3, stk. 1 og 13, stk. 1, nr. 9. Dette medfører, at der er tale om en ulovligt opkrævet salgsmoms, som [virksomhed3] ApS også imødekommer ved at fremsende kreditnota på den 10. februar 2012, jf. bilag 6. Denne kreditnota er fejlagtig ikke bogført og afregnet momsmæssigt hos [virksomhed1] ApS.

Manglende bogføring af moms af kreditnotaer og ingen fradragsret for ulovligt opkrævet moms:

[virksomhed1] ApS har for juli kvartal 2011 indberettet moms med en salgsmoms på 0 kr. og en købsmoms på 4.217.625 kr. For oktober kvartal 2011 og januar kvartal 2012 er momstilsvarene indberettet med 0 kr.

For juli kvartal 2011 vedrører det negative momstilsvar næsten udelukkende de 2 fakturaer fra henholdsvis [virksomhed4] ApS på 212.500 kr. og [virksomhed3] ApS på 4.000.000 kr.

Disse 2 fakturaer bliver i henholdsvis oktober kvartal 2011 modsvaret af en kreditnota på 212.500 kr. fra [virksomhed4] ApS den 2. december 2011, (bilag 7) og i januar kvartal 2012 af en kreditnota fra [virksomhed3] ApS den 10. februar 2012, (bilag 6) på 4.000.000 kr.

Det er SKATs opfattelse, at [virksomhed1] ApS burde have bogført og afregnet moms af ovenstående kreditnotaer, jf. momslovens § 55, § 56 og § 57.

Manglende momsafregning i oktober kvartal 2011, jf. bilag 7: 212.500 kr.

Manglende momsafregning i januar kvartal 2012: jf. bilag 6:4.000.000 kr.

I juli kvartal 2011 har selskabet overbevist SKAT om momsfradragsretten. Det har efterfølgende vist sig, at der ikke har været fradragsret for den moms, som sælgerne har opkrævet i strid med momslovens regler, jf. momslovens § 37, stk. 1 i juli kvartal 2011. Dette begrundes med, at en momsregistreret virksomhed kan fradrage ”afgiften efter denne lov” for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for moms efter momslovens § 13.

SKAT har også bemærket, jf. kopi af selskabets kontoudtog (bilag 8), at der ikke har været udgifter til [virksomhed3] ApS på hverken køb af ejendommen [adresse1], [by1] eller til [virksomhed4] ApS på honorar til formidling af ejendommen ”[adresse2]”.

(...)”.

Under sagens behandling har SKAT den 17. juli 2015 bl.a. anført følgende:

”...

SKAT fastholder Afgørelse af 27. marts 2015 på grund af følgende:

(...)”.

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af selskabets afgiftstilsvar skal bortfalde.

Til støtte herfor har selskabet bl.a. anført:

”...

Med hensyn til kreditnotaen fra [virksomhed4] ApS, kan jeg oplyse, at vi på intet tidspunkt har fået kendskab til denne, før vi har modtaget kopi af denne fra Skats side. Vi har derfor ikke kunnet medtage denne i vores momsafregning.

Da der nu foreligger en kreditnota, skal denne moms selvfølgelig betales, og der klages derfor IKKE over dette punkt.

Der klages derimod over det andet forhold på kr. 4.000.000.

Hele sagen omkring købet af grundstykket "[adresse1] i [by1]", så er denne allerede gennemgået af Skat i efteråret 2011. I denne forbindelse blev den fremlagte kreditnota også sendt til Skat, hvor vi forklarede, at vi fastholdt den indgåede aftale - som sælger ingen mulighed havde for at komme ud af, hvorfor vi på ingen måde kunne godkende kreditnotaen.

Hele dette forløb blev gennemgået af Skat, og godkendt af Skat, hvorfor vi finder det yderst mærkværdigt, at vi nu bliver kontrolleret endnu en gang, og at Skat nu er af den opfattelse, at kreditnotaen nu er "aktiv".

