Kendelse af 23-09-2021 - indlagt i TaxCons database den 02-11-2021

Journalnr. 15-1797579

Klagepunkt

SKATs

afgørelse

Klagerens

opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Momstilsvar 1. jan.-31. dec. 2012

195.581 kr.

0 kr.

195.581 kr.

Momstilsvar for 1. kvartal 2013

44.832 kr.

0 kr.

44.832 kr.

Momstilsvar for 4. kvartal 2013

47.598 kr.

0 kr.

47.598 kr.

Faktiske oplysninger

[person1], herefter benævnt indehaveren, drev i indkomstårene 2011 - 2013 selvstændig virksomhed med [virksomhed1] v/[person1]. Virksomheden har CVR-nr. [...1], med branchekode 960210 Frisørsaloner. Salonen har eksisteret siden 1. juli 2002. Indehaveren arbejdede selv i salonen, og virksomheden var i hele perioden registreret med 2-4 medarbejdere, heriblandt indehaverens ægtefælle og bror.

Det fremgår af virksomhedens regnskaber, at virksomheden i indkomstårene 2011 – 2013 havde en omsætning på henholdsvis 1.755.099 kr., 1.799.240 kr. og 1.720.003 kr. (indsæt oplysning om omsætning) og et resultat før renter på henholdsvis 431.401 kr., 565.424 kr. og 224.150 kr.

Indehaveren oplyste, at der ikke krævedes tidsbestilling i salonen, hvorfor de ikke brugte en aftalebog. Det blev oplyst, at der blev anvendt et kasseapparat, som hver dag ved lukketid blev nulstillet, efter kassen var blevet talt op. Der lå fast 2.000 kr. i kontanter i kassen. Det er ligeledes oplyst, at der først blev genereret en x-bon med en status over dagens salgsinformationer. Herefter blev der foretaget korrektioner i forbindelse med fejltastninger, fejlboner m.v. Derefter blev kasseapparatet nulstillet, og der blev printet en z-bon.

SKAT har i deres afgørelse anført, at der både var mulighed for at få behandlinger uden tidsbestilling, men også at bestille tid i salonen. Dette fremgik endvidere af virksomhedens kasseopgørelse. Det er ligeledes oplyst, at salonen var åben mandag – lørdag.

SKAT beregnede, at der var henholdsvis 79 og 76 arbejdsdage i 3. og 4. kvartal 2011, mens de havde modtaget materiale for henholdsvis 66 og 64 dage. For 2012 beregnede SKAT, at der var 303 arbejdsdage, mens de havde modtaget materiale for 99 dage. For 1. kvartal 2013 beregnede SKAT, at der var 77 arbejdsdage, mens de havde modtaget materiale for 52 dage.

Indehaverens revisor modtog hvert kvartal kasserapporterne og z-bonerne, ligesom han løbende modtog bilag, kontoudtog og andet materiale, der var nødvendigt for at bogføre og udarbejde regnskaber. Revisor forestod endvidere kvartalsafregning af moms til SKAT.

Indehaverens bror var ansat i perioden 19. november 2012 – 25. marts 2013. Han havde passet frisørsalonen i en periode fra starten af februar og indtil den 23. marts 2013, hvor indehaveren var bortrejst. Der blev efterfølgende konstateret store uoverensstemmelser i frisørsalonens omsætning for denne periode.

I perioden 15. – 22. marts 2013 blev det konstateret, at der var tilbageført runde beløb efter lukketid på sammenlagt 32.010 kr. Det blev efterfølgende konstateret, at det samlede tilbageførte beløb udgjorde ca. 85.000 kr.

Det er ligeledes oplyst, at indehaverens bror i samme forbindelse fjernede bogføringsmateriale og videoovervågning fra frisørsalonen. Indehaverens bror afleverede ved et møde hos SKAT x-boner for perioden 20. juni 2011 – 22. marts 2013.

SKAT modtog bilagsmateriale vedrørende indkomståret 2012 fra indehaverens revisor i januar 2014. Kort efter var SKAT på uanmeldt kontrol i virksomheden, hvor kasseapparatet blev kontrolleret, og der blev taget kopi af informationer lagret i kasseapparatet for 4. kvartal af 2013. Af kasseapparatets x- og y-rapporter fremgik, udover virksomhedens ansattes omsætning, en ”ekspedient 29”, hvis salg / omsætning gik udenom resten af virksomhedens omsætning. Salg / retursalg registreret på ”ekspedient 29” fremgik ikke af de daglige x- og z-boner. På udtræksdagen var der registreret en omsætning på 721.448,99 kr., hvoraf der var registreret et retursalg på i alt -237.990 kr. på ”ekspedient 29”.

SKAT modtog x-boner fra 2011-2013 udskrevet fra salonens kasseapparat. SKAT indkaldte herefter virksomhedens regnskabsmateriale for årene.

SKAT modtog ikke regnskabsmaterialet for indkomstårene 2011 og 2013 og sammenholdt derfor indsendte momsangivelser og de modtagne x-boner og foretog på baggrund heraf en skønsmæssig ansættelse af virksomhedens omsætning for de perioder, hvor SKAT var i besiddelse af x-boner. SKAT har derfor lavet følgende beregning på baggrund af perioden 1. juli – 31. december 2011:

3. kvartal 2011

Omsætning inkl. moms 1. juli 2011 - 30. sep. 2011 på 66 dage:

691.978 kr.

Omsætning ekskl. moms = 691.978 kr. x 0,8 =

553.582 kr.

Moms heraf

138.396 kr.

Moms angivet

124.203 kr.

Antal arbejdsdage i perioden 1. juli 2011 - 30. sep. 2011: 79

Omsætning skønsmæssigt beregnet 1. juli 2011 - 30. sep. 2011 på 79 dage

553.582 / 66 x 79 =

662.621 kr.

Moms heraf

165.655 kr.

Moms angivet

124.203 kr.

For lidt angivet moms

41.452 kr.

Omsætning skønsmæssigt beregnet

662.621 kr.

Omsætning beregnet pba. momsangivelse

496.812 kr.

For lidt angivet omsætning (tillægges overskud af virksomhed)

165.809 kr.

4. kvartal 2011

Omsætning inkl. moms 1. okt. 2011 - 31. dec. 2011 på 64 dage:

664.192 kr.

Omsætning ekskl. moms = 664.192 kr. x 0,8 =

531.354 kr.

Moms heraf

132.838 kr.

Moms angivet

121.114 kr.

Antal arbejdsdage i perioden 1. okt. 2011 - 31. dec. 2011: 76

Omsætning skønsmæssigt beregnet 1. okt. 2011 - 31. dec. 2011 på 76 dage:

531.354 / 64 x 76 =

630.982 kr.

Moms heraf

157.746 kr.

Moms angivet

121.114 kr.

For lidt angivet moms

36.632 kr.

Omsætning skønsmæssigt beregnet

630.982 kr.

Omsætning beregnet pba. momsangivelse

484.456 kr.

For lidt angivet omsætning (tillægges overskud af virksomhed)

146.526 kr.

For lidt angivet oms. 3. kvt. 2011

165.809 kr.

For lidt angivet oms. 4. kvt. 2011

146.526 kr.

I alt for lidt angivet omsætning for 1. juli 2011 - 31. dec. 2011

312.336 kr.

Overskud af virksomhed angivet for 2011

431.401 kr.

Overskud af virksomhed forhøjes med

312.336 kr.

Overskud af virksomhed forhøjes til

743.737 kr.

SKAT har været i besiddelse af regnskabsmaterialet for 2012 og har foretaget beregningerne af yderligere omsætning ud fra en sammenholdelse af tallene, der er anført i regnskabet som omsætning de pågældende dage, og så den omsætning, som SKAT har konstateret i henhold til indslag på kasseapparatet.

Ugedag

Værdier

Gennemsnit af Beløb Total

Antal af ugedage

Gennemsnit af Diff Salg ift. regnskab

mandag

10.633,65

17

3.096,94

tirsdag

9.464,76

17

2.847,12

onsdag

10.803,50

16

3.176,69

torsdag

10.332,94

16

3.377,75

fredag

14.361,40

15

5.112,93

lørdag

9.800,33

18

2.049,94

Hovedtotal

10.825,08

99

3.227,40

Tabellen er baseret på data fra Bilag 5

Gennemsnitlig difference inkl. moms

3.227,40

Gennemsnitlig difference ekskl. moms =

3.227,40 x 0,8 =

2.581,92

Differencen er beregnet på baggrund af oplysninger fra 99 dage ud af 303 arbejdsdage ifølge virksomhedens bogføring i 2012 og SKAT har vurderet, at denne derfor er repræsentativ for hele året.

SKAT har anset den gennemsnitlige difference som repræsentativ, og har forhøjet omsætningen for hele indkomståret 2012 på baggrund heraf.

Omsætningen er i 2012 gennemsnitligt reduceret med 2.581 kr. pr. dag (udeholdt omsætning).

Da der er 303 arbejdsdage, har SKAT lagt følgende opgørelse til grund for beregningen af den samlede udeholdte omsætning:

For lidt angivet omsætning (tillægges overskud af virksomhed)

303 x 2.581 kr. =

782.323 kr.

Manglende angivelse af moms (moms af udeholdt omsætning) =

782.323 x 0,25 =

195.581 kr.

Overskud af virksomhed angivet for 2012

565.424 kr.

Overskud af virksomhed forhøjes med

782.323 kr.

Overskud af virksomhed forhøjes til

1.347.747 kr.

SKAT har beregnet yderligere omsætning på baggrund af oplysninger for perioderne 1. januar – 31. marts og 1. oktober – 31. december 2013 således:

1. kvartal 2013

Omsætning inkl. moms 1. januar – 30. marts 2013 på 52 dage

433.741 kr.

Omsætning ekskl. moms = 433.741 kr. x 0,8

346.993 kr.

Moms heraf

86.748 kr.

Moms angivet

83.622 kr.

Antal arbejdsdage i perioden 1. jan. 2013 - 30. marts 2013: 77

Omsætning skønsmæssigt beregnet 1. jan. 2013 - 30. marts 2013 på 77 dage:

346.993 / 52 x 77 =

513.816 kr.

Moms heraf

128.454 kr.

Moms angivet

83.622 kr.

For lidt angivet moms

44.832 kr.

Omsætning skønsmæssigt beregnet

513.816 kr.

Omsætning beregnet pba. momsangivelse

334.488 kr.

For lidt angivet omsætning (tillægges overskud af virksomhed)

179.328 kr.

4. kvartal 2013

Registreret "retursalg" på ekspedient 29 - udeholdt omsætning (inkl. moms)

237.990 kr.

Omsætning ekskl. moms (for lidt angivet omsætning) = 237.990 kr. x 0,8 =

190.392 kr.

Heraf moms (for lidt angivet moms)

47.598 kr.

Overskud af virksomhed angivet for 2013

224.150 kr.

Overskud af virksomhed forhøjes med (179.328 + 190.392)

369.720 kr.

Overskud af virksomhed forhøjes til

593.870 kr.

Ifølge oplysninger fra Danmarks Statistik udgjorde bruttoavancen for frisørsaloner i øvrige byer på Sjælland i årene 2003-2005 ca. 85 %. Herefter er der ikke umiddelbart registreret bruttoavance for frisørsaloner.

I forbindelse med klagesagens behandling har klageren fremlagt følgende materiale:

Et eksempel på kasserapport med en z-bon og en x-bon fra den 11. januar 2012. Z-bonen viser, at der er et totalsalg på 46 behandlinger til samlet 7.704 kr. X-bonen viser, at der er solgt 42 behandlinger til 8.104 kr. inden korrektion for fejltastninger, fejlboner m.v.
Et eksempel på kasserapport, z-bon og x-bon fra den 13. januar 2012. Z-bonen viser, at der er et totalsalg på 50 behandlinger til samlet 12.545 kr. Det fremgår af 2 x-boner, at der er foretaget korrektioner i relation til antallet af solgte behandlinger og antal salg.
2 forskellige manualer for Casio-kasseapparater, hvoraf forskellen på x-bon og z-bon forklares.
Privatforbrugsopgørelser for klageren og hendes ægtefælle for indkomstårene 2011, 2012, 2013 og 2014 (uden SKATs forhøjelser). Klagerens privatforbrug er her oplyst til henholdsvis 154.414 kr., 650.005 kr., 499.190 kr. og 292.001 kr.
Årsrapporter for frisørsalonen for regnskabsårene 2011, 2012 og 2013.
Revisors brev af 17. april 2013 til advokat [person2].
Revisors brev af 4. september 2013 til SKAT.
Revisors brev af 16. marts 2015 til SKAT.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 195.581 kr. for momsperioden 2012, 44.832 kr. for 1. kvartal 2013 og 47.598 kr. for 4. kvartal 2013.

SKAT har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:

”...

1. Manglende angivelse af moms

SKAT har på baggrund af de modtagne x-boner, rapporter fra-kasseapparatet, regnskabsmateriale for 2012 samt virksomhedens momsangivelser for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 udarbejdet opgørelser for virksomhedens reelle omsætning i perioden.

Opgørelserne er opgjort skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2., idet SKAT ikke har materiale for hele perioden. Det fremgår af bilagene 4-7, hvilke dage SKAT har materiale for (bilag 7 dækker 4. kvartal 2013). På baggrund af omsætningen på disse dage, er resten af perioden opgjort forholdsmæssigt, se beregninger på bilag 1 (for 2011), bilag 2 (for 2012) og bilag 3 (for 2013).

Det fremgår af beregningerne, at virksomheden har haft en omsætning, der ikke fremgår af virksomhedens momsangivelser, hvorfor disse momsangivelser for perioderne 1. juli – 30. september 2011, 1. oktober – 31. december 2011, 1. januar – 31. december 2012, 1. januar – 31. marts 2013, 1. oktober – 31. december 2013 har været for lave.

SKAT har kun lavet opgørelse for de perioder, som SKAT havde modtaget materiale på – SKAT har således ikke lavet en skønsmæssig opgørelse for perioden 1. januar – 30. juni 2011 og 1. april 2013 – 30. september 2013, selvom dette kunne have været beregnet på grundlag af materiale for de øvrige perioder.

Yderligere har SKAT ikke opkrævet moms for perioderne 1. juli – 30. september 2011 og 1. oktober – 31. december 2011, da fristen for ændring af ansættelsen af disse perioder er forældet.

SKAT har ikke beregnet fradrag for udgifter til den udeholdte del af omsætningen, da det lægges til grund, at disse udgifter er medtaget i virksomhedens regnskab og dermed i virksomhedens momsopgørelse, således at virksomheden allerede har taget fradrag for disse udgifter.

På baggrund af de udarbejde opgørelser, er det SKATs opfattelse af virksomhedens angivelse af moms har været ansat for lavt med følgende beløb:

Moms for 1. januar 2012 – 31. december 2012

195.581 kr.

Moms for 1. januar 2013 – 31. marts 2013

44.832 kr.

Moms for 1. oktober 2013 – 31. december 2013

47.598 kr.

SKAT forhøjer derfor virksomheden med ovenstående beløb.

...”

I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen kommet med følgende bemærkninger:

”...

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

Skattestyrelsen vil dog nedenfor kommentere på klagers bemærkninger i den supplerende udtalelse.

Ad. 1.

Klager anmoder om, at alle Skattestyrelsens reguleringer vedr. overskud af virksomhed for årene 2011-2013 bliver nedsat til det oprindeligt angivne. Endvidere ønsker klager at momsansættelserne for perioden 1. januar 2012 – 31. marts 2013 ligeledes nedsættes til det oprindeligt angivne.

Skattestyrelsen bemærker, at klager søger om nedsættelse af momsansættelsen for 1. kvt. 2013 og ikke 4. kvt. 2013, som Skattestyrelsen ligeledes har reguleret. Det fremgår dog af indlæggets side 2, at der anmodes om nedsættelse af den fulde regulering omfattende 1. og 4. kvt. 2013 på 288.011 kr.

Ad. 2.

Klager argumenterer gennem hele indlægget imod, at Skattestyrelsen kan foretage skønsmæssig ansættelse af virksomheden. Klager anfører endvidere, at det er Skattestyrelsens overordnede opfattelse, at regnskabsgrundlaget kan tilsidesættes.

Det fremgår ikke af afgørelsen, at det er Skattestyrelsen opfattelse, at regnskabsgrundlaget kan tilsidesættes. Skattestyrelsen har kun foretaget en skønsmæssig ansættelse af virksomhedens omsætning og som følge heraf er der sket regulering af overskud af virksomhed samt salgsmoms.

Det bemærkes yderligere, at der trods gentagne fristudsættelser ikke er fremlagt regnskabsmateriale eller aftalebøger for årene 2011 og 2013.

Det er således med rette at Skattestyrelsen har foretaget skønsmæssige ansættelser af virksomhedens omsætning og overskud samt salgsmoms.

Det bemærkes at det på virksomhedens hjemmeside er konstateret, at man kan kontakte virksomheden for booking af frisørtid, hvorfor det virker usandsynligt, at virksomheden ikke skulle være i besiddelse af en form for aftalebog, som klager anfører på side 2.

Slutteligt bemærkes, at det kun er på indtægtssiden, at Skattestyrelsen har foretaget skønsmæssige ansættelser, idet udgiftssiden er godkendt både skattemæssigt og momsmæssigt. Skattestyrelsen har således ikke reguleret angivelserne af købsmoms i afgørelsen og har heller ikke givet yderligere fradrag for udgifter. Som anført i afgørelsen lægges til grund, at udgifter til løn og eventuelle hårplejeprodukter allerede indgår i virksomhedens bogføring.

Ad. 3.

Klager anfører, at der foretages nødvendige korrektioner inden der udskrives en z-bon, hvorfor x-boner ikke kan lægges til grund for bogføringen.

Skattestyrelsen har gennemgået det foreliggende regnskabsmateriale for 2012 og har konstateret, at der for de 99 dage, hvor der foreligger både x-boner og z-boner er sket en gennemsnitlig korrektion på 2.581,92 kr. pr. dag (afgørelsens bilag 2 og 5). Det bemærkes, at beløbet er ekskl. moms jf. Ad. 18.

Den gennemsnitlige omsætning disse 99 dage er på baggrund af x-bonerne på 10.825,08 inkl. moms dvs. 8.660,06 ekskl. moms. Det kan således konstateres, at virksomhedens omsætning gennemsnitligt er korrigeret med 29,8 % (2.581,92 x 100 / 8.660,06) pr. åbningsdag. Skattestyrelsen finder det ikke sandsynligt, at der dagligt sker så store fejlindtastninger, som først korrigeres sidst på dagen. Daglige kassedifferencer på knap 30 % af omsætningen findes ikke sandsynligt over så lang en periode uden, at der er tale om udeholdt omsætning.

Ad. 4.

Klager anfører, at revisor løbende har beregnet privatforbrug for [person1] og ægtefælle, og anfører endvidere på side 15, at det er en fejl, at Skattestyrelsen ikke har udarbejdet privatforbrugsopgørelser for de omhandlede og foregående indkomstår.

Skattestyrelsen har ved udarbejdelse af afgørelsen ikke udarbejdet privatforbrugsopgørelser, da Skattestyrelsen har lagt objektive kriterier til grund for den skønsmæssige ansættelse. Det objektive kriterie baseres på, at omsætningen i 2012 gennemsnitligt er korrigeret med 2.581,92 kr. dagligt, og at omsætningen ud fra x-bonerne i 2011 og 2013 sammenholdt med virksomhedens momsangivelser viser en stor difference i forhold til virksomhedens angivne omsætning.

Skattestyrelsen finder ikke, at det har betydning for sagen, hvorvidt [person1] på baggrund af revisors beregninger har haft et normalt privatforbrug.

I forbindelse med de af revisor [person3] udarbejdede privatforbrug ses, at der er store udsving fra år til år, hvorved det ikke kan konkluderes, hvad der er et ”normalt” privatforbrug.

Det bemærkes yderligere, at privatforbrugsopgørelser er vejledende og ikke en garanti for, at der ikke kan være forbrugt mere, f.eks. kontante køb og rejser til udlandet.

Ad. 5.

Klager anfører, at [person1]s bror har fjernet en del af bogføringsmaterialet fra salonen og afleveret det til Skattestyrelsen, hvorfor det ikke har været muligt at fremlægge et fuldstændigt regnskabsmateriale.

Skattestyrelsen har fra [person1]s bror kun modtaget x-boner. Virksomheden har selv i januar 2014 udleveret regnskabsmateriale til Skattestyrelsen vedrørende 2012. Endvidere har virksomhedens revisor [person3] til mødet med Skattestyrelsen den 8. april 2015 oplyst, at han havde regnskabsmateriale stående vedr. 2013, som han ikke kunne udlevere uden [person1]s ægtefælles samtykke (står under punkt 1.2 i afgørelsen). Det er således ikke korrekt, at virksomheden ikke har haft mulighed for at udlevere yderligere materiale.

Ad. 6.

Klager nedlægger i første række påstand om, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte regnskabsgrundlaget i henhold til den dagældende skattekontrollovs § 5, stk. 3 og endvidere heller ikke grundlag for at ændre momsansættelsen jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2. Klager gør yderligere i anden række gældende, at de foretagne skønsmæssige reguleringer vedr. overskud af virksomhed samt momsmæssige forhøjelser er forkerte.

Skattestyrelsen henviser til besvarelsen under Ad. 2.

Ad. 7.

Klager anfører at Skattestyrelsen skal løfte bevisbyrden for, at der foreligger yderligere indtægter end de selvangivne.

Indledende bemærker Skattestyrelsen, at det er virksomheden, der har pligt til at fremlægge dokumentation for deres påstand om, at den skønsmæssige ansættelse ikke er korrekt. Dette er ikke sket trods gentagne anmodninger fra Skattestyrelsen om fremsendelse af regnskabsmateriale.

Skattestyrelsen bemærker endvidere, at det i afgørelsen baseres på en gennemgang af det foreliggende materiale, hvor x- og z-boner for 2012 er sammenholdt for 99 arbejdsdage (ud af 303). Det er således ikke en lille stikprøve og anses derfor for repræsentativ for hele året samt for den grundlæggende metode, der i virksomheden er anvendt i de øvrige kontrollerede perioder, til at reducere virksomhedens omsætning. På baggrund heraf kan Skattestyrelsen lægge x-bonerne til grund for beregning af virksomhedens reelle omsætning. Endvidere findes det usandsynligt, at daglige korrektioner af den dokumenterede størrelse (knap 30 % af omsætningen) kan skyldes fejlindtastninger.

Slutteligt bemærker Skattestyrelsen, at det i klagen omtalte underslæb (eller kassedifferencer – underslæbet er ikke bevist) i 2013 ikke ændrer på det faktum, at der er omsætning, der er tilbageført/udeholdt og dermed ikke afgiftsberigtiget.

Skattestyrelsen anser endvidere ikke det omtalte underslæb for unormal praksis i forhold til den løbende korrektion af omsætningen. Beløbsmæssigt svarer ”underslæbet” gennemsnitligt til det beløb virksomhedens ejer selv har korrigeret for i de øvrige perioder.

Gennemsnitlig korrektion for hele den kontrollerede periode udgør pr. måned:

312.336/6mdr + 782.323/12mdr + 369.720/6mdr = 61.015 kr.

Klager anfører, at ejerens bror har udtaget 85.000 kr. inkl. moms i løbet af ca. 1,5 måned i 2013 svarende til 68.000 kr. ekskl. moms. Dette svarer til, at han har trukket 45.333 kr. ud om måneden. Dette beløb ses, at være 25 % mindre end ejerens egne korrektioner i de øvrige perioder.

Ad. 8.

Klager anfører at virksomhedens regnskaber er retvisende og at Skattestyrelsen ikke har kritiseret regnskabet for 2012.

Skattestyrelsen finder ikke, at virksomhedens regnskab for 2012 er retvisende. Skattestyrelsen har ikke direkte anført, at regnskabet for 2012 er forkert, da regnskabet på det foreliggende grundlag har været korrekt, men det ligger i sagens natur, at regnskabet ikke er retvisende, når grundlaget for regnskabet er forkert, og at Skattestyrelsen fortager så store reguleringer af virksomhedens omsætning.

Ad. 9.

Klager anfører, at Skattestyrelsen i afgørelsen ikke har bevist at frisørsalonen har haft yderligere åbningsdage, end der er udarbejdet kasserapporter.

Skattestyrelsen har i 2012 ikke beregnet yderligere åbningsdage end de dage, der foreligger kasse-rapporter i regnskabsmaterialet – det vil sige 303 dage (se bilag 1-6). Da dette er virksomhedens egne oplysninger, bør klager ikke drage tvivl om, hvorvidt fastsættelsen af åbningsdage ikke er korrekt opgjort.

For indkomstårene 2011 og 2013 foreligger ingen bogføring, hvorfor Skattestyrelsen har opgjort omsætningen på baggrund af de modtagne x-boner, hvorefter den gennemsnitlige omsætning disse dage er ganget op til normalt antal åbningsdage i perioden (seks dage om ugen).

Skattestyrelsen har fastsat seks åbningsdage om ugen baseret på åbningsdage i 2012 samt virksomhedens egne oplysninger på hjemmesiden – [...dk]. Både af regnskabsmaterialet for 2012 og hjemmesiden fremgår, at virksomheden normalt har åbent mandag til lørdag.

Det vurderes derfor, at virksomheden generelt har åbent seks dage om uge. Det fremgår af virksomhedens bogføring og angivelser, at der er flere ansatte, hvorfor virksomheden ikke nødvendigvis er lukket, når ejeren har ferie/er bortrejst. Dette understøttes tillige af materialet vedr. 2012, hvoraf det fremgår, at virksomheden gennemgående har åbent seks dage om ugen.

Ad. 10.

Klager anfører, at det må bero på en misforståelse, at Skattestyrelsen mener, at x- og z-bon skal være identiske.

Skattestyrelsen er enig med klager i, at x- og z-bon som udgangspunkt ikke skal være identiske, men i den foreliggende sag, har Skattestyrelsen ud fra et konkret skøn vurderet, at x-bonerne skal lægges til grund for den skønsmæssige beregning af omsætningen. Der henvises endvidere til tidligere argumentation under Ad. 2, Ad. 3 og Ad. 7.

Ad. 11.

Klager anfører, at det ikke er korrekt, når Skattestyrelsen anfører, at der allerede i 2011 er sket unddragelse. Klagers argument går på, at der i 2011 kun er udskrevet en x-bon pr. dag i modsætning til nogle dage i 2012, hvor der er udskrevet flere.

Det er som udgangspunkt sagen uvedkommende om der er udskrevet en eller flere x-boner pr. dag. Skattestyrelsen bemærkning relaterer sig ikke til antallet af x-boner pr. dag, men forskellen mellem det på x-bonen anførte beløb og det som angives af virksomheden. Disse differencer ses, at være gældende i 2011, hvormed det er konstateret, at der allerede på dette tidspunkt er sket unddragelse i virksomheden.

Ad. 12.

Klager anfører, at det er udokumenteret, at bilag 7 til afgørelsen viser en unddragelse af omsætningen, og at afgørelsen ikke vedrører 2014.

Det fremgår af afgørelsens side 5 og 7, at bilag 7 vedrører 4. kvartal 2013. Bilaget er dateret 4. februar 2014, da det er denne dag, at Skattestyrelsen har været på kontrol i virksomheden og har foretaget udtræk fra-kasseapparatet.

Det fremgår af kasseapparatets X/Z rapport, som beskrevet i afgørelsen, at der foretages en samlet korrektion på -237.990 kr., som føres retur over en ”ekspedient 29” hvis salg/omsætning går uden om resten af virksomhedens omsætning.

Salg/retursalg registreret på ”ekspedient 29” fremgår således ikke af de daglige x- og z-boner. Det ses, at summen af bruttosalg på X/Z rapporten vedr. de ansatte, ejeren samt ekspedient 20 samlet udgør 721.448,99, som stemmer med månedsrapportens opgørelse (bilag 7).

Det bemærkes, at langt størstedelen af overførslerne til ”ekspedient 29” vedrører kontantsalg.

Ad. 13.

Klager anfører, at mindre løbende bogføringsfejl ikke kan føre til, at Skattestyrelsen kan foretage en skønsmæssig ansættelse.

Skattestyrelsen bemærker, at der ikke er tale om en skønsmæssig ansættelse på baggrund af små bogføringsfejl, men på baggrund af en systematisk udeholdelse af omsætning gennem hele kontrolperioden jf. ovenstående.

Ad. 14.

Klager anfører, at der af forarbejderne til skattekontrollovens § 5, stk. 3 fremgår, at skattemyndigheden skal sandsynliggøre, at den skønnede opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser.

Skattestyrelsen henviser til Ad. 2, Ad. 3 og Ad. 7, hvor det fremgår, at det i afgørelsen er dokumenteret, at virksomhedens angivelser ikke er korrekte, da virksomhedens omsætning systematisk ses at være reduceret gennem hele perioden.

Ad. 15.

Klager anfører, at Skattestyrelsen har beregnet overskud af virksomhed i indkomstårene 2011 og 2013 for dage, hvor frisørsalonen ikke har haft åbent.

Skattestyrelsen henviser til Ad. 9. Derudover bemærkes, at Skattestyrelsen udelukkende har foretaget beregninger på baggrund af x-boner, der er udleveret af [person1]s bror og således ikke på baggrund af virksomhedens bogføring, da virksomheden ikke har udleveret materiale for disse indkomstår. Det lægges således til grund, at antallet af x-boner er mangelfuldt, hvorfor omsætningen er ganget op for at give et realistisk billede af virksomhedens omsætning i perioden. Der henses til at virksomheden i 2012 havde åbent 303 dage.

Ad. 16.

Klager anfører, at [person1]s og hendes ægtefælles privatforbrug bliver absurd høje, særligt i 2012, hvis disse tillægges Skattestyrelsens skønsmæssige forhøjelser.

Skattestyrelsen henviser til Ad. 4 og bemærker endvidere, at Skattestyrelsens regulering for 2011 og 2013 kun vedrører to kvartaler, hvorimod reguleringen i 2012 vedrører hele året. Det ses således, at reguleringen i 2012 på månedsbasis (jf. Ad. 7) svarer overens med reguleringerne for 2011 og 2013. Der ses således ikke at være en ”absurd høj” ændring i privatforbrug for 2012 i forhold til 2011 og 2013.

Ad. 17.

Klager anfører, at Skattestyrelsen skal indrømme fradrag for skønnede driftsudgifter.

Skattestyrelsen bemærker, at alle skøn beror på en konkret vurdering. Skattestyrelsen har vurderet, at virksomheden allerede har medtaget fradrag for hårplejeprodukter og lønninger, som der er indeholdt A-skat og am-bidrag af. Det skønnes derfor ikke, at der skal indrømmes yderligere fradrag, hvorfor Skattestyrelsen har fastholdt virksomhedens egne angivelser af købsmoms og skattemæssige driftsudgifter.

Såfremt det vurderes, at der skal indrømmes fradrag for yderligere lønudgifter (sort løn), vil der i så fald skulle indeholdes 55 % i A-skat og 8 % i am-bidrag af den skønnede lønudgift, hvilket kan bevirke en højere beskatning end ved at føre det som overskud af virksomhed.

Ad. 18.

Klager anfører, at Skattestyrelsen fejlagtigt har beregnet et momsbeløb på 25 % af den skønsmæssige forhøjelse og henviser til SKM2014.783.SKAT.

Skattestyrelsen har ikke beregnet momsbeløbet forkert. Skattestyrelsen har helt korrekt beregnet momsen som 20 % af vederlaget, som det fremgår af afgørelsens bilag 1-3. Disse 20 % svarer til beregning af salgsmoms på 25 % af omsætningen ekskl. moms.

Det fremgår af bilagene, at Skattestyrelsen først trækker momsen ud af vederlaget ved at gange med 0,8. Herefter fremkommer omsætningen. Det er således af denne omsætning ekskl. moms, der beregnes 25 % i moms, hvilket er helt korrekt efter styresignalet.

...”

Skattestyrelsen er fremkommet med følgende erklæring forud for retsmøde:

”...

Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse. Hvorefter salgsmoms af yderligere skønsmæssig omsætning kan ansættes efter opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Det bemærkes, at forhøjelsen af salgsmoms for 4. kvartal 2013 i forslag til afgørelse fra Skatteankestyrelsen er angivet med 47.498 kr. Skattestyrelsen formoder, at Skatteankestyrelsen rettelig mener 47.598 kr. jf. oversigten på side 1 i den påklagede afgørelse, som forslaget til afgørelse indstiller stadfæstet.

Klageren drev i påklagede periode frisørsalon ved virksomheden [virksomhed1] v/[person1]. Klageren arbejdede selv i salonen, der i hele perioden var registreret med 2-4 ansatte, heriblandt klagerens ægtefælle og bror.

Som redegjort for i udtalelsen til den sammenholdte skattesag, er det efter en konkret vurdering Skattestyrelsens opfattelse, at det bogførte regnskabsmateriale ikke danner grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten og salgsmomsen. Det anses fortsat for berettiget, at SKAT ved afgørelse 17. april 2015, har foretaget en skønsmæssig ansættelse af yderligere indkomst og salgsmoms i virksomheden.

Det er ligeledes Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er grundlag for at godkende yderligere fradrag for købsmoms af driftsudgifter udover de i regnskabet anførte. Det bemærkes her, at der ikke er fremlagt dokumentation for yderligere afholdte udgifter.

Skattestyrelsen tilslutter sig herefter Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse i sagen. Skattestyrelsen fastholder, at den yderligere ansatte indkomst jf. sammenholdte skattesag stammer fra klagers momspligtige virksomhed, hvor den ikke indberettede moms udgør 20 % af den yderligere indkomst.

...”

Klagerens opfattelse

Virksomheden har nedlagt påstand om, at der ikke skal ske efteropkrævning af moms med 288.011 kr. for perioden 1. januar 2012 til 31. marts 2013.

Virksomheden har i supplerende indlæg af overskuelighedsmæssige årsager valgt at inkorporere det i klagen anførte.

Til støtte for påstanden har virksomheden anført:

”...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række helt overordnet gældende, at der ikke i henhold til skattekontrollovens § 5, stk. 3, er grundlag for at tilsidesætte [virksomhed1] v/[person1]s regnskabsgrundlag i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 og foretage en skønsmæssig ansættelse. Endvidere er der ikke grundlag for at foretage en ændret momsansættelse for perioden fra den 1. januar 2012 til den 31. marts 2013, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Det gøres i forlængelse heraf i anden række overordnet gældende, at det udøvede skøn, der ligger til grund for forhøjelsen af overskud af virksomhed i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, jf. statsskattelovens § 4, i sin helhed skal tilsidesættes, idet dette skøn er forkert. Tilsvarende er den skønsmæssige forhøjelse af momsgrundlaget forkert.

Disse hovedanbringender vil i det følgende blive uddybet.

Bevisbyrden i sagen

Det er relevant at få præciseret, at det som udgangspunkt er SKAT, der har bevisbyrden i sager, hvor SKAT påberåber sig et givent faktum til støtte for et skattekrav. Som udgangspunkt er det derfor SKAT, der har bevisbyrden for, at der foreligger yderligere skattepligtige indtægter end selvangivet.

Der kan eksempelvis henvises til SKM 2014.616 BR og Landsskatterettens afgørelse af den 27. januar 2014 (j.nr. 13-0095164).

I ovennævnte afgørelse fra Landsskatteretten fandtes bevisbyrden ikke løftet fra SKATs side. I den pågældende sag forelå der en anmeldelse om sort arbejde, og SKAT havde ved en stikprøvekontrol i en uge observeret, at skatteyderen befandt sig på privatadressen på tidspunkter, der var i overensstemmelse med de i anmeldelsen angivne tider og steder. Dette var imidlertid ikke tilstrækkeligt til at gennemføre en skønsmæssig indkomstforhøjelse ifølge Landsskatteretten, der i afgørelsen blandt andet anførte følgende:

"... SKATs stikprøvekontrol har alene omfattet en uge, og SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med halvdelen af det beløb, som er angivet i anmeldelsen. Der er herefter ikke tilstrækkeligt grundlag for at fastslå, at der foretages sort arbejde hver uge, svarende til en yderligere lønindtægt for klageren på 30. 000 kr. Det kan desuden ikke afvises, at klageren har levet for ca. 4. 700 kr. om måneden. Landsskatteretten nedsætter derfor klagerens skattepligtige indkomst med 30.000 kr."

SKAT har derfor bevisbyrden for, at der skal foretages en skønsmæssig forhøjelse af [person1]s skatte- og momsansættelser i indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Det gøres overordnet gældende, at SKAT ikke har løftet denne bevisbyrde. Det er karakteristisk for SKATs argumentation i sagen, at der er tale om indicier og spekulationer. Der skal i det hele henvises til de nedenfor anførte anbringender.

Regnskabsgrundlaget

Det fremgår af skattekontrollovens § 5, stk. 3, at SKAT er berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse, såfremt det selvangivne ikke udgør et behørigt grundlag for indkomstopgørelsen. Dette fremgår endvidere af opkrævningslovens § 5, stk. 2, for så vidt angår moms. SKAT kan således alene gennemføre en skønsmæssig ansættelse, såfremt der er tilstrækkelig basis for at tilsidesætte det selvangivne grundlag.

Det gøres overordnet gældende, at der ikke i henhold til skattekontrollovens § 5, stk. 3, eller opkrævningslovens § 5, stk. 2, er grundlag for at tilsidesætte regnskabsgrundlaget i [virksomhed1] v/[person1] i indkomstårene 2011 og 2012. Endvidere gøres det overordnet gældende, at regnskabsgrundlaget i indkomståret 2013 ikke skal tilsidesættes, uagtet at dette ikke er betryggende, idet underslæbet begået af [person4] ikke har medført, at [person1] har opnået en formuetilførsel.

Det følger af bogføringslovens § 6, der gælder for alle erhvervsdrivende i Danmark, at bogføringen skal tilrettelægges og udføres i overensstemmelse med god bogføringsskik under hensyn til virksomhedens art og omfang.

Det gøres overordnet gældende, at bogføringen i [virksomhed1] v/[person1] er tilrettelagt og udført i overensstemmelse med god bogføringsskik og uden fejl, og at SKAT ikke har bevist, at der findes bogføringsfej 1.

Der lå fast kr. 2.000 i kontanter i kassen. Hver dag ved lukketid blev kassen talt op og kasseapparatet blev nulstillet. Det foregik rent praktisk på den måde, at der først blev genereret en x-bon, hvilket er en status over dagens salgsinformationer. Herefter blev der foretaget nødvendige korrektioner i forbindelse med fejltastninger, fejlboner m.v. Når der var foretaget behørige korrektioner, blev kasseapparatet nulstillet og der blev printet en z-bon. Endelig blev der udfyldt en kasserapport, hvor z-bonen blev vedhæftet. Der er udfyldt kasserapporter med z-bon for hver eneste åbningsdag, hvilket er i overensstemmelse med praksis for bogføringslovens § 6, stk. 1.

Disse kasserapporter og z-boner blev afleveret til frisørsalonens revisor, revisor [person3], hver tredje måned. Herefter udarbejdede revisor [person3] en balance, som [person1] og hendes ægtefælle gennemså. Når revisor [person3] bogførte kasserapporterne, beregnede hans bogføringssystem automatisk den købs- og salgsmoms, som skulle angives til SKAT. Han forestod herefter kvartalsvist indberetningen af moms til SKAT. På baggrund af bogføringen har revisor [person3] udarbejdet regnskaber for frisørsalonen, jf. bilag 7-9. Det gøres gældende, at disse regnskaber er retvisende. SKAT har således heller ikke kritiseret regnskabet for 2012, der er gennemgået af SKAT.

Det fremgår af de til SKAT fremsendte kasserapporter og z-boner, at der ikke er spring i nummerrækkefølgen på disse. Det fremgår endvidere af materialet fremsendt til SKAT, at der for hver eneste åbningsdag er blevet udarbejdet kasserapporter m.v., der er bogført af revisor [person3]. SKAT har således ikke i afgørelsen bevist, at frisørsalonen har haft yderligere åbningsdage, end der er udarbejdet kasserapporter m.v. i forhold til. Bogføringen og regnskabsgrundlaget er således betryggende, jf. bogføringslovens § 6, stk. 1.

Det fremgår af SKATs afgørelse, side 4, at det er udtryk for, at der føres omsætning uden om virksomhedens regnskab, når der er en uoverensstemmelse mellem x-boner og z-boner. Heroverfor gøres det gældende, at det må bero på en misforståelse fra SKATs side, at SKAT kan argumentere for, at en x-bon og z-bon skal være identisk. En x-bon er en status, der kan udskrives når som helst i løbet af dagen, mens en z-bon udskrives i forbindelse med en nulstilling af kasseterminalen. En x-bon og en z-bon vil derfor aldrig udvise det samme salg m.v., medmindre bonerne udskrives umiddelbart efter hinanden. Dette er således årsagen til, at bogføringen altid skal tage udgangspunkt i udskrevne z-boner. Det forhold, at z-boner og x-boner er forskellige, er dermed ikke udtryk for, at der føres omsætning uden om en virksomheds regnskab.

Som allerede anført ovenfor i sagsfremstillingen, blev der i frisørsalonen udskrevet en x-bon, inden der blev foretaget de nødvendige korrektioner i forhold til det daglige salg. Der skulle således foretages korrektioner i forbindelse med fejltastninger, fejlboner m.v. Herefter blev der udskrevet en z-bon, hvorved kasseapparatet blev nulstillet, og denne z-bon er afleveret sammen med kasserapporten til frisørsalonens revisor.

Det kan derfor forekomme, at der samme dag udskrives flere x-boner. Det fremgår således af bilag 5 til SKATs afgørelse, at der fem gange i indkomståret 2012 er udskrevet flere x-boner fra-kasseapparatet. Der er dog forskel på, om det bogførte beløb er større eller mindre end den først udskrevne x-bon. Dette understøtter netop, at der er tale om reelle korrektioner i forhold til fejl begået i løbet af dagen ved registrering af salg. At der således i indkomståret 2012 fem gange er udskrevet mere end en x-bon, kan ikke medføre, at regnskabsgrundlaget i indkomståret 2012 ikke er betryggende til en opgørelse af overskuddet i frisørsalonen.

Ifølge SKATs opgørelse over x-boner udskrevet i indkomståret 2011, er der ikke udskrevet mere end en x-bon pr. dag i indkomståret 2011. X-bonen er som allerede anført udskrevet, inden der er foretaget dagens korrektion for fejl m.v. Det er derfor ikke korrekt, når SKAT i afgørelsen side 2, nederst, om den påståede unddragelse anfører: " ... SKAT har x-boner tilbage fra 2011, der viser, at det alleredeforegik dengang".

For så vidt angår det store antal udskrevne x-bonner i første kvartal af indkomståret 2013, er det [person1]s opfattelse, at disse har sammenhæng med [person4]s underslæb. Det fremgår således af bilag 6 vedlagt SKATs afgørelse, at de mange x-boner først udskrives fra den 5. februar 2013, hvor [person4] var ansvarlig for frisørsalonen, mens [person1] var på udlandsrejse. Hun var tilbage i Danmark den 23. marts 2013. I denne periode blev der ført penge uden om virksomhedens regnskab, hvilket blev konstateret umiddelbart efter, at [person1] vendte hjem til Danmark. Straks herefter blev [person4] politianmeldt. Uagtet at regnskabsgrundlaget i indkomståret 2013 for frisørsalonen således ikke er betryggende, gøres det gældende, at det ikke skal føre til en tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget, idet [person1] beviseligt ikke har ført penge uden om virksomhedens regnskab eller har modtaget penge fra underslæbet, jf. mere herom nedenfor.

SKAT anfører i afgørelsen, side 2, nederst, at "... unddragelsen også er sket efter [person4]s ansættelse er ophørt", og SKAT henviser til bilag 7 til afgørelsen. Det gøres gældende, at SKAT ikkenærmere har redegjort for, hvordan bilag 7 dokumenterer, at der angiveligt har været en unddragelseaf omsætning i 2014. Det bestrides som udokumenteret, at bilag 7 til SKATs afgørelse viser en unddragelseaf omsætning. Ydermere forholder det sig således, at SKA Ts afgørelse ikke vedrører indkomståret2014.

I relation til spørgsmålet om, hvorvidt regnskabsgrundlaget har været betryggende, gøres det gældende, at mindre, løbende bogføringsfejl ikke kan føre til, at SKAT er berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse med henvisning til, at kravene til regnskabet ikke er opfyldt. Det fremgår således af Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit A.B.5.3.2, at domstolspraksis viser, at SKAT ikke kan tilsidesætte et regnskab som grundlag for opgørelsen af den skattepligtige indkomst og foretage en skønsmæssig ændring af indkomstansættelsen, hvis SKAT kun kan påvise rent formelle fejl og/eller uvæsentlige mangler ved førelse og afstemning af kasseregnskab.

Der skal eksempelvis henvises til Landsskatterettens kendelse af den 6. november 2013 (j.nr. 12- 0191856), der vedrører en skønsmæssig forhøjelse af et dækningsbidrag med henvisning til, at den gennemsnitlige bruttoavance ifølge Danmarks Statistik var højere end i den konkrete virksomhed.

I den pågældende afgjorte sag fra Landsskatteretten gjorde skatteyderen gældende, at regnskabsgrundlaget ikke var så mangelfuldt, at der var grundlag for den skønsmæssige forhøjelse. I den forbindelse henviste skatteyderen til, at antallet af posteringsfejl i forhold til den samlede bilagsmængde måtte anses for meget begrænset, og at de fleste fejl var rene konverteringsfejl fra det regnskabsmæssige til det skattemæssige resultat, hvorfor det ikke i sig selv kunne begrunde en tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget.

Af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse fremgår følgende:

" ... SKAT har i forbindelse med sin gennemgang af samtlige bilag og posteringer alene konstateret mindre, løbende bogføringsfejl. Derudover må det lægges til grund, at der ikke er sket kontantsalg i de pågældende år. Landsskatteretten finder på denne baggrund ikke grundlag for at tilsidesætte regnskabsgrundlaget ... "

Det kan således konstateres af Landsskatterettens praksis, at mindre bogføringsfejl ikke fører til, at der er grundlag for at tilsidesætte regnskabet med den effekt, at der i henhold til skattekontrollovens § 5, stk. 3, og opkrævningslovens § 5, stk. 2, kan ske en skønsmæssig ansættelse af indkomsten og moms.

Det gøres gældende, at regnskabsgrundlaget i [virksomhed1] v/[person1] er betryggende. SKATs argumenter for en tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget er primært indicier og spekulationer om x-boner. Hvis der bortses fra underslæbet begået af [person4] primo indkomståret 2013, har SKAT ikke bevist, at bogføringen eller regnskaberne indeholder fejl. Som allerede anført ovenfor, er det SKAT, der har den fulde bevisbyrde i sagen.

Det gøres derfor sammenfattende gældende, at regnskabsgrundlaget i [virksomhed1] v/[person1] i indkomstårene 2011 og 2012 er korrekt og betryggende, hvorfor regnskabsgrundlaget ikke kan tilsidesættes. jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, eller opkrævningslovens § 5, stk. 2. Det gøres endvidere gældende, at de konkrete omstændigheder i relation til underslæbet begået af [person4] i indkomståret 2013 fører til, at regnskabsgrundlaget i dette år heller ikke skal tilsidesættes.

...

Der er ovenfor udførligt redegjort for, at regnskabsgrundlaget i [virksomhed1] v/[person1] ikke kan tilsidesættes, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, og at der ikke er grundlag for en skønsmæssig forhøjelse af overskud af virksomhed i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, jf. statsskattelovens § 4. Dette medfører selvsagt, at det endvidere gøres gældende, at der ikke er grundlag for at foretage efteropkrævning af moms for perioden fra den 1. januar 2012 til den 31. marts 2013, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2, og momslovens § 4, stk. 1.

I det tilfælde, at Skatteankestyrelsen måtte finde, at der skal foretages en skønsmæssig forhøjelse af [person1]s skatteansættelse i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, gøres det gældende, at SKATs beregning af den moms, som [person1] skal efteropkræves, er forkert. SKAT har således beregnet et momsbeløb, der udgør 25 % af den skønsmæssige forhøjelse af overskud af virksomhed. Der skal alene beregnes moms med 20 % af den skønsmæssige forhøjelse af overskud af virksomhed, jf. SKATs styresignal af den 17. november 2014, der er offentliggjort i SKM2014.783.SKAT.

EU-domstolen har den 7. november 2013 afsagt dom i de forenede sager C-249/12 og C-250/12, Tulidi. & Plavosin . Sagerne drejede sig om opgørelsen af afgiftsgrundlaget, når parterne ikke har anført noget i aftalen om, hvorvidt den faktiske betaling for leverancen inkluderer moms. Nærmere bestemt var spørgsmålet i sagerne, om prisen skal anses for en pris, der er inklusiv moms, eller for en pris uden moms, som skal forhøjes med denne.

EU-domstolen udtalte, at momssystemdirektivets artikel 73 og 78 skal fortolkes således, at når prisen på en vare er blevet fastsat mellem parterne uden nogen angivelse af merværdiafgiften, og leverandøren af den nævnte vare er den person, der er betalingspligtig for merværdiafgift for den afgiftspligtige transaktion, skal den aftalte pris i det tilfælde, hvor leverandøren ikke har mulighed for at få tilbagebetalt den af skatteforvaltningen krævede merværdi af gift af erhververen, anses for allerede at omfatte merværdiafgiften.

Dansk praksis vedrørende efteropkrævning af moms er generelt, at når det mellem parterne har været forudsat, at en transaktion er fritaget for moms, men at det efterfølgende viser sig ikke at være tilfældet, anses fakturabeløbet som momsgrundlaget, hvorfor der skal efteropkræves moms med 25 % af hele det fakturerede beløb. Denne praksis har været forkert med henvisning til EU-domstolens dom af den 7. november 2013. Dette medførte, at SKAT udsendte førnævnte styresignal den 17. november 2014. Følgende fremgår af styresignalet:

"I overensstemmelse med EU-domstolens dom ændres dansk praksis således, at der som udgangspunkt alene skal ske efteropkrævning af for lidt opkrævet moms med 20 pct, svarende til 25 pct af 80 pct af vederlaget, jf. § 2 7, stk. 1, i tilfælde, hvor betalingspligten for momsen påhviler leverandøren, og hvor leverandøren er afskåret fra at få tilbagebetalt momsen fra køberen."

Endvidere fremgår af styresignalet:

"Det følger af Tulica-dommens præmis 37 og 39, at det er afgørende for, om efterbetalingskravet skal opgøres som 20 eller 25 pct. af prisen (det opnåede vederlag), om der er mulighed for, at den afgiftspligtige efter dansk ret kan få tilbagebetalt den moms, der senere opkræves af myndighederne.

Denne mulighed antages i dansk ret som udgangspunkt ikke at foreligge i forbindelse med ”forbrugerkøb", hvor det sædvanlige er, at der indgås aftale om prisen inklusiv moms, jf. også princippet bag prisangivelsesreglen i momslovens§ 52 a, stk. 8, mens det sædvanlige i erhvervsforhold er, at der indgås aftale om beløb eksklusiv moms.

...

Det er SKATs opfattelse, at EU-domstolens dom i Tulica-sagen må forstås sådan, at i tilfælde af ændringer, der foretages på SKATs initiativ af afgiftstilsvar som følge af, at SKAT efterfølgende kvalificerer transaktionerne således, at der burde have været opkrævet moms, jf. opkrævningslovens § 5, jf. skatteforvaltningslovens § 31 og§ 32, skal momsen beregnes som 20 pct. af den opnåede pris. "

Det fremgår således udtrykkeligt af styresignalet offentliggjort i SKM.2014.783.SKAT, at SKATs praksis i forbindelse med beregningen af moms i tilfælde af skønsmæssige forhøjelser ændres, således at der ikke skal beregnes moms med 25 %, men i stedet 20 % af en given forhøjelse. Dette er blandt andet tilfældet i forbindelse med forbrugerkøb, og i tilfælde, hvor den virksomhed, der får foretaget en skønsmæssig forhøjelse, ikke kan overvælte kravet om efterbetaling af moms til sine leverandører.

Det gøres gældende, at der ikke kan herske tvivl om, at der i [person1]s salon er tale om forbrugersalg, hvor det sædvanlige er, at der indgås aftaler om prisen inklusiv moms. Der kan endvidere ikke herske tvivl om, at [person1] i forlængelse af SKATs skønsmæssige forhøjelse ikke har mulighed for at rejse et krav om efterbetaling af moms fra sine leverandører.

I det tilfælde, at Skatteankestyrelsen måtte finde, at der skal foretages en skønsmæssig forhøjelse af [person1]s skatteansættelser i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, gøres det gældende, at der således alene skal beregnes moms med 20 % af den skønsmæssige forhøjelse af overskud af virksomhed, jf. SKM.2014.783.SKAT.

...”

Retsmøde

Virksomhedens repræsentant gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med tidligere indlæg.

Landsskatterettens afgørelse

Af momslovens § 3, fremgår det, at afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Af lovens § 4, stk. 1, fremgår det endvidere, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Endvidere anses en formidler af ydelser, der handler i eget navn, men for en andens regning, for selv at have modtaget og leveret den pågældende ydelse jf. momslovens § 4, stk. 4.

Som udgangspunkt skal afgiftspligtige personer, der driver virksomhed med levering af varer og ydelser, anmelde deres virksomhed til registrering hos told- og skatteforvaltningen efter momslovens § 47.

Virksomheder, der skal registreres efter bestemmelsen i § 47, stk. 1, skal føre et momsregnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret for hver afgiftsperiode og for kontrollen med afgiftens berigtigelse jf. momslovens § 55, stk. 1.

Såfremt størrelsen af det momstilsvar, som påhviler virksomheden, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Landsskatteretten har ved afgørelse af samme dato som nærværende anset SKAT for at være berettiget til at fastsætte en yderligere skønsmæssig omsætning for virksomheden, idet det er godtgjort, at virksomheden har udeholdt omsætning ved opgørelse af overskud af virksomheden

Retten er enig med SKAT i, at den skønsmæssige fastsatte ikke-beskattede omsætning i virksomheden må anses for at være momspligtig omsætning, således at omsætningsforhøjelsen skal danne udgangspunkt for opgørelsen af det skyldige momstilsvar.

Under henvisning hertil finder retten, at SKAT derfor har været berettiget til at opkræve og fastsætte momsen med udgangspunkt i den beregnede yderligere omsætning.

Det bemærkes endvidere, at SKAT har beregnet momsen korrekt og i overensstemmelse med det gældende styresignal SKM2017.537 SKAT ved at gange den samlede omsætning med 0,8, hvorefter der fremkommer omsætning uden moms. Derefter beregnes 25 % af beløbet, hvorved salgsmomsen fremkommer.

På baggrund af ovenstående stadfæster Landsskatteretten det fastsatte skønsmæssige momstilsvar for virksomheden til 195.581 kr. i 2012, 44.832 kr. for 1. kvartal 2013 og 47.598 kr. for 4. kvartal 2013.