Kreditnotaen er ganske korrekt sendt til os, men vi har afvist denne. Vi har endvidere haft kontakt til Skat i denne forbindelse, hvor vi ligeledes har fastholdt, at vi ikke kunne godkende denne kreditnota, da handlen var endelig.

Med hensyn til om handlen var gyldig, så vedlægger jeg en mailkorrespondance, som viser, at sælgers advokat [person1] flere gange bekræfter, at handlen er endelig, og at der IKKE kan pilles i denne.

Jeg er derfor overbevist om, at den fremsendte kreditnota er sendt for at forsøge at redde selskabet [by2] lnvest ApS for den forestående konkurs.

Med hensyn til Skats oplysninger om at grundsalget ikke skulle være omfattet af reglerne om moms på byggegrunde, så er dette allerede belyst i efteråret 2011 overfor Skat, og det er min klare opfattelse, at handlen falder ind under reglerne i Skat vejledning på dette punkt samt den afsagte EU dom.

(...)”.

Selskabet har videre anført følgende i brev af 29. september 2015:

”...

Det er ganske korrekt, at [virksomhed1] ApS aldrig blev ejer af den omhandlede ejendom - tinglysningsmæssigt, hvilket vi heller aldrig har påstået.

Som det fremgår af de materialer der allerede er fremsendt til Skat i 2012, så var handlen endelig, hvilket bliver bekræftet af sælgers advokat [person1] flere gange. Da det så viser sig, at sælger [virksomhed3] ApS er på vej til konkurs, så forsøger denne at annullere handlen. Dette sker både via den fremsendte kreditnota samt fra advokat [person1].

Men som det også allerede er dokumenteret, så afviser vi denne ophævelse. Da der i handlen ikke var flere forbehold, og sælgers advokat allerede havde bekræftet handlen som endelig, så kan denne selvfølgelig ikke efterfølgende ophæve denne.

Da sælger efterfølgende går konkurs, og vi kan se, at denne ikke kan løfte sin del af handlen, vælger vi at sælge grundstykket tilbage til konkursboet til kr. 1. Især fordi det var formålsløst at hente noget ud af sælger på grund af den misligholdte handel.

Vi er selvfølgelig i gang med at få en bekræftelse fra kurator om at sagen forholder sig som anført ovenfor.

Med hensyn til Skats bemærkninger, så har jeg følgende bemærkninger.

Der anføres, at grundstykket er solgt til [virksomhed5] ApS for kr. 3 mio. den 2. januar 2012. Dette finder jeg ganske besynderligt, da den kreditnota der er udstedt til os er udstedt den 10. februar 2012, og at advokat [person1] sender sin såkaldte ophævelse af handlen den 15. februar 2012. Det er selvfølgelig ikke muligt at sælge en ejendom som man allerede HAR solgt.

Endelig anføre Skat i sidste afsnit af bemærkningerne, at "Skat har ingen yderligere bemærkninger til selskabets oplysning om, at grundsalget ikke skulle være omfattet af reglerne på byggegrunde". Jeg forstår ikke denne formulering. Betyder det, at Skat er af den opfattelse, at grundstykket IKKE er omfattet af reglerne omkring moms på byggegrunde, eller betyder det, at de er ENIGE i at den er omfattet af reglerne?

Slutteligt forstår jeg heller ikke det sidste punkt i Skats fastholdelse af afgørelsen. Som jeg læser denne, så er dette egentlig en bekræftelse af, at de 2 ting kan være betalt af os, og det passer bare ikke i tråd med at de fastholder deres afgørelse, og de andre ovenstående punkter.

Jeg fastholder derfor, at handlen var endelig, og dermed fuldt retsgyldig, og der derfor var fradrag for de kr. 4 mio. i moms.

(...)”.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets afgiftstilsvar med 4.000.000 kr. for perioden fra 1. juli 2011 til 31. marts 2014.

Ifølge momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Efter momslovens § 4, stk. 1, betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode.

Bestemmelsen skal fortolkes i overensstemmelse med momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a), og artikel 14, stk. 1, hvoraf der fremgår:

”Artikel 2

Følgende transaktioner er momspligtige:

(...).

Artikel 14

Ved ”levering af varer” forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode”.

Begrebet ”levering af en vare” er et selvstændigt EU-retligt begreb, der skal defineres uafhængigt af de enkelte medlemsstaters civilretlige definition på ejendomsrettens overgang, og som omfatter enhver form for overdragelse af et materielt gode foretaget af en afgiftspligtig person, som bemyndiger en anden person til faktisk at råde over godet, som om den pågældende var ejer heraf, jf. herved EF-Domstolens dom i sag C-320/88 (Safe), præmisserne 7 og 8.

Følgende fremgår af momslovens § 37 (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

(...)”.

Momslovens § 37 implementerer momssystemdirektivets artikel 167 og 168, hvoraf der fremgår (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

(...)”.

Af momssystemdirektivets artikel 63 fremgår det, at afgiftspligten indtræder, og afgiften forfalder på det tidspunkt, hvor levering af varer eller ydelser finder sted.

EU-Domstolen udtalte i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH), præmis 34, at fradraget som omhandlet i sjette direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i sjette direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

EF-Domstolen fastslog i sag C-268/83 (Rompelman), præmis 24, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Selskabet blev registreret i CVR under branchekoden 682040 Udlejning af erhvervsejendomme. Det fremgår af CVR, at selskabets formål primært var at udvikle og sælge grundprojekter i Danmark. Det fremgår af faktura nr. 2011/191, at selskabet købte et grundprojekt for 20.000.000 kr., hvoraf 4.000.000 kr. udgjorde moms. Grundprojektet bestod af en grund med en bygning. Selskabet angav herefter indgående afgift på 4.000.000 kr. for ejendomskøbet, hvilken SKAT udbetalte.

Af selskabets kontoudtog for perioden fra 16. februar 2011 til 30. juni 2014 fremgår der ikke en overførsel fra selskabet til sælger på 20.000.000 kr. Videre fremgår det ikke af tingbogsattesterne for ejendommen udskrevet den 15. juli 2015, at selskabet på noget tidspunkt var tinglyst adkomsthaver til ejendommen. Ifølge det oplyste solgte sælgeren ejendommen den 2. januar 2012 til [virksomhed5].

Landsskatteretten finder ikke, at selskabet på det foreliggende grundlag har dokumenteret eller på anden måde tilstrækkelig godtgjort, at betingelserne for fradrag efter momslovens § 37 er opfyldt.

Der er herved særlig henset til, at selskabet ikke har dokumenteret eller på anden måde godtgjort, at der er sket en overdragelse af den omhandlede ejendom, hvorved selskabet har opnået bemyndigelse til som ejer at råde over ejendommen, som om den pågældende var ejer heraf.

Selskabets anmodning om fradrag af den indgående afgift i henhold til faktura nr. 2011/191 kan således ikke imødekommes, idet det ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt godtgjort, at varen er leveret til selskabet, jf. momslovens § 37, stk. 2, nr. 1.

Det af selskabet anførte om, at ejendomshandlen var endelig og fuldt retsgyldig, og at selskabet solgte ejendommen tilbage til sælger, ændrer ikke herved, idet selskabet ikke ses at have fremlagt dokumentation herfor. Videre ændrer det af selskabet anførte om, at ejendomskøbet ifølge SKATs dagældende Juridiske Vejledning og EU-domstolens dom i sag C-461/08, Don Bosco, skal kvalificeres som et afgiftspligtigt salg af en byggegrund, ikke herved.

Det er således med rette, at SKAT har forhøjet selskabets afgiftstilsvar med 4.000.000 kr. for perioden fra 1. juli 2011 til 31. marts 2014.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse.